Справа № 821/3484/14
Суддя: Семенюк Г.В.
Дата ухвалення: 2020-02-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
_____________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 лютого 2020 р. Категорія 8.3.3м.ОдесаСправа № 821/3484/14
Головуючий в 1 інстанції: Бездрабко О.І.

час і місце ухвалення: 14:46, м. Херсон

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Семенюка Г.В.

суддів: Домусчі С.Д. , Шляхтицького О.І.,

при секретаріВишневській А.В.

за участю сторін:
ТОВ "Олеся"Лігінович Н.С. (ордер, адвокат)

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю «Олеся» на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2014 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Олеся» до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановиВ:

Позивач, звернувся до суду з позовом до Новокаховської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області про скасування податкових повідомлень-рішень, мотивуючи його тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесено на підставі протиправних висновків відповідача щодо безтоварності операцій позивача з ТОВ "А Буд", які ґрунтуються на припущеннях, а не на фактично встановлених обставинах.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2014 року відмовлено в задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю "Олеся" до Новокаховської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 05.08.2014 р. №№ , .

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, товариство з обмеженою відповідальністю «Олеся» подало апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати постанову суду та прийняти нову, якою позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права. Зазначає, що відмовляючи в задоволенні позову, судом першої інстанції не було взято до уваги, що висновки податкового органу щодо безтоварності господарських операцій з придбання будівельно-монтажних робіт у ТОВ «А Буд» є безпідставними, ґрунтуються на припущеннях, а не на фактично встановлених обставинах без урахування того, що Товариством до перевірки були надані первинні документи, які підтверджують фактичне виконання господарських операцій між Товариством та його контрагентом.

13 листопада 2014 року Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Олеся» задоволено. Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2014 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Олеся» до Новокаховської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області про скасування податкових повідомлень-рішень скасовано. Ухвалено у справі нову постанову, якою позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Олеся» задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Новокаховської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області від 05.08.2014 року № , яким збільшено суму грошових зобов`язань з податку на прибуток на 479 749 грн. та № , яким збільшено суму грошових зобов`язань з податку на додану вартість на 504 999 грн.

Постановою Верховного Суду від 18 листопада 2019 року касаційну скаргу Новокаховської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області задоволено частково. Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 13 листопада 2014 року скасовано, а справу направлено на новий апеляційний розгляд до цього суду.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить задовольнити з наступних підстав:

Судом першої інстанції встановлено, що підставою для прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень, які є предметом оскарження, став акт Новокаховської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області від 25.07.2014 року №№ 966/220-21273392 про результати позапланової виїзної перевірки ТОВ «Олеся» щодо підтвердження господарських відносин з контрагентом постачальником ТОВ «А Буд» за період з 01.11.2013 року по 01.06.2014 року.

В ході перевірки встановлено порушення позивачем вимог: 1) п.138.1 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток у листопаді-грудні 2013 року в сумі 319 833 грн.; 2) п.198.3 ст.198 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість у цьому ж періоді в сумі 336 666 грн.

За висновком податкового органу, Товариство у періоді, що перевірявся, протиправно сформувало податковий кредит та витрати, що враховуються при визначенні об`єктів оподаткування, за наслідками операцій із придбання робіт та послуг від ТОВ «А Буд», які, на думку податкового органу, фактично не здійснювались та не мали на меті подальшого використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності підприємства, не спричиняють реального настання правових наслідків, що обумовлені ними, а відтак, є нікчемними.

Обґрунтовуючи нереальність господарських операцій позивача з вказаним постачальником, податковий орган послався на акт ДПІ у Оболонському районі м. Києва № 659/26-54-22-2-36567362 від 20.06.14 року «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «А Буд» щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків, з якими сформовано податкові зобов`язання та податковий кредит, за період з 01.01.2013 року по 31.12.2013 року», яким встановлено, що назване товариство - контрагент позивача, за своєю юридичною адресою не знаходиться, його діяльність має ознаки фіктивного підприємництва, оскільки згідно баз даних у цього Товариства відсутні будь-які власні чи орендовані складські приміщення, транспортні засоби та необхідна кількість працюючих осіб.

Крім цього, в ході перевірки встановлено, що акти виконаних будівельних робіт не відповідають вимогам ведення первинної документації бухгалтерського обліку, оскільки в них не зазначено номер документу, дата його складання, дату здачі субпідрядником виконаних робіт та не зазначено дату прийняття генпідрядником виконаних робіт, а також не надано документів, які б уповноважували посадову особу, підпис якої міститься в актах виконаних робіт, на вчинення таких дій, що, на думку податкового органу, свідчить про дефектність цих актів та ставить під сумнів їх достовірність.

За відсутності факту придбання робіт, послуг, відповідні суми не можуть включатися до податкового кредиту з податку на додану вартість та до витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток.

На підставі вказаного акту перевірки Новокаховською ОДПІ ГУ Міндоходів в Херсонській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 05.08.2014 року № , яким позивачу збільшено суму грошових зобов`язань з податку на прибуток на 479 749 грн., з яких за основним платежем - 319 833 грн., за штрафними санкціями - 159 916 грн., та № , яким Товариству збільшено суму грошових зобов`язань з податку на додану вартість на 504 999 грн., з яких за основним платежем - 336 666 грн., за штрафними санкціями - 168 333 грн.

Не погоджуючись з вищевикладеним, позивач звернувся до суду.

Відмовляючи у позові, суд першої інстанції виходив з того, що висновки акту перевірки, на підставі яких прийняті спірні повідомлення-рішення, є обґрунтованими, оскільки надані до перевірки первинні документи не спростовують доводів Новокаховської ОДПІ щодо безтоварності цих операцій. При цьому суд зазначив, що для виконання передбачених договором робіт виконавець повинен мати кваліфікований персонал та відповідне обладнання. Оскільки у ТОВ «А Буд» відсутні основні фонди, транспортні засоби, складські приміщення, виробниче обладнання, трудові ресурси, здійснення ним господарських операцій з виконання вищевказаних робіт є неможливим.

Скасовуючи рішення першої інстанції, Одеський апеляційний адміністративний суд виходив з того, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Касаційний адміністративний суд у складі Верховного суду, скасовуючи постанову Одеського апеляційного адміністративного суду та направляючи справу на новий розгляд, зазначив, що суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, не навів обґрунтованих мотивів з посиланням на конкретні докази, за яких прийшов до висновку, що додані до матеріалів справи документи свідчать про наявність у контрагента необхідних трудових ресурсів, матеріальної та технічної бази для здійснення спірних операцій, що обумовлюється не лише їх специфікою, а й умовами договору, тобто спростував висновки суду першої інстанції. Не встановлено й обставин як залучення позивачем ТОВ "А Буд" в контексті положень та умов договору на виконання будівельно-монтажних робіт на проекті вітроенергетики ВЕС Берегова від 18 липня 2013 року №18-07/13, укладеного між ТОВ "Віндкрафт Україна" (замовник) та ТОВ "Олеся" (підрядник), так і ТОВ "А Буд" інших осіб для забезпечення виконання обумовленого договором із позивачем зобов`язань.

П`ятий апеляційний адміністративний суд при повторному розгляді апеляційної скарги зазначає наступне:

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

У частині другій статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України наведені критерії законності рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, якими є, зокрема, прийняття (вчинення) таких рішень, (дій, бездіяльності) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Згідно ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відповідно до п.п. 14.1.36. п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Розділ V ПК України регулює порядок нарахування та сплати податку на додану вартість, визначає платників податку, встановлює порядок реєстрації в якості платників ПДВ, визначає об`єкти оподаткування та розміри ставок податку, операції, які звільнені від оподаткування, а також, правила віднесення сум до складу податкового кредиту.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

За змістом пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до норм підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.2 статті 198 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних. У даній податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у пункті 201.1 статті 201 Податкового кодексу України. Правовий статус податкової накладної закріплений в положеннях норм статті 201 цього Кодексу.

Виходячи з аналізу наведених норм в сукупності, ПК України визначено окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема це: відсутність зв`язку з господарською діяльністю, фіктивність операцій (відсутність поставок), відсутність податкової правосуб`єктності, відсутність на момент перевірки податкових накладних або видача їх особою, яка не є платником податку додану вартість. Таким чином, із зазначеного вище також випливає й те, що при дослідженні факту здійснення господарської операції, оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

За приписами норм пункту 44.1 та пункту 44.3 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац 2 пункту 44.1 статті 44 ПК України).

Відповідно до частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) (далі по тексту - Закон України від 16 липня 1999 року №996-XIV), який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

У розумінні Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

При цьому, згідно пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704 (в редакції, чинній на момент існування спірних правовідносин) (далі по тексту - Положення), яке встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (підприємства), "господарські операції" - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Згідно частиною 1 статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV).

Аналіз вищевикладених норм Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV та норм Положення свідчить про те, що податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Верховний суд у постанові від 28 серпня 2018 року у справі № 804/12763/13-а сформував наступні критерії оцінки «реальності» господарської операції та її вплив на формування (як в даному випадку) податкового кредиту: «Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини 1 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Як убачається із матеріалів справи, між позивачем (Генпідрядник) та ТОВ "А Буд" (Субпідрядник) укладено договори субпідряду від 20.11.2013 № 207/11-13 та від 16.12.2013 № 215/12-13, за умовами яких Субпідрядник зобов`язався виконати на свій ризик власними чи залученими силами на будівництві вітроелектростанції ВЕУ-4 «Берегова» на території Тарасівської сільської ради Скадовського району Херсонської області роботи по виготовленню і монтажу арматурних каркасів для фундаментів у відповідності з проектом та завданням Генпідрядника.

В подальшому позивачем за період листопад, грудень 2013 року сформовано витрати у розмірі 1 683 333, 33 гривні та податковий кредит в сумі 336 666, 67 гривень. Факт виготовлення та монтажу арматурних каркасів для фундаментів не заперечується, однак податковий орган заперечував, що ці дії вчинено саме ТОВ «А Буд».

В акті перевірки відповідач посилається на відсутність у контрагента позивача трудових ресурсів та кваліфікованого персоналу, необхідних для виконання передбачених договорами робіт; здійснення протягом листопада, грудня 2013 року ТОВ "А Буд" будівельних робіт на різних територіях України, маючи при цьому лише три працюючі особи; відсутність основних фондів, транспортних засобів, складських приміщень, виробничого обладнання, що, як вважає податковий орган, свідчить про безтоварність господарських операцій позивача з контрагентом та протиправність формування платником податку податкових вигод.

Слід звернути увагу, що висновки про безтоварність господарських операцій побудовано на підставі одного єдиного джерела - акту ДПІ у Оболонському районі м. Києва «Про неможливість проведення перевірки ТОВ «А Буд» за період з 01.10.2013 по 31.12.2013 року» №659/26-54-22-2-36567362 від 20.06.2014 року, однак податковий орган не перевіряв самого контрагента позивача. При спробі здійснити перевірку ТОВ «А Буд» за період з 01.10.2013 по 31.12.2.013 року та при складанні акту № 659/26-54-22-2-36567362 від 20.06.2014 року, податковий орган використав висновок Оперативного Управління ДПІ в Оболонському районі ГУ Міндоходів у м. Києві з фотоматеріалами від 10.02.2014 року №843/26-54-07-06.

Тобто, посадові особи ДПІ у Оболонському районі м. Києва не ставили собі на меті провести перевірку контрагента, зосередившись на висновку Оперативного Управління ГУ Міндоходів у м. Києві. Вся подальша інформація стосовно контрагента взята контролюючими органами з бази даних АІС «Податковий блок».

Також, слід зазначити, що в акті перевірки від 25.07.2014 № 966/220-21273392 (перевірка ТОВ «Олеся») не міститься інформації про проведення зустрічних звірок контрагента позивача, не міститься інформації про направлення на адресу контрагента позивача письмових запитів, не міститься інформації що ДПІ у Оболонському районі м. Києва перевіряла контрагента по взаємовідносинам з ТОВ «Олеся».

Актом ДПІ у Оболонському районі м. Києва «Про неможливість проведення перевірки ТОВ «А Буд» за період з 01.10.2013 по 31.12.2013 року» №659/26-54-22-2-36567362 від 20.06.2014 року встановлено, що товариство не знаходиться за податковою адресою, основні фонди та виробничі потужності відсутні.

Враховуючи відсутність контрагента за податковою адресою, при проведенні перевірки ТОВ «Олеся» було використано інформацію, що міститься в базі даних АІС «Податковий блок», Пошукова - довідкова система ЦБД ДПС тощо.

За результатами перевірки позивачем не підтверджено задекларований податковий кредит з податку на додану вартість та витрати з податку на прибуток приватних підприємств за вказаний період. Колегія суддів з цього приводу зазначає наступне.

Аналізом податкової звітності контрагента встановлено, що правочини, укладені з його контрагентами-покупцями порушують публічний порядок, суперечать інтересам держави та суспільства, вчинені удавано з метою ухилення від сплати податків третіх осіб.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності.

Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Як встановлено матеріалами справи, підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень став висновок контролюючого органу про відсутність факту реальності господарських операцій між ТОВ «Олеся» та його контрагентом - ТОВ «А Буд».

На підтвердження фактичного виконання ТОВ "А Буд" робіт по виготовленню та монтажу арматурних каркасів товариство надало на адресу податкового органу належним чином оформлені первинні документами, а саме: - договори субпідряду, - акти приймання виконаних робіт, - довідки про вартість виконаних робіт, - податкові накладні та виписки з банківських установ про рух коштів. Також, на обґрунтування ділової доцільності взаємовідносин із ТОВ «А Буд» та на підтвердження реальності господарських операцій позивачем вказано на договір із третьою особою.

Таким чином, первинними документами підтверджено факт вчинення господарської операції (операцій) між товариством та його контрагентом, а також, що не заперечується контролюючим органом, факт подальшого прийняття цих послуг третьою особою.

Отже, враховуючи вищевикладене, колегія суддів зазначає, що висновки податкового органу, щодо не підтвердження здійснення господарських взаємовідносин позивача з контрагентом є неправомірними, оскільки інформація, якою відповідач обґрунтовує свою позицію, фактично відібрана на підставі інформації, зафіксованої в акті про неможливість проведення перевірки контрагента позивача, без належного дослідження та надання оцінки первинним документам, як того вимагають норми діючого податкового законодавства України.

Підтвердженням реального здійснення господарської операції є первинні документи, які свідчать про фактичне здійснення господарської операції, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального виконання правових обов`язків, передбачених правочином, у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Водночас, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) первинними документами покладається на платника, адже саме він виступає суб`єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, а також зменшує об`єкт оподаткування податку на прибуток за фактом понесення витрат.

Відповідачем не встановлено та не доведено, що фактичне виконання договорів не підтверджується належними та допустимими доказами, договори містять ознаки фіктивності (вчинених без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цими правочинами).

Згідно з положеннями ст. 83 ПК України для посадових осіб органів державної податкової служби під час проведення перевірок підставами для висновків є: 83.1.1. документи, визначені цим Кодексом; 83.1.2. податкова інформація; 83.1.3. експертні висновки; 83.1.4. судові рішення; 83.1.6. інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на органи державної податкової служби.

Відповідно до положень п.71.1. ст. 71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності державної податкової служби - це комплекс заходів зі збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання органами державної податкової служби покладених на них функцій та завдань питання збору податкової інформації визначає ст. 72 ПК України.

Органи державної податкової служби мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом),необхідної для виконання покладених на органи державної податкової служби функцій, завдань, та її документального підтвердження (п.73.3. ст.73 ПК України).

Таким чином, перелік податкової інформації повинен мати документальний характер, є вичерпний і встановлюється законом, зокрема статтями 72 і 83 ПК України. Поряд з цим, інформація повинна збиратися в порядку, встановленому законом, зокрема ст.ст. 72, 73 ПК України.

Враховуючи вищенаведене, будь-які припущення посадових осіб та моделювання ними ситуацій, за відсутності інших належних доказів, є не обґрунтованими, оскільки: - по-перше, відомості, на яких базуються висновки податкової служби, не є податковою інформацією, адже не віднесені до такої законом (статтями 72, 83 ПК України), зокрема, довідка/акт/лист/ та протокол допиту, а з огляду на ст.74 КАС України, є недопустимим доказом; - по-друге, податковим органом не доведено дотримання процедури збору податкової інформації згідно положень ст.ст. 72, 73 ПК України, що унеможливлює належне прийняття до уваги останньої.

Згідно з ч. 2 ст. 61 Конституції України, юридична відповідальність особи має індивідуальний характер. Відповідно до ч. 1 ст. 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Платник податків, який правильно застосовує норми податкового права, не повинен залежати у своїх правовідносинах з державною від іншого платника податків, який ці норми порушує.

Норми податкового законодавства не визначають місце знаходження платника податку (контрагента) та його звітування до контролюючих органів як критерій правового статусу платника податків (позивача), зокрема й щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту (п.17 постанови ВС від 31.07.2018 року № 820/3119/17, номер справи в ЄДРСР 75644939).

Дефектність та наявність ознак фіктивності контрагента платника податків сама собою не свідчить про обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагента або про дефектність самих господарських операцій, а відтак не є вичерпним доказом при встановленні реальності або нереальності господарської операції, наявності або відсутності в ній ділової мети, яка за змістом пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції на отримання позитивного економічного ефекту.

Також, слід зазначити, що контрагент позивача на час вчинення господарських операцій мав чинний статус платника ПДВ, повідомлення про відсутність за місцезнаходженням до ЄДР юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань не внесено, тому наведені в акті перевірки доводи щодо неспроможності контрагента позивача здійснювати певні види господарської діяльності відповідачем як суб`єктом владних повноважень не доведені та не підтверджені жодними доказами.

Щодо посилання відповідача на відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів слід зазначити, що відсутність у контрагента умов, необхідних для здійснення господарської операції, сама по собі не свідчить про нереальність господарських операцій, адже контрагент може здійснювати реальні господарські операції та не обов`язково має бути виробником товару (послуги, робіт) і за відсутності дослідження первинних документів контрагента висновки про нереальність господарських операцій, обґрунтовані відсутністю трудових та матеріальних ресурсів такого контрагента, є передчасними.

При цьому, чинним законодавством не вимагається на підтвердження реальності господарської операції з виконання робіт (надання послуг) надання платником податків доказів того, щоб, наприклад, металеві конструкції виготовлялись особисто контрагентом зі свого матеріалу та з використанням своїх найманих працівників, оскільки чинне законодавство не вимагає від платника податків, який здійснює роботи або отримує їх, мати власне обладнання та заявляти його наявність у певних документах, необхідність надання яких була б визначена чинним законодавством обов`язковою.

Тобто, нереальність господарських операцій з огляду на твердження податкового органу, за якими відповідач дійшов висновку про неможливість надання контрагентом позивача відповідних послуг, є лише припущенням податкового органу, в той час, як за приписами п.5.2 р.І Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом ДПА України від 22.12.2010 № 984, зареєстрованого в Мін`юсті України 12.01.2011 за № 34/18772, в акті перевірки відображаються лише факти порушень, а не припущення щодо їх наявності.

Також, слід зазначити, що неможливо встановити нереальність всіх без виключення господарських операцій без проведення відносно всіх учасників операцій визначених нормами податкового законодавства заходів контролю, таких як, перевірка платника податків, як і неможливо визнати нереальними господарські операції жодного разу не дослідивши їх первинну документацію, складену за результатом вчинення таких операцій.

При цьому відповідач провів стосовно позивача документальну позапланову виїзну перевірку на підставі статті 78 Податкового кодексу України.

В матеріалах перевірки відсутні будь-які дані про характер дослідження посадовими особами первинних документів позивача, як відсутнє й посилання в акті перевірки на конкретні документи, відсутність яких вплинула на корегування податкової звітності товариства.

Неприйнятним є також спосіб встановлення податковим органом правопорушення без перевірки документів, адже у будь-якому випадку документальна перевірка вимагає дослідження документів, на підставі яких встановлюються податкові правопорушення. Порушення способу перевірки доводить неналежне виконання контрольної функції податковим органом та унеможливлює прийняття будь-яких рішень за наслідками не проведення перевірки. Документальний спосіб дослідження у будь-якому випадку передбачає документи, як предмет такого дослідження, висновок податкового органу про податкове правопорушення по факту відсутності документів можливій виключно у випадку їх ненадання податковому органу платником податку під час проведення належної перевірки.

Колегія суддів не бере до уваги посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента позивача, оскільки така інформація носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

31 січня 2020 року на виконання приписів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду позивач звернувся до контрагента з вимогою про надання інформації щодо трудових ресурсів, матеріальної та технічної бази для здійснення операцій та первинних документів, однак у зв`язку зі зміною власників, податкової адреси, та спливом більш ніж п`яти років після здійснення господарських операцій, підприємству було відмовлено у наданні такої інформації із посиланням на ст. 44 Податкового кодексу України, відповідно до якої - первинні документи щодо здійснення господарських операцій зберігаються на підприємстві не більше трьох років.

Враховуючи вище викладене, колегія судів приходить до висновку, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного Рішення було неповно з`ясовано судом обставин, що мають значення для справи, а відтак, відповідно до ст.ст. 315, ст. 317 КАС України, - оскаржуване Рішення підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення у справі.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Олеся», - задовольнити.

Постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2014 року по справі № 821/3484/14, - скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю «Олеся», - задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Новокаховської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області від 05.08.2014 року № , яким збільшено суму грошових зобов`язань з податку на прибуток на 479 749 грн. та № , яким збільшено суму грошових зобов`язань з податку на додану вартість на 504 999 грн.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст Постанови складено 05 лютого 2020 року.

Суддя-доповідач Семенюк Г.В.
Судді Домусчі С.Д. Шляхтицький О.І.