Справа № 280/1026/19
Суддя: Добродняк І.Ю.
Дата ухвалення: 2019-12-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

10 грудня 2019 року м. Дніпросправа № 280/1026/19

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,

за участю секретаря судового засідання Кязимової Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі

апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 03 липня 2019 року (головуючий суддя Новікова І.В.)

у справі № 280/1026/19

за позовом Державного підприємства «Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№20)»

до Головного управління ДФС у Запорізькій області

про визнання протиправними та скасування рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Державне підприємство «Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№20)» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 27.09.2018 №, №, №, та рішення від 27.09.2018 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем протягом перевіряємого періоду неодноразово укладались договори з Вільнянською виправною колонією управління ДПтС в Запорізькій області (№20) про використання праці осіб, засуджених до позбавлення волі (спецконтингенту) для виконання робіт на господарсько-промислових об`єктах. Проте, зазначені договори за своєю природою є договорами підряду, укладеними між двома юридичними особами, а позивач не є роботодавцем засуджених, не сплачує заробітну плату засудженим та не є податковим агентом, у зв`язку з чим нарахування заробітної плати за період з жовтня 2015 року по 30 червня 2018 року засудженим повинно здійснюватися Вільнянською виправною колонією управління ДПтС в Запорізькій області (№20), яка також повинна сплачувати до бюджету податок на доходи з фізичних осіб та інші обов`язкові платежі.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 03.07.2019 позовні вимоги задоволено в повному обсязі.

Судом встановлено, що грошові кошти за використану працю засуджених позивачем перераховувались на користь Вільнянської виправної колонії управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20), в якій відбували покарання особи залучені до праці на підставі договорів, укладених між позивачем та Вільнянською виправною колонією управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20). Фактична виплата заробітної плати засудженим здійснюється Вільнянською виправною колонією управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20), а виплата заробітної плати засудженим підприємством позивача не здійснювалася.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову. Відповідач зазначає, що відповідно до ч.2 ст.122 КВК України відшкодування засудженим витрат, встановлених частиною першої цієї статті, що належить до власних надходжень виправних колоній, здійснюється після відрахування податку на доходи фізичних осіб і аліментів. У зв`язку з чим відповідач вважає, що у позивача був наявний обов`язок нараховувати та сплачувати податки та збори на операції з використання праці засуджених.

Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач просить залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду - залишити без змін.

В судовому засіданні представники сторін підтримали доводи в обґрунтування своїх позицій з приводу спірних правовідносин.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, посадовими особами ГУ ДФС у Запорізькій області проведено позапланову документальну виїзну перевірку ДП «Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№20)» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску за період з 01.10.2015 по 30.06.2018, за результатами якої складений акт перевірки від 10.09.2018 №61/08-01-13-06/08680069.

Перевіркою встановлено порушення позивачем:

пп.б п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, наказу Міністерства фінансів України №4 від 13.01.2015 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ)» та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а саме: не повідомлено податкову інспекцію про доходи, виплачені самозайнятим особам за надані послуги та придбані товарно-матеріальні цінності у 4 кварталі 2015 року, 1-4 кварталі 2016 року, 1-4 кварталі 2017 року, 1-2 кварталі 2018 року; не повідомлено податкову інспекцію про доходи у вигляді заробітної плати, виплачені засудженим у 4 кварталі 2015 року, 1-4 кварталі 2016 року, 1-4 кварталі 2017 року, 1-2 кварталі 2018 року;

пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1, пп.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.176.2 «а» ст.176, п.171.1, п.171.2 «а» ст.171 Податкового кодексу України, а саме: неперерахування на кінець перевіряємого періоду до бюджету податку з доходів фізичних осіб у розмірі 327023,45 грн., у т.ч. за період з жовтня по грудень 2015 року 16228,81 грн. (утриманого з доходів засуджених 16228,81 грн.); у 2016 рік 58891,04 грн. (утриманого з доходів за засуджених 58891,04 грн.); у 2017 рік 47061,55 грн. (утриманого з доходів за засуджених 47061,55 грн.); за період з січня по червень 2018 року 14348,48 грн. (утриманого з доходів за засуджених 14348,48 грн.); за період з 01.10.2015 по 30.06.2018 190493,57 грн., у т.ч. за період з жовтня 2015 по грудень 2015 17863,13 грн., за 2016 67045,94 грн., за 2017 87910,99 грн., за період з січня 2018 по червень 2018 17673,51 грн.; В порушення пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України позивачем за період з 01.10.2015 по 30.06.2018 несвоєчасно перераховано до бюджету податок на доходи з фізичних осіб у сумі 523135,74 грн.;

п.2 ст.6, п.1.1 ст.7, п.5, 7 ст.8, п.2 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме: занижено суму нарахованого єдиного внеску 156706,60 грн. за рахунок не включення до бази нарахування єдиного внеску заробітної плати засуджених: у жовтні-грудні 2016 року на суму 25100,23 грн., у 2017 року у сумі 88745,77 грн., у січні-червні 2018 року на суму 42860,60 грн.;

пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1, пп.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.176.2 «а» ст.176, п.171.1 п.171.2 «а» ст.171 Податкового кодексу України, а саме: неперерахування на кінець перевіряємого періоду до бюджету військового збору у розмірі 4566,81 грн., у т.ч. за період з жовтня по грудень 2015 року 481,87 грн., у 2016 рік 569,81 грн., у 2017 рік 1159,75 грн., за період з січня по червень 2018 2355,38 грн. В порушення пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, позивач за період з 01.10.2015 по 30.06.2018 несвоєчасно перераховано до бюджету військового збору, утриманого з заробітної плати (доходів) вільнонайманих, атестованих у сумі 907,97 грн.

Суть виявлених контролюючим органом порушень полягає в тому, що позивач не нараховував та не сплачував до бюджету податок на доходи фізичних осіб, єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та військовий збір за використання праці спецконтингенту (засуджених).

На підставі висновків акту перевірки від 10.09.2018 №61/08-01-13-06/08680069 контролюючим органом прийнято:

податкове повідомлення рішення від 27.09.2018 №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на загальну суму 763321,31 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням 327023,45 грн., за штрафними санкціями 485954,52 грн., пені 50343,34 грн. (а.с.17);

податкове повідомлення рішення від 27.09.2018 №, яким до позивача застосовано штрафні санкції з податку на доходи фізичних осіб на суму 510,00 грн. (а.с.19);

податкове повідомлення рішення від 27.09.2018 №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі військового збору, пені на загальну суму 4879,16 грн., в т.ч. за податковим зобов`язанням 2355,39 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 2382,99 грн., пені 140,78 грн.;

рішення № від 27.09.2018 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким позивачу донараховано 156706,60 грн. єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та застосовано штрафні санкції в розмірі 77713,98 грн.

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про протиправність оскаржуваних рішень контролюючого органу.

Положеннями статті 162 Податкового Кодексу України визначено, що платниками податку на доходи фізичних осіб є, зокрема податковий агент.

Відповідно до пп.14.1.180 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IVцього Кодексу.

Статтею 18 ПК України встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов`язки, встановлені цим Кодексом для платників податків.

Порядок оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку податковим агентом, визначений п. 168.1 ст. 168 ПК України.

Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету (пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 ПК України).

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України).

Відповідно до ст. 171 ПК України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є: а) податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні; б) платник податку - для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов`язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету.

Пунктом 176.2 статті 176 ПК України встановлено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: пп. «а» - своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; пп «б» - подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

Судом встановлено, що позивач - Державне Підприємство «Підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України (№26)» є державною установою, яка входить до складу Державної кримінально-виконавчої служби України.

Відповідно до пп. 6 ч. 2 ст. 13 Закону України «Про Державну кримінально-виконавчу службу в Україні» підприємства установ виконання покарань проводять свою діяльність відповідно до законодавства з урахуванням таких особливостей: трудові відносини засуджених регулюються законодавством про працю з урахуванням вимог кримінально-виконавчого законодавства.

Відповідно до ч.1 ст. 60 Кримінально-виконавчого кодексу України засуджені до обмеження волі залучаються до суспільно корисної оплачуваної праці за строковим трудовим договором, як правило, на виробництві виправних центрів, а також на договірній основі на підприємствах в установах чи організаціях усіх формах власності за умови забезпечення нагляду за їхньою поведінкою.

Відповідно до ст.118 Кримінально-виконавчого кодексу України, в редакції яка діє з 08.10.2016 (з дня набрання чинності внесеними змінами Законом України від 07.09.2016 №1492-VІІІ) засуджені до позбавлення волі мають право працювати та залучаються до суспільно корисної праці у місцях і на роботах, визначених адміністрацією колонії, з урахуванням наявних виробничих потужностей, зважаючи при цьому на стать, вік, працездатність, стан здоров`я і спеціальність. Засуджені залучаються до оплачуваної праці, як правило, на підприємствах, у майстернях колоній, а також на державних або інших форм власності підприємствах за строковим трудовим договором, що укладається між засудженим і виправною колонією (слідчим ізолятором), за умови забезпечення їх належної охорони та ізоляції.

До 08.10.2016 редакція абз. 3 ч. 1 ст. 118 Кримінально-виконавчого кодексу України передбачала, що праця засуджених регламентується Кодексом законів про працю України.

Отже, особливістю залучення засуджених до позбавлення волі до оплачуваної роботи з 08.10.2016 є регулювання таких трудових правовідносин законодавством про працю, з особливостями, що визначені Кримінально-виконавчим кодексом України (абз. 3 ч. 1 ст. 118 Кримінально-виконавчого кодексу України).

Згідно статті 122 Кримінально-виконавчого кодексу України засуджені до позбавлення волі, залучені до суспільно корисної оплачуваної праці за строковим трудовим договором, підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню.

Відповідно до п. 1.2 Інструкції про умови праці та заробітну плату засуджених до обмеження волі або позбавлення волі, затвердженої наказом Міністерства юстиції України від 07.03.2013 р. № 396/5, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 11.03.2013 р. за № 387/22919, засуджені залучаються до праці: у центрах трудової адаптації; у майстернях, підсобних господарствах установ та слідчих ізоляторів; на підприємствах установ виконання покарань; на підприємствах державної або інших форм власності за умови забезпечення їх належної охорони та ізоляції відповідно до укладених угод між установою, де відбуває покарання засуджений, та замовником; на роботах з господарського обслуговування установ та слідчих ізоляторів.

Засуджені до обмеження волі залучаються до праці на виробництві виправних центрів, а також на договірній основі на підприємствах, в установах чи організаціях усіх форм власності за умови забезпечення належного нагляду за їхньою поведінкою (п.2.1 Інструкції).

Засуджені до позбавлення волі працюють у місцях і на роботах, які визначаються адміністрацією установи (п.3.1 Інструкції).

Згідно з п. 5.1 зазначеної Інструкції праця засуджених оплачується відповідно до її кількості і якості.

Підприємства установ розраховують тарифні ставки, посадові оклади для диференціації оплати праці залежно від професії і кваліфікації засуджених, складності й умов виконуваних ними робіт.

Заробітна плата, нарахована засудженим, за умови виконання ними норми виробітку (денної, тижневої, місячної) або тривалості робочого часу (у тому числі при залученні до робіт на підприємствах державної або інших форм власності) не може бути менше законодавчо встановленого мінімального розміру заробітної плати.

За правилами розділу VI Інструкції засуджені до позбавлення волі із нарахованого їм заробітку відшкодовують вартість харчування, одягу, взуття, білизни, комунально-побутових та інших наданих послуг, крім вартості спецодягу і спецхарчування (п.6.1).

Відшкодування засудженими витрат на їхнє утримання проводиться після відрахування прибуткового податку і аліментів. Відрахування за виконавчими листами та іншими виконавчими документами проводяться у порядку, встановленому законодавством (п.6.2).

Відповідно до п.6.3 Інструкції відрахування та відшкодування із заробітної плати засуджених здійснюються відповідно до законодавства з дотриманням такої черговості:

податок з доходів фізичних осіб;

аліменти;

вартість одягу, взуття, білизни (крім вартості спецодягу);

вартість харчування, комунально-побутових та інших наданих послуг (крім вартості спецхарчування);

за виконавчими листами на користь громадян;

за виконавчими листами на користь юридичних осіб;

відшкодування матеріальних збитків, заподіяних засудженими державі під час відбування покарання.

Із змісту вказаних правових норм вбачається, що залучення засуджених до суспільно корисної праці, в тому числі, на підприємствах установ виконання покарань, відбувається шляхом укладення між засудженим і виправною колонією (слідчим ізолятором) строкового трудового договору.

За загальними правилами особою відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів фізичних осіб у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку; на податкового агента покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Згідно абз.1 п.1 ст.4 Закону України від 08 липня 2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» платниками єдиного внеску, зокрема, є: 1) роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Як вбачається з матеріалів справи, протягом періоду, що перевірявся, між Вільнянською виправною колонією управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20) Виконавець та Державним підприємством «Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№20)» - Замовник, укладались Договори про використання праці осіб, засуджених до позбавлення волі (спецконтингенту), для виконання робіт на господарсько-промислових об`єктах, а саме: договори від 09.09.2015 №Г-2/87-15, від 12.01.2016 №Г-2/04-16, від 17.01.2017 №Г-2/03-17, від 02.01.2018 №Г-2/2-18 (а.с.21-28).

Відповідно до умов зазначених договорів виконавець Вільнянська виправна колонія управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20) за письмовою заявкою Замовника - Державного підприємства «Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№20)» щоденно виділяє необхідну робочу силу з числа спецконтингенту (засуджених), в кількості згідно рознарядки на вивід засуджених, для виконання робіт на території Замовника.

У відповідно до цього Договору Виконавець зобов`язується виконувати роботи згідно наряду-завдання.

Відповідно до умов вищевказаних Договорів, розрахунок проводиться на підставі виставленого рахунку на розрахунковий рахунок Виконавця Вільнянської виправної колонії управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20), тобто грошові кошти за виконану роботу, використану працю засуджених позивачем перераховувались на користь Вільнянської виправної колонії управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20).

Таким чином, позивачем як замовником укладені договори з виконавцем, який виконує певну роботу силами засуджених, а позивач оплачує виконавцю вартість виконаних робіт.

І саме виконавець - Вільнянська виправна колонія є установою, з якою засудженими укладені відповідні трудові договори.

Отже, суд першої інстанції вірно вказав, що в силу вимог наведених вище правових актів Державне Підприємство «Підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України (№20)» не є роботодавцем, а особи, засуджені до позбавлення волі, не є його найманими працівниками в розумінні ст. 2 Кодексу законів про працю України.

Фактично виплата заробітної плати засудженим здійснюється Вільнянською виправною колонією управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20), відповідно, ця установа має здійснити всі обов`язкові платежі та відрахування із заробітної плати засуджених.

З огляду на викладене, є правильним висновок суду першої інстанції, що у правовідносинах щодо організації залучення до суспільно-корисної оплачуваної праці засуджених, які відбувають покарання в Вільнянській виправній колонії управління Державної пенітенціарної служби України в Запорізькій області (№20), позивач не є податковим агентом, у нього відсутній обов`язок з нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та обов`язкових зборів та внесків, тому прийнятті відповідачем податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій є протиправними.

Суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення про задоволення позову.

Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.

Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 03 липня 2019 року у справі № 280/1026/19 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк

суддя Н.А. Бишевська

суддя Я.В. Семененко