Справа № 2040/8131/18
Суддя: Мельнікова Л.В.
Дата ухвалення: 2019-12-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий І інстанції: Бідонько А.В.

12 грудня 2019 р.Справа № 2040/8131/18

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді - Мельнікової Л.В.,

суддів - Рєзнікової С.С. , Калитки О. М. ,

за участю секретаря судового засідання Жданюк А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у місті Харкові справу за апеляційними скаргами товариства з обмеженою відповідальністю «Приколотнянський ОЕЗ», Головного управління ДФС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2019 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Приколотнянський ОЕЗ» до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В с т а н о в и л а:

28.09.2018 року позивач товариство з обмеженою відповідальністю «Приколотнянський ОЕЗ» (далі ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ», підприємство) звернувся до суду з позовом, яким просить визнати незаконними, недійсними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача Головного управління ДФС у Харківській області (далі ГУ ДФС у Харківській області, контролюючий орган):

- № 3 від 02.07.2018 року, яким позивачу на підставі Акту перевірки № 2284/20-14-03-07/30142319 від 06.06.2018 року за встановлені порушення п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі ПК України) збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 2.426.836,25 грн., з них за податковим зобов`язанням 1.941.469,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 485.367,25 грн.;

- № 3 від 02.07.2018 року, яким позивачу на підставі Акту перевірки № 2284/20-14-03-07/30142319 від 06.06.2018 року за встановлені порушення ст.ст. 196, 198, 200 ПК України зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за звітний період 12.2017 на суму 303.124,00 грн.;

- визнати незаконним та частково скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області № 0 від 02.07.2018 року, яким позивачу на підставі Акту перевірки № 2284/20-14-03-07/30142319 від 06.06.2018 року за встановлені порушення п. 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ № 637 від 15.12.2004 року, застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО на суму 5.213,95 грн., та визнати грошове зобов`язання по даному податковому повідомленню-рішенню на суму 180.00 грн.

Позовні вимоги позивач обґрунтовує безпідставністю означених податкових повідомлень-рішень, їх незаконністю, та вважає їх такими, що підлягають скасуванню.

Заперечуючи проти вимог позивача, у відзиві на адміністративний позов ГУ ДФС у Харківській області зазначає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті на цілком законних підставах та відповідають чинному законодавству, а порушення, встановлені в ході перевірки позивача, зафіксовані належним чином в акті перевірки.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 28.02.2019 року (повний текст рішення складений 07.03.2019 року) адміністративний позов ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» задоволений частково наступним чином.

Так судовим рішенням скасовано податкове повідомлення - рішення ГУ ДФС у Харківській області № 3 від 02.07.2018 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 1.770.675 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 442.668,87 грн.

У задоволенні іншої частини позовних вимог ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» відмовлено.

Судом проведений розподіл судових витрат, а саме: стягнутого на користь ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» судовий збір у сумі 33.234,55 грн. за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Харківській області.

Висновок суду вмотивований тим, що відповідачем не надано доказів на підтвердження нікчемності договорів про надання безповоротної фінансової допомоги, а факт відсутності інформації з боку контрагентів щодо наявності у них сировини (насіння соняшнику) в якості дії немайнового характеру, яку вони повинні були здійснити, не є підставою для визнання таких договорів нікчемними. Відтак, позовні вимоги ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» в частині скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області № 3 від 02.07.2018 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 2.213.344,00 грн. є такими, що підлягають задоволенню.

Крім того, суд зазначив, що позивачем не надано первинні документи щодо підстав формування резерву ТМЦ (накази, внутрішні службові записки, перелік ТМЦ тощо), а також не обґрунтовано його розмір та не надано договорів, рахунків-фактури, специфікації та актів виконаних робіт, які б свідчили про отримання послуг. Таким чином, ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» порушено п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п. 7, 9, 11 П(С)БО 16 «Витрати», в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті на загальну суму 213.491,00 грн. За таких обставин, позовні вимоги в частині скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області № 3 від 02.07.2018 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 213.491,00 грн. є такими, що не підлягають задоволенню.

Також, позивачем ані під час проведення перевірки, ані під час розгляду справи в суді, не надано пояснень стосовно виявленого порушення, а також не спростовано твердження податкового органу про наявність різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду (+) (ряд 19 Декларації) на суму 303.124,00 грн. Відтак, у суду відсутні підстави вважати, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 3 від 02.07.2018 року, яким підприємству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 303.124,00 грн. є протиправними.

Крім цього, суд визначився про те, що ГУ ДФС у Харківській області правомірно застосовано до позивача суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на підставі положень Указу Президента України № 436/95 у п`ятикратному розмірі, що дорівнює 5.393,95 грн., відтак, і податкове повідомлення-рішення № 0 від 02.07.2018 року є правомірним.

Частково не погоджуючись із судовим рішенням, в апеляційній скарзі ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ», посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, ненадання судом належної правової оцінки обставинам справи, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28.02.2019 року по справі в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення № 03 від 02.07.2018 року в частині нарахування грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 170.794,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 42.698.38 грн., та ухвалити нове судове рішення, яким скасувати податкове повідомлення рішення № 03 від 02.07.2018 року в повному обсязі.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, позивач погоджується з рішенням суду першої інстанції в частині скасування податкового повідомлення-рішення № 3 від 02.07.2018 року в частині нарахування (збільшення) суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 1.770.675,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 442.668.87 грн., в частині відмови у скасуванні податкового повідомлення-рішення № 3 від 02.07.2018 року на суму 303.124.00 грн., а також в частині відмови у скасуванні податкового повідомлення-рішення № 0 від 02.07.2018 року на суму 5.213.95 грн.

Позивач зазначає, що суд, погодившись з висновком відповідача, дійшов до помилкового висновку, оскільки нарахування резервів (забезпечень) ТМЦ проводиться згідно вимог п. 13 14 П(С)БУ11 і під вимоги П(С)БУ16 взагалі не підпадає.

Позивачем нарахування резервів ТМЦ проводилось згідно П(С)БУ 11 та облікової Політики ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ», суми створених забезпечень, у відповідності до бухгалтерського обліку, що повинно визнаватися витратами. В матеріалах справи містяться докази нарахування резервів ТМЦ поквартально ( період за кожні 90 діб) - Акти, підписанні директором та головним бухгалтером ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» де зазначені по видам всі матеріали (товари) і завірені печаткою.

Але суд першої інстанції дійшов помилкового висновку стосовно того, що оскільки позивачем не надано рахунків фактури, договорів на виконання послуг, специфікацій, актів виконаних робіт, які б підтвердили понесені витрати, а тому позивач не мав право у 2016 2017 роках відносити суми до витрат «Резерв під ТМЦ».

Позивач вказує, що є не зрозумілим, про які договори, специфікації та інші документи, що підтверджують витрати по Резерву ТМЦ йдеться в судовому рішенні, оскільки витрат на послуги не відбувалось - відбулось нарахування резерву ТМЦ. Документувалась така операція Актами нарахування резерву по знеціненню ТМЦ, які підпадають під поняття Бухгалтерської довідки, де міститься вся обов`язкова інформація: назва, дата, найменування операції, підписи посадових осіб та інше.

Зазначає, що сума нарахованих резервів була включена до Звіту про фінансові результати (форма 2) до Інших операційних витрат стр. 2180, що не суперечить національним стандартам бухобліку № 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», але до складу витрат по податку на прибуток не потрапили, тому що були скориговані (зменшені) в декларації з податку на прибуток згідно додатку РІ.

Згідно Акту перевірки, за перевіряємий період (01.01.2015 року - 31.12.2017 року) було нараховано та використано резерву під знецінення ТМЦ на суму 1.067.285,00 грн. У податковому обліку нараховані резерви коригували фінансовий результат у бік збільшення, а використані в господарській діяльності резерви ТМЦ зменшували фінансовий результат підприємства, про що свідчать Акти про нарахування Резерву під знецінення ТМЦ та бухгалтерські довідки, які були пред`явлені відповідачу в ході перевірки і є в матеріалах справи.

Також, звертає увагу суду апеляційної інстанції на той факт, що ДФС України скасовано частину витрат - з нарахованої суми 1.067.285,00 грн. у сумі 118.436,00 гривень, а решта 948.849,00 грн. залишено без змін, хоча документальне оформлення та підхід до нарахування та списання цих резервів був однаковий.

Таким чином, позивач вважає, що суд першої інстанції необґрунтовано та незаконно дійшов висновку про відмову у скасуванні податкового повідомлення-рішення № 3 від 02.07.2018 року в частині нарахованого грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 170.794,00 грн. та за штрафними санкціями 42.698,38 грн.

У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» контролюючий орган посилається на доводи, що наведені ним у заявах по суті в суді першої інстанції, та просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги підприємства у повному обсязі.

Частково не погоджуючись із судовим рішенням, в апеляційній скарзі ГУ ДФС у Харківській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28.02.2019 року в частині задоволення позовних вимог та прийняти по справі нове судове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» відмовити в повному обсязі.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, контролюючий орган вважає, що суд першої інстанції невірно застосував приписи п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України.

Так, в ході перевірки при опрацюванні первинних та бухгалтерських документів встановлено, що ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» укладено договори надання фінансової допомоги на безповоротній основі з підприємствами, які мають ідентичний зміст. Усі договори підписані директором підприємства, при цьому нотаріально не засвідчені та складені в містах за місцезнаходженням контрагентів. Згідно з проведеним аналізом установлено, що основна кількість договорів укладається в один день (з 17 договорів укладених у 2016 році 7 укладено 18.08.2016 року, та 4 укладено 22.08.2016 року) у різних містах.

Також, зазначає, що ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» не мало інших фінансово-господарських взаємовідносин з переліченими підприємствами, також до перевірки не надано документи щодо підстав, необхідності надання безповоротної фінансової допомоги саме цим суб`єктам господарювання, документів щодо повноважень директора на здійснення цих витрат, будь-які бухгалтерські/або первинні документи щодо прийняття рішення ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» про надання безповоротної фінансової допомоги та її розміру. Також, до перевірки не надано підтверджуючі документи щодо відрядження директора (або іншої особи) у міста для укладання та підписання договорів.

Згідно з даними АІС «Податковий блок» Аналітична система СГД, з якими укладено договори надання фінансової допомоги на безповоротній основі, мають стан платника « 0», вид діяльності, відмінний від виду діяльності ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ», та мають значні обсяги доходів від господарської діяльності.

Перевіркою зроблено висновок, що надання безповоротної фінансової допомоги у розмірі, що перевищує п`ятдесятикратний розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян повинно бути здійснено через укладання письмового договору, який підлягає обов`язковому нотаріальному посвідченню на його реєстрацією. Крім того, надання безповоротної фінансової допомоги не передбачає отримання у подальшому у рахунок даних грошових коштів товарів, послуг або інших дій.

Крім того, за перевіряємий період єдиним замовником підприємства було ТОВ «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД». В ході перевірки не надано будь-якого первинного та бухгалтерського документу щодо отримання будь-якої інформації щодо наявності сировини (насіння соняшнику) її переробки на давальницьких умовах для виготовлення соняшникової олії, також підприємством не збільшено кількості замовників. Діяльність СГД, з якими укладено договори надання фінансової допомоги на безповоротній основі, здійснюється у сфері торгівлі (оптової та роздрібної) продуктами харчування.

У відзиві на апеляційну скаргу ГУ ДФС у Харківській області ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» посилається на доводи, що наведені ним у заявах по суті в суді першої інстанції, та просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги та залишити судове рішення в частині скасування податкового повідомлення-рішення № 3 від 02.07.2018 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 1.770.675,00 грн. та штрафними санкціями 442.668,87 грн.

За приписами ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги (ч. 1 ст. 308). Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язкової підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч. 2 ст. 308).

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, а судове рішення відповідно до положень ст. 316 КАС України слід залишити без змін, з наступних підстав.

Судом установлено, що фахівцями ГУ ДФС у Харківській області з 16.04.2018 року по 30.05.2018 року проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» податкового законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року, валютного законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт № 2284/20-40-14-03-07/30142319 від 06.06.2018 року /т. 1, а.с. 13-77/, яким, з урахуванням заперечень позивача на Акт перевірки /т. 1, а.с. 126-130, 131-147/, встановлено наступні порушення:

- п. 44.1. п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України, п. 7, 9, 11 П(С)БО 16 «Витрати» (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за № 27/4248), в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті на загальну суму 1.941.469,00 грн., а саме: за 3 квартал 2016 року в сумі 731.698,00 грн., за 4 квартал 2016 року в сумі 247.432,00 грн., за 1 квартал 2017 року в сумі 682.533,00 грн., за 2 квартал 2017 року в сумі 45.864,00 грн., за 3 квартал 2017 року в сумі 163.473,00 грн., за 4 квартал 2017 року в сумі 70.469,00 грн.

- ст.ст. 196, 198, 200 ПК України, за рахунок не відображення даних «уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок» в наступних звітних періодах (що відображено у додатках 12-13 до Акту перевірки), в результаті чого, зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21Б Декларації) за грудень 2017 року у сумі 303.124,00 грн.;

- абз. 3 ч. 1 ст. 1 Указу Президента України від 12.06.1995 року № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» передбачено застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу за не оприбуткування у касах готівки у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми (1.078,79 грн. х 5= 5.393,95 грн.).

Означеного висновку контролюючий орган дійшов з огляду на наступне.

При опрацюванні первинних та бухгалтерських документів встановлено, що ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» укладено договори надання фінансової допомоги на безповоротній основі з підприємствами, які мають ідентичний зміст. Всі договори підписані директором підприємства, при цьому нотаріально не засвідчені та складені в містах за місцезнаходженням контрагентів. Згідно проведеного аналізу, основна кількість договорів укладається в один день (з 17 договорів укладених у 2016 році 7 укладено 18.08.2016 року, та 4 укладено 22.08.2016 року) у різних містах, а саме:

укладено 18.08.2016 року з:

- ТОВ «Гранд ДЛК» б/н від 18.08.2016 року (м. Івано-Франківськ);

- TOB «ТК «Мега-Трейд» № 18/08/4КвКо44 від 18.08.2016 року (м. Харків);

- ТОВ «Клас і К» б/н від 18.08.2016 року (м. Чернівці);

- ТОВ «ТД Міжрегіональні ресурси» № МР-180816 від 18.08.2016 року (м. Луцьк);

- ТОВ «Рознет» б/н від 18.08.2016 року (м. Калуш);

- ТОВ «Сеть плюс» б/н від 18.08.2016 року (м. Нова Каховка);

- ПП «Юніон Трейд Плюс» № 1 від 18.08.2016 року (м. Одеса).

укладено 22.08.2016 року з:

- ТОВ «Парк Інвест» б/н від 22.08.2016 року (м. Дніпро);

- ТОВ «Ділмас» № 1 від 22.08.2016 року (м. Київ);

- ПАТ «Базис» № 135/16/П від 22.08.2016 року (м. Чернігів);

- ТОВ «Тріо» № 1 від 22.08.2016 року (м. Дніпропетровськ).

ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» не мало інших фінансово-господарських взаємовідносин з переліченими підприємствами, також до перевірки не надано документи щодо підстав, необхідності надання безповоротної фінансової допомоги саме цим суб`єктам господарювання, документів щодо повноважень директора на здійснення цих витрат, будь-які бухгалтерські/або первинні документи щодо прийняття рішення ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» про надання безповоротної фінансової допомоги та її розміру. Також, до перевірки не надано підтверджуючі документи щодо відрядження директора (або іншої особи) у міста для укладання та підписання договорів.

Згідно даних бухгалтерського обліку ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ», вказані операції відображені наступними бухгалтерськими проводками:

2016 рік

Списано Дт 9772 Кт 311 на суму 4.882.254,00 грн.

Дт 79 Кт 9772 на суму 4.882.254,00 грн.

2017 рік

Списано Дт 9772 Кт 311 на суму 4.954.832,00 грн.

Дт 79 Кт 9772 на суму 4.954.832,00 грн.

Згідно даних АІС «Податковий блок «Аналітична система» СГД, з якими укладено договори надання фінансової допомоги на безповоротній основі, мають стан платника « 0», вид діяльності, відмінний від виду діяльності ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ», та мають значні обсяги доходів від господарської діяльності.

Надання безповоротної фінансової допомоги у розмірі, що перевищує п`ятдесятикратний розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян повинно бути здійснено через укладання письмового договору, який підлягає обов`язковому нотаріальному посвідченню на його реєстрацією. Надання безповоротної фінансової допомоги не передбачає отримання у подальшому у рахунок даних грошових коштів товарів, послуг або інших дій.

Крім того, установлено, що за перевіряємий період єдиним замовником підприємства було ТОВ «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД». В ході перевірки не надано будь-якого первинного та бухгалтерського документу щодо отримання будь-якої інформації щодо наявності сировини (насіння соняшнику) її переробки на давальницьких умовах для виготовлення соняшникової олії, також підприємством не збільшено кількості замовників. Діяльність СГД, з якими укладено договори надання фінансової допомоги на безповоротній основі, здійснюється у сфері торгівлі (оптової та роздрібної) продуктами харчування.

На підставі наданих для перевірки первинних документів, журналів ордерів по рахункам 20, 92, 93, 631, 791 встановлено, що до складу витрат по рядку 2180 звіту про фінансові результати «Інші операційні витрати» віднесено суму витрат, яка відповідає статті витрат «Резерв під ТМЦ» по журналу ордеру по рахунку 94 за період 2015 рік на суму 71.143,00 грн., за період 2016 рік на суму 557.355,00 грн., за період 2017 рік на суму 438.787,00 грн., яка не підтверджена первинними документами.

Встановлено, що нарахування резерву здійснювалась наступними бухгалтерськими проводками:

2015 рік

Дт 949 Кт 479 на суму 71.143,00 грн.

Витрати включені до Звіту про фінансові результати (Ф № 2) за 2015 рік по рядку 2180 «Інші операційні витрати».

ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» скориговані вищевказані витрати у Додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток підприємств» по рядку 2.1.1 «Сума витрат на формування резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інших виплат, пов`язаних з оплатою праці, та резервів, визначених п.п. 139.2-139.3 ст. 139 розділу III ПК України) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (пп. 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 розділу III ПК України)» на суму 105.614,00 грн.

2016 рік

Дт 949 Кт 479 на суму 557.355,00 грн.

Витрати включені до Звіту про фінансові результати (Ф № 2) за 2015 рік по рядку 2180 «Інші операційні витрати».

ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» не скориговані вищевказані витрати у Додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток підприємств.

2015 рік

Дт 949 Кт 479 на суму 438.787,00 грн.

Витрати включені до Звіту про фінансові результати (Ф № 2) за 2015 рік по рядку 2180 «Інші операційні витрати».

ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» скориговані вищевказані витрати у Додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток підприємств» по рядку 2.1.1 «Сума витрат на формування резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інших виплат, пов`язаних з оплатою праці, та резервів, визначених п.п. 139.2-139.3 ст. 139 розділу III ПК України) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (пп. 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 розділу III ПК України)» частково на суму 47.293,00 грн.

ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» не надано додаткових первинних документів.

Таким чином, встановлено порушення позивачем вимог П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, Закону України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, в результаті чого, встановлено заниження об`єкту оподаткування податком на прибуток за 2015-2017 роки на суму 948.849,00 грн., у т.ч.: за 2016 рік на суму 557.355,00 грн., за 2017 рік на суму 391.494,00 грн

Кріт того, встановлено порушення вимог ст.ст. 196, 198, 200 ПК України за рахунок не відображення даних уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок у наступних звітних періодах, у результаті чого, зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за грудень 2017 року у сумі 303.124,00 грн.

Також, на підставі наданих до перевірки документів (рахунку 30 «Каса», 301 «Каса в національній валюті», касових книг, книг обліку розрахункових операцій, прибуткових та видаткових касових ордерів, Z-звітів) за період, що перевіряється, встановлено неоприбуткування готівки у повній сумі її фактичних надходжень у день одержання коштів. Сума неоприбуткованої готівки складає 1.337,89 грн., а саме: у касовій книзі підприємства неоприбутковано готівку за: 08.02.2016 року у розмірі 609,27 грн. (сума продаж згідно Z-звіту № 1462 від 08.02.2016 року склала 609,27 грн.); 11.08.2016 року у розмірі 295,10 грн. (сума продаж згідно Z-звіту № 1586 від 11.08.2016 року склала 295,10 грн.); 22.08.2016 року у розмірі 433,52 грн. (сума продаж згідно Z-звіту № 1593 від 22.08.2016 року склала 433,52 грн.), що є порушенням вимог п. 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за № 40/10320).

На підставі зазначеного Акта перевірки ГУ ДФС у Харківській області складено наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 3 від 02.07.2018 року (Форма «В4»), яким підприємству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 303.124,00 грн. ,т. 1, а.с. 165-166/;

- № 3 від 02.07.2018 року (Форма «Р») яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 1.941.469,00 грн. та нараховано штрафних (фінансових) санкцій 485.367,25 грн. (всього на загальну суму 2.426.836,25 грн. /т. 1, а.с. 167/;

- № 0 від 02.07.2018 року (Форма «С»), яким підприємству застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО в сумі 5.393,95 грн. /т. 1, а.с. 168/.

Рішенням ДФС України від 13.09.2018 року № 29575/6/99-99-11-01-01-25 скарга ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» від 11.07.2018 № 1209/7а залишена без задоволення, а оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області, - без змін /т. 1, а.с. 148-154, 155-163/.

Погоджуючись із висновком суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Як установлено судовим розглядом, ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» укладено договори про надання фінансової допомоги на безповоротній основі з такими підприємствами:

ТОВ «АЛЬЯНС МАРКЕТ» (податковий номер 38316777), договір № АМ0178-0-17 від 21.03.2017 року, м. Київ /т. 1, а.с. 170/;

ТОВ «НікаЗахід» (податковий номер 32893148), договір № НЗ-170117 від 17.01.2017 року, м. Львів/(т. 1, а.с. 171/;

ТОВ «Торговий дім Аніка» (податковий номер 36514834), договір № Б/Н від 25.01.2017 року, м. Полтава /т. 1, а.с. 176/;

ТОВ «Сумський олімп» (податковий номер 39147430), договір № Б/Н від 17.01.2017 року, м. Суми /т. 1, а.с. 202/;

ТОВ «Клас і К» (податковий номер 30844214), договір № б/н від 18.08.2016 року, № Б/Н від 18.01.2017 року, м. Чернівці /т. 1, а.с. 220-221, т. 2, а.с. 40-41/;

ТОВ «Гранд ДЛК» (податковий номер 32360286), договір № б/н від 18.08.2016 року, № 18012017 від 18.01.2017 року м. Івано-Франківськ /т. 1, а.с. 222, т. 2, а.с. 37/;

ПАТ «БАЗИС» (податковий номер 14231737), договір № 135/16/П від 22.08.2016 року, № 13/17/П від 18.01.2017 року, м. Чернігів /т. 1, а.с. 233, т. 2, а.с. 17/;

ТОВ «Ділмас» (податковий номер 38926079), договір № 1 від 22.08.2016 року, № 2 від 18.01.2017 року, м. Київ /т. 1, а.с. 235-236, т. 2, а.с. 58-59/;

ТОВ «ТК «Мега-Трейд» (податковий номер 38157537), договір № 18/08/4КвКо44 від 18.08.2016 року, м. Харків /т. 1, а.с. 237-238/;

ТОВ «КУПАВА ЛОГІСТІК» (податковий номер 39319412), договір № 14/11/16 від 14.11.2016 року, м. Київ /т. 1, а.с. 239-240/;

ТОВ «ТД Міжрегіональні ресурси» (податковий номер 35184264), договір № МР-180816 від 18.08.2016 року, № 17/01/17-МР від 17.01.2017 року, м. Луцьк /т. 1, а.с. 242, т. 2, а.с. 73/;

ТОВ «Партнер Дістрібьюшн» (податковий номер 37171990), договір № б/н від 08.09.2016 року /т. 1, а.с. 243-244/;

ПП «Юніон Трейд Плюс» (податковий номер 36288188), договір № 1 від 18.08.2016 року, № 2 від 18.01.2017 року, м. Одеса /т. 1, а.с. 169, 245/;

ТОВ «Парк Інвест» (податковий номер 35082684), договір № б/н від 22.08.2016 року, м. Дніпро /т. 1, а.с. 246-247/;

ПАТ «Фірма Бакалія» (податковий номер 01553416), договір № б/н від 17.08.2016 року, № 585/01 від 17.01.2017 року, м. Хмельницький /т. 1, а.с. 249-250, т. 2, а.с. 66-67/;

ТОВ «Рознет» (податковий номер 37041299), договір № б/н від 18.08.2016 року, № 5 від 18.01.2017 року, м. Калуш /т. 2, а.с. 2-3/;

ТОВ «Сеть плюс» (податковий номер 39493058), договір № б/н від 18.08.2016 року, м. Нова Каховка /т. 2, а.с. 4-5/;

ТОВ «ФОЗЗІ-ФУД» (податковий номер 32294926), договір № 23/08-2016 від 23.08.2016 року, м. Вишневе /т. 2, а.с. 6-7/;

ТОВ «Експансія» (податковий номер 32294905), договір № М-780 від 23.01.2017 року, № М-645 від 26.12.2016 року, № М-600 від 25.08.2016 року, № М-665 від 24.01.2017 року, м. Вишневе, договір № М-705 від 21.03.2017 року, м. Вишневе /т. 1, а.с. 216-219, т. 2, а.с. 8-9/;

ТОВ «Тріо» (податковий номер 30544093), договір № 1 від 22.08.2016 року /т. 2, а.с. 10/;

ТОВ ТД «Золотий Стрілець» (податковий номер 37631166), договір № б/н від 27.01.2017 року, м. Херсон /т. 2, а.с. 22-23/;

ПП «ВІЖЕС» (податковий номер 32808995), договір № б/н від 18.01.2017 року, м. Херсон /т. 2, а.с. 27-28/.

Судом установлено, що означені договори про надання фінансової допомоги на безповоротній основі мають однаковий зміст, відповідно до умов яких позивачем передаються у власність грошові кошти без вимоги їх повернення на рахунок його контрагентів. У договорах встановлений обов`язок немайнового характеру, а саме надання інформації з боку контрагентів щодо наявності у них сировини (насіння соняшнику).

Відповідно до пп.14.1.257 п. 14.1 ст. 14 ПК України безповоротна фінансова допомога - це, зокрема: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

Відтак, визначальним критерієм безповоротної фінансової допомоги - це кошти, які передані платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів.

Аналіз наведених правових норм дає підстави колегії суддів дійти висновку про те, що для віднесення грошових коштів до сум безповоротної фінансової допомоги повинні бути наявні певні умови: укладені договори дарування, інші договори, за якими не передбачається грошова або інша компенсація такої допомоги чи її повернення, або без укладення таких договорів.

Як установлено судовим розглядом та не заперечується учасниками справи, позивачем до перевірки контролюючому органу надано всі документи, що підтверджують виконання угод, в тому числі рахунки, банківські виписки, регістри обліку бухгалтерських рахунків.

Втім, в основу висновків контролюючого органу покладено ту позицію, що оскільки підприємство за перевіряємий період не мало інших фінансово-господарських відносин з контрагентами, яким надавалась фінансова допомога, а також не надано документів щодо підстав необхідності надання такої допомоги, такі договори за своєю суттю є нікчемними. При цьому, такі договори підлягають нотаріальному посвідченню, а сам факт наявності перерахунку грошових коштів при укладенні нікчемного правочину не можна прирівнювати до надання безповоротної фінансової допомоги, а потрібно розглядати лише як частину вказаних господарських операцій, які мають на думку відповідача на меті виведення грошових коштів з обігу підприємства без мети отримання у подальшому будь-яких вигод.

Колегія суддів зазначає, що поняття безповоротної фінансової допомоги визначено лише ПК України. Тобто, з точки зору податкового законодавства, навіть відсутність договору про надання безповоротної фінансової допомоги не заважає визнати певну суму коштів, передану іншому платникові податків, безповоротною фінансовою допомогою. У ЦК України відсутні прямі вимоги щодо договору про надання безповоротної фінансової допомоги, відтак, висновки контролюючого органу про нікчемність означених вище договорів є безпідставними.

За правовим висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 27.03.2018 року у справі № 904/6639/17, підставами виникнення цивільних прав та обов`язків є, зокрема, договори та інші правочини (п. 1 ч. 2 ст. 11 ЦК України).

Відповідно до ч. 1 ст. 509 ЦК України зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.

За приписами ч. 1 ст. 202 ЦК України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.

Правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним (ст. 204 ЦК України).

Колегія суддів зазначає, що доказів на підтвердження нікчемності зазначених договорів контролюючим органом судам першої та апеляційної інстанції не надано, а факт відсутності інформації з боку контрагентів щодо наявності у них сировини (насіння соняшнику) в якості дії немайнового характеру, яку вони повинні були здійснити, не є підставою для визнання таких договорів нікчемними.

За наведених обставин, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» в частині скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області № 3 від 02.07.2018 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 2.213.344,00 грн.

Крім наведеного, колегія суддів зазначає, що на підставі наданих первинних документів, журналів ордерів по рахункам 94, 631, 791 встановлено, що до складу витрат по рядку 2180 звіту про фінансові результати «Інші операційні витрати» віднесено суму витрат, яка відповідає статті витрат «Резерв під ТМЦ» по журналу ордеру по рахунку 94 «Інші витрати» на суму 948.849,00 грн., в т.ч.: за 2016 рік на суму 557.355,00 грн.; за 2017 рік на суму 391.494,00 грн.

Відповідно до п. 1 ст. 9 Закону України від 16.07.1999 року № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Колегія суддів зауважує, що резерв під ТМЦ за своєю суттю полягає в тому, що суми формуються на потенційні витрати, які підприємство може понести в майбутньому. При цьому, у разі, коли такі витрати фактично підприємством не понесені у такий період, то підприємство коригує власний результат до оподаткування, а саме зменшує розмір витрат на невикористану суму коштів, віднесену до резерву. У разі, коли коригування не здійснюється, вважається, що витрати мали бути фактично понесені. А у випадку, коли підприємство відносить певні суми до показників податкової звітності, то такі суми мають бути обов`язково підтвердженні первинними документами.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 ст. 44 ПК України).

Таким чином, формування витрат обумовлено фактичним придбанням товарів, послуг з метою їх використання в межах господарської діяльності та реалізується за наявності в платника належно оформлених підтверджуючих проведення господарських операцій первинних документів.

Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу ІІІ Кодексу.

Розділом ІІІ «Податок на прибуток підприємств» ПК України не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на різниці за витратами у вигляді безповоротної фінансової допомоги, наданої іншому платнику податку на прибуток. Таким чином, такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку у складі витрат при формуванні фінансового результату.

Відповідно до п.138.1 ст.138 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму залишкової вартості окремого об`єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта.

Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України, фінансовий результат до оподаткування зменшується: на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті; на суму залишкової вартості окремого об`єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень цієї статті Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта; на суму дооцінки та вигід від відновлення корисності основних засобів або нематеріальних активів в межах попередньо віднесених до витрат уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Відповідно до пп. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу, понад суму резерву сумнівних боргів.

Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 року № 73, витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (П(С)БУ 16), затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318.

Пунктом 6 П(С)БУ 16 встановлено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Згідно з п. 7 П(С)БУ 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Як установлено судовим розглядом, позивачем до перевірки не надано первинні документи щодо підстав формування резерву ТМЦ (накази, внутрішні службові записки, перелік ТМЦ тощо), а також не обґрунтовано його розмір та не надано договорів, рахунків-фактури, специфікації та актів виконаних робіт, які б свідчили про отримання послуг. Доказів зворотного судам першої та апеляційної інстанції позивачем не надано. Відтак, підприємство не мало право у 2016-2017 роках відносити суми до витрат «Резерв під ТМЦ».

За наведених обставин, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» порушено п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п. 7, 9, 11 П(С)БО 16 «Витрати», в результаті чого, занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті на загальну суму 213.491,00 грн., в т.ч.: за 2016 рік на суму 100.324,00 грн та штрафної санкції 25.080,75 грн. та за 2017 рік на суму 70.469,00 грн. та штрафної санкції 17.617,25 грн.

Відтак, позовні вимоги ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» в частині скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області № 3 від 02.07.2018 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 213.491,00 грн. є такими, що не підлягають задоволенню.

Як установлено судовим розглядом, ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» за перевіряємий період були надані уточнюючі розрахунки, а саме :

за січень 2015 року (03.04.2015 року № ) на зменшення податкового кредиту та збільшення позитивного значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду на суму 5.861,00 грн.;

за лютий 2015 року (25.03.2016 року № ) на збільшення податкових зобов`язань та зменшення від`ємного значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду на суму 8.667,00 грн.;

за березень 2015 року (10.06.2015 року № ) та квітень 2015 року (10.06.2015 року № ) на зменшення від`ємного значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду на суму 285.321,00 грн.;

за березень 2017 року (28.04.2017 року № ) на зменшення податкового кредиту та зменшення від`ємного значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду на суму 3.275,00 грн.

Надані уточнюючі розрахунки на зменшення податкового кредиту, збільшення позитивного значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду та зменшення від`ємного значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду не були враховані в показниках декларацій з податку на додану вартість в наступних звітних періодах, а саме не зменшено показники за 2015 рік по рядку 20В декларації з податку на додану вартість «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» та рядку 24B декларації з податку на додану вартість «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» ні за січень 2015 року (звітний уточнюючий період з подальшим відображенням в наступних звітних періодах), ні за березень 2015 року (звітний період, в якому надано уточнюючий розрахунок) на суму 5.861,00 грн., ні за березень 2015 року (звітний уточнюючий період з подальшим відображенням в наступних звітних періодах), ні за червень 2015 року (звітний період в якому надано уточнюючий розрахунок) на суму 285.321,00 грн.

Також, судом установлено, що за 2016 рік по рядку 16 Б «Від`ємне значення, що включається до складу ПК поточного звітного періоду», рядку 19Б Від`ємне значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду (+) та рядку 21Б «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу ПК наступного зв. періоду» ні за лютий 2015 року (звітний уточнюючий період з подальшим відображенням в наступних звітних періодах ), ні за березень 2016 року (звітний період в якому надано уточнюючий розрахунок) на суму 8.667,00 грн., ні за березень 2017 року (звітний уточнюючий період з подальшим відображенням в наступних звітних періодах), ні за квітень 2017 року (звітний період, в якому надано уточнюючий розрахунок) на суму 3.275,00 грн.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до п. 50.1 ст. 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

Аналогічні положення закріплені у Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21 (далі - Порядок № 21).

Порядок організації діяльності з ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування визначає Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2016 року № 422 (далі - Порядок № 422).

Згідно пункту 2 розділу І Порядку № 422 інтегрована картка платника (далі - ІКП) - форма оперативного обліку податків, зборів, митних платежів до бюджетів та єдиного внеску, що ведеться за кожним видом платежу та включає перелік показників підсистем інформаційної системи органів ДФС, які характеризують стан розрахунків платника з бюджетами та цільовими фондами; облікова операція - дія в ІКП, яка призводить до змін облікових показників; облікові показники - показники, що інтегруються в процесі ведення оперативного обліку; оперативний облік - процес відображення, систематизації та узагальнення первинних показників через їх перетворення в облікові показники в ІКП; первинні показники - показники, що містяться у первинних документах та є визначальними для характеристики процесів адміністрування податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів та єдиного внеску; первинні документи - документи, що складені платниками податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску та/або органами ДФС, іншими органами влади згідно з чинним законодавством (податкові декларації, <…> уточнюючі розрахунки, <…>).

Згідно абзацу другого підпункту 2 пункту 4 розділу IV Порядку № 422 <…> за уточнюючими Звітними документами в ІКП відображається різниця між грошовим зобов`язанням, зазначеним у поданому раніше Звітному документі, та грошовим зобов`язанням, розрахованим з урахуванням виявлених платником помилок, штрафу та пені (у разі заниження грошового зобов`язання), визначені самостійно платником, якщо інше не передбачено формою Звітного документа.

Таким чином, в інтегрованій картці платника відображається у тому числі різниця між грошовим зобов`язанням, зазначеним у поданому раніше звітному документі, та грошовим зобов`язанням, розрахованим з урахуванням виявлених платником помилок згідно первинних показників (коригування), зазначених у поданому та прийнятому фіскальним органом уточнюючому розрахунку.

Як убачається із податкових декларацій, встановлено завищення усього податкового кредиту (ряд. 17 декларації) - на суму 303.124,00 грн.; від`ємне значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду (+) (ряд 19 Декларації) - на суму 303.124,00 грн.; сума від`ємного значення, що зараховується до складу ПК наступного звітного періоду (ряд. 21Б Декларації) - на суму 303.124,00 грн.

Означене завищення виникло за рахунок не відображення показників уточнюючого розрахунку: за січень 2015 року (03.04.2015 року № ) на зменшення податкового кредиту та збільшення позитивного значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду на суму 5.861,00 грн.; за лютий 2015 року (25.03.2016 року № ) на збільшення податкових зобов`язань та зменшення від`ємного значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду на суму 8.667,00 грн.; за березень 2015 року (10.06.2015 року № ) та квітень 2015 року (10.06.2015 року № ) на зменшення від`ємного значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду на суму 285.321,00 грн.; за березень 2017 року (від 28.04.2017 року № ) на зменшення податкового кредиту та зменшення від`ємного значення різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду на суму 3.275,00 грн.

Колегія суддів зазначає, що позивачем не спростовано твердження контролюючого органу про наявність різниці між сумою ПЗ та ПК поточного звітного періоду (+) (ряд 19 Декларації) на суму 303.124,00 грн. Доказів зворотного судам першої та апеляційної інстанції ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» не надано.

Колегія суддів не приймає до уваги доводи позивача про те, що вказане порушення не відображено в Акті перевірки, оскільки наведена обставина спростовується матеріалами справи (стор. 31 Акту перевірки - « 3.1.2.3. Висновок щодо повноти декларування податку на додану вартість, правомірності декларування сум податку, що підлягають бюджетному відшкодуванню»).

Відтак, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області № 3 від 02.07.2018 року, яким підприємству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 303.124,00 грн. є правомірним та скасуванню не підлягає.

Крім того, судом установлено, що 08.02.2016 року ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» виписано прибутковий касовий ордер № 61 від 08.02.2016 року на суму 609.27 грн., та складено z-звіт № 1463. У звіті зазначено суму продаж у розмірі 609,27 грн. Далі, в графі «Службова видача готівкою» зазначено суму 0,00 грн., а в графі «В сейфі готівкою» зазначено суму 609,27 грн.

Таким чином, фактично готівкові кошти з касового апарату не вилучені, службової видачі коштів з апарату до каси підприємства не відбувалося, кошти залишилися в «сейфі» касового апарата. Сума неоприбуткованої готівки складає 609,27 грн.

Також, 11.08.2016 року підприємством виписано прибутковий касовий ордер № 491 від 11.08.2016 року на суму 259,10 грн. та складено z-звіт № 1586. У звіті зазначено суму продаж у розмірі 295.10 грн. Далі, в графі «Службова видача готівкою» зазначено суму 259,10 грн., а в графі «В сейфі готівкою» зазначено суму 36,00 грн.

Таким чином, фактично готівкові кошти з касового апарату вилучені не в повному обсязі, службової видачі коштів з апарату до каси підприємства в повному обсязі не відбувалося, кошти у сумі 36,00 грн. залишилися в «сейфі» касового апарата. Сума неоприбуткованої готівки складає 36,00 грн.

Також, 22.08.2016 року підприємством було складено z-звіт № 1593. У звіті зазначено суму продаж у розмірі 433,52 грн. Далі, в графі «Службова видача готівкою» зазначено суму 0,00 грн., а в графі «В сейфі готівкою» зазначено суму 433,52 грн.

Таким чином, фактично готівкові кошти з касового апарату не вилучені, службової видачі коштів з апарату до каси підприємства не відбувалося, кошти залишилися в «сейфі» касового апарата. Сума неоприбуткованої готівки складає 433,52 грн.

Тобто, судовим розглядом установлено, що загалом сума неоприбуткованої готівки складає 1.078,79 грн.

Колегія суддів зазначає, що порядок ведення касових операцій у національній валюті України суб`єктами господарювання, а також окремі питання організації роботи з готівкою небанківськими фінансовими установами регламентується Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженим постановою Правління НБУ від 29.12.2017 року № 148 (далі - Положення № 148); - Інструкцією про ведення касових операцій банками в Україні, що затверджена Постановою Правління НБУ від 01.06.2011 року № 174 (далі - Постанова № 174); - Правилами внутрішньодержавної платіжної системи «ЕЛЕКТРУМ» узгоджені НБУ, про що видано Свідоцтво № 30 від 07.11.2016 року.

Відповідно до п. 1 Положення № 148, Положення розроблено відповідно до Закону України «Про Національний банк України» і визначає порядок ведення касових операцій у національній валюті України юридичними особами (крім банків) та їх відокремленими підрозділами незалежно від організаційно-правової форми та форми власності (далі - підприємства), органами державної влади та органами місцевого самоврядування під час здійснення ними діяльності з виробництва, реалізації, придбання товарів чи іншої господарської діяльності (далі - установи), фізичними особами, які здійснюють підприємницьку діяльність (далі - фізичні особи - підприємці) (далі разом у тексті - суб`єкти господарювання), фізичними особами.

Згідно з п. 11 Положення № 148 готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі. Оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств та їх відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. Оприбуткуванням готівки в касах фізичних осіб - підприємців, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх товарними чеками (квитанціями) і веденням книги обліку доходів і витрат (або книги обліку доходів), є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у книзі обліку доходів і витрат (або книзі обліку доходів) на підставі товарних чеків (квитанцій). Оприбуткуванням готівки в касах відокремлених підрозділів установ/підприємств, а також у касах фізичних осіб - підприємців, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та/або КОРО без ведення касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень на підставі даних розрахункових документів шляхом формування та друку фіскальних звітних чеків і їх підклеювання до відповідних сторінок КОРО / занесення даних розрахункових квитанцій до КОРО.

Суб`єкти господарювання, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та/або КОРО, використовують КОРО для: 1) підклеювання та зберігання фіскальних звітних чеків на відповідних сторінках КОРО; 2) здійснення операцій із розрахунковими квитанціями в разі виходу з ладу РРО чи відключення електроенергії; 3) обліку ремонтів, робіт з технічного обслуговування, перевірок конструкцій та програмного забезпечення РРО.

Пунктом 13 Положення №148 визначено, що підприємства та фізичні особи - підприємці, яким Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон про застосування реєстраторів) надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО з використанням відповідних книг обліку і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів), оприбутковують готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у КОРО або РК. Суми готівки, що оприбутковуються, повинні відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Абзацом 1 п. 23 Положення № 148 передбачено, що касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням електронних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівки.

Згідно з п.п. 24-25 Положення № 148 розрахункові операції, що проводяться відповідно до Закону про застосування реєстраторів, оформляються згідно з вимогами цього Закону. Приймання готівки в касу проводиться за прибутковим касовим ордером (додаток 2), підписаним головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником установи/підприємства. До прибуткових касових ордерів можуть додаватися документи, які є підставою для їх складання. Про приймання установами/підприємствами готівки в касу за прибутковими касовими ордерами видається квитанція (що є відривною частиною прибуткового касового ордера), підписана головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником, підпис яких може бути засвідчений відбитком печатки цієї/цього установи/підприємства. Використання печатки установою/підприємством не є обов`язковим. Касири (особи, які виконують їх функції) під час роботи з готівкою керуються правилами визначення платіжності банкнот і монет Національного банку України.

Наказом Міністерства фінансів України затверджений Порядок «Про затвердження порядків щодо реєстрації реєстраторів розрахункових операцій та книг обліку розрахункових операцій» № 547 від 14.06.2016 року (далі - Порядок № 547). Цей Порядок поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (далі - РРО) для здійснення розрахункових операцій в готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до пункту 6 розділу III Порядку № 547 внесення чи видача готівки з місця проведення розрахунків повинні реєструватись через РРО з використанням операцій «службове внесення» та «службова видача», якщо такі внесення чи видача не пов`язані з проведенням розрахункових операцій.

Крім того, операція «службове внесення» використовується для реєстрації суми готівки, яка зберігається на місці проведення розрахунків на момент реєстрації першої розрахункової операції, що проводиться після виконання Z-звіту.

Тобто розмінна монета, отримана з каси підприємства або залишена в скриньці РРО з попереднього дня, має проводитися через РРО за допомогою операції «службове внесення». Підтвердженням того, що відповідну суму внесено до РРО як розмінну монету, є Z-звіт, у якому відображається інформація про операцію «службове внесення».

Колегія суддів не приймає до уваги доводи позивача про те, що залишком в касі підприємства є розмінна монета, оскільки підприємство повинно в кінці робочого дня здійснити службову видачу готівкових коштів з касового апарату до каси підприємства, а при бажанні застосування розмінної монети на початку робочого дня отримати з каси готівкові кошти та провести службове внесення готівки і відобразити вказані операції в щоденному звіті.

Пунктом 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637 визначено, що уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Вказане положення не передбачає можливості відображати оприбуткування готівки в касових документах без його фактичного здійснення (в даному випадку - залишення коштів в касовому апараті).

Абзацом третім статті 1 Указу Президента № 436/95 установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Відтак, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що ГУ ДФС у Харківській області правомірно застосовано до позивача суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у п`ятикратному розмірі, що дорівнює 5.393,95 грн., відтак, і податкове повідомлення-рішення № 0 від 02.07.2018 року є правомірним та скасуванню не підлягає.

За наведених обставин, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення вимог апеляційних скарг ТОВ «Приколотнянський ОЕЗ» та ГУ ДФС у Харківській області, та підстав для скасування судового рішення.

Інші доводи та заперечення сторін на висновки колегії суддів не впливають.

При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Згідно п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

У відповідності до ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки колегія суддів залишає в силі рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають.

На підставі наведеного, керуючись ст.ст. 292, 293, 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю «Приколотнянський ОЕЗ», Головного управління ДФС у Харківській області залишити без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2019 року, - без змін.

Постанова Другого апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дня її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку на протязі тридцяти днів, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)Л.В. Мельнікова
Судді(підпис) (підпис) С.С. Рєзнікова О.М. Калитка
Постанова у повному обсязі складена і підписана 21 грудня 2019 року.