Справа № 440/4476/19
Суддя: К.І. Клочко
Дата ухвалення: 2020-01-16 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 січня 2020 року м. ПолтаваСправа № 440/4476/19

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Клочка К.І.,

за участю:

секретаря судового засідання Скорика С.В.,

представника позивача Кудрявцева П.М.,

представника відповідача Прокопчука О.О., розглянув у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Західна фінансова компанія" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення. Під час розгляду справи суд, -

В С Т А Н О В И В:

18 листопада 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Західна фінансова компанія" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.10.2019 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання на суму 306455,57 грн за платежем податок на прибуток приватних підприємств, з яких: 245164,46 грн за податковим зобов`язанням та 61291,11 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами.) .

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що витрати підприємства в сумі 150 000 грн за господарськими операціями з ТОВ "Закупівля Ю.А." підтверджені необхідними первинними документами та обумовлені специфікою цих правовідносин. Витрати у сумі 1 212 024, 83 грн. в результаті включення негативного результату від здійснення переуступки права вимоги за договором з ТОВ "СТОР ЕКСПО" є цілком обґрунтованими з огляду на те, що ТОВ "СТОР ЕКСПО" мав ознаки неплатоспроможності, що в подальшому підтвердилося інформацією з ЄДРПОУ, за якою з 10.01.2018 цей позичальник перебуває у стані припинення, а 18.07.2018 його ліквідовано. В разі неукладення договору про переуступку права вимоги за договором з ТОВ "СТОР ЕКСПО" позивач включив би до витрат ще більшу суму негативного результату за наслідками цих операцій.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 25.11.2019 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження з викликом сторін.

11.12.2019 судом отримано відзив на позовну заяву, в якому відповідач просить відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на те, що в ході перевірки встановлено відсутність господарських договорів між позивачем та Товарною біржою "СТАТУС ЕКСПЕРТ", якій було перераховано кошти позивача в сумі 150 000 грн. Стосовно іншого порушення, відступлення права вимоги за договорами позики, укладеними позивачем з ТОВ "СТОР ЕКСПО", не мало економічної доцільності, оскільки позичальник не перебував в стадії ліквідації, мав основні та оборотні засоби, договір позики був застрахований, відступлення права вимоги було здійснено ТОВ "Фінансовий інвестор", що є пов`язаним із позивачем.

08.01.2020 судом отримано відповідь на відзив, у якій позивач зазначає, що законодавством не передбачено виключного переліку первинних документів, які можуть підтвердити дані податкового обліку. Критерієм для правомірності формування податкового обліку є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що господарські операції фактично здійснені та спрямовані на отримання доходу. Правомірність зменшення фінансового результату на суму 150 000 грн підтверджено тими документами, які передбачені законодавством для цього виду господарських операцій. Стосовно відступлення права вимоги за договорами позики, укладеними позивачем з ТОВ "СТОР ЕКСПО" позивач зазначив, що за пунктом 59 "Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 39" збитки від зменшення корисності фінансових активів виникають тільки у разі, якщо є об`єктивне свідчення зменшення корисності внаслідок однієї або кількох подій, які відбулися після первісного визнання активу. Тобто, перед укладанням договору про відступлення права вимоги має бути об`єктивне свідчення того, що корисність фінансового активу (можливість повернення позики) зменшиться. Визначаючи критерії такої об`єктивності, законодавець не визначив критеріїв необ`єктивності, які визначені та застосовані контролюючим органом при проведенні перевірки.

14.01.2020 судом отримано заперечення на відповідь на відзив, у яких відповідач продублював обставини, викладені ним у відзиві на позовну заяву.

Заслухавши пояснення представників сторін та дослідивши матеріали справи суд встановив наступне.

У період з 29.05.2019 по 19.06.2019 Головним управління ДФС у Полтавській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Західна фінансова компанія" податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.03.2019, валютного за період з 01.01.2016 по 31.03.2016, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 03.08.2015 по 31.03.2019.

Перевіркою, зокрема, виявлено порушення п. 44.1 статті 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134, п. 138.2ст. 138, п.п. 139.1.9 п. 131 ст. 139 Податкового кодексу України, статті 9 Закону України від 16.07.1999 "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 39, затвердженого Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку від 30.06.2017 в частині заниження податку на прибуток на загальну суму 332 779,27 грн.

За наслідками перевірки складено акт від 26.06.2019 № 836/16-31-14-02-09/39928124 (далі - Акт) та податкове повідомлення - рішення № від 29.10.2019, яким збільшено грошове зобов`язання ТОВ "Західна фінансова компанія" на суму 306 455,57 грн за платежем податок на прибуток приватних підприємств, з яких 245 164,46 грн за податковим зобов`язанням та 61291,11 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Позивач не погодився із зазначеним податковим повідомленням - рішенням та оскаржив його до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам та оскарженому повідомленню - рішенню суд виходить з наступного.

Стосовно взаємовідносин ТОВ "Західна фінансова компанія" з ТОВ "Закупівля Ю.А." суд зазначає наступне.

В ході перевірки встановлено відсутність господарських договорів між позивачем та Товарною біржою "СТАТУС ЕКСПЕРТ", якій було перераховано кошти в сумі 150 000 грн, на підставі чого контролюючий орган дійшов висновку про завищення позивачем витрат звітного періоду на зазначену суму.

Суд не погоджується з таким висновком контролюючого органу з огляду на наступне.

За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1. статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно пункту 44.2 статті 42 ПК для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

За приписами частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

З метою визначення порядку організації продажу активів (майна), що включені до ліквідаційної маси банку, що ліквідується, у тому числі визначення принципів та критеріїв черговості продажу активів (майна) банків, що ліквідуються, які застосовуються при формуванні як планів продажу активів (майна) на рівні банків, що ліквідуються, так і пропозицій з продажу окремих активів/пулів активів Виконавчою дирекцією фонду гарантування вкладів фізичних осіб прийнято Рішення від 24.03.2016 № 388, зарестроване в Міністерстві юстиції України 20 квітня 2016 р. за № 606/28736, про затвердження Положення щодо організації продажу активів (майна) банків, що ліквідуються (далі - Положення).

Згідно пункту 2 Розділу VII Положення для участі у відкритих торгах (аукціоні) потенційний покупець має внести організатору відкритих торгів (аукціону) грошові кошти, розмір яких встановлюється Фондом, та/або надати електронну банківську гарантію, яка передбачає строк для оплати вимоги не більше трьох робочих днів і бенефіціарами за якою є банк (кілька банків), майно (активи) якого (яких) виставляється для продажу, у розмірі грошового забезпечення (покриття) за мінусом винагороди організатора відкритих торгів (аукціону). Після виконання переможцем відкритих торгів (аукціону) зобов`язань з повного розрахунку за відповідні активи (майно) та укладання відповідного(их) договору(ів) у встановлені Фондом строки у разі надання гарантійного внеску у вигляді грошових коштів, внесених на поточний рахунок організатора відкритих торгів (аукціону), - кошти повертаються організатором відкритих торгів (аукціону) переможцю за вирахуванням встановленої Фондом винагороди організатора відкритих торгів (аукціону), але не раніше отримання підтвердження від банку(ів), що ліквідується(ються), про укладення договору(ів) та повний розрахунок за відповідні активи (майно) з боку такого переможця.

Згідно Паспорту відкритих торгів (аукціону) з продажу прав вимоги ПАТ "БАНК ФОРУМ" (а.с. 71-72) Фонд гарантування вкладів фізичних осіб повідомив про проведення відкритих торгів (аукціону) з продажу наступних активів, що обліковуються на балансі ПАТ "БАНК ФОРУМ" № лоту Q81873b9302 - право вимоги за кредитним договором № 2-0061/13/11-KL від 17.09.2013 Основні засоби: теплофікаційна установка, розподільчий пристрій, тягодутьовий пристрій котлоагрегату, дол. живильна установка, контрольно - вимірювальні прилади і автоматика котлоагрегату, Харківська область, Дергачівський район, с. Подвірки. Майнові права по договору поставки палива. Фінансова порука юридичної особи. Рішення Виконавчої дирекції фонду гарантування вкладів фізичних осіб про затвердження умов продажу активів № 2413 від 12.06.2017, № 2446 від 12.06.2017. Організатор відкритих торгів (аукціону) Товарна біржа "СТАТУС ЕКСПЕРТ". Розмір гарантійного внеску - 5% від початкової ціни реалізації лотів. Початкова ціна на перших відкритих торгах 74 185 435,17 грн.

18.07.2017 між ТОВ "Закупівля Ю.А." та ТОВ "Західна фінансова компанія" укладено договір ЗФК -180717 про умови участі в електронних торгах, предметом якого є умови участі в електронних торгах з продажу майна (право вимоги за кредитом) ПАТ "БАНК ФОРУМ" за номером лоту Q81873b9302 (а.с. 73-74).

Згідно платіжного доручення № 48 від 18.07.2017 (а.с. 76) ТОВ "Західна фінансова компанія" сплатило гарантійний внесок в сумі 3 338 344,62 грн.

Відповідно до протоколу електронних торгів № UA-ЕА-2017-07-07-000127-а від 19.07.2017 ТОВ "Західна фінансова компанія" визнано переможцем електронних торгів (а.с. 79-81). Ціна продажу лоту склала 67 434 560,92 грн. Оператор, через електронний майданчик якого було заведено інформацію про лот в ЕТС - Товарна біржа "СТАТУС ЕКСПЕРТ".

Згідно зазначеного протоколу винагорода Товарної біржі "СТАТУС ЕКСПЕРТ" складає 150 000 грн.

Винагорода оператора, через електронний майданчик якого подану найвищу цінову пропозицію складає 1 350 000 грн.

Сума, що підлягає перерахуванню переможцю електронних торгів (сума повернення) складає 1 838 344, 58 грн.

Платіжним дорученням № 637 від 18.08.2017 ТОВ "Закупівля Ю.А." повернуто ТОВ "Західна фінансова компанія" гарантійний внесок в сумі 1 838 344,62 грн. (а.с. 77).

Платіжним дорученням № 625 від 17.08.2017 (а.с. 78) ТОВ "Закупівля Ю.А." сплачено Товарній біржі "СТАТУС ЕКСПЕРТ" винагороду оператора в сумі 150 000 грн. відповідно до протоколу електронних торгів № UA-ЕА-2017-07-07-000127-а від 19.07.2017.

Таким чином, витрати позивача в сумі 150 000 грн, сплачені оператору Товарній біржі "СТАТУС ЕКСПЕРТ", через електронний майданчик якого здійснювалися торги, понесено у відповідності до вимог Положення щодо організації продажу активів (майна) банків, що ліквідуються та підтверджено первинними документами, які застосовуються у спірних правовідносинах.

Водночас, відсутність прямого договору між Товарною біржою "СТАТУС ЕКСПЕРТ" та позивачем жодним чином не спростовують факту понесення цих витрат позивачем в межах здійснення своєї господарської діяльності.

Також суд враховує висновки Верховного Суду, викладені ним в постанові від 03.09.2019 у справі № 810/611/14, а саме: податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які повинні складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції, однак критерієм правомірності формування податкового обліку є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що господарські операції фактично здійснені та спрямовані на отримання доходу.

Стосовно висновку контролюючого органу щодо завищення задекларованих ТОВ "Західна фінансова компанія" витрат в сумі 1 212 024,83 грн за 2017 рік в результаті включення негативного результату від здійснення платником податків переуступки права вимоги за договором з ТОВ "СТОР ЕКСПО" суд зазначає наступне.

12.10.2017 між ТОВ "Західна фінансова компанія" та ТОВ "СТОР ЕКСПО" укладено договори позики № 6-П від 12.10.2017 та № 7-П від 12.09.2017. Загальний розмір позичених позивачем коштів склав 3 196 510 грн. Відсоток за користування позикою - 15 % річних.

04.11.2017 на адресу ТОВ "СТОР ЕКСПО" було направлено акт - розрахунок нарахованих процентів, який не був отриманий позичальником, іншими засобами зв`язку позивач також не міг зв`язатися із позичальником. Ризик неповернення кредитних коштів також підтвердився ухвалами Харківського окружного адміністративного суду у справі № 820/5734/17, з яких вбачалося що органи ДФС відмовили підприємству у реєстрації податкових накладних. Водночас ТОВ "СТОР ЕКСПО" не змогло заплатити судовий збір.

В подальшому з інформації з ЄДРПОУ позивач встановив, що з 10.01.2018 ТОВ "СТОР ЕКСПО" перебував у стані припинення, а 18.07.2018 його ліквідовано.

29.12.2017 між ТОВ "Західна фінансова компанія" та ТОВ "Фінансовий інвестор" укладено договір про відступ права вимоги № 01/29.12.17, за яким останній набув права вимоги в сумі 3 337 684,83 грн. Право вимоги, що відступається оцінене у 2 125 660 грн.

Суму негативного результату 1 212 024,83 грн. від здійснення переуступки права вимоги підприємством позивача віднесено до фінансових витрат за 2017 рік.

Викладені обставини відповідачем не заперечуються, водночас, останній врахував, що позичальник під час спірних операцій не перебував в стадії ліквідації, мав основні та оборотні засоби, отримав дохід за 2017 рік, договір позики був застрахований, відступлення права вимоги було здійснено ТОВ "Фінансовий інвестор", що є пов`язаним із позивачем.

Суд не погоджується з таким висновком контролюючого органу враховуючи наступне.

Згідно підпункту 14.1.255 пункту 14.1 статті 14 ПК відступлення права вимоги - операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.

Згідно підпункту 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 ПК позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Пунктом 58 "Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 39", затвердженого Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку 30.06.2017 наприкінці кожного звітного періоду суб`єктові господарювання слід оцінювати, чи є об`єктивне свідчення того, що корисність фінансового активу або групи фінансових активів, що оцінюються за амортизованою собівартістю, зменшується. Якщо таке свідчення є, суб`єктові господарювання слід застосовувати параграф 63 для визначення суми будь-якого збитку від зменшення корисності.

Згідно пункту 63 "Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 39" якщо є об`єктивне свідчення того, що відбувся збиток від зменшення корисності фінансових активів, що оцінюються за амортизованою собівартістю, то суму збитку оцінюють як різницю між балансовою вартістю активу та теперішньою вартістю попередньо оцінених майбутніх грошових потоків (за винятком майбутніх кредитних збитків, які не були понесені), дисконтованих за первісною ефективною ставкою відсотка фінансового активу (тобто ефективною ставкою відсотка, обчисленою при первісному визнанні). Балансову вартість активу слід зменшити прямо або застосовуючи рахунок резервів. Суму збитку слід визнавати у прибутку чи збитку.

Водночас пунктом 59 цього стандарту чітко встановлено, що корисність фінансового активу або групи фінансових активів зменшується і збитки від зменшення корисності виникають, якщо і тільки якщо є об`єктивне свідчення зменшення корисності внаслідок однієї або кількох подій, які відбулися після первісного визнання активу ("подія збитку"), і така подія (або події) збитку впливає (впливають) на попередньо оцінені майбутні грошові потоки від фінансового активу або групи фінансових активів, які можна достовірно оцінити. Може бути неможливим ідентифікувати одну, окрему подію, що спричинила зменшення корисності. Скоріше поєднаний вплив кількох подій може спричинити зменшення корисності. Збитки, очікувані як наслідок майбутніх подій, незалежно від того, наскільки вони ймовірні, не визнаються. Об`єктивне свідчення того, що корисність фінансового активу або групи активів зменшується, містить у собі спостережені дані, які привертають увагу утримувача активу до таких подій збитку:

а) значні фінансові труднощі емітента або боржника;

б) порушення контракту, таке як невиконання зобов`язань чи прострочування платежів відсотків або основної суми;

в) надання позикодавцем (з економічних чи юридичних причин, пов`язаних із фінансовими труднощами позичальника) концесії позичальникові, яку позикодавець не розглядав би за інших умов;

г) стає можливим, що позичальник оголосить банкрутство або іншу фінансову реорганізацію;

ґ) зникнення активного ринку для цього фінансового активу внаслідок фінансових труднощів; або

д) спостережені дані, що свідчать про зменшення, яке можна оцінити, попередньо оцінених майбутніх грошових потоків від групи фінансових активів з часу первісного визнання цих активів, хоча зменшення ще не можна ідентифікувати з окремими фінансовими активами в групі, включаючи:

і) негативні зміни у стані платежів позичальників у групі (наприклад, збільшення кількості прострочених платежів або збільшення кількості позичальників із кредитними картками, які досягли свого кредитного ліміту і сплачують мінімальну щомісячну суму); або

іі) національні чи локальні економічні умови, які корелюють із невиконанням зобов`язань за активами в групі (наприклад, збільшення рівня безробіття у географічному регіоні позичальників, зменшення цін на нерухомість в іпотеках у відповідному регіоні, зменшення цін на нафту щодо активів за позиками для нафтовидобувних компаній, або негативні зміни в умовах галузі, які впливають на позичальників у групі).

Отже, перед укладенням договору відступлення права вимоги підприємство повинно мати об`єктивне свідчення того, що можливість повернення позики зменшиться. "Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку 39" визначено критерії такої об`єктивності, які повинні застосовуватися у своїй сукупності. Водночас, перелік критеріїв, які свідчать про відсутність об`єктивності зменшення фінансового активу та які застосовано контролюючим органом у спірних правовідносинах, законодавством не визначено.

На думку суду, ТОВ "Західна фінансова компанія", укладаючи договір з ТОВ "Фінансовий інвестор" про відступ права вимоги № 01/29.12.17 цілком правомірно врахував наявність вищевикладених обставин, що свідчили про наявність значних фінансових труднощів боржника, наслідком яких стала його ліквідація 18.07.2018.

Натомість зазначені відповідачем обставини (позичальник не перебував в стадії ліквідації, мав основні та оборотні засоби, отримав дохід за 2017 рік, договір позики був застрахований, відступлення права вимоги було здійснено ТОВ "Фінансовий інвестор", що є пов`язаним із позивачем) жодним чином не спростовують факту наявності об`єктивного свідчення того, що корисність фінансового активу позивача за наслідком зазначених операцій зменшується.

Відтак, позивачем правомірно віднесено суму негативного результату 1 212 024,83 грн. від здійснення переуступки права вимоги до фінансових витрат за 2017 рік.

Водночас, суд вважає слушним твердження позивача про те, що в разі неукладення договору про відступ права вимоги, негативний результат за наслідками господарських операцій ТОВ "Західна фінансова компанія" з ТОВ "СТОР ЕКСПО" був би більший.

За приписами частини 1, 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з частини 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

З огляду на викладене, відповідач як суб`єкт владних повноважень, на якого частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, не довів суду правомірності прийнятого ним податкового повідомлення-рішення від 29.10.2019 № , що є підставою для задоволення адміністративного позову.

З огляду на сплату позивачем судового збору в розмірі 4 596,85 грн. стягненню за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Західна фінансова компанія" підлягають витрати зі сплати судового збору в розмірі 4 596,85 грн.

На підставі викладеного та керуючись статтями 2, 3, 6 - 10, 72 - 77, 90, 241 - 246, 263 Кодексу адміністративного судочинства України,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Західна фінансова компанія" (вул. Пушкіна, 47, м. Полтава, Полтавська область, ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 29.10.2019 №.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області () на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Західна фінансова компанія" () витрати зі сплати судового збору в розмірі 4 596,85 грн.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду з урахуванням особливостей подання апеляційних скарг, встановлених пунктом 15.5 частини 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України в редакції від 03.10.2017 року.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 21 січня 2020 року.

Головуючий суддя К.І. Клочко