Справа № 160/7710/19
Суддя: Боженко Наталія Василівна
Дата ухвалення: 2019-12-03 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 грудня 2019 року Справа № 160/7710/19
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіБоженко Н.В.
за участі секретаря судового засіданняТрошиної А.С.
представника позивача представників відповідача Подольної Н.Г. Донцова Є.Е., Гужви Н.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВИЙ ДІМ "АВІАС" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
Позовні вимоги обґрунтовані неправомірністю та безпідставністю винесених відповідачем податкових повідомлень-рішень. Позивач вважає, що висновки контролюючого органу є безпідставними та такими, що не ґрунтуються на нормах чинного законодавства. Так, позивач не погоджується з висновками та даними акту перевірки, та вважає, що взаємовідносини з ТОВ"Укрбудквант" та ТОВ "Ренесанс Трейд" в рамках господарських угод з поставки нафтопродуктів мають реальний характер та підтверджуються належним чином оформленими первинним документами. Усі господарські угоди, що укладені підприємством з контрагентами, як стверджує позивач, оформлені відповідно до вимог Цивільного та Господарського кодексів України, а складені видаткові та податкові накладні містять всі передбачені законодавством реквізити, зокрема, статті 210 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим є належними первинними документами для відображення господарської операції в бухгалтерському та податковому обліку підприємства. Позивач зазначає, що позивачем, як постачальником товару, було дотримано умови п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме: податкові накладні зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних та ніяких сумнівів з боку податкового органу не викликають. Отже, позивач наголошує, що усі операції з реалізації нафтопродуктів ТОВ «ТД «АВІАС» було відображено в податковому обліку підприємства у відповідності до вимог Податкового кодексу України, а висновок податкового органу про заниження суми податкових зобов`язань з ПДВ є неправомірним. Також позивач вважає, що донарахування відповідачем податкових зобов`язань з ПДВ через включення підприємством в ціну товару при реалізації кінцевому споживачу роздрібного акцизного податку - таким, що не відповідає вимогам Податкового кодексу України. При цьому, позивач зауважує, що він здійснює роздрібну реалізацію нафтопродуктів через мережу торгівельних точок, що не мають статусу юридичної особи, шляхом укладання господарських угод, істотною умовою яких є отримання покупцем нафтопродуктів за довірчими документами через мережу АЗС-партнерів. Позивач зазначає, що Податковий кодекс України та органи фіскальної служби чітко пов`язують виникнення податкових зобов`язань зі сплати акцизного податку при роздрібній реалізації нафтопродуктів за умови безпосереднього здійснення відпуску нафтопродуктів через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова), під час здійснення розрахункових операцій. Водночас, як пояснив позивач, постачальники нафтопродуктів (власники та/або орендарі мережі АЗС), виконуючи свої зобов`язання в рамках укладених господарських угод з підприємством, здійснюють безпосередньо відпуск нафтопродуктів споживачам (покупцям ТОВ «ТД АВІАС») через мережу заправних комплексів та сплачують акцизний податок з обсягів відпущеного пального за довірчими документами, але при цьому не отримуючи оплату (готівковому/безготівковому порядку) за товар. Відтак, приймаючи до уваги особливості здійснення підприємством торгівлі нафтопродуктами та вимоги Податкового кодексу України, ТОВ «ТД «АВІАС», на думку останнього, правомірно включає у вартість товару суму акцизного податку, яка включена в ціну постачальника та сплачується до бюджету. З огляду на викладене, винесені контролюючим органом податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Справі за даним адміністративним позовом присвоєно єдиний унікальний номер судової справи - 160/7710/19 та у зв`язку з автоматизованим розподілом дана адміністративна справа була передана для розгляду судді Боженко Н.В.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 серпня 2019 р. вищезазначену позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження по справі №160/7710/19 за вищезазначеним позовом, судом ухвалено здійснювати розгляд даної справи за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.
11 вересня 2019 р. представником Головного управління ДФС у Дніпропетровській області подано до суду відзив на позовну заяву, в якій відповідач заперечив проти заявлених ТОВ «ТД «АВІАС» до суду позовних вимог та зазначив, що викладені у позовній заяві твердження не спростовують виявлених в ході проведеної контролюючим органом порушень, допущених підприємством. Так, відповідач зазначив, що ТОВ «ТД «АВІАС» протягом перевіряємого періоду здійснювало реалізацію паливно-мастильних матеріалів на адресу ПП «Укрелтранс», ПП «Брікк», ТОВ «Файлекомп», ТОВ «Сторм рейз», ТОВ «Старр пром» поза межами правового поля, оскільки в ході перевірки реальність здійснення господарських операцій із даними юридичними особам не підтверджено, зокрема, з огляду на наявність в Єдиному реєстрі судових рішень ухвал та вироків, винесених судами в рамках кримінальних проваджень щодо посадових осіб вказаних підприємств. Також не підтверджено, як зауважує відповідач, й реальність господарських операцій позивача з ТОВ Укрбудквант» і ТОВ «Ренесанс трейд сервіс» з огляду на отриману контролюючим органом податкову інформацію (зокрема, наявні в інформаційній базі ІС «Податковий блок» акти перевірок, що складені іншими територіальними органами Державної фіскальної служби України, які даними юридичними особами в апеляційному або судовому порядку не оскаржувались). Відповідач наголосив, що у січні-квітні 2017 року ТОВ «ТД «АВІАС» здійснювало реалізацію товарів (паливних талонів та скетч-карток) за цінами, нижчими від цін придбання, що призвело до заниження податкових зобов`язань підприємства по сплаті ПДВ на суму 470 797, 48 грн. В акті перевірки також зазначено, що податкова накладна на суму перевищення такої ціни ТОВ "ТД "Авіас" не складалась, тобто, підприємством в порушення пункту 120-1.2 статті 120-1, пункту 198.5 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у встановлені терміни не були складені податкові накладні та не зареєстровані в ЄРПН. В матеріалах акта перевірки зазначено, що протягом 2016 року спостерігається така ж ситуація щодо збитковості реалізації товарів, але підприємством самостійно виписані податкові накладні на суму відхилень та нараховано податкові зобов`язання з ПДВ у повному обсязі. Також відповідач під час проведеної перевірки встановив, що у період з 01.04.2016р. по 31.12.2016р. позивач здійснював торгівлю талонами на пальне, однак підприємство у даний проміжок часу не було платником акцизного податку, та, як наслідок, в порушення п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України занизило податкові зобов`язання з ПДВ від суми отриманої попередньо оплати за товар у розмірі 20 740 691, 00 грн. З огляду на вищезазначені порушення, відповідач вважає спірні податкові повідомлення-рішення такими, що винесені Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області правомірно.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019р. суд задовольнив клопотання представника позивача про продовження строку підготовчого провадження та ухвалив продовжити строк підготовчого провадження по справі №160/7710/19 до 13 листопада 2019р. включно.
12 листопада 2019р. представником ТОВ «ТД «АВІАС» подано до суду відповідь на відзив на позовну заяву, в якій останній стосовно наявності кримінальних проваджень та інформації щодо фіктивного підприємництва контрагентів підприємства зазначив, що Верховною Радою України прийнято Закон України «Про внесення змін до Кримінального кодексу України та Кримінального процесуального кодексу України щодо зменшення тиску на бізнес» за №101-ІХ від 18.09.2019р., яким, зокрема, виключено з Кримінального кодексу України статтю 205 «Фіктивне підприємництво» та зауважив, що під час проведення перевірки відповідних контрагентів контролюючим органом, навіть, не досліджувались первинні документи, що складені даними юридичними особами із позивачем. Водночас, позивач наполягає щодо реальності господарських операції, за укладеними ТОВ «ТД «АВІАС» угодами із ПП «Укрелтранс», ПП «Брікк», ТОВ «Файлекомп», ТОВ «Сторм рейз», ТОВ «Старр пром». Також позивач вважає, що й доводи відповідача стосовно нереальності господарських операцій підприємства із ТОВ «Укрбудквант» і ТОВ «Ренесанс трейд Сервіс» також не заслуговують уваги суду, оскільки норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо це платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Крім того, позивач повторно наголосив на тому, що в рамках укладених із його контрагентами-постачальниками угод під час безпосереднього відпуску нафтопродуктів споживачам через мережу заправних комплексів ТОВ «ТД «АВІАС» сплачує акцизний податок з обсягів відпущеного пального за довірчими документами, але при цьому не отримуючи оплату (готівковому/безготівковому порядку) за товар. Відтак, приймаючи до уваги особливості здійснення підприємством торгівлі нафтопродуктами та вимоги Податкового кодексу України, позивач правомірно включає у вартість товару суму акцизного податку, яка включена в ціну постачальника та сплачується до бюджету
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2019р. суд закрив підготовче провадження та призначив справу до судового розгляду по суті.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2019р. суд задовольнив клопотання представника Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та ухвалив в порядку статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України допустити процесуальне правонаступництво у справі №160/7710/19 та замінити первинного відповідача у даній справі з Головного управління ДФС у Дніпропетровській області його процесуальним правонаступником - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області.
Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала у повному обсязі, надала пояснення, аналогічні викладеним у позовній заяві, відповіді на відзив, просила суд задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Представники відповідача в судовому засіданні проти задоволення позову заперечували, посилаючись на відзив на адміністративний позов, що міститься в матеріалах справи, у зв`язку з чим у задоволенні позовної заяви просили відмовити.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.
До видів економічної діяльності підприємства (за КВЕД-2010) належить:
-Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (код КВЕД 46.71);
-Неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90);
-Роздрібна торгівля пальним (код КВЕД 47.30);
-Купівля і продаж власного нерухомого майна (код КВЕД 68.10).
-п.п. 14.1.203 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, в результаті чого ТВО «ТД «АВІАС» занижено ПДВ на загальну суму 21 903 659, 00 грн., в т.ч.:
-за квітень 2016 року на суму 4 078 061, 00 грн.;
-за травень 2016 року на суму 2 867 576, 00 грн.;
-за червень 2016 року на суму 3 010 698, 00 грн.;
-за липень 2016 року на суму 3 100 005, 00 грн.;
-за серпень 2016 року на суму 3 077 205, 00 грн.;
-за вересень 2016 року на суму 2 980 704, 00 грн.;
-за жовтень 2016 року на суму 1 660 278, 00 грн.;
-за листопад 2016 року на суму 489 204, 00 грн.;
-за грудень 2016 року на суму 193 963, 00 грн.;
-за лютий 2017 року на суму 179 718, 00 грн.;
-за березень 2017 року на суму 123 012, 00 грн.;
-за квітень 2017 року на суму 96 540, 00 грн.;
-за вересень 2017 року на суму 46 695, 00 грн.,
та завищення ряд. 21 «Сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» за червень 2018 року в сумі 24 832, 00 грн.;
-п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством не здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних, що тягне за собою накладення штрафу у розрахунковому розмірі в залежності від термінів порушення реєстрації накладних та незареєстрованої суми ПДВ;
-п.п. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16, п.п. 48.18.2 п. 49.18, п. 49.19, п. 49.20 ст. 49 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством не подано податкову звітність з податку на прибуток за три квартали 2017 року, відповідальність платника передбачена п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України;
-п. 51.1 ст. 51, п.п. 176.2.б ст. 176 Податкового кодексу України, оскільки податкові розрахунки за формою 1 ДФ за 2-й квартал 2017 року надано до податкової служби з інформацією не у повному обсязі.
18 березня 2019р. на підставі акта перевірки Головним управління ДФС у Дніпропетровській області сформовано:
ТОВ «ТД «АВІАС» оскаржило дані податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку шляхом направлення до Державної фіскальної служби України скарги за вих. №9 від 05.04.2019р.
Таким чином, не погодившись із висновками контролюючого органу в акті перевірки та винесеними на підставі останнього податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ «ТД «АВІАС» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із даним позовом.
Вирішуючи спір по суті та надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (надалі в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України - для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України).
У відповідності до положень п.п. 14.1.203 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об`єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об`єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об`єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності.
Розділом V Податкового кодексу України врегульовані питання, пов`язані з обчисленням та сплатою податку на додану вартість.
У пункті 185.1 статті 185 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Приписами пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
газу, який постачається для потреб населення.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно із пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
-дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
-дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За змістом положень п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, а для платників податку, що застосовують касовий метод, - ніж через 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку.
Пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Положеннями підпунктів «а» та «в» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1 .3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Тобто, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
З наведених законодавчих положень вбачається, що право на формування податкового кредиту виникає у платника податків за наявності: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду (в залежності від характеру певних операцій) та які містять інформацію про зміст та обсяг операції, підписані уповноваженими особами; придбання товарів/послуг з метою їх використання в господарській діяльності; наявності розумних економічних причин (ділової мети) для здійснення господарських операцій; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності (особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник ПДВ); наявності у покупця податкової накладної, яка відповідає вимогам статті 201 Податкового кодексу України, зареєстрована та підписана уповноваженою особою.
Так, як вбачається зі змісту наданого представником відповідача розрахунку податкових повідомлень-рішень, формування даних рішень контролюючого органу пов`язане з наступним:
Так, стосовно господарських взаємовідносини позивача із ТОВ «Укрбудквант» із ТОВ «Ренесанс трейд сервіс» суд встановив наступне.
15 грудня 2015р. між ТОВ «ТД «АВІАС» (Покупець) та ТОВ «Ренесанс трейд сервіс» (Постачальник) був укладений договір за №П15-107 щодо постачання нафтопродуктів, а саме: бензину марок А-92, А-95, А-95 Euro Plus, E-95-S, дизельне паливо, дизельне паливо EURO і газ.
Згідно додатку №1 до вказаного договору АЗС Постачальника розташована в Івано-Франківській області
Під час виконання даного договору (квітень 2016 року) позивачем та його контрагентом були оформлені наступні первинні документи:
-Акт прийому-передачі товару від 30.04.2016р. на загальну суму 2 574 086, 78 грн. (з урахуванням ПДВ та акцизного податку);
-Акт прийому-передачі товару від 30.04.2016р. на загальну суму 1 193 668, 46 грн. (з урахуванням ПДВ та акцизного податку).
ТОВ «Ренесанс трейд сервіс» було виписано та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні:
-№3 від 15.04.2016р. на суму 3000, 00 грн. (в т.ч. ПДВ - 500, 00 грн.);
-№16 від 30.04.2016р. на суму 1 102 062, 00 грн. (в т.ч. ПДВ - 183 677, 00 грн.);
-№25 від 30.04.2016р. на суму 906 815, 09 грн. (в т.ч. ПДВ - 151 135, 90 грн.).
Оплату за придбаний у постачальника товар позивач здійснив згідно з платіжними дорученнями №5171 від 13.05.2016р. на суму 2 794 900, 00 грн., №5624 від 24.05.2016р. на суму 487 408, 27 грн., №5724 від 27.05.2016р. на суму 3 473 000, 00 грн., №9972 від 01.09.2016р. на суму 1 790 745, 17 грн.
Також 21 грудня 2015р. між ТОВ «ТД «АВІАС» (Покупець) та ТОВ «Укрбудквант» (Постачальник) був укладений договір за №П15-133 щодо постачання нафтопродуктів, а саме: бензину марок А-92, А-95, А-95 Euro Plus, E-95-S, дизельне паливо, дизельне паливо EURO і газ.
Згідно додатку №1 до вказаного договору АЗС Постачальника розташована в Івано-Франківській області
Під час виконання даного договору (квітень 2016 року) позивачем та його контрагентом були оформлені наступні первинні документи:
-Акт прийому-передачі товару від 30.04.2016р. на суму 1 547 664, 04 грн. (з урахуванням ПДВ та акцизного податку);
-Акт прийому-передачі товару від 30.04.2016р. на суму 2 331 997, 59 грн. (з урахуванням ПДВ та акцизного податку).
ТОВ «Укрбудквант» було виписано та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні:
-№143 від 30.04.2016р. на загальну суму 1 429 422, 70 грн. (в т.ч. ПДВ - 238 237, 10 грн.);
-№144 від 30.04.2016р. на суму 2 151 996, 91 грн. (в т.ч. ПДВ - 358 666, 15 грн.).
Суд звертає увагу, що під час перевірки позивача було досліджено та описано в акті перевірки первинні документи, які були складені та оформлені позивачем в зв`язку із здійсненням описаних вище господарських операцій. При цьому перевіркою не було встановлено відсутність тих чи інших первинних документів, а також не було встановлено порушення вимог ведення бухгалтерського чи податкового обліку, в частині обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань.
Разом з тим, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум ПДВ є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.
У відповідності до Інформаційного листа Вищого адміністративного суду України «Проблемні питання застосування законодавства у справах за участю органів державної податкової служби» №1112/11/13-10 від 20.07.2010 р., процесуальна діяльність суду із встановлення обґрунтованості права платника податку на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування з податку на додану вартість повинна включати такі етапи:
1. встановлення факту здійснення господарської операції. При цьому, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції - договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів, тощо. Необхідно перевірити фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення, приміщень для зберігання товарів тощо; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.
2. встановлення спеціальної правосуб`єктності учасників господарської операції. Особа, яка видає податкову накладну, повинна бути зареєстрована як платник податку на додану вартість на момент вчинення відповідної господарської операції.
3. встановлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг) і господарською діяльністю платника податку.
4. встановлення дотримання платником податку спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум податкового кредиту та/або бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.
5. встановлення факту надмірної сплати податку на додану вартість у ціні товарів (послуг), що придбані платником податку.
Аналогічна позиція викладена також у листі Вищого адміністративного суду України №742/11/13-11 від 02.06.2011р., в якому зазначено, що з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з`ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції.
Судам слід ураховувати, що наявність укладеного між учасниками господарської операції цивільно-правового договору або відсутність визнання такого договору недійсним або нікчемним сама собою не свідчить про реальність вчинення відповідної операції.
Отже, надаючи оцінку правомірності винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, судом підлягає дослідженню факт реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
При цьому, в акті перевірки не наведено інформації про наявність судових рішень щодо визнання укладених правочинів недійсними як боку його учасників, так і з боку третіх осіб.
Крім того, відповідачем не надано до суду жодних документальних доказів про неможливість роботи контрагентів ТОВ «ТД «АВІАС» у перевіряємий період.
Натомість, фахівці Головного управління ДФС у Дніпропетровській області зазначили в акті перевірки, що за даними ІС «Податковий блок» підсистеми «Перегляд результатів співставлення» показників задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту у розмірі вищевказаних контрагентів встановлено наявність розбіжностей між даними показників задекларованого податкового кредиту і податкових зобов`язань ТОВ «ТД «АВІАС» та ТОВ «Укрбудквант» і ТОВ «Ренесанс трейд сервіс».
Відповідна розбіжність, як стверджує відповідач, виникла за рахунок отримання контролюючим органом податкової інформації (зокрема, акти Головного управління ДФС в Івано-Франківській області «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Укрбудквант» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів, єдиного соціального внеску, а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 11.12.2014р. по 28.07.2016р.» за №467/09-19-14-06/39542466 від 15.08.2016р. та «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Ренесанс Трейд Сервіс» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 06 травня 2015 року по 28 липня 2016 року» за №466/09-19-14-06/39779950 від 15.08.2016р., які, як зауважив контролюючий орган, контрагентами позивача в апеляційному та судовому порядку не оскаржувались.
Слід зазначити, що посилання контролюючого органу на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента позивача, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставним, оскільки, така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Така податкова інформація вказує тільки на можливе ухилення від сплати податків контрагентами-постачальниками позивача.
При цьому, жодною нормою законодавства України не передбачається обов`язок платників податків - покупців товарів (робіт, послуг) вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо повноти та правильності ведення ними податкового обліку, сплати податків за окремою операцією придбання товарів (надання послуг), відомостей щодо третіх осіб (постачальників в ланцюгу) тощо.
До того ж, в постанові Верховного Суду від 27.03.2018р. у справі №816/809/17 зазначено, що суд не бере до уваги аргументи контролерів щодо податкової інформації в інформаційно-аналітичних базах стосовно контрагентів позивача за ланцюгами постачання, а також податкової інформації, наданої іншими контролюючими органами. Адже така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом у розумінні процесуального законодавства.
Тому, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит (зменшення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток), можуть бути застосовані саме до такого платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.
Водночас, судом встановлено, що всі надані позивачем первинні документи відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та мають всі необхідні реквізити (печатки підприємств, підписи уповноважених осіб тощо) як наслідок - вони є такими, які підлягають обов`язковому врахуванню як в бухгалтерському, так і в податковому обліку.
При цьому, відповідачем ні у акті перевірки, ні під час розгляду справи, не зазначені будь-які зауваження до форми та змісту вказаних первинних документів.
Слід зауважити, що чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів.
Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.
Відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Такий підхід узгоджується з судовою практикою Європейського Суду з прав людини.
Також, суд не приймає до уваги посилання відповідача, як на підставу для невизнання податкового кредиту, на обрив ланцюга постачання (відсутність інформації про придбання контрагентом товарів, що були поставлені позивачеві).
Як зазначив Вищий адміністративний суд України у своєму листі «Щодо однакового застосування адміністративними судами окремих приписів Податкового кодексу України» за №742/11/13-11 від 02.06.2011р., оцінюватися при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
При цьому, відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.
Також, слід зауважити, що у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява №3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22.01.2009р. зазначив: «платник податку не повинен нести наслідків невиконання його постачальником зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності».
Аналогічна позиція Європейського суду з прав людини викладена у рішенні від 09.01.2007р. у справі «Інтерсплав проти України» (заява № 803/02), в якому зокрема зазначено про те, що у разі якщо державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань, однак Суд, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.
З огляду на вищевикладене, висновки податкового органу щодо порушення позивачем норм Податкового кодексу України в контексті нереальності господарських операцій позивача із його контрагентами-постачальниками (ТОВ «Укрбудквант» і ТОВ «Ренесанс Трейд Сервіс») у квітні 2016 року та, як наслідок, завищення позивачем податкового кредиту не підтверджені належними та допустимими доказами під час розгляду даної справи.
Щодо інших порушень зазначених в Акті перевірки, суд зазначає наступне.
Так, в ході перевірки контролюючим органом досліджено питання господарських операцій позивача у перевіряємому періоді щодо реалізації реалізацію паливно-мастильних матеріалів на адресу ПП «Укрелтранс», ПП «Брікк», ТОВ «Файлекомп», ТОВ «Сторм рейз», ТОВ «Старр пром».
В акті перевірки міститься детальний опис оформленої позивачем із вказаними контрагентами первинної та бухгалтерської документації.
Відповідач в акті перевірки зауважив про відсутність необхідних умов для здійснення фінансово-господарської діяльності контрагентами позивача - ПП «Укрелтранс», ПП «Брікк», ТОВ «Файлекомп», ТОВ «Сторм Рейз», ТОВ «Старр пром» й посилався на відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань з огляду на отримання контролюючим органом наступної податкової інформації, а саме:
-ухвала Приморського районного суду м. Одеси від 27.06.2017р. по справі №1-кп/522/1176/17, відповідно до якої ОСОБА_1 визнано винним в скоєнні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України за кваліфікуючими ознаками: пособництво у фіктивному підприємництві, тобто пособництво в придбанні суб`єкту підприємницької діяльності (юридичної особи) ТОВ «Укрелтранс» з метою прикриття незаконної діяльності;
-ухвала Кіровського районного суду м. Дніпропетровська від 23.11.2018р. по справі №203/1690/18, провадження №1-кп/0203/389/2018, відповідно до якої ОСОБА_2 визнано винною у повному обсязі за обвинуваченням у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 28, ч. 1 ст. 205, ч. 2 ст. 205-1 Кримінального кодексу України;
-вирок Сихівського районного суду м.Львова від 16.05.2018р. по справі №464/1797/18, провадження №1- 4/297/18, відповідно до якого ОСОБА_3 визнано винним у вчиненні кримінальних правопорушень, бачених ч. 3 ст. 28, ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 28, ч. 3 ст. 358 Кримінального кодексу України;
В акті перевірки також наявна інформація щодо внесення до Реєстру облікових карток суб`єктів фіктивного підприємництва по підприємствам ПП «Укрелтранс», ПП «Брікк», ТОВ «Файлекомп», ТОВ «Сторм рейз», ознаки фіктивності: «зареєстровано (перереєстровано) у органах державної реєстрації ф.о. з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління підставним (неіснуючим), померлим, безвісті зниклим особам або таким особам, що не мали наміру провадити фінансово-господарську діяльність або реалізувати повноваження», та зазначено про наявність: пояснень ОСОБА_1 щодо непричетності до здійснення фінансово-господарської діяльності ПП «Укрелтранс»; допиту ОСОБА_2 щодо непричетності до ведення фінансово-господарської діяльності ТОВ «Файлекомп»; допиту ОСОБА_3 щодо непричетності до ведення фінансово-господарської діяльності ТОВ «Сторм рейз».
Також, в акті перевірки зазначено щодо внесення до Реєстру облікових карток суб`єктів фіктивного підприємництва по ТОВ «Старр пром» ознаки фіктивності: «зареєстровано (перереєстровано) та провадження фінансово-господарської діяльності без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників». Наявні пояснення ОСОБА_4 щодо непричетності до ведення фінансово-господарської шості ТОВ «Старр пром».
Вищевикладене свідчить про те, що отримані від ПП «Укрелтранс», ПП «Брікк», ТОВ «Файлекомп», ТОВ «Сторм рейз» та ТОВ «Старр Пром» кошти, перерахування яких не пов`язано з постачанням товарів, та за відсутності даних у ТОВ «ТД «Авіас» щодо їх повернення у майбутньому, кваліфікуються відповідачем, як актив, який слід враховувати у складі інших доходів відповідного звітного періоду, що не знайшло відображення у фінансовій звітності ТОВ «ТД «Авіас» та не враховано при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.
Окрім того, в акті перевірки відповідачем в результаті перевірки аналізу цін продажу товару (паливних талонів та скетч-карт) зафіксовано порушення ТОВ «ТД «АВІАС» п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, яке полягає у тому, що позивачем здійснено реалізацію товарів за цінами, що є нижчими від цін придбання, внаслідок чого підприємством було занижено суму податкових зобов`язань з ПДВ на 470 797, 00 грн. (кредит рахунку 28 "Собівартість реалізації" за відповідний період складає 33 263 902,59 грн., між тим як дохід від реалізації - 30 909 915, 14 грн., відхилення складає 2 353 987, 45 грн.).
Згідно із приписами п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України - база оподаткування операцій з постачання товарів не може бути нижче ціни придбання таких товарів.
Положеннями Кодексу адміністративного судочинства України передбачається не лише обов`язок суб`єкта владних повноважень (відповідача у справі) щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності (ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України), протей й обов`язок кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України).
Так, судом встановлено наявність зафіксованого податковим органом в акті перевірки порушення ТОВ «ТД «АВІАС» положень п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, доказів на спростування якого позивачем не надано.
За таких обставин, позивачем реалізовано товар за цінами, що є нижчими від цін придбання, внаслідок чого мало місце заниження сум податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму на 470 797, 00 грн.
В Акті перевірки також зазначено, що податкова накладна на суму перевищення такої ціни позивачем не складались, тобто, підприємством, в порушення пункту 120-1.2, статті 120-1, пункту 198.5 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у встановлені терміни не були складені податкові накладні та не зареєстровані в ЄРПН. Доказів щодо спростування даних висновків позивачем не надано.
Також в акті перевірки контролюючим органом було зафіксовано порушення п.187.1 ст.188 Податкового кодексу України, яке полягає у тому, що ТОВ «ТД «АВІАС» не відображено ПДВ у складі податкових зобов`язань від суми отриманої попередньої оплати за товар, що призвело до заниження податкових зобов`язань за період з 01.04.2016р. по 31.12.2016 р. у загальному розмірі 20 740 691, 00 грн.
Під час проведення перевірки встановлено, що у період з 01.04.2016 по 31.12.2016 ТОВ "ТД "Авіас" здійснювало торгівлю талонами на пальне та не було платником акцизного податку.
У періоді, що перевірявся в ціну постачання товару (паливних карток) було закладено та відокремлено у видаткових накладних суму нарахованого акцизного податку всього у розмірі 103 703 448, 51 грн., що підтверджено первинними документами (видатковими накладними) та даними бухгалтерського обліку підприємства. Відповідно до регістрів бухгалтерського обліку по рах. 7022 "Дохід від реалізації" позивачем включено до складу доходів вартість реалізованих товарів (паливних карток) з урахуванням акцизного податку.
Стаття 187 Податкового кодексу України визначає дату виникнення податкових зобов`язань, у відповідності до якої датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Так, сторонами не заперечується, що ТОВ «ТД «Авіас» придбавало ПММ (бензин, дизельне паливо і газ) за договорами поставки та, в свою чергу, реалізовувало ПММ за договорами з підприємствами-власниками або орендарями мережі АЗС, що здійснюють відпуск нафтопродуктів за скретч-картками та паливними картками (довірчими документами) ТОВ «ТД «АВІАС».
Стаття 212 Податкового кодексу України визначає коло платників акцизного податку.
Так, згідно із п.п. 212.1.11, п.п. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Податкового кодексу України, платниками акцизного податку є:
-особа - суб`єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів;
-особа, яка реалізує пальне.
Відповідно до п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання.
За твердженням представника позивача, ТОВ «ТД «АВІАС» здійснює роздрібну реалізацію нафтопродуктів через мережу торгівельних точок, що не мають статусу юридичної особи, шляхом укладання господарських угод, істотною умовою яких є отримання покупцем нафтопродуктів за довірчими документами (скретч-картками та паливними картками) через мережу АЗС-партнерів.
При цьому, підприємство в рамках укладених угод зі своїми контрагентами-постачальниками, під час здійснення оплати сплачує вартість акцизного податку, що входив до складу вартості пального під час відпуску через мережу АЗС постачальника за довірчими-документами позивача.
Як зауважує позивач, Податковий кодекс України та органи ДФС чітко пов`язують виникнення податкових зобов`язань зі сплати акцизного податку при роздрібній реалізації нафтопродуктів за умови безпосереднього здійснення відпуску нафтопродуктів через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова), під час здійснення розрахункових операцій, тому, приймаючи до уваги особливості здійснення ТОВ «ТД «АВІАС» торгівлі нафтопродуктами та вимоги Податкового кодексу України, підприємство включає у вартість товару суму акцизного податку, яка включена в ціну постачальника та сплачується до бюджету, що призводить до усунення подвійного оподаткування.
Разом з тим, перевіркою встановлено розбіжності між даними первинних документів та даними зареєстрованих податкових накладних, а саме: у рядку «всього з ПДВ» в зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних відображено суму, яка була сплачена постачальником, не в повному обсязі, відхилення складають суму акцизу згідно з видатковими накладними.
В той час як, за умовами договорів, укладених ТОВ «ТД «АВІАС» з покупцями на реалізацію (АЗС) передбачено, що «...за товар покупець здійснює 100 % передплату...».
Враховуючи зазначені умови договорів щодо 100 % передплати за товар, та приписи п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, податкові зобов`язання з ПДВ у позивача в такому випадку виникають по першій події на всю суму отриманої оплати від покупців.
З огляду ж на те, що підприємством не спростовується відсутність відображення ПДВ у складі податкових зобов`язань від суми отриманої попередньої оплати за товар, суд вважає доведеним встановлене відповідачем заниження ТОВ «ТД «АВІАС» податкових зобов`язань з ПДВ за період з 01.04.2016р. по 31.12.2016р. у загальному розмірі 20 740 691, 00 грн. в порушення п.187.1 ст.188 Податкового кодексу України.
Також, в акті перевірки встановлено, що ТОВ «ТД «АВІАС» порушення вимог статті 201 Податкового кодексу України, а саме: порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, які не складено підприємством (в т.ч.: за січень 2017 року на суму 107 947, 22 грн., за лютий 2017 року - 71 771, 49 грн., за березень 2017 року - 274 707, 18 грн., за квітень 2017 року - 16 371, 59 грн.), що з огляду на приписи п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України тягне за собою накладення штрафу (50 % від суми ПДВ) у загальному розмірі 235 398, 75 грн. (реалізація товару за цінами, що є нижчими за ціни придбання).
Згідно із п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України - на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України передбачено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
Слід зазначити, що позивачем не надано доказів, які б спростовували встановлене відповідачем порушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень 2017 року на суму 107 947, 22 грн., за лютий 2017 року - 71 771, 49 грн., за березень 2017 року - 274 707, 18 грн., за квітень 2017 року - 16 371, 59 грн.
З огляду на викладене, суд доходить до висновку щодо правомірності застосування відповідачем вказаних штрафних санкцій через відсутність надання позивачем доказів своєчасності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з п.30 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Гірвісаарі проти Фінляндії», рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
У рішенні у справі «Трофимчук проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід сторін.
Відтак, решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті не спростовують.
Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Підсумовуючи вищенаведене, суд зазначає, згідно з ч. 2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, безсторонньо, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення неупереджено, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
В силу положень статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України - розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи (ч. 1 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України).
Відповідно до позиції Європейського суду з прав людини, висловленій, зокрема, у пар. 45 рішення в справі «Бочаров проти України», пар. 53 рішення в справі «Федорченко та Лозенко проти України», пар. 43 рішення в справі «Кобець проти України», при оцінці доказів і вирішенні спору суду слід керуватися критерієм доведення «поза розумним сумнівом». Тобто, встановлюючи істину в справі слід базуватися передусім на доказах, які належно, достовірно й достатньо підтверджують ті чи інші обставини таким чином, щоби не залишалося щодо них жодного обґрунтованого сумніву.
Відповідно до частини 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування в спорі покладається на відповідача орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії.
Таким чином, виходячи з аналізу вищевказаних норм законодавства та встановлених судом обставин справи, суд вважає, що відповідачем не доведено належними та допустимими доказами правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення в частині збільшення ТОВ «ТД «АВІАС» податкового зобов`язання по сплаті ПДВ на загальну суму 1 075 504, 50 грн. (в т.ч. за основним платежем на суму 717 003, 00 грн. та за штрафними санкціями у розмірі 358 501, 50 грн.).
З огляду на вищевикладене, позовна заява ТОВ «ТД «АВІАС» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - підлягає частковому задоволенню.
Вирішуючи питання про розподіл між сторонами судових витрат в порядку ст. ст. 143 та 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог ч. 3 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Згідно із приписами статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
Як вбачається з матеріалів справи, в якості доказу сплати судового збору за подання до суду даного позову ТОВ «ТД «АВІАС» надано платіжне доручення №1482 від 26.06.2019р. на суму 19 210, 00 грн.
Інші докази документально підтверджених судових витрат, понесених позивачем - у матеріалах справи відсутні.
Враховуючи положення ч. 3 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, з огляду на те, що адміністративний позов ТОВ «ТД «АВІАС» - задоволено частково, то сума сплаченого позивачем судового збору за подачу позовної заяви до суду в сумі 614, 72 грн. підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст. ст. 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
В іншій частині позовних вимог відмовити.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 13 грудня 2019 року.

Суддя Н.В. Боженко