Справа № 160/6547/19
Суддя: Кальник Віталій Валерійович
Дата ухвалення: 2019-11-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 листопада 2019 року Справа № 160/6547/19
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Кальника В.В.
секретаря судового засідання Туренко К.М.
представника позивача Ліфінець Ю.Ю.
представника відповідача Гармаш І.В.
12 липня 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Оптова компанія Магніт» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, в якому позивач просить визнати протиправними та скасувати:
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16.07.2019 відкрито провадження в адміністративній справі та ухвалено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження.
21 серпня 2019 року Відповідач подав відзив на позовну заяву, в якому заперечує проти позовних вимог та зазначає про те, що Позивачем здійснювалось відвантаження товарів контрагентам, по яким не підтверджено реальність здійснення господарських операцій, вважає, що кошти були отримані Позивачем внаслідок перерахування, яке не пов`язано з постачанням товарів та за відсутності даних у Постачальника щодо їх повернення в майбутньому, а тому такі кошти мають кваліфікуватися як актив, який слід враховувати у складі інших доходів відповідного звітного періоду у фінансовій звітності Постачальника та врахувати при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток; також Відповідач посилається на те, що за договорами позики, що були укладені, визначено їх довгостроковість у зв`язку із зазначенням в них строку повернення позики, яка становить більше року (12 місяців), відтак, такі договори, на думку відповідача, мають обліковуватись в бухгалтерському обліку на 5 класі рахунків, як довгострокові зобов`язання, та посилається при цьому, що за визначенням п.7 П(С)БО11 «Зобов`язання», та п.29, п.30 П(С)БО13 «Фінансові інструменти» такі довгострокові позики стають фінансовим інструментом, що мають бути оцінені за справедливою вартістю, дисконтовані, та сума дисконту (як різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) має бути включена до доходу в момент отримання позики та до витрат в процесі амортизації такого дисконту протягом строку користування позикою з відповідними податковими насідками; також Відповідач стверджує, що Позивач отримав на підставі кредит-нот бонуси за маркетингові послуги як суму винагороди, та не відніс таку суму до складу доходів інших операційних доходів у відповідних звітних періодах з відповідними податковими наслідками та не нарахував податок на додану вартість.
27 серпня 2019 року представником Відповідача було подано доповнення до відзиву, в якому він просив долучити до матеріалів справи вироки.
10 вересня 2019 року представником Позивача були подані відповідь на відзив з урахуванням доповнення до відзиву, клопотання щодо оцінки допустимості доказів, в задоволенні якого судом 16.09.2019 було відмовлено, та клопотання про витребування доказів, яке суд 16.09.2019 задовольнив та зобов`язав Відповідача надати додатки до Акту перевірки №№ 8, 12, 14, 15, 16.
В рамках судового процесу представником Позивача була подана заява про забезпечення адміністративного позову, яка була розглянута судом з урахуванням уточненої заяви про забезпечення позову, про що 18.09.2019 була прийнята ухвала про відмову в задоволенні заяви про забезпечення позову.
В судовому засіданні 07.10.2019 представником Відповідача було подано додаток № 16, з боку Позивача було також подано нові докази.
10.10.2019 представником Відповідача було додано в копіях додатки № 8, № 12, № 14, № 15.
Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав, просив задовольнити позов з підстав, наведених у позові та відповіді на відзив.
Представник відповідача в судовому засіданні обставини, викладені у відзиві на позов, підтримав, проти задоволення позову заперечував, просив відмовити у його задоволенні в повному обсязі.
Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши матеріали справи, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується адміністративний позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.
За результатами перевірки відповідно до Акту перевірки Головного управління ДФС у Дніпропетровській області було встановлено порушення ТОВ «Оптова компанія Магніт»:
1) п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України вiд 02.12.10 №2755-VI (зi змiнами та доповненнями) в результатi чого:
занижено податок на прибуток всього у сумi 793 023 грн., в тому числi по перiодам:
- за 1 квартал 2016 року у сумi 13 850 грн.
- за 2 квартал 2016 року у сумi 31 553 грн.
- за 3 квартал 2016 року у сумi 31 193 грн.
- за 4 квартал 2016 року у сумi 125 997 грн.
- за 4 квартал 2017 року у сумi 590 430 грн.
завищено податок на прибуток всьоrо у сумi 383 052 грн., в тому числi по перiодам:
- за 3 квартал 2018 року у сумi 383 052 грн.
2) абз. «б» п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зi змiнами та доповненнями) в результатi чого занижено податок на додану вартiсть в перiодi, що перевiрявся, на загальну суму 210 145 грн., в тому числi:
- за лютий 2016 року на суму 638 грн.
- за березень 2016 року на суму 6 309 грн.
- за квiтень 2016 року на суму 20 061 грн.
- за березень 2017 року на суму 2 973 грн.
- за квiтень 2017 року на суму 40 019 грн.
- за березень 2018 року на суму 140 145 грн.
3) п. 201. 10. ст. 201 Податкового кодексу України вiд 02.12.2010 №2755-VI (зi змiнами та доповненнями) в результатi чого не зареєстровано в ЄРПН податковi накладнi на загальну суму 78 059 грн., в тому числi:
- за квiтень 2017 року на суму 37 263 грн.
- за березень 2018 poкy на суму 40 796 грн.
4) п.3.5 гл.3, п.5.1, п.5.8 гл.5, п.7.24 гл.7 Положення «Про ведення касових операцiй в нацiональнiй валютi в Українi» iз змiнами та доповненнями, затвердженими постановою Правлiння Нацiонального банку України вiд 15.12.2004 року № 637 (iз змiнами та доповненнями) в результатi чого встановлено перевищення лiмiту залишку готiвки в касі пiдприємства у сумi 1 610,00 rрн.
5) п.1 ч.2 ст.6 Закону України «Про збiр та облiк єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соцiальне страхування» вiд 08 липня 2010 року № 2464-VI, що призвело до несвоєчасного нарахування єдиного внеску в звiтах по ЄСВ на суми лiкарняних листiв, на якi нараховується єдиний внесок, за сiчень 2015 року у сумi 18,21 грн., за травень 2015 року у сумi 122,18 грн., за листопад у сумi 203,91 rрн., за березень 2016 року у сумi 119,39 грн. (донараховано пiдприємством самостiйно у звiтi по ЄСВ за травень 2016 року).
Не погодившись з рішеннями податкового органу про нарахування податкових зобов`язань та штрафних санкцій, Позивач звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із зазначеним позовом.
- не підтвердження реальності здійснення господарських операцій з контрагентами ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм», ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер» протягом 2016 року під час відвантаження Позивачем товарів вказаним суб`єктам господарювання, та
- за наслідками порушень в обліку кредит-нот, отриманих від нерезидентів: Компанії «Robert Thomas Metall-und Electrowerke GmbH & Co» (Німеччина) та Компанії Amika Wronki S.A. (Польща) за період 2016-2018 роки.
- не підтвердження реальності здійснення господарських операцій з контрагентами ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм», ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер» протягом 2016 року під час відвантаження Позивачем товарів вказаним суб`єктам господарювання, та
- не проведення дисконтування доходів від позик, отриманих від суб`єктів господарювання, за наслідками договорів, укладених протягом протягом періоду з 2016 по 2018 роки.
В якості загальних висновків щодо повноти декларування та своєчасності сплати податку на прибуток та податку на додану вартість в Акті перевірки зазначено наступне:
- на стор.43 «За перiод з 01.01.2016 по 30.09.2018 ТОВ «Оптова компанiя Магнiт» задекларовано податок на прибуток у сумi 2 846 124 грн. Перевiркою повноти визначення податку на прибуток за перiод з 01.01.2016 по 30.09.2018 встановлено його: занижения всього у сумi 793 023 грн., в тому числi по перiодам: за 1 квартал 2016 року у сумi 13 850 грн., за 2 квартал 2016 року у сумi 31 553 грн., за 3 квартал 2016 року у сумi 31 193 грн., за 4 квартал 2016 року у сумi 125 997 грн., за 4 квартал 2017 року у сумi 590 430 грн., завищення всього у сумi 383 052 грн., в тому числi по перiодам: за 3 квартал 2018 року у сумi 383 052 грн. в результатi допущених порушень податкового законодавства, якi вiдображено в п. 3.1.1.1. роздiлу 3 акта перевiрки. Зведенi данi щодо задекларованих та встановлених у ходi проведения перевiрки сум податку на прибуток платника податкiв за перiод з 01.01.2016 по 30.09.2018 наведено в додатку 9 до акта перевiрки.
- на стор.52 «За перiод з 01.01.2016 по 30.09.2018 ТОВ «Оптова компанiя Магнiт» задекларовано податок на додану вартiсть, що пiдлягає сплатi до бюджету у сумi 3 464 906 грн. Перевiркою повноти нарахування податку на додану вартiсть за перiод з 01.01.2016 по 30.09.2018 встановлено його заниження всього у сумi 210 145 грн., в тому числi по nерiодам: за лютий 2016 року на суму 638 грн., за березень 2016 року на суму 6 309 грн., за квiтень 2016 року на суму 20 061 грн., за березень 2017 на суму 2 973 грн., за квiтень 2017 року на суму 40 019 грн., за березень 2018 року на суму 140 145 грн. Зведенi данi щодо задекларованих платником податкiв та встановлених у ходi проведення перевiрки сум податкових зобов`язань, податкового кредиту, податку на додану вартiсть за перiод з 01.01.2016 по 30.09.2018 наведено в додатку 13 до акта перевiрки».
В розрізі окремих операцій в Акті перевірки визначене наступне.
Щодо здійснення господарських операцій з контрагентами ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм», ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер» протягом 2016 року під час відвантаження Позивачем товарів вказаним суб`єктам господарювання, Відповідач посилається на наступні виявлені порушення, вказані в Акті перевірки, як відвантаження товарів контрагентам, по яким не підтверджено реальність здійснення господарських операцій (стор. 5), стверджує що сукупнiсть фактiв та обставин, що характеризують дiяльнiсть суб`екта господарювання, задiяних в ланцюгу, свiдчить про те, що метою його функцiонування є створення виключно документообiгу по нереальним господарським операцiям для отримання податкової вигоди (стор.8, 11, 13, 45), посилається на безтоварність операцій з отриманням безоплатних грошових коштів з наведенням визначення фінансової допомоги (стор.16), та на безоплатність отримання грошових коштів в сумi 445 131 грн., в тому числi по періодам: в 1 кварталі 2016 року на суму 76 945, в 2 кварталi 2016 року на суму 175 294 грн., в 3 кварталі 2016 року на суму 173 292 грн., в 4 кварталi 2016 року на суму 19 600 грн. (стор.16), на не відображення безоплатно отриманих коштів, перерахування яких не пов`язано з постачанням товарів, у фiнансовiй звiтностi ТОВ «Оптова компанiя Магнiт» у складі інших доходів та не врахуванні його при визначеннi об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств (стор.18).
Щодо порушення нарахування податку на прибуток під час здійснення господарських операцій з контрагентами ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм», ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер» Відповідач вважає, що Позивачем порушено п.п. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України вiд 02.12.2010 №2755-VI (зi змiнами та доповненнями), ним занижено дохiд вiд будь-якої дiяльностi (за вирахуванням непрямих податкiв), визначений за правилами бухгалтерського облiку на суму загальну суму 445 131 rрн., в тому числi по перiодам: в 1 кварталi 2016 року на суму 76 945, в 2 кварталi 2016 року на суму 175 294 грн., в 3 кварталi 2016 року на суму 173 292 грн., в 4 кварталi 2016 року на суму 19 600 грн. в частинi отримання грошових коштiв вiд ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм», ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер». (стор.18).
Щодо порушення нарахування податку на додану вартість під час здійснення господарських операцій з контрагентами ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм», ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер», Відповідач на стор. 46-47 Акту перевірки вказав, що «На порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України вiд 02.12.2010 року №2755-VI (зi змiнами та доповненнями) пiдприємством ТОВ «Оптова компанiя Магнiт» завищенi податковi зобов`язання з податку на додану вартiсть на загальну суму 79 422 грн., у тому числi по перiодам: у лютому 2016 року на суму 4 486 грн., у березнi 2016 року на суму 8 338 грн., у квiтнi 2016 року на суму 14 017 грн., у травнi 2016 року на суму 11 187 грн., у червнi 2016 року на суму 6 282 грн., у липнi 2016 року на суму 22 265 грн., у серпнi 2016 року на суму 8 855 грн., у вереснi 2016 року на суму 725 грн., у жовтнi 2016 року на суму 367 грн., у листопадi 2016 року на суму 2 900 грн.
В порушення п. 185.1 ст. 185 , п. 188.1 ст. 187 Податкового кодексу України вiд 02.12.2010 року №2755-VI (зi змiнами та доповненнями) пiдприємством ТОВ «Оптова компанiя Магнiт» занижено податковi зобов`язання з податку на додану вартiсть на загальну суму 79 422 грн., у тому числi по перiодам: у лютому 2016 року на суму 4 486 грн., у березнi 2016 року на суму 8 338 грн., у квiтнi 2016 року на суму 14 017 грн., у травнi 2016 року на суму 11 187 грн., у червнi 2016 року на суму 6 282 грн., у липнi 2016 року на суму 22 265 грн., у серпнi 2016 року на суму 8 855 грн., у вереснi 2016 року на суму 725 грн., у жовтнi 2016 року на суму 367 грн., у листопадi 2016 року на суму 2 900 грн.».
Вказане, на думку Відповідача, дає підстави для нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість, податку на прибуток та відповідних штрафних санкцій.
Таким чином, предметом спору у цій частині є визначення операції, які мають, на думку сторін спору, різні правові наслідки з точки зору нарахування податкових зобов`язань.
Для здійснення об`єктивної оцінки правомірності висновків перевірки, з`ясування питання щодо належності і допустимості доказів, які покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішення, а також обґрунтованості доводів Позивача, слід звернутися до матеріально-правових норм, якими сторони обґрунтовують свої вимоги та заперечення.
При цьому, суд зауважує, що оцінка поведінки учасників податкових правовідносин здійснюється насамперед із застосуванням норм податкового, а не інших галузей законодавства. Для з`ясування змісту господарської операції необхідно брати до уваги термінологію та вимоги податкового законодавства, а інші поняття можуть використовуватися лише в частині, що не суперечить податковим нормам. При цьому обґрунтування податкових правопорушень не може здійснюватися з посиланням на недотримання норм інших галузей законодавства - цивільного, фінансового тощо, в той же час платники податків не вправі посилатися на цивільно-правові та інші неподаткові норми в обґрунтування правомірності своєї поведінки.
Спірні правовідносини в цих операціях з метою їх обліку та оподаткування регулюються Податковим кодексом України, Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Правилами (Стандартами) бухгалтерського обліку, зокрема № 15 «Дохід», затвердженими Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (далі, - П(С)БО № 15 «Дохід»), в редакціях, що були чинними на момент виникнення та здійснення вказаних операцій (2016 рік).
У відповідності до приписів підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, безоплатно надані товари, роботи, послуги:
а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;
б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;
в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею;
Відповідно до приписів підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України.
За приписами п.5, п.7, п.8. П(С)БО 15 «Дохід» слідує, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи. Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт,
послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів. До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо. До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі). До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства. Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:
покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Разом з тим, відповідно до визначень, наведених в Національному положенні (Стандарті) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, операційна діяльність - основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю, витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов`язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників), а прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов`язані з ними витрати.
Відповідно до термінології, наведеної в статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів.
Продажем (реалізацією) товарів визнаються за приписами підпункту 14.202.1. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Постачанням товарів також вважаються:
а) фактична передача матеріальних активів іншій особі на підставі договору про фінансовий лізинг (повернення матеріальних активів згідно з договором про фінансовий лізинг) чи іншої домовленості, відповідно до якої оплата відстрочена, але право власності на матеріальні активи передається не пізніше дати здійснення останнього платежу;
б) передача права власності на матеріальні активи за рішенням органу державної влади або органу місцевого самоврядування чи відповідно до законодавства;
в) будь-яка із зазначених дій платника податку щодо матеріальних активів, якщо платник податку мав право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі придбання зазначеного майна чи його частини (безоплатна передача майна іншій особі; передача майна у межах балансу платника податку, що використовується у господарській діяльності платника податку для його подальшого використання з метою, не пов`язаною із господарською діяльністю такого платника податку; передача у межах балансу платника податку майна, що планувалося для використання в оподатковуваних операціях, для його використання в операціях, що звільняються від оподаткування або не підлягають оподаткуванню);
г) передача (внесення) товарів (у тому числі необоротних активів) як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також їх повернення;
д) ліквідація платником податку за власним бажанням необоротних активів, які перебувають у такого платника;
е) передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю.
Не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.
В той же час за приписами підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
З метою оподаткування постачанням послуг, зокрема є:
а) досягнення домовленості утримуватися від певної дії або від конкуренції з третьою особою чи надання дозволу на будь-яку дію за умови укладення договору;
б) постачання послуг за рішенням органу державної влади чи органу місцевого самоврядування або в примусовому порядку;
в) постачання послуг іншій особі на безоплатній основі;
г) передача результатів виконаних робіт, наданих послуг платнику податку, уповноваженому згідно з договором вести облік результатів спільної діяльності без утворення юридичної особи, а також їх повернення таким платником податку після закінчення спільної діяльності;
ґ) передача (внесення) виконаних робіт, наданих послуг як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також повернення послуг;
д) постачання послуг з розміщення знаку відповідної торгової марки або самого товару чи послуги в кінофільмі, серіалі або телевізійній програмі, які є візуальними (глядачі лише бачать продукт або знак торговельної марки, продукт чи торговельна марка згадується у розмові персонажа; товар, послуга чи торговельна марка органічно вплітаються в сюжет і є його частиною).
Відповідно до приписів підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України фінансова допомога - це фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.
Безповоротна фінансова допомога - це:
сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів;
сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості;
сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності;
основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).
Поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.
Об`єктом оподаткування податком на прибуток за приписами підпункту 134.1. пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно до норм пункту 135.1. статті 135 Податкового кодексу України, базою оподаткування (податком на прибуток) є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Водночас, пункт 185.1. статті 185 Податкового кодексу України встановлює, що об`єктом оподаткування (податком на додану вартість) є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Відповідно до приписів пункту 187.1. статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань (зі сплати податку на додану вартість) з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до приписів пункту 188.1. статті 188 Податкового кодексу України для цілей сплати податку на додану вартість база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Судом встановлено, що сутністю спору Відповідачем фактично перекваліфіковано здійснені Позивачем операції з постачання товарів зі сплатою податкових зобов`язань з податку на додану вартість та відповідним збільшенням доходу за вирахуванням витрат на придбання такого товару на операції з отримання безоплатної фінансової допомоги (безоплатне отримання коштів за проведені безтоварні операції) з такими наслідками як зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість з одночасним відповідним нарахуванням податкових зобов`язань з податку на додану вартість та нарахуванням податкових зобов`язань з податку на прибуток на суми отриманого доходу. При цьому, стверджуючи про отримання безоплатної фінансової допомоги замість отримання оплати за реалізований товар, в одному місті, а в іншому - про безоплатність отримання коштів поряд з безтоварністю операцій, Відповідач водночас застосовує норми щодо оподаткування послуг.
Аналіз наведених норм свідчить, що для цілей визначення податкових зобов`язань з операцій постачання товарів має бути підтвердженим факт передання прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, до яких прирівнюються також операції з безоплатного надання товарів. У той час, коли для цілей визначення об`єкта оподаткування операцій з отримання безоплатної фінансової допомоги необхідне підтвердження факту передання коштів. Операція, яка передбачає обмін товару на кошти або навпаки не відповідає сутності фінансової допомоги та об`єкт оподаткування не може визначатися у такому разі як прибуток, отриманий внаслідок отримання безоплатної фінансової допомоги або безоплатного отримання грошових коштів. З аналізу наведених норм законодавства випливає, що за умови не підтвердження фактичної передачі товару покупцю, отримані від останнього кошти фактично є безповоротною фінансовою допомогою, яка включається до складу валових доходів та доходів у відповідному періоді. Крім того, суд зазначає, що за визначенням «безповоротної фінансової допомоги», наведеного у підпункті 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, ця норма не містить застережень щодо можливості розширеного її тлумачення.
Також, суд звертає увагу, що за сукупним аналізом термінології, що наведено вище, для кваліфікації «інших доходів» Позивач мав здійснювати операції з реалізації фінансових інвестицій, або отримувати інший дохід, пов`язаний із фінансовою або інвестиційною діяльністю, або отримувати дохід від неопераційних курсових різниць або ж здійснювати безтоварні операції.
За змістом податкових норм, для виникнення обов`язку зі сплати податкових зобов`язань, достатньо підтвердити сутність операції для правильного обчислення податку. У той час, коли для цілей підтвердження або спростування безтоварності операції необхідно підтвердити чи спростувати реальність господарської операції. Реальність господарської операції, як обставина, що входить до предмету доказування, встановлюється на підставі доказів, оцінка яким надається судом з урахуванням положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Документи та інші дані, що спростовують чи підтверджують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, оцінюються з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов постачання, перевезення, зберігання товарів, змісту операції, що здійснюється тощо. Реальність (фактичного) вчинення господарських операцій з поставки товарів (робіт, послуг) пов`язана з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та має відповідати економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Саме господарські операції, що здійснюються в процесі здійснення господарської діяльності, відображаються в первинних документах бухгалтерського обліку та інших документах, які фіксують відповідний рух матеріальних активів і грошових коштів. Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Ніякі докази не мають для суду вирішального значення, оцінка судом здійснюється за сукупністю доказів.
Для підтвердження товарності операції, зокрема, необхідно встановити обставини щодо руху активів, правосуб`єктності сторін, наявності економічного сенсу.
Під час судового розгляду судом було досліджено документи на підтвердження походження товарів. Суд зазначає, що з боку Відповідача не було зауважень щодо повноти та належності досліджених документів, відтак, достовірність документів сумнівів не викликає.
Таким чином, за змістом наведених документів, між Позивачем та його контрагентами вчинялись саме оплатні операції з реалізації товару, які підпадають під приписи підпункту 14.202.1., підпункту 14.1.191 пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України з наслідками для сплати податкових зобов`язань за приписами пункту 134.1. статті 134, пункту 185.1. статті 185, пункту 187.1. статті 187 Податкового кодексу України, а Позивач отримував дохід, який відповідає визначенню доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), наведеному в П(С)БО 15 «Дохід».
Відповідачем не доведено будь-якими належними та допустимими доказами наявності обставин отримання Позивачем від контрагентів сум безоплатної фінансової допомоги, оскільки кошти, що надійшли на рахунок Позивача за поставлений товар, ознакам безоплатної фінансової допомоги не відповідають. Також, не підтверджується, що Позивачем здійснювались безтоварні операції, оскільки наведеними доказами це спростовується. Зокрема, є встановленим факт приймання товарів представниками контрагентів. Судом встановлено, що господарські операції між Позивачем та його контрагентами - покупцями документально підтверджені та фактично здійснені; Відповідачем не надано жодних доказів, які б спростовували реальність здійснення таких операцій, свідчили б про відсутність на момент перевірки у Позивача відповідних розрахункових та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, або ж невідповідності їх вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Крім того, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни з боку його контрагентів. До того ж, під час судового розгляду Відповідачем не спростовано, що Позивач ніс реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів, які в подальшому реалізовував. Таким чином, вчинені Позивачем операції відповідають сенсу його господарській діяльності та були економічно доцільними через отримання доходу. В цій частині Відповідачем не надано будь-яких належних та допустимих доказів та не наведено наявності обставин та підстав, які б свідчили про отримання Позивачем безповоротної фінансової допомоги, про заниження доходу та порушення вимог Податкового кодексу України.
Слід також зауважити, що, як було з`ясовано під час судового розгляду, в межах спірних відносин податковий кредит з боку Позивача не формувався, натомість, безпосередньо Відповідачем в Акті перевірки встановлено, що Позивач сплатив податкові зобов`язання при здійсненні операцій, реальність яких ставиться під сумнів Відповідачем. Не доведено також з боку Відповідача у чому саме полягала податкова вигода за наслідками вчинення вказаних операцій.
За сукупним аналізом норм пункту 185.1., підпунктів 14.1.191., 14.1.185 Податкового кодексу України слідує, що безповоротна фінансова допомога не є об`єктом оподаткування ПДВ. Втім, як встановлено в Акті перевірки, Відповідач виявив завищення податкових зобов`язань з ПДВ, та одночасно виявив заниження податкових зобов`язань з ПДВ на одну й ту ж суму 79 442 грн., що суперечить податковому законодавству.
Щодо оцінки вироків у кримінальному провадженні, як доказів фіктивності контрагентів Позивача, суд зазначає наступне.
За положеннями частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, зокрема, вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили, є обов`язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
З матеріалів справи вбачається, що господарські операції, реальність яких оспорюється, здійснені на підставі договорів, підписаних іншими особами. У вироках, на які посилається Відповідач, зафіксовано об`єктивну сторону складу злочину, яка полягає у конвертації безготівкових коштів. Жодних інших обставин, які б свідчили про неможливість здійснення господарських операцій саме з позивачем, у вироках не встановлено. Суд зазначає, що сам факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій саме з Позивачем, внаслідок чого, є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили.
Така ж позиція міститься в Постанові Касаційного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року у справі № 813/1766/17 за адміністративним провадженням № К/9901/3360/17.
Посилання Відповідача на наявність податкової інформації, а саме: запиту від 04.04.2019 № 5357/7/04-36-14-02-15 до ГУ ДФС у м.Києві щодо стану кримінального провадження та наявної доказової бази щодо фіктивності ТОВ «Трейдинг МВК», наявності запиту (номер та дата не зазначена) до ГУ ДФС у Рівненькій області щодо стану кримінального провадження та наявної доказової бази щодо фіктивності ТОВ «Беззаперечний Лідер», наявності запиту (номер та дата не вказані) до ГУ ДФС у Херсонській області, АР Крим, м.Севастополі щодо стану кримінального провадження та наявної доказової бази щодо фіктивності ТОВ «ТФ «Долина мрій», судом не приймаються, оскільки не доводять наявності кримінальних проваджень, тим більш, не вказують, що діяльність контрагентів визнана фіктивною та контрагенти були позбавлені правосуб`єктності.
Відомостей про скасування державної реєстрації юридичних осіб ТОВ «Лібра-С», ТОВ «МД-Стрім», ТОВ «Трейдинг МВК», ТОВ «Беззаперечний Лідер», ТОВ «ТФ «Долина мрій» на момент укладення та реалізації договорів матеріали справи не містять. З матеріалів справи, а саме, відомостей з сайту Державної фіскальної служби, вбачається, що підприємства - контрагенти є зареєстрованими платниками податків, що не спростоване Відповідачем.
Суд також вважає за необхідне зазначити, що чинним законодавством України платник податків не обтяжений обов`язком здійснювати перевірку своїх контрагентів на предмет дотримання ними вимог податкового законодавства.
Наведене Відповідачем, що наявність вироків та податкової інформації доводить безтоварність операцій, їх нереальність, відхиляється судом, оскільки вказане не містить у собі встановлених обставин, які б свідчили про невиконання контрагентами своїх договірних зобов`язань саме по господарських відносинах з Позивачем у момент їх здійснення або встановлення обставин, які б свідчили про фіктивність (нереальність) господарських операцій між вказаними суб`єктами господарської діяльності. Відповідачем не було зазначено про визнання правочинів, що були укладені, нікчемними або недійсними на підставі рішень судів. Натомість, про таку недійсність Відповідач стверджує в Акті перевірки, не маючи належного доказу, що само по собі є не законним, а тому не може бути враховано для оцінки реальності операцій. Суд вважає неприйнятними доводи Відповідача про те, що сам факт того, що деякі контрагенти позивача фігурують в деяких досудових розслідуваннях, порушених за ознаками кримінального правопорушення є доказом протиправного формування доходів з реалізації товарів, з огляду на необґрунтованість належності такого конкретного доказу для підтвердження заперечень в розумінні частини третьої статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України.
Аналізуючи вищевикладене, та враховуючи факт правомірного оформлення Позивачем первинних бухгалтерських документів, складених на підтвердження складу доходів, зв`язок продажу товарів з господарською діяльністю Позивача, та беручи до уваги вимоги статей 134,135, 186, 187 Податкового кодексу України, суд приходить до висновку щодо правомірності віднесення Позивачем до складу доходів сум за господарськими операціями з контрагентами та правильним визначенням та належною сплатою податкового зобов`язання в періоді, охопленому перевіркою.
На підставі наведеного вище, суд вказує, що як в акті перевірки контролюючим органом, так і в судовому засіданні представником Відповідача не наведено конкретних фактів та доказів, на підставі чого зроблено висновок про нереальність господарських операцій з контрагентами.
Також, суд звертає увагу, що Відповідачем не надано доказів правильності обчислення податкових зобов`язань, не пояснено розбіжності, які виникли між даними Позивача та даними Відповідача. Суд перевірив правильність арифметичних підрахунків та погоджується із позицією Позивача, що арифметичні підрахунки нарахованих Відповідачем податкових зобов`язань містять помилки.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суд зауважує, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
Таким чином, суд не погоджується з позицією Відповідача щодо безоплатності отримання грошових коштів в сумi 445 131 грн., в тому числi по періодам: в 1 кварталі 2016 року на суму 76 945, в 2 кварталi 2016 року на суму 175 294 грн., в 3 кварталі 2016 року на суму 173 292 грн., в 4 кварталi 2016 року на суму 19 600 грн., відтак, судом спростовуються твердження Відповідача про заниження Позивачем доходу вiд будь-якої дiяльностi на суму загальну суму 445 131 грн., в тому числi по перiодам: в 1 кварталi 2016 року на суму 76 945, в 2 кварталi 2016 року на суму 175 294 грн., в 3 кварталi 2016 року на суму 173 292 грн., в 4 кварталi 2016 року на суму 19 600 грн. в частинi отримання rрошових коштiв вiд ТОВ «Лiбра - С», ТОВ «МД - Стрiм», ТОВ «Трейдiнг МВК», ТОВ «ТФ «Долина мрiй», ТОВ «Беззаперечний лiдер», завищенням податкових зобов`язань з податку на додану вартiсть на загальну суму 79 422 грн., у тому числi по перiодам: у лютому 2016 року на суму 4 486 грн., у березнi 2016 року на суму 8 338 грн., у квiтнi 2016 року на суму 14 017 грн., у травнi 2016 року на суму 11 187 грн ., у червнi 2016 року на суму 6 282 грн., у липнi 2016 року на суму 22 265 грн., у серпнi 2016 року на суму 8 855 грн., у вереснi 2016 року на суму 725 грн., у жовтнi 2016 року на суму 367 грн., у листопадi 2016 року на суму 2 900 грн.; заниженням податкових зобов`язань з податку на додану вартiсть на загальну суму 79 422 грн., у тому числi по перiодам: у лютому 2016 року на суму 4 486 грн., у березнi 2016 року на суму 8 338 грн., у квiтнi 2016 року на суму 14 017 грн., у травнi 2016 року на суму 11 187 грн., у червнi 2016 року на суму 6 282 грн., у липнi 2016 року на суму 22 265 грн., у серпнi 2016 року на суму 8 855 грн., у вереснi 2016 року на суму 725 грн., у жовтнi 2016 року на суму 367 грн., у листопадi 2016 року на суму 2 900 грн.
Так, за актом перевірки Відповідачем стверджується (стор.40), що за договорами позик мали бути обчислені та нараховані дисконти та суми амортизації, внаслідок чого, Відповідач вважає, що Позивач всупереч пп.134.1.1. п.134.1. ст.134 Податкового кодексу України не визначив та не відобразив фiнансовий дохiд вiд дисконтування кредиторської заборгованостi в момент виникнення заборгованостi в загальному розмiрi 12 826 833 грн. (в одиницях податкової звiтностi), в тому числi по перiодам: 4 квартал 2016 року - 701 191 грн., 1 квартал 2017 року - 151 667 грн., 2 квартал 2017 року - 925 147 грн., 3 квартал 2017 року - 10 494 грн., 4 квартал 2017 року - 4 289 200 грн., 1 квартал 2018 року - 2 009 736 грн., 2 квартал 2018 року - 2 066 051 грн., 3 квартал 2018 року - 2 673 347 грн. та не здiйснював амортизацiю дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу на загальну суму 10 994 346 грн. (в одиницях податковоi звiтностi), в т.ч.: 4 квартал 2016 року - 20 806 грн., 1 квартал 2017 року - 543 694 грн., 2 квартал 2017 року - 456 430 грн., 3 квартал 2017 року - 185 048 грн., 4 квартал 2017 року - 911 170 грн., 1 квартал2018року - 4775171 грн., 2 квартал 2018 року - 1 454 084 грн., 3 квартал 2018 року - 2 647 942 грн.
Дослідженню судом підлягають питання необхідності визначення та нарахування дисконту та сум амортизації під час здійснення операцій з отримання позик.
Оскільки за Актом перевірки йдеться про зобов`язання за договорами позик, та про порушення їх бухгалтерського обліку, що призвело до порушення податкового законодавства, то при здійсненні бухгалтерського обліку заборгованості за отриманою позикою першочерговим є визначення її статусу з метою перевірки правильності відображення такої заборгованості у бухгалтерському обліку, який, в свою чергу, впливає на показники фінансової звітності.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти", що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 2001 року № 559 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19 грудня 2001 року за N 1050/6241 (далі - П(С)БО 13) в редакції, що діяли в період отримання позикових коштів, (тут та далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.
Згідно визначених понять у пункті 4 вказаного Положення, фінансовий актив - це, у тому числі
а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в свою чергу, фінансове зобов`язання - як контрактне зобов`язання передбачає (а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; фінансовий інструмент - контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов`язання або інструмента власного капіталу в іншого.
Пункт 6 П(С)БО 13 визначає, що фінансові активи включають: грошові кошти, не обмежені для використання, та їх еквіваленти; дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу; фінансові інвестиції, що утримуються до погашення; фінансові активи, призначені для перепродажу; інші фінансові активи.
Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.
Згідно з пунктом 29 П(С)БО 13, фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).
Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім:
30.1 дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу;
30.2 фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення;
30.3 фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити;
30.4 фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.
За пунктом 31 П(С)БО 13, на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.
Згідно з Положенням (стандарт) бухгалтерського обліку 11, «Зобов`язання», затверджених наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306 (тут і далі, - П(С)БО 11) в редакції, що діяли в період отримання позикових коштів (тут та далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні.
Відповідно до пункту 4 П(С)БО 11, поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу. Натомість, довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями.
Відповідно до п. 12 П (С)БО 11, поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.
Пунктом 4 П (С)БО 11 визначено, що сума погашення - це недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.
Таким чином, короткострокову дебіторську заборгованість слід відображати на дату балансу за номінальною вартістю.
Відповідно до пункту 10 П (С)БО 11, довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання. Вимоги щодо відображення теперішньої вартості і є по суті вимогами щодо обчислення та нарахування дисконту та сум амортизації відповідно до визначення теперішньої вартості, що наведено в пункті 4 П(С)БО № 11 «Зобов`язання».
Таким чином, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються нарахування відсотків та майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).
Суд зауважує, що тільки 29.10.2019 набули чинності зміни до П(С)БО № 11 «Зобов`язання» за наказом Міністерства фінансів України від 16.09.2019 № 379, відповідно до яких, зокрема, будь-яка довгострокова заборгованістю підлягає дисконтуванню, незважаючи на питання платності або безоплатності.
Пунктом 8 П (С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.
Отже, для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше дванадцяти місяців, довгостроковою, обов`язковою визнана сукупність двох умов: первісний строк погашення такої заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, та до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.
При цьому, прострочена заборгованість не може розглядатися як довгострокова, якщо період повернення коштів одержувачу вже настав.
В свою чергу, з положень бухгалтерського обліку випливає, що операція з надання та пролонгації позики на термін, що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками поточних зобов`язань. Якщо термін повернення позики або продовження дії договору перевищує один рік - за рахунками довгострокових зобов`язань. Тобто, визначальним є не термін погашення такої заборгованості, а строк, на який укладено або продовжено дію договору.
З сукупного аналізу вищевказаного, у період здійснення спірних операцій законодавцем було визначено, що для цілей визначення виду зобов`язань необхідно визначити умову щодо терміну їх погашення (більш або менш 12 місяців з дати балансу), а для цілей визначення довгостроковості з метою відображення в балансі за теперішньою вартістю - також необхідно додатково з`ясувати питання платності та відсутності переоформлення поточного зобов`язання в довгострокове. Адже, як було вище вказано, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише ті довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються нарахування відсотків та майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).
Відповідно до абзацу 2 частини 1 статті 1046 Цивільного кодексу України, договір позики є укладеним з моменту передання грошей, таким чином, термін (строк) для цілей обчислення виду зобов`язання (короткострокове (поточне) або довгострокове) обчислюється від дати фактичного надання грошей, а не від дати укладання договору позики.
Фактично ці питання й є предметом дослідження судом.
Як зазначено в Акті перевірки (стор.19-37), Позивач протягом періоду з 2016 по 2018 укладав договори позики з суб`єктами господарювання, відповідно до умов яких отримував безвідсоткові поворотні грошові кошти для використання в господарській діяльності.
Матеріалами справи підтверджено та не спростовано представниками сторін, що Позивачем було укладено такі договори позики та здійсненні наступні операції:
- Договір позики № 03/11 від 03.11.2016 із ТОВ «ВІЛ-Кіно» на загальну суму 2 000 000,00 грн. кінцевим строком повернення 31.12.2017, при цьому, за п. 1.1. та п.1.2. договору позика надана на умовах поворотності та безвідсотковості. Фактично отримано позикових коштів в розмірі 200 000 грн. 04.11.2016, таким чином, для цілей обліку заборгованість є довгостроковою. Фактично повернуто позикових коштів в розмірі 200 000 грн. 12.01.2017, фактичний строк користування склав менш 3 місяців. Позика повернута в повному розмірі. Нарахування відсотків не проводилось.
- Договір позики № 05/04 від 05.04.2017 із ТОВ «ВІЛ-Кіно» на загальну суму 3 000 000,00 грн. кінцевим строком повернення 31.12.2018, при цьому, за п. 1.1. та п.1.2. договору позика надана на умовах поворотності та безвідсотковості. Фактично отримано позикових коштів в розмірі 400 000 грн. 07.04.2017, таким чином, для цілей обліку заборгованість є довгостроковою. Фактично повернуто позикових коштів в розмірі 230 000 грн. 26.04.2017, та 170 000 грн. 12.06.2017, строк користування сукупно склав менш 3 місяців. Позика повернута в повному розмірі. Нарахування відсотків не проводилось.
- Договір позики № 13/06 від 13.06.2017 із ТОВ «Домініон» на загальну суму 1 500 000,00 грн. кінцевим строком повернення 31.12.2018, при цьому, за п. 1.1. та п.1.2. договору позика надана на умовах поворотності та безоплатності. Фактично отримано позикових коштів в розмірі 620 000 грн. 16.06.2017 та 50 000 грн. 17.07.2017, таким чином, для цілей обліку заборгованість є довгостроковою. Фактично повернуто позикових коштів в розмірі 150 000 грн. 25.10.2017, 385 000 грн. 30.01.2018, 135 000 грн. 06.03.2018, сукупно строк користування склав менш 9 місяців. Позика повернута в повному розмірі. Нарахування відсотків не проводилось.
- Договір позики № 04/04/18 від 04.04.2018 із ТОВ «Домініон» на загальну суму 1 500 000,00 грн. кінцевим строком повернення 31.12.2019, при цьому, за п. 1.1. та п.1.2. договору позика надана на умовах поворотності та безвідсотковості. Фактично отримано позикових коштів в розмірі 600 000 грн. 05.04.2018 та 140 000 грн. 16.04.2018, таким чином, для цілей обліку заборгованість є довгостроковою. Станом на 30.09.2018 (дата закінчення періоду перевірки) позику не повернуто. Станом на 30.09.2018 (дата закінчення періоду перевірки) строк користування позикою становить сукупно період менш 6 місяців. Нарахування відсотків за час користування не проводилось.
- Договір позики № 27/10 від 27.10.2016 із ТОВ «ТЕХНОКАПІТАЛ» на загальну суму 3 000 000,00 грн. кінцевим строком повернення 31.12.2017, за п. 1.1. та п.1.2. договору позика надана на умовах поворотності та безвідсотковості. Фактично отримано позикових коштів в розмірі 120 000 грн. 28.10.2016, таким чином, для цілей обліку заборгованість є довгостроковою. Фактично повернуто позикових коштів в розмірі 120 000 грн. 12.01.2017, строк користування позикою склав менш 3 місяців. Позика повернута в повному розмірі. Нарахування відсотків не проводилось.
- Договір позики № 25/05 від 25.05.2017 із ТОВ «ТЕХНОКАПІТАЛ» на загальну суму 3 000 000,00 грн. кінцевим строком повернення 31.12.2018, при цьому, за п. 1.1. та п.1.2. договору позика надана на умовах поворотності та безвідсотковості. Фактично отримано позикових коштів в розмірі 500 000 грн. 26.05.2017, таким чином, для цілей обліку заборгованість є довгостроковою. Фактично повернуто позикових коштів в розмірі 500 000 грн. 02.06.2017, строк користування позикою склав менш 1 місяця. Позика повернута в повному розмірі. Нарахування відсотків не проводилось.
- Договір позики № 20/10 від 20.10.2016 із ТОВ НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «УКРМЕТКОМПЛЕКС» на загальну суму 4 000 000,00 грн. кінцевим строком повернення 31.12.2017, при цьому, за п. 1.1. та п.1.2. договору позика надана на умовах поворотності та безвідсотковості. Фактично отримано позикових коштів в розмірі 120 000 грн. 21.10.2016, 300 000 грн. 07.11.2016, 130 00 грн. 17.11.2016, 350 000 грн. 07.12.2016, 230 000 грн. 16.12.2016, 1 500 000 грн. 22.12.2016, 150 000 грн. 03.03.2017, 540 000 грн. 07.03.2017, 200 000 грн. 17.03.2017, 345 000 грн. 28.03.2017, таким чином, для цілей обліку заборгованість на загальну суму 2 630 000 грн. є довгостроковою, а заборгованість на загальну суму 1 235 000 грн. є короткостроковою. Фактично повернуто позикових коштів в розмірі 500 000 грн. 12.01.2017, 280 000 грн. 09.02.2017, 350 000 грн. 09.02.2017, 550 000 грн. 16.02.2017, 160 000 грн. 01.03.2017, 1 180 000 грн. 26.04.2017, 350 000 грн. 14.07.2017, 495 000 грн. 25.07.2017. Позика повернута в повному розмірі. Нарахування відсотків не проводилось.
- Договір позики № 06/04 від 06.04.2017 із ТОВ НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «УКРМЕТКОМПЛЕКС» на загальну суму 3 000 000,00 грн. кінцевим строком повернення 31.12.2018., при цьому, за п. 1.1. та п.1.2. договору позика надана на умовах поворотності та безвідсотковості. Фактично отримано позикових коштів в розмірі 800 000 грн. 07.04.2017, 625 000 грн. 03.05.2017, 1 100 000 грн. 11.05.2017, 475 000 грн. 12.05.2017, таким чином, для цілей обліку заборгованість є довгостроковою. Фактично повернуто позикових коштів в розмірі 290 000 грн. 29.01.2018, 1 990 000 грн. 09.03.2018, 490 000 грн. 16.04.2018, 270 000 грн. 17.04.2018. Позика повернута в повному розмірі. Нарахування відсотків не проводилось.
- Договір позики № 11/04 від 11.04.2018 із ТОВ НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «УКРМЕТКОМПЛЕКС» на загальну суму 3 000 000,00 грн. кінцевим строком повернення 31.12.2019, при цьому, за п. 1.1. та п.1.2. договору позика надана на умовах поворотності та безвідсотковості. Фактично отримано позикових коштів в розмірі 350 000 грн. 12.04.2018, 450 000 грн. 16.04.2018, 650 000 грн. 18.04.2018, 500 000 грн. 17.05.2018, таким чином, для цілей обліку заборгованість є довгостроковою. Станом на 30.09.2018 (дата закінчення періоду перевірки) позику не повернуто. Нарахування відсотків за час користування не проводилось.
- Договір позики № 01/11/2017 від 01.11.2017 із ТОВ «КОМФІ ТРЕЙД» на загальну суму 20 000 000,00 грн. кінцевим строком повернення 31.12.2018, при цьому, за п. 1.1. договору позика надана на умовах поворотності та безвідсотковості. Фактично отримано позикових коштів в розмірі 772 000 грн. 21.11.2017, 2 000 000 грн. 22.11.2017, 592 500 грн. 23.11.2017, 3 000 000 грн. 23.11.2017, 3 000 000 грн. 24.11.2017, 2 909 792,97 грн. 27.11.2017, 120 000 грн. 28.11.2017, 410 000 грн. 28.11.2017, 122 000 грн. 29.11.2017, 210 000 грн. 30.11.2017, 275 000 грн. 01.12.2017, 294 700 грн. 05.12.2017, 42 000 грн. 06.12.2017, 65 000 грн. 06.12.2017, 97 700 грн. 08.12.2017, 473 000 грн. 08.12.2017, 270 000 грн. 11.12.2017, 195 000 грн. 13.12.2017, 251 000 грн. 15.12.2017, 220 000 грн. 19.12.2017, 117 000 грн. 21.12.2017, 36 000 грн. 22.12.2017, 1 413 000 грн. 26.12.2017, 269 000 грн. 26.12.2017, 1 400 000 грн. 27.12.2017, 350 000 грн. 27.12.2017, 20 000 грн. 27.12.2017, 200 000 грн. 04.01.2018, 810 000 грн. 09.01.2018, 76 000 грн. 10.01.2018, 385 000 грн. .11.01.2018, 412 300 грн. 16.01.2018, 72 500 грн. 17.01.2018, 1 153 000 грн. 18.01.2018, 610 000 грн. 19.01.2018, 83 000 грн. 24.01.2018, 680 000 грн. 25.01.2018, 2 900 000 грн. 26.01.2018, 103 000 грн. 29.01.2018, 62 000 грн. 31.01.2018, 660 000 грн. 05.02.2018, 100 000 грн. 06.02.2018, 27 000 грн. 08.02.2018, 435 000 грн. 13.02.2018, 224 000 грн. 21.02.2018, 90 000 грн. 26.02.2018, 203 500 грн. 27.02.2018, 255 000 грн. 01.03.2018, 206 000 грн. 02.03.2018, 1135 000 грн. 05.03.2018, 50 000 грн. 07.03.2018, 80 000 грн. 15.03.2018, 50 000 грн. 16.03.2018, 1 000 000 грн. 20.03.2018, 310 000 грн. 21.03.2018, 55 000 грн. 22.03.2018, 1250 000 грн. 26.03.2018, 608 600 грн. 27.03.2018, 278 000 грн. 28.03.2018, 100 000 грн. 29.03.2018, 155 000 грн. 10.04.2018, 200 000 грн. 13.04.2018, 211 000 грн. 16.04.2018, 70 000 грн. 17.04.2018, 96 500 грн. 19.04.2018, 130 000 грн. 23.04.2018, 130 000 грн. 24.04.2018, 270 000 грн. 25.04.2018, 30 000 грн. 26.04.2018, 405 000 грн. 03.05.2018, 100 000 грн. 05.05.2018, 2 500 000 грн. 14.05.2018, 2 040 000 грн. 21.05.2018, 200 000 грн. 22.05.2018, 50 000 грн. 25.05.2018, 150 000 грн. 30.05.2018, 945 000 грн. 04.06.2018, 665 000 грн. 05.06.2018, 100 000 грн. 13.06.2018, 815 000 грн. 19.06.2018, 450 000 грн. 21.06.2018, 105 000 грн. 23.06.2018, 200 000 грн. 25.06.2018, 140 000 грн. 26.06.2018, 1 940 000 грн. 03.07.2018, 620 000 грн. 04.07.2018, 400 000 грн. 06.07.2018, 800 000 грн. 09.07.2018, 250 000 грн. 16.07.2018, 560 000 грн. 17.07.2018, 167 000 грн. 25.07.2018, 270 000 грн. 27.07.2018, 1 765 000 грн. 01.08.2018, 856 000 грн. 03.08.2018, 905 000 грн. 10.08.2018, 559 000 грн. 13.08.2018, 672 000 грн. 15.08.2018, 312 000 грн. 20.08.2018, 270 000 грн. 21.08.2018, 705 000 грн. 27.08.2018, 500 000 грн. 28.08.2018, 130 000 грн. 30.08.2018, 72 000 грн. 31.08.2018, 150 000 грн. 04.09.2018, 1 075 000 грн. 13.09.2018, 1 200 000 грн. 14.09.2018, 510 000 грн. 18.09.2018, 150 000 грн. 21.09.2018, 2 005 000 грн. 24.09.2018, 170 000 грн. 27.09.2018.
Таким чином, для цілей обліку заборгованість в загальному розмірі 18 924 692,97 грн. є довгостроковою, а заборгованість в загальному розмірі 41 834 400,00 грн. є короткостроковою. З матеріалів справи вбачається, що фактично повернуто позикових коштів в розмірі 2 696 625,67 грн. 26.12.2017, 1 200 000 грн. 10.01.2018, 400 788,61 грн. 11.01.2018, 3 450 802, 68 грн. 19.01.2018, 3 878 745,12 грн. 15.02.2018, 1 365 882,66 грн. 27.02.2018, 4 615 875,06 грн. 28.02.2018, 296 552,94 грн. 28.03.2018, 7 853 433 грн. 30.03.2018, 2 008 918,20 грн. 26.04.2018, 4 142 375,76 грн. 26.05.2018, 2 381 406, 84 грн. 23.06.2018, 9 782 953,40 грн. 02.08.2019, 1 264 588,74 грн. 31.08.2018, 765 897,45 грн. 31.08.2018, 1 197 252,43 грн. 31.08.2018, 3 886 010,70 грн. 27.09.2018. Таким чином, довгострокова позика мала бути зменшена в обліку на суму 2 696 625,67 грн. Отже, позика отримана у загальному розмірі 60 759 092,97, повернута у загальному розмірі 51 188 109,26 грн. Нарахування відсотків не проводилось. Станом на 30.09.2018 (дата закінчення періоду перевірки) позика у розмірі 9 570 983,71 грн. не повернута.
Представником Позивача було зазначено та матеріалами справи підтверджено, що облік сум отриманих позик відбувався на бухгалтерському рахунку 686 за датами отримання коштів та за датами їх повернення відповідно до Наказу Міністерства фінансів України від 30.11.99 № 291, яким встановлено план рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, при цьому 6 клас рахунків, та відповідно, 686 рахунок - це облік поточних зобов`язань. У той час, як встановлено в ході судового розгляду справи, облік мав вестись з урахуванням довгостроковості певних сум отриманих позик. Проте, незважаючи на зазначене, судом встановлено, що отримані позики були безвідсотковими, не містили вимог платності та за всіма отриманими позиками відсотки не нараховувались, що, в свою чергу, означає, за вказаних обставин не є правомірним та не базується на нормах законодавства твердження про необхідність проводити дисконтування сум отриманих позик та нарахування на такі майбутні платежі сум амортизації.
Аналізуючи вказані договірні відносини, суд вважає за необхідне зазначити щодо дебіторської заборгованості Позивача за договорами позики № 01/11/2017 від 01.11.2017 на суму 9 570 983,71 грн., № 11/04 від 11.04.2018, № 04/04/18 від 04.04.2018, яка станом на період закінчення перевірки - 30.09.2018 не була повернутою, проте строк повернення отриманих коштів не сплинув, відтак, висновки Відповідача за вказаними правовідносинами є передчасними, та не можуть бути покладені у висновки Відповідача.
Таким чином, суд не погоджується з висновками Відповідача, що за вказаних обставин Позивач мав проводити приведення сум отриманих позик до їх теперішньої вартості, нараховувати дисконт у складі доходів та обліковувати амортизаційні відрахування з сум майбутніх платежів.
Посилання Позивача на те, що, крім іншого, національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку та фінансової звітності не було визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, а контролюючий орган не мав права самостійно проводити дисконтування та обрахування сум амортизації, не беруться судом до уваги, оскільки, як було встановлено вище, за вказаними операціями контролюючим органом неправильно було визначено щодо необхідності приведення таких зобов`язань до їх теперішньої вартості. Через наведені підстави, судом також не досліджувалось питання наявності або відсутності помилок при розрахунках, на які посилався Позивач в позові, допущених Відповідачем під час визначення теперішньої вартості зобов`язань, та нарахування сум дисконту по періодах.
Втім, суд зауважує, що додаток 16 до акту перевірки, в якому було деталізовано розрахунок амортизації дисконту по позиках Позивача, дійсно був відсутній в акті перевірки, та був наданий Відповідачем тільки під час судового розгляду. Суд зауважує, що відсутність додатків до Акту перевірки є порушенням з боку Відповідача приписів правил та процедур складання акту перевірки, оскільки це позбавляє права Позивача в повній мірі захищати свої права та інтереси.
Так, в частині обліку цих операцій на стор. 49-50 Відповідачем зроблено висновок, що Позивачем в порушення абз. «б» п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 210 145 грн., в тому числі за лютий 2016 року на суму 3 578 грн., за березень 2016 року на суму 3 369 грн., за квітень 2016 року на суму 20 061 грн., за червень 2016 року на суму 3 273 грн., за липень 2016 року на суму 39 054 грн., за жовтень 2016 року на суму 31 020 грн., за грудень 2016 року на суму 31 731 грн., за квiтень 2017 року на суму 37 263 грн., за сiчень 2018 року на суму 40 796 грн. по операцiям з отримання виногороди (бонусiв) вiд продавцiв - нерезидентів Robert Thomas Metall- und Electrowerke GmbH & Co та Amika Wronki S.A.
При цьому, судом встановлено, що в Акті перевірки Відповідач із посиланням на дані обліку, що ним були перевірені під час перевірки, а саме: рахунок 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» та рахунок 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості», зазначив (стор.48), що отримані за кредит-нотами суми були сплачені в рахунок плати за товар, що був поставлений Позивачу.
Позивач натомість в судовому засіданні стверджував, що бонуси, отримані ним за обсяг закупівель та на підставі отриманих бонусів за кредит-нотами, зменшили кредиторську заборгованість перед постачальниками й немає ніяких підстав кваліфікувати такі бонуси як отриману плату за маркетингові послуги. Також, Позивач посилався на те, що ніякі маркетингові послуги він не надавав, в Акті перевірки відсутнє посилання на документи та факти надання маркетингових послуг, Позивач є оптовою компанією, що реалізує товари великим партіями, не має виставкових залів або магазинів, не здійснює рекламних кампаній та не може надавати маркетингові послуги зі стимулювання збуту.
Питання правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення в цій частині є питанням дослідження судом.
Так, судом встановлено, матеріалами справи підтверджується та сторонами не оспорюється, що Позивач уклав з постачальниками-нерезидентами договори на поставку (імпорт) товару, а саме:
- Контракт № ТМ 112-2014 від 01.12.2014 з Компанією «Robert Thomas Metall- und Electrowerke GmbH & Co» (Німеччина) на постачання товару-побутової техніки, посуду, столового приладдя, електроінструментів, різних товарів народного споживання, текстильних виробів і меблів, згідно інвойсів на кожне постачання. Відповідно до п.4.7. вказаного контракту визначено, що бонуси, премії, які можуть бути виплачені Покупцю Продавцем відповідно до умов цього Контракту, сплачуються шляхом заліку сум премій, бонусів в рахунок плати за Товари, що поставлені Покупцю на підставі виставленої Продавцем кредит-ноти в рахунок погашення заборгованості Покупця.
Судом було досліджено, що за умовами наданих кредит-нот, сформованих нерезидентами України (компанією Robert Thomas Metall- und Electrowerke GmbH & Co (Німеччина) та компанією Amika Wronki S.A. (Польща) в 2016, 2017, 2018 роках, Позивачем було отримано бонуси на загальну суму 1 050 717,54 грн.
Під час судового розгляду справи судом встановлено відсутність будь-яких документів, які б підтверджували надання маркетингових послуг з боку Позивача на користь компаній Robert Thomas Metall- und Electrowerke GmbH & Co та Amika Wronki S.A. Таке встановлено на підставі тверджень Позивача, що ним не надавались маркетингові послуги на користь нерезидентів, відсутності посилань на первинні документи обліку у акті перевірки, якими би було визначено факт надання маркетингових послуг, та відсутності спростувань з боку Відповідача тверджень Позивача. Судом не приймаються до уваги посилання Відповідача, що за умовами контрактів є посилання на можливість виплати Постачальниками додаткових бонусів, премій, розмір яких визначається ними самостійно, адже така умова вказує лише на таку договірну можливість, проте не доводить ані обов`язку такої сплати, ані факту надання маркетингових послуг на території України на користь нерезидентів.
Здійснення Позивачем господарських операцій та їх реальний характер (отримання товарів від нерезидентів) не ставиться Відповідачем під сумнів. Тож, отримання кредит-нот у зв`язку з досягненням певних обсягів постачання товарів є правомірним. Як було зазначено Позивачем, що всі кредит-ноти були використані в якості зменшення кредиторської заборгованості перед вищезазначеними компаніями. Відповідач наведене не спростував, а навпаки, підтвердив в Акті перевірки. Натомість, надання маркетингових послуг повинно виражатись в певних діях виконавця таких послуг щодо, зокрема, розміщення товарів в місцях продажу, вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення товарів до інформаційних баз продажу, збору та розповсюдження інформації про такі товари. За відсутності таких дій (або окремої дії) надання бонусу не може розцінюватись як послуга в сфері маркетингу, відтак, суд приходить до висновку, що нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за отриманими кредит-нотами (бонусами) є безпідставним.
З огляду на зазначене вище, суд дійшов висновку, що отримані від компаній-нерезидентів кредит-ноти, які були використані Позивачем виключно з метою зменшення власної кредиторської заборгованості перед вищезазначеними компаніями, не можуть вважатися доходом від надання маркетингових послуг, а тому, сума мотиваційних виплат (бонусів), отримана від продавців товарів у зв`язку з досягненням певних обсягів постачання, не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість в розумінні пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України.
Суд зазначає, що склад податкових правопорушень в розумінні статті 109 Податкового кодексу України Відповідачем не доведений. А відтак, податкове повідомлення-рішення в цій частині прийнято не правомірно. Відсутність підстав збільшення грошових зобов`язань з податку на додану вартість спірним податковим повідомленням-рішенням унеможливлює застосування штрафних (фінансових) санкцій.
Зокрема, Відповідачем зазначено, що в порушення п.201.10. ст.210 Податкового кодексу України, Позивачем не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні за квітень 2017 року на суму 37 263 грн. та за січень 2018 року на суму 40 796 грн. по операціям з отримання винагороди (бонусів) від продавців-нерезидентів Amika Wronki S.A. та Robert Thomas Metall- und Electrowerke GmbH & Co.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст.77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, особливістю адміністративного судочинства є те, що тягар доказування в спорі покладається на відповідача, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про правомірність його рішень.
Таким чином, система доказів, на підставі яких Відповідач застосував до Позивача фіскальні заходи впливу за порушення податкової дисципліни, повністю спростовані дослідженими в судовому засіданні письмовими доказами та встановленими фактичними обставинами.
Частиною четвертою статті 79 Кодексу адміністративного судочинства України визначено якщо доказ не може бути поданий у встановлений законом строк з об`єктивних причин, учасник справи повинен про це письмово повідомити суд та зазначити: доказ, який не може бути подано; причини, з яких доказ не може бути подано у зазначений строк. Учасник справи також повинен надати докази, які підтверджують, що він здійснив усі залежні від нього дії, спрямовані на отримання відповідного доказу.
Відповідно до ч.1 ст.90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх рішень та докази, надані позивачем, суд приходить до висновку, що встановлені у справі обставини підтверджують позицію позивача, покладену в основу позовних вимог, а відтак, суд дійшов до висновку, що позовні вимоги позивача є обґрунтованими, відповідають вимогам діючого законодавства, та підлягають задоволенню.
Частиною 1 статті 139 КАС України визначено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати, в тому числі на професійну правничу допомогу (ч.3 ст.139 КАС України).
Відповідно до вимог статті 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
За частиною 4 цієї статті для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Таким чином, вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд з`ясовує склад та розмір витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Розмір витрат на оплату правової допомоги визначається за домовленістю між стороною та особою, яка надає правову допомогу. Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені.
В судовому засіданні 25.11.2019 року представник позивача зазначив, що кошти, які підлягають сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, не сплачені.
Враховуючи, що доказів на підтвердження понесення позивачем витрат на професійну правничу допомогу (платіжне доручення, квитанція, інший розрахунковий документ), засвідчені банківською установою, суду не надано, відтак, з огляду на вказане, суд приходить до висновку про необґрунтованість стягнення на користь позивача витрат на правничу допомогу.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 242-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області:
Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення складений 04.12.2019 року.

Суддя В.В. Кальник