Справа № 160/7739/19
Суддя: Боженко Наталія Василівна
Дата ухвалення: 2019-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 листопада 2019 року Справа № 160/7739/19
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіБоженко Н.В.
за участі секретаря судового засіданняТрошиної А.С.
представника позивача представників відповідача Чебикіної О.П. Гламаздіна О.О., Ткаченко Ю.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовом Публічного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний комбінат" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
09 серпня 2019 р. до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» (далі - ПАТ «ДМК», підприємства, позивач) до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в якій позивач просить суд:
Позовні вимоги обґрунтовані неправомірністю та безпідставністю винесених відповідачем податкових повідомлень-рішень. Позивач вважає, що висновки контролюючого органу про порушення ПАТ «ДМК» норм податкового законодавства, викладені в акті перевірки, на підставі якого відповідачем винесено оскаржувані рішення, є безпідставними та суто суб`єктивною думкою перевіряючих, в той час як надані підприємством до перевірки документи в їх сукупності у повній мірі свідчать про здійснення позивачем господарських операцій у відповідності до укладених із позивачем договорів. При цьому, збитковість певної господарської операції, на думку позивача, не свідчить про відсутність ділової мети у такої операції. Відповідач не доводить, що договірна ціна продажу комбінатом власної продукції не відповідала рівню ринкових цін, при цьому база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг визначається з їх договірної вартості, що і було здійснено позивачем. Нарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість платником здійснено у відповідності до вимог податкового законодавства, господарські операції з продажу продукції власного виробництва належним чином відображено у бухгалтерському і податковому обліку платника та його податковій звітності, визначена сторонами правочинів договірна вартість відповідає рівню звичайних цін. При проведені перевірки контролюючим органом не здійснювався аналіз цін на продукцію ПАТ "ДМК" за перевіряємий період, тобто ринок цін не досліджувався. Також позивач наголосив, що операції зі списання повністю знецінених товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ) та операції з уцінки ТМЦ є різними по суті та за наслідками операціями, оскільки остання операція передбачає своїм наслідком можливість продовження використання таких ТМЦ за іншим призначенням в господарській діяльності цього ж підприємства і відповідно включення вартості таких ТМЦ до об`єкт оподаткування (в даному випадку готової продукції), що спростовує висновки контролюючого органу в акті перевірки та підтверджує відсутність у позивача обов`язку щодо нарахування податкових зобов`язання ПАТ «ДМК» з податку на додану вартість за п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України стосовно уціненого майна підприємства. В тому числі, позивач зауважив, що відповідно до статті 61 Конституції України юридична відповідальність має індивідуальний характер, тому ПАТ «ДМК» не може нести відповідальність за порушення чинного законодавства третіми особами. При цьому, висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій не можуть ґрунтуватись виключно на податковій інформації в АІС "Податковий блок", ЄРПН про правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини. Тобто всі доводи контролюючого органу щодо встановлення порушення зводяться до того, що відповідач сумнівається у можливості контрагентів позивача виконати господарські операції, без посилання на будь-які первинні документи, що підтверджують ці сумніви контролюючого органу. Ставлячи право позивача як платника податків на формування податкового кредиту в залежність від доведеності походження товару у продавця лише на підставі електронних баз даних податкового органу, контролюючим органом таким чином незаконно виставляються додаткові вимоги для формування податкового кредиту з податку на додану вартість, які не передбачені податковим законодавством. Постачальником за зверненням позивача було надано документи, що підтверджують наявність у ТОВ "НВП "Дніпродонкомпанія" достатньої кількості трудових ресурсів, що свідчать про можливість виготовлення та поставки даним контрагентом товару на користь позивача. Позивачем було надано до перевірки належно оформлені первинні документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій. Безперервний характер виробництва позивача вимагає забезпечення підтримання незнижувального запасу сировини, матеріалів та обладнання, необхідних для підтримання рівня виробництва, забезпечення робочого стану виробничого та допоміжного обладнання, що обумовлює необхідність забезпечення позивачем систематичних закупівель постійного характеру, що підтверджує економічну мету та взаємозв`язок із господарською діяльністю позивача. Господарські відносини комбінату з ТОВ "НВП "Дніпродонкомпанія" мають довготривалий досвід, оскільки даним контрагентом неодноразово здійснювались поставки аналогічного та іншого товару на підставі укладеного договору поставки продукції.
Справі за даним адміністративним позовом присвоєно єдиний унікальний номер судової справи - 160/7739/19 та у зв`язку з автоматизованим розподілом дана адміністративна справа була передана для розгляду судді Боженко Н.В.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 серпня 2019р. вищезазначену позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження по справі №160/7739/19 за вищезазначеним позовом, судом ухвалено здійснювати розгляд даної справи за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.
02 вересня 2019 р. до суду надійшов поданий представником Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби відзив на позовну заяву, в якій відповідач заперечив проти задоволення позовних вимог та просив у їх задоволенні відмовити посилаючись на те, що в ході проведених перевірок ним було встановлено, що фінансово-господарська діяльність ПАТ «ДМК» у перевіряємому періоді здійснювалась за межами правового поля, оскільки, на думку контролюючого органу, правочини, укладені між позивачем та його контрагентами без наміру створення правових наслідків та спрямовані на отримання податкової вигоди з метою штучного формування валових витрат (доходів) та податкового кредиту, що ставить під сумнів фактичне постачання, у зв`язку з чим надані підприємством до перевірки паперові носії за формою первинних документів не можуть вважатись первинними документами для цілей податкового обліку. Такі висновки відповідач аргументує тим, що у контрагентів позивача у спірний період були відсутні в достатній кількості основні засоби та необхідна кількість робітників для виконання укладеного із ПАТ «ДМК» договорів, а також відповідачем не встановлено законного джерела походження реалізованих позивачу ТМЦ. Відповідач вважає, що під час придбання ТМЦ (у тому числі зіпсованих) суми податку на додану вартість (далі - ПДВ) були включені до складу податкового кредиту, то позивач повинен був не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, в якому відбувається їх списання, здійснити нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за основною ставкою, виходячи з вартості придбання таких ТМЦ (в т.ч. зіпсованих) в сумі 2 042 529, 76 грн. в січні 2019 року. При цьому, відповідач зауважує, що у разі здійснення операції зі списання ТМЦ (в т.ч. зіпсованих), то вони починають використовуватись в операціях, що не є господарською діяльністю. В тому числі, застосування договірних цін в якості ринкових/звичайних цін в фінансового-господарських операціях між ПАТ "Дніпровський комбінат" та ТОВ "Полюс Трейдінг" суперечить пп.14.1.71 та пп.14.1.219 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України. За даними бухгалтерського обліку встановлено здійснення ПАТ "ДМК" реалізації продукції власного виробництва з отриманням збитків в січні 2019 року на суму 186 734 835 грн. В результаті реалізації продукції за договірними цінами, розумна економічна причина у позивача відсутня.
18 вересня 2019 р. представником позивача подано до суду відповідь на відзив, в якій останній зазначив, що діюче законодавство не містить відповідної законодавчої норми, якою прямо передбачено вимогу про те, що заявлена підприємством на продаж ціна на продукцію не може бути нижчою її собівартості. Крім того, позивач вважає, що контролюючим органом не доведено факт заниження ПАТ «ДМК» бази оподаткування операцій з постачання продукції власного виробництва за рахунок визначення позивачем бази оподаткування, виходячи із договірної вартості реалізованої продукції та, відповідно, порушення підприємством п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України. Позивач наголосив, що контролюючим органом не спростовано факту продовження використання уцінених ТМЦ саме в господарській діяльності ПАТ «ДМК» тільки вже за іншим призначенням і відповідно включення вартості цих ТМЦ до об`єкту оподаткування (зокрема, готової продукції). При цьому, позивач зауважив, що Податковий кодекс України не містить жодної вимоги щодо нарахування податку на додану вартість під час проведення подібної уцінки ТМЦ, адже в такому випадку а ні товар, а ні сума уцінки не вибувають з виробничого процесу та відповідно не відбувається операції з «постачання товару» в розумінні п.п. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України та не визначена у п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України як операція, що не є господарською діяльністю платника податків. Позивач стверджує, що дохід від використання уцінених запасів було отримано комбінатом у складі вартості реалізованої продукції власного виробництва, що не спростовано відповідачем. Надані підприємством докази, на думку позивача, підтверджують дійсність поставки за договору, укладеним між ПАТ «ДМК» і ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія».
20 вересня 2019 р. до суду надійшли подані представником Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби заперечення на відповідь на відзив на позовну заяву, в яких відповідач зазначив, що база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін. Відповідач наголошує, що в результаті реалізації продукції за договірними цінами, розумна економічна причина (ділова мета) у ПАТ «ДМК» відсутня, оскільки позивач уклав угоди за ціною нижчою за виробничу собівартість, так як підприємство має збитковий характер діяльності. Відповідач повторно зауважив, що у разі здійснення операції зі списання ТМЦ (в тому числі зіпсованих), то вони починають використовуватись в операціях, які не є господарською діяльністю такого платника податків. Також відповідач звернув увагу на те, що перевіряючими не встановлено придбання заготівок лопаток ротора ексгаутера, який є складним агрегатом (механізмом), що потребує для свого виготовлення наявність виробничих потужностей та кваліфікованого персоналу. Відповідач звернув увагу суду на те, що ТОВ «АГРОЛІДЕР ПЛЮС» є фігурантом кримінального провадження, відкритого за ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 209, ч. 3 ст. 358 Кримінального кодексу України, а саме: групою осіб створені СПД з метою прикриття незаконної діяльності (в т.ч. оформлення безтоварних операцій з купівлі-продажу товарів/робіт/послуг). Додатково відповідач посилався й на відсутність у контрагента позивача - ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія» і його постачальників технічних та трудових ресурсів, невідповідність між наданими документами та баз даних АІС «Податковий блок», відсутність джерел походження редукторів, що дає змогу стверджувати про неможливість здійснення господарської діяльності та недостовірність первинних документів.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 р. суд закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.
14 листопада 2019р. представником ПАТ «ДМК» подано до суду письмові пояснення, в яких останній зазначив, що з огляду на встановлення факту втрати напівфабрикатами (заготовкою) свого первісного товарного виду, погіршення якісних характеристик через вплив зовнішнього середовища комісією підприємства було прийнято рішення про переведення зіпсованих ТМЦ на рахунок ресурсоутримуючих відходів (тобто, до металобрухту) та уцінку таких ТМЦ до поточної ціни металобрухту, що підтверджується відповідними акта уцінки ТМЦ, назву яких відповідачем умисно спотворено у додатку №9 до акту перевірки. Також позивач зауважив, що у січні 2019 року ним було придбано у ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія» не ротор ексгаутера, а інший товар, а саме: заготовки лопаток ротора ексгаутера (тобто, його комплектуючі), в той час як самим податковим органом підтверджено, що контрагентом позивача було придбано послуги з плазмової різки листів сталі під заготовки лопаток ротора, їх доопрацювання. Позивач вважає, що контролюючий орган просить суд ухвалити рішення на його користь лише на підставі припущень та сумнівів податкового органу, що спростовуються обставинами фактичної дійсності.
25 листопада 2019 р. представником ПАТ «ДМК» подано до суду письмові пояснення, в яких останній зазначив, що представником відповідача в усному порядку повідомлено суд щодо не надання позивачем під час перевірки усіх актів щодо уцінки ТМЦ, однак така інформація є неправдивою, оскільки акти про відмову у наданні первинної документації контролюючим органом не складались, а в акті перевірки відсутні застереження щодо не надання підприємством якихось документів та навпаки містить інформацію (зокрема, додаток №2) щодо надання таких актів. Первинні ж документи по операціям з використання металобрухту у власному виробництві не стосується безпосередньо з уцінки ТМЦ, а є первинними документами по іншим операціям, що не були предметом перевірки та відповідно ревізорами під час перевірки не запитувались і, відповідно, не перевірялись.
Представник позивача в судовому засіданні 26 листопада 2019р. позовні вимоги підтримав у повному обсязі, надав пояснення, аналогічні викладеним у позовній заяві, відповіді на відзив та поясненнях, просив суд задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Представники відповідача в судовому засіданні 26 листопада 2019р. проти задоволення позову заперечували, посилаючись на відзив на адміністративний позов та заперечення, що містяться в матеріалах справи, у зв`язку з чим у задоволенні позовної заяви просили відмовити.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.
ПАТ «ДМК» є підприємством з повним металургійним циклом, яке засновано відповідно до наказу Фонду державного майна України №90-АТ від 30.10.1996р. шляхом перетворення «Дніпровського державного металургійного комбінату ім. Ф.Е. Дзержинського» у відкрите акціонерне товариство згідно з наказом Президента України №699/94 від 26.11.1994р., який надалі перейменовано у ПАТ «ДМК».
У період з 22.03.2019р. по 11.04.2019р. на підставі наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №617 від 20.03.2019р., направлень від 21.03.2019р. за №№82/28-10-46-06, 83/28-10-46-06 фахівцями Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби у відповідності до п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України проведено документальну позапланову виїзну перевірки з питань формування позивачем від`ємного значення ПДВ, яке становить більше 100 тис.грн. по декларації з ПДВ за січень 2019 року.
-п. 188.1 ст. 188 з урахуванням п.п. 14.1.71, п. 198.1, п. 198.2, абз. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, абз. «в» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями, діючими в періоді, що охоплений перевіркою), внаслідок чого платником завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду по декларації з ПДВ за січень 2019 року на суму 37 633 251, 00 грн.;
-п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями, діючими в періоді, що охоплений перевіркою), в частині відсутності виписки та не здійснення платником реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 37 569 939, 00 грн.
Не погодившись із висновками податкового органу, позивач направив до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби заперечення на акт перевірки за вих. №01/ОП-109 від 06.05.2019р.
17 травня 2019р. на підставі акта перевірки Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби сформовано:
ПАТ «ДМК» оскаржило дані податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку шляхом направлення до Державної фіскальної служби України скарги за вих. №01/319 від 29.05.2019р.
Таким чином, не погодившись із висновками контролюючого органу в акті перевірки та винесеними на підставі останнього податковими повідомленнями-рішеннями, ПАТ «ДМК» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із даним позовом.
Вирішуючи спір по суті та надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України - для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України).
Згідно із п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Розділом V Податкового кодексу України врегульовані питання, пов`язані з обчисленням та сплатою податку на додану вартість.
У пункті 185.1 статті 185 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку, зокрема, з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно із пунктом 198.2 статті198 Податкового кодексу України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
-дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
-дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також незалежно від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Приписами пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У відповідності до положень статті 188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
-товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
-газу, який постачається для потреб населення.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
У разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання (п. 189.1 ст. 189 Податкового кодексу України).
Відповідно до положень пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених п.п. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 цього Кодексу);
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених п.п. 197.1.28 п. 197.1 ст. 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
-придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
-придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
За змістом положень абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У відповідності до абз. 2 п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, у разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (п. 200.2 ст. 200 Податкового кодексу України).
Положеннями підпунктів "а" та "в" пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Тобто, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Отже, у Податковому кодексі України передбачено єдину підставу для формування податкового кредиту, а саме наявність у платника податку - покупця належним чином оформленої податкової накладної або митної декларації.
Із наведеного вбачається, що позивач, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України, а визначальним фактором для формування податкового кредиту платником ПДВ є рух товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи - платника податку та наявність у платника податків виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог чинного законодавства та яка підтверджує сплату податку на додану вартість у складі ціни товару.
Відповідно до змісту пункту 201.8 статті 201 Податкового кодексу України, право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Пунктом 184.1 статті 184 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку.
Згідно інформаційного листа Вищого адміністративного суду України за №742/11/13-11 від 02.06.2011р., з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з`ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
Також, сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції (лист Вищого адміністративного суду України за №1936/11/13-11 від 01.11.2011р.).
Згідно з ч. 2 ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Із зазначеного слідує, що наслідки господарської операції можуть враховуватися суб`єктом господарювання для цілей бухгалтерського та податкового обліку, у тому числі при формуванні витрат та податкового кредиту, тільки у випадку підтвердження здійснення цієї операції відповідними первинними документами, що мають відповідати вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність".
З аналізу вищенаведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
Під час перевірки фахівці податкового органу дійшли висновку про наявність у ПАТ "ДМК" декількох податкових правопорушень, вчинених за результатами вчинення позивачем господарських операцій, а саме:
-порушення п.188.1 ст. 188 Податкового кодексу України з урахуванням п.п. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, п.15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1307 від 31.12.2015р., що призвело до заниження бази оподаткування ПДВ на 186 734 835, 43 грн. та відповідно суми податкових зобов`язань січня 2019 року (за ставкою, визначеною п. 193.1 ст. 193 Податкового кодексу України) на суму 37 346 967, 00 грн. за результатами здійснення позивачем операцій з реалізації продукції власного виробництва за цінами нижчими їх виробничої собівартості в січні 2019 року (далі - перше порушення);
-порушення абз. "г" п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми рядка 4.1 податкових зобов`язань з ПДВ за січень 2019 р. на суму 222 972, 00 грн. за результатами операцій ПАТ "ДМК" зі знецінення ТМЦ (зокрема, напівфабрикатів, визнаних непридатними для подальшого використання за початковими призначенням та їх списання у зв`язку із невикористанням в господарській діяльності) в січні 2019 року на суму 2 042 529, 76 грн. (далі - друге порушення);
-порушення п. 198.1, п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми податкового кредиту (рядок 17 декларації ПАТ "ДМК") в січні 2019 року на суму 63 312 грн. за результатами здійснення безпідставного документального оформлення підприємством нереальних господарських операцій по взаємовідносинам з контрагентом ТОВ "НВП "Дніпродонкомпанія" з придбання редукторів в січні 2019 року (далі -трете порушення).
Стосовно першого порушення в акті перевірки контролюючим органом викладено висновки останнього про те, що ПАТ "ДМК" реалізовано продукцію за договірними цінами, нижчими виробничої собівартості такої продукції, що призвело до заниження бази оподаткування ПДВ у січні 2019 р. на 186 734 835, 43 грн. та, відповідно, заниження суму податкових зобов`язань на 37 346 967 грн.
Сума заниження бази оподаткування з ПДВ вирахувана відповідачем як сума отриманих позивачем збитків у січні 2019 при реалізації продукції власного виробництва згідно даних бухгалтерського обліку.
В обґрунтування такого висновку перевіряючі посилаються на те, що згідно аналізу податкової звітності з ПДВ за січень 2019 року та АІС "Податковий блок" основним покупцем металопродукції позивача є ТОВ "ПОЛЮС ТРЕЙДИНГ".
Податкові зобов`язання з податку на додану вартість по операціям поставки готової продукції ПАТ "ДМК" сформовані виходячи з договірних цін.
Також контролюючий орган зазначає, що за даними бухгалтерського обліку встановлено здійснення позивачем реалізації продукції власного виробництва з отриманням збитків, оскільки виробнича собівартість продукції підприємства перевищувала вартість реалізації.
З урахуванням зазначених обставин, контролюючий орган дійшов до висновку про те, що застосування договірних цін в якості ринкових/звичайних цін в даних фінансово-господарських операціях між ПАТ "ДМК" та ТОВ "ПОЛЮС ТРЕЙДИНГ" суперечить п.п. 14.1.71 і п.п. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України.
Тому при продажу самостійно вироблених товарів, реалізованих нижче їх собівартості, у ПАТ "ДМК" відсутні економічні причини укладання угод за ціною нижчою за виробничу собівартість, так як підприємство має збитковий характер діяльності.
Звичайна ціна на продукцію власного виробництва не може бути нижчою за фактичну собівартість кожної партії конкретного найменування продукції за відсутністю економічних причин чи ділової мети щодо укладання збиткових договорів на поставку продукції.
З огляду на вищенаведене, перевіряючі стверджують, що економічно обґрунтованою звичайною ціною у підприємств виробників є фактична собівартість.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам щодо реалізації позивачем готової продукції власного виробництва за цінами, нижчими від собівартості її виготовлення по взаємовідносинам з ТОВ "ПОЛЮС ТРЕЙДИНГ", суд вважає за необхідне зазначити наступне.
Під час розгляду справи судом встановлено, що між ПАТ "ДМК" та ТОВ "ПОЛЮС ТРЕЙДИНГ" укладено ряд договорів на придбання сировинних, паливно-енергетичних або матеріально-технічних ресурсів та договорів постачання від 27.09.2017 р., від 01.10.2017 р., від 01.11.2017 р., від 19.11.2017 р.
На виконання вказаних договорів у січні 2019 року ПАТ "ДМК" на адресу ТОВ "ПОЛЮС ТРЕЙДИНГ" виписано податкові накладні на постачання металопродукції власного виробництва (арматура, заготовка трубна, заготовка прямокутна, катанка, кутик, осі, швелер, чавун).
Обсяг придбання ТОВ "ПОЛЮС ТРЕЙДИНГ" металопродукції протягом за січень 2019 року склав - 1 882 396 602, 00 грн., в т. ч. ПДВ - 313 732 767, 00 грн.
Судом встановлено, що під час податкової перевірки, Офісом великих платників податків не піддавались сумніву як первинні документи, так і реальність господарських операцій з продажу вище зазначеного товару, однак у своїх доводах, податковий орган вказував, що за результатами проведеного аналізу, ПАТ "ДМК" володів інформацією про справжні ціни на метал на ринку, є обізнаним щодо цін, які склалися на ринку аналогічних товарів, однак позивач поставляв ТОВ "ПОЛЮС ТРЕЙДИНГ" товар за цінами нижчими їх собівартості.
Так, з матеріалів справи вбачається, що підприємство здійснювало реалізацію та визначало базу оподаткування, виходячи з договірної вартості реалізованої продукції.
Згідно із п.п. 14.1.36. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність є діяльністю особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до статті 3 Господарського кодексу України, під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва підприємцями.
Згідно зі статтею 42 Господарського кодексу України, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Положеннями статті 43 та статті 44 Господарського кодексу України встановлена свобода підприємницької діяльності, зокрема: право комерційного розрахунку та власного комерційного ризику.
При цьому, слід зазначити, що збитковість господарської діяльності не є ознакою відсутності розумних цілей економічного характеру у господарської операції.
Податковий кодекс України не містить положень, що дають можливість податковому органу оцінювати здійснені платником витрати з позиції їх економічної доцільності, раціональності та ефективності господарських взаємовідносин, у зв`язку з чим прибутковість або збитковість конкретних господарських операцій або діяльність платника в цілому за один податковий період не може слугувати підставою для висновку про відсутність ділової мети або спрямованості діяльності не на отримання прибутку, тобто для одержання необґрунтованої податкової вигоди.
Згідно із ч. 1 ст. 142 Господарського кодексу України, прибуток (доход) суб`єкта господарювання є показником фінансових результатів його господарської діяльності, що визначається шляхом зменшення суми валового доходу суб`єкта господарювання за певний період на суму валових витрат та суму амортизаційних відрахувань.
Виходячи із системного аналізу наведених норм законодавства господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а отримання прибутку є метою такої діяльності, а не її складовою ознакою.
З урахуванням того, що однієї із ознак господарської діяльності є ризик, тому господарська операція, направлена на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є нормальним процесом здійснення господарської діяльності.
Збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності, як негосподарської. Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов`язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.
За приписами ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні": господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів.
Сукупність господарських операцій за певний період є господарською діяльністю, метою якої є досягнення доходу.
Водночас, неотримання підприємством доходу від окремих операцій або певної їх сукупності не свідчить, що такі операції не пов`язані із господарською діяльністю, оскільки при здійснені господарських операцій завжди існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від таких операцій.
Отже, прибуток - це мета усієї діяльності, а не результат кожної окремої операції, здійсненої під час такої діяльності. Податковим кодексом віднесення тієї чи тієї господарської операції до господарської діяльності, що становить підприємництво, не ставиться в залежність від того, прибуткова вона чи збиткова.
Таким чином, господарська операція, направлена на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є об`єктивним процесом здійснення господарської діяльності, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик отримати збиток від конкретної операції. Збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності як негосподарської та/або направленої на ухилення від оподаткування.
Вищенаведена правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 16.05.2018р. по справі №809/2736/13-а, від 21.08.2018р. по справі №0870/8352/12, від 27.11.2018р. по справі №804/8024/14.
Положеннями пунктів 44.1, 44.2 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно п.п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді:
а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України;
б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів;
в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів;
г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України;
ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України;
д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо);
е) спадщини, подарунків, виграшів, призів;
є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору;
ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.
У відповідності до положення ст. 22, п. 23.1, п. 23.2 ст. 23 Податкового кодексу України - об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку. Базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування. База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання. База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.
Згідно із п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; ввезення товарів на митну територію України; вивезення товарів за межі митної території України; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
При цьому, пунктом 188.1 статті 188 Податкового кодексу України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
Наведена норма, не передбачає такої окремої складової бази оподаткування ПДВ, як "перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів над фактичною ціною постачання". Дійсно, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін. База оподаткування являє собою вартісну, фізичну або іншу характеристику об`єкта оподаткування та є вартісною характеристикою усієї операції, яка статтею 185 Податкового кодексу України визнана об`єктом оподаткування.
Поняття того, що база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, застосовується для розрахунку бази оподаткування усієї операції без її поділу на окремі частини.
Водночас, база оподаткування являє собою вартісну, фізичну або іншу характеристику об`єкта оподаткування та є вартісною характеристикою усієї операції, яка відповідно до статті 185 Податкового кодексу України є об`єктом оподаткування. Не передбачено виникнення декількох баз оподаткування за однією операцією.
Згідно із п.п. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.
У разі якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі звичайною ціною вважається ціна, визначена сторонами договору, але не нижче за мінімальну або індикативну ціну.
Згідно п.п.14.1.219 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
При цьому, відповідач своїх доводів щодо заниження позивачем ціни реалізації товару у порівнянні з його собівартістю, жодним чином не підтверджує, а інформація стосовно порядку формування позивачем ціни виготовленого та в подальшому реалізованого товару у відповідача відсутня.
Відповідачем також не надано належної та достовірної інформації, яка б надала змогу здійснити аналіз звичайних цін для продукції аналогічного виду.
Крім цього, суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що відповідач дійшов висновків стосовно реалізації позивачем продукції власного виробництва з отриманням збитків, не досліджуючи такого аспекту, як наявність залишків виготовленої та ще не реалізованої продукції на складі позивача, що може формувати від`ємне значення між показниками виробничих витрат та показниками, сформованими за результатом реалізації такої продукції.
У постанові від 19.02.2019р. по справі №819/2399/15 Верховний Суд зробив висновок про те, що позиція контролюючого органу щодо невідповідності цін на товар рівню звичайних цін не відповідає вимогам пункту 39.14 статті 39 Податкового кодексу України, відповідно до якого обов`язок доведення того, що ціна договору (правочину) не відповідає рівню звичайної ціни, покладається на орган державної податкової служби у порядку, встановленому законом. В ході проведення документальної планової виїзної перевірки контролюючий орган не використав для визначення звичайних цін на товари (роботи, послуги) офіційні джерела інформації, у тому числі: статистичні дані державних органів і установ; ціни спеціалізованих аукціонів з торгівлі окремими видами продукції, біржові котирування; довідкові ціни спеціалізованих комерційних видань та публікацій, у тому числі електронних та інших банків даних; звіти та довідки відділів з економічних питань у складі дипломатичних представництв України за кордоном; інші інформаційні джерела, що визнаються офіційними в установленому порядку, а тому його висновки не можуть базуватися виключно на основі співставлення цін продажу свиней в межах одного періоду по одному підприємству.
Отже, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни). Однак, поняття "звичайна ціна" є широким у своєму трактуванні, ПАТ "Дніпровський металургійний комбінат" вважає звичайною ціною ту, за якою ним було продано власну продукцію, згідно умов договорів.
У правовому висновку Верховного Суду України, що викладений у постанові від 09.06.2015р. у справі №817/2197/13-а, зазначено, що при здійсненні платником податку господарської діяльності можливі збиткові операції. Віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.
Згідно ч. 1 ст. 190 Господарського кодексу України - вільні ціни визначаються на всі види продукції (робіт, послуг), за винятком тих, на які встановлено державні регульовані ціни.
Поняття економічного ефекту не розкрито в Податковому кодексі України, не зважаючи на те, що вказане поняття використовується у визначенні "розумна економічна причина (ділова мета)" (п.п. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності). Не є обов`язковим, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції, не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. У платника податків повинен бути намір отримати відповідний економічний ефект. Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов`язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.
У разі коли податковий орган вважає, що звичайна ціна є іншою та те, що позивач продав продукцію за ціною нижче ніж є ринкова, внаслідок чого отримав збитки, податковий орган зобов`язаний встановити звичайну ціну, яка для певного виду продукції встановлена на ринку товарів.
У постанові від 12.02.2019р. у справі №809/1385/13-а Верховний Суд зробив висновок про те, що збитковість господарської діяльності не є ознакою відсутності розумних цілей економічного характеру у господарської операції. Податковий кодекс України не містить положень, що дають можливість податковому органу оцінювати здійснені платником витрати з позиції їх економічної доцільності, раціональності та ефективності господарських взаємовідносин, у зв`язку з чим прибутковість або збитковість конкретних господарських операцій або діяльність платника в цілому за один податковий період не може слугувати підставою для висновку про відсутність ділової мети або спрямованості діяльності не на отримання прибутку, тобто для одержання необґрунтованої податкової вигоди.
За таких обставин, суд дійшов висновку щодо не доведення відповідачем належними та допустимими доказами порушення з боку ПАТ "ДМК" п. 188.1 ст. 188 України, з урахуванням п.п. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, а саме заниження бази оподаткування ПДВ на 186 734 835, 43 та відповідно, суми податкових зобов`язань позивача за січень 2019 року на 37 346 967, 00 грн. за результатами здійснення операцій з реалізації продукції власного виробництва за цінами нижчої їх виробничої собівартості.
Стосовно другого порушення в акті перевірки контролюючим органом викладено висновки останнього про те, що за даними головної книги, наданої в ході перевірки ПАТ «ДМК» в січні 2019 року проведено знецінення ТМЦ на загальну суму 2 042 529,76 грн.
В бухгалтерському обліку комбінату операцію з знецінення ТМЦ відображено наступним чином:
Відповідно до наданих ПАТ «ДМК» актів знецінення, причиною знецінення напівфабрикатів та НЗВ (заготовки) є неможливість використання таких запасів за первісним призначенням, у т.ч. за рахунок втрати товарного виду, погіршення характеристик під впливом факторів зовнішнього середовища (Додаток №9 до акту перевірки).
На думку перевіряючих у разі здійснення операцій зі списання ТМЦ, в тому числі зіпсованих, вони починають використовуватись в операціях, що не є господарською діяльністю такого платника податку.
Надалі контролюючий орган зазначив, що оскільки під час придбання ТМЦ (в тому числі зіпсованих) суми ПДВ буди включені до складу податкового кредиту, то в разі списання ТМЦ у зв`язку з невикористанням в господарській діяльності, тому ПАТ «ДМК» повинно не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, в якому відбувається їх списання, здійснити нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за основною ставкою, виходячи з вартості придбання таких ТМЦ (з урахуванням складової операційних витрат при придбанні яких нараховується ПДВ).
Відповідно до наданих ПАТ «Дніпровський меткомбінат» актів знецінення, причиною знецінення напівфабрикатів та НЗВ (заготовки) є неможливість використання таких запасів за первісним призначенням, у т.ч. за рахунок втрати товарного виду, погіршення характеристик під впливом факторів зовнішнього середовища.
Як свідчать надані до перевірки акти на знецінення та списання ТМЦ, зазначені напівфабрикати не можуть бути використаними у виробництві та виконанні ремонтних робіт. Вартість таких ТМЦ в обліку товариства виключено зі складу запасів, що обліковуються по рахункам 23 «Виробництво» та 25 «НЗВ», 261 «Готова продукція» в якості вартості незавершеного виробництва та напівфабрикатів та за переоціненою вартістю обліковано на рахунку ресурсоутримуючих відходів (металобрухт).
Таким чином, контролюючий орган дійшов висновку, що оскільки під час придбання ТМЦ (в тому числі зіпсованих) суми ПДВ були включені до складу податкового кредиту, то в разі списання ТМЦ, ПАТ «ДМК» повинно не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, в якому відбувається їх списання, здійснити нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за січень 2019 року.
Разом з тим, під час розгляду справи судом встановлено, що у позивача наявні саме акти уцінки, копії яких містяться в матеріалах справи та надавались позивачем при проведенні перевірки, однак, податковий орган в акті перевірки їх відобразив саме як акти знецінення та списання.
Так, в матеріалах справи наявні копії складених позивачем:
-акта уцінки за №1 від 22.01.2019р., у відповідності до якого загальна сума ТМЦ становила 5 343 322, 00 грн., однак з огляду на проведення уцінки ТМЦ на загальну суму 2 042 529, 76 грн., вартість лому становила 3 300 792, 24 грн. (надання даного акту в ході проведення перевірки підтверджується відомостями додатку №9 до акта перевірки);
-накладної №7 від 31.01.2019р., згідно з якої уцінені ТМЦ в кількості 438, 976 т відображена у складському обліку ПАТ «ДМК» за вартістю 3 300 792, 24 грн.;
-вимога №7 від 31.01.2019р. щодо списання ТМЦ у виробництво, яким підтверджується переміщення ТМЦ по підприємству;
-реєстр видаткових документів за №ц/2 від 31.01.2019р., в якому зафіксовано номенклатуру щодо використаних ТМЦ для виробництва сталі.
Суд звертає увагу, що ПАТ «ДМК» є підприємством з повним металургійним циклом, в тому числі, основним видом діяльності є - виробництво чавуну, сталі та феросплавів (код КВЕД 24.10), а також оптова торгівля металами та металевими рудами (код КВЕД 46.72), а тому використання металобрухту є безпосередньо пов`язаним з господарською діяльністю позивача.
Отже, з наведеного вбачається, що фактично в даному випадку зіпсування запасів не має наслідком їх втрату чи ліквідацію, а лише їх уцінку та зміну у статусі відображення в бухгалтерському обліку цих ТМЦ на ресурсоутримуючі відходи (металобрухт) та наступне пряме використання в господарській діяльності.
При цьому, сума на яку було уцінено ТМЦ відноситься на рахунок собівартості реалізованої продукції, що підтверджується роздруківкою розшифрування балансового обліку «витрати від основної та іншої діяльності ПАТ «ДМУ» та Витяг зі звіту про фінансові результати, які відображають, що суму уцінки включено у собівартість реалізованої продукції, копії яких містяться в матеріалах справи.
Таким чином, встановлені обставини, а також докази, що містяться в матеріалах справи спростовують твердження відповідача про те, що уцінені запаси позивача починають використовуватись ним в операціях, що не є господарською діяльністю.
Згідно з пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України - платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 Кодексу).
Отже, у даному випадку донарахування податкових зобов`язань з ПДВ за правилами, визначеними пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, повинно здійснюватись лише у разі якщо вартість запасів, на яку вони були уцінені, не включається до складу вартості оподатковуваних операцій з постачання (реалізації) самостійно виготовлених товарів/послуг.
Аналогічна позиція викладена Державною фіскальною службою України у листі «Про застосування окремих норм Податкового кодексу України при проведенні процедури уцінки запасів» за №1600/6/99-99-15-03-02/1ПК від 16.04.2018р.
Слід зазначити, що на відміну від операції зі списання ТМЦ при уцінці, яку було проведено ПАТ «ДМК», вартість товару взагалі не вибула з господарської діяльності підприємства, а лише перемістилась в бухгалтерському обліку, змінивши свій фактичний статус відображення.
Аналогічна правова позиція щодо незаконності донарахування ПДВ за операціями з уцінки ТМЦ була викладена у постанові Верховного суду від 30.10.2018р. по справі №807/2076/14.
Таким чином, оскільки позивач відніс вартість ТМЦ, на яку вони були уцінені, на рахунок собівартості самостійно виготовленої продукції, то у позивача відсутній обов`язок здійснювати нарахування податкових зобов`язань з ПДВ, виходячи з вартості придбання уцінених ТМЦ.
За таких обставин, суд дійшов висновку щодо відсутності порушення з боку ПАТ «ДМК» абз. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, а саме заниження позивачем суми податкового зобов`язання в рядку 4.1 податкової декларації з ПДВ за січень 2019 року на суму 222 972 грн.
Аргументуючи власну позицію, контролюючий орган посилається на те, що відповідно до проведеного аналізу ЄРПН та АІС «Податковий Блок»:
-не встановлено придбання ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія» заготівок лопаток ротора ексгаутера;
-встановлено придбання даним контрагентом послуги з доопрацювання заготівок лопаток ротора ексгаутера 7600 та 6500 у кількості 148 шт. у ТОВ «КОМПІЛЬНІС» та за схемою ланцюга постачання даних послуг встановлено обрив ланцюга постачання;
-встановлено відсутність технічних та трудових ресурсів як у ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія», так і у його постачальників, що, на думку контролюючого органу, дає змогу стверджувати про неможливість здійснення господарської діяльності в розумінні п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України та частин 1 та 2 статті 3 Господарського кодексу України.
Так, 30.10.2017р. року між ПАТ «ДМК» (покупець) та ТОВ «Дніпродонкомпанія» (постачальник) укладено договір за №17-0790-02, за умовами якого постачальник зобов`язується поставити товар, кількість, номенклатура, ціна, терміни постачання та умови оплати якого визначаються в Специфікаціях, що додаються до договору і є його невід`ємною частиною.
На підтвердження реальності здійснення господарських операцій з ТОВ «Дніпродонкомпанія» та виконання умов даного договору позивачем надані первинні бухгалтерські документи, а саме:
-договір щодо постачання товару за №17-0790-02 від 30.10.2017р.;
-специфікації до договору поставки за №17-0790-02 від 30.10.2017р.;
-додаткова угода №1 до договору поставки за №17-0790-02 від 30.10.2017р., яка укладена позивачем та його контрагентом 29.12.2017р.;
-додаткова угода №4 до договору поставки за №17-0790-02 від 30.10.2017р., яка укладена позивачем та його контрагентом 02.08.2018р.;
-додаткова угода №6 до договору поставки за №17-0790-02 від 30.10.2017р., яка укладена позивачем та його контрагентом 12.11.2018р.;
-протокол тендерного комітету №55 від 10.07.2018р. щодо підтвердження ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія» закупівлі заготовок лопаток ротора ексгаутера із додатками (конкурентні листи до протоколу, листи підприємств-постачальників із зазначенням умов поставки товару);
-рахунок-обґрунтування на придбання заготовок лопаток роторов ексгаутера для агломераційного цеха №2 в першому кварталі 2019 року за №013/1 від 15.10.2018р.;
-податкова накладна за №1 від 22.01.2019р., виписана контрагентом позивача щодо продажу заготівок лопаток ротора ексгаутера у загальній кількості 148 шт. на загальну суму 316 560, 00 грн. та ПДВ - 63 312, 00 грн. та квитанції №1 від 25.01.2019р. про направлення даної накладної до реєстрації в ЄРПН;
-видаткова накладна №РН-0000003 від 22.01.2019р., яка виписана ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія» одержувачу товару (заготовки лопаток ротора ексгаутера) на суму 379 872, 00 грн. (в т.ч. ПДВ - 63 312, 00 грн.);
-рахунок-фактура №СФ-0000001 від 22.01.2019р., який виставлено ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія» одержувачу товару (заготовки лопаток ротора ексгаутера) на суму 379 872, 00 грн. (в т.ч. ПДВ - 63 312, 00 грн.);
-товарно-транспортна накладна №2201 від 22.01.2019р., яким підтверджено факт перевезення придбаного позивачем товару згідно видаткової накладної №РН-0000003 від 22.01.2019р. та рахунку-фактури №СФ-0000001 від 22.01.2019р. (автомобільний перевізник _ ПАТ «ДМК»);
-виписана позивачем на ім`я ОСОБА_1 довіреність №41/04 від 21.01.2019р. на отримання від ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія» ТМЦ за договором №17-0790-02 від 30.10.2017р., згідно специфікації №4;
-заявка на виділення автотранспорту для транспортування вантажу, що складена 22.01.2019р. працівником ПАТ «ДМК»;
-прибутковий ордер №86 від 22.01.2019р.;
-копія з журналу бюро перепусток КПП-3 реєстрації разових перепусток ДМК для в`їзду автотранспорту на комбінат із записами у дату поставки (22.01.2019р.) про видачу разової перепустки на в`їзд автотранспорту комбінату із товаром від ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія»;
-копія з журналу бюро перепусток КПП-5 реєстрації разових перепусток ДМК для виїзду автотранспорту з комбінату із записами у дату поставки (22.01.2019р.) про видачу разової перепустки на виїзд автотранспорту комбінату після розвантаження товару від ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія»;
-копії з журналів обліку виїзду-виїзду автотранспорту (ввезення-вивезення ТМЦ) КПП-3, КПП-5 із записами за 22.01.2019р. щодо часу ввезення товару, особи, відповідальної за товар, даних авто і водія, даних про вантаж та документу на вантаж, куди убув вантаж після завезення, часу виїзду після розвантаження, тощо.
-платіжне доручення за №1035 від 06.02.2019р. на суму 379 872, 00 грн. (в т.ч. ПДВ - 63 312, 00 грн.), яким підтверджено оплату позивачем отриманого товару (заготовки лопаток ротора ексгаутера по рахунку №СФ-0000001 від 22.01.2019р.) на користь ТОВ «НВП «Дніпродонкомпанія».
Крім того, факт отримання придбаного товару також підтверджується наданими представником позивачу до суду фотознімками заготівок лопаток ротора ексгаутера, копія договору оренди виробничого приміщення №1/01 ід 03.01.2017 р., копія річного фінансового звіту (балансу) за 2018 рік та обігово-сальдова відомість по рахунку, штатний розпис підприємства контрагента.
В додатку №11 до акту перевірки відповідачем підтверджено відображення даних операцій в бухгалтерському обліку.
Отже, судом встановлено, що всі надані позивачем первинні документи відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та мають всі необхідні реквізити (печатки підприємств, підписи уповноважених осіб тощо) як наслідок - вони є такими, які підлягають обов`язковому врахуванню як в бухгалтерському, так і в податковому обліку.
При цьому, відповідачем ні у акті перевірки, ні під час розгляду справи, не зазначені будь-які зауваження до форми та змісту вказаних первинних документів.
Слід зауважити, що чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів.
Водночас, позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.
Відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Такий підхід узгоджується з судовою практикою Європейського Суду з прав людини.
Також, суд не приймає до уваги посилання відповідача, як на підставу для невизнання податкового кредиту, на обрив ланцюга постачання (відсутність інформації про придбання контрагентом товарів, що були поставлені позивачеві).
Як зазначив Вищий адміністративний суд України у своєму листі «Щодо однакового застосування адміністративними судами окремих приписів Податкового кодексу України» за №742/11/13-11 від 02.06.2011р., оцінюватися при дослідженні факту здійснення господарської операції повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
При цьому, відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.
Відповідно до ч. 5 ст. 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, є обов`язковими для всіх суб`єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.
Частиною 5 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного суду.
Верховним судом у постановах від 12.06.2018р. у справі №802/1155/17-а, від 23.05.2018р. у справі №2а-102/09/0770, від 08.05.2018р. у справі №815/3526/17, від 11.06.2018р. у справі №826/4565/14, від 23.05.2018р. у справі №804/2551/13-а багаторазово висловлено правову позицію про те, що:
-відсутність достатньої кількості трудових ресурсів у контрагента, а тіш паче взаємовідносини контрагента з іншими суб`єктами господарювання, не свідчить про нереальність господарської операції за умови підтвердження її належними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку;
-норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо Формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними:
-правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносини.
Крім того, у постанові від 02.08.2018р. по справі №804/4132/18, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду, дійшла висновку про неправомірність доводів податкового органу в акті перевірки на відсутність у контрагентів позивача необхідних умов для здійснення господарської діяльності, зокрема, відсутність основних засобів, трудових ресурсів, як на підстави не підтвердження реальності здійснення господарських операцій позивача.
Також, слід зауважити, що у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява №3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22.01.2009р. зазначив: «платник податку не повинен нести наслідків невиконання його постачальником зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності».
Аналогічна позиція Європейського суду з прав людини викладена у рішенні від 09.01.2007р. у справі «Інтерсплав проти України» (заява № 803/02), в якому зокрема зазначено про те, що у разі якщо державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань, однак Суд, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.
Таким чином, як Верховний Суд, так і Європейський суд з прав людини неодноразово звертали увагу на те, що у разі, якщо платник податків є добросовісним платником податків, жодним чином не причетний до можливих зловживань його контрагентів та належним чином виконує свої законодавчо визначені обов`язки із здійснення господарських операцій. їх документального оформлення та відображення в податковому та бухгалтерському обліку, то на такого платника податків не можуть бути покладені негативні наслідки невиконання його контрагентами своїх податкових або інших зобов`язань, правил ведення господарської діяльності.
Підсумовуючи вищенаведене, суд зауважує, що висновки контролюючого органу щодо обсягу і якості операцій та розрахунків між платниками податків не можуть ґрунтуватися на неперевірених припущеннях чи суб`єктивних думках посадових осіб, інформації АІС «Податковий блок», а повинні доказуватись як факт і підтверджуватись документально.
Факт порушення контрагентами своїх податкових зобов`язань може бути підставою для висновку про необґрунтованість заявлених платником податку вимог про надання податкової вигоди - відшкодування ПДВ з державного бюджету, якщо податковий орган доведе, зокрема, що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускали його контрагенти, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов`язаних з податковою вигодою, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов`язань, зокрема й у випадках, коли такі операції здійснюються через посередників.
Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.
Натомість, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Спрямованість господарських операцій позивача на реальне настання правових наслідків підтверджується належними первинними документами, які за своєю формою та змістом відповідають вимогам податкового законодавства.
Таким чином, суд дійшов висновку, що досліджені в процесі розгляду справи первинні документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та спрямованість його дій на отримання реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентами, у зв`язку з чим висновки податкового органу щодо нереальності господарської операції позивача з контрагентом-постачальником - ТОВ «Дніпродонкомпанія», що призвело до завищення позивачем суми податкового кредиту з ПДВ у січні 2019 року на суму 63 312,00 грн. є безпідставними.
За таких обставин, суд дійшов висновку щодо недоведеності належними та допустимими доказами відповідачем порушення з боку ПАТ «ДМК» вимог п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України.
Відповідальність за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної передбачена статтею 120-1 Податкового кодексу України.
Пунктом 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України визначено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу, зокрема, в розмірі 50 % суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Разом з тим, з огляду на встановлення судом відсутності з боку позивача завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 37 633 251, 00 грн., то, як наслідок, у контролюючого органу були відсутні підстави для нарахування штрафу за відсутність реєстрації податкових накладних протягом граничного строку.
Згідно з п.30 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Гірвісаарі проти Фінляндії», рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
У рішенні у справі «Трофимчук проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід сторін.
Відтак, решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують.
Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Підсумовуючи вищенаведене, надаючи оцінку податковим повідомленням-рішенням, які є предметом оскарження, суд зазначає, згідно з ч. 2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, безсторонньо, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення неупереджено, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
В силу положень статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України - розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи (ч. 1 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України).
Відповідно до позиції Європейського суду з прав людини, висловленій, зокрема, у пар. 45 рішення в справі «Бочаров проти України», пар. 53 рішення в справі «Федорченко та Лозенко проти України», пар. 43 рішення в справі «Кобець проти України», при оцінці доказів і вирішенні спору суду слід керуватися критерієм доведення «поза розумним сумнівом». Тобто, встановлюючи істину в справі слід базуватися передусім на доказах, які належно, достовірно й достатньо підтверджують ті чи інші обставини таким чином, щоби не залишалося щодо них жодного обґрунтованого сумніву.
Відповідно до частини 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування в спорі покладається на відповідача орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії.
Водночас, відповідачем не доведено в повній мірі правомірність винесених податкових повідомлень-рішень у відповідності до вимог, встановлених ч.2 ст.19 Конституції України та ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Натомість, зібрані і досліджені матеріали цієї справи підтверджують та обґрунтовують позовні вимоги, з якими до суду звернувся позивач.
Відтак, беручи до уваги все вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані учасниками справи докази, а також їх письмові доводи, позов ПАТ «ДМК» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - підлягає задоволенню.
Вирішуючи питання про розподіл між сторонами судових витрат в порядку ст. ст. 143 та 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд зазначає наступне.
При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України).
Згідно із приписами ст. 132 Кодексу адміністративного судочинства України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
Інші докази документально підтверджених судових витрат, понесених позивачем - у матеріалах справи відсутні.
Враховуючи положення ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, з огляду на те, що адміністративний позов ПАТ «ДМК» - задоволено, то сума сплаченого позивачем судового збору за подачу адміністративного позову до суду в сумі 19 210, 00 грн. підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача - суб`єкта владних повноважень.
Керуючись ст. ст. 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 05 грудня 2019 року.

Суддя Н.В. Боженко