Справа № 804/1425/13-а
Суддя: Гончарова І.А.
Дата ухвалення: 2019-12-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

18 грудня 2019 року

Київ

справа №804/1425/13-а

адміністративне провадження №К/9901/9278/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області

на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2015 року (колегія суддів: головуючий суддя - Коршун А.О., судді - Панченко О.М., Чередниченко В.Є.)

у справі №804/1425/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Грінко-Дніпро»

до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень- рішень,

ВСТАНОВИВ:

У січні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Грінко-Дніпро» (далі- Товариство) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень- рішень.

В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначає, що під час перевірки надало контролюючому органу усі документи, що містять відомості про господарську операцію та підтверджують її фактичне здійснення, тобто відповідають усім ознакам первинних документів, підтверджують реальність виконання укладених між позивачем та ТОВ «Так-Ю», ТОВ «Матадор», ТОВ «Інвестгруп», ТОВ «Торговий дім "Імекс Трейд плюс"» угод та використання придбаного товару та наданих послуг у господарській діяльності Товариства.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2013 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції зазначив, що позивачем не надано документів на підтвердження фактичного здійснення придбання товарів у ТОВ «Так-Ю», ТОВ «Матадор», ТОВ «Інвестгруп», ТОВ «Торговий дім "Імекс Трейд плюс"», не врахувавши при цьому долучені представником позивача до матеріалів справи документи на підтвердження реальності виконання укладених між позивачем та вказаними вище контрагентами угод, з огляду на те, що останні не досліджувалися контролюючим органом в ході перевірки.

Позивач оскаржив зазначену постанову в апеляційному порядку.

Так, постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2015 року апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Грінко-Дніпро» задоволено, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2013 року скасовано та ухвалено нову постанову, якою позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби № та № від 27.12.2012.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що наявні в матеріалах справи, надані позивачем, первинні документи в повній мірі підтверджують реальність виконання укладених між позивачем та ТОВ «Так-Ю», ТОВ «Матадор», ТОВ «Інвестгруп», ТОВ «Торговий дім "Імекс Трейд плюс"» угод, а тому позивач мав усі визначені чинним законодавством підстави для формування податкового кредиту та віднесення втрат по цим господарським операціям до складу валових витрат Товариства.

Не погодившись з зазначеним рішенням суду апеляційної інстанції відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права просив його скасувати та залишити в силі постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2013 року. В обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає про наявні недоліки, у наданих позивачем первинних документів, посилається на акт Лівобережної МДПІ м. Дніпропетровська про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «ТАК-Ю». Крім того, контролюючий орган зазначає, що у контрагентів позивача відсутні необхідні умови для здійснення господарської діяльності, відсутні власні основні фонди, технічний персонал у необхідній кількості, власні виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби, тощо. Крім того, контролюючий орган у своїй касаційній скарзі посилається на лист підписаний директором ТОВ «Матадор» І.М. Грувманом, в якому зазначено про те, що у період з січня по вересень 2012 року ТОВ «Матадор» взаємовідносин з позивачем не мало.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 20 березня 2015 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.

Від позивача відзиву на касаційну скаргу не надійшло, що не перешкоджає розгляду справи.

25 січня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами відповідача у період з 31.08.2012 по 25.10.2012 проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Грінко-Дніпро» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 30.06.2012.

За результатами перевірки складено акт №3111/221/35112687 від 01.12.2012 (далі- Акт перевірки).

Як вбачається з акту перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про порушення Товариством вимог:

- пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138. 2 ст. 138, ст. 144, ст. 145, п. 146.2, п. 146.3, п. 146.4 ст. 146 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в результаті чого Товариством було занижено податок на прибуток протягом перевіряємого періоду на загальну суму 726 557 грн, в тому числі: за ІІІ квартал 2011 року на суму 75 400 грн, IV квартал 2011 року на суму 97 711 грн, за І квартал 2012 року на суму 361 390 грн, за ІІ квартал 2012 року на суму 192 056 грн; та встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування всього в сумі 1 057 250 грн, в тому числі за І півріччя 2012 року на суму 1 057 250 грн;

- п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого платником завищено суму від`ємного значення по ПДВ усього на 185 158 грн, та занижено ПДВ за перевіряємий період на загальну суму 653 449 грн, в тому числі за серпень 2011 року в сумі 34 435 грн, за вересень 2011 року в сумі 12 500 грн, за жовтень 2011 року в сумі 84 967 грн, за лютий 2012 року в сумі 191 667 грн, за березень 2012 року в сумі 90 368 грн, за травень 2012 року в сумі 127 816 грн, за червень 2012 року в сумі 111 696 грн.

На підставі Акту перевірки, контролюючим органом прийнято податкові повідомлення- рішення від 27.12.2012:

- №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальному розмірі на 769 008, 5 грн;

- №, яким платнику зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2 квартал 2012 року на 1 957 250 грн.

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції за договорами, укладеними між позивачем та ТОВ «Так-Ю», ТОВ «Матадор», ТОВ «Інвестгруп», ТОВ «Торговий дім "Імекс Трейд плюс"» не спричинили настання реальних правових наслідків.

Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015).

На думку колегії суддів, оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій зазначеним вимогам не відповідають виходячи з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України в редакції, що була чинною на момент їх виникнення.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (тут і далі в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

У відповідності до приписів підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно із пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Водночас, пункт 198.3 статті 198 ПК встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, (тут і далі у редакції чинній на час вирішення спору), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.

Згідно зі ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем (Замовник) та ТОВ «ТАК-Ю» (Виконавець) укладено договір №98/08 про технічне обслуговування та ремонт транспортних засобів від 01.08.2011, за умовами якого Виконавець бере на себе зобов`язання надати Замовнику послуги з технічного обслуговування та/або ремонту автомобільних транспортних засобів чи їх складових частин, у том числі з використанням матеріалів (запасних частин) як Замовника, так і спеціально замовлених виконавцем, а замовник бере на себе зобов`язання прийняти й оплатити ці послуги, а також вартість використаних матеріалів (запасних частин) Виконавця в розмірі, строки та в порядку, що передбачені умовами цього договору (том 1 а.с. 78-49).

Також, між позивачем (Замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Матадор» (Виконавець) укладено договір про надання послуг щодо вивезення та утилізації побутових відходів від 01.02.2012, за умовами якого Виконавець зобов`язується виконати послуги із вивезення та утилізації твердих побутових відходів та негабаритних відходів, згідно до заявок Замовника, а замовник зобов`язується прийняти ці послуги та оплатити, в порядку та на умовах, передбачених цим договором.

Крім того, між ТОВ «Грінко - Дніпро» (Покупець) і ТОВ «Інвестгрупп» (Постачальник) укладено договір поставки № Iн - 11/01 - 101 від 11.01.2011, за умовами якого Постачальник зобов`язується передати у власність, а Покупець - прийняти і оплатити товар (контейнер металевий) в порядку та на умовах, визначених дійсним договором (том 1 а.с.73-75).

Також, 31.01.2011 між ТОВ «Торговий дім «Імекс Трейд плюс» (далі - Постачальник) і ТОВ «Грінко - Дніпро» ( далі - Покупець) було укладено Договір поставки №20110131, за умовами якого Постачальник зобов`язується передати у власність, а Покупець - прийняти та оплатити товар в порядку та умовах визначених дійсним договором (т. 1 а.с.76-77).

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції погодився з висновками контролюючого органу про те, що позивачем не підтверджено реальність здійснення господарських операцій з вказаними вище контрагентами, при цьому судом належним чином не досліджено та не здійснено аналіз наданих позивачем на підтвердження реальності виконання угод з вказаними вище контрагентами первинних документів.

Натомість суд апеляційної інстанції надаючи оцінку господарським операціям позивача із вказаними контрагентами дійшов висновку про їх реальність лише констатувавши факт наявності в матеріалах справи первинних документів не дослідивши їх зміст, не здійснивши їх аналіз та не встановивши при цьому наявність/відсутність у позивача та його контрагентів достатньої кількості трудових ресурсів для виконання умов укладених договорів, складських приміщень для зберігання товару, транспортних засобів для здійснення їх поставки та не встановив якими силами та яким чином здійснювалось транспортування та утилізація твердих побутових відходів.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Враховуючи вищевикладене, а також те, що судами попередніх інстанцій під час розгляду справи не забезпечено об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи не надано належної правової оцінки кожному окремому доказу та їх сукупності не досліджено обставин, щодо наявності технічних та технологічних можливостей (зокерема спецтранспорту для здійснення вивезення побутових відходів), питання щодо фактичної оплати позивачем податку на додану вартість в ціні поставлених товарів та наданих послуг; не досліджено рух активів у процесі здійснення господарських операцій з відповідним документальним підтвердженням, колегія суддів суду касаційної інстанції дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Згідно ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 2 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

За правилами ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області - задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 червня 2013 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 лютого 2015 року - скасувати.

Справу №804/1425/13-а направити на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова