Справа № 804/7024/13-а
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2019-12-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 грудня 2019 року

Київ

справа №804/7024/13-а

адміністративне провадження №К/9901/4122/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І., суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В., розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Криворізької центральної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області) на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.06.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.03.2014 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ревіталь» до Криворізької центральної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області) про скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

ТОВ «Ревіталь» подало до суду позов, в якому просить скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.12.2012 № про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 132 534 380 грн за основним платежем та в сумі 19 105 655,5 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що усі угоди позивача з цінними паперами за ІІ-IV квартали 2011 року та за І квартал 2012 року обумовлені розумними економічними причинами, використання в операціях з цінними паперами кредитних коштів є законним. До складу доходів, що збільшують об`єкт оподаткування, включається тільки прибуток від операцій з цінними паперами. Позивач правомірно не додав додаток ЦП до податкової декларації з податку на прибуток підприємств за І квартал 2012 року, оскільки за результатами операцій з цінними паперами у цьому періоді було отримано від`ємне значення, яке не підпадає під об`єкт оподаткування у розумінні пункту 153.8 Податкового кодексу України.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 27.06.2013 визнав протиправним та скасував зазначене податкові повідомлення-рішення. Суд стягнув з Державного бюджету України на користь позивача судові витрати в сумі 2300 грн.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 11.03.2014 залишив без змін постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27.06.2013.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що позивач мав право залучати кредитні кошти для придбання акцій, а доводи відповідача про те, що купівля акцій здійснена без розумної економічної мети не відповідають дійсності, оскільки з 2011 року операції з цінними паперами мають ознаки прибутковості.

Криворізька центральна ОДПІ Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати зазначені судові рішення та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову повністю.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник зазначає, що суди попередніх інстанцій порушили норми матеріального права: підпункти 14.1.36, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункт 153.8 статті 153, пункти 46.1, 46.5 статті 46, підпункт 153.8 статті 153 Податкового кодексу України.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 22.04.2014 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.

Верховний Суд ухвалою від 18.10.2019 призначив справу до касаційного розгляду в судовому засіданні з повідомленням сторін на 19.11.2019 о 10.00. У судовому засіданні 19.11.2019 суд оголосив перерву до 10.12.2019, 10:45.

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 06.08.2014 № 311 Криворізька центральна об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів реорганізована шляхом приєднання до Криворізької центральної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС.

Згідно з Єдиним державним реєстром юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Криворізька центральна об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Дніпропетровській області () припинена, про що 02.08.2016 внесено запис № 4016224.

Згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 № 537 Головне управління ДФС у Дніпропетровській області реорганізоване шляхом приєднання до створеного Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.

Враховуючи наведене, у відповідності до вимог статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції допускає заміну відповідача у справі - Криворізької центральної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області правонаступником - Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

Суди попередніх інстанцій установили такі обставини.

Підставою для визначення позивачу за податковим повідомленням-рішенням від 13.12.2012 № грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 132 534 380 грн за основним платежем та в сумі 19 105 655,5 грн за штрафними (фінансовими) санкціями слугували висновки контролюючого органу, викладені в акті документальної планової виїзної перевірки позивача за період з 01.07.2011 по 30.06.2012, про порушення вимог підпунктів 14.1.36, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, пунктів 46.1, 46.5 статті 46, пункту 153.8 статті 153 Податкового кодексу України, яке полягало у тому, що позивач в окремому податковому обліку за II-IV квартали 2011 року завищив витрати за операціями з придбання цінних паперів в сумі 410 100 300 грн, що призвело до заниження за ці періоди прибутку від таких операцій в сумі 410 100 300 грн і заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 94 323 069,00 грн, та за І квартал 2012 року завищив витрати за операціями з придбання цінних паперів в сумі 181 958 625,00 грн, що призвело до заниження за цей період прибутку від таких операцій в сумі 18 1958 625,00 грн і заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 382 111 311 грн.

При цьому контролюючий орган виходив з такого.

ТОВ «Ревіталь» у II-IV кварталах 2011 року та І кварталі 2012 року здійснювало торгівлю цінними паперами (акціями) через торгівців цінним паперами. Основним видом діяльності ТОВ «Ревіталь» є роздрібна торгівля паливом. Згідно з умовами кредитного договора від 26.12.2011 № 4Р1156И із КБ «Приватбанк» цільове призначення отриманих кредитних коштів - ведення поточної господарської діяльності, проте отримані кредитні кошти частково були використані для придбання цінних паперів, що свідчить про нецільове використання кредитних коштів та призвело до виникнення у підприємства збитків за 2011 рік. Отримання цих збитків контролюючий орган обґрунтовує тим, що доходи підприємства від операцій з цінними паперами в сумі 240 000 грн не покривають витрат, які пов`язані з придбанням цінних паперів, оскільки позивач за кредитним договором сплатив відсотки, що свідчить про відсутність розумної економічної причини (ділової мети) - намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Окрім того позивач, який зобов`язаний вести окремий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами в розрізі окремих їх видів, за звітний період - І квартал 2012 року не вів такого обліку та не додав до податкової декларації з податку на прибуток додаток ЦП, чим порушив вимоги пунктів 46.1, 46.5 статті 46 Податкового кодексу України.

Відповідно до частини другої статті 2 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» від 23.02.2006 № 3480-IV (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) інвестори в цінні папери - фізичні та юридичні особи, резиденти і нерезиденти, які набули права власності на цінні папери з метою отримання доходу від вкладених коштів та/або набуття відповідних прав, що надаються власнику цінних паперів відповідно до законодавства.

Згідно з частинами першою та другою статті 1 Закону Україна «Про інвестиційну діяльність» від 18.09.1991 № 1560-XII (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) (далі - Закон № 1560-XII) інвестиціями є всі види майнових та інтелектуальних цінностей, що вкладаються в об`єкти підприємницької та інших видів діяльності, в результаті якої створюється прибуток (доход) або досягається соціальний ефект. Такими цінностями можуть бути, зокрема, акції та інші цінні папери.

Відповідно до частини першої статті 5 Закону № 1560-XII суб`єктами (інвесторами і учасниками) інвестиційної діяльності можуть бути громадяни і юридичні особи України та іноземних держав, а також держави.

Згідно з частинами другою та третьою статті 5 Закону № 1560-XII інвестори - суб`єкти інвестиційної діяльності, які приймають рішення про вкладення власних, позичкових і залучених майнових та інтелектуальних цінностей в об`єкти інвестування. Інвестори можуть виступати в ролі вкладників, кредиторів, покупців, а також виконувати функції будь-якого учасника інвестиційної діяльності. Учасниками інвестиційної діяльності можуть бути громадяни та юридичні особи України, інших держав, які забезпечують реалізацію інвестицій як виконавці замовлень або на підставі доручення інвестора.

Відповідно до частини першої статті 7 Закону № 1560-XII всі суб`єкти інвестиційної діяльності незалежно від форм власності та господарювання мають рівні права щодо здійснення інвестиційної діяльності, якщо інше не передбачено законодавчими актами України. Розміщення інвестицій у будь-яких об`єктах, крім тих, інвестування в які заборонено або обмежено цим Законом, іншими актами законодавства України, визнається невід`ємним правом інвестора і охороняється законом.

Згідно з частиною другою статті 7 Закону № 1560-XII інвестор самостійно визначає цілі, напрями, види й обсяги інвестицій, залучає для їх реалізації на договірній основі будь-яких учасників інвестиційної діяльності, у тому числі шляхом організації конкурсів і торгів.

Відповідно до частини четвертої статті 7 Закону № 1560-XII для інвестування можуть бути залучені фінансові кошти у вигляді кредитів, випуску в установленому законодавством порядку цінних паперів і позик.

Статтею 153 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПКУ) запроваджено порядок оподаткування операцій особливого виду, зокрема пунктом 153.8 Кодексу встановлено правила оподаткування операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Абзацом четвертим пункту 153.8 статті 153 ПКУ передбачено, що платник податку веде відокремлений облік фінансових результатів операцій з цінними паперами в розрізі окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав в тому числі окремий облік операцій з цінними паперами, придбаними під час їх розміщення, повторного продажу емітентом чи в результаті здійснення внеску до статутного капіталу.

Абзаци другий та третій пункту 153.8 статті 153 ПКУ для цілей ведення такого відокремленого обліку фінансових результатів зазначених операцій визначають терміни «доходи» та «витрати».

Так, для цілей цього підпункту під терміном «доходи» слід розуміти суму коштів або вартість майна, отриману (нараховану) платником податку від продажу, обміну, викупу емітентом, погашення або інших способів відчуження цінних паперів, або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, а також вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв`язку з таким продажем, обміном, викупом емітентом, погашенням або відчуженням.

Під терміном «витрати» слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю (у тому числі емітенту під час розміщення) цінних паперів, або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, як компенсація їх вартості.

Згідно з абзацом 5 пункту 153.8 статті 153 ПКУ якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду, від`ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 цього розділу.

Відповідно до абзацу шостого пункту 153.8 статті 153 ПКУ якщо протягом звітного періоду доходи від продажу (обміну, викупу емітентом, погашення або інших способів відчуження) кожного з окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від`ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду минулих періодів), прибуток включається до складу доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.

Відповідно до підпункту 135.5.11 пункту 135.5 статті 135 ПКУ доходи, визначені відповідно до, зокрема, статті 153 цього кодексу (позитивний фінансовий результат операцій з цінними паперами та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав), належать до інших доходів, що, своєю чергою, відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПКУ належать до доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.

Згідно з підпунктом 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПКУ інші доходи включають, зокрема, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді.

Отже, законодавець виокремив операції з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, як операції особливого виду, та передбачив окремий облік їх фінансових результатів, встановивши спеціальні правила його визначення.

Аналіз зазначених норм ПКУ засвідчує, що:

платник податку зобов`язаний вести окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами;

при веденні окремого податкового обліку фінансовий результат від операцій з цінними паперами визначається як різниця між доходами, отриманими у результаті відчуження цінних паперів, та витратами, пов`язаними з придбанням вказаних цінних паперів;

позитивний фінансовий результат, який визначається як різниця між доходами, отриманими у результаті відчуження цінних паперів, та витратами, пов`язаними з придбанням вказаних цінних паперів, декларується у податковому періоді, у якому виникло перевищення доходів над витратами, і є складовою частиною доходів, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування;

від`ємний фінансовий результат, який визначається як різниця між доходами, отриманими у результаті відчуження цінних паперів, та витратами, пов`язаними з придбанням вказаних цінних паперів, переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів.

Суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність позиції контролюючого органу про неправомірне понесення позивачем у II-IV кварталах 2011 року та І кварталі 2012 року витрат з придбання цінних паперів, яка обґрунтована відсутністю розумної економічної причини (ділової мети) - наміру одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності та неправомірним залученням кредитних коштів для придбання цінних паперів. При цьому суд виходить з такого.

Установлені судами попередніх інстанцій обставини засвідчують, що позивач за 2011 рік відобразив в окремому податковому обліку операції з цінними паперами, зокрема доходи, витрати та позитивний фінансовий результат - прибуток від операцій з торгівлі цінними паперами, що зафіксовано в акті перевірки. Тобто, позивач отримав економічний ефект від операцій з торгівлі цінними паперами та відобразив його в окремому податковому обліку цінних паперів, як того вимагає закон.

Відповідно до підпункту 14.1.36 ПКУ господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПКУ розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Статтею 42 Господарського кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) (далі - ГКУ) визначено, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Відповідно до частини першої статті 43 ГКУ підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом.

Згідно з частиною першою статті 44 ГКУ підприємництво здійснюється на основі вільного вибору підприємцем видів підприємницької діяльності, самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону.

Отже, здійснення позивачем операцій з цінними паперами не заборонено законом. Підприємство мало право без обмежень самостійно здійснювати діяльність щодо операцій з цінними паперами, зокрема з придбання цінних паперів, залучаючи задля цього кредитні кошти. Так, згідно з умовами кредитного договору від 26.12.2011 року № 4Р1156И із КБ «Приватбанк» цільове призначення отриманих кредитних коштів - ведення поточної господарської діяльності. У кредитному договорі відсутнє застереження щодо використання позивачем кредитних коштів лише на цілі, пов`язані виключно з основним видом діяльності - торгівлею паливом, у зв`язку з чим доводи контролюючого органу про неправомірне використання позивачем кредитних коштів для придбання цінних паперів є безпідставними.

Враховуючи зазначене, суди дійшли правильних висновків про те, що позивач правомірно поніс у II-IV кварталах 2011 року та І кварталі 2012 року витрати з придбання цінних паперів, залучивши кредитні кошти, та не допустив заниження фінансового результату операцій з цінними паперами за ці звітні періоди.

У контролюючого органу не було підстав визначати позивачу суму грошових зобов`язань з податку на прибуток підприємств, оскільки результати діяльності позивача не свідчать про завищення ним у II-IV кварталах 2011 року та І кварталі 2012 року витрат за операціями з цінними паперами чи заниження доходів від таких операцій, а відтак - про заниження його податкових зобов`язань.

Подання платником податку до контролюючого органу податкової декларації не за формою, визначеною центральним органом державної податкової служби, зокрема за відсутності додатку ЦП, який є її невід`ємною частиною, не є підтвердженням завищення платником податків витрат за операціями з цінних паперів. Контролюючий орган в акті перевірки не зафіксував, що у звітному періоді - І кварталі 2012 року у позивача виник прибуток від операцій з акціями та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами, та позитивний фінансовий результат від таких операцій, що виключає висновок про заниження податку на прибуток підприємств.

Суд касаційної інстанції, з огляду на положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права і не має права вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів на іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди попередніх інстанцій не допустили неправильного їх застосування. Доводи відповідача, наведені в касаційній скарзі, є такими, що не спростовують правильності застосування судами норм матеріального права до встановлених на підставі безпосередньо досліджених та оцінених судами доказів обставин.

Керуючись статтями 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Замінити відповідача у справі - Криворізьку центральну об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області правонаступником - Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.06.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.03.2014 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду