Справа № 520/8997/19
Суддя: Старосєльцева О.В.
Дата ухвалення: 2019-12-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Харківський окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

місто Харків

19 грудня 2019 р. справа № 520/8997/19

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Старосєльцевої О.В.,

за участю секретаря судового засідання - Кіт С.В., представника позивача - Вернигора О.В., представника відповідача - Лук`янцева С.О.,

розглянувши у порядку загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу,-

встановив:

Позов прийнято до розгляду ухвалою від 13.09.2019 року.

Судові засідання у підготовчому провадженні призначались на 09.10.2019 року, 30.10.2019 року, 11.11.2019 року, 26.11.2019 року та 11.12.2019 року.

Протокольною ухвалою суду від 30.10.2019 року продовжено підготовче провадження на 30 днів.

Ухвалою суду від 11.12.2019 року залишено без задоволення клопотання Головного управління ДФС у Харківській області про заміну сторони по справі.

Представники учасників справи надали пояснення про те, що правові позиції сторін (як вимоги позову, так і заперечення проти позову) сформульовані остаточно, усі доводи наведені, а докази подані.

Тому 11.12.2019 року року судом була постановлена усна ухвала із занесенням про протоколу судового засідання про закриття підготовчого провадження і призначення справи до розгляду по суті на 19.12.2019 року.

Суть спору полягає у правомірності рішень, винесених контролюючим органом з посиланням на акт перевірки №2107/20-40-13-06-07/ від 18.06.2019р.

Так, позивач, Фізична особа підприємець ОСОБА_1 (далі за текстом заявник, платник, ФОП, підприємець) у порядку адміністративного судочинства заявив вимоги (з урахуванням змін і доповнень) про: 1) скасування вимоги ГУ ДФС у Харківській області про сплату боргу з єдиного внеску №Ф-6 від 11.07.2019р. в сумі 7321,33грн.; 2) скасування рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. в сумі 4206,24 грн.; 3) скасування рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. в сумі 255,0 грн., 4) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 10.102,51грн. (основний платіж 5.990,18грн., штраф 4.112,33грн.); 5) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 20.746,04грн. (основний платіж 16.596,83грн., штраф 4.149,21грн.); 6) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 841,86грн. (основний платіж - 499,16грн., штраф - 342,70грн.; за порушення п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України); 7) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про визначення грошового зобов`язання з військового збору у загальному розмірі 1.728,84грн. (основний платіж 1.053,52грн., штраф 345,77грн.); 8) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 17.388,75грн. (основний платіж 13.911,00грн., штраф 3.477,75грн.); 9) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про зменшення на 9.694,00грн. від`ємного значення грудня 2018р., що зараховується до складу податкового кредиту з ПДВ наступного звітного податкового періоду; визначення грошового зобов`язання з військового збору у загальному розмірі 1.728,84грн. (основний платіж 1.053,52грн., штраф 345,77грн.); 10) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про застосування 11.802,50грн. штрафу за не реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних занижених грошових зобов`язань з податку на додану вартість (недоплати); 11) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про застосування 277.516,08 грн. штрафу за нереєстрацію акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних; 12) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про застосування 149.121,00грн. штрафу за проведення розрахункових операцій без використанням реєстратора розрахункових операцій; 13) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про застосування 170,00грн. штрафу за несвоєчасне подання податкової декларації про майновий стан та доходи за 2018р.; 14) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про застосування 170,00грн. штрафу; 15) скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019р. про застосування 510,00грн. штрафу.

Аргументуючи ці вимоги зазначив, що планова виїзна перевірка була проведена не за податковою адресою платника податків, а за місцезнаходженням контролюючого органу, а тому у силу концепції «плоди отруєного дерева» наслідки податкової перевірки не мають ніякого юридичного значення.

У судовому засіданні на вимогу суду доказів відсутності податкових правопорушень у діяльності заявника не подав, знов пославшись на згадану вище концепцію.

Відповідач, Головне управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі за текстом владний суб`єкт, контролюючий орган, ГУ, Управління) з поданим позовом не погодився.

Підставами заперечень проти позову є доводи про те, що висновки акту перевірки є вірними, повними та обґрунтованими. Наголошував, що процедура проведення перевірки дотримана. Застосована міра юридичної відповідальності узгоджується із змістом та характером вчинених платником порушень.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, повно виконавши процесуальний обов`язок зі збору доказів, перевіривши доводи сторін добутими доказами, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст належних норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з таких підстав та мотивів.

Установлені судом обставини спору полягають у наступному.

Заявник пройшов процедуру державної реєстрації, унаслідок чого набув правового статусу фізичної особи підприємця, протягом періоду 01.01.2016-31.12.2018р.р. провадив господарську діяльність з продажу товарів за 4 окремими місцями торгівлі, розташованими в одному населеному пункті, але за різними адресами, а саме: у торговому павільйоні по АДРЕСА_1 (22.04.2015р.-13.05.2017р.), у автомобільній заправній станції по вул..Центральній, б.№64 у с. с.Богуславівка, Борівського району Харківської області (01.03.2017р.-31.12.2018р.), у міні-маркеті по вул..Центральній, б.№39 (06.02.2018р.-31.12.2018р.), у магазині по АДРЕСА_2 (11.02.2013р.-31.12.2018р.).

19.04.2019р. контролюючим органом було видано наказ №2888 про призначення планової виїзної перевірки діяльності заявника з питання дотримання вимог податкового законодавства за період 01.01.2016р.-31.12.2018р., з питання справляння єдиного внеску на загальнобов`язкове державне соціальне страхування за період 01.01.2016р.-31.12.2018р., з питання дотримання валютного та іншого законодавства за період 01.01.2016р.-31.12.2018р. (а.с.75 т.1).

Наказ про призначення перевірки був одержаний заявником 26.04.2019р.

Доказів оскарження наказу про призначення перевірки до суду або до адміністративного органу вищого рівня матеріали справи не містять.

Листом від 19.04.2019р. Головне управління сповістило заявника про необхідність повідомити адресу місця проведення перевірки.

На реалізацію наказу від 19.04.2019р. №2888 з 28.05.2019р. по 10.06.2019р. працівниками контролюючого органу була проведена планова документальна виїзна перевірка заявника.

Направлення на перевірку були вручені особисто заявнику 28.05.2019р.

Після початку перевірки заявником були надані контролюючому органу відповідні документи і заявник брав участь у проведенні перевірки.

Тому суд вважає, що вимоги п.77.4 ст.77, а також ст.81 Податкового кодексу України контролюючим органом у спірних правовідносинах були дотримані, позаяк копія наказу про призначення перевірки та повідомлення про дату початку перевірки були направлені 19.04.2019р. за належною податковою адресою заявника, платником одержані 26.04.2019р., копії направлень на перевірку вручені заявнику 28.05.2019р.

Ознак порушення контролюючим органом процедури проведення перевірки, котрі об`єктивно були здатні спричинити настання для заявника хоча б щонайменших негативних наслідків матеріали справи не містять.

Посилання представника заявника на необхідність застосування у спірних правовідносинах концепції «плодів отруєного дерева», унаслідок чого документальні результати проведеної контролюючим органом перевірки не мають жодного юридичного значення, суд вважає неспроможними, адже аналогічне правило прямо передбачено ч.1 ст.74 КАС України, де указано, що суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

Однак, у спірних правовідносинах відомості про стан дотримання заявником податкової дисципліни були одержані контролюючим органом шляхом проведення перевірки, що узгоджується з вимогами ч.2 ст.19 Конституції України та способами податкового контролю згідно з п.61.1 ст.61 та п.62.1 ст.62 Податкового кодексу України.

При цьому, ані рішення контролюючого органу про призначення перевірки, ані дій контролюючого органу з приводу проведення перевірки заявник до адміністративного органу вищого рівня або до суду не оскаржував.

Відтак, пов`язані із цим обставини за загальним правилом не входять до предмету доказування у даній справі.

Причин для застосування будь-якого виключення з цього правила суд не знаходить, позаяк сама по собі обставина місця вивчення працівниками контролюючого органу первинних документів платника податків (за місцезнаходженням платника або за місцезнаходженням контролюючого органу) у разі достовірного та повного з`ясування обставин фактичної дійсності об`єктивно не здатна вплинути на зміст та характер виявлених контролюючим органом податкових правопорушень/

Звертаючись до суду, заявник не подав жодних доказів неповноти проведеної перевірки, неврахування перевіркою певних фактів, помилковості чи передчасності суджень контролюючого органу, спричинених саме місцем проведення перевірки.

Доказів вчинення контролюючим органом діянь поза межами вимог ч.2 ст.19 Конституції України судом у даному конкретному випадку не виявлено.

З огляду на приписи ч.1 ст.2 КАС України суд вважає, що у спорі з суб`єктом владних повноважень, окрім питання відповідності закону управлінського волевиявлення (чи-то у формі рішення, чи-то у формі діяння), приватній особі необхідно також довести факт наявності порушеного права (ущемленого інтересу у вигляді погіршення правового становища) учасника суспільних відносин.

При цьому, суд зважає, що у силу правового висновку постанови Верховного Суду від 07.11.2019р. по справі № 826/1647/16 (адміністративне провадження № К/9901/16112/18) порушення вимог закону діями суб`єкта владних повноважень не є достатньою підставою для визнання їх протиправними, оскільки обов`язковою умовою визнання їх протиправними є доведеність позивачем порушення його прав та охоронюваних законом інтересів цими діями.

Тому навіть у разі, коли рішення або діяння владного суб`єкта суперечить закону, але приватна особа не має порушеного суб`єктивного права у спірних правовідносинах (у випадку коли оскаржені рішення чи діяння не призвели до погіршення правового становища особи), суд вважає відсутніми правові підстави для задоволення позову.

З огляду на відсутність адекватних доводів про існування у заявника порушеного права від місця проведення перевірки та про існування безпосереднього причинно-наслідкового зв`язку між місцем проведення перевірки та обґрунтованістю її висновків, суд вважає, що кожний епізод порушення підлягає розгляду по суті.

Результати проведеної перевірки були оформлені актом від 18.06.2019р. №2107/20-40-13-06-07/ (далі за текстом Акт).

З наведених вище міркувань суд вважає, що у спірних правовідносинах контролюючий орган організував та доклав усіх об`єктивно можливих зусиль до проведення планової виїзної перевірки.

Надання заявником документів за місцем розташування контролюючого органу при факті участі платника податків у проведенні перевірки не свідчить про порушення прав та інтересів заявника.

Стосовно посилання заявника на постанову Верховного Суду від 12.06.2018р. по справі №821/597/17 (адміністративне провадження №К/9901/48710/18) суд зазначає, що у цій справі міститься правовий висновок з приводу юридичних наслідків необізнаності платника з призначенням і проведенням контролюючим органом невиїзної перевірки. Натомість у спірних правовідносинах контролюючим органом була призначена планова виїзна перевірка і платник був заздалегідь обізнаний з фактом призначення перевірки та брав участь в її проведенні. Відтак, згаданий судовий акт не має значення для розв`язання даного спору.

Необгрунтованим є і посилання заявника на постанову Верховного Суду від 06.09.2019р. по справі №805/3849/16а (адміністративне провадження №К/9901/41344/18) та від 24.01.2019р. по справі №805/1941/17а (провадження №К/9901/34306/18), адже в цих справах викладений правовий висновок стосовно позапланової перевірки. Суттєві відмінності у процедурі призначення та сповіщення платника про факт призначення планової та позапланової перевірки, октрі витікають з положень ст.ст.77 і 78 Податкового кодексу України призводять до неможливості урахування цих судових актів у межах даної справи.

З приводу посилання заявника на постанову Верховного Суду від 21.02.2019р. по справі №826/7029/17 (адміністративне провадження №К/9901/65062/18), від 23.10.2018р. по справі №803/691/17 (адміністративне провадження №К/9901/61483/18), від 13.06.2019р. по справі №825/1747/17 (адміністративне провадження №К/9901/60580/18) суд зазначає, що дані рішення стосуються випадку призначення та проведення позапланової перевірки на підставі ухвали слідчого судді, а тому не мають значення для розв`язання даного спору.

З наведених вище міркувань суд не знаходить підстав для висновку про недопустимість Акту як доказу у справі.

Текст складеного владним суб`єктом Акту містить судження контролюючого органу про вчинення заявником низки порушень закону, а саме: п.п.49.18.5 ст.49 Податкового кодексу України за рахунок подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018р. 11.02.2019р. (при законодавчо визначеному терміні 09.02.2019р.); п.163.1 ст.163, п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України за рахунок не включення до доходу 2018р. отримані від ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс» безготівкові кошти у сумі 12.000,00грн. (з ПДВ від реалізації паливно-мастильних матеріалів) та у сумі 8.220,00грн. (з ПДВ; від реалізації паливно-мастильних матеріалів), а також отримані від ФОП ОСОБА_2 безготівкові кошти у сумі 5.000,00грн. (з ПДВ від реалізації паливно-мастильних матеріалів) та у сумі 18.000,00грн. (з ПДВ; від реалізації паливно-мастильних матеріалів); п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України за рахунок зайвого віднесення до витрат видатків на придбання алкогольних напоїв у 2016р. на суму 4.985,45грн. (за якими не одержано доходу) та у 2017р. на суму 51.202,50грн. (за якими не одержано доходу); п.п.14.1.180 ст.14, п.п. «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України за рахунок не справляння з доходів гр.. ОСОБА_3 (01.08.2016р.-31.03.2017р.; сума виплат 800,00грн. за 8 місяців, тобто 100,00грн. щомісячно) податку з доходів фізичних осіб у розмірі не меншому від використання у якості бази оподаткування мінімальної заробітної плати; неподання звітності про виплачений на користь ФОП ОСОБА_4 у лютому 2017р. дохід; п.161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового код емку України за рахунок не справляння 1.383,07грн. військового збору з суми заниженого власного доходу та 499,16грн. військового збору з доходів найманого працівника (з використанням показника умовного доходу на рівні мінімальної заробітної плати); п.1 п.1 ч.1 ст.6, ч.1 ст.7, ч.5 ст.8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» за рахунок не справляння ЄСВ із суми заниженого власного доходу та ЄСВ з доходів найманого працівника (з використанням показника умовного доходу на рівні мінімальної заробітної плати); п.п. «а» п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України за рахунок не справляння 3.833,33грн. податку на додану вартість у межах господарської операції з поставки на користь ФОП ОСОБА_2 паливно-мастильних матеріалів на суму 5.000,00грн. (з ПДВ; 03.01.2018р.) та на суму 18.000,00грн. (з ПДВ; 09.01.2018р.); п.п. «г» п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України за рахунок віднесення до податкового кредиту сум податку у розмірі 3.506,23грн. та 601,34грн. у межах господарських операцій з оренди у Видавництва «Київська правда» Корпоративного підприємства ДАК «Укрвидавполіграфія» нежитлового приміщення площею 32,40 кв.м. за адресою: м.Київ, вул.. Маршала Гречка, б.№13, №А-131, а також віднесення до податкового кредиту сум податку у розмірі 1.344,74грн. та 14.320,75грн. у межах господарських операцій з оренди у ТОВ «Кетс» нежитлового приміщення площею 53,00 кв.м. за адресою: м.Київ, вул.. Маршала Гречка, б.№13 при невикористанні цих об`єктів у межах власної господарської діяльності; п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України за рахунок не реєстрації занижених податкових зобов`язань з ПДВ на суму 23.605,00грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних; п.231.5 ст.231, п.231.6 ст.231 Податкового кодексу України за рахунок не реєстрації акцизних накладних на суму 555.032,16грн. при реалізації пального у період 01.01.2017р.-17.10.2018р. в Єдиному реєстрі акцизних накладних; п.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» за рахунок не проведення через реєстратор розрахункових операцій продажу пального на суму 149.120,00грн.

З посиланням на Акт контролюючим органом були прийняті вимога про сплату боргу з єдиного внеску №Ф-6 від 11.07.2019р. в сумі 7321,33грн.; рішення №6 від 11.07.2019р. на суму 4.206,24грн.; рішення №6 від 11.07.2019р. про застосуванняі 255,00грн. штрафу; податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 10.102,51грн. (основний платіж 5.990,18грн., штраф 4.112,33грн.); податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 20.746,04грн. (основний платіж 16.596,83грн., штраф 4.149,21грн.); податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 841,86грн. (основний платіж - 499,16грн., штраф - 342,70грн.; за порушення п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України); податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про визначення грошового зобов`язання з військового збору у загальному розмірі 1.728,84грн. (основний платіж 1.053,52грн., штраф 345,77грн.); податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 17.388,75грн. (основний платіж 13.911,00грн., штраф 3.477,75грн.); податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про зменшення на 9.694,00грн. від`ємного значення грудня 2018р., що зараховується до складу податкового кредиту з ПДВ наступного звітного податкового періоду; визначення грошового зобов`язання з військового збору у загальному розмірі 1.728,84грн. (основний платіж 1.053,52грн., штраф 345,77грн.); податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про застосування 11.802,50грн. штрафу за не реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних занижених грошових зобов`язань з податку на додану вартість (недоплати); податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про застосування 277.516,08 грн. штрафу за нереєстрацію акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних; податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про застосування 149.121,00грн. штрафу за проведення розрахункових операцій без використанням реєстратора розрахункових операцій; податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про застосування 170,00грн. штрафу за несвоєчасне подання податкової декларації про майновий стан та доходи за 2018р.; податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про застосування 170,00грн. штрафу; податкове повідомлення-рішення №6 від 11.07.2019р. про застосування 510,00грн. штрафу.

Заявник за власним твердженням одержав перелічені рішення контролюючого органу 19.07.2019р. і 27.07.2019 року розпочав відносно них процедуру адміністративного оскарження, направивши поштою адміністративну скаргу до ДФС України, підписану представником адвокатом Вернигор О.В.

За твердженням заявника цю скаргу ДФС України було одержано 29.07.2019р.

Проте, судом виявлено, що надана заявником копія повідомлення про вручення поштового відправлення взагалі не містить ані підпису представника ДФС України, ані працівника установи поштового зв`язку.

Водночас із цим, за приписами п.105 Правил надання послуг поштового зв`язку (затверджено постановою КМУ від 05.03.2009р. №270; далі за текстом Правила №270) для одержання реєстрованого поштового відправлення, коштів за поштовим переказом одержувач повинен заповнити бланк повідомлення із зазначенням даних пред`явленого документа, що посвідчує особу (назва, серія, номер, дата видачі, найменування органу, який видав), дати одержання поштового відправлення, поштового переказу та розписатись. У разі одержання реєстрованого поштового відправлення, коштів за поштовим переказом, адресованих до запитання, на абонементну скриньку або за місцем роботи, а також коли адреса, зазначена на поштовому відправленні, поштовому переказі, не відповідає адресі місця реєстрації одержувача, крім даних про документ, що посвідчує особу, зазначається також адреса, за якою фактично проживає одержувач.

За визначенням п.2 Правил №270 реєстроване поштове відправлення - поштове відправлення, яке приймається для пересилання з видачею розрахункового документа, пересилається з приписуванням до супровідних документів та вручається одержувачу під розписку; рекомендоване поштове відправлення - реєстрований лист, поштова картка, бандероль, секограма, дрібний пакет, мішок "М", які приймаються для пересилання без оцінки відправником вартості його вкладення.

Отже, проставлення особистого підпису одержувача поштової кореспонденції є обов`язковим елементом процедури вручення рекомендованого листа з повідомленням про вручення.

При цьому, одержувач повинен власноручно зазначити відомості документа про особу, дату одержання кореспонденції та проставити підпис.

Рішенням ДПС України від 29.08.2019р. №42/6/99-0008-06-01 скарга заявника на вимогу ГУ ДФС у Харківській області про сплату боргу від 11.09.2019р. №Ф-6, рішення ГУ ДФС у Харківській області від 11.07.2019р. №6, рішення ГУ ДФС у Харківській області від 11.07.2019р. №6 була залишена без розгляду.

Фактичною підставою для цього рішення послугувало судження ДПС України про одержання заявником перелічених рішень 15.07.2019р.

Отже, адміністративна скарга на рішення з приводу нарахування платежів за єдиним внеском на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі за текстом ЄСВ) заявником в особі представника адвоката Вернигор О.В. була подана поза межами визначеного законом строку.

Відтак, ця скарга не підлягала вирішенню по суті з прийняттям мотивованого рішення.

Доказів протилежного заявником до суду не подано.

Посилання заявника на постанову Верховного Суду від 24.01.2019р. по справі №826/500/15 (адміністративне провадження №К/9901/9021/18) суд відхиляє, адже цей судовий акт стосується застосування п.56.9 ст.56 Податкового кодексу України у той час, як у силу ст.1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» норми Податкового кодексу України не можуть бути поширені на відносини з адміністрування ЄСВ.

Рішенням ДПС України від 26.09.2019р. №3230/6/99-00-08-05-04-15 скарга заявника на решту рішень була відхилена.

Не погодившись із переліченими рішеннями контролюючого органу, заявник ініціював даний спір.

Вирішуючи спір по суті, суд вважає, що до відносин, котрі виникли на підставі установлених обставин спору, підлягають застосуванню наступні норми права.

З 01.01.2011р. справляння податку з доходів фізичних осіб у межах господарської діяльності здійснюється відповідно до п.177.1 ст.177 Податкового кодексу України, де указано, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

За правилом п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

З наведеної норми кодексу чітко та однозначно слідує, що показник одержаних підприємцем доходів у цілях справляння податку на доходи фізичних осіб може бути зменшений виключно на показник реально понесених витрат (а не зобов`язань, котрі підлягають виконанню у майбутніх періодах) та за умови, що такі витрати мають безпосередній стосунок до одержаного у межах провадження господарської діяльності доходу.

Відсутність будь-якої з наведених кваліфікуючих ознак (1 реальність видатків, 2 пов`язаність видатків із одержанням доходу) унеможливлює зменшення показника доходу підприємця.

При цьому, у силу застереження п.п.177.4.5 ст.177 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Оскільки нормами Податкового кодексу України не надано чіткого та поза розумним сумнівом достатньо конкретизованого визначення ані терміну «прибуток», ані суміжному терміну «дохід», то суд вважає за можливе керуватись у даному питанні нормами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до змісту ст.1 згаданого закону доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників); витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; зобов`язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

З приписів наведеної норми закону чітко і безумовно слідує, що для обрахунку показника розміру доходу особи обов`язково належить з`ясувати як вартість активу, котра залежить від умов конкретної господарської операції, так і розмір зобов`язань та вимушеність їх виникнення, а також існування причинно-наслідкового зв`язку між подією понесенням витрат і ймовірністю (вірогідністю) одержання доходу унаслідок настання цієї події.

Вирішуючи даний спір, суд зважає також і на правовий висновок постанови Верховного Суду від 12.03.2019р. по справі №826/14489/16 (адміністративне провадження №К/9901/58205/18), де указано, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

За правилами п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Продовжуючи розгляд справи суд враховує, що за визначенням п. 177.2 ст.177 Податкового кодексу України об`єктом справляння податку на доходи фізичної особи-підприємця від провадження господарської діяльності є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, відповідно до п.п. 177.4.1 ст.177, 177.4.4 ст. 177 ПК України, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

За правилом п.п.177.4.5 ст.177 Податкового кодексу України у силу прямого застереження (заборони) до витрат підприємця не підлягають віднесенню витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

З огляду на приписи наведених норм кодексу у ході податкової перевірки контролюючий орган за приписами ст.4 Податкового кодексу України в частині презумпції правомірності рішень платника податків та ч.2 ст.2 КАС України в частині забезпечення обґрунтованості висновків владного суб`єкта повинен чітко ідентифікувати видатки платника податків за розмірами, правочинами, датами платежу, джерелами їх понесення у співвідношенні з господарською діяльністю платника.

Натомість, судом з`ясовано, що під час обрахування витрат ФОП, пов`язаних з отриманням доходів у періоді предметі перевірки, контролюючий орган вдався до застосування самотужки та на власний розсуд розробленої формули із застосуванням так званого «середнього показника націнки».

Оскільки такого порядку дій контролюючого органу закон не передбачає, то усі добуті з даного приводу дані слід визнати недопустимими доказами, котрі відповідно до ст. 74 КАС України не беруться судом до уваги.

Відтак, усі проведені контролюючим органом розрахунки мають суттєвий та нездоланний дефект недотримання визначеної законом процедури реалізації управлінської функції.

Враховуючи вищевикладене, суд доходить висновку, що у спірних правовідносинах владний суб`єкт не забезпечив реалізацію управлінської функції у повній відповідності до ч.2 ст.19 КАС України, адже не перевірив обставин формування витрат періоду, що перевірявся, а натомість при обрахунку витрат вдався до самотужки та на власний розсуд визначеної процедури реалізації управлінської функції.

Таким чином, усі викладені в акті перевірки доводи контролюючого органу щодо завищення витрат у цілях справляння податку на доходи фізичних осіб (епізоди розрахунково зафіксованого завищення витрат на загальну суму 56.187,95грн., у тому числі за 2016р. на 4.985,45грн. та за 2017р. на 51.202,50грн. за рахунок використання при обчисленнях середньої націнки на алкогольні напої у 25%, середньої націнки на тютюнові вироби у 5%, середньої націнки на паливно-мастильні матеріали у 11%) слід визнати такими, що не знайшли підтвердження уході розгляду справи (а.с.30 т.1).

Натомість епізоди заниження заявником доходу на 36.016,67грн. (за рахунок не включення коштів, одержаних від ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс» за платіжним дорученням №148917 від 23.08.2018р. у розмірі 12.000,00грн. з ПДВ, одержаних від ТОВ «ФК «Тандем-Фінанс» за платіжним дорученням №179482 від 09.10.2018р. у розмірі 8.220,00грн. з ПДВ, одержаних від ФОП ОСОБА_2 за платіжним дорученням № від 03.01.2018р. у розмірі 5.000,00грн. з ПДВ, одержаних від ФОП ОСОБА_2 за платіжним дорученням № від 09.01.2018р. у розмірі 18.000,00грн. з ПДВ) слід визнати такими, що підтверджені (а.с.29 зворот т.1), адже отримання коштів від реалізації продукції призводить до збільшення доходу продавця.

На указані епізоди припадає основного платежу з податку на доходи фізичних осіб у сумі 6.486,00грн.

Згідно з п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України на цю суму недоплати може бути правомірно нарахований штраф у розмірі - 1.620,75грн. (25% від суми заниження).

Стосовно податку на доходи фізичних осіб, визначеного заявнику як податковому агенту за доходами найманого працівника гр. ОСОБА_3 суд зазначає, що при обчисленні розміру цього доходу контролюючий орган розрахунково використав мінімальну заробітну плату, яку розподілив на години роботи найманого працівника, застосувавши при цьому норми тривалості робочого часу за 2016р. та за 2017р., а також власно обчислену величину тривалості роботи в 11 годин щоденно.

Суд зауважує, що норми Податкового кодексу України не містять порядку обрахування розміру доходу найманого працівника не від фактично одержаної винагороди, а від мінімальної заробітної плати.

Отже, уданому випадку, контролюючий орган проводив власні розрахунки поза межами закону.

До того ж, у ході перевірки контролюючим органом не добуто взагалі жодних доказів про те, що фактично кожен робочий день гр.. ОСОБА_3 тривав 11 годин.

Оскільки усі висновки контролюючого органу по епізоду зносин заявника із гр.. ОСОБА_3 (а.с.32, 32 зворот т.1) зроблені поза межами закону, із застосуванням самотужки та на власний розсуд розробленого алгоритму обчислень, ґрунтуються на припущеннях про величину реально відпрацьованого часу, то усі добуті з даного приводу дані слід визнати недопустимими доказами, котрі відповідно до ст. 74 КАС України не беруться судом до уваги.

Відтак, усі проведені контролюючим органом за цим розрахунки мають суттєвий та нездоланний дефект недотримання визначеної законом процедури реалізації управлінської функції (що призводить до неправомірності висновків як за цим епізодом, так і по визначенню військового збору, і по визначенню Єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі за текстом ЄСВ), і по застосуванню штрафу за недоїмку по ЄСВ, і за ведення обліку по ЄСВ).

Продовжуючи вирішення спору, суд бере до уваги, що правила справляння військового збору визначені приписами п.16-1 Підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, де указано, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. 1.1. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. 1.2. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. 1.3. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. 1.4. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. 1.5. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. 1.6. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Отже, заниження приватною особою показника доходу у цілях справляння податку з доходів фізичних осіб автоматично та безальтернативно означає і заниження військового збору.

Визнаний судом підтвердженим епізод заниження заявником доходу на 36.016,67грн. тягне за собою визначення основного платежу з військового збору у сумі 540,25грн.

Згідно з п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України на цю суму недоплати може бути правомірно нарахований штраф у розмірі 135,06грн. (25% від суми заниження).

Суд також зазначає, що на відносини з приводу провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску поширюється дія Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».

У силу застереження ч.1 ст.2 цього закону дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим законом, або в частині, що не суперечить цьому закону.

При цьому, у силу прямої норми ч.2 ст.2 Закону України «Про збір та облік єдиного єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» виключно цим законом визначаються, зокрема, порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі за текстом - ЄСВ).

Відповідно до абзаців 6 і 10 ч.4 ст.25 та абз.2 ч.4 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» скарга платника на рішення контролюючого органу у формі вимоги про сплату ЄСВ (рівно як і на рішення про застосування штрафу і нарахування пені) має бути подана як до адміністративного органу вищого рівня, так і до суду протягом 10 календарних днів від дати одержання згаданої вимоги.

Як зазначено в абз.7 ч.4 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» орган доходів і зборів, який розглядає скаргу платника єдиного внеску, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його платнику єдиного внеску протягом 30 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника єдиного внеску поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку. Якщо протягом цього строку вмотивоване рішення органом доходів і зборів не надсилається платнику єдиного внеску, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника єдиного внеску.

Проте, суд вважає, що даний юридичний наслідок у вигляді визнання скарги платника ЄСВ повністю задоволеною може бути застосований лише до випадку своєчасного подання належно оформленої скарги.

Подання ж платником ЄСВ скарги поза межами строку на оскарження або подання неналежно оформленої скарги не призводить до виникнення у контролюючого органу обов`язку вирішити таку скаргу по суті.

Відтак, і невиконання владним суб`єктом неіснуючого обов`язку об`єктивно не здатне створити правового наслідку у вигляді припинення юридичної дії рішення контролюючого органу.

Як з`ясовано судом, адміністративна скарга на рішення з приводу визначення платежів за ЄСВ була подана заявником поза межами визначеного законом строку у 10 днів.

Тому довід заявника про задоволення скарги, котра взагалі і не підлягала розгляду по суті слід визнати юридично неспроможним.

У розумінні п.1 ч.1 ст.4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» фізична особа підприємець є платником ЄСВ у якості роботодавця (тобто за доходами найманого працівника), а відповідно до п.4 ч.1 ст.4 цього ж закону фізична особа підприємець є платником ЄСВ у якості самозайнятої особи підприємця (тобто за власними доходами).

У силу ч.4 ст.4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» фізична особа підприємець звільняється від сплати за себе ЄСВ у разі: 1) отримання пенсії за віком; 2) належності до осіб з інвалідністю; 3) досягнення віку, встановленого ст.26 Закону України "Про загальнообов`язкове державне пенсійне страхування" та отримання пенсії або соціальної допомоги.

За правилом ч.5 ст.8 Закону України «Про збір та облік єдиного єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» ЄСВ для платників, зазначених у ст.4 цього закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної ст.7 цього закону бази нарахування єдиного внеску.

У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску.

При нарахуванні заробітної плати (доходів) фізичним особам з джерел не за основним місцем роботи ставка єдиного внеску, встановлена цією частиною, застосовується до визначеної бази нарахування незалежно від її розміру.

З огляду на положення викладеної норми закону розрахункова база справляння ЄСВ у звичайних умовах не може бути меншою від розміру мінімальної заробітної плати.

У тексті акту контролюючий орган відобразив відомості, про те, що станом на 01.01.2016р. заявник є пенсіонером за віком.

Відповідно до ч.4 ст.4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" особи, зазначені у пунктах 4 та 51 частини першої цієї статті, звільняються від сплати за себе єдиного внеску, якщо вони отримують пенсію за віком або є особами з інвалідністю, або досягли віку, встановленого статтею 26 Закону України "Про загальнообов`язкове державне пенсійне страхування", та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу. Такі особи можуть бути платниками єдиного внеску виключно за умови їх добровільної участі у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Заявник у якості платника ОСОБА_5 підприємця підпадає під дію саме п.4 ч.1 ст.4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".

Таким чином, висновки контролюючого органу з приводу заниження заявником ЄСВ від власного доходу у межах господарської діяльності слід визнати помилковими.

З наведених вище міркувань слід визнати і помилковими висновки контролюючого органу з приводу заниження заявником ЄСВ з доходів найманого працівника, адже проведені контролюючим органом розрахунки не узгоджуються з положеннями закону.

Не підтвердження факту існування у заявника недоїмки з ЄСВ спричиняє відсутність підстав для застосування штрафу як згідно з п.3 ч.11 ст.25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" за заниження (недоплату), так і згідно з п.5 ч.11 ст.25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" за облік.

Розглядаючи справу в частині правомірності штрафу, застосованого контролюючим органом у порядку п.120-2 ст.120 Податкового кодексу України за не реєстрацію заявником акцизних накладних за господарськими операціями з продажу пального, суд зазначає, що згідно з п.231.5 ст.231 Податкового кодексу України при реалізації пального або спирту етилового особа, яка реалізує пальне або спирт етиловий, зобов`язана в установлені терміни скласти акцизну накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Пунктом 231.1 ст.231 Податкового кодексу України визначено, що платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи. Платник податку зобов`язаний скласти акцизну накладну на обсяги пального, використаного для власного споживання; реалізованого та/або використаного для виробництва непідакцизної продукції на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу; втраченого як у межах, так і понад встановлені норми втрат; зіпсованого, знищеного, в тому числі внаслідок аварії, пожежі, повені, інших форс-мажорних обставин чи з іншої причини, пов`язаної з природним результатом, а також внаслідок випаровування в процесі виробництва, обробки, переробки, зберігання чи транспортування такого пального.

За визначенням абз.1 п.п.14.1.212 ст.14 Податкового кодексу України у редакції Закону України №71-VIII від 28.12.2014р. реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Водночас із цим, у тексті абз.2 п.п.14.1.212 ст.14 Податкового кодексу України у редакції Закону України №71-VIII від 28.12.2014р., Закону України №909-VIII від 24.12.2015р., Закону України №1797-VIII від 21.12.2016р., Закону України №2628-VIII від 23.11.2018р. законодавцем наведено і визначення реалізації пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу.

Таким чином, приписи Податкового кодексу України містять окремі визначення як реалізації підакцизних товарів взагалі, так і реалізації пального у якості різновиду підакцизного товару зокрема.

Платником акцизного податку за правилом п.п.212.1.11 ст.212 Податкового кодексу України є, зокрема, особа - суб`єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно з п.п.213.1.9 ст.213 Податкового кодексу України об`єктом справляння акцизного податку є операції з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Окрім того, згідно з п.п.213.1.12 ст.213 Податкового кодексу України об`єктом справляння акцизного податку є операції реалізації з акцизного складу / акцизного складу пересувного будь-яких обсягів пального або спирту етилового понад обсяги, що: отримані з інших акцизних складів / акцизних складів пересувних, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних; ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією; вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, або не підлягає оподаткуванню, або звільняється від оподаткування, або оподатковується на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

При цьому, у силу п.216.1 ст.216 цього ж кодексу датою виникнення податкових зобов`язань щодо підакцизних товарів (продукції), вироблених на митній території України, є дата їх реалізації особою, яка їх виробляє, незалежно від цілей і напрямів подальшого використання таких товарів (продукції), крім випадків, зазначених у статтях 225 та 229 цього Кодексу.

Отже, згадана подія може виникнути виключно в діяльності виробника підакцизних товарів, до кола яких заявник не належить.

У силу п.216.4 ст.216 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення підакцизних товарів (продукції) на митну територію України є дата подання контролюючому органу митної декларації для митного оформлення або дата нарахування такого податкового зобов`язання контролюючим органом у визначених законодавством випадках.

Отже, згадана подія може виникнути виключно в діяльності імпортера підакцизних товарів, до кола яких заявник згідно з матеріалами справи також не належить.

У силу п.216.12 ст.216 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань щодо операцій, визначених у п.п.213.1.12 п.213.1 ст.213 цього Кодексу, є дата реалізації таких обсягів пального або спирту етилового.

Проте, матеріали перевірки та матеріали судової справи не містять об`єктивних даних про виникнення у діяльності заявника події, передбаченої у п.п.213.1.12 п.213.1 ст.213 Податкового кодексу України (реалізація пального понад обсяги придбання).

Пунктом 231.1 ст.231 Податкового кодексу України визначено, що платник податку при ввезенні на митну територію України пального або спирту етилового, з якого сплачено акцизний податок, або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу, або реалізації пального або спирту етилового зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального або спирту етилового та зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Відповідно до п.231.5 ст.231 названого кодексу при реалізації пального або спирту етилового особа, яка реалізує пальне або спирт етиловий, зобов`язана в установлені терміни скласти акцизну накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних, така реєстрація вважається наданням акцизної накладної отримувачу пального або спирту етилового. Акцизні накладні, які не надаються отримувачу пального або спирту етилового, та акцизні накладні / розрахунки коригування, складені за операціями з реалізації пального або спирту етилового суб`єктам господарювання та фізичним особам, які не є платниками акцизного податку, також підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Учасниками справи визнається та обставина, що заявник не повинен сплачувати акцизний податок за операціями з роздрібного продажу пального.

Відтак, за цими операціями об`єктивно не може бути розрахований акцизний податок.

Між тим, як визначено п.1202.2 ст.1202 Податкового кодексу України відсутність з вини платника акцизного податку реєстрації акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних / розрахунку коригування протягом більш як 120 календарних днів після дати, на яку платник податку зобов`язаний скласти акцизну накладну / розрахунок коригування, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального або спирту етилового, на які платник податку зобов`язаний скласти таку акцизну накладну / розрахунок коригування.

Отже, базою обчислення штрафу є саме сума акцизного податку, тобто платіж, який заявник не повинен проводити.

Тому розрахунки контролюючого органу слід визнати неправомірними.

Окрім того, суд бере до уваги, що проведені контролюючим органом розрахунки ґрунтуються не на конкретних календарних датах продажу заявником пального як підакцизного товару, а на підсумкових величинах у межах календарного кварталу.

Такого порядку дій контролюючого органу закон не передбачає.

Відтак, усі проведені контролюючим органом розрахунки мають суттєвий та нездоланний дефект недотримання визначеної законом процедури реалізації управлінської функції.

За таких обставин, суд не знаходить підстав для визнання юридично правильним та фактично обґрунтованим штрафу, застосованого контролюючим органом за даним епізодом.

Розглядаючи справу в частині правомірності штрафу, застосованого контролюючим органом у порядку Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суд зазначає, що за визначенням ст.2 названого закону реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі-продажу іноземної валюти та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; а розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Суд вважає загальновідомими у розумінні ч.3 ст.78 КАС України ті обставини, що у межах провадження господарської діяльності з роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, пальним функціонування реєстратора розрахункових операцій без фізичної участі людини є об`єктивно неможливим.

Учасниками справи не заперечуються ті обставини, що господарська діяльність заявника у спірних правовідносинах відбувалась за окремими місцями торгівлі, розташованими в одному населеному пункті, але за різними адресами.

У розумінні ст.2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» закону розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Як визначено цією ж статтею закону, місце проведення розрахунків - місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо.

Роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу автозаправних станцій, які призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів (п.2 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997р. №1442; далі за текстом Постанова КМУ №1442).

Розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. При придбанні нафтопродуктів споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків (п.10 Постанови КМУ №1442).

Постановою КМУ від 18.02.2002р. №199 були затверджені Вимоги щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, згідно з п.1 яких їх дія поширюється на реєстратори розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг) та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), крім тих реєстраторів, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з купівлі-продажу іноземної валюти.

Тому, суд вважає, що і отримання грошових коштів за продаж пального за місцем знаходження реєстратора розрахункових операцій, і відвантаження пального на продаж з місця знаходження реєстратора розрахункових операцій слід сприймати у якості розрахункової операції, у разі коли, фіскальні функції пристрою повинні забезпечити достовірний облік кількості товару.

На стор.47 Акту (а.с.46 т.1) викладені обставини відвантаження заявником паливно-мастильних матеріалів 12.12.2017р. на суму 8.900,00грн., 12.12.2017р. на суму 14.500,00грн., 02.04.2018р. на суму 20.020,03грн., 02.04.2018р. на суму 18.200,02грн., 26.04.2018р. на суму 20.020,02р., 08.10.2018р. на суму 18.550,00грн., які були здійснені з місця розташування АЗС, але не проведені через реєстратор розрахункових операцій.

З цього приводу суд зазначає, що у тексті Акту вартість перелічених відвантажених товарів дорівнює усього 91.290,05грн., а не 149.120,00грн. (що було взято контролюючим органом для обрахування штрафу).

Доказів відвантаження заявником пального на продаж понад суму в 91.290,05грн. текст Акту не містить.

Частиною 1 ст.17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у розмірі 1 гривні за порушення вчинене вперше і у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг) за кожне наступне вчинене порушення.

З наведеної норми закону чітко та однозначно слідує, що звітним періодом діяльності суб`єкта господарювання, у межах якого відбувається зміна розміру штрафу, є календарний рік, тобто проміжок часу з 01 січня по 31 грудня кожного року.

Тому початок нового календарного року призводить до нівелювання юридичних наслідків усіх порушень особою вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у попередньому календарному році і кваліфікації події порушення вимог означеного закону як скоєного вперше.

Тому, за даним епізодом суд визнає правомірним нарахування штрафу у розмірі 2,00грн. (по 1,00грн. за кожне виявлене контролюючим органом порушення у межах кожного окремого календарного року, як 2017р., так і 2018р.).

У решті суми суд кваліфікує штраф як неправомірно застосований.

Розглядаючи справу в частині правомірності визначення основного платежу з податку на додану вартість суд зазначає, що відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

За визначенням п.14.1.36 ст.14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Вирішуючи даний спір, суд зважає на правовий висновок постанови Верховного Суду від 12.03.2019р. по справі №826/14489/16 (адміністративне провадження №К/9901/58205/18), де указано, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

За правилами п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Перевіривши аргументи учасників справи поданими доказами, суд констатує відсутність фактичних даних, котрі б об`єктивно доводили використання заявником орендованих приміщень у м.Києві у межах власної господарської діяльності.

Між тим, за цими операціями заявником було сформовано податковий кредит за рахунок сум податку у розмірі 3.506,23грн. та 601,34грн. у межах господарських операцій з оренди у Видавництва «Київська правда» Корпоративного підприємства ДАК «Укрвидавполіграфія» нежитлового приміщення площею 32,40 кв.м. за адресою: м.Київ, вул.. Маршала Гречка, б.№13, №А-131, а також віднесення до податкового кредиту сум податку у розмірі 1.344,74грн. та 14.320,75грн. у межах господарських операцій з оренди у ТОВ «Кетс» нежитлового приміщення площею 53,00 кв.м. за адресою: м.Київ, вул.. Маршала Гречка, б.№13 при невикористанні цих об`єктів у межах власної господарської діяльності.

Доводи заявника про проведення ремонту у цих приміщеннях залишились не підтвердженими належними, допустимими, достовірними і достатніми доказами, хоча суд неодноразово витребовував такі докази у платника податків.

За таких обставин, слід погодитись із правомірністю і обґрунтованістю судження контролюючого органу про те, що оренда приміщень у м.Києві знаходиться поза межами господарської діяльності заявника.

Відтак, за цими операціями платник не має права на формування податкового кредиту, а раніше сформований податковий кредит з ПДВ повинен бути відкорегований за процедурою умовного продажу згідно з п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України шляхом визначення податкових зобов`язань з ПДВ.

Окрім того, представник заявника з посиланням на дію концепції «плоди отруйного дерева» не подав до суду жодних доказів та не навіть ніяких аргументів з приводу несправляння ФОП податку на додану вартість у межах операцій з поставки палива на користь ФОП ОСОБА_2 за подією одержання коштів за платіжним дорученням № від 03.01.2018р. у розмірі 5.000,00грн. з ПДВ та за платіжним дорученням № від 09.01.2018р. у розмірі 18.000,00грн. з ПДВ, що загалом складає 3.833,33грн. заниження ПДВ.

Таким чином, на перелічені вище епізоди припадає 23.606,39 грн. заниженого основного платежу по грошову зобов`язанню з ПДВ (при розрахованій контролюючим органом недоплаті у 23.605,00грн.).

Визначення податкового зобов`язання у сумі, меншій від дійсного заниження є помилкою владного суб`єкта на користь платника податків, а відтак, об`єктивно не може порушувати прав та інтересів цієї особи.

За правилом п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України на суму заниження податку (недоплати) у розмірі 23.605,00грн. може бути правомірно застосовано 5.901,25грн. штрафу (25% від суми недоплати).

Розглядаючи справу в частині правомірності штрафу за нереєстрацію заявником податкових накладних на суму заниженого грошового зобов`язання з податку на додану вартість суд зазначає, що п.120-1.1 ст.120-1 Податкового кодексу України передбачено нарахування штрафу за не реєстрацію особою в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом Реєстр) зобов`язань за раніше вже складеною (тобто виписаною за самостійним рішенням платника податків, існуючої як річ матеріального світу) податковою накладною.

Суд зауважує, що стосовно заниження платником грошових зобов`язань з податку (збору) (тобто для випадку не виписування особою податкової накладної на операцію з поставки товару, виконання роботи, надання послуги) відповідальність у вигляді штрафу передбачена абз.2 і 4 п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України у розмірі 25 або 50 відсотків визначеного контролюючим органом податкового зобов`язання (тобто суми заниження податку, збору) відповідно.

Водночас із цим, положеннями абз.1 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України передбачено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу або в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

У спірних правовідносинах платник не виписував податкових накладних на ті грошові зобов`язання з ПДВ, котрі контролюючий орган кваліфікує як занижені.

Відтак, підстав для нарахування платнику штрафу у порядку абз.1 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України суд у даному випадку не знаходить.

Окрім того, положеннями абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України передбачено, що відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу або в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

У спірних правовідносинах заявник своєчасно розпочав передбачену п.56.18 ст.56 Податкового кодексу України процедуру узгодження рішення контролюючого органу про самостійне визначення податкових зобов`язань платника податків, після завершення якої вчасно звернувся до суду у межах строку згідно з п.56.19 ст.56 названого кодексу.

Відтак, підстав для нарахування платнику штрафу у порядку абз.2 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України суд у даному випадку не знаходить.

Розглядаючи справу в частині правомірності застосування 510,00грн. штрафу за неподання заявником податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, суд виходить з таких міркувань.

Пунктом 119.2 ст.119 Податкового кодексу України передбачено, що неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.

З наведеної норми кодексу чітко та однозначно випливає, що окремими та самостійними складами податкового правопорушення є: 1) неподання податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги); 2) подання податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги) з порушенням встановлених строків; 3) подання податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги) не у повному обсязі; 4) подання податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги) з недостовірними відомостями; 5) подання податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги) з помилками.

Обовязок подання податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги) покладений на фізичну особу підприємця п.п. «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, де указано, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

За правилом п.177.7 ст.177 Податкового кодексу України фізична особа - підприємець вважається податковим агентом працівника - фізичної особи, яка перебуває з нею у трудових, цивільно-правових відносинах, або будь-якої іншої фізичної особи щодо будь-яких оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь такої особи.

Відповідно до п.177.8 ст.177 цього ж кодексу під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Отже, за загальним правилом фізична особа підприємець (у якості самозайнятої особи) при виплаті доходу іншій фізичній особі підприємцю у межах господарської діяльності такої особи не повинна діяти у режимі податкового агента.

Виключення складає випадок здійснення платежу на виконання зобов`язань за цивільним договором або за фактично трудовим договором.

У спірних правовідносинах заявник виплачував кошти ФОП ОСОБА_4 (а.с.33 т.1) за придбання паливно-мастильних матеріалів, тобто явно та очевидно діяв поза межами цивільного договору або трудового договору, здійснюючи платіж на користь особи за господарськими зобов`язаннями.

Відтак, у цих відносинах заявник не обтяжений ані обов`язком утримувати податок з доходів фізичних осіб, ані звітувати про виплати, позаяк цей обов`язок покладений на ФОП - отримувача коштів.

Тому застосування штрафу за цим епізодом слід визнати неправомірним.

Розглядаючи справу в частині правомірності застосування 170,00грн. штрафу за несвоєчасне подання декларації про майновий стан і доходи за 2018р., суд виходить з таких міркувань.

На стор.12 Акту (а.с.29 зворот т.1) контролюючим органом зазначено, що податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2018р. заявником подано 11.02.2018р. при граничному терміні 09.02.2018р.

Суд вважає, що дане судження контролюючого органу є юридично неспроможним, адже відповідно до положень п.п.49.18.5 ст.49 Податкового кодексу України податкова декларація про майновий стан і доходи має бути подана підприємцем протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року, тобто у 2019р.

На стор.48 акту (а.с.48 зворот т.1) контролюючим органом зазначено, що податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2018р. заявником подано 11.02.2019р. при граничному терміні 09.02.2019р.

З приводу цього судження суд відмічає, що згідно з п.49.20 ст.49 Податкового кодексу України якщо останній день строку подання податкової декларації припадає на вихідний або святковий день, то останнім днем строку вважається операційний (банківський) день, що настає за вихідним або святковим днем.

09.02.2019р. є суботою, тобто вихідним днем.

Відтак, 11.02.2019р. є останнім днем подання фізичною особою підприємцем податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018р.

У пункті 75 постанови Верховного Суду від 17.12.2018р. по справі №509/4156/15-а (адміністративне провадження №К/9901/7504/18) міститься правовий висновок, у силу якого адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності («виправдання») свого рішення.

Оскільки при застосуванні штрафу контролюючий орган виходив і з того, що подання фізичною особою підприємцем податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018р. 11.02.2019р. є податковим правопорушенням, а це судження є помилковим (адже за правилами п.49.20 ст.49 Податкового кодексу України названа календарна дата є останнім днем строку подання податкової декларації), то застосування штрафу за цим епізодом слід визнати неправомірним.

Розглядаючи справу в частині правомірності застосування 170,00грн. штрафу за порушення п.п.16.1.3 ст.16, п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України, п.п. 8.1 та 8.4 Порядку обліку платників податків, суд виходить з таких міркувань.

Відповідно до п.117.1 ст.117 Податкового кодексу України неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 170 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 510 гривень.

З наведеної норми кодексу чітко та однозначно випливає, що окремими та самостійними складами податкового правопорушення є: 1) неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі; 2) неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до облікових даних; 3) неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін; 4) подання з помилками відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом; 5) подання у неповному обсязі відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом; 6) неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом.

Отже, п.117.1 ст.117 Податкового кодексу України запроваджена міра юридичної відповідальності за не вчинення особою дії, обов`язок із здійснення якої прямо передбачений саме цим кодексом, а не будь-якими іншими актами права (а також за вчинення цієї дії неправильно або у неповному обсязі).

Як з`ясовано судом, штраф за даним епізодом був застосований контролюючим органом у зв`язку з неподачею заявником відомостей про власні чи орендовані об`єкти рухомого майна (транспортні засоби).

Між тим, п.п.16.1.3 ст.16 Податкового кодексу України такого обов`язку для заявника не передбачено.

При цьому, суд зважає, що за правилами ст.267 Податкового кодексу України орендований транспортний засіб (легковий автомобіль) як власність третьої сторонньої особи не є об`єктом справляння з орендатора транспортного податку, а за власний транспортний засіб (легковий автомобіль) заявника контролюючий орган повинен самостійно видати податкове повідомлення - рішення.

Суд також бере до уваги, що відповідно до п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку). Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, може прийняти рішення про зміну основного та неосновного місця обліку великого платника податків. Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідним розділом цього Кодексу. Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.

Проте, суд зважає, що у тексті Акту взагалі не наведено події, з настанням якої у заявника виник обов`язок подати до контролюючого органу будь-який документ.

Посилання контролюючого органу з даного приводу на Порядок обліку платників податків суд вважає помилковим, позаяк згаданий порядок не є Податковим кодексом України, а відповідальність передбачена саме за невчиння дії за кодексом.

Тому застосування штрафу за цим епізодом слід визнати неправомірним.

Критерії законності рішення (діяння, тобто управлінського волевиявлення як такого) владного суб`єкта викладені законодавцем у приписах ч.2 ст.2 КАС України і обов`язок доведення факту дотримання цих критеріїв покладений на владного суб`єкта ч.2 ст.77 КАС України.

З положень наведеної норми процесуального закону слідує, що владний суб`єкт повинен доводити обставини фактичної дійсності за стандартом доказування - «поза будь-яким розумним сумнівом», у той час як до приватної особи підлягає застосуванню стандарт доказування - «баланс вірогідностей».

Між тим, наведені заявником на власний захист доводи та матеріали справи поза будь-яким розумним сумнівом свідчать про існування підстав для визнання правомірними та обґрунтованими суджень контролюючого органу за епізодом заниження доходу від реалізації товарів на 36.016,67грн., штрафом у 2,00грн. за епізодом проведення розрахункових операцій без використання реєстратора розрахункових операцій, за епізодом заниження ПДВ на суму 23.605,00грн.за орендою приміщень у м.Києві, непричетних до господарської діяльності заявника та відносно яких відсутні докази реального проведення ремонтних робіт.

Суд констатує, що у ході розгляду справи владним суб`єктом не подано доказів відповідності закону оскаржених рішень за рештою епізодів, а обсяг використаних доказів та обрані мотиви не дозволяють визнати юридично правильними та фактично обґрунтованими ті підстави, які покладені адміністративним органом в основу оскаржених рішень.

Згідно з ч.1 ст.2 КАС завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

При розв`язанні спору, суд зважає на практику Європейського суду з прав людини щодо застосування ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом Конвенція; рішення від 21.01.1999р. у справі Гарсія Руїз проти Іспанії, від 22.02.2007р. у справі Красуля проти Росії, від 05.05.2011р. у справі Ільяді проти Росії, від 28.10.2010р. у справі Трофимчук проти України, від 09.12.1994р. у справі Хіро Балані проти Іспанії, від 01.07.2003р. у справі Суомінен проти Фінляндії, від 07.06.2008р. у справі Мелтекс ЛТД (MELTEX LTD) та Месроп Мовсесян (MESROP MOVSESYAN) проти Вірменії) і тому надав оцінку усім обставинам справи, котрі мають юридичне значення для правильного вирішення спору, та дослухався до усіх аргументів сторін, які ясно і чітко сформульовані та здатні вплинути на результат вирішення спору.

Так, стосовно доводу заявника про застосування контролюючим органом непрямих методів визначення грошового зобов`язання платника податків суд відмічає, що у спірних правовідносинах розрахунки контролюючого органу за епізодами податкових правопорушень, визнаними судом підтвердженими, ґрунтуються на обставинах фактичної дійсності, як-то: подіях одержання коштів за реалізовану продукцію чи подіях збільшення податкового кредиту з ПДВ за рахунок податкових накладних, виписаних у зв`язку з орендою об`єктів нерухомості, які не задіяні у межах господарської діяльності та доводи сто воно проведення ремонту яких не підтверджені матеріалами справи.

Відтак, у цій частині суд не знаходить підстав для визнання наведеного доводу заявника обґрунтованим.

У решті епізодів даний довід не має навіть щонайменшого юридичного значення, адже на виконання вимог ч.1 ст.2, ч.2 ст.2, ч.4 ст.9, ч.4 ст.242 КАС України судом (попри явно та однозначно протиправне небажання представника заявника виконувати процесуальний обов`язок із подання доказів) за самостійною ініціативою була установлена істина у спорі, що засвідчило помилковість суджень контролюючого органу.

Розподіл судових витрат по справі слід здійснити відповідно до ст.139 КАС України та Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.ст.8, 19, 124, 129 Конституції України, ст.ст.6-9, ст.ст.241-243, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

вирішив:

Позов - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019 року про донарахування Фізичній особі - підприємцю ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб в сумі 10.102,51 грн. (десять тисяч сто дві гривні 51 копійка), в т.ч. податок в сумі 5990,18 грн. (п`ять тисяч дев`ятсот дев`яносто гривень 18 копійок) та 4112,33 грн. (чотири тисячі сто дванадцять гривень 33 копійки) штрафних санкцій.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019 року в частині нарахування Фізичній особі - підприємцю ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб на суму 12.642,29 грн. (дванадцять тисяч шісток сорок дві гривні 29 копійок).

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019 року про донарахування Фізичній особі - підприємцю ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб в сумі 841,86 грн. (вісімсот сорок одна гривня 86 копійок), в т.ч. податок в сумі 499,16 грн. (чотириста дев`яносто дев`ять гривень 16 копійок) та 342,70 грн. (триста сорок дві гривні 70 копійок) штрафних санкцій.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019 року в частині донарахування Фізичній особі - підприємцю ОСОБА_1 військового збору на суму 1053,52 грн. (одна тисяча п`ятдесят три гривні 52 копійки).

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019 року про донарахування Фізичній особі - підприємцю ОСОБА_1 штрафних санкцій на суму 11.802,50 грн. (одинадцять тисяч вісімсот дві гривні 50 копійок) за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019 року про застосування до Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 штрафних санкцій в сумі 277.516,08 грн. (двісті сімдесят сім тисяч п`ятсот шістнадцять гривень 08 копійок) за не реєстрацію акцизних накладних.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019 року в частині застосування штрафних санкцій до Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 за порушення порядку проведення розрахункових операцій на суму 149.119,0 грн. (сто сорок чотири тисячі сто дев`ятнадцять гривень).

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019 року щодо застосування штрафних санкцій до Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на суму 170 грн. (сто сімдесят гривень) за несвоєчасне подання податкової декларації про майновий стан та доходи.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019 року щодо застосування штрафних санкцій до Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 суму 170 грн. (сто сімдесят гривень) за несвоєчасне подання декларації про майновий стан та доходи.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області №6 від 11.07.2019 року щодо застосування штрафних санкцій до Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 за платежем з податку на доходи фізичних осіб на суму 510 грн. (п`ятсот десять гривень).

Визнати протиправним та скасувати вимогу Головного управління ДФС у Харківській області про сплату боргу з єдиного внеску №Ф-6 від 11.07.2019р. на суму 7.321,33грн. (сім тисяч триста двадцять одна гривня 33 копійки).

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Харківській області про застосування штрафних санкцій №6 від 11.07.2019р. на суму 4.206,24 грн. (чотири тисячі двісті шість гривень 24 копійки).

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Харківській області про застосування штрафних санкцій №6 від 11.07.2019р. на суму 255,0 грн. (двісті двадцять п`ять гривень)

В інші частині позов - залишити без задоволення.

Стягнути на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (місце знаходження - АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Харківській області (61057, м. Харків, вул.. Пушкінська, буд. 46, ) частину витрат зі сплати судового збору у розмірі 5421 грн. (п`ять тисяч чотириста двадцять одна гривня).

Роз`яснити, що рішення підлягає оскарженню шляхом подання апеляційної скарги до Другого апеляційного адміністративного суду у порядку п. 15.5 Розділу VII КАС України та у строк згідно з ч. 1 ст. 295 КАС України, а саме: протягом 30 днів з дати складення повного судового рішення.

Роз`яснити, що рішення набирає законної сили відповідно до ст. 255 КАС України, а саме: після закінчення строку подання скарги усіма учасниками справи або за наслідками процедури апеляційного перегляду.

Судове рішення у повному обсязі виготовлено у порядку ч.3 ст.243 КАС України 23.12.2019 року.

Суддя О.В. Старосєльцева