Справа № 620/1274/19
Суддя: Єгорова Наталія Миколаївна
Дата ухвалення: 2019-12-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 620/1274/19 Суддя (судді) першої інстанції: Баргаміна Н.М.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 грудня 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Єгорової Н.М.,

суддів - Сорочка Є.О., Федотова І.В.,

при секретарі - Казюк Л.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 30 липня 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Шляхо-будівельне управління №14" до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -

ВСТАНОВИЛА:

У травні 2019 року позивач звернувся до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення форми «Р» від 14 січня 2019 року № 0, податкового повідомлення - рішення форми форми «В4» від 14 січня 2019 року № 0, податкового повідомлення - рішення форми «П» від 14 січня 2019 року № 0.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 30 липня 2019 року позов задоволено частково:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення форми "Р" від 14 січня 2019 року № 0 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість сумі 2667197 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 1778131 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 889066 грн.

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення форми "В4" від 14 січня 2019 року № 0 в частині завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 1437222 грн.

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення форми "П" від 14 січня 2019 року № 0.

У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

При цьому суд першої інстанції виходив з того, що досліджені в процесі розгляду справи первинні документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентами. Підкреслив, що дата актів надання послуг № 23 та № 24 15 червня 2016 року не свідчить про надання послуг саме в цей день, а є датою первинного бухгалтерського документу, яким засвідчено виконання послуг в повному об`ємі. Крім того наголосив на тому, що в силу дії принципу індивідуальної відповідальності платника податків порушення податкового законодавства саме контрагентом не може мати наслідком притягнення до відповідальності позивача. Зауважив, що формування податкового кредиту відбувається лише в разі дійсного придбання товарі чи послуг, однак позивачем було здійснено списання кредиторської заборгованості, а отже не відбулося придбання послуг на вказану суму, тому сума ПДВ, що включає в себе ця сума та яка мала бути сплачена позивачем в ціні послуги, не підлягає віднесенню до складу податкового кредиту з податку на додану вартість.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняте нове, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі. В обґрунтування своєї позиції по взаємовідносинах з ФГ "Король" зазначає, що у зв`язку з відсутністю належним чином оформленої ТТН та акту приймання-передачі товару, як того вимагає договір поставки, підтвердити реальність здійснення господарської операції не є можливим. Щодо постачання кукурудзи ТОВ "Акріс Агро" то відповідач зазначає, що ні в ході проведення перевірки, ні при розгляді заперечення, ні на письмовий запит документи щодо переміщення товару та його зберігання не були надані, а по операціях з ТОВ "АНКОТРЕЙД" вбачається лише формальне оформлення документів з боку позивача. Також вказує, що в ході проведення перевірки встановлено, що фактично операції між ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" та ФОП ОСОБА_1 в лютому 2018 року не здійснювались, а наявне лише формальне оформлення первинних документів.

У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. При цьому зауважує, що первинні господарські документи містять усі необхідні дані та реквізити. Крім того вказує, що реалізація зернових культур постачальниками оформлювалася відповідно до вимог чинного законодавства в сфері бухгалтерського обліку шляхом складання та підписання видаткових накладних, актів приймання-передачі товарів тощо, тобто тих документів, які вказують на зміну в структурі власності активу, відповідно до укладених договорів поставки. Звертає увагу на принципі персональної відповідальності платника податку, відповідно до якого право на податковий кредит останнього не може ставитися у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.

Судова колегія звертає увагу на те, що відповідно ч. 1 ст. 309 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представників сторін, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції скасувати в частині, виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, Відповідачем була проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "Шляхо-будівельне управління №14" з питань до дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2016 року по 30 червня 2018 року, валютного законодавства за період з 01 квітня 2016 року по 30 червня 2018 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 квітня 2016 року по 30 червня 2018 року, за результатами якої складений акт № 852/14/30731879 від 13 грудня 2018 року (т. 1 а.с. 31-124).

Згідно висновків, викладених в акті, під час перевірки були встановлені, зокрема, порушення:

- пункту 5 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 за № 860/4153, пункту 5 П(С)БО 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 за № 85/4306, пункту 5 П(С)БО 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 № 246, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за № 751/4044, пунктів 5, 6 П(С)БО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 за № 27/4248, пункту 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 за № 336/22868, пункту 44.1 статті 44, пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 5627545 грн, в тому числі за І півріччя 2018 року у сумі 5627545 грн.;

- підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 3331528 грн., у тому числі за вересень 2016 року в сумі 155000 грн, за жовтень 2016 року в сумі 1015216 грн., за грудень 2016 року в сумі 645714 грн., за січень 2017 року в сумі 116835 грн., за травень 2017 року в сумі 90266 грн., за липень 2017 року в сумі 455231 грн., за листопад 2017 року в сумі 614463 грн., за грудень 2017 року в сумі 96505 грн., за лютий 2018 року в сумі 142298 грн. та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, всього в сумі 2503788 грн., в тому числі за червень 2018 року на 2503788 грн.

Такі висновки відповідача ґрунтуються на тому, що перевіркою встановлені дані і факти, що доводять нереальність господарських операцій з контрагентами ФГ "Король", ТОВ "Акріс Агро", ТОВ "АНКОТРЕЙД" та ФОП ОСОБА_1 та дозволяють зробити висновки щодо складення позивачем документів для цілей оподаткування. Також перевіркою встановлено, що підприємством за період з 01 квітня 2016 року по 30 червня 2018 року здійснено списання кредиторської заборгованості, однак коригування податкового кредиту по платникам ПДВ не проведено.

Позивачем були подані заперечення на акт перевірки № 773 від 27 грудня 2018 року, які згідно відповіді відповідача від 10 січня 2019 року № 376/10/25-01-14-01-06 були частково враховані та порушення викладено наступним чином (т. 1 а.с. 125-158):

- пункту 5 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 за № 860/4153, пункту 5 П(С)БО 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 за № 85/4306, пункту 5 П(С)БО 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 № 246, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за № 751/4044, пунктів 5, 6 П(С)БО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 за № 27/4248, пункту 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 за № 336/22868, пункту 44.1 статті 44, пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 7467466 грн, в тому числі за І півріччя 2018 року у сумі 7467466 грн.;

- підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1905301 грн., у тому числі за вересень 2016 року в сумі 155000 грн., за жовтень 2016 року в сумі 1015216 грн., за грудень 2016 року в сумі 645714 грн., за січень 2017 року в сумі 89371 грн., та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, всього в сумі 1439880 грн., в тому числі за червень 2018 року на 1439880 грн.

На підставі вказаного акту відповідачем було винесено:

- податкове повідомлення - рішення форми "Р" від 14 січня 2019 року № 0, яким збільшено суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість сумі 2857952 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 1905301 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 952651 грн. (т. 1 а.с. 22-23);

- податкове повідомлення - рішення форми "В4" від 14 січня 2019 року № 0 щодо завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 1439880 грн. (т. 1 а.с. 24);

- податкове повідомлення - рішення форми "П" від 14 січня 2019 року № 0 щодо завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 7467466 грн. (т. 1 а.с. 25-26).

Державною фіскальною службою України за результатами розгляду скарги позивача було прийнято рішення від 10 квітня 2019 року № 16724/6/99-99-11-04-01-25, яким оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скаргу без задоволення (т. 1 а.с. 159-178).

На підставі встановлених вище обставин, наданих доказів в їх сукупності та системного аналізу положень законодавства України, суд першої інстанції прийшов до висновку, що позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Шляхо-будівельне управління №14" необхідно задовольнити частково.

Однак, з таким рішенням суду першої інстанції не можна повністю погодитися з огляду на наступне.

Відповідно до ч. 1 ст. 207 Господарського кодексу України господарське зобов`язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб`єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.

Приписи ч. 1 ст. 208 ГК України визначають, що якщо господарське зобов`язання визнано недійсним як таке, що вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то за наявності наміру в обох сторін - у разі виконання зобов`язання обома сторонами - в доход держави за рішенням суду стягується все одержане ними за зобов`язанням, а у разі виконання зобов`язання однією стороною з другої сторони стягується в доход держави все одержане нею, а також все належне з неї першій стороні на відшкодування одержаного. У разі наявності наміру лише у однієї із сторін усе одержане нею повинно бути повернено другій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного стягується за рішенням суду в доход держави.

Враховуючи положення зазначених вище статей ГК України, колегія суддів вважає за необхідне підкреслити той факт, що для визнання правочину такого, що укладений з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, необхідно встановити факт наявності у контрагентів або контрагента такої мети. Водночас, доказів на підтвердження даних обставин відповідачем надано не було.

Надаючи оцінку реальності вчинення господарських операцій між контрагентами, судова колегія вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон про бухгалтерський облік) документом, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення є первинний документ.

Приписи ст. 9 вказаного закону визначають, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Крім того, згідно п. 2.4 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як вбачається з матеріалів справи, між ФГ "Король" (постачальник) та ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" (покупець) укладено договір поставки № ШБУ -250516/11/1 від 25 травня 2016 року про поставку пшениці українського походження врожаю 2015 року в кількості 700 тонн +/- 10% (т. 1 а.с. 180-182).

Позивачем на підтвердження виконання умов даного договору були надані суду: товарно-транспортні накладні, акт приймання-передачі товару від 10 червня 2016 року, видаткову накладну № 23 від 10 червня 2016 року, податкові накладні від 01 червня 2016 року № 1/2, від 06 червня 2016 року № 2/2, від 06 червня 2016 року № 3/2, від 10 червня 2016 року № 4/2 (т.2 а.с. 83- 119).

Згідно наданих суду документів, ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" залучало ТОВ "Агродевелопмент" до участі у вказаній господарській операції, а саме зазначене товариство згідно договору про надання послуг № 20-05 від 20 травня 2016 року надавало послуги з розвантаження, приймання, розміщення, фасування і завантаження в контейнери вантажу (т. 1 а.с. 183-184).

Позивачем на підтвердження виконання умов даного договору були надані суду: специфікацію № 1 від 20 травня 2016 року до договору про надання послуг № 20-05 від 20 травня 2016 року, акт № ОУ-0000002 здачі-прийняття виконаних робіт (надання послуг) (т. 1 а.с. 185-186).

Згідно договору № 1606/2016 року на транспортно-експедиторське обслуговування від 16 травня 2016 року, укладеного між ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" (замовник) та ТОВ "Секвоя груп" (виконавець), виконавцем надавалися замовнику послуги, пов`язані з перевезенням вантажу в Одеський морський торгівельний порт, що підтверджується актом надання послуг № 23 від 15 червня 2016 року (т. 1 а.с. 187-189).

Також ТОВ "Секвоя груп" позивачу було надано послуги щодо митного оформлення товару, що підтверджується договором доручення про надання послуг по декларуванню товарів № 1605/2016 року та актом надання послуг № 24 від 15 червня 2016 року (т. 1 а.с. 190-192).

Придбана у ФГ "Король" пшениця згідно зовнішньоекономічного контракту № 310516/C/W від 16 травня 2016 року була поставлена нерезиденту Curzon Trading s.r.o., Чешська Республіка, про що свідчить вантажно-митна декларація № 500060702/2016 року/007542 від 14 червня 2016 року, в якій вказано як і відправника ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14", так і представника ТОВ "Секвоя груп" (т. 1 а.с. 193-198).

Також, між ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" (покупець) та ТОВ "Акріс агро" (постачальник) укладено договір поставки № ШБУ16-0407/11 від 04 липня 2016 року, а також додаткову угоду від 30.11.2016 року до договору поставки № ШБУ16-0407/11 від 04 липня 2016 року, згідно якого постачальник зобов`язується передати товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та сплатити за нього певну грошову суму, а саме кукурудзу 3-го сорту, українського походження, врожаю 2016 року в кількості 2250 тонн +/- 10% загальною сумою з ПДВ 10739088,00 грн. (т. 1 а.с. 199-204).

На підтвердження виконання умов даного договору були надані суду: акти приймання-передачі товару за договором поставки № ШБУ 16-0407/11 від 04 липня 2016 року з ТОВ "Акріс агро" від 19 грудня 2016 року, від 20 грудня 2016 року, від 21 грудня 2016 року, від 22 грудня 2016 року, від 07 січня 2017 року, від 09 січня 2017 року, від 10 січня 2017 року, видаткові накладні № 108 від 19 грудня 2016 року, № 109 від 20 грудня 2016 року № 110 від 21 грудня 2016 року, № 114 від 22 грудня 2016 року, № 5 від 07 січня 2017 року, № 6 від 09 січня 2017 року, № 7 від 10 січня 2017 року, залізничні накладні № 33741059 від 14 грудня 2016 року, № 33756503 від 16 грудня 2016 року, № 33751728 від 16 грудня 2016 року, № 34000927 від 04 січня 2017 року, № 34020230 від 06 січня 2017 року, № 34020248 від 06 січня 2017 року, № 34016642 від 05 січня 2017 року, податкові накладні № 01 серпня 2016 року № 1/2, від 09 серпня 2016 року, № 3/2, № 10 січня 2017 року № 2 (т. 1 а.с. 205-211, т. 2 а.с. 120-148).

Придбана кукурудза була позивачем поставлена покупцю Curzon Trading s.r.o., Чешська Республіка згідно умов контракту № 100716/C/FC від 11 липня 2016 року та додаткових угод № 1 від 23 вересня 2016 року, № 2 від 01 грудня 2016 року, про що свідчать вантажно-митні декларації № 500010003/2017 року/000937 від 21 січня 2017 року та № UA500170/2017 року/002025 від 06 квітня 2017 року (т. 1 а.с. 212-221).

Також в перевіряємий контролюючим органом період між ТОВ "Анкотрейд" (постачальник) та ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" (покупець) було укладено договір купівлі-продажу № 30-05/2016 року від 30 травня 2016 року та додаткові угоди № 1 від 30 травня 2016 року та № 2 від 31 травня 2016 року на поставку проса червоного в мішках по 50 кг врожаю 2015 року та проса червоного в мішках по 25 кг врожаю 2015 року загальною кількістю 185,30 тонн, а також проса врожаю 2015 року в кількості 110,562 тонн, та виписано податкові накладні від 30 травня 2016 року № 17 та від 31 травня 2016 року № 19 (т. 1 а.с. 225-231, т. 2 а.с 158-159).

Перевезення даного вантажу будо здійснено суб`єктом господарювання ФОП ОСОБА_2 , що підтверджується договором № 01/06/2016 року про надання послуг по перевезенню вантажу автомобільним транспортом від 01 червня 2016 року, актами надання послуг № 88 від 08 червня 2016 року, № 89 від 09 червня 2016 року, товарно-транспортними накладними від 08 червня 2016 року, та ТОВ "Стар шайн шипінг", що підтверджується договором № 16_/0085-CL від 31 травня 2016 року, актами надання послуг № 328 від 21 червня 2016 року, № 329 від 21 червня 2016 року, товарно-транспортними накладними, заявками № 1 від 01 червня 2016 року та № 2 від 01 червня 2016 року (т. 1 а.с. 232-247, т. 2 а.с. 149-157, 160-161).

ТОВ "Стар шайн шипінг" в межах договору № 16_/0085-CL від 31 травня 2016 року також було надано митно-брокерські послуги щодо оформлення на експорт проса в кількості 185,30 тонн.

Митне оформлення проса в кількості 110,562 тонн було здійснено ТОВ "Грінлайт-ін" на підставі договору-доручення № 110/16 на надання транспортно-експедиційних послуг від 27 квітня 2016 року, що підтверджується актами надання послуг № 137 від 24 червня 2016 року, № 138 від 24 червня 2016 року (т. 2 а. с. 5-9).

Придбана кукурудза позивачем також була поставлена покупцю Curzon Trading s.r.o., Чешська Республіка згідно умов контракту № 0100616/C/М від 01 червня 2016 року та додаткової угоди № 1 від 06 червня 2016 року, що підтверджується вантажно-митними деклараціями № 500040605/2016 року/002705 від 06 червня 2016 року, № 500060702/2016 року/007177 від 07 червня 2016 року (т. 1 а.с. 248 -252, т. 2 а.с. 1-4, 10-13).

Також необхідно звернути увагу на господарські відносини, які виникли між ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" та ФОП ОСОБА_1 .

Так, між Управлінням житлово-комунального господарства Чернігівської міської ради (замовник) та ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" (виконавець) укладено договір № 6650_24 від 07 червня 2017 року щодо капітального ремонту ділянки дороги вул. Берегова (від вул. І-ша Кордівка до перехрестя вул. Олега Міхнюка) в м. Чернігові, а також додаткові угоди № 1 від 05 жовтня 2017 року, № 2 від 09.11.2017 року та № 3 від 13 грудня 2017 року (т. 2 а.с. 164-170).

В подальшому, між ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" (генпідрядник) та ФОП ОСОБА_1 (субпідрядник) укладено договір субпідряду № 06/10/17 від 06 жовтня 2017 року та договір № 1 про внесення змін до договору субпідряду № 06/10/17 від 06 жовтня 2017 року (т. 2 а.с. 171-172, 174).

Також між Управлінням житлово-комунального господарства Чернігівської міської ради (замовник) та ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" (виконавець) укладено договір № 6650_153 від 06 грудня 2017 року щодо капітального ремонту ділянки дороги вул. Берегова (від вул. І-ша Кордівка до перехрестя вул. Олега Міхнюка) в м. Чернігові (на додаткові види робіт), а також додаткові угоди № 1 від 27 грудня 2017 року та № 2 від 15 лютого 2018 року (т. 2 а.с. 175-183).

В подальшому, між ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" (генпідрядник) та ФОП ОСОБА_1 (субпідрядник) 06 грудня 2017 року було укладено новий договір субпідряду № 06/12/17 зі строком виконання робіт до 21 грудня 2017 року (т. 2 а.с. 20).

Так, 16 лютого 2018 року Управлінням житлово-комунального господарства Чернігівської міської ради (замовник) та ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" були складені довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрат форми КБ-3 від 16 лютого 2018 року та акт приймання виконаних будівельних робіт від 16 лютого 2018 року форми КБ-2в (т. 2 а.с. 25-28, 31).

У зв`язку з виконанням ФОП ОСОБА_1 умов договорів субпідряду № 06/10/17 від 06 жовтня 2017 року та № 06/12/17 від 06 грудня 2017 року, ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" та ФОП ОСОБА_1 були складені довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат форми КБ-3 від 16 лютого 2018 року та акти приймання виконаних будівельних робіт від 16 лютого 2018 року форми КБ-2в (т. 2 а.с. 184-188, 193-197).

Внаслідок надходження претензії Управління житлово-комунального господарства Чернігівської міської ради про нарахування штрафних санкцій від 27 грудня 2017 року № 1209-1, позивачем також направлено претензію до ФОП ОСОБА_1 від 19 лютого 2018 року № 19/02/2018 року про сплату штрафних санкцій в розмірі 21494,81 грн., яка була прийнята субпідрядником, та на підставі чого між ТОВ "Шляхо-будівельне управління №14" та ФОП ОСОБА_1 укладено договір від 20 лютого 2018 року про зарахування зустрічних вимог по договору субпідряду № 06/12/17 від 06 грудня 2017 року (т.2 а.с. 202-205).

Дослідивши наявні матеріалах справи документи, судова колегія вважає, що останні містять всі обов`язкові для первинних документів реквізити та відповідають законодавчо визначеним вимогам. Поряд з цим, відповідачем як суб`єктом владних повноважень не було доведено юридичної дефектності чи невідповідності первинних документів вимогам чинного законодавства.

Крім того, твердження апелянта про те, що ФОП ОСОБА_1 не має необхідних ресурсів для виконання зобов`язань перед ТОВ «Шляхово-будівельне управління № 14» за вказаним договором, судовою колегією оцінюється критично, оскільки умовами згаданих договорів передбачено право контрагента позивача залучати до виконання робіт субпідрядні організації.

Крім іншого, як було вірно підкреслено судом першої інстанції, що висновки відповідача щодо господарських відносин позивача з ФОП ОСОБА_1 ґрунтуються лише на припущеннях, що господарська діяльність ФОП ОСОБА_1 спрямована на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам, а не аналізу суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.

При цьому, наявність або відсутність окремих документів, таких як товарно-транспортна накладна, а так само помилки у їх оформленні не є безумовною підставою для висновків про відсутність господарської операції. Водночас, досліджені в процесі розгляду справи первинні документи за своєю формою та змістом не суперечать вимогам податкового законодавства та мають необхідні обов`язкові реквізити, визначені законом.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 15 січня 2019 року у справі № 815/4561/16 та від 05 лютого 2019 року у справі № 2а-0870/7162/11.

Посилання апелянта на відсутність належним чином оформлених ТТН та акту приймання-передачі товару від 10 червня 2016 року у господарських відносинах позивача з ФГ "Король", колегією суддів оцінюються критично, оскільки такі документи були надані суду першої інстанції та підтверджують зміст господарської операції (т. 2 а.с. 83-114).

При цьому, відмітка ТОВ "Агродевелопмент" в наданих ТТН є належним доказом прийняття товару позивачем, оскільки ТОВ "Агродевелопмент" діяло в інтересах ТОВ "Агродевелопмент" на підставі договору про надання послуг № 20-05 від 20 травня 2016 року (т. 1 а.с. 183-185).

При цьому, обставини фактичного переміщення товару за договором поставки з "Акріс агро" № ШБУ16-0407/11 від 04 липня 2016 року та додаткової угоди від 30.11.2016 року на постачання кукурудзи 3-го сорту, українського походження, врожаю 2016 року підтверджується наявною в матеріалах справи копією довідки ТОВ "ТІС-ЗЕРНО" № 1801/10 від 18 січня 2017 року, ТОВ "ТІС-МІНДОБРИВА" від 1601/02 від 16 січня 2017 року та № 0304/12 від 03ю04.2017 року (т. 1 а.с. 222-224).

Доводи апелянта про непідтвердженість господарської операції позивача з ТОВ "Секвоя груп", оскільки згідно актів надання послуг № 23 та № 24 транспортно-експедиційні послуги та послуги по декларуванню товару були надані 15 червня 2016 року, а товар вивезений за межі митної території 14 червня 2016 року є, на переконання суду апеляційної інстанції, необґрунтованими, оскілки , як було вірно зазначено судом першої інстанції, дата актів надання послуг № 23 та № 24 " 15 червня 2016 року" не свідчить про надання послуг саме в цей день, а є датою первинного бухгалтерського документу, яким засвідчено виконання послуг в повному об`ємі (т. 1 а.с. 187-192, 197-198).

Поряд з викладеним колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що висновок контролюючого органу щодо нереальності господарських відносин позивача з ФОП ОСОБА_1 лише на тій підставі, що акти приймання виконаних будівельних робіт були складені 16 лютого 2018 року, а субпідрядник не мав трудових ресурсів на проведення будівельних робіт згідно укладеного договору з 01 лютого 2018 року по 16 лютого 2018 року є необґрунтованим, оскільки такі доводи не підтверджують безспірно існування обставин, які виключають право позивача на формування податкового кредиту. При цьому, будівельні роботи ФОП ОСОБА_1 на виконання умов укладених договорів були розпочаті в жовтні 2017 року , а дата 16 лютого 2018 року не є датою закінчення виконання робіт, а лише датою надання субпідрядником належним чином оформлених документів на підписання актів, що не спростовано контролюючим органом.

Як вже було зазначено вище, згідно ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

При цьому суд апеляційної інстанції погоджується з посиланням Чернігівського окружного адміністративного суду на те, що приписи чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства не ставили у залежність право формування позивачем податкового кредиту від добросовісності платника податку, з яким суб`єкт господарювання перебував у господарських правовідносинах. Тобто, невиконання такими особами податкових зобов`язань тягне за собою настання відповідальності лише для зазначених суб`єктів і не може бути підставою для притягнення до відповідальності іншого суб`єкта господарювання.

Згідно ст. 1 Першого протоколу Конвенції кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Європейський суд з прав людини у справі «Булвес проти Болгарії» (заява № 3991/03) у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив:

« 70. І, нарешті, що стосується зусиль для попередження обманних зловживань системою оподаткування ПДВ, Суд визнає, що коли Держави - члени Конвенції володіють інформацією про такі зловживання зі сторони певної фізичної чи юридичної особи, вони можуть вжити відповідних засобів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.

71. Враховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов`язків із декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов`язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності. Таким чином, мало місце порушення статті 1 Протоколу № 1».

Подібну позицію займав і Верховний Суд України, який у постанові від 11 грудня 2007 року у справі № 21-1376во06, де зазначив, що «у разі невиконання контрагентом зобов`язання зі сплати податку до бюджету, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи. Ця обставина не є підставою для позбавлення платника ПДВ права на його відшкодування у разі, коли цей платник виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту».

З урахуванням наведеного судова колегія погоджується з твердженням суду першої інстанції про відсутність правових підстав визнання нереальними господарських операцій позивача зі згаданими контрагентами, у зв`язку з чим вважає за необхідне зазначити наступне.

Згідно пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду.

В силу підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

У відповідності до пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно пункту 137.1 статті 137 Податкового кодексу України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1. статті 44 Податкового кодексу України).

Приписи п. п. 198.1, 198.3 ст. 198 ПК України визначають, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послу.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно п.198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Приписи п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України визначають, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При цьому згідно пп. «в» п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податкове повідомлення - рішення форми "Р" від 14 січня 2019 року № 0 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість сумі 2667197 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 1778131 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 889066 грн.; податкове повідомлення - рішення форми "В4" від 14 січня 2019 року № 0 в частині завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 1437222 грн. прийняті відповідачем не обґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, не розсудливо, а отже є не правомірними і підлягають скасуванню.

Разом з тим, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що, як було підкреслено апелянтом у поданих до суду додаткових поясненнях та не заперечувалось позивачем під час судового засідання, у позовній заяві ТОВ «Шляхово-будівельне управління № 14» не оскаржувалися порушення в частині задвоєння витрат на суму 9190,00 грн та неправомірного обчислення резерву на оплату відпусток на суму 4 699 553,00 грн, які є частиною податкового повідомлення - рішення форми "П" від 14 січня 2019 року № 0.

При цьому, вказаним вище порушенням позивачем вимог податкового законодавства оцінка судом першої інстанції не надавалася.

Викладене свідчить, що суд першої інстанції прийшов до передчасного висновку про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення форми «П» від 14 січня 2019 року № 0 у повному обсязі.

Таким чином, колегія суддів вважає необхідним визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми «П» від 14 січня 2019 року № 0 виключно в частині завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 2 749 533,00 (2 842 609,00 грн. (зменшення збитків у зв`язку з нереальністю здійснених операції з ФОП ОСОБА_4 ) - 83886,00 грн. (збільшення збитків у зв`язку із неправомірним здійсненням експортних операцій з придбання та реалізації сільсько-господарських культур)).

Крім того, судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписи п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при ухваленні рішення неправильно встановлено обставини справи, що стало підставою для неправильного вирішення справи в частині. У зв`язку з цим колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити частково, а рішення суду - скасувати в частині.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області задовольнити частково.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 30 липня 2019 року - скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення форми «П» від 14 січня 2019 року № 0.

Прийняти у цій частині нове рішення, яким визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми «П» від 14 січня 2019 року № 0 в частині завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 2 749 533,00 (два мільйони сімсот сорок дев`ять тисяч п`ятсот тридцять три) гривні.

В іншій частині рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 30 липня 2019 року залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Н.М. Єгорова

Судді Є.О. Сорочко

І.В. Федотов

Повний текст постанови складено « 16» грудня 2019 року.