Справа № 300/1178/19
Суддя: Коваль Роман Йосипович
Дата ухвалення: 2019-12-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 грудня 2019 рокуЛьвів№ 857/10199/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р.Й.,

суддів Гуляка В.В.,

Ільчишин Н.В.,

з участю секретаря судового засідання Гнідець Р.І.,

представника відповідача Яремаки Т.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2019 року (прийняте у м. Івано-Франківську суддею Микитин Н.М.; складене у повному обсязі 06 серпня 2019 року) в справі № 300/1178/19 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про скасування вимоги про сплату боргу,

В С Т А Н О В И В :

У травні 2019 року ОСОБА_1 звернувся до Івано-Франківського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просив визнати протиправною і скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (далі ГУ ДФС в Івано-Франківській області) від 12.03.2019 № Ф-63831-54 на суму 8448 грн.

Позовні вимоги обґрунтовував тим, що в період з 24.11.2016 по 11.04.2019 він був зареєстрований як фізична особа-підприємець та з 24.11.2016 є платником єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування. У період 2018 - 2019 оплата ЄСВ проведена в повному обсязі. Також стверджує, що ЄСВ ним сплачено як фізичною особою-підприємцем у 2017 році, а тому вважає, що нарахування йому ЄСВ за 2017 рік як самозайнятій особі є подвійним оподаткуванням єдиного внеску.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись із цим рішенням, його оскаржив ОСОБА_1 , який вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального права та без урахування фактичних обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи по суті. Тому просив скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що діяльність адвоката підпадає під визначення незалежної професійної діяльності, а доходи, отримані від здійснення такої діяльності підлягають оподаткуванню згідно зі статтею 178 Податкового кодексу України (далі - ПК України) лише у випадку, якщо така особа не зареєстрована як фізична особа - підприємець відповідно до вимог законодавства. Зауважує, що Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» не передбачений порядок обліку та сплати єдиного внеску фізичними особами - підприємцями з ознакою провадження незалежної професійної діяльності. Тому вважає, що вимога про сплату боргу (недоїмки) відповідача є протиправною та такою, які підлягає скасуванню.

У судовому засіданні представник відповідача, вважаючи рішення суду першої інстанції законним та обгрунтованим, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасника судового розгляду, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Відповідно до пункту другого частини першої статті 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.

За визначенням підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК України самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.

Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Відповідно рішення Конституційного суду України від 30.09.2009 у справі № 23-рп/2009 правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами, відтак, ширшою від діяльності адвоката.

Згідно з пунктом 63.5 статті 65 ПК України фізичні особи - підприємці та особи, які мають намір провадити незалежну професійну діяльність, підлягають взяттю на облік як самозайняті особи у контролюючих органах згідно з цим Кодексом.

Як встановлено судом, ОСОБА_1 зареєстрований 24.11.2016 як фізична особа-підприємець; види діяльності за КВЕД 47.11 роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний), КВЕД 47.19 інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах, КВЕД 47.24 роздрібна торгівля хлібобулочними виробами, борошняними та цукровими кондитерськими виробами в спеціалізованих магазинах, КВЕД 56.10 діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування, КВЕД 56.30 обслуговування напоями, КВЕД 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, КВЕД 69.10 діяльність у сфері права (а.с. 14).

Позивач перебував на загальній системі оподаткування. 02.03.2018 внесено запис до ЄДР про припинення підприємницької діяльності фізичною особою - підприємцем (а.с. 14).

Відповідно до даних сайту Єдиного реєстру адвокатів України Петрищин С.Р. має право на здійснення адвокатської діяльність на підставі Свідоцтва № 780 від 20.05.2011 виданого Івано-Франківською обласною КДКА.

Згідно відомостей з бази даних ІС Податковий блок ГУ ДФС в області Петришину С.Р. 16.05.2013 встановлено ознаку провадження незалежної професійної діяльності (адвокат), форма адвокатської діяльності індивідуальна та 24.11.2016 взято на облік як платник ЄСВ (а.с. 61 - 64).

12.03.2019 ГУ ДФС в Івано-Франківській області винесено вимогу про сплату боргу № Ф-63831-54, згідно якої станом 28.02.2019 року у ОСОБА_1 є заборгованість зі сплати єдиного внеску в розмірі 8448 грн.

Рішенням ДФС України від 15.05.2019 № 22370/6/99-99-11-05-02-25, прийнятим за результатами розгляду скарги ОСОБА_1 від 11.04.2019, вимогу про сплату боргу від 12.03.2019 № Ф-63831-54 - залишено без змін, а скаргу ОСОБА_1 без задоволення.

Вважаючи таку вимогу ГУ ДФС в Івано-Франківській області протиправною, позивач звернувся до суду із позовом про її скасування.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції мотивував рішення тим, що позивач зареєстрований як адвокат з 20.05.2011 (відомості з Єдиного реєстру адвокатів України), діяльність якого не було зупинено або припинено, був зобов`язаний нараховувати і сплачувати ЄСВ згідно пункту 2 частини 1 статті 7 Закону № 2464. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування ЄСВ, встановленої цим Законом, сума ЄСВ не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Аргументи позивача щодо подвійного обліку його як самозайнятої особи і одночасно як підприємця спростовуються прямими вимогами спеціального закону ПК України щодо реалізації повноважень контролюючого органу та окремою формою звітності: ФОП на різних системах оподаткування, звіт про суми доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску, де окремо визначено: фізична особа на загальній системі оподаткування; фізична особа на спрощеній системі оподаткування; особа, яка провадить незалежну професійну діяльність; члени фермерського господарства.

Проте, колегія суддів апеляційного суду вважає такі висновки суду першої інстанції помилковими, виходячи з таких підстав.

Згідно із пунктами 63.1, 63.2 статті 63 ПК України облік платників податків ведеться з метою створення умов для здійснення контролюючими органами контролю за правильністю нарахування, своєчасністю і повнотою сплати податків, нарахованих фінансових санкцій, дотримання податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Взяттю на облік або реєстрації у контролюючих органах підлягають всі платники податків.

Взяття на облік у контролюючих органах юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, а також самозайнятих осіб здійснюється незалежно від наявності обов`язку щодо сплати того або іншого податку та збору.

Пунктом 63.5 статті 63 ПК України визначено, що всі фізичні особи - платники податків та зборів реєструються у контролюючих органах шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру фізичних осіб - платників податків у порядку, визначеному цим Кодексом.

Фізичні особи - підприємці та особи, які мають намір провадити незалежну професійну діяльність, підлягають взяттю на облік як самозайняті особи у контролюючих органах згідно з цим Кодексом.

Відповідно до пункту 65.2 статті 65 ПК України облік самозайнятих осіб здійснюється шляхом внесення до Державного реєстру фізичних осіб - платників податків (далі - Державний реєстр) записів про державну реєстрацію або припинення підприємницької діяльності, незалежної професійної діяльності, перереєстрацію, постановку на облік, зняття з обліку, внесення змін стосовно самозайнятої особи, а також вчинення інших дій, які передбачені Порядком обліку платників податків, зборів.

Згідно із підпунктом 65.4.4 пункту 65.4 статті 65 ПК України контролюючий орган відмовляє в розгляді документів, поданих для взяття на облік особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність, у разі коли фізична особа вже взята на облік як самозайнята особа.

Відповідно до положень частини четвертої пункту 6.7 Розділу VI Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588, якщо фізична особа зареєстрована як підприємець та при цьому така особа провадить незалежну професійну діяльність, така фізична особа обліковується у контролюючих органах як фізична особа - підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності.

У такому разі фізична особа зобов`язана подати особисто (надіслати рекомендованим листом з описом вкладення) або через уповноважену особу до контролюючого органу за місцем свого постійного проживання заяву за формою № 5-ОПП з позначкою Зміни та копію документа, що підтверджує право фізичної особи на провадження незалежної професійної діяльності.

Відповідно до положень пунктів 178.1, 178.2 статті 178 ПК України особи, які мають намір здійснювати незалежну професійну діяльність, зобов`язані стати на облік у контролюючих органах за місцем свого постійного проживання як самозайняті особи та отримати довідку про взяття на облік згідно із статтею 65 цього Кодексу. Доходи громадян, отримані протягом календарного року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до пункту другого частини першої статті 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VІ) єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб та членів їхніх сімей на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Згідно пункту третього цієї ж частини застрахована особа - це фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Згідно із частиною першою статті 4 Закону № 2464-VІ платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, у тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.

Відповідно до пункту третього частини першої статті 7 Закону № 2464-VІ єдиний внесок нараховується для фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування, базою нарахування є сума, що визначається такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Закону № 2464-VІ. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Згідно із частиною п`ятою статті 8 Закону № 2464-VІ єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, тобто для осіб, що провадять незалежну професійну діяльність встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Законодавець розмежовує платників єдиного внеску на фізичних осіб-підприємців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність.

Аналіз зазначених норм свідчить про те, що Закон № 2464-VI не визначає такого платника єдиного внеску, як фізична особа-підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності. Фізична особа-підприємець та особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, є різними платниками єдиного внеску.

Як видно з матеріалів справи, позивач є самозайнятою особою та зареєстрований і як фізична особа-підприємець так і самозайнята особа.

ПК України передбачає обов`язок самозайнятих осіб стати на облік у контролюючому органі. При цьому, такий обов`язок передбачено у разі, коли особа здійснює підприємницьку діяльність, а також у разі, коли особа здійснює незалежну професійну діяльність.

Однак, необхідно зазначити, що контролюючий орган відмовляє у повторному взятті на облік особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність, у разі, коли фізична особа вже взята на облік як самозайнята особа. Такий обов`язок контролюючого органу передбачено п.п. 65.4.4 п. 65.4 ст. 65 ПК України.

Тобто, якщо особа взята на облік як самозайнята особа, яка здійснює підприємницьку діяльність, вона не повинна повторно ставати на облік та подавати документи як особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність.

Аналізуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема адвокатську, вважається самозайнятою особою і платником єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування лише при умові, що така особа не є фізичною особою-підприємцем у межах такої незалежної професійної діяльності і що вона отримує дохід саме від такої незалежної професійної діяльності.

Позивач стверджує, що ним, як фізичною особою-підприємцем сплачувався ЄСВ в повному обсязі.

Отже, оскільки позивач займається одним і тим же видом діяльності, то у нього не виникає обов`язку подання подвійної звітності, адже у такому випадку буде мати місце подвійний облік ідентичної господарської діяльності, а відповідно, і подвійне оподаткування, що суперечить принципам податкового законодавства.

Зміст правового регулювання вказаних норм відповідає позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема у постанові від 12.03.2019 у справі № 815/4875/14 (адміністративне провадження № К/9901/9358/18) та правовій позиції Верховного Суду України, викладеній у постановах від 05.04.2016 № 21-4055а15 та від 13.12.2016 у справі № 21-2308а16.

До того ж, варто зауважити, що Законом № 2464 не передбачений порядок обліку та сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями з ознакою провадження незалежної професійної діяльності, що підтверджується позицією Верховного Суду в рішенні від 02 вересня 2019 року за результатами розгляду зразкової справи № 520/3939/19, яке залишене без змін постановою Великої Палати Верховного Суду від 04 грудня 2019 року.

Відповідно до частини третьої статті 291 КАС України при ухваленні рішення у типовій справі, яка відповідає ознакам, викладеним у рішенні Верховного Суду за результатами розгляду зразкової справи, суд має враховувати правові висновки Верховного Суду, викладені у рішенні за результатами розгляду зразкової справи.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів вважає, що під час розгляду цієї справи підлягають врахуванню висновки Верховного Суду висловлені у рішенні від 04 грудня 2019 року по зразковій справі № 520/3939/19.

У цьому рішенні Верховним Судом зроблено, зокрема, висновки, що взяття контролюючим органом на облік особи як платника єдиного внеску фізичної особи-підприємця (пункт 4 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI) та внесення відомостей до реєстру застрахованих осіб унеможливлює нарахування єдиного внеску за іншим типом платника без прийняття відповідних рішень і внесення змін щодо попереднього обліку особи у спосіб, визначений Законом і підзаконними нормативно-правовими актами.

Згідно з підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Крім цього, відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява № 39766/05), «Щокін проти України» (заяви №№ 23759/03 та 37943/06), які відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права.

Враховуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку про те, що винесена відповідачем вимога про сплату боргу (недоїмки) не відповідає критерію «пропорційності», адже не дотримано справедливої рівноваги між інтересами держави та інтересами особи - позивача, оскільки мета сплати єдиного внеску в цих правовідносинах досягнута, а тому відповідач протиправно виніс вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12 березня 2019 № Ф-63831-54.

Згідно зі статтею 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:

1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;

2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;

3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;

4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям постанови про задоволення позову.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2019 року в справі № 300/1178/19 скасувати.

Позов ОСОБА_1 задовольнити.

Визнати протиправною і скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 12.03.2019 № Ф-63831-54 на суму 8448 грн.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Р. Й. Коваль
судді В. В. Гуляк
Н. В. Ільчишин
Постанова складена у повному обсязі 26 грудня 2019 року.