Справа № 300/2241/19
Суддя: Боршовський Т.І.
Дата ухвалення: 2020-03-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"05" березня 2020 р. справа № 300/2241/19
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Боршовського Т.І.,
за участю секретаря судового засідання Хорта А.Р.,
представника позивача Мельничука В.А.,
представника відповідача Юрчука Ю.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду за правилами загального позовного провадження адміністративну справу
за позовом Приватного акціонерного товариства Газінвест як уповноваженої особи Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015
до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області
про визнання протиправним та скасування рішення від 07.11.2018, зобов`язання до вчинення дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24.09.2019, -
ВСТАНОВИВ:
Ухвалою суду від 20.11.2019 позовну заяву залишено без руху у зв`язку з невідповідністю вимогам статті 161 Кодексу адміністративного судочинства України та надано строк для усунення недоліків. Позивач у вказаний в ухвалі строк усунув недоліки.
Одночасно з заявою про усунення недоліків позовної заяви представник позивача подав заяву від 28.11.2019 про поновлення строку звернення до суду (а.с. 65-66).
Ухвалою суду від 09.12.2019 поновлено Приватному акціонерному товариству Газінвест як уповноваженої особи Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 строк звернення до Івано-Франківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування рішення від 07.11.2018, зобов`язання до вчинення дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24.09.2019, та відкрито провадження в даній адміністративній справі № 300/2241/19 за правилами загального позовного провадження.
07.02.2020 через канцелярію Івано-Франківського окружного адміністративного суду надійшла відповідь від 07.02.2020 представника позивача на відзив Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, згідно якого представник Приватного акціонерного товариства Газінвест як уповноваженої особи Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 вказав на безпідставність доводів відповідача. Так, представник позивача зазначив, що з огляду на зміст підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України, на підставі якого відповідач прийняв рішення № 516 від 07.11.2018 про анулювання реєстрації платника податку, для того, щоб до нього не була застосована вказана норма податкового закону договору про спільну діяльність як платнику податку на додану вартість необхідно було б здійснювати фіктивні (не господарські операції) без ділової мети, задля штучного створення об`єктів оподаткування ПДВ з метою уникнення підстав анулювання його реєстрації платником ПДВ, що суперечить принципам податкового законодавства. (а.с. 158-161).
Ухвалою від 25.02.2020 суд закрив підготовче провадження в адміністративній справі № 300/2241/19 та розпочав розгляд справи по суті.
Представник позивача в судовому засіданні підтримав позовні вимоги та просив позов задовольнити повністю.
Представники відповідача проти позову заперечили.
Розглянувши матеріали адміністративної справи за правилами загального позовного провадження, заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши зібрані в матеріалах справи докази, судом встановлено таке.
27.07.2015 Приватне акціонерне товариство «Газінвест» та Товариство з обмеженою відповідальністю «Енергохолдинг» уклали Договір № 27/15 простого товариства про спільну виробничу діяльність (без створення юридичної особи) на Чеканській площі, згідно якого сторони зобов`язались об`єднати свої вклади та спільно діяти з метою: забезпечення здійснення власником спеціального дозволу геологічного вивчення дослідно-промислової розробки ділянки надр (Чеканська площа) в межах річних програм робіт спільної діяльності; реалізації продукції та отримання прибутку учасниками. Також предметом вказаного договору є фінансування 100% робіт для здійснення геологічного вивчення та дослідно-промислової розробки ділянки надр (Чеканська площа) в межах Річних програм робіт Спільної діяльності (а.с. 9-17). Договір № 27/15 простого товариства про спільну виробничу діяльність взято на облік платників податків Тисменицькою ДПІ Головного управлінням ДФС в Івано-Франківській області 05.08.2015 за № 1396.
Приватне акціонерне товариство «Газінвест» відповідальне за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність від 27.07.2015 № 27/15 з Товариством з обмеженою відповідальністю «Енергохолдинг».
07.11.2018 Головне управління ДФС в Івано-Франківській області прийняло рішення № 516 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест з тих підстав, що платник протягом 12 послідовних податкових місяців не подає органу державної податкової служби декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію, яка свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, що підтверджено довідкою. Так у довідці про результати перевірки даних АІС «Податковий блок» щодо податкових декларацій з податку на додану вартість Договір про спільну діяльність від 27.07.2015 № 27/15 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест за жовтень 2017 року вересень 2018 року від 07.11.2018 № 247/09-19/12-01/11/100001623 платник подає та/або не подає податкові декларації з податку на додану вартість протягом періоду з 01.10.2017 року по даний час з показниками, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, та має за останні 12 календарних місяців обсяги оподатковуваних операцій 0 гривень (а.с. 25-26). Рішення № 516 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест прийнято відповідно до підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України.
На підставі наказу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 20.08.2019 № 1363, направлення від 20.08.2019 № 1373 завідувачем сектору якості аудиту управління аудиту Головного управління ДФС в Івано-Франківській області в період з 20.08.2019 по 27.08.2019 проведено документальну позапланову виїзну перевірку Договору про спільну діяльність від 27.07.2015 № 27/15 уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (а.с. 99-100).
За наслідками проведеної перевірки складено акт за № 6/09-19-05-10/100001623 від 03.09.2019, згідно висновків якого встановлено такі порушення: підпункту 14.1.36, підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14, підпункту 184.7 статті 184, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого: занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1245638 грн., в т.ч. за листопад 2018 року в сумі 1245638 грн. (а.с. 81-98).
На підставі вищевказаного акту перевірки № 6/09-19-05-10/100001623 від 03.09.2019, відповідачем 24.09.2019 прийнято податкові повідомлення-рішення:
Вирішуючи даний спір суд виходив з таких мотивів та норм права.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (надалі ПК України).
Відповідно до пункту 183.1. статті 183 ПК України будь-яка особа, що підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву.
Відповідно до пункту 2.1 Положення (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) реєстр це автоматизований банк даних, створений відповідно до пункту 183.12 статті 183 розділу V Кодексу для забезпечення: реєстрації та єдиного обліку платників ПДВ; єдиних принципів ідентифікації платників ПДВ; контролю за справлянням податку на додану вартість; організації суцільного й вибіркового аналізу.
Згідно з пунктом 3.1 Положення реєстрація осіб платниками ПДВ, перереєстрація платників ПДВ проводяться шляхом внесення записів до Реєстру із формуванням за кожним таким записом окремого ідентифікатора. Особа є зареєстрованою платником ПДВ з відповідної дати реєстрації, внесеної до Реєстру. Реєстрація платника ПДВ є анульованою з дати виключення цього платника ПДВ з Реєстру згідно з розділом V цього Положення.
Підстави та порядок анулювання реєстрації платників податку на додану вартість визначено розділом V Положення.
Так, пунктом 5.1 Положення передбачено, що реєстрація діє до дати анулювання, яке відбувається у випадках, визначених пунктом 184.1 статті 184 розділу V ПК України, якщо:
а) будь-яка особа, зареєстрована як платник ПДВ протягом попередніх 12 місяців, подала заяву про анулювання реєстрації, якщо загальна вартість оподатковуваних товарів/послуг, що надаються такою особою, за останні 12 календарних місяців була меншою від суми, визначеної статтею 181 розділу V Кодексу, за умови сплати суми податкових зобов`язань у випадках, визначених розділом V Кодексу;
б) будь-яка особа, зареєстрована як платник ПДВ, прийняла рішення про припинення та затвердила ліквідаційний баланс, передавальний акт або розподільчий баланс відповідно до законодавства за умови сплати суми податкових зобов`язань із податку у випадках, визначених розділом V Кодексу;
в) будь-яка особа, зареєстрована як платник ПДВ, реєструється як платник єдиного податку, умова сплати якого не передбачає сплати податку на додану вартість;
г) особа, зареєстрована як платник ПДВ, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає до контролюючого органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту;
ґ) установчі документи будь-якої особи, зареєстрованої як платник ПДВ, визнані рішенням суду недійсними;
д) господарським судом винесено ухвалу про ліквідацію юридичної особи - банкрута;
е) платник ПДВ ліквідується за рішенням суду (фізична особа позбувається статусу суб`єкта господарювання) або особу звільнено від сплати податку чи її податкову реєстрацію анульовано (скасовано, визнано недійсною) за рішенням суду;
є) фізична особа, зареєстрована як платник ПДВ, померла, її оголошено померлою, визнано недієздатною або безвісно відсутньою, обмежено її цивільну дієздатність;
з) припинено дію договору про спільну діяльність, договору управління майном, угоди про розподіл продукції (для платників ПДВ, зазначених у підпунктах 4, 5 і 8 пункту 180.1 статті 180 розділу V Кодексу) або закінчився строк, на який утворено особу, зареєстровану як платник ПДВ.
Відповідно до пункту 5.2 Положення при розгляді питання анулювання реєстрації згідно з підпунктом "г" пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу (підпункт "г" пункту 5.1 цього розділу) 12 місяців визначаються із урахуванням того, що: не враховується місяць, в якому проведено реєстрацію особи платником ПДВ, якщо особа зареєстрована платником ПДВ з дня іншого ніж перший день календарного місяця; включаються останні 12 послідовних податкових місяців, за які подані податкові декларації (у разі подання декларацій) або сплив строк подання податкових декларацій (у разі неподання декларацій) до отримання чи складання контролюючим органом документа, який є підставою для анулювання реєстрації.
Анулювання реєстрації здійснюється шляхом виключення платника ПДВ з Реєстру.
Згідно з пунктом 5.5 Положення анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу може бути здійснене на підставах, визначених у підпунктах "б" - "з" пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу (підпункти "б" - "з" пункту 5.1 цього розділу).
Контролюючі органи здійснюють постійний моніторинг платників ПДВ, включених до Реєстру, та приймають рішення про анулювання реєстрації платників ПДВ у разі існування відповідних підстав.
Рішення про анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу приймаються за наявності відповідних підтвердних документів (відомостей). Таким документом, серед інших, є довідка про подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців та/або реєстр (перелік) податкових декларацій (податкових розрахунків) особи за 12 послідовних податкових місяців, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту у таких деклараціях (податкових розрахунках) протягом 12 послідовних податкових місяців (підстава - підпункт "г" пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу). У реєстрі (переліку) зазначаються дані про реєстрацію особи платником ПДВ та по кожній декларації (податковому розрахунку) - податковий період, дата надходження декларації (податкового розрахунку) до контролюючого органу, загальні обсяги постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту звітного періоду, вказані у відповідних рядках та колонках податкової декларації (податкового розрахунку).

В даному випадку, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області сформувало довідку від 07.11.2018 № 247/09-19-12-01/11/100001623 про результати перевірки подання та/або неподання платником ПДВ до податкового органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців (а.с. 117). Вказана довідка містить реєстр податкових декларацій за 12 послідовних податкових місяців, які подані Договором про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест, 33700005 (3), а саме: з жовтня 2017 року по вересень 2018 року (а.с.104-115).

Згідно довідки від 07.11.2018 № 247/09-19-12-01/11/100001623 контролюючий орган дійшов висновку, що Договорів про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест, 33700005 (3) підлягає виключенню з реєстру платників ПДВ відповідно до підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 ПК України, а саме: особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців подає органу державної податкової служби декларації з податку на додану вартість, яка свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

При цьому, зазначено, що залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р.21 декларації по ПДВ) становить 1245638 грн.

Також 07.11.2018 Головне управління ДФС в Івано-Франківській області на підставі довідки від 07.11.2018 № 247/09-19-12-01/11/100001623 прийняло рішення № 516 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест (а.с. 25-26).

В свою чергу, суд звертає увагу на те, що стосовно договорів про спільну діяльність діючим законодавством України встановлено особливий порядок оподаткування, взяття на облік, зняття з обліку, реєстрації платником податку на додану вартість.

Так статтями 64, 67 ПК України передбачено обов`язок перебування на обліку у контролюючих органах платників податків за договорами про спільну діяльність від моменту набрання ними чинності до моменту їх припинення, розірвання, закінчення строку дії чи після досягнення мети, для якої вони були укладені, встановлено.

Відповідно до пункту 64.6 статті 64 ПК України на обліку у контролюючих органах повинні перебувати угоди про розподіл продукції, договори управління майном (крім договорів щодо операцій, визначених у другому реченні абзацу другого підпункту 5 пункту 180.1 статті 180 цього Кодексу) та договори про спільну діяльність на території України без створення юридичних осіб, на які поширюються особливості податкового обліку та оподаткування діяльності за такими договорами (угодами), визначені цим Кодексом.

У контролюючих органах не обліковуються договори про спільну діяльність, на які не поширюються особливості податкового обліку та оподаткування спільної діяльності, визначені цим Кодексом. Кожен учасник таких договорів перебуває на обліку у контролюючих органах та виконує обов`язки платника податків самостійно.

Взяття на облік договору або угоди здійснюється шляхом додаткового взяття на облік управителя майна, учасника договору про спільну діяльність або угоди про розподіл продукції як платника податків - відповідального за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору або угоди.

Заяву про взяття на облік такий платник податків зобов`язаний подати протягом 10 календарних днів після реєстрації договору або угоди або після набрання ним чинності, якщо відповідно до законодавства реєстрація договору не проводиться.

Згідно з пунктом 67.4 статті 67 ПК України, договори про спільну діяльність, договори управління майном та угоди про розподіл продукції знімаються з обліку у контролюючих органах після їх припинення, розірвання, закінчення строку дії чи після досягнення мети, для якої вони були укладені, визнання їх недійсними у судовому порядку.

Відповідно до з підпункту 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 ПК України для цілей оподаткування податком на додану вартість дві чи більше особи, які здійснюють спільну діяльність без утворення юридичної особи, вважаються окремою особою у межах такої діяльності. Цим же підпунктом встановлено, що платником податку на додану вартість є особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи. При цьому такий облік ведеться платником податку на додану вартість, уповноваженим на це іншими сторонами згідно з умовами договору про спільну діяльність без утворення юридичної особи, окремо від обліку господарських результатів такого платника податку.

В свою чергу, підпункту 4 пункту 180.1 статті 180 ПК України особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи, є платником ПДВ.

Таким чином, на підставі підпункту 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 та підпункту 4 пункту 180.1 статті 180 ПК України договори про спільну діяльність є платниками податку на додану вартість.

Підпунктом 6 пункту 3.5 Положення встановлено, що для договорів про спільну діяльність реєстраційна заява подається особою, відповідальною за утримання та внесення податку на додану вартість до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність або договору управління майном, одночасно із документами для взяття на облік договору про спільну діяльність або договору управління майном згідно з Порядком обліку.

Аналогічну вимогу містить п. 4.6 Порядку обліку платників податку, яким встановлено, що подання документів для взяття на облік договорів про спільну діяльність здійснюється одночасно із реєстраційною заявою платника ПДВ.

Зазначені положення визначають обов`язок реєстрації осіб, що ведуть облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи, платниками ПДВ саме в момент їх реєстрації платником податків в контролюючому органі, та не передбачають іншої можливості їх реєстрації платниками ПДВ, в тому числі добровільної чи повторної.

Особливості визначення строку реєстрації платниками ПДВ договорів про спільну діяльність та моменту його закінчення визначаються пунктом 183.16 статті 183 та пунктом 67.4 статті 67 ПК України, які за своєю правовою дією є спеціальними нормами по відношенню до пункту 181.1 статті 181, статті 182 та підпункту "г" пункту 184.1 статті 184 ПК України.

Підпунктом 183.16 пункту 183 ПК України встановлено, що для осіб, для яких відповідно до законодавства визначено строк, на який утворено таку особу, або строк, після якого змінюються дані реєстрації платника податку, реєстрація платником податку діє до закінчення такого строку.

Вказану законодавчу вимогу закріплено в пункті 3.14 Положення про реєстрацію ПДВ, згідно якого якщо відповідно до законодавства визначено строк, на який утворено особу, або строк, після якого змінюються дані реєстрації платника ПДВ, реєстрація платником ПДВ діє до закінчення такого строку. У таких випадках до Реєстру вноситься дата такого строку. Якщо до/після закінчення зазначеного строку у порядку, визначеному законодавством, такий строк продовжується, платник ПДВ підлягає перереєстрації.

Для договорів про спільну діяльність законодавчо встановлений строк, на який утворено таку особу та пунктом 67.4 статті 67 ПКУ наведено вичерпний перелік обставин, при настанні яких такі договори знімаються з обліку у контролюючих органах, в тому числі з реєстрації платниками ПДВ, а саме - після їх припинення, розірвання, закінчення строку дії чи після досягнення мети, для якої вони були укладені, визнання їх недійсними у судовому порядку.

Таким чином, законодавством встановлено, що для договору про спільну діяльність реєстрація платником ПДВ є обов`язковою, яка починається з моменту його реєстрації в контролюючому органі та закінчується при настанні обставин, встановлених пунктом 67.4 статті 67 ПК України. Інших обставин припинення такої реєстрації стосовно договорів про спільну діяльність не передбачено, як самим ПК України, так і іншими нормативно-правовими актами, які визначають особливий порядок ведення обліку за такими договорами.

З системного аналізу вищевказаних положень податкового законодавства можна дійти висновку про те, що анулювання контролюючим органом реєстрації платника ПДВ за обставини подання протягом 12 послідовних податкових місяців декларації з податку на додану вартість, яка свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту стосується загального кола платників ПДВ, однак не може застосовуватись до платників податку за договорами про спільну діяльність.

Крім того, суд звертає увагу в розрізі вищевказаних висновків на те, що довідка №4-ОПП № 127 від 06.08.2015 про взяття договору про спільну діяльність від 27.07.2015 № 27/15 на облік платника податків не містить строку її дії (а.с. 23).

Також на даний час вказаний договір про спільну діяльність від 27.07.2015 № 27/15 не припинений, не розірваний та не визнаний недійсним у судовому порядку. Доказів протилежного суду не подано. Однак, в будь-якому випадку, встановлення вказаних обставин виходить за межі предмет розгляду в цій справі, оскільки підставою для анулювання реєстрації платника податку на додану вартість - договору про спільну діяльність від 27.07.2015 № 27/15 була норма підпункту «г», а не підпункту «з» пункту 184.4 статті 184 ПК України.

Суд звертає увагу на те, що предметом Договору № 27/15 простого товариства про спільну виробничу діяльність (без створення юридичної особи) від 27.07.2015, укладеного між Приватним акціонерним товариством «Газінвест» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Енергохолдинг», є спільна діяльність учасників, які беруть зобов`язання об`єднати свої вклади та спільно діяти з метою: забезпечення здійснення власником спеціального дозволу геологічного вивчення дослідно-промислової розробки ділянки надр (Чеканська площа) в межах річних програм робіт спільної діяльності; реалізації продукції та отримання прибутку учасниками. Також предметом вказаного договору є фінансування 100% робіт для здійснення геологічного вивчення та дослідно-промислової розробки ділянки надр (Чеканська площа) в межах Річних програм робіт Спільної діяльності (а.с. 9-17).

В свою чергу, під спеціальним дозволом мають на увазі спеціальний дозвіл № 2979 від 19.07.2007 на користування надрами Чеканської площі, який наданий у встановленому порядку ліцензіату з метою геологічного вивчення в т.ч. послідуючої дослідно промислової розробки родовищ ділянки надр, який не є і не може бути внеском ліцензіата у спільну діяльність, але використовується учасниками для ведення спільних справ та викоання умов даного договору. При цьому, згідно Договору № 27/15 простого товариства про спільну виробничу діяльність (без створення юридичної особи) від 27.07.2015, продукція це вуглеводні, вилучені/видобуті під час виконання умов даного договору.

Відповідно до частини 1 статті 1134 Цивільного кодексу України внесене учасниками майно, яким вони володіли на праві власності, а також вироблена у результаті спільної діяльності продукція та одержані від такої діяльності плоди і доходи є спільною частковою власністю учасників, якщо інше не встановлено договором простого товариства або законом.

Таким чином, у разі отримання прибутку в межах договору про спільну діяльність, такий прибуток розподіляється пропорційно вартості вкладів учасників у спільне майно, якщо інше не передбачене договором. Сума прибутку, отриманого кожним учасником договору простого товариства в межах спільної діяльності, є доходом кожного учасника та підлягає включенню з метою оподаткування до складу доходу окремої юридичної особи учасника простого товариства.

Згідно акту перевірки № 6/09-19-05-10/100001623 від 03.09.2019 представниками контролюючого органу встановлено, що за період з 01.01.2016 по 30.06.2019 позивачем задекларовано 1245638 грн. податкового кредиту, в тому числі від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду станом на 01.01.2016 року 698793 грн., станом на 01.12.2018 року 1245638 грн.

Також представники контролюючого органу підтвердили той факт, що декларування всіх сум податкового кредиту договору про спільну діяльність від 27.07.2015 № 27/15 пов`язане виключно із придбанням товарів і послуг для формування основних засобів, здійсненням капітальних інвестицій з метою подальшого використання у господарській діяльності.

Суд звертає увагу на те, що за визначенням, вказаним у підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

В свою чергу, згідно з підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

В той же час, не обов`язково аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Проте із визначеного в Податковому кодексі України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку. З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції. Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості. При цьому варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.

Відтак, позбавлена розумної економічної причини операція, що збільшує витрати платника податку за наявності об`єктивної можливості до їх скорочення.

В даному випадку, представник позивача в судовому засіданні зазначив, що метою укладення договору про спільну діяльність від 27.07.2015 № 27/15 є отримання прибутку від реалізації корисних копалин, і досягнення такої мети можливе виключно шляхом здійснення операцій, які підлягають оподаткуванню з основною ставкою 20 відсотків. В позовній заяві зазначено, що до жовтня 2017 року договором про спільну діяльність здійснено придбання відповідних активів в кількості, достатній для початку роботи з видобутку корисних копалин, Подальше здійснення витрат на ці цілі не було об`єктивно виправданим та виходило за межі ділової мети. Операції з продажу не могли бути вчинені з об`єктивних причин у вказаний податковий період у договору про спільну діяльність не було будь-якої продукції для реалізації. Лише з моменту введення відповідних основних засобів в експлуатацію та початку здійснення діяльності з видобутку, договір про спільну діяльність від 27.07.2015 № 27/15 може здійснювати операції, які підлягають оподаткуванню з основною ставкою 20 відсотків у вигляді реалізації корисних копалин.

Представник позивача зазначив, що Приватне акціонерне товариство Газінвест неодноразово зверталося до Державної служби геології та надр України із заявами про отримання спеціального дозволу на користування надрами без проведення аукціону щодо Чеканської ділянки надр, розташованої в межах Івано-Франківської та Чернівецької областей, що підтверджується копіями таких заяв № 32-02/17 від 22.02.2017 та № 31-07/19 від 30.07.2019 (а.с. 182-184).

16.12.2019 на підставі наказу № 481 Державна служба геології та надр України надала Приватному акціонерному товариству Газінвест спеціальний дозвіл на користування надрами з метою геологічного вивчення нафтогазоносних надр, у тому числі дослідно-промислової розробки родовищ, з подальшим видобуванням нафти, газу (промислова розробка родовищ) газу природного Чеканської площі, розташованої в межах Івано-Франківської та Чернівецької областей, про що повідомлено позивача листом від 20.01.2020 № 949/01/11-20 (а.с. 185).

30.01.2020 Приватне акціонерне товариство Газінвест сплатило збір в розмірі 536940,00 грн. за надання спеціального дозволу за користування надрами, що підтверджується копією платіжного доручення № 871 від 30.01.2020 (а.с. 186).

З огляду на вказані обставини, представник позивача зазначив, що до отримання спеціального дозволу на користування надрами з метою геологічного вивчення нафтогазоносних надр, у тому числі дослідно-промислової розробки родовищ, з подальшим видобуванням нафти, газу (промислова розробка родовищ) газу природного Чеканської площі, розташованої в межах Івано-Франківської та Чернівецької областей, Договір про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 був позбавлений можливості використовувати надра Чеканської площі, а тому не здійснював операції, які підлягають оподаткуванню з основною ставкою 20 відсотків у вигляді реалізації корисних копалин за умовами Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015.

Враховуючи попередні висновки суду при тлумаченні норм податкового закону щодо правового статусу платника податку на додану вартість договору про спільну діяльність, щодо «розумної ділової мети» для договору про спільну діяльність, суд вважає логічними та в спірному випадку доречними доводами представника позивача про те, що з огляду на зміст підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України, на підставі якого відповідач прийняв рішення № 516 від 07.11.2018 про анулювання реєстрації платника податку, для того, щоб до нього не була застосована вказана норма податкового закону, договору про спільну діяльність як платнику податку на додану вартість необхідно було б здійснити в спірному податковому періоді фіктивні (не господарські операції) без ділової мети, задля штучного створення об`єктів оподаткування ПДВ з метою уникнення підстав анулювання його реєстрації платником ПДВ на підставі вказаного підпункту, що є податковим правопорушенням та взагалі суперечило б принципам податкового законодавства.

Зазначені обставини, при сукупному аналізі правової природи спірних правовідносин в розрізі суб`єкта та змісту, також підтверджують вищевикладені висновки суду про те, що анулювання контролюючим органом реєстрації платника ПДВ за обставини подання протягом 12 послідовних податкових місяців декларації з податку на додану вартість, яка свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту стосується загального кола платників ПДВ, та не може застосовуватись до платників податку за договорами про спільну діяльність в силу положень пункту 67.4 статті 67 ПК України.

При прийнятті рішення, даючи оцінку правильності застосування контролюючим органом до позивача норми підпункту "г" пункту 184.1 статті 184 ПК України, судом було враховано положення підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України, щодо презумпції правомірності рішень (дій, бездіяльності) платника податків, в ситуації, коли на думку суду, норми податкового закону припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів щодо підстав для анулювання реєстрації платника податку на додатну вартість договору про спільну діяльність.

Зважаючи на те, що рішення № 516 від 07.11.2018 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість - Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест, прийнято Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області безпідставно, необгрунтовано та нерозсудливо, суд дійшов висновку визнати його протиправним та скасувати. Також, з метою ефективного захисту порушеного права позивача, суд вважає за необхідне зобов`язати Головне управління ДПС в Івано-Франківській області вчинити дії з відновлення реєстрації платника податку на додану вартість Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест, 33700005 (3) з 07.11.2018.

Щодо податкового повідомлення-рішення № від 24.09.2019, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1245638 грн., то суд вказує на таке.

Згідно акту перевірки № 6/09-19-05-10/100001623 від 03.09.2019 представниками контролюючого органу встановлено, що за період з 01.01.2016 по 30.06.2019 позивачем задекларовано 1245638 грн. податкового кредиту, в тому числі від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду станом на 01.01.2016 року 698793 грн., станом на 01.12.2018 року 1245638 грн.

При цьому, відповідно до довідки від 07.11.2018 № 247/09-19-12-01/11/100001623 щодо Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест представники відповідача зазначили, що залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р.21 декларації по ПДВ) становить 1245638 грн.

Таким чином, в позивача існує від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту у розмірі 1245638 грн., що також підтверджено контролюючим органом.

Згідно з пунктом 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

В даному випадку, відповідач, прийнявши рішення № 516 від 07.11.2018 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест, 33700005 (3), фактично порушив право позивача на розпорядження сумами від`ємного значення у розмірі 1245638 грн., оскільки анулювання реєстрації платника податку на додану вартість унеможливило звернення позивача до контролюючого органу із заявою про бюджетне відшкодування ПДВ через відсутність законодавчо визначеної можливості отримання такого відшкодування особами, позбавленими статусу платника податку на додану вартість.

Суд звертає увагу на те, що згідно з пунктом 184.9 статті 184 ПК України у разі якщо за результатами останнього податкового періоду особа має право на отримання бюджетного відшкодування, таке відшкодування надається протягом строків, визначених цим розділом, незалежно від того, чи буде така особа залишатися зареєстрованою як платник цього податку на дату отримання такого бюджетного відшкодування, чи ні.

Таким чином, у випадку прийняття відповідачем рішення № 516 від 07.11.2018 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа - Приватне акціонерне товариство Газінвест, 33700005 (3), позивач не позбавляється права на отримання бюджетного відшкодування.

За вказаних обставин, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області безпідставно зменшило позивачу від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на 1245638 грн., а тому податкове повідомлення-рішення № від 24.09.2019 є протиправним і підлягає скасуванню.

Що стосується податкового повідомлення-рішення № від 24.09.2019, яким застосовано штраф в розмірі 50% у сумі 622819 грн. за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 1245638 грн., то суд вказує на таке.

Пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України передбачено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Натомість пунктом 184.5 статті 184 ПК України з моменту анулювання реєстрації особи як платника податку така особа позбавляється права на віднесення сум податку до податкового кредиту, складання податкових накладних.

Відповідно до пункту 184.6 статті 184 ПК України у разі анулювання реєстрації особи як платника податку останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації.

Згідно з пунктом 184.7 статті 184 ПК України якщо товари/послуги, необоротні активи, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту, не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, такий платник податку в останньому звітному (податковому) періоді не пізніше дати анулювання його реєстрації як платника податку зобов`язаний визначити податкові зобов`язання по таких товарах/послугах, необоротних активах виходячи із звичайної ціни відповідних товарів/послуг чи необоротних активів, крім випадків анулювання реєстрації як платника податку внаслідок реорганізації платника податку шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділення відповідно до закону.

Вищевказані положення Податкового кодексу України визначають обов`язок платника податку щодо самостійного визначення податкових зобов`язань та реєстрації, відповідно до вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, податкової накладної виключно у випадках, якщо платнику податку відомо про майбутнє анулювання реєстрації, зокрема, за його заявою.

Зважаючи на те, що згідно пункту 184.5 статті 184 ПК України з моменту анулювання реєстрації особи як платника податку така особа позбавляється права на віднесення сум податку до податкового кредиту та складання податкових накладних, після прийняття відповідачем рішення № 516 від 07.11.2018 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість - Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015, позивач з 07.11.2018 був фактично позбавлений можливості щодо складання та реєстрації податкових накладних.

Таким чином, застосування до Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест, штраф в розмірі 50% у сумі 622819 грн. за податкове правопорушення: відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 1245638 грн., є протиправним. Належним способом захистку порушеного права позивача за таких обставин є скасування податкового повідомлення-рішення № від 24.09.2019.

Підсумовуючи викладене, суд дійшов висновку позов Приватного акціонерного товариства Газінвест як уповноваженої особи Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області належить задовольнити повністю: визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області № 516 від 07.11.2018 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест, 33700005 (3); зобов`язати Головне управління ДПС в Івано-Франківській області вчинити дії з відновлення реєстрації платника податку на додану вартість Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест, 33700005 (3) з 07.11.2018; визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № від 24.09.2019; визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № від 24.09.2019.

Щодо розподілу судових витрат у справі.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

В підтвердження судових витрат у справі позивачем подано квитанцію № 0.0..1 від 15.11.2019 про сплату судового збору в розмірі 14999,00 грн. та квитанцію № 0.0..1 від 15.11.2019 про сплату судового збору в розмірі 8053,00 грн. (а.с. 3). Доказів понесення позивачем інших судових витрат суду не подано. Також відсутні докази понесення судових витрат у справі відповідачем.

Таким чином, Приватному акціонерному товариству Газінвест як уповноваженій особі Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 належить присудити за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області 23052,00 грн. судових витрат по сплаті судового збору.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області № 516 від 07.11.2018 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест, 33700005 (3).

Зобов`язати Головне управління ДПС в Івано-Франківській області вчинити дії з відновлення реєстрації платника податку на додану вартість Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 Уповноважена особа Приватне акціонерне товариство Газінвест, 33700005 (3) з 07.11.2018.

Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № від 24.09.2019.

Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № від 24.09.2019.

Cтягнути на користь Приватного акціонерного товариства Газінвест як уповноваженої особи Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015 (ідентифікаційний код 33700005, вулиця Горбаля, 7, місто Тисмениця, Івано-Франківська область, 77400) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код 43142559, вулиця Незалежності, 20, місто Івано-Франківськ, 76018) 23052 (двадцять три тисячі п`ятдесят дві) гривні судових витрат по сплаті судового збору.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Івано-Франківський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення рішення в повному обсязі.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи:

Позивач: Приватне акціонерне товариство Газінвест як уповноваженої особи Договору про спільну діяльність № 27/15 від 27.07.2015, ідентифікаційний код 33700005, вулиця Горбаля, 7, місто Тисмениця, Івано-Франківська область, 77400.

Відповідач: Головне управління ДПС в Івано-Франківській області, ідентифікаційний код 43142559, вулиця Незалежності, 20, місто Івано-Франківськ, 76018.

Суддя /підпис/ Боршовський Т.І.

Рішення складене в повному обсязі 16 березня 2020 р.