Справа № 640/218/19
Суддя: Федорчук А.Б.
Дата ухвалення: 2019-11-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Київ

25 листопада 2019 року 11:25 № 640/218/19

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі: головуючого судді Федорчука А.Б., за участю секретаря судових засідань Семеняки А.Р., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою ввідповідальністю "ЗЕРНОЛІЯ" (02002, м. Київ, вулиця Є.Сверстюка, 2 А)
доГоловного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (04116, м. Київ, вулиця Шолуденка, 33/19)
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.10.2018 ,

за участю представників сторін:

представника позивача - Бевза В.І.,

представника відповідача - Полякової С.Б.,

В С Т А Н О В И В:

До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю «Зернолія» до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, в якому просить: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві від 09 жовтня 2018 року форми «Р» №, форми «ПС» №, форми «ПС» №, від 28 грудня 2018 року № форми «В4», № форми «Р».

Заявлені вимоги обґрунтовано тим, що Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» вчинено усі визначені чинним законодавством дії щодо належного ведення бухгалтерського та податкового обліку зернових на елеваторах платника податків, складські квитанції зареєстровано в Реєстрі складських документів на зерно. При цьому, представник позивача стверджував, що як приймання на облік, так і наступний продаж зерна, технічних культур здійснювався виключно за фізичною вагою, що підтверджується даними інвентаризації. Також, для здійснення належного контролю за обліком зерна, прийнятого/відвантаженого на/із зберігання Товариство з обмеженою відповідальністю «Зернолія» використовує показання ваг, які проходять обов`язкову метрологічну повірку, огляд органами стандартизації та метрології.

На думку представника позивача, висновки про нереальність окремих господарських операцій зроблені податковим органом лише з посиланням на припущення та надуману необхідність існування додаткових документів до договорів, що не передбачені чиним законодавством, однак такі твердження податкового органу за наявності інших первинних документів, якими підтверджується факт реального придбання товарів, не може розглядатися як підстави для встановлення порушення податкового обліку з податку на прибуток та ПДВ.

Всі операції, які виконувались для позивача контрагентом оприбутковані належним чином, а актом перевірки не встановлено жодного фактичного порушення вимог законодавства, яким регламентується порядок формування витрат, податкового кредиту, згідно Податкового кодексу України, яке позбавляє права платника відносити суми до витрат, до податкового кредиту за наслідками здійснення оспорюваних господарських операцій.

В ході судового розгляду даної справи представник позивача позовні вимоги підтримав та просив задовольнити адміністративний позов.

Представник відповідача у відзиві на адміністративний позов зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті обґрунтовано та з урахуванням всіх фактичних обставин справи.

Розглянувши подані сторонами документи та матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи та вирішення спору по суті, Окружний адміністративний суд міста Києва встановив наступне.

У період з 31 липня 2018 року по 11 вересня 2018 року Головним управлінням Державної фіскальної служби у місті Києві на підставі направлень від 31 липня 2018 року №1338/26-15-14-01-05, №1339/26-15-14-01-05, №4476/26-15-14-09, №2251/26-15-14-06-05, №1852/26-15-14-03-04, №268/26-15-16-01, від 27 серпня 2018 року №1641/26-15-42-08, відповідно до підпункту 75.1.2, пункту 75.1 статті 75, статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України, на підставі наказу Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві від 05 липня 2018 року №10768, проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Зернолія» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, валютного законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 березня 2018 року, за результатами якої складено відповідний акт перевірки від 18 вересня 2018 року №602/26-15-14-01-05/00688798.

Перевіркою встановлено порушення Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія»:

- пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України ненадання Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю;

- підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49, пункту 120.1 статті 120 Податкового кодексу України, пункту 3 Постанови Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року №233, а саме встановлено неподання звіту про суму податкових пільг за 2016 рік;

- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету у загальній сумі 4 768 750,00 грн., у т.ч. за 2016 рік у сумі 483 635,00 грн., за 1 квартал 2017 року в сумі 64 643,00 грн, за 2 квартал 2017 року в сумі 63 674,00 грн., за 3 квартал 2017 року у сумі 79 188,00 грн., за 4 квартал 2017 року у сумі 4 077 610,00 грн.;

- пункту 44.1 статті 44, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, пункту 21 наказу Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року №1307 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної» в результаті чого товариством завищено суму податку на додану вартість, що підлягала бюджетному відшкодуванню за лютий 2017 року в сумі 1 276 116,00 грн., встановлено заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету у загальній сумі 1 656 696,00 грн., встановлено завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду всього у сумі 799 850,00 грн., у т.ч. за квітень 2017 року в сумі 799 850,00 грн.;

- пунктів 1, 4 частини 2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в результаті чого занижено єдиний внесок на суму 2 145,15 грн.;

- пункту 4 частини 2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» неподання звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за жовтень 2015 року;

- підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України несвоєчасна на відповідний рахунок податок на доходи фізичних осіб за лютий-квітень та липень 2017 року в сумі 8 475,22 грн.;

- підпункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» занижено суму податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної лілянки до Жмеринської ОДПІ за період з 23 червня 2016 року по 31 березня 2018 року в сумі 12 172,63 грн., а саме за 2016 рік у сумі 1 982,90 грн., за 2017 рік у сумі 7 893,76 грн., за 2018 рік (01 січня 2018 року по 31 березня 2018 року) - 2 295,97 грн.;

- підпункту 266.7.5 пункту 266.7 статті 266 Податкового кодексу України неподано податкові декларації з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки до Жмеринської ОДПІ за 2016, 2017, 2018 роки.

На підставі акта перевірки Головним управлінням Державної фіскальної служби у місті Києві 09 жовтня 2018 року прийнято податкове повідомлення-рішення:

- №, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю «Зернолія» застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 510,00 грн. за порушення вимог пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України;

- №, на підставі якого Товариству з обмеженою відповідальністю «Зернолія» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 5 960 938,00 грн., в т.ч. за податковими зобов`язаннями у розмірі 4 768 750,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1 192 188,00 грн.;

- №, яким позивачу збільшено податок на додану вартість у розмірі 2 070 690,00 грн., у т.ч. за податковими зобов`язаннями у розмірі 1 656 552,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 414 138,00 грн.;

- №, на підставі якого Товариству з обмеженою відповідальністю «Зернолія» зменшено розмір бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 1 276 116,00 грн.;

- №, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 799 850,00 грн.;

- №, відповідно до якого Товариству з обмеженою відповідальністю «Зернолія» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у розмірі 15 215,79 грн., в т.ч. за податковими зобов`язаннями у розмірі 12 172,63 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 3 043,16 грн.

- №, на підставі якого до Товариства з обмеженою відповідальністю «Зернолія» застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 510,00 грн. за порушення вимог підпункту 266.7.5 пункту 266.7 статті 266 Податкового кодексу України.

За результатами адміністративного оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень Державною фіскальною службою України 22 грудня 2018 року прийнято рішення про результати розгляду скарги №41534/6/99-99-11-04-01-25, яким скасовано податкові повідомлення-рішення №, №, №, № від 09 жовтня 2018 року в частині встановлених порушень під час відображення у бухгалтерському та податковому обліках операцій з нарахування роялті і штрафні санкції у відповідних розмірах.

В подальшому, з урахуванням висновків рішення Державної фіскальної служби України №41534/6/99-99-11-04-01-25 від 22 грудня 2018 року Головним управління Державної фіскальної служби у місті Києві 28 грудня 2018 року прийнято податкове повідомлення-рішення №, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Зернолія» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 1 422 814,00 грн., в т.ч. за податковими зобов`язаннями у розмірі 1 138 251,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 284 563,00 грн.

Крім того, 28 грудня 2018 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №, відповідно до якого позивачу зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість у розмірі 403 533,00 грн.

Незгода позивача із податковими повідомленнями-рішеннями зумовила його звернення до суду з даним адміністративним позовом, при вирішенні якого суд виходить з наступного.

Податковий кодекс України (в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

З акта перевірки вбачається, що підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № від 28 грудня 2018 року слугував висновок податкового органу про те, що в ході аналізу інформації, яка міститься у наданих позивачем складських квитанціях встановлено, що у разі якщо якість зерна на момент прийняття елеватором Товариства з обмеженою відповідальністю «Зернолія» не відповідає вимогам ДСТУ за вологістю та сортністю, в складських квитанціях в розділі залікова вага вказується вага зерна зменшена на розрахункову величину маси відхилень показників якості від базисних кондицій.

Перевіркою встановлено, що загальна різниця між фізичною та обліковою вагою, яка зазначена в складських квитанціях по придбаному Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» зерну склала 1 201 689 кг. Враховуючи той факт, що придбане Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» зерно за складськими квитанціями не відповідає нормам ДСТУ за вологістю та сортністю, в той же час його реалізація здійснюється за якістю, яка відповідає цим нормам, зазначений факт означає його доробку та, як наслідок, зменшення його ваги. Оскільки посадовими особами позивача не надано документів, якими оформлювалась доробка зерна, до показників, передбачених ДСТУ, та відсутність відображення зазначених операцій в бухгалтерському обліку, контролюючий орган стверджував про невідповідність обсягу зерна, яке списується в бухгалтерському обліку з рахунку 281 «Товари» за фізичною вагою з відповідним обсягом продажу зерна за якістю, передбаченою ДТСУ (залікова вага), у зв`язку із чим перевіркою неможливо встановити походження зерна в обсязі 1 201 689 кг, а відтак товариством занижено інші доходи на загальну суму 6 305 947,00 грн.

Суд зазначає, що відповідно до підпунктів 3.6, 3.8 пункту 3 наказу Міністерства фінансів України від 10 січня 2007 року №2 «Про затвердження Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів» (далі - Наказ №2), приймання та оприбуткування запасів, які надійшли від постачальників або від переробників з переробки на стороні, оформлюється товарно-транспортною накладною з використанням штампу (позначення) про оприбуткування або прибутковим ордером.

Якщо запаси надійшли на підприємство без товаросупроводжувальних документів, то складається акт про приймання матеріалів або комерційний акт (у разі, якщо такі запаси надійшли залізницею). Для зберігачів зерна встановлено спеціальне законодавство щодо обліку зерна.

Наказом Міністерства аграрної політики України від 27 червня 2003 року №198 затверджено Положення про обіг складських документів на зерно (далі - Наказ №198), відповідно до якого встановлені наступні терміни та визначення: базисні кондиції для приймання зерна на зберігання та в заставу - показники якості зерна (вологість, вміст смітної домішки і т. ін.), установлені діючою нормативною документацією; базисні кондиції зерна, яке надходить для переробки, - показники якості зерна, які забезпечують виробництво стандартної продукції відповідно до діючої нормативної документації; обмежувальні кондиції - обумовлені договором показники якості зерна, що дають змогу його тимчасово зберігати, а після відповідної доробки - забезпечити його тривале зберігання; власники зерна - фізичні та юридичні особи незалежно від форм власності і підпорядкування, яким належить зерно на праві власності, а також держава в особі Кабінету Міністрів України або уповноважених ним органів у разі переходу до неї права власності на зерно; фізична маса зерна - фактична маса зерна, що визначена на відповідних вагах, за його якістю; залікова маса зерна - фізична маса зерна (крім кукурудзи в качанах), зменшена на розрахункову величину маси відхилень показників якості від базисних кондицій; партія зерна - певна кількість одного виду та однієї якості зерна, яке приймається або відпускається з одного силосу чи складу однією транспортною одиницею.

Відповідно до підпункту 1.1 розділу 1 Наказу №198 складськими документами на зерно є складська квитанція, просте та подвійне складські свідоцтва (далі - складські документи).

Облік надходження, використання бланків складських документів здійснюються державним підприємством «Держреєстри України» в електронному вигляді в Реєстрі складських документів на зерно. Другі примірники виданих зерновим складом складських документів на зерно та невикористані бланки складських документів на зерно зберігаються на зерновому складі. Внесення до Реєстру складських документів на зерно інформації про використання бланків складських документів здійснюється відповідно до вимог та порядку, які визначаються Кабінетом Міністрів України у відповідності до положень статті 45 Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» (пункт 1.5 Наказу №198).

Згідно пункту 1.8 Наказу №198 зерновий склад зобов`язаний виписувати окремо складські документи на зерно для партій зерна, що належать різним товарним класам, відповідно до державних стандартів.

Пунктом 1.14 Наказу №198 визначено, що у складських документах на зерно мають бути зазначені всі відомості (реквізити), передбачені формами складських документів на зерно, підписані уповноваженими представниками зернового складу. Складська квитанція підписується також завідувачем лабораторії зернового складу.

Відповідно до пункту 1.16 Наказу №198 якщо зерно приймається на зберігання зі знеособленням, то в складському свідоцтві на зерно, в тому числі в обох частинах подвійного складського свідоцтва на зерно, робиться відповідний запис.

Пунктом 1.19 Наказу №198 встановлено, що після заповнення реквізитів складського документа на зерно, реєстрації його у Реєстрі складських документів на зерно з присвоєнням порядкового номера, один примірник оригіналу заповненого бланка складського документа передається поклажодавцеві або уповноваженій ним особі, а другий залишається на складі.

Наявними матеріалами справи підтверджується, що Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» складські квитанції зареєстровано в Реєстрі складських документів на зерно.

Відповідно до Наказу Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 05 червня 1995 року за №168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення; господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Якщо правилами документообігу підприємства передбачена можливість відображення господарської операції, щодо якої на момент закінчення складання облікових регістрів бухгалтерського обліку за звітний період від контрагента у терміни, встановлені законодавством, не отримано первинного документа, підставою для перенесення інформації про таку господарську операцію до облікових регістрів бухгалтерського обліку є належним чином оформлений внутрішній первинний документ (акт), складений посадовою особою, відповідальною за приймання-відпуск товарно-матеріальних цінностей, робіт і послуг.

Господарські операції, наведені у внутрішньому первинному документі (акті), оцінюються в порядку, визначеному національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності.

Вимогами підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частина 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначає, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

В той же час, особливості порядку прийому та обігу зерна регулюються Законом України «Про зерно та ринок зерна в Україні» 04 липня 2002 року №37-ІV (далі - Закон №37-ІV).

Статтею 24 Закону №37-ІV визначено, що зерно підлягає зберіганню у зернових складах. Власники зерна мають право укладати договори складського зберігання зерна на зберігання зерна у зернових складах з отриманням складських документів на зерно, а також зберігати зерно у власних зерносховищах. При прийманні зерна на зберігання зерновий склад зобов`язаний здійснити аналіз його якості. Видача зерна володільцеві складського документа на зерно здійснюється в обмін на виписані на це зерно складські документи. Кожна із сторін договору складського зберігання зерна при відвантаженні зерна має право вимагати перевірки його якості. Витрати, пов`язані із проведенням аналізу його якості, несе сторона, що зажадала його перевірки.

Згідно статті 25 Закону №37-ІV зерновий склад є складом загального користування і зобов`язаний приймати на зберігання зерно від будь-якої особи.

Стаття 26 Закону №37-ІV визначає, що за договором складського зберігання зерна зерновий склад зобов`язується за плату зберігати зерно, що передане йому суб`єктом ринку зерна. Договір складського зберігання зерна укладається в письмовій формі, що підтверджується видачею власнику зерна складського документа. Відповідно до статті 37 Закону №37-ІV зерновий склад на підтвердження прийняття зерна видає один із таких документів: подвійне складське свідоцтво; просте складське свідоцтво; складську квитанцію.

Складський документ на зерно виписується після передачі зерна на зберігання не пізніше наступного робочого дня. Після заповнення обов`язкових реквізитів простого або подвійного складського свідоцтва на зерно, реєстрації їх у реєстрі з присвоєнням порядкового номера заповнений бланк простого або подвійного складського свідоцтва на зерно передається особі, яка здала зерно на зберігання.

Відповідно до наказу про облікову політику Товариства з обмеженою відповідальністю «Зернолія», первинна вартість запасів визначається відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси». Одиницею бухгалтерського обліку запасів є їх найменування. Установлено метод собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО) для оцінки вибуття запасів у виробництво, з виробництва, продажу та іншому вибутті. Аналітичний облік руху товарно-матеріальних цінностей таким чином за підрозділами: - у бухгалтерії - у кількісно-сумовому вимірі; - на складах - у кількісному вираженні.

В ході перевірки встановлено, що під час обліку операцій із зерном на зерносховищах Товариство з обмеженою відповідальністю «Зернолія» дотримується положень Постанови Держпостачу СРСР від 07 січня 1986 року №4, якою затверджені норми природного убутку зерна, продуктів його переробки, насіння трав, кормів трав`яних, штучно висушених, і насіння олійних культур при зберіганні на підприємствах системи Міністерства хлібопродуктів СРСР.

Суд враховує, що як приймання на облік, так і наступний продаж зерна, технічних культур здійснювався позивачем виключно за фізичною вагою, що підтверджується даними інвентаризації товариства та спростовує висновки податкового органу.

Крім того, на думку суду, безпідставним є посилання контролюючого органу на вимоги Інструкції №661 в межах спірних правовідносин з 10 березня 2017 року, оскільки остання втратила чинність на підставі розпорядження Кабінету Міністрів України від 10 березня 2017 року №166-р «Про скасування деяких наказів міністерств та інших центральних органів виконавчої влади».

При цьому, поняття залікова маса застосовується лише в обліку зерносховищ. Її розрахунок здійснюється елеватором лише при прийманні (або придбанні) зерна, що не відповідає базисним кондиціям, тобто потребує доробки (очищення та сушіння). Якщо зерно відповідає стандартам (не потребує очищення, дезінфекції, сушіння тощо), то його залікова маса не визначається. Тобто, показником залікової маси є фізична маса зерна, що здійснювалось Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія».

Також, суд зазначає, що послуги з доробки зерна (очищення та сушіння) на елеваторі збільшують його собівартість, відтак це технологічні витрати, адже вони пов`язані з доведенням продукції до стану, у якому вона придатна до використання в запланованих цілях, які включаються до собівартості переданого на зберігання зерна.

Представник позивача повідомив, що Міністерство фінансів України листом від 07 вересня 2017 року №35230-07-10/24042 надано роз`яснення щодо відображення в бухгалтерському обліку природних втрат зерна, які виникають у процесі транспортування та зберігання.

Так, відображення в бухгалтерському обліку природних втрат запасів здійснюється відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року №246, Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10 січня 2007 року №2, та Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року №291.

При цьому, повідомлено, що встановлення норм природних втрат зерна при транспортуванні та зберіганні до повноважень Міністерства фінансів України, визначених Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року №375, не належить.

Таким чином, єдиним чинним документом, що регулює втрати зерна з 10 березня 2017 року є Норм природного убутку зерна СРСР.

Під час проведення перевірки та в ході розгляду даної справи представник позивача повідомив, що для здійснення належного контролю за обліком зерна, прийнятого/відвантаженого на/із зберігання Товариство з обмеженою відпвідальністю «Зернолія» використовує показання ваг (залізничних та автомобільних), які періодично проходять обов`язкову метрологічну повірку, огляд органами стандартизації та метрології, що підтверджується наявними матеріалами справи.

Відтак, залікова (розрахункова) маса зерна - це умовна вага зерна, по якій зерновий склад зобов`язаний повернути відповідну кількість зерна поклажодавцю, а останній - зобов`язаний розрахуватись за послуги зернового складу згідно укладеного договору зберігання. Розрахунок залікової маси зерна проводиться виключно при прийманні зерна на зберігання. Доробка зерна (сушіння та очистка) проводиться зерновим складом за рахунок поклажодавця за тарифами згідно умов договору на зберігання та відображається в складі доходу від надання послуг елеватора.

Наявними матеріалами справи підтверджується та податковим органом не взято до уваги, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Зернолія» зерно придбавалось на умовах СРТ, РСА за правилами Інкотермс 2010 виключно по фізичній вазі, яка фіксується на вагах елеватора та відображається в ТТН і підтверджується первинними документами, зокрема, видатковими накладними та складськими квитанціями на зерно. При цьому, у разі придбання зерна на умовах ЕХW (переоформлення зерна на зерновому складі) - зерно придбавається саме в заліковій (розрахунковій) вазі, оскільки зерно вже перебуває на зерновому складі на знеособленому зберіганні, а отже переоформлення зерна відбувається без проходження фіксації маси зерна на вагах. Наведені обставини підтверджуються оборотно-сальдовими відомостями 281 рахунку за періоди: 2016 рік, 2017 рік, 1 квартал 2018 року, які формуються на підставі первинних бухгалтерських документів.

За таких обставин, суд приходить до висновку, що зерно, яке придбано Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» обліковується в бухгалтерському обліку за фізичною вагою, і, відповідно, у подальшому реалізовується (відвантажується) за фізичною вагою, визначеною на вагах зернового складу.

Згідно пункту 5 Положення про інвентаризацію активів і зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 вересня 2014 року №879, інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов`язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка.

За результатами проведеної інвентаризації, яка відбувалась згідно регістрів бухгалтерського обліку та візуального огляду такого зерна, на грудень 2016 року, грудень 2017 року у Товариства з обмеженою відповідальністю «Зернолія» обліковуються залишки зерна по групам, класам у тисячах тон.

З урахуваннях наведеного, суд приходить до висновку про необґрунтованість доводів податкового органу щодо неможливості підтвердження походження зерна, оскільки таке походження підтверджується наявними у позивача належними первинними документами.

В акті перевірки зазначено про завищення позивачем витрат на загальну суму 17 667,00 грн., в т.ч. за 2016 рік на суму 17 667,00 грн. у зв`язку з тим, що відповідно до ухвали слідчого судді Вінницького міського суду Вінницької області від 17 квітня 2017 року у справі №127/7335/17 надано дозвіл на проведення виїмки документів по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю «Деналі Сервіс» (), в т.ч. платіжного доручення від 05 серпня 2016 року №434 на загальну суму 21 200,00 грн. в т.ч. ПДВ 3 533,33 грн. (обсяг взаємовідносин без ПДВ 17 667,00 грн.). Тобто, висновок податкового органу зводиться до фіктивності Товариства з обмеженою відповідальністю «Деналі Сервіс» та нереальності вчинюваних із ним господарських операцій.

Наявними матеріалами справи підтверджується, що між Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Деналі Сервіс» здійснено поставки редуктору Ц2У160-4 в кількості 4 шт. для ремонту ДСП-32 спарена, заміна редукторів на КЕПАХ (с. Хащувате), згідно рахунку-фактури №СФ-00000085 від 02 серпня 2016 року на суму 21 200,00 грн., яку сплачено 05 серпня 2016 року згідно платіжного доручення №434 відповідно до заявки №10 від 04 серпня 2016 року. Факт отримання товару підтверджується копією накладної №РН-0000037 від 11 серпня 2016 року.

Суд зазначає, що для з`ясування реальності здійснення господарської операції та визначення бази оподаткування встановлюється: наявність активу та його походження; рух активу у процесі здійснення господарської операції між її учасниками; відображення господарської операції та її учасників у первинних документах.

При цьому, про відсутність реальності господарської операції може свідчити: всупереч даним податкового обліку будь-кого з учасників операції відсутні зміни активів, зобов`язань чи власного капіталу принаймні в одного з таких учасників; отримання майнової вигоди чи права на неї будь-кого з учасників операції виключно шляхом зменшення бази оподаткування з певного податку та/або отримання коштів із Держбюджету за одночасної відсутності об`єктивної можливості отримати майнову вигоду від цієї операції в інший спосіб (експорт товару на підставну особу, яка не має відповідної реєстрації чи не веде будь-якої господарської діяльності, виключно з метою отримання документів, що підтверджують право на бюджетне відшкодування з ПДВ; "тимчасова" поставка товару (тобто з подальшим, поверненням того самого товару без обґрунтованої економічної причини в наступних податкових періодах постачальнику від покупця безпосередньо або через ланцюг посередників) тим платником податку, в якого за результатами певного податкового періоду наявне від`ємне значення податкових зобов`язань із ПДВ тому учаснику, який має зобов`язання до сплати в бюджет тощо); результати, відображені у даних податкового обліку будь-кого з учасників господарської операції, фактично не настали внаслідок відсутності відповідних дій будь-кого з учасників такої операції (відображення отримання послуг без їх фактичного надання або в разі їх надання іншою особою, ніж та, що вказана у даних податкового обліку чи первинних документах; імітація купівлі товару в особи, яка ніколи його не продавала тощо).

Висновок податкового органу щодо завищення позивачем витрат на загальну суму 17 667,00 грн ґрунтується виключно на наявності ухвали слідчого судді про виїмку первинних документів, що не є підтвердженням нереальності операцій, які оформленні документами, вилученими на підставі такої ухвали слідчого судді.

Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1998 року №88, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з абзацом 11 статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Відповідно до абзацу другого пункту 2.1 Положення №88 господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи, у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо, мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до підпунктів 3.6, 3.8 пункту 3 наказу Міністерства фінансів України від 10 січня 2007 року №2 «Про затвердження Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів» (далі - Наказ №2), приймання та оприбуткування запасів, які надійшли від постачальників або від переробників з переробки на стороні, оформлюється товарно-транспортною накладною з використанням штампу (позначення) про оприбуткування або прибутковим ордером. Якщо запаси надійшли на підприємство без товаросупроводжувальних документів, то складається акт про приймання матеріалів або комерційний акт (у разі, якщо такі запаси надійшли залізницею).

Наявними матеріалами справи підтверджується, що Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» вчинені всі дії, які встановлені законом щодо належного ведення бухгалтерського та податкового обліку.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Витрати» затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 і зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/4248 (далі - П(С)БО 16), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності.

Згідно пункту 6 П(С)БО 16 витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду , в якому вони були здійснені (пункт 7 П(С)БО 16).

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами (пункт 8 П(С)БО 16).

При цьому, пунктом 9 П(С)БО 16 встановлено, що не визнаються витратами, зокрема, зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 П(С)БО 16, а також витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

За таких обставин, П(С)БО не містить положень, які б дозволяли коригувати фінансовий результат щодо витрат, які не пов`язані із господарською діяльністю чи сформовані на основі «нереальних господарських» операціях.

Господарські операції, наведені у внутрішньому первинному документі (акті), оцінюються в порядку, визначеному національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності.

Згідно пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів.

Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пунктів 2, 8 Наказу Міністерства фінансів України від 01 липня 1997 року №141 «Про затвердження Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість» (далі - Наказ №141), сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання з податку на додану вартість звітного періоду згідно із законодавством (далі - податковий кредит з податку на додану вартість), за наявності митних декларацій або податкових накладних відображається за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» у кореспонденції з кредитом.

При неотриманні від продавця (постачальника) податкової накладної на отримані сировину, матеріали, товари, основні засоби та нематеріальні активи, на виконані роботи і послуги, які придбаваються з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, або при порушенні постачальником порядку її заповнення, сума податку на додану вартість відображається за дебетом субрахунку 644 «Податковий кредит» у кореспонденції з кредитом рахунків обліку зобов`язань. При отриманні податкової накладної або поданні покупцем до органу державної податкової служби заяви, оформленої відповідно до податкового законодавства, зазначена в них сума податкового кредиту відображається за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» у кореспонденції з кредитом субрахунку 644 «Податковий кредит».

Відтак, аналіз наведених норм свідчить, що згідно бухгалтерського та податкового обліку документом, що дає право на податковий кредит з ПДВ є податкова накладна.

При цьому, суд враховує доводи позивача, під час вчинення господарських операцій товариства із контрагентом, останній перебував у реєстрі платників ПДВ та був зареєстрований у ЄДР, відомості про незнаходження таких контрагентів за адресою у ЄДР відсутні. Крім того, перед укладенням договору із контрагентом, позивач перевірив останнього у ЄДРСР на наявність негативних судових справ. Вказані дії позивача узгоджуються з висновками, викладеними Верховним Судом України у постановах від 21 січня 2011 року у справі № 21-37а10 та від 27 жовтня 2015 року у справі 826/661/14.

Водночас, контролюючим органом не підтверджено встановлення факту недійсності, в тому числі нікчемності цивільно-правового правочину, який опосередковує відповідну господарську операцію, що є необхідною умовою для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платнику податків, у разі якщо буде встановлено відсутність реального вчинення цієї господарської операції або відсутність зв`язку між такою операцією та господарською діяльністю платника податків.

Податковим органом не доведено належними доказами того, що правочини вчинено з метою завищення витрат, податкового кредиту для заниження об`єкта оподаткування податком на прибуток, ПДВ, відтак доводи податкового органу щодо нереальності вчинених товариством господарських зобов`язань є необґрунтованими, адже не можуть ґрунтуватись виключно на припущеннях.

Суд враховує, що зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на віднесення сум до витрат та до податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого права та має необхідні документальні підтвердження розміру своїх витрат, податкового кредиту.

З урахуванням наведеного в сукупності, суд приходить до висновку про необґрунтованість висновків контролюючого органу та, як наслідок, протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 28 грудня 2018 року №.

В частині податкового повідомлення-рішення від 28 грудня 2018 року №, суд виходить з наступного.

В акті перевірки зазначено, що Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернокомплекс «Сиваш» 05 вересня 2016 року зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 01 вересня 2016 року № до податкової накладної від 31 травня 2016 року №4, на підставі якого Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернолія» зменшено суму податкових зобов`язань на 400 000,00 грн. за вересень 2016 року. Однак відповідно до наданих до перевірки документів банку встановлено повернення попередньої оплати у сумі 2 400 000,00 грн 02 вересня 2016 року.

Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернокомплекс «Сиваш» 06 вересня 2019 року зареєстровано розрахунок коригування від 02 вересня 2016 року №, яким виправлено дані щодо дати складання розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 01 вересня 2016 року №.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України встановлено, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Згідно пункту 192.3 статті 192 Податкового кодексу України результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до пункту 21 Наказу Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року №1307 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком.

У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У клітинках номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.

У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані.

Не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера.

Водночас, наявними матеріалами справи підтверджується, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Зернокомплекс «Сиваш» перерахувало попередню передплату в сумі 2 400 000,00 грн., (в т.ч. ПДВ 20% - 400 000,00) Товариству з обмеженою відповідальністю «Зернолія» згідно договору поставки від 30 травня 2018 року №03-05/2016 31 травня 2016 року, на підставі чого була виписана податкова накладна №4 від 31 травня 2016 року та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 31 травня 2016 року за №.

В подальшому, 02 вересня 2016 року суму попередньої передплати повністю повернуто постачальнику ТОВ «Зернолія» в сумі 2 400 000,00 грн. та було складено розрахунок коригування №1 від 01 вересня 2016 року, який зареєстрований покупцем ТОВ «Зернокомплекс «Сиваш» (покупцем) згідно чинних норм Податкового кодексу України.

У зв`язку із виявленням помилки у даті складання розрахунку коригування, позивачем прийнято рішення зареєструвати розрахунок коригування від 02 вересня 2016 року під тим же номером, але вже з правильними датами, яким було виправлено дані щодо дати складання виключно розрахунку коригування від 01 вересня 2016 року та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних 06 вересня 2016 року за № з правильною датою - 02 вересня 2016 року.

Тобто, в даному випадку, не виправлялась дата складання податкової накладної №4 від 31 травня 2016 року та її порядковий номер, відповідно до вимог Наказу Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року №1307 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної». Водночас, ні станом на дату складання розрахунку коригування від 01 вересня 2016 року, ні по теперішній час нормами чинного законодавства не заборонено коригування РК.

Вимогами підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України визначено, що постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Згідно пункту 192.3 статті 192 Податкового кодексу України результат перерахунку податкових зобов`язань 1 податкового кредиту постачальника га отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Так, постачальник ТОВ «Зернолія» відобразив зменшення податкового зобов`язання в рядку 8 Декларації з ПДВ за вересень 2016 року (дата подання 18 жовтня 2016 року №), а покупець ТОВ «Зернокомплекс «Сиваш» відповідно відобразив зменшення податкового кредиту в рядку 12 Декларації з ПДВ за вересень 2016 року (дата подання 18 жовтня 2016 року №).

Відповідно до листа Державної фіскальної служби України від 22 червня 2018 року №18983/7/99-99-15-03-02-17 «Про особливості складання розрахунків коригування до податкових накладних, що видаються покупцям - платникам ПДВ», для виправлення помилок, які виникли при реєстрації в ЄРПН попередніх розрахунків коригування, одним розрахунком коригування можна внести зміни тільки до одного рядка податкової накладної. У разі необхідності виправлення таких помилок в кількох рядках податкової накладної, складається відповідна кількість розрахунків коригування. Складання розрахунку коригування до податкової накладної, до якої вже складався розрахунок коригування, здійснюється з урахуванням показників попереднього розрахунку коригування.

Розрахунок коригування до податкової накладної, який містить помилки в заголовній чеістині, не може бути підставою для коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту. Тому, якщо в розрахунку коригування допущені помилки в заголовній частині та такий розрахунок коригування зареєстрований в ЄРПН, то платник податку на дату виявлення такої помилки складає новий розрахунок коригування, в якому всі правильно заповнені реквізити повторюються, а реквізит, в якому допущено помилку, заповнюється без помилок.

З урахуванням наведеного у сукупності, суд приходить до висновку про безпідставність доводів податкового органу про порушення позивачем вимог статті 192 Податкового кодексу України, оскільки нормами чинного законодавства не заборонено здійснення виправлення помилок у розрахунку коригування, зокрема у даті такого розрахунку коригування.

Відтак, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 28 грудня 2018 року № є протиправним та підлягає скасуванню.

Стосовно податкових повідомлень-рішень від 09 жовтня 2018 року № та № суд виходить з наступного.

Перевіркою встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Зернолія» згідно статті 266 Податкового кодексу України є платником податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. В акті перевірки вказано, що позивач за період з 23 червня 2016 року по 31 березня 2018 року не нараховувало та не сплачувало податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; при цьому, зерновий склад в м. Жмеринка використовується як виробничий підрозділ. Податковий орган в акті перевірки вказано, що серед нерухомого майна вказаного майнового комплексу є адміністративна будівля загальною площею 1233,40 кв.м., яка не використовується у промисловому виробництві та класифікується у класі 1251 «Будівлі промислові» за Державним класифікатором будівель та споруд ДК 018-2000. Разом з тим, адміністративні будівлі відносяться до класу 1220 «Будівлі офісні» відповідно до зазначеного класифікатора, а тому мають оподатковуватися податком на нерухомість. Крім того, в акті перевірки встановлено неподання податкових декларацій за 2016, 2017, 2018 року, чим порушено вимоги підпункту 266.7.5 пункту 266.7 статті 266 Податкового кодексу України.

У власності Товариства з обмеженою відповідальністю «Зернолія» виробничі будівлі та споруди загальною площею 20 512,55 кв.м., розташованих за адресою: Кіровограська область, Гайворонський район, с. Харащувате, вулиця Степова, 1, а також комплекс будівель і споруд загальною площею 24 789,80 кв.м. за адресою: Вінницька область, місто Жмеринка, вулиця Барляєва, 2.

Зазначені нежилі приміщення розташовані на одній земельній ділянці, яка відноситься до земель промисловості.

Підпунктом «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України визначено, що не є об`єктами оподаткування будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.

Водночас, норми Податкового кодексу України не містять визначення поняття «промислове підприємство» або «будівля промисловості».

Пунктом 5.1 статті 5 Податкового кодексу України визначено, що поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 цього Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу (пункт 5.2 статті 5 Податкового кодексу України).

Наказом Державного комітету України з промислової безпеки, охорони праці та гірничого нагляду «Про затвердження Правил безпеки в газовому господарстві коксохімічних підприємств і виробництв» від 27 березня 2007 року №61 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28 квітня 2007 року за №441/13708), надано визначення терміну «промислове підприємство» - статутний суб`єкт, що має право юридичної особи і що здійснює виробництво та реалізацію продукції певних видів з метою одержання прибутку.

Відповідно до підпункту 14.1.129. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України об`єкти нежитлової нерухомості - будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду. У нежитловій нерухомості виділяють серед іншого будівлі промислові та склади (підпункт «ґ»).

Згідно частини 2 статті 191 Цивільного кодексу України до складу підприємства як єдиного майнового комплексу входять усі види майна, призначені для його діяльності, включаючи земельні ділянки, будівлі, споруди, устаткування, інвентар, сировину, продукцію, права вимоги, борги, а також право на торгову марку або інші позначення та права, якщо протилежне не встановлено договором або законом.

Відтак, на думку суду, будівлі (як виробничі, так і адміністративні та допоміжні), що входять до складу цілісного майнового комплексу промислового підприємства та використовуються для забезпечення його діяльності, необхідно відносити до будівель промисловості в розумінні пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України.

Будівлі, які не задіяні безпосередньо для виготовлення продукції, використовуються платником податків для розміщення персоналу та обладнання, необхідного для адміністративного, побутового, транспортного забезпечення, виконання інших функцій, необхідних для забезпечення роботи підприємства.

Тобто, будівлі як виробничі, так і адміністративні й допоміжні, що входять до складу цілісного майнового комплексу платника податків та використовуються для цілей забезпечення його діяльності, відносяться до будівель промисловості в розумінні пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, і тому дані нежилі приміщення підпадають під визначення «будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські, адміністративні приміщення промислових підприємств».

Суд враховує, що позивач є суб`єктом ринку зерна та здійснює свою діяльність у відповідності до положень Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні».

Відповідно до статті 7 вказаного Закону суб`єктами зберігання зерна є: зернові склади (елеватори, хлібні бази, хлібоприймальні, борошномельні і комбікормові підприємства), суб`єкти виробництва зерна, які зберігають його у власних або орендованих зерносховищах, та інші суб`єкти господарювання, які беруть участь у процесі зберігання зерна.

Відповідно до пункту 15 статті 1 цього Закону зерновий склад - суб`єкт підприємництва, що є власником зерносховища і надає фізичним та юридичним особам послуги із зберігання зерна з видачею складських документів на зерно та в передбаченому законом порядку отримав право на здійснення такої діяльності шляхом участі в Гарантійному фонді виконання зобов`язань за складськими документами на зерно.

Згідно із пунктом 10 статті 1 зазначеного Закону, процес зберігання зерна являє собою комплекс заходів, які включають приймання, доробку, зберігання та відвантаження зерна. Всі будівлі і споруди платника податків використовуються ним у технологічному процесі зберігання зерна, а тому є такими, що призначені для використання безпосередньо у сільськогосподарській діяльності, а процес зберігання зерна полягає не тільки у знаходженні зерна у місцях його зберігання (токів, зерноскладів, елеваторів, насіннєсховищ силосного типу, одноповерхових складів з горизонтальними або похилими підлогами та допоміжних будівель) а й у проведенні з ним певних технологічних операцій, які є необхідними для доведення якості зерна до необхідних вимог діючих стандартів та надання йому стійкості під час зберігання.

Згідно з ДК 018-2000 до групи «Будівлі промислові та склади» (код 125) належать будівлі промислові - криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства та т. ін. за їх функціональним призначенням, а також, - резервуари, силоси та склади: резервуари та ємності; резервуари для нафти та газу; силоси для зерна, цементу та інших сипких мас; холодильники та спеціальні склади; складські майданчики.

Положеннями статті 62 Господарського кодексу України визначено, що підприємство - це самостійний суб`єкт господарювання, створений компетентним органом державної влади або органом місцевого самоврядування, або іншими суб`єктами для задоволення суспільних та особистих потреб шляхом систематичного здійснення виробничої, науково-дослідної, торговельної, іншої господарської діяльності в порядку, передбаченому цим Кодексом та іншими законами. Підприємство є юридичною особою, має відокремлене майно, самостійний баланс, рахунки в установах банків та може мати печатки.

При вирішенні даної справи суд враховує правові позиції, викладені Верховним Сулом у постановах від 18 травня 2018 року в справі №806/2461/17, №806/2676/17, від 31 січня 2018 року №822/2624/16, від 10 квітня 2018 року №813/3803/16, відповідно до якої застосування пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України можливе у разі дотримання двох обов`язкових умов, наявність будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств.

Тобто, платнику податків для застосування пільги визначеної в пункті «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України необхідно перевірити наявність двох умов: наявність у власності платника податків будівель промисловості; платник податків повинен бути промисловим підприємством.

За таких обставин, суд приходить до висновку, що в розумінні підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України не є об`єктами оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки промислові будівлі та складські приміщення, які належать промисловим підприємствам, яким і є зерновий елеватор, в складі якого є силоси для зерна, незалежно від виду використання таких об`єктів нерухомості у господарській діяльності промислового підприємства. При цьому, з урахуванням того, що відповідачем не спростовано жодними доказами, що спірне нерухоме майно не використовується підприємством в господарській діяльності та не відноситься до будівель промисловості, суд відхиляє висновки податкового органу, що нерухоме майно є об`єктом оподаткування та не підпадає під дію «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України як безпідставні.

Зважаючи на те, що у позивача відсутній обов`язок зі сплати податкових зобов`язань із даного виду податку, як і база оподаткування, то у позивача і відсутній обов`язок із подання податкової звітності, а відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення № та № від 09 жовтня 2018 року є протиправними та підлягають скасуванню.

В частині позовних вимог щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 09 жовтня 2018 року №, суд зазначає наступне.

Наявними матеріалами справи підтверджується, що на підставі наказу Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві від 05 липня 2018 року №10768 та направлень від 31 липня 2018 року №1852/26-15-14-03-04 розпочато проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Зернолія» з питань дотримання вимог податкового законодавства України за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року.

В акті перевірки вказано, що у зв`язку з ненаданням до перевірки документів, ведення яких передбачено законодавством, Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві застосувало до позивача штрафні (фінансові) санкції у розмірі 510,00 грн., про що складено акт про ненадання документів від 21 серпня 2018 року №867/26-15-14-01-05/688798.

Підпунктом 16.1.12 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України визначено, що платник податків зобов`язаний забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3 статті 44 Податкового кодексу України).

У разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу. У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків (пункт 44.5 статті 44 Податкового кодексу України).

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності (абзац 1 пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України).

Вимогами пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Суд звертає увагу, що 17 серпня 2018 року позивачу вручено запит про надання документів у термін до 21 серпня 2018 року, а саме книги кількісно-якісного обліку хлібопродуктів, актів доробки, ведення яких передбачено Інструкцією №661.

При цьому, суд звертає увагу, що вказаний запит не містить печатки податкового органу.

Водночас, у відповідь на даний запит позивач листом від 21 серпня 2018 року повідомив, що податковий орган має право витребовувати виключно документи, які містять інформацію про проведену господарську операцію, наслідком якої є зміни у структурі активів та зобов`язань підприємства. При цьому, Товариство з обмеженою відповідальністю «Зернолія» повідомило, що вказана контролюючим органом Інструкція №661 втратила чинність та не є обов`язковою для суб`єктів господарювання, а контролюючим органом не вказано за який період необхідно надати такі документи.

Суд враховує, що запит податкового органу про надання відповідної інформації платником податків повинен визначати конкретні підстави, тобто, містити чітко визначені обставини, які свідчать про порушення платником податків вимог податкового законодавства, бути оформленим у відповідності до закону, а також, містити печатку контролюючого органу.

Обов`язок платника податків із надання запитуваної інформації виникає виключно за умови оформлення запиту згідно з вимогами пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України.

Відсутність печатки контролюючого органу на запиті про надання інформації, незазначення у останньому підстав для направлення та/або зазначення підстав, не передбачених Кодексом, недотримання інших вимог є порушенням порядку його оформлення (складання), що у свою чергу призводить до виникнення у платника податків права не надавати запитувану інформацію.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом України у постанові від 26 лютого 2019 року в справі №826/9082/15.

Крім того, наявними матеріалами справи підтверджується, що копії запитуваних документів надані позивачем і як додатки до заперечень на акт перевірки, і в ході адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень, а відтак суд приходить до висновку про безпідставність застосування до позивача штрафні (фінансові) санкції у розмірі 510,00 грн.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи (частина 1 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України).

Зважаючи на вищенаведене у сукупності, суд приходить до висновку, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень відповідач діяв не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, а відтак наявні підстави для їх скасування в судовому порядку.

Вимогами частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відповідач як суб`єкт владних повноважень покладений на нього обов`язок доказування не виконав.

Частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст. 72-73, 76-77,139, 143, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

1. Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Зернолія» задовольнити повністю.

2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві від 09 жовтня 2018 року №, №, №, від 28 грудня 2018 року №, №.

3. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Зернолія» (02002, місто Київ, вулиця Є. Сверстюка, 2А, офіс 510, ) понесені ним документально підтверджені судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 40 500 (сорок тисяч п`ятсот) гривень 00 копійок за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (04116, місто Київ, вулиця Шолуденка, 33/19, ).

Рішення суду може бути оскаржене в апеляційному порядку шляхом подачі апеляційної скарги безпосередньо до суду апеляційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення встановленого ст. 295 КАС України строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи: апеляційні та касаційні скарги подаються учасниками справи до або через відповідні суди, а матеріали справ витребовуються та надсилаються судами за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу. У разі порушення порядку подання апеляційної чи касаційної скарги відповідний суд повертає таку скаргу без розгляду.

Суддя А.Б. Федорчук