Справа № 1170/2а-3991/12
Суддя: Пасічник С.С.
Дата ухвалення: 2019-12-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

19 грудня 2019 року

Київ

справа №1170/2а-3991/12

адміністративне провадження №К/9901/9566/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

за участю секретаря судового засідання Лопушенко О.В.,

представника позивача Карпова В.Ю.,

представника відповідача Данілова С.О.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду у складі судді Дегтярьової С.В. від 20 листопада 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Олефіренко Н.А., суддів Білак С.В., Шальєвої В.А. від 25 травня 2015 року у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства «Кіровоградський кар`єр» до Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У листопаді 2012 року Відкрите акціонерне товариство «Кіровоградський кар`єр» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції Кіровоградської області Державної податкової служби (далі - відповідач, Інспекція), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10 жовтня 2012 року: №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 488041,00 грн. за основним платежем та на 122010,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 5600449,00 грн. за основним платежем та на 16310,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; №, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 7095528,00 грн.

Суди встановили, що відповідачем проведено виїзну планову документальну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2011 року по 30 червня 2012 року, за результатами якої складено акт від 28 вересня 2012 року №131/22-5/00292155, у якому, окрім іншого, зафіксовано порушення позивачем: підпунктів 135.5.4, 135.5.5 пункту 135.5 статті 135, пунктів 138.1, 138.2, 138.4, 138.8, 138.10 статті 138, підпункту 159.1.2 пункту 159.1 статті 159 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 5600449,00 грн., у тому числі за 3-й квартал 2011 року на 4907232,00 грн., за 4-й квартал 2011 року на 627979,00 грн., за 1-й квартал 2012 року на 39229,00 грн., за 2-й квартал 2012 року на 26009,00 грн., та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування за 2011 рік на суму 2710847,00 грн., в тому числі за 3-й квартал 2011 року в сумі 2474890,00 грн., за 4-й квартал 2011 року в сумі 235956,00 грн., за 2012 рік на суму 7095528,00 грн., в тому числі за 1-й квартал 2012 року в сумі 4505405,00 грн., за 2-й квартал 2012 року в сумі 2590123,00 грн.; пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом ДПА України від 25 січня 2011 року №41, в результаті чого підприємством занижено ПДВ на загальну суму 488041,00 грн., в тому числі за липень 2011 року на суму 138814,00 грн., за серпень 2011 року на суму 64146,00 грн., за жовтень 2011 року на суму 141355,00 грн., за листопад 2011 року на суму 143726,00 грн.

Вказані висновки обґрунтовані тим, що перевіркою достовірності та повноти визначення доходів Товариства за період з 01 липня 2011 року по 30 червня 2012 року, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, встановлено їх заниження на загальну суму 402801,00 грн. Такі порушення мотивовані: невключенням у 4-му кварталі 2011 року до складу інших доходів безнадійної кредиторської заборгованості перед ТОВ «Агротех-Ойл» у сумі 92143,00 грн.; невключенням у 1-му та 2-му кварталах 2012 року до складу інших доходів наданої фізичною особою ОСОБА_1 суми поворотної фінансової допомоги у загальному розмірі 310658,00 грн., яка залишилась неповернутою до кінця звітного податкового періоду.

Перевіркою достовірності та повноти визначення витрат Товариства за період з 01 липня 2011 року по 30 червня 2012 року, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, виявлено їх завищення на загальну суму 33780368,00 грн. Такі порушення мотивовані: безпідставним повторним включенням до складу витрат 1-го та 2-го кварталів 2012 року собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) у сумі 2049975,00 грн.; безпідставним віднесенням у 1-му та 2-му кварталах 2012 року до складу витрат операційної діяльності суми у розмірі 2334706,00 грн., оскільки такі перевищують доходи, отримані від продажу продукції, й не пов`язані з господарською діяльністю підприємства внаслідок її збитковості; формування валових витрат в 3-му та 4-му кварталах 2011 року у розмірі 2715082,00 грн. за операціями з ПП «Триаксон» без належного документального підтвердження здійснення таких господарських відносин та на підставі нікчемного правочину; завищенням Товариством собівартості виготовлених, придбаних та реалізованих товарів (робіт, послуг) у сумі 2633975,00 грн. у зв`язку з відображенням у складі витрат 4-го кварталу 2011 року невірно визначеної амортизації; відображенням в податковій декларації за 1-й квартал 2012 року суми від`ємного значення попередніх періодів в розмірі 2710847,00 грн. без достатніх на це підстав.

Окрім того перевіркою достовірності та повноти визначення податкового кредиту з ПДВ за період з 01 липня 2011 року по 30 червня 2012 року встановлено його завищення на загальну суму 234207,00 грн. й наведене обґрунтовано формуванням Товариством у липні 2011 року податкового кредиту у розмірі 90450,00 грн. по взаємовідносинам з ПП «Триаксон» на підставі нікчемного правочину, а також включенням до податкового кредиту за листопад 2011 року суми ПДВ у розмірі 143757,00 грн. по податковій накладній від 28 листопада 2011 року №4, виданій ТОВ «Гранекспорт», яка не зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних та не надана до перевірки; до того ж за висновком перевірки Товариством при заповненні показників декларацій з ПДВ за період, який перевірявся, не враховано результати попередніх документальних перевірок, що призвело до заниження ПДВ за липень, серпень та жовтень 2011 року на загальну суму 253865,00 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2014 року позов задоволено повністю; визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції дійшов наступних висновків про те, що:

- посилання Інспекції на порушення підприємством підпунктів 135.5.4, 135.5.5 пункту 135.5 статті 135 внаслідок невключення до складу інших доходів суми кредиторської заборгованості перед ТОВ «Агротех-Ойл» у розмірі 92143,00 грн., за якою минув строк позовної давності, а також наданої фізичною особою ОСОБА_1 суми поворотної фінансової допомоги у розмірі 310658,00 грн., яка залишилась неповернутою до кінця звітного податкового періоду, є такими, що заслуговують на увагу, однак в ході призначеної судом судово-економічної експертизи встановлено у Товариства від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток у 2-му та 4-му кварталах 2011 року, 1-му кварталі та півріччі 2012 року й такі обставини, як вважає суд, виключають обов`язок сплати до бюджету податкових зобов`язань в зв`язку з допущеними порушеннями;

- твердження відповідача про завищення Товариством витрат по собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) у сумі 2049975,00 грн. зроблений без зазначення господарських операцій, за якими відповідні суми двічі віднесено на зменшення об`єкту оподаткування, та посилання на первинні та інші документи, що підтверджують наявність такого порушення, а тому не знайшли свого підтвердження у ході розгляду справи;

- у зв`язку з тим, що наведений у статті 138 ПК України перелік витрат, які платник може віднести до складу валових витрат, є вичерпним, а зменшення витрат на суму отриманих облікових збитків, відображених по бухгалтерському обліку платника податку ПК України не передбачено, враховуючи відсутність у акті перевірки аналізу причин виникнення збитків Товариства та відображення у ньому даних Головної книги по субрахунках підприємства з помилками, висновок контролюючого органу про завищення задекларованих витрат у рядку 05 податкової декларації «Витрати операційної діяльності» за 1-й та 2-й квартали 2012 року в сумі 2334706,00 грн. є безпідставним;

- згідно норм податкового законодавства нарахування амортизації має здійснюватися з кварталу, наступного за кварталом оприбуткування основних засобів незалежно від фактичного здійснення розрахунків за такі основні фонди та часу введення їх в експлуатацію, а тому, оскільки амортизацію нового обладнання відображено позивачем в декларації за 1-й квартал 2011 року, підстави для включення цієї ж суми до витрат 4-го кварталу цього ж року відсутні, як наслідок, висновок Інспекції про завищення задекларованих витрат собівартості виготовлених, придбаних та реалізованих товарів (робіт, послуг) у сумі 2633975,00 грн. не є обґрунтованим;

- висновки відповідача про завищення позивачем витрат у сумі 21335783,00 грн. внаслідок незменшення їх на вартість заборгованості, визнаної судом безнадійною, зроблений без дотримання вимог пункту 5 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, у відповідності до яких норми пункту 159.1 статті 159 цього Кодексу не поширюються на заборгованість, що виникла у зв`язку із затримкою в оплаті товарів, виконаних робіт, наданих послуг, якщо заходи щодо стягнення таких боргів здійснювалися до набрання чинності розділом III ПК України;

- на підставі пункту 151.1 статті 150 та пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України позивач мав право на включення до витрат 2-го, 3-го та 4-го кварталів 2011 року від`ємного значення, отриманого за результатами 1-го кварталу 2011 року, а з матеріалів справи неможливо встановити підстави для зменшення витрат 2-4-го кварталів 2011 року на суму від`ємного значення 1-го кварталу 2011 року (- 6017114,00 грн.);

- відповідачем не доведено та судом не встановлено обставин, що дозволяли б стверджувати про невиконання контрагентом - ПП «Триаксон» своїх зобов`язань й, як наслідок, про порушення позивачем правил формування показників податкового обліку за наслідками відносин з цим суб`єктом господарювання (валових витрат та податкового кредиту);

- відповідно до реєстру отриманих податкових накладних за січень 2012 року позивачем самостійно внесені наступні коригування, а саме з податкового кредиту за листопад 2011 року знято суму ПДВ у розмірі 143757,23 грн. по податковій накладній №4 від 28 листопада 2011 року, виданій ТОВ «Гранекспорт», а суму ПДВ віднесено від цього ж контрагента по податкових накладних від 28 листопада 2011 року №4 та №7, у зв`язку з чим спростовується висновок Інспекції про завищення Товариством податкового кредиту в листопаді 2011 року.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 25 травня 2015 року в задоволенні апеляційної скарги Інспекції відмовив та залишив без змін рішення суду першої інстанції.

Обґрунтовуючи своє рішення, апеляційний суд погодився із висновком суду першої інстанції про наявність у позивача всіх необхідних первинних документів, які стосуються господарських операцій за участю контрагентів та підтверджують фактичну реалізацію та придбання товару, й такі обставини, на переконання суду, свідчать про прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень за відсутності доказів порушення Товариством вимог податкового законодавства.

Мотивів стосовно правової оцінки інших порушень, встановлених відповідачем у акті перевірки, які були предметом дослідження суду першої інстанції, апеляційний суд не навів.

Не погоджуючись із такими рішеннями судів, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій, вказуючи на неповне з`ясування обставин справи та порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2015 року й ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю.

Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Справу призначено до касаційного розгляду в судовому засіданні на 19 грудня 2019 року.

Судом здійснено заміну відповідача у справі - Кіровоградську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області її правонаступником - Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав касаційну скаргу, просив їі задовольнити; представник позивача проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про таке.

Частиною четвертою статті 11 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи у судах попередніх інстанцій) передбачено, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

У відповідності до змісту наведених положень суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також обставини, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на їх підтвердження.

Загальне правило оцінки доказів сформульоване у частині першій статті 86 КАС України, згідно з яким суд оцінює докази, що ґрунтується на всебічному, повному, об`єктивному та безпосередньому дослідженні наявних у справі доказів.

Частиною першою статті 138 КАС України встановлено, що предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Тобто предметом доказування у кожній справі є факти, які становлять основу заявлених вимог і заперечень проти них або мають інше значення для правильного розгляду справи і підлягають встановленню для прийняття судового рішення. З`ясуванню і перевірці доказами підлягають також причини і умови, які сприяли правопорушенню або виникненню публічно-правового спору.

Як встановлено статтею 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Принципами здійснення правосуддя в адміністративних судах є, окрім іншого, забезпечення апеляційного та касаційного оскарження рішень адміністративного суду, крім випадків, установлених цим Кодексом (пункт 6 частини першої статті 7 Кодексу).

У відповідності до положень 195 КАС України під час розгляду справи в апеляційному порядку апеляційний суд, який перевіряє законність і обґрунтованість судового рішення, повинен здійснювати таку перевірку в межах доводів апеляційної скарги та вимог, заявлених в суді першої інстанції.

За змістом пункту 3 частини першої статті 206 КАС України у мотивувальній частині ухвали суду апеляційної інстанції зазначаються, зокрема: встановлені судом обставини із посиланням на докази, а також мотиви неврахування окремих доказів; мотиви, з яких суд апеляційної інстанції виходив при прийнятті ухвали, і положення закону, яким він керувався.

Резолютивна частина ухвали, як це передбачено пунктом 4 частини першої статті 206 КАС України, повинна містити висновок суду апеляційної інстанції по суті вимог апеляційної скарги.

Наведені процесуальні норми дають підстави для висновку, що процесуально-правовий інститут перегляду судових рішень в апеляційному порядку є важливою гарантією захисту прав та охоронюваних законом інтересів фізичних і юридичних осіб, інтересів держави, ефективним способом здійснення завдань, покладених на адміністративне судочинство.

Під апеляційним провадженням розуміється перегляд вищестоящою судовою інстанцією відповідно до встановленої законом процедури судового рішення, яке не набрало законної сили, з метою перевірки його законності і обґрунтованості, виявлення порушень закону як суб`єктами права, так і судом першої інстанції та встановлення причин і умов, що сприяли вчиненню порушень.

Наведені у мотивувальній частині рішення суду апеляційної інстанції фактичні та правові обґрунтування висновків по справі повинні остаточно закріплюватися у резолютивній частині рішення й узгоджуватися із нею.

Проте у цій справі судом апеляційної інстанції покладених на нього завдань виконано не було.

За наслідками розгляду апеляційної скарги Інспекції, як вже зазначалось вище, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 25 травня 2015 року залишив без змін постанову суду першої інстанції про задоволення позову Товариства, у якій вказав про необхідність надання оцінки рішенню суду першої інстанції лише в частині взаємовідносин позивача з ПП «Триаксон», що, однак, не узгоджується із змістом та вимогами апеляційної скарги, які по суті зводяться до незгоди із висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог у повному обсязі. Будь-які уточнення доводів та вимог апеляційної скарги у справі відсутні.

Як наслідок, у ході апеляційного провадження не перевірено повноту встановлення судом першої інстанції усіх обставин справи й правильність застосування ним норм матеріального права до правовідносин, які є предметом дослідження у ній.

Із рішення апеляційного суду не вбачається й обґрунтованих мотивів, з посиланням на підтверджені належними доказами обставини, які свідчать про реальне виконання ПП «Триаксон» своїх зобов`язань та, як наслідок, надають покупцю право на формування валових витрат та податкового кредиту. Не дослідив й апеляційний суд, які саме первинні бухгалтерські документи підтверджували здійснення господарських операцій між позивачем та цим контрагентом та чи спричинили вони реальні зміни в майновому стані Товариства.

Наведені недоліки є перешкодою для формулювання касаційним судом правового висновку по суті заявлених позовних вимог. Їх усунення можливе лише у разі повторного перегляду судового рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку.

Пунктом другим частини першої статті 349 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення даної постанови) передбачено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд.

Враховуючи, що в силу вимог процесуального закону допущені порушення не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, рішення апеляційного суду на підставі статті 353 КАС України підлягає скасуванню, а справа - направленню до цього суду на новий розгляд.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2015 року скасувати, а справу направити до суду апеляційної інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко ,

Судді Верховного Суду