Справа № 460/1140/19
Суддя: Кухтей Руслан Віталійович
Дата ухвалення: 2019-12-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 грудня 2019 рокуЛьвів№ 857/11797/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді: Кухтея Р.В.

суддів: Носа С.П., Обрізка І.М.

з участю секретаря судового засідання: Коваль Т.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2019 року (ухвалене головуючим-суддею Комшелюк Т.О., час ухвалення судового рішення 09 год 45 хв у м. Рівне, час складання повного тексту судового рішення 08 серпня 2019 року) за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

У травні 2019 року ОСОБА_1 звернувся в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області (далі ГУ ДФС у Рівненській області, контролюючий орган, відповідач), якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Рівненській області від 01.03.2019 за №, № та №.

Позов мотивований тим, що порушення контролюючим органом порядку проведення перевірки є підставою для визнання дій його посадових осіб протиправними та нівелює її результати, оскільки наказ та повідомлення про проведення перевірки були вручені одержувачу після її закінчення. Крім того, відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі ПК України), не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподаткованого доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу на дату його прощення та сумою такого боргу, визначеною станом на 01.01.2014.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 05.08.2019 позов було задоволено повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДФС у Рівненській області подало апеляційну скаргу, в якій через неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи та неправильне застосування норм матеріального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити позивачу у задоволенні позову.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції неправильно було застосовано до спірних правовідносин положення п.8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України, оскільки не враховано інформацію ПАТ «УкрСиббанк» від 20.11.2018, відповідно до якої валюта зобов`язання за повідомленням про анулювання боргу не була переведена з іноземної валюти у гривню. Апелянт також вказує на обов`язок платника податку подати контролюючому органу у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки після початку її проведення.

У письмовому відзиві на апеляційну скаргу позивач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, представників позивача Лукянову М.Л. та Кеду Р.І., які заперечили проти задоволення апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову, якою задовольнити позов, виходячи з наступного.

З матеріалів справи видно, що між ОСОБА_1 (позичальник) та Акціонерним комерційним інноваційним банком «УкрСиббанк» було укладений Договір про надання споживчого кредиту №0 від 02.11.2007, за умовами якого Банк надав позичальнику кредитні кошти в сумі 47000 доларів США, з процентною ставкою 12,4% річних, визначивши дату погашення кредиту - 31.12.2027.

25.09.2015 Банком було направлено позивачу повідомлення про анулювання боргу №31-3-06/189, з якого видно, що на підставі Кредитного договору №0 від 02.11.2007, станом на 25.09.2015 за позивачем обліковується кредитна заборгованість в сумі 64507,55 доларів США, що складає 1 384 620,31 грн, по курсу Національного Банку України (далі НБУ) станом на 25.09.2015, а також штрафні санкції в сумі 10 354,38 грн.

АТ «УкрСиббанк», як кредитор, з метою виконання вимог п.п.«д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України, повідомило позивача, як платника податку на доходи фізичних осіб (далі ПДФО) - боржника, що Банком прийнято рішення про анулювання кредитної заборгованості, що станом на 25.09.2015 становить 51 602,55 доларів США, зокрема, суми основного боргу (кредиту) 42 138,63 доларів США, що складає 904 483,32 грн по курсу НБУ станом на 25.09.2015, суми процентів 9 463,92 доларів США, що складає 203 138,02 грн по курсу НБУ станом на 25.09.2015, штрафні санкції в сумі 10 354,38 грн.

28.04.2016 позивачем подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік, в якій останнім задекларований дохід, отриманий як додаткове благо (анульована сума заборгованості за основним боргом (кредитом) в сумі 336 814,07 грн, визначений податок з ПДФО в сумі 66 753,81 грн та військовий збір в сумі 5 052,21 грн.

01.08.2016 контролюючим органом позивачу була направлена податкова вимога про сплату податкового боргу по узгодженому грошовому зобов`язанню в сумі 66 753,81 грн.

13.05.2016, 01.06.2016 ОСОБА_1 згідно квитанцій №43196645, №43196647, №43525510 відповідно, був сплачений податок з ПДФО в сумі 66 753,81 грн та військовий збір в сумі 5 052,21 грн.

У подальшому, на підставі п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, п.п.78.1.4 п.78.1 ст.78, ст.79 ПК України та наказу ГУ ДФС у Рівненській області №36 від 02.01.2019, контролюючим органом було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань подання до органів ДФС декларації про майновий стан та доходи, за звітний період з 01.01.2015 по 31.12.2015, своєчасності та повноти сплати до бюджету ПДФО та військового збору, за результатами якої складено акт перевірки № 115/17-00-13-04/ від 23.01.2019.

Перевіркою встановлено порушення позивачем п.п.16.1.2, п.п.16.1.3 п.16.1 ст.16, абз.а) п.176,1 ст.176 ПК України, у результаті чого встановлено відсутність ведення обліку доходів та витрат за 2015 рік, абз.«д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, п.179.7 ст.179 ПК України, а саме : не оподаткування доходу в сумі 567 060,25 грн, отриманого у 3 кварталі 2015 році як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеної (анульованої) ПАТ «УкрСиббанк», в результаті чого перевіркою донараховано ПДФО за 2015 в сумі 113 412,05 грн, п.п.1.2, п.п.1.3, п.п.1.6 п.16-1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України, а саме : не оподаткування доходу в сумі 567060,25 грн, отриманого у 3 кварталі 2015 як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеної (анульованої) ПАТ «УкрСиббанк», в результаті чого перевіркою донараховано військовий збір за 2015 рік в сумі 8 505,90 грн, п.44.1 ст.44, п.44.3 ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, зокрема, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом.

На підставі акта перевірки ГУ ДФС у Рівненській області були прийняті податкові повідомлення рішення від 01.03.2019 №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем ПДФО, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 141 765,06 грн, з якого 113 412,05 грн за податковими зобов`язаннями та 28 353,01 грн штрафними (фінансовими) санкціями, №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 10 632,38 грн, з якого 8 505,90 грн основного платежу та 2 126,48 грн штрафних (фінансових) санкцій, №, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 510 грн.

Не погоджуючись з вказаними рішеннями, позивач звернувся до суду з вимогою про визнання їх протиправними та скасування.

Задовольняючи позовні вимоги у повному обсязі, суд першої інстанції виходив з того, що при визначенні позивачу грошового зобов`язання з ПДФО та військового збору з суми прощеного боргу, відповідач безпідставно не застосував положення п.8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України. Також, суд першої інстанції вказав, що прийняттю оспорюваних рішень передували порушення з боку контролюючого органу, допущені під час проведення перевірки, оскільки наказ про її проведення був отриманий позивачем після проведення такої, що в свою чергу нівелює її результати.

Проте, колегія суддів вважає, що такі висновки не у повній мірі відповідають обставинам справи, до яких суд першої інстанції прийшов з неправильним застосуванням норм матеріального права, виходячи з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.

Згідно дефініції, наведеної у п.п.14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК України, додаткові блага кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Платниками податку на доходи фізичних осіб є фізична особа-резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи (пп.162.1.1 п.162.1 ст.162 ПК України).

Згідно п.163.1 ст.163 ПК України, об`єктом оподаткування резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до п.164.1 ст.164 ПК України, базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Згідно п.п.165.1.55 п.165.1 ст.165 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

Пунктами 179.1, 179.7 статті 179 ПК України передбачено, що платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу. Фізична особа зобов`язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.

Відповідно до п.179.7 ст.179 ПК України, фізична особа зобов`язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.

У матеріалах справи наявна копія повідомлення ПАТ «УкрСиббанк» №31-3-06/189 від 25.09.2015 про анулювання боргу, з якої вбачається, що позивачеві було анульовано кредитну заборгованість станом на 25.09.2015, що становила 64 507,55 доларів США, а саме : суму основного боргу (кредиту) 42 138,63 доларів США, що складає 904 483,32 грн по курсу НБУ станом на 25.09.2015 та суму процентів 9 463,92 доларів США, що складає 203 138,02 грн по курсу НБУ станом на 25.09.2015.

При цьому, у повідомленні зазначено, що анульована сума є доходом, отриманим як додаткове благо, а тому позивачеві необхідно самостійно сплатити ПДФО з такого доходу та відобразити його у річній податковій декларації з ПДФО.

Відтак, анульована кредитна заборгованість позивача станом на 25.09.2015, що становила 64 507,55 доларів США є основною сумою заборгованості за кредитом (тілом кредиту), а тому вказана сума, відповідно до п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України є додатковим благом платника податку (позивача) та підлягає включенню до його загального місячного (річного) оподатковуваного доходу за 2015 рік.

Водночас, колегія суддів вважає помилковими висновки суду першої інстанції з покликанням на п.8 підрозділу 1 розділу XX Перехідних положень ПК України, як на одну з підстав для задоволення позовних вимог, з урахуванням наступного.

Пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX ПК України передбачено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01.01.2014.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01.01.2015.

Колегія суддів звертає увагу на те, що основна сума боргу (кредиту) платника податку прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника.

Визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування ПДФО та військового збору, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.

Кредитор має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку.

Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.

Матеріалами справи встановлено дотримання кредитором визначених ПК України обов`язків, описаних вище.

У зв`язку з цим, колегія суддів зазначає, що пункт 8 підрозділу 1 розділу XX ПК України стосується регулювання правовідносин, які складаються щодо прощення (анулювання) кредитором суми боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті відносно якого відбулась зміна валюти зобов`язання з іноземної у гривню.

Аналогічна правова позиція неодноразово була висловлена Верховним Судом, зокрема в постановах від 01.10.2019 по справі №826/4578/17 та від 23.08.2019 по справі №825/599/17.

Оскільки у матеріалах даної справи відсутні докази зміни умов Договору про надання споживчого кредиту №0 від 02.11.2007 щодо валюти зобов`язання, а відтак пункт 8 підрозділ 1 розділу XX ПК України не може бути застосовано до спірних правовідносин.

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, неправильно застосував до спірних правовідносин положення пункту 8 підрозділу 1 розділу XX ПК України.

Додатково позивач покликався на недотримання відповідачем порядку та умов проведення позапланової невиїзної перевірки.

З цього приводу колегія суддів вважає за необхідне вказати наступне.

Згідно п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім НБУ), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Порядок та особливості проведення документальної невиїзної перевірки визначені у ст.79 ПК України.

Так, згідно п.79.1 ст.79 ПК України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

За змістом п.79.2 ст.79 ПК України, документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

При цьому, відповідно до п.42.2 ст.42 ПК України, документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Невиконання вимог п.79.2 ст.79 ПК України щодо пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

З матеріалів справи видно, що перевірка проведена на підставі наказу №36 від 02.01.2019, копія якого скерована на адресу позивача 04.01.2019 та отримана останнім 06.02.2019, що підтверджується списком №25 згрупованих поштових відправлень листів рекомендованих поданих в Рівне-23, де вказано №926 ОСОБА_1 на АДРЕСА_1 та відстеженням за треком-номером №926 на офіційному сайті Укрпошти.

Таким чином, матеріалами справи стверджується, що проведення документальної позапланової невиїзної перевірки було проведено в період з 10.01.2019 по 16.01.2019, в той час коли копія наказу про проведення перевірки отримана позивачем 06.02.2019.

Вказана обставина свідчить про те, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник не був ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Отже, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їхній зміст та юридичну природу, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав вважати перевірку позивача незаконною, а відтак оспорювані рішення не ґрунтується на вищевказаних вимогах закону, внаслідок чого підлягають скасуванню.

При вирішенні даного спору, колегія суддів враховує правову позицію, висловлену Верховним Судом по аналогічній категорії справ, зокрема, у постановах Касаційного адміністративного суду від 05.05.2018 по справі №810/3188/17, від 28.12.2018 по справі №826/17786/15, яка в силу положень ч.5 ст.242 КАС України та ч.6 ст.13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» є обов`язковою під час вирішення розглядуваного спору.

Відповідно до ст.317 КАС України, неправильне застосування норм матеріального права є підставою для скасування рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині.

Таким чином, переглянувши оскаржуване рішення, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права, а тому оскаржуване рішення підлягає скасуванню з прийняттям постанови про задоволення позову з наведених вище підстав.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області задовольнити частково.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2019 року по справі №460/1140/19 скасувати та прийняти постанову, якою адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області №, №, № від 01 березня 2019 року.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Р. В. Кухтей
судді С. П. Нос
І. М. Обрізко
Повне судове рішення складено 24.12.2019.