Справа № 460/2512/19
Суддя: Дорошенко Н.О.
Дата ухвалення: 2020-01-31 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

31 січня 2020 року м. Рівне №460/2512/19

Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дорошенко Н.О. за участю секретаря судового засідання Янчар О.П. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник адвокат Чучаліна К.В.,

відповідача: представник Шеремета В.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Дочірнє підприємство "Рівненський облавтодор" ВАТ "Державна акціонерна компанія" Автомобільні дороги України"
доГоловного управління ДПС у Рівненській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И В:

Дочірнє підприємство "Рівненський облавтодор" ВАТ "Державна акціонерна компанія" Автомобільні дороги України" (далі - ДП "Рівненський облавтодор", позивач) звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 10.07.2019.

Обґрунтовуючи позов, позивач вказав на неправомірність застосування контролюючим органом фінансових санкцій та пені по податку на доходи фізичних осіб. Зазначив, що в акті перевірки відсутні послання на первинні документи, на підставі яких контролюючим органом встановлено порушення, що не дає змоги встановити, чи дійсно дохід виплачувався без сплати податків. Зауважив, що відповідачем не взято до уваги, що податок на доходи фізичних осіб та військовий збір є персоніфікованими. Тому для з`ясування, чи справді відбулося порушення, за яке передбачена штрафна санкція за ст.127 Податкового кодексу України (далі - ПК України), податковому органу за кожним випадком нарахування та виплати доходу кожній окремій фізичній особі (у даній справі - за кожним випадком нарахування та виплати заробітної плати кожному працівнику позивача) слід перевірити суму утриманого та перерахованого податку, за кожною окремою виплатою та фізичною особою. Також зазначив про безпідставність застосування вищевказаної штрафної санкції, коли податковий агент фактично вчинив дію, яка передбачена законодавством, а перерозподіл податку в рахунок боргу минулих років виник без його вини.

Ухвалою суду від 07.10.2019 позовну заяву залишено без руху, встановлено строк для усунення її недоліків.

Позивач 15.10.2019 подав заяву про усунення недоліків позовної заяви (а.с.20-25 т.1), в якій додатково зазначив, що відповідно до абзацу восьмого п.127.1 ст.127 ПК України передбачені цим пунктом штрафи не застосовуються, коли ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб самостійно виявляється податковим агентом при проведенні перерахунку цього податку, передбаченого п.169.4 ст.169 цього Кодексу, та виправляється в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року згідно з нормами цього Кодексу. Підпунктом 169.4.3 п.169.4 ст.169 ПК України визначено, що роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування, незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги.

Тобто, якщо протягом податкового року податковий агент виявив, що не сплатив податок на доходи фізичних осіб повністю, він має право виправити таку помилку і перерахувати весь податок без штрафу за ст.127 ПК України.

В той же час в абзаці третьому п.50.1 ст.50 ПК України передбачено, що платник податків, який самостійно (в тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, за винятком випадків, встановлених пунктом 50.2 цієї статті, подати податкову декларацію і сплатити штраф на рівні 3% або 5%.

Позивач зазначив, що з системного аналізу ст.50, ст.127, п.169.4 ст.169 ПК України вбачається, що законодавство дозволяє податковому агенту в межах податкового року заплатити повністю своєчасно не сплачений (при виплаті доходу) податок на доходи фізичних осіб без застосування штрафу за ст.127 ПК України. Відтак, вважає, що накладення підвищеної штрафної санкції на податкового агента, який перерахував повністю суми податку на доходи фізичних осіб та військового збору, у тому самому розмірі, що й на особу, яка взагалі не перерахувала податки до бюджету, і в той же час дозволяти платникам інших податків (податку на прибуток, ПДВ) сплачувати податки із запізненням, лише зі сплатою штрафу на рівні 3%-5%, є прямими ознаками дискримінації.

Також позивач зазначив, що всупереч пп.129.1.3 п.129.1 ст.129 ПК України відповідач нарахував пеню починаючи з дня ніби-то порушення позивачем сплати узгодженого грошового зобов`язання, а також про необ`єктивність наведених у розрахунку штрафних санкцій дат виплати доходу, оскільки в зазначені періоди виплати фактично не відбувалося.

Ухвалою суду від 16.10.2019 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження.

Позивач також подав додаткові пояснення у справі (а.с.11-12 т.2), в яких на обґрунтування позовних вимог покликався до правової позиції, висловленої Верховним Судом у постанові від 08.10.2019 у справі № 820/5099/18.

Відповідач заперечив позов повністю з підстав, наведених у відзиві (а.с.32-34 т.2), зокрема, зазначив, що плановою виїзною документальною перевіркою філії "Костопільський райавтодор" ДП "Рівненський облавтодор" встановлено порушення, зокрема, пп.14.1.180, пп.14.1.156, пп.14.1.175 п.14.1 ст.14, п.31.1 ст.31, п.54.2 ст.54, абз.2 п.57.1 ст.57, п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171 та пп."а" п.176.2 ст.176 ПК України. Вказав на те, що посилання позивача на ту обставину, що відповідачем не було перевірено факт несплати до бюджету ПДФО та військового збору за кожною конкретною (персоніфікованою) особою є помилковим, оскільки підсумкові суми утриманого та перерахованого до бюджету податку узагальнені платником самостійно у регістрах бухгалтерського обліку та під час перевірки звірені з первинними документами, зокрема, з відомостями нарахування заробітної плати, головними книгами та банківськими виписками, за результатами чого встановлено, що до складу загального місячного оподаткованого доходу Філією "Костопільський райавтодор" ДП "Рівненський облавтодор" включені доходи, визначені пп.164.2.1, пп.164.2.2 п.164.2 ст.164 ПК України, та база оподаткування визначена відповідно до п.164.6 ст.164 ПК України.

Зауважив, що ревізором було опрацьовано та перевірено всі первинні документи, а саме: штатний розпис, табелі обліку робочого часу, відомості нарахування заробітної плати за весь період з 01.07.2016 по 31.03.2019 із зазначенням утриманих сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору в розрізі працівників, банківські виписки, касові документи, платіжні документи, зведені дані головної книги по рахунках 311, 641, 642, 661, 663, та інтегрованої картки платника по податку на доходи фізичних осіб за кодом платежу 11010100 "податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати", податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ).

Зазначив, що під час перевірки достовірності та повноти включення доходів (як у грошовій, так і негрошовій формах) за період з 01.07.2016 по 31.03.2019 до складу загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податків порушень не встановлено. Філії "Костопільський райавтодор" ДП "Рівненський облавтодор" не донараховано суми основного платежу по податку з доходів фізичних осіб та військового збору, що передбачає персоніфікацію осіб. Така персоніфікація осіб здійснюється лише у разі встановлення перевіркою порушень в частині правильності нарахування та утримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору при виплаті доходів платникам податку.

Також представник відповідача ствердив, що в акті перевірки було детально проаналізовано факт виплати заробітної плати та сплату податків і зборів до або під час виплати доходу. У додатках до акту перевірки, а саме: розрахунку своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку на доходи фізичних осіб та розрахунку своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум військового збору, зазначені як дати та суми виплати доходу, так і строки фактичного перерахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору, що дає можливість достеменно визначити розмір відповідальності платника податків за порушення податкового законодавства, оскільки виплата доходу передувала сплаті належного податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Зазначив, що для застосування пункту 127.1 статті 127 ПК України потрібно, щоб нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу. Тобто, склад порушення пов`язується з фактом виплати доходу без сплати податку, що має місце в спірних правовідносинах. У разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України, а в разі якщо нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу, платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 127 цього Кодексу.

Додатково наголосив, що згідно з розрахунком до оскарженого податкового повідомлення-рішення контролюючим органом при несвоєчасній сплаті застосовано штрафні санкції відповідно до ст.126 ПК України, проте без жодних обґрунтувань платник податків просить скасувати донарахування повністю та при цьому не заперечує застосування до спірних правовідносин статті 126 Кодексу.

Зауважив, що вищевказана правова позиція викладена Верховним Судом в постановах від 27.11.2018 у справі № 820/2840/17, від 05.02.20-19 у справі № 813/3597/15, які відповідно до ч.5 ст.242 КАС України підлягають врахуванню в даній справі.

З наведених підстав відповідач просив відмовити в позові повністю.

Представник позивача подав відповідь на відзив (а.с.50-51 т.2), в якій підтримав попередньо наведені ним доводи та аргументи.

Протокольною ухвалою від 11.12.2019 у підготовчому засіданні суд на підставі статті 52 КАС України замінив первинного відповідача Головне управління ДФС у Рівненській області процесуальним правонаступником - Головним управління ДПС у Рівненській області.

Протокольною ухвалою від 11.12.2019 було закінчено підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

В судовому засіданні представники сторін підтримали свої вимоги та заперечення з підстав, наведених ними в заявах по суті справи.

В подальшому учасники справи подали додаткові письмові пояснення на обґрунтування своїх вимог та заперечень, зокрема, в частині пені, нарахованої спірним податковим повідомленням-рішенням.

Так, представник відповідача подав додаткові пояснення (а.с.69 т.2), в яких зазначив, що при нарахуванні пені контролюючий орган керувався саме положеннями пп.129.1.1 п.129.1 ст.129 ПК України, оскільки пеня розраховувалась за результатами перевірки, а відтак і правомірний розрахунок її виникнення. Посилання позивача на незастосування пп.129.1.3 п.129.1 ст.129 ПК України не відповідає положенням цієї норми та її фактичному застосуванню, оскільки перевіркою встановлено, що пеня за несвоєчасне внесення до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору згідно зі статтею 129 Кодексу Філією "Костопільський райавтодор" ДП "Рівненський облавтодор" за період, що перевірявся, не нараховувалась і до бюджету не вносилась.

Окрім цього, представник позивача подав додаткові пояснення (а.с.77-78 т.2) щодо неправомірності нарахованої відповідачем пені, зазначивши, що контролюючий орган не лише не врахував 90 календарних днів для початку нарахування пені, а й застосував неправильну облікову ставку НБУ розміром не 100%, як визначено законом, а 120%.

Натомість, представник відповідача в додаткових поясненнях (а.с.79-80 т.2) ствердив, що контролюючий орган при нарахуванні позивачу пені керувався саме положеннями пп.129.1.1 п.129.1 ст.129 ПК України. Зазначення в спірному податковому повідомленні-рішенні норми пп.129.1.3 п.129.1 ст.129 ПК України пояснив тим, що зміни до Податкового кодексу України, внесені Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів" від 23 листопада 2018 року № 2628-VIII, не враховані на даний час у Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, який затверджений наказом Міністерства фінансів України № 1204 від 28.12.2015 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за № 124/28254.

Заслухавши пояснення представників сторін, з`ясувавши їх доводи та аргументи на обґрунтування своїх вимог та заперечень, перевіривши їх дослідженими в судовому засіданні доказами, які сторони подали за власною ініціативою та на вимогу суду, оцінивши їх у сукупності, відповідно до вимог чинного законодавства, суд встановив та врахував такі фактичні обставини справи та правовідносини сторін.

Випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань підтверджено, що Дочірнє підприємство "Рівненський облавтодор" Відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" ідентифікаційний код 31994540 є зареєстрованою юридичною особою з 10.05.2002; перебуває на обліку як платник податків в Головному управлінні ДФС у Рівненській області (а.с.11 т.1).

Суд встановив, що період з 13.05.2019 по 07.07.2019 уповноваженими особами ГУ ДФС у Рівненській області на підставі направлень № 1128/17-00-14-01 від 11.05.2019 та № 1127/17-00-14-01 від 11.05.2019, відповідно до ст.ст. 75, 77, 82 ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2019 рік, на підставі наказу ГУ ДФС у Рівненській області від 22.01.2019 № 210 проведена планова виїзна документальна перевірка філії "Костопільський райавтодор" ДП "Рівненський облавтодор" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2016 по 31.03.2019.

Результати документальної перевірки оформлені актом від 14.06.2019 № 1220/17-00-14-01/26206609 (а.с.36-43 т.2), відповідно до висновків якого перевіркою встановлено порушення:

1) п.51.1 ст.51, пп. "б" п.176.2 ст.176 ПК України, розділу ІІІ "Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку" в редакції, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 № 111/26556, по яких встановлено подання податкових розрахунків за формою 1 ДФ не в повному обсязі, з недостовірними відомостями та з помилками, що призвели, зокрема, до зміни платника податку, а саме: подання податкових розрахунків за формою 1 ДФ за 3 квартал 2017 року, 1 квартал 2018 року;

2) пп.14.1.80, пп.14.1.156, пп.14.1.175 п.14.1 ст.14, п.31.1 ст.31, п.54.2 ст.54, абз. 2 п.57.1 ст.57, п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171 та пп. "а" п.176.2 ст.176 ПК України, за якими встановлено:

- несплата (неперерахування) до бюджету податковим агентом узгоджених сум належного до сплати податку на доходи фізичних осіб після настання граничних термінів сплати податку до бюджету, передбачених п.168.1 ст.168 ПК України, у випадку коли виплата доходу на користь платників податків передувала сплаті податку на доходи фізичних осіб та у випадках коли дохід виплачувався одночасно із сплатою податку3 на доходи фізичних осіб;

- неподання податковим агентом платіжних доручень для перерахування належного до сплати податку на доходи фізичних осіб за граничними термінами сплати податку до бюджету, передбачених пунктом 168.1 ст.168 ПК України, в сумі 686321,44 грн;

3) пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4, пп.1.5, пп.1.6 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, за якими встановлено:

- несплата (неперерахування) до бюджету податковим агентом узгоджених сум належного до сплати військового збору після настання граничних термінів сплати збору до бюджету , передбачених п.168.1 ст.168 ПК України, у випадках, коли виплата доходу на користь платників податків передувала сплаті військового збору та у випадках коли дохід виплачувався одночасно зі сплатою військового збору;

- неподання податковим агентом платіжних доручень для перерахування належного до сплати військового збору за граничними термінами сплати збору до бюджету в сумі 12283,32 грн.

Платник податків подав заперечення до акту перевірки від 14.06.2019 № 1220/17-00-14-01/26206609, за результатами розгляду яких ГУ ДФС у Рівненській області висновки, викладені в акті перевірки, залишені без змін (а.с.44-47 т.2).

Суд встановив, що ГУ ДФС у Рівненській області на підставі акта перевірки від 14.06.2019 № 1220/17-00-14-01/26206609 прийнято податкове повідомлення-рішення від 10.07.2019 № , яким ДП "Рівненський облавтодор" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 438996,18 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням 0,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 434382,41 грн, сума пені відповідно до пп.129.1.3 п.129.1 ст.129 ПК України в сумі 4613,77 грн (а.с.8, 9-10 т.1).

При цьому, в податковому повідомленні-рішенні та в розрахунку до нього контролюючий орган вказав, що штрафні (фінансові) санкції застосовано на підставі п.126.1 ст.126 та п.127.1 ст.127 ПК України.

Суд встановив, що загальна сума штрафу застосована, до позивача на підставі ст.126 ПК України, становить 14843,51 грн; на підставі ст.127 ПК України - 419538,90 грн.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 10.07.2019 № протиправним, платник податків звернувся з позовом до суду про його скасування.

Оцінюючи правомірність оскарженого податкового повідомлення-рішення, суд враховує таке.

Відповідно до підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV вказаного Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV вказаного Кодексу.

Підпунктом 162.1.3 пункту 162.1 статті 162 ПК України визначено, що платником податку з доходів фізичних осіб є, зокрема, податковий агент.

Особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається (підпункт «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України).

Згідно із підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

За змістом підпункту 168.1.2 статті 168.1 статті 168 ПК України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Підпунктом 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України визначено, що якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Таким чином, податковий агент зобов`язаний перерахувати до бюджету утриманий податок під час виплати доходу, а якщо оподаткований дохід нараховується, але не виплачується платнику податку, то податок підлягає сплаті (перерахуванню) у строки, встановлені Податковим кодексом України для місячного податкового періоду.

Пунктом 126.1 статті 126 ПК України встановлено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:

при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;

при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Відповідно до пункту 127.1 статті 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Таким чином, положення статті 126 Податкового кодексу України щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

Тобто, у разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 Податкового кодексу України.

В свою чергу, положеннями статті 127 Податкового кодексу України встановлюється як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 Податкового кодексу України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.

Вказане узгоджується із висновком Верховного Суду України, викладеним у постанові №21-2919а15 від 10.11.2015, та підтверджене постановою Верховного Суду від 23.05.2019 у справі № 806/2699/16.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Разом з тим, визначаючи предмет доказування у справі, суд повинен виходити з обставин, якими контролюючий орган обґрунтовує свою позицію, при цьому належним доказом, яким встановлюється податкове правопорушення, є акт перевірки контролюючого органу.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21.08.2018 у справі №817/481/17 (адміністративне провадження №К/9901/30636/18).

Пунктом 5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727 (далі - Порядок № 727), визначено, що факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Згідно з підпунктом 2) пункту 4 розділу ІІІ Порядку № 727 описова частина акта (довідки) документальної перевірки складається таким чином:

у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;

викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів.

Згідно з підпунктом 3) пункту 4 розділу ІІІ Порядку № 727 виявлені факти однотипних порушень та порушень, які повторюються, групуються у відомості або таблиці, що додаються до акта документальної перевірки. Зазначені відомості або таблиці повинні містити повний перелік однотипних порушень податкового законодавства із зазначенням звітного періоду, до якого вони належать (назва, дата і номер документа, відповідно до якого здійснено операцію, суть операції). Зазначені додатки повинні бути підписані посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, а також посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою).

Отже, акт перевірки контролюючого органу, на підставі якого для платника податків застосовано штрафні (фінансові) санкції в порядку, передбаченому статтями 126 та 127 ПК України, має містити встановлені документальною перевіркою факти щодо строків виплати доходу, строків сплати податку на доходи фізичних осіб у відповідних податкових періодах, з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку.

Дослідженням акта документальної перевірки від 14.06.2019 встановлено, що контролюючий орган, перевіряючи повноту нарахування, утримання та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб при виплаті доходів на користь платників податків - фізичних осіб ( розділ 3.3.2) не дотримався встановленого порядку оформлення результатів документальних перевірок.

Так, контролюючий орган обмежився посиланням в акті перевірки на показники рахунку 641 за відповідні місяці перевіреного періоду, сформувавши в табличному вигляді реєстри утриманого та перерахованого до бюджету податку на доходи фізичних осіб за даними платника та за даними перевірки (а.с.38-39 т.2), за результатами чого викладено висновок про несплату (неперерахування) до бюджету податковим агентом узгоджених сум належного до сплати податку на доходи фізичних осіб після настання граничних термінів сплати податку до бюджету, у випадках коли виплата доходу на користь платників податків передувала сплаті податку на доходи фізичних осіб, та у випадках, коли дохід виплачувався одночасно зі сплатою податку на доходи фізичних осіб, а також про неподання податковим агентом платіжних доручень для перерахування належного до сплати податку на доходи фізичних осіб за граничними термінами сплати в сумі 686321,44 грн.

Отже, суд констатує, що окрім аналізу показників рахунку 641, означені порушення в акті перевірки не ґрунтуються на жодному первинному документі.

Суд враховує, що акт перевірці в цій частині містить покликання на розрахунок своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку на доходи фізичних осіб, який є додатком до акту (а.с.41-43 т.2). Разом з тим, дослідженням цього розрахунку встановлено, що в ньому відображені показники про нараховані та перераховані суми по рахунку 641, а всі інші відомості, у тому числі щодо дати нарахування та виплати заробітної плати, дати перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету взагалі не підтверджені посиланням на первинні документи.

При цьому акт перевірки не містить інформації про ненадання документів до перевірки.

За наведених обставин суд відхиляє як такі, що не відповідають обставинам справи, доводи представника відповідача щодо відповідності акта документальної перевірки вимогам закону.

Суд встановив, що вказані в розрахунку своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку на доходи фізичних осіб (далі - додаток до акта перевірки), в розрахунку штрафних санкцій до спірного податкового повідомлення-рішення (а.с.8-9 т.1) та в розрахунку пені дати та суми не відповідають зазначеним в платіжних документах податкового агента.

Так, в додатку до акта "Розрахунок своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку на доходи фізичних осіб" зазначено, що заробітна плата за червень 2016 року в сумі до виплати 57186,26 грн була виплачена наступним чином: 08.07.2016 в сумі 24300,00 грн, 01.08.2016 в сумі 5000,00 грн, 09.08.2016 в сумі 27886,26 грн.

Фактично не перерахований до бюджету (до або під час виплати доходів) ПДФО, який слід перерахувати з граничним строком сплати:

до 08.07.2016 в сумі 5433,54 грн, сальдо Дт641 в сумі 5433,54 грн;

до 30.07.2016 в сумі 1118,01 грн, сальдо Дт641 в сумі 6551,55 грн, кількість днів 69;

до 30.07.2016 в сумі 5858,65 грн, сальдо Дт 641 в сумі 12410,20 грн, кількість днів 82 (а.с.41 т.2).

В розрахунку пені за актом перевірки включено:

на суму заниження 5433,54 грн за період з 17.07.2016 по 29.07.2016 (12 днів) нараховано пеню в сумі 35,27 грн та за 1 день з 29.07.2016 по 30.07.2016 - 2,76 грн;

на суму заниження 6551,55 грн за період з 30.07.2016 по 01.08.2016 (два дні) нараховано пеню в сумі 6,66 грн (а.с.9-10 т.1).

В розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення включено:

30.07.2016 сума 1118,01 грн - нараховано штраф 20% в сумі 223,60 грн,

30.07.2016 сума 5858,65 грн - нараховано штраф 20% в сумі 1171,73 грн (а.с.8-9, т.1).

Дослідженням платіжного доручення Філії "Костопільський райавтодор" № 143 від 08.07.2016 встановлено фактичне перерахування податковим агентом 08.07.2016 суми 24300,00 грн з призначенням платежу "Заробітна плата та аванси за червень 2016 року" (а.с.175 т.1), що відповідає зазначеному в додатку до акта перевірки.

Разом з тим, суд встановив, що платіжним дорученням № 145 від 08.07.2016 Філією "Костопільський райавтодор" було перераховано ПДФО в сумі 5380,00 грн, утриманий із заробітної плати частково за червень 2016 року (а.с.176 т.1). Суд зауважує, в додатку до акта перевірки не відображено фактичне перерахування податковим агентом ПДФО в сумі 5380,00 грн 08.07.2016, яке мало місце одночасно з виплатою доходу працівникам 08.07.2016.

Також суд встановив, що податковий агент заробітну плату працівникам за червень 2016 року виплатив згідно з платіжним дорученням № 173 від 01.08.2016 на суму 5000,00 грн (а.с.177 т.1), що відповідає зазначеному в додатку до акта перевірки. При цьому було одночасно перераховано до бюджету ПДФО в сумі 1030,00 грн платіжним дорученням №175 від 01.08.2016 (а.с.178 т.1), що не знайшло відображення в акті перевірки та додатку до нього.

Також заробітна плата за червень 2016 року була виплачена податковим агентом згідно з платіжним дорученням № 183 від 09.08.2016 в сумі 34813,77 грн (а.с.179 т.1), натомість в додатку до акта перевірки за 09.08.2016 зазначено про виплату заробітної плати (доходу) за 09.08.2016 в сумі 27886,26 грн, що не відповідає платіжному документу.

Окрім цього, суд встановив, що податковий агент платіжним дорученням № 225 від 21.09.2016 перерахував до бюджету ПДФО з заробітної плати за липень-серпень 2016 року на суму 37400,00 грн (а.с.181 т.1), що взагалі не знайшло свого відображення в додатку до акта перевірки ні за датою платежу, ні за сумою податку.

Платіжним дорученням № 275 від 07.10.2016 податковий агент здійснив виплату працівникам заробітної плати та авансів за вересень 2016 року в сумі 18665,00 грн (а.с.182 т.1), що відповідає наведеному в додатку до акта перевірки. Одночасно платіжним дорученням № 269 від 07.10.2016 за вересень 2016 року перераховано в бюджет ПДФО в сумі 4100 грн (а.с.183 т.1).

Контролюючим органом в додатку до акта перевірки зазначено, що підлягало до сплати ПДФО в сумі 4173,54 грн по строку 07.10.2016, фактично сплачено 07.10.2016 в сумі 4100,00 грн, та не сплачено в сумі 4173,54 грн по строку сплати 07.10.2016.

Суд зауважує, що з урахуванням наведених в розрахунку сум, станом на 07.10.2016 вірним було зазначити різницю між сумами сплаченого податку та такого, що підлягав до сплати, тобто 73,54 грн, отже висновок про несплату всієї суми 4173,54 грн є необґрунтованим.

Натомість, суд встановив, що в розрахунку до податкового повідомлення-рішення контролюючим органом станом на 07.10.2016 включено суму не перерахованого до бюджету податку 4173,54 грн та застосовано до позивача штраф 75% в розмірі 3130,16 грн, що з урахуванням встановленого судом факту сплати 07.10.2016 ПДФО в сумі 4100,00 грн свідчить про хибність нарахованого штрафу.

При цьому, дата та сума фактично сплаченого податку згідно з платіжним дорученням є відмінними від врахованих контролюючим органом в додатку до акта перевірки та в розрахунку пені, що вказує про необґрунтованість таких розрахунків, у тому числі помилковість періоду нарахування пені, а відтак її розміру.

Також суд встановив, що 20.10.2016 податковий агент платіжним дорученням № 290 перерахував через установу банку заробітну плату та аванси працівникам Філії "Костопільський райавтодор" в сумі 32358,00 грн з одночасною сплатою платіжним дорученням № 293 від 20.10.2016 ПДФО в сумі 7210,00 грн (а.с.184,185 т.1), що відображено в додатку до акта перевірки. Однак, контролюючий орган зазначив, що до сплати підлягав податок в сумі 7134,63 грн по строку 20.10.2016 та не зважаючи на фактичну сплату 20.10.2016 ПДФО в сумі 7210,00 грн (тобто в більшому розмірі), врахував суму 7134,63 грн як не перераховану в бюджет при виплаті доходу, та необґрунтовано застосував до позивача штраф 75% в розмірі 5350,97 грн.

Аналогічні обставини встановлені судом щодо виплати податковим агентом заробітної плати працівникам за жовтень 2016 року згідно з платіжним дорученням № 318 від 11.11.2016 на суму 16000,00 грн з одночасною сплатою ПДФО платіжним дорученням № 315 від 11.11.2016 на суму 4600,00 грн (а.с.186,187 т.1), що відображено в додатку до акта перевірки. При цьому контролюючий орган вказав, що підлягало до сплати 3577,65 грн податку, ця сума врахована ним як не сплачена до бюджету при виплати доходу та застосовано до позивача штраф 75% в сумі 2683,23 грн.

Також суд встановив, що податковий агент платіжним дорученням № 355 від 14.12.2016 виплатив заробітну плату та аванси працівникам Філії за жовтень 2016 року в сумі 54074,82 грн, одночасно перерахувавши до бюджету ПДФО в сумі 13500,00 грн платіжним дорученням № 360 від 14.12.2016 (а.с.188,189 т.1).

В додатку до акта перевірки контролюючий орган вказав, що 14.12.2016 мала місце виплата доходу двома сумами:

- 43842,66 грн, на яку слід було нарахувати податок в сумі 9988,58 грн по строку сплати 30.11.2016;

- 10232,16 грн, на яку слід було нарахувати податок в сумі 2287,94 грн по строку сплати 14.12.2016.

Не зважаючи на фактичну сплату 14.12.2016 податковим агентом ПДФО в сумі 13500,00 грн, контролюючий орган повністю врахував як не сплачені до бюджету суми податку 9988,58 грн та 2287,94 грн та нарахував штрафну санкцію 75% та пеню. Отже, неврахування контролюючим органом фактично сплаченої суми податку свідчить про хибність розрахунку штрафу та пені.

Також суд встановив, що податковий агент здійснював виплату заробітної плати та авансів працівникам Філії "Костопіль райавтодор" за листопад 2016 року платіжним дорученням № 369 від 23.12.2016 на суму 32000,00 грн з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО в сумі 8050,00 грн платіжним дорученням № 370 від 23.12.2016 (а.с.190,191 т.1). При цьому, в додатку до акта перевірки відображена виплата доходу 23.12.2016 в сумі 52821,50 грн, на яку слід було нарахувати податок в сумі 11732,97 грн, а також виплата доходу в сумі 684,25 грн, на яку слід було нарахувати ПДФО в сумі 153,00 грн. Отже, встановлена документальною перевіркою сума виплати податковим агентом доходу 23.12.2016 не відповідає платіжним документам податкового агента. При цьому, контролюючий орган не взяв до уваги фактично сплачену до бюджету 23.12.2016 суму податку 8050,00 грн, врахувавши суми 11732,97 грн та 153,00 грн як не перераховані до бюджету по строку сплати 23.12.2016, з подальшим нарахуванням на ці суми штрафу в розмірі 75%.

Окрім цього, суд встановив невідповідність дати та суми врахованих контролюючим орган виплачених податковим агентом доходів та перерахованого податку, що мали місце в грудні 2016 року. Так, матеріалами справи підтверджено, що Філією "Костопільський райавтодор" 27.12.2016 було виплачено дохід працівникам платіжними дорученнями: № 376 на суму 5249,50 грн; № 377 на суму 20821,50 грн; № 384 на суму 483,72 грн; № 385 на суму 684,25 грн (а.с.192,193,194,195 т.1). Однак, контролюючий орган в додатку до акта перевірки врахував виплачену 27.12.2016 лише суму доходу 5249,50 грн; дати виплачених сум 684,25 грн та 483,72 грн є відмінними від зазначених в платіжних документах та проведених банком; сума виплаченого доходу 20821,50 грн не врахована взагалі. Також суд зазначає, що суми податку, зазначені в додатку до акта перевірки в грудні 2016 року, повністю враховані контролюючим органом як не перераховані до бюджету, не було взято до уваги фактично сплаченого ПДФО в сумі 6500,00 грн, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Аналогічна невідповідність врахованих контролюючим органом обставин співвідносно з дослідженими судом платіжними документами встановлена за 2017 рік.

Так, матеріалами справи підтверджено, що податковий агент платіжним дорученням №12 від 05.01.2017 виплатив заробітну плату працівникам за грудень 2016 року в сумі 26200,00 грн з одночасною сплатою до бюджету ПДФО платіжними дорученнями № 2 від 03.01.2017 та № 6 від 04.01.2017, які проведені банком 04.01.2017, на загальну суму 14800,00 грн (а.с.197-199 т.1), що відображено в додатку до акта перевірки. Разом з тим, контролюючий орган не взяв до уваги суму фактично сплаченого податку в розмірі 14800,00 грн, та врахував всю суму податку, який підлягав до сплати по строку 05.01.2017 в сумі 5858,39 грн, як не сплачену, з подальшим застосуванням до платника штрафу та пені.

Також контролюючим органом не враховано фактично сплачену податковим агентом суму ПДФО 16500,00 грн (платіжні доручення від 10.02.2017 №24 та № 35), яка мала місце одночасно з виплатою заробітної плати 10.02.2017 (платіжні доручення від 10.02.2017 № 28 на суму 54752,67 грн та № 33 від 10.02.2017 на суму 39068,38 грн), оскільки необхідні до сплати суми ПДФО 12499,59 грн (по строку до 30.01.2017) та 8735,79 грн (по строку 10.02.2017) враховані в повному обсязі як не перераховані до бюджету, з подальшим нарахуванням штрафу та пені (а.с.200-203 т.1).

Одночасно зі сплатою заробітної плати за січень 2017 року в сумі 47942,57 грн платіжним дорученням № 46 від 14.02.2017 податковий агент перерахував до бюджету ПДФО в сумі 15550,00 грн платіжним дорученням № 40 від 14.02.2017 (а.с.204-205 т.1), однак контролюючий орган врахував суму ПДФО, необхідного до сплати по строку 14.02.2017 в розмірі 10933,01 грн як не перераховану до бюджету, з подальшим нарахуванням штрафної санкції та пені.

Також, суд встановив, що платіжним дорученням № 61 від 23.02.2017 податковий агент виплатив дохід працівникам філії за січень 2017 року в суму 406,24 грн з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО в сумі 90,84 грн платіжним дорученням № 59 від 23.02.2017 (а.с. 206,207 т.1). Сплачена фактично сума податку повністю взята до уваги контролюючим органом як не перерахована до бюджету та врахована при нарахуванні штрафних санкцій та пені.

Одночасно з виплатою заробітної плати в сумі 49204,83 грн платіжним дорученням №88 від 13.03.2016 податковий агент перерахував до бюджету ПДФО в сумі 9000,00 грн платіжним дорученням № 84 від 13.03.2017 (а.с.208,209 т.1). Однак, контролюючий орган всю суму ПДФО, необхідну до сплати по строку 13.03.2017 в розмірі 11002,32 грн врахував як не перераховану з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Не врахована контролюючим органом сума ПДФО в розмірі 104,43 грн, яку податковий агент фактично сплатив платіжним дорученням № 97 від 15.03.2017, одночасно з виплатою доходу в сумі 467,02 грн платіжним дорученням № 99 від 15.03.2017 (а.с.210,211 т.1). Вся сума ПДФО по строку 15.03.2017 в розмірі 104,43 грн зазначена як не перерахована до бюджету, з нарахуванням штрафу та пені.

Не врахована контролюючим органом сума ПДФО в розмірі 125,31 грн, яку податковий агент фактично сплатив платіжним дорученням № 119 від 21.03.2017, одночасно з виплатою доходу в сумі 560,43 грн платіжним дорученням № 118 від 21.03.2017 (а.с.212,213 т.1). Вся сума ПДФО по строку 21.03.2017 в розмірі 125,31 грн зазначена як не перерахована до бюджету, з нарахуванням штрафу та пені.

Не врахована контролюючим органом сума ПДФО в розмірі 19000,00 грн, яку податковий агент фактично сплатив платіжним дорученням № 126 від 06.04.2017, одночасно з виплатою доходу в сумі 79391,53 грн платіжним дорученням № 131 від 06.04.2017 (а.с.214,215 т.1). Вся сума ПДФО, яку слід було сплатити по строку 06.04.2017 в розмірі 18245,40 грн (менша від сплаченої фактично) зазначена як не перерахована до бюджету, з нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 149 від 19.04.2017 податковий агент виплатив дохід працівникам філії в сумі 23905,67 грн з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО платіжним дорученням № 152 від 19.04.2017 в сумі 5412,60 грн; також платіжним дорученням № 146 від 18.04.2017 виплачено дохід в сумі 884,29 грн з одночасним перерахуванням до бюджету податку в сумі 197,73 грн платіжним дорученням № 147 від 18.04.2017 (проведені банком 19.04.2017) (а.с.216-219 т.1). При цьому, контролюючий орган всю суму ПДФО в розмірі 5543,10 грн по строку сплати 19.04.2017 врахував як не перераховану до бюджету, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжними дорученнями № 167 від 12.05.2017 (проведене банком 13.05.2017) податковий агент виплатив дохід в сумі 48000,00 грн та № 171 від 13.05.2017 в сумі 1929,70 грн, з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО в сумі 10600,00 грн платіжним дорученням № 161 від 13.05.2017 та в сумі 431,49 грн платіжним дорученням № 173 від 13.05.2017 (а.с.220-223 т.1). Однак, контролюючий орган всю суму ПДФО в розмірі 11209,13 грн необхідну до сплати по строку 13.05.2017 врахував як не перераховану, з подальшим нарахуванням пені та застосуванням штрафу.

Не врахована контролюючим органом сума ПДФО в розмірі 566,55 грн, яку податковий агент фактично сплатив платіжним дорученням № 194 від 02.06.2017, одночасно з виплатою доходу в сумі 2533,75 грн платіжним дорученням № 196 від 02.06.2017 (а.с.224,225 т.1). Вся сума ПДФО по строку 30.05.2017 в розмірі 566,55 грн зазначена як не перерахована до бюджету, з нарахуванням штрафу в розмірі 75%.

Платіжними дорученнями № 201 від 09.06.2017 на суму 26110,59 грн, № 202 від 09.06.2017 на суму 36000,00 грн, № 214 від 09.06.2017 на суму 55007,01 грн, № 220 від 09.06.2017 на суму 1493,48 грн податковий агент виплатив дохід працівникам філії "Костопільський райавтодор" з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО: в сумі 16400,00 грн платіжним дорученням № 206 від 09.06.2017, в сумі 17000,00 грн платіжним дорученням № 212 від 09.06.2017 (а.с.226-231 т.1). Вся сума ПДФО по строку сплати 09.06.2017 в сумі 21654,76 грн контролюючим органом зазначена як не перерахована до бюджету, подальшим нарахуванням штрафу в розмірі 75%.

20.07.2017 платіжним дорученням № 252 податковий агент виплатив дохід в сумі 676,98 грн з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО в сумі 151,37 грн (а.с.232-233 т.1). Сума фактично сплаченого податку 151,37 грн врахована контролюючим органом як не перерахована до бюджету по строку сплати 12.07.2017, з подальшим нарахуванням штрафу в розмірі 75%.

Платіжним дорученням № 266 від 27.07.2017 податковий агент виплатив дохід працівникам філії "Костопільський райавтодор" в сумі 6053,34 грн. Цього ж дня платіжним дорученням № 254 від 27.07.2017 було перераховано до бюджету ПДФО в сумі 21701,61 грн (а.с.234,235 т.1). Контролюючий орган в додатку до акта перевірки вказав, що до сплати по строку 27.07.2017 належало податку в сумі 1649,62 грн і не зважаючи на фактичну сплату податку у сумі 21701,61 грн, суму 1649,62 грн врахував як неперераховану до бюджету, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 286 від 21.09.2017 податковий агент виплатив дохід (лікарняні) працівникам Філії "Костопільський райавтодор" за серпень 2017 року в сумі 4192,77 грн з одночасною сплатою до бюджету ПДФО в сумі 937,52 грн платіжним дорученням № 284 від 21.09.2017 (а.с.236-237 т.1). Фактично сплачена платником податку одночасно з виплатою доходу сума ПДФО в розмірі 937,52 грн зазначена в додатку до акта перевірки як неперерахована по строку 21.09.2017, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 287 від 09.10.2017 податковий агент виплатив дохід (лікарняні) працівникам Філії "Костопільський райавтодор" за вересень 2017 року в сумі 4093,45 грн з одночасною сплатою до бюджету ПДФО в сумі 915,30 грн платіжним дорученням № 288 від 09.10.2017 (а.с.239-240 т.1). Фактично сплачена платником податку одночасно з виплатою доходу сума ПДФО в розмірі 915,30 грн зазначена в додатку до акта перевірки як неперерахована по строку 09.10.2017, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 38 від 20.10.2017 податковий агент виплатив заробітну плату працівникам Філії "Костопільський райавтодор" за вересень 2017 року в сумі 103228,02 грн з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО в сумі 25000,00 грн платіжним дорученням № 28 від 20.10.2017 (а.с.241,242 т.1). Контролюючий орган в додатку до акта перевірки вказав, що загальна сума ПДФО 23491,89 грн по строку сплати 20.10.2017 до бюджету не перерахована, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 292 від 13.11.2017 податковий агент виплатив дохід (лікарняні) працівникам Філії "Костопільський райавтодор" за жовтень 2017 року в сумі 3726,28 грн з одночасною сплатою до бюджету ПДФО в сумі 833,20 грн платіжним дорученням № 291 від 13.11.2017 (а.с.243-244 т.1). Фактично сплачена платником податку одночасно з виплатою доходу сума ПДФО в розмірі 833,2 грн зазначена в додатку до акта перевірки як неперерахована по строку 13.11.2017, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 293 від 06.12.2017 податковий агент виплатив дохід (лікарняні) працівникам Філії "Костопільський райавтодор" за листопад 2017 року в сумі 409,66 грн з одночасною сплатою до бюджету ПДФО в сумі 91,60 грн платіжним дорученням № 295 від 06.12.2017 (а.с.245-246 т.1). Фактично сплачена платником податку одночасно з виплатою доходу сума ПДФО в розмірі 91,60 грн зазначена в додатку до акта перевірки як неперерахована по строку 30.11.2017, з подальшим нарахуванням штрафу 75% та пені.

Платіжним дорученням № 98 від 14.12.2018 податковий агент виплатив працівнику заробітну плату за грудень 2017 року в сумі 2030,00 грн, одночасно перерахувавши до бюджету ПДФО в сумі 442,80 грн платіжним дорученням № 101 від 14.12.2017 (а.с.247,248 т.1). Контролюючий орган вказав, що при виплаті 14.12.2017 вказаної суми доходу належна до сплати сума ПДФО становить 453,91 грн по строку сплати 30.11.2017 і до бюджету не перерахована. Суд зауважує, що в даному випадку відповідач не лише не взяв до уваги суму податку, фактично сплаченого податковим агентом під час виплати доходу, а також і невірно визначив граничний строк сплати податку, оскільки дохід відповідно до платіжного документа був виплачений за грудень 2017 року.

Платіжним дорученням № 298 від 15.12.2017 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено працівникам лікарняні за листопад 2017 року в сумі 305,21 грн з одночасною сплатою податку в сумі 68,25 грн платіжним дорученням № 297 від 15.12.2017 (а.с.249,250 т.1). В додатку до акта перевірки виплата вказаної суми доходу з одночасним перерахуванням податку до бюджету не відображена, на суму сплаченого податку нараховано штраф в розмірі 75%.

Платіжним дорученням № 301 від 27.12.2017 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено працівникам дохід (лікарняні) за грудень 2017 року в сумі 3726,28 грн з одночасною сплатою ПДФО до бюджету в сумі 833,20 грн платіжним дорученням № 300 від 27.12.2017 (а.с.1,2 т.2). В додатку до акта перевірки відображена виплата вказаної суми доходу 27.12.2017, разом з тим зазначено, що ПДФО в сумі 833,21 грн підлягав сплаті до бюджету по строку 30.11.2011 і в такий строк не перерахований. Суд зауважує, що в даному випадку відповідач не лише не взяв до уваги суму податку, фактично сплаченого податковим агентом під час виплати доходу, а також і невірно визначив граничний строк сплати податку, оскільки дохід відповідно до платіжного документа був виплачений за грудень 2017 року.

Платіжним дорученням № 109 від 28.12.2017 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено заробітну плату за жовтень-листопад 2017 року в сумі 200322,65 грн. Платіжним дорученням № 112 від 28.12.2017 податковий агент перерахував до бюджету податок в сумі 48017,59 грн (а.с.3,4 т.2). Разом з тим, в додатку до акта перевірки зазначено, що по строку 28.12.2017 підлягав до сплати податок на доходи фізичних осіб в сумах 19303,23 грн та 1356,36 грн і перерахований не був. На зазначені суми нараховано штраф 75%, а також станом на 28.12.2017 пеня.

Платіжним дорученням № 17 від 22.01.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено працівникам заробітну плату за грудень 2017 року в сумі 64659,12 грн і цього ж дня перераховано до бюджету ПДФО в сумі 14000,00 грн платіжним дорученням № 21 від 22.01.2018 (а.с.53,54 т.1), що відображено в додатку до акта перевірки. Разом з тим, контролюючий орган зазначив, що по строку 22.01.2018 підлягало до сплати податку 14457,94 грн і вся сума 14457,94 грн відображена як до бюджету не перерахована, тобто без врахування фактично сплаченої суми, з нарахуванням штрафу 75% та пені.

Платіжним дорученням № 3 від 24.02.2018 податковий агент виплатив лікарняні працівникам філії за січень 2018 року в сумі 2961,91 грн і цього ж дня платіжним дорученням № 2 від 24.01.2018 перерахував до бюджету ПДФО в сумі 662,29 грн (а.с.55,56 т.1). Зазначені платежі в додатку до акта перевірки відображені, при цьому зазначено, що податок в сумі 662,29 грн до бюджету не перерахований, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 35 від 09.02.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено заробітну плату працівникам за грудень 2017 року в сумі 65638,84 грн, з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО в сумі 18500,00 грн платіжним дорученням № 36 від 09.02.2018 (а.с.57,58 т.1). В додатку до акта перевірки суму виплаченої заробітної плати за грудень 2017 року, всупереч зазначеному в платіжному документі призначенню платежу, розщеплено на дві суми: 60676,93 грн за грудень 2017 року з зазначенням суми ПДФО 13812,56 грн по строку сплати 30.01.2018; та 4961,91 грн за січень 2018 року з зазначенням суми ПДФО 1109,50 грн по строку сплати 09.02.2018; при цьому обидві суми податку вказані як не сплачені до бюджету, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 47 від 12.02.2018 податковий агент виплатив заробітну плату працівникам філії за січень 2018 року в сумі 27988,00 грн і цього ж дня платіжним дорученням № 49 від 12.02.2018 перерахував до бюджету ПДФО в сумі 6000,00 грн (а.с.59,60 т.1). Зазначені платежі належно відображені в додатку до акта перевірки, однак зазначено, що до сплати підлягав податок в сумі 6258,19 грн, який до бюджету по строку 12.02.2018 не сплачений, з подальшим нарахуванням штрафу та пені, без врахування фактично сплаченого податку.

Платіжним дорученням № 6 від 28.02.2018 податковий агент виплатив працівникам Філії "Костопільський райавтодор" лікарняні за лютий 2018 року в сумі 916,33 грн та одночасно платіжним дорученням № 5 від 28.02.2018 перерахував до бюджету ПДФО в сумі 204,89 грн (а.с.61,62 т.1). Зазначені суми належно відображені в додатку до акта перевірки, однак зазначено, що податок в сумі 204,89 грн по строку сплати 28.02.2018 до бюджету не сплачений, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 9 від 13.03.2018 податковий агент виплатив лікарняні за березень 2018 року в сумі 4204,00 грн та перерахував до бюджету утриману суму податку 940,02 грн платіжним дорученням № 8 від 13.03.3018 (а.с.63,64 т.1). Зазначені суми належно відображені в додатку до акта перевірки, однак зазначено, що податок в сумі 940,02 грн по строку сплати 13.03.2018 до бюджету не сплачений, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 8 від 22.03.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено заробітну плату за січень 2018 року в сумі 70282,15 грн, що не відповідає відображеному в додатку до акта перевірки ні по даті та сумі платежу, ні по періоду виплати заробітної плати. Платіжним дорученням № 3 від 22.03.2018 податковий агент перерахував до бюджету ПДФО, утриманий з зарплати за січень 2018 року, в сумі 17000,00 грн (а.с.65,66 т.1). В додатку до акта перевірки зазначено, що по строку 22.03.2018 підлягала до сплати сума податку 568,17 грн і така сума до бюджету не сплачена, з подальшим нарахуванням штрафу та пені, без врахування суми фактично сплаченого податку.

Платіжним дорученням № 12 від 26.03.2018 податковий агент виплатив працівникам філії лікарняні за березень 2018 року в сумі 1707,81 грн, одночасно перерахувавши до бюджету ПДФО в сумі 381,87 грн платіжним дорученням № 11 від 26.03.2018 (а.с.67,68 т.1). Зазначені суми належно відображені в додатку до акта перевірки, однак зазначено, що податок в сумі 381,87 грн по строку сплати 26.03.2018 до бюджету не сплачений, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 15 від 27.03.2018 податковий агент виплатив працівникам філії лікарняні за березень 2018 року в сумі 867,08 грн, одночасно перерахувавши до бюджету ПДФО в сумі 193,88 грн платіжним дорученням № 14 від 27.03.2018 (а.с.69,70 т.1). Зазначені суми належно відображені в додатку до акта перевірки, однак зазначено, що податок в сумі 193,88 грн по строку сплати 27.03.2018 до бюджету не сплачений, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 53 від 02.04.2018 виплачено заробітну плату за лютий 2018 року в сумі 111418,35 грн і цього ж дня платіжним дорученням № 51 від 02.04.2018 перераховано до бюджету ПДФО з зарплати за лютий 2018 року в сумі 26850,00 грн (а.с.71,72 т.1). Всупереч призначенню платежу, зазначеному в платіжному документі, контролюючий орган в додатку до акта перевірки відобразив розщеплену суму виплаченої заробітної плати 02.04.2018 на дві суми: 107949,45 грн за лютий 2018 року та 3467,9 грн за березень 2018 року. Сума податку 24720,10 грн по строку 30.03.2018 та сума податку 775,65 грн по строку сплати 02.04.2018 зазначена як не сплачена, без врахування фактично сплаченої платником суми 02.04.2018.

Платіжним дорученням № 21 від 03.05.2018 податковий агент виплатив працівникам філії лікарняні за квітень 2018 року в сумі 353,68 грн, одночасно перерахувавши до бюджету ПДФО в сумі 79,18 грн платіжним дорученням № 20 від 03.05.2018 (а.с.74,75 т.1). Зазначені суми належно відображені в додатку до акта перевірки, однак зазначено, що податок в сумі 79,18 грн по строку сплати 03.05.2018 до бюджету не сплачений, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 114 від 04.05.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено заробітну плату за квітень 2018 року в сумі 46000,00 грн(а.с.76 т.1), що не відповідає сумі платежу за 04.05.2018 в додатку до акта перевірки. Платіжним дорученням № 112 від 04.05.2018 податковий агент перерахував до бюджету ПДФО із зарплати за квітень 2018 року в сумі 10000, 00 грн (а.с.77 т.1). Контролюючий орган вказав, що по строку 04.05.2018 належало до сплати податку в сумі 10341,61 грн і така сума відображена як не перерахована до бюджету, без урахування фактично сплаченої суми 04.05.2018.

Платіжним дорученням № 22 від 07.05.2018 податковий агент виплатив працівникам філії лікарняні за квітень 2018 року в сумі 7790,00 грн, одночасно перерахувавши до бюджету ПДФО в сумі 1720,02 грн платіжним дорученням № 24 від 07.05.2018 (а.с.78,79 т.1). Зазначені суми належно відображені в додатку до акта перевірки, однак зазначено, що податок в сумі 1740,02 грн по строку сплати 07.05.2018 до бюджету повністю не сплачений, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 137 від 17.05.2018 податковий агент виплатив заробітну плату за квітень 2018 року в сумі 45299,42 грн, одночасно перерахувавши до бюджету податок в сумі 12700,00 грн платіжним дорученням № 141 від 17.05.2018 (а.с.82,83 т.1). Контролюючий орган в додатку до акта перевірки вказані суми платежів відобразив, однак вказав, що по строку 17.05.2018 підлягало до сплати податку 10613,58 грн і така сума зазначена як не перерахована, без врахування фактично сплаченої цього дня суми податку, з подальшим застосуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 154 від 01.06.2018 працівнику виплачено заробітну плату за травень 2018 року в сумі 5500,00 грн з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО в сумі 1000,00 грн платіжним дорученням № 158 від 01.06.2018 (а.с.84,85 т.1). Контролюючим органом врахована сума виплаченої заробітної плати за 01.06.2018 в сумі, відмінній від зазначеного в платіжному документі; ПДФО в сумі 1000,00 грн по строку сплати 01.06.2018 вказане як до бюджету не перераховане, з подальшим застосуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 174 від 07.06.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено заробітну плату за травень 2018 року в сумі 62150,00 грн і цього ж дня платіжним доручення № 173 від 07.06.2018 перераховано до бюджету ПДФО з зарплати за травень 2018 року в сумі 13200,00 грн (а.с.86,87 т.1). Зазначені суми належно відображені в додатку до акта перевірки, однак зазначено, що податок в сумі 13396,89 грн по строку сплати 07.06.2018 до бюджету повністю не сплачений, без врахування фактично сплаченої суми в цей день, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 30 від 13.06.2018 податковий агент виплатив працівникам філії лікарняні за червень 2018 року в сумі 2618,53 грн, одночасно перерахувавши до бюджету ПДФО в сумі 585,51 грн платіжним дорученням № 25 від 13.06.2018 (а.с.88,89 т.1). Зазначені суми невірно відображені в додатку до акта перевірки як сплачені 03.06.2018, а також безпідставно зазначено, що податок в сумі 585,51 грн по строку сплати 03.06.2018 до бюджету повністю не сплачений, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 33 від 21.06.2018 податковий агент виплатив працівникам філії лікарняні за травень 2018 року в сумі 757,97 грн, одночасно перерахувавши до бюджету ПДФО в сумі 169,48 грн платіжним дорученням № 31 від 21.06.2018 (а.с.90,91 т.1). Зазначені суми належно відображені в додатку до акта перевірки, однак зазначено, що податок в сумі 169,48 грн по строку сплати 21.06.2018 до бюджету повністю не сплачений, з подальшим нарахуванням штрафу та пені.

Аналогічним чином, в додатку до акта перевірки відображена як не перерахована до бюджету по строку сплати 27.06.2018 сума ПДФО 314,02 грн, однак ця сума податку фактично утримана з лікарняних за червень 2018 року в сумі 1404,37 грн згідно з платіжним дорученням № 36 від 27.06.2018 та при виплаті доходу повністю сплачена до бюджету платіжним дорученням №34 від 27.06.2018 (а.с.92,93 т.1).

Платіжним дорученням № 193 від 03.07.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено працівникам заробітну плату за травень 2018 року в сумі 55108,12 грн та одночасно з виплатою доходу утримано й перераховано до бюджету ПДФО в сумі 18100,00 грн платіжним дорученням № 190 від 03.07.2018 (а.с.94,95 т.1).

Всупереч періоду виплати заробітної плати за травень 2018 року, зазначеному платником в платіжному документі, контролюючий орган в додатку до акта перевірки відобразив фактично виплачену заробітну плату двома сумами: 48172,40 грн за травень 2018 року, на яку по строку до 30.06.2018 підлягав перерахуванню податок в сумі 11664,55 грн; а також 6935,72 грн за червень 2018 року, на яку по строку до 03.07.2018 підлягав перерахуванню податок в сумі 1550,84 грн, та зазначено про неперерахування податку, без врахування фактично сплаченої суми ПДФО 03.07.2018.

Також, в додатку до акта перевірки відображена як не перерахована до бюджету по строку сплати 11.07.2018 сума ПДФО 399,04 грн, однак ця сума податку фактично утримана з лікарняних за червень 2018 року в сумі 1784,58 грн згідно з платіжним дорученням № 37 від 11.07.2018 та при виплаті доходу повністю перерахована до бюджету платіжним дорученням №39 від 11.07.2018 (а.с.96,97 т.1).

Аналогічним чином, в додатку до акта перевірки відображена як не перерахована до бюджету по строку сплати 27.07.2018 сума ПДФО 84,71 грн, однак ця сума податку фактично утримана з лікарняних за липень 2018 року в сумі 378,83 грн згідно з платіжним дорученням № 40 від 18.07.2018 та при виплаті доходу повністю перерахована до бюджету платіжним дорученням №42 від 18.07.2018 (а.с.96,97 т.1).

Платіжним дорученням № 224 від 07.08.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено працівникам заробітну плату за червень 2018 року в сумі 135073,66 грн та одночасно з виплатою доходу утримано й перераховано до бюджету ПДФО в сумі 32958,26 грн платіжним дорученням № 239 від 07.08.2018 (а.с.100,101 т.1).

Всупереч періоду виплати заробітної плати за червень 2018 року, зазначеному платником в платіжному документі, контролюючий орган в додатку до акта перевірки відобразив фактично виплачену заробітну плату двома сумами: 128083,7 грн за червень 2018 року, на яку по строку до 30.07.2018 підлягав перерахуванню податок в сумі 29196,31 грн; а також 6989,96 грн за липень 2018 року, на яку по строку до 07.08.2018 підлягав перерахуванню податок в сумі 1562,97 грн, та зазначено про неперерахування податку, без врахування фактично сплаченої суми ПДФО 07.08.2018.

Також, в додатку до акта перевірки відображена як не перерахована до бюджету по строку сплати 15.08.2018 сума ПДФО 81,17 грн, однак ця сума податку фактично утримана з лікарняних за липень 2018 року в сумі 363,03 грн згідно з платіжним дорученням № 43 від 15.08.2018 та при виплаті доходу повністю перерахована до бюджету платіжним дорученням №45 від 15.08.2018 (а.с.102,103 т.1).

Аналогічним чином, в додатку до акта перевірки відображена як не перерахована до бюджету по строку сплати 28.08.2018 сума ПДФО 125,94 грн, однак ця сума податку фактично утримана з лікарняних за серпень 2018 року в сумі 563,23 грн згідно з платіжним дорученням № 46 від 28.08.2018 та при виплаті доходу повністю перерахована до бюджету платіжним дорученням №48 від 28.08.2018 (а.с.104,105 т.1).

Платіжним дорученням № 302 від 06.09.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено працівникам заробітну плату за червень 2018 року в сумі 119677,35 грн та одночасно з виплатою доходу утримано й перераховано до бюджету ПДФО в сумі 28900,00 грн платіжним дорученням № 296 від 06.09.2018 (а.с.106,107 т.1).

Всупереч періоду виплати заробітної плати за червень 2018 року, зазначеному платником в платіжному документі, контролюючий орган в додатку до акта перевірки відобразив фактично виплачену заробітну плату двома сумами: 118251,09 грн за липень 2018 року, на яку по строку до 30.08.2018 підлягав перерахуванню податок в сумі 26968,96 грн; а також 1426,26 грн за серпень 2018 року, на яку по строку до 06.09.2018 підлягав перерахуванню податок в сумі 318,92 грн, та зазначено про неперерахування податку, без врахування фактично сплаченої суми ПДФО 06.09.2018.

Окрім цього, в додатку до акта перевірки відображена як не перерахована до бюджету по строку сплати 20.09.2018 сума ПДФО 464,19 грн, однак сума податку 464,18 грн фактично утримана з лікарняних за серпень 2018 року в сумі 2075,94 грн згідно з платіжним дорученням № 49 від 20.09.2018 та при виплаті доходу перерахована до бюджету платіжним дорученням №51 від 20.09.2018 (а.с.108,109 т.1).

Платіжним дорученням № 354 від 25.09.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено заробітну плату за серпень 2018 року в сумі 29673,50 грн (а.с.110 т.1). Одночасно з виплатою доходу платіжним дорученням № 352 від 25.09.2018 перераховано до бюджету ПДФО 8674,00 грн (а.с.111 т.1). В додатку до акта перевірки, без врахування суми податку, яка була фактично сплачена одночасно з виплатою доходу, контролюючий орган вказав, що сума ПДФО по строку 25.09.2018 в сумі 6635,07 грн до бюджету не перерахована, що мало наслідком нарахування штрафу та пені.

Платіжним дорученням № 371 від 05.10.2018 виплачено заробітну плату за серпень 2018 року в сумі 16500,00 грн з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО в сумі 4500,00 грн платіжним дорученням № 370 від 05.10.2018 (а.с.112,113 т.1). В додатку до акта перевірки вказані суми платежів відображені вірно, однак зазначено, що ПДФО в сумі 3689,44 грн по строку сплати 30.09.2018 до бюджету не перераховане. На суму ПДФО 3689,44 грн нараховано штрафну санкцію 75% по строку 30.09.2018, без врахування суми податку, фактично сплаченої до бюджету одночасно з виплатою доходу.

В додатку до акта перевірки відображена як не перерахована до бюджету по строку сплати 30.09.2018 сума ПДФО 245,10 грн, однак ця сума податку фактично утримана з лікарняних за вересень 2018 року в сумі 1069,15 грн згідно з платіжним дорученням № 52 від 18.10.2018 та при виплаті доходу повністю перерахована до бюджету платіжним дорученням №54 від 18.10.2018 (а.с.114,115 т.1).

Платіжним дорученням № 381 від 19.10.2018 виплачено заробітну плату за серпень 2018 року в сумі 24600,00 грн з одночасним перерахуванням до бюджету ПДФО в сумі 5400,00 грн платіжним дорученням № 380 від 19.10.2018 (а.с.116,117 т.1). В додатку до акта перевірки вказані суми платежів відображені вірно, однак зазначено, що ПДФО в сумі 5500,62 грн по строку сплати 30.09.2018 до бюджету не перераховане. На суму ПДФО 5500,62 грн нараховано штрафну санкцію 75% по строку 30.09.2018, без врахування суми податку, фактично сплаченої до бюджету одночасно з виплатою доходу.

Платіжними дорученнями № 401 від 01.11.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено заробітну плату працівникам за серпень 2018 року в сумі 138596,01 грн та № 409 від 01.11.2018 в сумі 228,91 грн, та одночасно з виплатою доходу платіжним дорученням №404 від 01.11.2018 перераховано до бюджету ПДФО в сумі 30000,00 грн (а.с.118-120 т.1).

Всупереч сумі та призначенню платежу в платіжному документі, контролюючим органом в додатку до акта перевірки суму виплаченої 01.11.2018 заробітної плати за серпень 2018 року розщеплено двома сумами: 99802,47 грн за серпень 2018 року, на яку по строку 30.09.2018 підлягав нарахуванню податок в сумі 23158,47 грн, який до бюджету не перерахований, а також 39422,45 грн за вересень 2018 року, на яку по строку 30.10.2018 підлягав нарахуванню податок в сумі 8814,96 грн, який до бюджету не перерахований. На вказані суми в подальшому було нараховано штраф 75% та пеню, без урахування суми фактично перерахованого до бюджету податку одночасно з виплатою доходу.

Також, суд встановив, що платіжним дорученням № 55 від 12.11.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено лікарняні за жовтень 2018 року в сумі 9841,02 грн та при виплаті доходу перераховано до бюджету ПДФО в сумі 2200,48 грн платіжним дорученням № 56 від 12.11.2018 (а.с.121,122 т.1). Контролюючий орган, всупереч призначенню платежу, зазначеному в платіжному документі, в додатку до акта перевірки суму виплачених лікарняних за жовтень 2018 року включив в суму виплаченої заробітної плати за вересень 2018 року, а суму ПДФО 2200,48 грн зазначив як не перераховану по строку 30.10.2018, без врахування суми податку, фактично перерахованого до бюджету одночасно з виплатою доходу.

Також, платіжним дорученням № 58 від 30.11.2018 виплачено лікарняні за листопад 2018 року в сумі 3690,85 грн та одночасно сплачено до бюджету ПДФО в сумі 825,28 грн платіжним дорученням № 59 від 30.11.2018 (а.с.123,124 т.1). Однак, контролюючий орган, всупереч призначенню платежу, зазначеному в платіжному документі, виплачену 30.11.2018 суму лікарняних за листопад 2018 року відніс до заробітної плати за вересень 2018 року, при цьому ПДФО в сумі 825,28 грн вказав строком сплати до 30.10.2018, що є очевидно необґрунтованим.

Платіжним дорученням № 441 від 11.12.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено 157867,56 грн, з яких: заробітної плати за вересень 2018 року - 121149,62 грн та за жовтень 2018 року - 36717,94 грн; платіжним дорученням № 439 від 11.12.2018 - заробітну плату в сумі 713,00 грн (а.с.125,126 т.1). Платіжним дорученням № 443 від 11.12.2018 перераховано до бюджету ПДФО з зарплати за вересень 2018 року та частково за жовтень 2018 року в сумі 34370,00 грн (а.с.127 т.1).

Всупереч сумі та призначенню платежу, зазначеному в платіжному документі, контролюючий орган в додатку до акта перевірки відобразив виплачену 11.12.2018 суму доходу таким чином: 81749,87 грн - за вересень 2018 року, 39399,75 грн та 37430,94 грн - за жовтень 2018 року (при цьому, загальна сума є більшою від фактично сплаченої).

По вказаних сумах виплаченого доходу зазначено про несплату до бюджету ПДФО в сумах:

- 18906,44 грн по строку 30.10.2018, кількість днів 20;

- 8809,88 грн по строку 30.11.2018, кількість днів 10;

- 8369,65 грн по строку 30.11.2018.

Дослідженням розрахунку до податкового повідомлення-рішення встановлено, що контролюючий орган, без врахування суми податку, фактично сплаченого до бюджету одночасно з виплатою доходу 11.12.2018, застосував до позивача штраф таким чином:

- на суму ПДФО 18906,44 грн - в розмірі 10% в сумі 1890,64 грн (ст.126 ПКУ);

- на суму ПДФО 8809,88 грн: 10% від суми 5075,49 грн, що становить 507,55 грн (ст.126 ПКУ) та 75% від суми 3734,39 грн , що становить 2800,79 грн (ст.127 ПКУ);

- на суму ПДФО 8369,65 грн - в розмірі 75% в сумі 6227,24 грн (ст.127 ПКУ).

Отже, суд констатує, що в даному випадку розрахунок штрафної санкції є необґрунтованим як за ст.126, так і за ст.127 ПК України, оскільки не відповідає ні платіжним документам платника податків, ні обставинам, встановленим контролюючим органом та відображеним в додатку до акту перевірки.

Також, суд встановив, що платіжним дорученням № 61 від 14.12.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено лікарняні за листопад 2018 року в сумі 4673,54 грн та при виплаті доходу перераховано до бюджету ПДФО в сумі 1045,02 грн платіжним дорученням № 62 від 14.12.2018 (а.с.128,129 т.1). Контролюючий орган, всупереч призначенню платежу, зазначеному в платіжному документі, в додатку до акта перевірки суму виплачених лікарняних за листопад 2018 року включив в суму виплаченої заробітної плати за жовтень 2018 року, а суму ПДФО 1045,02 грн зазначив як не перераховану по строку 30.11.2018, без врахування суми податку, фактично перерахованого до бюджету одночасно з виплатою доходу.

Платіжним дорученням № 64 від 22.12.2018 Філією "Костопільський райавтодор" виплачено лікарняні за листопад 2018 року в сумі 8592,98 грн та одночасно з виплатою такого доходу було перераховано до бюджету утриманий податок в сумі 1921,41 грн платіжним дорученням № 65 від 22.12.2018 (а.с.130,133 т.1). В додатку до акта перевірки виплата вказаних сум доходу та перерахування податку не відображена взагалі.

Також, платіжним дорученням № 470 від 22.12.2018 виплачено заробітну плату в сумі 2698,41 грн, а платіжним дорученням № 471 від 22.12.2018 року - виплачено заробітну плату за жовтень 2018 року - 102455,36 грн та за листопад 2018 року - 98810,49 грн, всього в сумі 201265,85 грн (а.с.131,132 т.1). Одночасно з виплатою такого доходу платіжним дорученням № 475 від 22.12.2018 до бюджету перераховано податок, утриманий з заробітної плати за жовтень та листопад 2018 року, в сумі 71570,00 грн (а.с.134 т.1). Ні в акті перевірки, ні в додатку до акта перевірки виплата зазначених сум відображена не була.

В розрахунку штрафної санкції включено суму ПДФО 10535,42 грн граничним терміном сплати 02.03.2019, на яку нараховано штраф 10% в сумі 1053,54 грн (ст.126 ПКУ). При цьому, в додатку до акту перевірки з граничним терміном сплати 02.03.2019 зазначено дві суми ПДФО 660,01 грн та 8298,98 грн (що разом є меншим ніж зазначено в розрахунку штрафної санкції 10535,45 грн), та вказано про перерахування податку мало місце 14.03.2019, що не підтверджується дослідженими платіжними дорученнями за 14.03.2019 (а.с.155-163 т.1).

Встановлені судом фактичні обставини справи дають підстави для висновку, що контролюючим органом під час документальної перевірки не було встановлено об`єктивних даних щодо суми заробітної плати, періоду її нарахування та дати фактичної виплати працівникам Філії "Костопільський райавтодор", а також і суми та дати фактичного перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб впродовж періоду, охопленого документальною перевіркою. Як зазначено вище по тексту судового рішення, акт перевірки та додаток до нього містять покликання виключно на рахунок бухгалтерського обліку 641, без дослідження жодного платіжного документа платника податків. Застережень про непідтвердження даних бухгалтерського обліку первинними документами акт перевірки також не містить. При цьому, судом достеменно встановлено невідповідність фактичних обставин, відображених в матеріалах документальної перевірки, відомостям, підтвердженим платіжними документами, проведеними банком, про виплату заробітної плати та перерахування податку до бюджету.

В ході судового розгляду документально підтверджено порушення Філією "Костопільський райавтодор" строків виплати заробітної плати, однак судом не встановлено жодного випадку виплати доходу найманим працівникам філії без одночасного перерахування до бюджету ПДФО. Позиція контролюючого органу ґрунтується на тому, що за наявності у позивача податкового боргу, сплата податку до або під час виплати доходу була відсутньою.

Означені доводи відповідача суд відхиляє як безпідставні. При цьому суд враховує правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 08.10.2019 у справі №820/5099/18 (адміністративне провадження №К/9901/19972/19), про те, що … вирішуючи питання щодо правомірності застосування до платника податків штрафів, визначених статтею 127 ПК України, слід з`ясовувати, чи була проявлена з боку такого платника протиправна бездіяльність у вигляді не нарахування, неутримання та/або несплати податкового зобов`язання. На переконання колегії суддів, якщо на момент виявлення порушення контролюючим органом, незалежно від періоду, який охоплено перевіркою, самостійно визначена сума податку за вказаний період сплачена в повному обсязі, то такі обставини фактично свідчать не про несплату податку, а про його несвоєчасну сплату, відповідальність за що передбачена положеннями статті 126 ПК України.

Верховний Суд зазначає, що у випадках, коли ПДФО був сплачений до бюджету, хоча і з запізненням, то до податкового агента потрібно застосовувати штрафну санкцію за ст.126 ПК України, а не за ст.127 ПК України.

Суд також враховує правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 23.05.2019 у справі №806/2699/16 (№К/9901/39731/18), згідно з якою у випадку, коли податок було перераховано до бюджету із одночасною виплатою доходу, а податковий орган, в силу приписів п. 87.9 ПК України розподілив такий податок у борг минулих періодів, то штрафна санкція за ст.127 ПК України не застосовується, оскільки податковий агент фактично вчинив дію, що передбачена законодавством, а перерозподіл податку в рахунок боргу минулих періодів виник без його вини.

Отже, з урахуванням наведеного, суд вважає відсутніми підстави для притягнення платника податків до відповідальності за ст.127 ПК України.

Разом з тим, встановлена судом невідповідність акта перевірки первинним документам платника щодо суми, періоду нарахування, дати виплати заробітної плати та дати й суми перерахування до бюджету податку, свідчить на користь висновку, що в розрахунку штрафної санкції на підставі статті 126 ПК України контролюючий орган також припустився як методологічних, так і арифметичних помилок.

Таким чином, розрахунок штрафних санкцій в цілому суд вважає необґрунтованим та таким, що не відповідає фактичним обставинам справи, встановленим судом.

Разом з тим, суд відхиляє доводи позивача про те, що ревізорам потрібно було за кожним випадком нарахування та виплати доходу кожній окремій фізичній особі (у даній справі - за кожним випадком нарахування та виплати заробітної плати кожному працівнику позивача) перевірити суму утриманого та перерахованого відповідного податку, за кожною окремою виплатою та за кожною окремою фізичною особою. Суд враховує, що контролюючим органом не було встановлено фактів заниження податкового зобов`язання по конкретних працівниках. Матеріалами справи стверджено фактичну виплату заробітної плати Філією "Костопільський райавтодор" працівникам одним платіжним документом за відповідний період та перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб також одним платіжним документом. Отже, контролюючий орган повинен був перевірити відповідність даних бухгалтерського обліку даним платіжних документів, однак цього не зробив. Відтак, зазначені вище доводи позивача щодо персоніфікації податку не мають значення для правильної оцінки спірних правовідносин сторін.

Також суд не бере до уваги покликання позивача на пп.169.4.3 п.169.4 ст.169 ПК України про те, що роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування, незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги. Позивач вважає, що у випадках, коли податковий агент виявив, що не сплатив податок на доходи фізичних осіб повністю, він має право виправити таку помилку, і перерахувати весь податок без штрафу, за ст.127 ПК України. Суд зазначає, що в матеріалах справи відсутні докази будь-якого коригування позивачем даних податкового та бухгалтерського обліку, здійснення ним перерахунку сум нарахованих доходів чи утриманого податку, а відтак застосування вищевказаної норми податкового закону не впливає на оцінку фактичних обставин та спірних взаємовідносин.

Також за обставинами справи судом не встановлено об`єктивних доказів дискримінації позивача контролюючим органом порівняно з іншими платниками податків, а відтак наведені позивачем аргументи в означеній частині суд до уваги не бере.

Щодо нарахування позивачеві пені суд зазначає таке.

Як встановлено судом, контролюючим органом була нарахована пеня на підставі пп.129.1.3 п.129.1 ст.129 ПК України, про що зазначено безпосередньо в оскарженому податковому повідомленні-рішенні.

Слід зазначити, що в періоді нарахування позивачу пені (з 17.07.2016 по 02.03.2019) зазнавали зміни норми податкового закону щодо початку нарахування пені.

Так, станом на 01.07.2016 згідно з пп.129.1.1 п.129.1 ст.129 ПК України після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.

Нарахування пені розпочинається:

а) при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків - після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом;

(Підпункт "а" підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 в редакції Закону № 655-VIII від 17.07.2015)

б) при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні - рішенні згідно із цим Кодексом.

Згідно з пунктом 129.1 статті 129 ПК України в редакції Закону № 1797-VIII від 21.12.2016, нарахування пені розпочинається:

при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження) (підпункт 129.1.1);

при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження) (підпункт 129.1.2);

при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, - після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (підпункт 129.1.3).

Згідно з пп.129.1.3 п.129.1 ст.129 ПК України, із змінами, внесеними згідно із Законом № 2628-VIII від 23.11.2018, нарахування пені розпочинається при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, у тому числі у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до статті 50 цього Кодексу, - після спливу 90 календарних днів (270 календарних днів у разі здійснення платником податків самостійного коригування відповідно до підпункту 39.5.4 пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу), наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання.

Отже, в періоді, охопленому перевіркою, положеннями статті 129 ПК України (безвідносно до зміни редакції відповідних підпунктів) було встановлено, що при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків нарахування пені розпочинається після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.

Як стверджено матеріалами справи, в перевіреному період позивач самостійно визначив суму доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, в податкових розрахунках Форми 1ДФ (а.с.28-52 т.1). Фактів заниження податкового зобов`язання з ПДФО відповідачем під час документальної перевірки встановлено не було та не донараховано оскарженим рішенням, що відповідач не заперечує.

Таким чином, у контролюючого органу були наявними підстави для нарахування позивачу пені починаючи після спливу 90 календарних днів наступних за останнім днем граничного строку сплати податку.

Позиція відповідача ґрунтується на тому, що фактично пеня була нарахована контролюючим органом на підставі пп.129.1.1 п.129.1 ст.129 ПК України, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.

Суд зазначає, що ні в розрахунку пені до податкового повідомлення-рішення, ні в додатку до акта перевірки не встановленого жодного випадку сплати податковим агентом податку після спливу 90 календарних днів наступних за останнім днем граничного строку сплати податку, отже підстави для нарахування пені відповідно до пп.129.1.3 п.129.1 ст.129 ПК України об`єктивно були відсутніми.

Більш того, суд встановив невідповідність розрахунку пені також і приписам пп.129.1.1 п.129.1 ст.129 ПК України щодо нарахування пені починаючи з першого робочого дня наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання.

Так, наприклад, в розрахунку пені вказано, що на суму заниження 5433,54 грн за період з 17.07.2016 по 29.07.2016 (12 днів) нараховано пеню в сумі 35,27 грн та за 1 день з 29.07.2016 по 30.07.2016 - 2,76 грн.

Однак, в додатку до акта перевірки (а.с.41 т.2) сума 5433,54 грн відображена з граничним строком сплати 08.07.2016. Отже, нарахування пені з 17.07.2016 об`єктивно не може бути таким, що починалось з першого робочого дня наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання 08.07.2016.

Більш того, як встановлено судом з дослідження платіжних документів податкового агента, платіжним дорученням № 145 від 08.07.2016 Філією "Костопільський райавтодор" було перераховано ПДФО в сумі 5380,00 грн, утриманий із заробітної плати частково за червень 2016 року (а.с.176 т.1), що взагалі не знайшло свого відображення в матеріалах документальної перевірки.

Аналогічні недоліки матеріалів документальної перевірки та їх невідповідність первинним бухгалтерським документам платника податків детально описані вище по тексту судового рішення. Отже, суд вважає, що контролюючий орган невірно встановив дати та суми сплати податковим агентом податку до бюджету, невірно визначив періоди порушення граничного строку сплати податкового зобов`язання та застосував методологію нарахування пені, яка не відповідає приписам підпунктів 129.1.1, 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 ПК України.

Слід також зазначити, що відповідно до пункту 129.4. статті 129 в редакції Закону № 1797-VIII від 21.12.2016 (набрала чинності з 01.01.2017), на суми грошового зобов`язання, визначеного підпунктами 129.1.1 та 129.1.2 пункту 129.1 цієї статті (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені), та в інших випадках визначення пені відповідно до вимог цього Кодексу, коли її розмір не встановлений, нараховується пеня за кожний календарний день прострочення сплати грошового зобов`язання, включаючи день погашення, з розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день.

На суми грошового зобов`язання, визначеного підпунктом 129.1.3 пункту 129.1 цієї статті (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені), нараховується пеня за кожний календарний день прострочення у його сплаті, починаючи з 91 календарного дня (з 271 календарного дня у разі здійснення платником податків самостійного коригування відповідно до підпункту 39.5.4 пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання, із розрахунку 100 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день.

Суд встановив, що відповідач нарахував пеню на підставі пп.129.1.3 п.129.1 ст.129 ПК України, при цьому застосував облікову ставку НБУ в розмірі 120%. Сума пені має розраховуватись за формулою: Пеня = Сума боргу х Ставка за 1 день х Кількість днів прострочення (з врахуванням 90 календарних днів). При цьому, Ставка за 1 день = Ставка х 100% : 365 днів (у високосний рік - 366 днів).

Так, з 09.12.2016 по 14.04.2017 розмір облікової ставки НБУ становив 14% на рік або (за наведеною вище формулою) 0,038% на день. В розрахунку пені за період з 05.01.2017 по 30.01.2017 до суми 34604,97 грн за ніби-то прострочення сплати у 25 днів застосовано пеню в розмірі 398,19 грн. Тоді як за нормами ПК України така пеня мала б становити 328,75 грн (34604,97 грн х 0,038% х 25 днів).

За встановлених обставин, суд встановив, що відповідач невірно нарахував податковому агенту пеню, припустившись методологічних та арифметичних помилок.

При цьому, суд не приймає доводів відповідача про те, що форма податкового повідомлення-рішення не була приведена у відповідність до чинного законодавства з незалежних від нього підстав.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відтак, встановлена судом невідповідність оскарженого податкового повідомлення-рішення вимогам чинного податкового законодавства дає підстави для висновку про його протиправність.

При вирішенні даного судового спору суд враховує практику Європейського суду з прав людини. Зокрема, відповідно до пункту 110 Рішення від 23 липня 2002 року у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції, Суд зазначив, що … адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку, що відповідач не виконав процесуального обов`язку доказування та не підтвердив належними та допустимими доказами вчинення позивачем податкового правопорушення, отже суд вважає відсутніми підстави для застосування до позивача штрафних санкцій та пені в розмірах, визначених оскарженим податковим повідомленням-рішенням. При прийнятті спірного рішення суб`єкт владних повноважень діяв необґрунтовано, упереджено, без з`ясування необхідних обставин, що мали значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів позивача і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, чим порушив права та законні інтереси платника податків, які підлягають до судового захисту шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 10.07.2019.

Документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору суд присуджує на користь позивача відповідно до ч.1 ст.139 КАС України.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позов Дочірнього підприємства "Рівненський облавтодор" ВАТ "Державна акціонерна компанія" Автомобільні дороги України" (33028 м. Рівне, вул. Пластова,7, ) до Головного управління ДПС у Рівненській області (33023 м. Рівне, вул. Відінська,12, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 10.07.2019.

Стягнути на користь Дочірнього підприємства "Рівненський облавтодор" ВАТ "Державна акціонерна компанія" Автомобільні дороги України" (33028 м. Рівне, вул. Пластова,7, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області (33023 м. Рівне, вул. Відінська,12, ) судові витрати по сплаті судового збору в сумі 6585,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складений 14 лютого 2020 року.

Суддя Дорошенко Н.О.