Справа № 160/6018/19
Суддя: Добродняк І.Ю.
Дата ухвалення: 2020-02-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

18 лютого 2020 року м. Дніпросправа № 160/6018/19
Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,

за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі

апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2019 року (головуючий суддя Ільков В.В.)

у справі № 160/6018/19

за позовом приватного акціонерного товариства «Дніпровський коксохімічний завод»

до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Дніпровський коксохімічний завод» звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в якому просило визнати протиправними та скасувати у повному обсязі податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби № (Форма "ПН") від 03.04.2019, № (Форма "В4") від 03.04.2019, № (Форма "В1") від 03.04.2019, № (Форма "Р") від 03.04.2019.

Позовні вимоги обґрунтовані помилковістю висновків контролюючого органу про порушення підприємством норм податкового законодавства при відображенні в податковому обліку операцій з реалізації продукції за ціною нижчою за виробничу собівартість. З приводу наведеного в акті перевірки, що у позивача відсутні економічної причини укладання угод за ціною нижчою за виробничу собівартість, так як підприємство має збитковий характер, позивач зазначає, що Податковий кодекс України не містить положень, що дають можливість податковому органу оцінювати здійснені платником витрати з позиції їх економічної доцільності, раціональності та ефективності господарських взаємовідносин, у зв`язку з чим прибутковість або збитковість конкретних господарських операцій або діяльність платника в цілому за один податковий період не може слугувати підставою для висновку про відсутність ділової мети або спрямованості діяльності не на отримання прибутку, тобто для одержання необґрунтованої податкової вигоди.

Висновки відповідача, що договори з реалізації продукції протягом періоду, що перевірявся, укладені з підприємствами-покупцями, які входять до складу фінансово-промислової групи «Метінвест», а тому і ПрАТ «ДКХЗ» також входить до складу цієї фінансово-промислової групи, є недоведеними. Перевіркою не встановлено юридичну залежність/пов`язаність між ПрАТ «ДКХЗ» та зазначеними у акті підприємствами-покупцями (в контексті норм ст. 118 ГК України та пп.14.1.159 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Висновки відповідача про порушення п.188.1 ст.188 ПК України в частині нарахування податкових зобов`язань з ПДВ є необґрунтованими та незаконними з огляду на те, що вказана норма ПК України не містить жодних підстав визначати результати реалізації готової продукції за цінами, нижчими від собівартості її виготовлення як базу оподаткування податком на додану вартість. Згідно положень цієї норми база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг визначається виходячи з договірної вартості, не може бути нижче звичайних цін (в редакції, чинній з 01.01.2016 року).

Щодо застосування до ПрАТ «ДКХЗ» штрафної санкції згідно п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України в розмірі 40989392,00 грн., зазначив про те, що згідно акту перевірки, вказані порушення у акті перевірки відображені не були. Контролюючим органом нарахована сума податку на додану вартість не на суми реалізації готової продукції, а на різницю між сумою реалізації та собівартістю реалізованої продукції, що виключає застосування штрафу по п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.09.2019 адміністративний позов задоволено.

Суд виходив з того, що контролюючим органом не доведено той факт, що ціни реалізації продукції позивача не є звичайними, доводи відповідача про заниження позивачем ціни реалізації товару у порівнянні з його собівартістю належними доказами по справі не підтверджені. Також, відповідачем не доведено, що позивач володів інформацією щодо рівня звичайних (ринкових) цін на аналогічні або подібні товари за аналогічних умов поставок.

Доводи відповідача про належність позивача до складу фінансово-промислової групи «Метінвест», суд визнав необґрунтованими та недоведеними.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі. Апеляційна скарга фактично мотивована доводами, викладеними у відзиві на позову заяву.

Відповідач зазначає, що дійсно перевіркою не встановлено юридичної залежності /пов`язаності між ПрАТ «ДКХЗ» та зазначеними у акті підприємствами-покупцями, одночасно, наявна у відповідача інформація свідчить про фактичну залежність між ПрАТ «ДКХЗ» та підприємствами-покупцями (в контексті норм ст. 118 Господарського кодексу України, пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Поставка товару позивачем здійснювалась покупцям - ТОВ «ВИРОБНИЧО КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «МОДУС ДРАЙВ» та ТОВ «ОПТИМАЛ ТРЕЙД», які є посередниками і фактично не виконують істотних функцій, пов`язаних з придбанням (продажом) продукції (навантаження, розвантаження, зберігання) тобто не приймають на себе істотних ризиків для організації даної фінансово-господарської операції. За таких обставин застосування договірних цін в якості ринкових/звичайних цін в даних фінансово-господарських операціях між ПрАТ «ДКХЗ» та покупцями суперечить пп.14.1.71 пп. 14.1.219 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України.

Щодо аргументу про неістотне заниження на ринку вартості основної сировини, необхідної для виготовлення коксохімічної продукції, відповідачем зазначено, що сума витрат враховується саме при визначенні позивачем собівартості виготовлених та реалізованих товарів.

Контролюючим органом проаналізовано реалізацію саме тих видів коксохімічної продукції власного виробництва та сукупної продукції, що є збитковою для позивача та суттєво впливає на економічний ефект від господарської діяльності.

Розрахунок сум ПДВ від здійснення збиткової діяльності ПрАТ «ДКХЗ» здійснено згідно аналізу даних бухгалтерського обліку, а саме: з даних «Головна книга» за 2016 рік, 2017 рік здійснено співставлення рахунків 701141 «Дохід від реалізації коксохімічної продукції вітчизняним покупцям», 901140 «Собівартість продажу коксохімічної продукції»

Тобто, «Результат від реалізації продукції» = «Дохід від реалізації продукції» (Дт, рах. 701141 Кт рах. 791001) - «Собівартість продажу продукції» (Дт 901140 Кт 261040, Дт 791001 Кт 901140).

Сума збитків при реалізації продукції власного виробництва розрахована в результаті суми результатів від реалізації продукції зі знаком «-».

Також, використовувались дані відомості №16 «Готова продукція», у якій наведєно щомісячний аналітичний облік по виготовленню товарної продукції у звітних місяцях у грошовому та натуральному виразі та списання продукції по найменуваннях у цінах виробничої собівартості та у цінах реалізації.

Щодо наведеного ІІрАТ «ДКХЗ» рівня цін на кокс доменний та дрібняк коксовий у період 2016-2017 рр., згідно листа від ДІЇ «Укрнромзовнішекспергиза» від 16.04.2019 №940 відповідач, посилаючись на пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 ПК України, повідомляє, що у цьому листі відсутня інформація, які саме опрації були враховані при формуванні рівня цін та чи були дані операції здійснені між сторонами, які є взаємно неналежними юрилично та фактично, тому не може слугувати підтвердженням, що ціни реалізації коксу та коксової продукції ІІрАТ «ДКХЗ» відповідають рівню ринкових.

Що стосується цінової інформації ПАТ «Запоріжкокс» та ПАТ «Авдіїївський коксохімічний завод», то ці иідпрнємства здійснюють реалізацію в основному на підприємства групи «Метінвест», які є пов`язаними з ними, тобто юридично та фактично залежними.

Стосовно порушення п. 188.1 ст. 188 ІЖ України в частині нарахування податкових зобов`язань з ПДВ по операціям реалізації готової продукції відповідач зазначив, що з урахуванням викладених в акті перевірки обставин застосування договірних цін в якості ринкових/звичайних цін в

З урахуванням зазначених в акті перевірки обставин, застосування договірних цін в якості ринкових/звичайних цін в даних фінансово-господарських операціях між позивачем та підприємствами - покупцями суперечить пп. 14.1.71 пп.14.1.219 гі.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, економічно обґрунтованою звичайною ціною у підприємств виробників є фактична собівартість.

Звичайна ціна на продукцію власного виробництва не може бути нижчою за фактичну собівартість кожної партії конкретного найменування продукції за відсутністю економічних причин чи ділової мети щодо укладення збиткових договорів на поставку продукції.

Щодо застосування до ПрАТ «ДКХЗ» штрафної санкції згідно п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України в розмірі 40 989 392,00 грн., відповідач зазначає, що вказаною нормою встановлено відповідальність за порушення вимог ст. 201 ПК України. Виявлені перевіркою обставини щодо порушення підприємством п.188.1 ст.188 ПК України призвели до заниження бази оподаткування ПДВ на суму 441860 643 грн. та, відповідно, суми податкових зобов`язань за ставкою, визначеною п.193.1 ст.193 ПК України на суму 88372129 грн., відповідно до яких не складено податкові накладні та не зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В судовому засіданні представники відповідача підтримали доводи, викладені в апеляційній скарзі.

Представники позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечують, просять залишити рішення суду першої інстанції без змін як законне та обґрунтоване.

Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач наводить свої доводи, вказує, що в апеляційній скарзі відповідача взагалі відсутні посилання, в чому полягає порушення судом першої інстанції норм процесуального та матеріального права при прийнятті оскаржуваного рішення.

Контролюючим органом не доведено той факт, що ціни реалізації продукції позивача не є звичайними, незважаючи на те, що обов`язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни, покладається саме на відповідача. Також відповідачем не доведено, що позивач володів інформацією щодо рівня звичайних (ринкових) цін на аналогічні або подібні товари за аналогічних умов поставок. Відповідач своїх доводів щодо заниження позивачем ціни реалізації товару у порівнянні з його собівартістю, жодним чином не підтвердив.

В ході перевірки відповідачем досліджено реалізацію готової продукції за цінами нібито нижче собівартості, а саме коксу доменного, дрібняку коксового, газу коксового та фенолятів "А". З цього приводу відповідач звертає увагу, що на формування ціни реалізації впливають і якісні показники готової продукції. Як приклад, за укладеними угодами з покупцями передбачені умови розрахунку з заниженням ціни у випадку недотримання якісних показників готової продукції.

Позивач вважає хибними висновки відповідача, що ПРАТ «ДКХЗ» фактично залежить від підприємств-покупців, які входять до складу фінансово-промислової Групи «Метінвест».

З приводу обставин, що продукція позивача, придбана ТОВ «Виробничо комерційна фірма «Модус Драйв» та ТОВ «Оптимал Трейд», поставляється до покупця без фактичного розміщення на складах вказаних підприємств, позивач вказує, що жодною нормою закону не заборонено поставку продукції до покупця без її фактичного розміщення на складах.

Також підприємство не погоджуючись з висновками акту перевірки щодо порушення п. 188.1 ст.188 ПК України , наголошує, крім того, що визначена штрафна санкція згідно 120-1.2 ст.120-1 ПК України не може бути застосована до позивача, оскільки такий штраф може бути застосований до платника податку в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг та після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення. Отже, відповідачем протиправно складено податкове повідомлення-рішення № (Форма «ПН») від 03.04.2019 - до спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкових повідомлень-рішень № (Форма «В4»), № (Форма «В 1»), № (Форма «Р») від 03.04.2019.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, Дніпропетровським управлінням Офісу великих платників податків ДФС проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ «Дніпровський коксохімічний завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 у частині заниження податкового зобов`язання з ПДВ по операціях реалізації готової продукції за цінами, нижчими від собівартості її виготовлення, за 2016-2017 роки, за результатами якої складено акт від 01.03.2019 №36/28-10-46-17/05393085.

Перевіркою встановлено порушення позивачем:

- п.188.1 ст.188 з урахуванням п.14.1.71 Податкового кодексу України, п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 з урахуванням змін та доповнень в редакціях, що відповідають звітному періоду, п. 201.1 ст. 201 ПК України, що призвело до заниження бази оподаткування ПДВ на суму 441860643 грн. та, відповідно, суми податкових зобов`язань (за ставкою, визначеною п.193.1 ст.193 ПК України) на суму 88372129 грн., відповідно яких не складено податкові накладні та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних, що призвело до порушення ПрАТ «ДКХЗ»:

- п.200.2 ст.200 розділу V ПК України, внаслідок чого занижено суму ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету за період 2016 - 2017 роки на загальну суму 14828576 грн., в тому числі: червені» 2017 року - 13755322 грн., липень 2017 року - 1073254 грн.;

- абз. «б» п.200.4 ст.200 розділу V Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №2755-У1 (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого завищено суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню за період 2016-2017 роки на загальну суму ПДВ 71656899 грн., в тому числі: лютий 2016 року - 2974072 грн., квітень 2016 року 2926073 грн., травень 2016 року - 493201 грн., жовтень 2017 року - 61717366 грн., листопад 2017 року - 714476 грн., грудень 2017 року- 2831711 гривень;

- абз. «в» п.200.4 ст.200 розділу V Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №2755-УІ (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого завищено суму, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду по декларації за грудень 2017 року (ряд. 21 декларації) на 1886654 гривень.

До таких висновків відповідач дійшов з огляду на встановлену відсутність економічної причини укладання угод за ціною нижчою за виробничу собівартість. У акті перевірки вказано, що ПрАТ «ДКХЗ» на протязі 2016 - 2017 років систематично здійснює реалізацію вищенаведених окремих видів коксохімічної продукції власного виробництва та супутньої продукції за цінами, нижчими від собівартості її виготовлення та такими, що є нижчими ринкових.

Згідно наданого відповідачеві листа від 22.02.2019 №01/69-110 (вх. №15071/10 від 25.02.2019 року), ПрАТ «ДКХЗ», із посиланням на п.14.1.71 ст.14 ПК України, звичайною ціною за операціям постачання продукції власного виробництва вважає ціну товарів, визначену сторонами договорів поставки.

Фактичні обставини, виявлені перевіркою, полягають в тому, що ПрАТ «ДКХЗ» протягом 2016 - 2017 років здійснювалася реалізація готової продукції власного виробництва з отриманням збитку на загальну суму 441860642,82 грн.

Реалізація ПрАТ «ДКХЗ» у період 2016 - 2017 роки на підприємства ПАТ «ЗАПОРІЗЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ», ПАТ «МАРІУПОЛЬСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ ІМЕНІ ІЛЛІЧА», ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ «ІНКОР І КО», ПАТ «КРИВОРІЗЬКИЙ ЗАЛІЗОРУДНИЙ КОМБІНАТ» та ПАТ «ПІВДЕННИЙ ГІРНИЧО-ЗБАГАЧУВАЛЬНИЙ КОМБІНАТ», що входять до складу фінансово-промислової Групи «Метінвест», складає 51% від загального обсягу.

Також, одним із видів реалізованої ПрАТ «ДКХЗ» продукції є згідно найменуванню «Кокс доменний ТОВ «МЕТІНВЕСТ ХОЛДИНГ» марка КДМ 1», що за твердженням відповідача, також підтверджує фактичну залежність/пов`язаність ПрАТ «ДКХЗ» та Групи «Метінвест».

Крім того, ПрАТ «ДКХЗ» здійснював придбання товарів, сировини та матеріалів у ПАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ» у 2016 - 2017 роках, що складає 33 % від загального обсягу придбання ПрАТ «ДКХЗ», при цьому реалізація ПрАТ «ДКХЗ» на ПАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ» складає 25 % від загального обсягу.

Наведені обставини стали підставою для висновку контролюючого органу, що господарські взаємовідносини позивача з ПАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ» істотно впливають на умови та економічні результати діяльності ПрАТ «ДКХЗ».

ПрАТ «ДКХЗ», підприємства Групи «Метінвест», ПАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ» (вид діяльності 24.10 - ВИРОБНИЦТВО ЧАВУНУ, СТАЛІ ТА ФЕРОСПЛАВІВ) та ТОВ "ДНІПРОХІМБУД" (вид діяльності 19.20_ВИРОБНИЦТВО ПРОДУКТІВ НАФТОПЕРЕРОБЛЕННЯ) це всі підприємства виробники (видобувні та металургійні підприємства) що належать до одного сегменту ринку.

Як вказано в акті перевірки, перевіркою не встановлено юридичної залежності/пов`язаності між ПрАТ «ДКХЗ» та вищенаведеними підприємствами покупцями (в контексті норм ст.118 Господарського кодексу України, пп.14.1.159 п.14.1 ст.14 ПК України). Одночасно, наявна інформація свідчить про фактичну залежність між ПрАТ «ДКХЗ» та вищенаведеними підприємствами покупцями (в контексті норм ст.118 Господарського кодексу України, пп.14.1.159 п.14.1 ст.14 ПК України).

Відповідно наданим на перевірку залізничним накладним типової форми та Договору постачання №15/582 від 10.12.2015 (діючого до 31.12.2016, в частині невиконаних зобов`язань - до їх повного виконання Сторонами), додатків до нього, які наведено у додатку №2 до акта перевірки, постачання продукції покупцю ТОВ «ВИРОБНИЧО КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «МОДУС ДРАЙВ» здійснюється на умовах FСА станція Правда Придніпровської залізниці.

Продукція, придбана ТОВ «ВИРОБНИЧО КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «МОДУС ДРАЙВ» у ПрАТ «ДКХЗ», напряму поставляється до покупця-резидента ТОВ «ДНІПРОХІМБУД» (одержувач згідно гр.4) без фактичного розміщення на складах ТОВ «ВИРОБНИЧО КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «МОДУС ДРАЙВ». Транспортування здійснюється за рахунок Вантажоотримувача, тобто ТОВ «ДНІПРОХІМБУД».

Згідно договору постачання №17/566 від 01.12.2017 (діючого до 31.12.2018) поставка продукції покупцю ТОВ «ОПТИМАЛ ТРЕЙД» здійснюється на умовах FСА ст. Правда Придніпровської залізниці/ ЕХW склад Постачальника.

В актах переважування товару типової форми із зазначенням номерів вагонів, відправника, отримувача, найменування товару та ваги, зазначено, що отримувачем товару, реалізованого ПрАТ «ДКХЗ» на ТОВ «ОПТИМАЛ ТРЕЙД», є ПАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ», відправником товару є саме ПрАТ «ДКХЗ». Транспортування здійснюється за рахунок Вантажоотримувача, тобто за рахунок ПАТ «ДНІПРОВСЬКІЇ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ».

Продукція, придбана ТОВ «ОПТИМАЛ ТРЕЙД» у ПрАТ «ДКХЗ», напряму поставляється до покупця-резидента ПАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ» без фактичного розміщення на складах ТОВ «ОПТИМАЛ ТРЕЙД».

В результаті проведеного відповідачем аналізу цих взаємовідносин зроблений висновок, що ТОВ «ВИРОБНИЧО КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «МОДУС ДРАЙВ» та ТОВ «ОПТИМАЛ ТРЕЙД» є посередниками між виробником коксохімічної продукції ПрАТ «ДКХЗ» у період 2016 - 2017 роки та підприємствами (ТОВ «Дніпрохімбуд» та ПАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ»), при цьому ТОВ "ВИРОБНИЧО КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «МОДУС ДРАЙВ» та ТОВ «ОПТИМАЛ ТРЕЙД» не виконують істотних функцій, пов`язаних з придбанням (продажем) продукції (навантаження, розвантаження, зберігання), тобто не приймають на себе істотних ризиків для організації даної фінансово-господарської операції.

За таких обставин, відповідач дійшов висновку, що застосування договірних цін в якості ринкових/звичайних цін в даних фінансово-господарських операціях між ПрАТ «ДКХЗ» та зазначеними вище підприємствами-покупцями суперечить пп. 14.1.71, пп. 14.1.219 п.14.1 ст. 14 ПК України.

Як вказано у акті перевірки, звичайна ціна на продукцію власного виробництва не може бути нижчою за фактичну собівартість кожної партії конкретного найменування продукції за відсутністю економічних причин чи ділової мети щодо укладання збиткових договорів на поставку продукції. Економічно обґрунтованою звичайною ціною у підприємств виробників є фактична собівартість.

Виходячи з таких обставин та висновків, контролюючий орган встановив, що позивачем порушено п. 188.1 ст.188 ПК України, п. 201.1 ст. 201 ПК України, що призвело до заниження бази оподаткування ПДВ на суму 441860643,00 грн. та, відповідно, суми податкових зобов`язань (за ставкою, визначеною п.193.1 ст.193 ПК України) на суму 88372129 грн., відповідно яких не складено податкові накладні та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За результатами проведеної перевірки відповідачем прийняті:

податкове повідомлення-рішення форми «ПН» від 03.04.2019 №, яким до позивача застосована штрафна (фінансова) санкція в розмірі 40989392 грн. на підставі ст.120-1 ПК України за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.201 ПК України, податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 81978783,00 грн. в розмірі 50% (а.с.209 т.1);

податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 03.04.2019 №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 18535720,00 грн., в тому числі, за податковими зобов`язаннями 14828576,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 3707144,00 грн. (а.с.211 т.1);

податкове повідомлення-рішення форми «В1» від 03.04.2019 №, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 68682827,00 грн. У зв`язку з тим, що заявлені до відшкодування суми ПДВ на дату складення цього податкового повідомлення-рішення відшкодовано, визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість та зобов`язано сплатити суму податку в розмірі 68682827,00 гри., та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 34341413,50 грн. (а.с.207 т.1);

податкове повідомлення-рішення форми «В4» від 03.04.2019 №, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1886654 грн. (а.с.205 т.1).

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про необґрунтованість висновків контролюючого органу.

Відповідно до положень пп. 14.1.36 п. 14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку (п. 22.1 ст. 22 ПК України).

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Отже, датою виникнення податкових зобов`язань є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України.

На дату виникнення податкових зобов`язань платник податків зобов`язаний скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН.

В подальшому податкові зобов`язання відображаються у податковій декларації за звітний період і підлягають сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого ПК України для подання податкової декларації.

Порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг визначений статтею 188 ПК України.

Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК України в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

За визначенням в пп. 14.1.71 п. 14.1 ст.14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Відповідно до пп.14.1.219 п.14.1 ст.14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

В спірному випадку відповідач дійшов висновку, що економічно обґрунтованою звичайною ціною у підприємства виробника є фактична собівартість.

Відповідачем встановлено, що ціна реалізації готової продукції для покупців ТОВ «ВИРОБНИЧО КОМЕРЦІЙНА ФІРМА «МОДУС ДРАЙВ» та ТОВ «ОПТИМАЛ ТРЕЙД», які є посередниками між виробником коксохімічної продукції ПрАТ «ДКХЗ» та підприємствами (ТОВ «Дніпрохімбуд» та ПАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ»), занижена ПрАТ «ДКХЗ», не є ринковою ціною та не відповідає звичайній ціні. Позивачем не обґрунтовано наявність розумних економічних або інших причин (ділової мети) при реалізації продукції власного виробництва за цінами, нижчими від виробничої собівартості та не доведено наявність факторів, які зумовили збитковість господарських операцій.

З приводу наведених доводів відповідача апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що Податковий кодекс України не містить положень, що дають можливість податковому органу оцінювати здійснені платником витрати з позиції їх економічної доцільності, раціональності та ефективності господарських взаємовідносин, у зв`язку з чим прибутковість або збитковість конкретних господарських операцій або діяльність платника в цілому за один податковий період не може слугувати підставою для висновку про відсутність ділової мети або спрямованості діяльності не на отримання прибутку, тобто для одержання необгрунтованої податкової вигоди.

Також відповідач, як того вимагає ст.77 КАС України, жодним чином не підтвердив належними та допустимими доказами своїх доводів щодо заниження позивачем ціни реалізації товару у порівнянні з його собівартістю.

Як зазначає відповідач, розрахунок сум ПДВ від здійснення збиткової діяльності ПрАТ «ДКХЗ» здійснено згідно аналізу даних бухгалтерського обліку, а саме: з даних «Головна книга» за 2016 рік, 2017 рік здійснено співставлення рахунків 701141 «Дохід від реалізації коксохімічної продукції вітчизняним покупцям», 901140 «Собівартість продажу коксохімічної продукції»

«Результат від реалізації продукції» = «Дохід від реалізації продукції» (Дт, рах. 701141 Кт рах. 791001) - «Собівартість продажу продукції» (Дт 901140 Кт 261040, Дт 791001 Кт 901140).

Сума збитків при реалізації продукції власного виробництва розрахована в результаті суми результатів від реалізації продукції зі знаком «-».

Також, використовувались дані відомості №16 «Готова продукція», у якій наведєно щомісячний аналітичний облік по виготовленню товарної продукції у звітних місяцях у грошовому та натуральному виразі та списання продукції по найменуваннях у цінах виробничої собівартості та у цінах реалізації.

Таким чином, фактично висновки контролюючого органу про отримані позивачем збитки внаслідок реалізації продукції власного виробництва за ціною нижчою, ніж виробнича собівартість, зроблені на підставі математичних розрахунків. Як встановлено судом першої інстанції і не спростовано відповідачем, при проведенні перевірки контролюючим органом аналіз цін на продукцію позивача за період, що перевірявся, не здійснювався.

Оскільки до факторів ціноутворення, крім рівня витрат, пов`язаних з виробництвом товару, належать рівень попиту на продукцію, кон`юнктура ринку, платоспроможність покупця, обсяги виробництва та складські запаси продавця та інші умови, які об`єктивно впливають на формування ціни, не можуть вважатися правомірними доводи відповідача про правомірність здійсненого донарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість з причин продажу позивачем виготовленої продукції за ціною, нижчою ніж собівартість її виготовлення.

Крім того, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що висновки контролюючого органу не ґрунтуються на нормах чинного законодавства, оскільки при визначенні бази оподаткування ПДВ відсутня залежність від собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг.

З огляду на визначення господарської діяльності, що міститься у пункті п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, прибутковість кожної окремої операції не є обов`язковою ознакою господарської діяльності, яка може включати і окремі збиткові операції, здійснення яких викликано об`єктивними причинами, а відтак і продаж позивачем продукції за ціною, нижчою собівартості, не можна розглядати операцією поза межами розумних економічних або інших причин (ділової мети).

В свою чергу, обов`язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни, покладається на податковий орган у порядку, встановленому чинним законодавством.

В акті перевірки жодних доказів щодо реалізації продукції підприємства за цінами, які не відповідають звичайним, контролюючим органом не наведено і під час судового розгляду справи також не надано.

Статтею 627 ЦК України зазначено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Згідно зі ст. 632 ЦК України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін. Також відповідно до ст. 11 Закону України «Про ціни і ціноутворення» вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Як правильно вказано судом першої інстанції, в силу презумпції правомірності рішень платника податків, враховуючи приписи пп. 14.1.71. п.14.1. ст. 14, п.188.1 ст. 188 ПК України, базою оподаткування операцій з постачання товарів/послуг між платниками податків є визначена ними в добровільному порядку договірна ціна, що для цілей оподаткування вважається звичайною ціною, поки контролюючим органом не доведено зворотне.

Отже, при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість за операціями з поставки товарів власного виробництва підприємство виходило з договірних цін, які встановлені сторонами договорів поставки та відповідають рівню звичайних цін, чого контролюючим органом не спростовано.

При цьому нормами ПК України не передбачена умова, при якій у разі відсутності інформації щодо звичайних цін на продукцію, при визначенні бази оподаткування ПДВ продукції власного виробництва до уваги має братися собівартість такої продукції.

Твердження відповідача про фактичну залежність між ПрАТ «ДКХЗ» та вищенаведеними підприємствами покупцями (в контексті норм ст.118 Господарського кодексу України, пп.14.1.159 п.14.1 ст.14 ПК України) ґрунтуються лише на тих обставинах, що переважно реалізація продукції позивачем у 2016-2017 роках здійснювалась на підприємства, що входять до складу фінансово-промислової Групи «Метінвест», втім така обставина сама по собі не є достатньою підставою для висновку про відсутність встановлених пп.14.1.219 п.14.1 ст.14 ПК України елементів, необхідних для визначення ринкової ціни.

Крім того, ПРАТ «ДКХЗ» є окремою юридичною особою і згідно статутних документів не входить до складу будь-яких фінансово-промислових груп.

Стосовно висовку відповідача, що покупці - ТОВ «Виробничо комерційна фірма «Модус Драйв» та ТОВ «Оптимал Трейд» не виконують істотних функцій, пов`язаних з придбанням (продажем) продукції (навантаження, розвантаження, зберігання), тобто не приймають на себе істотних ризиків для організації даної фінансово-господарської операції, судом встановдено, що цей висновок зроблено на підставі того, що продукція, придбана ТОВ «Виробничо комерційна фірма «Модус Драйв» та ТОВ «Оптимал Трейд», поставляється до покупця без фактичного розміщення на складах ТОВ «Виробничо комерційна фірма «Модус Драйв» та ТОВ «Оптимал Трейд».

Втім, жодною нормою закону не заборонено поставку продукції без її фактичного розміщення на складах покупця, тому такі доводи не можуть враховуватись при вирішенні питання дотримання позивачем як продавцем норм податкового законодавства.

Також відповідач помилково вважає, що інформація, наведена у листі Державного підприємства «Укрпромзовнішекспертиза» за вих. № 940 від 16.04.2019 про рівень цін на продукцію, не може слугувати підтвердженням, що ціни реалізації коксу та коксової продукції ПРАТ «ДКХЗ» відповідають рівню ринкових.

У цьому листі зазначено, що рівень ціни на кокс металургійний на внутрішньому ринку України отримано згідно даних спеціалізованого видання «Металл Эксперт. Новости рынков сырья СНГ», які наведені в таблиці № 1 даного листа.

У зв`язку з відсутністю в наявних у ДП «Укрпромзовнішекспертиза» джерелах інформації прямих цін на коксовий дріб`язок, рівень цін на даний товар розраховувався шляхом статистичної обробки архівних даних та коригування за допомогою відповідних коефецієнтів цін на кокс та коксовий горішок, що наведені у спеціалізованому виданні видання «Металл Эксперт. Новости рынков сырья СНГ», які наведені в таблиці № 2 даного листа.

Крім того, ДП «Укрпрозовнішекспертиза» проаналізовано інформацію щодо рівня цін на продукцію, яка надана ПАТ «Авдіївський коксохімічний завод» та ПАТ «Запоріжкокс».

Судом першої інстанції вірно встановлено, що ДП «Укрпромзовнішекспертиза» проведено об`єднаний розрахунок рівня цін на кокс та коксовий дріб`язок на підставі інформації, отриманої з різних джерел, а не тільки від підприємств ПАТ «Авдіївський коксохімічний завод» та ПАТ «Запоріжкокс», тому даний лист є належним доказом, що підтверджує, що реалізація ПрАТ «ДКХЗ» протягом 2016-2017 років коксу металургійного та коксового дріб`язку здійснювалася за ринковими/звичайними цінами.

Твердження відповідача, що ПАТ «Авдіївський коксохімічний завод» та ПАТ «Запоріжкокс» реалізовують свою продукцію в основному на підприємства групи Метінвест, які є пов`язаними з ними, тобто юридично та фактично залежними, не підтверджено жодними належними доказами.

З огляду на викладене в сукупності, суд першої інстанції вірно визнав необґрунтованими висновки контролюючого органу стосовно вчинення позивачем податкового правопорушення, оскільки нарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість позивачем здійснено у відповідності до вимог податкового законодавства, господарські операції з продажу продукції власного виробництва належним чином відображено у його бухгалтерському і податковому обліку та податковій звітності, визначена сторонами правочинів договірна вартість відповідає рівню звичайних цін.

Стосовно правомірності застосування до ПрАТ «ДКХЗ» штрафної санкції згідно п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України судом встановлено таке.

Згідно п.201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений Податковим Кодексом термін.

Згідно п.201.7 ст.207 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

За приписами п.120-1.2 ст. 120 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

В спірному випадку за твердженням відповідача при продажу самостійно вироблених товарів, реалізованих нижче їх собівартості, постачальник складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення звичайної ціни, яка не може бути нижче їх виробничої собівартості, визначеної відповідно до П(С)БО 16, над фактичною ціною.

Згідно висновків, викладених відповідачем в акті перевірки, порушення позивачем п.188.1 ст.188 ПК України призвело до заниження бази оподаткування ПДВ на суму 441860 643 грн. та, відповідно, суми податкових зобов`язань (за ставкою, визначеною п.193.1 ст.193 ПК України) на суму 88372129 грн., відповідно яких не складено податкові накладні та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Разом з тим, за встановлених судом обставин в діях позивача відсутні порушення п.188.1 ст.188 ПК України, висновок відповідача про заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість у визначеній ним сумі визнаний судом помилковим, що виключає обов`язок складення відповідних податкових накладних, і, відповідно, свідчить про відсутність підстав для застосування положень п.120-1.2 ст. 120-1 ПК України.

Крім того, судом першої інстанції вірно зазначено, що штраф згідно з п. 120-1.2 статті 120 ПК України може бути застосований до платника податку в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг та після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення.

З огляду на вищевикладене, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що висновки, зроблені за результатами перевірки, які викладені у акті перевірки від 01.03.2019№36/28-10-46-17/05393085, є необґрунтованими та безпідставними.

Наведені в апеляційній скарзі доводи висновків суду першої інстанції не спростовують.

Суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення про задоволення позову.

Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.

Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2019 року у справі № 160/6018/19 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк

суддя Н.А. Бишевська

суддя Я.В. Семененко