Справа № 280/688/19
Суддя: Шальєва В.А.
Дата ухвалення: 2019-12-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

09 грудня 2019 року м. Дніпросправа № 280/688/19

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.

суддів: Білак С.В., Малиш Н.І.,

секретар судового засідання Лащенко Р.В.

за участі представника позивача Гедікова С.Л.

представника відповідача Карленко Н.Т.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.06.2019 р. (суддя Кисіль Р.В., повне судове рішення складено 01.10.2019 р.) в справі № 280/688/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропроінвест 08» до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агропроінвест 08» звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - ГУ ДФС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень:

1) № від 15.11.2018 р. про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі: 3 квартал 2016 р. - 7 655 618 грн., 2016 рік - 10 090 714 грн., 1 квартал 2017 р. - 11 421 156 грн., півріччя 2017 р. - 10 481 545 грн., 3 квартал 2017 р. - 19 311 778 грн., 2017 рік - 25 005 977 грн., 1 квартал 2018 р. - 21 534 724 грн., півріччя 2018 р. - 13 260 856 грн.;

2) № від 15.11.2018 р. про зменшення розміру бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податку у банку (відшкодованого на дату прийняття рішення) в розмірі 2 663 560 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 1 331 780 грн.;

3) № від 15.11.2018 р. про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 3 088 992 грн.;

4) № від 15.11.2018 р. про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 3 301 199,50 грн., в тому числі за основним платежем - 2 711 083 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 590 116,50 грн.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18.06.2019 р. позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 15.11.2018 р. №№ , , , .

В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову. В апеляційній скарзі контролюючим органом стисло приведено зміст акту перевірки, відображені у якому порушення податкового законодавства стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень.

Зокрема, апелянтом зазначено, що підставою для зменшення розміру від`ємного значення з податку на прибуток та збільшення розміру суми грошового зобов`язання з цього податку слугували наступні висновки:

неправильне визначення платником податків сукупної суми доходів від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначені за правилами бухгалтерського обліку, що призвело до заниження при декларування рядка 1 «Дохід від будь-якої діяльності», яке виникло внаслідок не включення до складу інших операційних доходів вартості насіння соняшника, безоплатно отриманого у невстановлених осіб;

не включення до складу інших операційних доходів вартості зайво відвантаженої готової продукції власного виробництва при наданні послуг з переробки давальницької сировини;

включення до складу собівартості реалізованої готової продукції сум витрат, які не підтверджено документально (витрат на ремонт, технічне обслуговування, утримання ОФ, амортизації, заробітної плати);

включення до складу собівартості готової продукції транспортних послуг по доставці зернових, надання яких не підтверджено;

включення до складу рядка 2180 звіту про фінансові результати форми 2 «Інші операційні витрати» витрат минулих періодів (що призвело до завищення показника рядка 2150 форми 2 звіту за 2016 р.).

Порушення в частині податку на додану вартість: не нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість на вартість насіння соняшника, яке використане для виробництва готової продукції на давальницьких умовах; не нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість на вартість встановленої річною інвентаризацією (липень 2016 р.) нестачі насіння соняшника; завищення податкового кредиту по операціям з отримання транспортних послуг по доставці зернових, надання яких не підтверджено.

Апелянт вказує, що судом першої інстанції не надана належна правова оцінка приведеним вище порушенням, а також наявної податкової інформації (пояснень фізичної особи про відсутність у неї у власності транспортних засобів та непричетність до господарської діяльності транспортних підприємств), не застосування правових позицій Верховного Суду.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити рішення суду першої інстанції, відмовивши у задоволенні апеляційної скарги.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.

Представник позивача в судовому засіданні просив в задоволенні апеляційної скарги відмовити.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників учасників справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить до висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДФС проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ «Агропроінвест 08» з питань додержання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2015 по 30.06.2018, за результатами якої 12.10.2018 складено акт №615/08-01-14-01/35834331.

У висновках акту перевірки встановлені наступні порушення:

п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, пп. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 2 376 183 грн., у т.ч.: 2015 рік у сумі 350 617,00 грн.; півріччя 2016 року у сумі 62 822,00 грн.; ІІІ квартал 2016 року у сумі 1 378 011,00 грн.; півріччя 2017 року у сумі 190 968,00 грн.; І квартал 2018 року у сумі 465 506 грн.; півріччя 2018 року у сумі 2 025 566 грн., та завищення від`ємного значення з податку на прибуток на загальну суму 13 260 856 грн., у т.ч.: III квартал 2016 року у сумі 7 655 618 грн.; 2016 рік у сумі 10 090 714 грн.; І квартал 2017 року у сумі 11 421 156 грн.; півріччя 2017 року у сумі 10 481 545 грн.; III квартал 2017 року у сумі 19 311 778 грн.; 2017 рік у сумі 23 145 422 грн.; І квартал 2018 року у сумі 21 534 724 грн.; півріччя 2018 року у сумі 13 260 856 грн.;

пп. 14.1.36, пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму податку на додану вартість, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню, на загальну суму 2 663 559 грн., в тому числі: у вересні 2016 року на суму 608 793 грн.; у жовтні 2016 року на суму 84 100 грн.; у січні 2017 року на суму 73 886 грн.; у вересні 2017 року на суму 1 755 014 грн.; у жовтні 2017 року на суму 65 275 грн.; у грудні 2017 року на суму 76 582 грн.;

пп. 14.1.36, пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. «а» п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5 п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на загальну суму 3 088 992 грн., в тому числі: у березні 2015 року на суму 72 717 грн.; у квітні 2015 року в сумі 72 717 грн.; у травні 2015 року в сумі 72 717 грн.; у червні 2015 року в сумі 72 717 грн.; у липні 2015 року на суму 105 907 грн.; у серпні 2015 року на суму 105 907 грн.; у вересні 2015 року на суму 105 907 грн.; у жовтні 2015 року на суму 105 907 грн.; у листопаді 2015 року на суму 105 907 грн.; у грудні 2015 року на суму 105 907 грн.; у січні 2016 року на сумі 105 907 грн.; у лютому 2016 року на суму 105 907 грн.; у березні 2016 року на суму 105 907 грн.; у квітні 2016 року на суму 105 907 грн.; у травні 2016 року на суму 105 907 грн.; у червні 2016 року на суму 175 709 грн.; у липні 2016 року на суму 990 769 грн.; у серпні 2016 року на суму 990 769 грн.; у вересні 2016 року на суму 1 823 762 грн.; у жовтні 2016 року на суму 1 796 968 грн.; у листопаді 2016 року на суму 1 834 055 грн.; у грудні 2016 року на суму 1 881 610 грн.; у січні 2017 року на суму 1 954 862 грн.; у лютому 2017 року на суму 2 003 959 грн.; у березні 2017 року на суму 2 073 810 грн.; у квітні 2017 року на суму 2 083 696 грн.; у травні 2017 року на суму 2 098 075 грн.; у червні 2017 року на суму 2 098 075 грн.; у липні 2017 року на суму 2 098 075 грн.; у серпні 2017 року на суму 2 098 075 грн.; у вересні 2017 року на суму 2 108 148 грн.; у жовтні 2017 року на суму 2 760 188 грн.; у листопаді 2017 року на суму 2 769 786 грн.; у грудні 2017 року на суму 2 872 918 грн.; у січні 2018 року на суму 2 975 934 грн.; у лютому 2018 року на суму 29 913 202 грн.; у березні 2018 року на суму 3 088 992 грн.; у квітні 2018 року на суму 3 088 992 грн.; у травні 2018 року на суму 3 088 992 грн.; у червні 2018 року на суму 3 088 992 грн.;

п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На підставі приведеного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: 1) № від 15.11.2018 р. про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі: 3 квартал 2016 р. - 7 655 618 грн., 2016 рік - 10 090 714 грн., 1 квартал 2017 р. - 11 421 156 грн., півріччя 2017 р. - 10 481 545 грн., 3 квартал 2017 р. - 19 311 778 грн., 2017 рік - 25 005 977 грн., 1 квартал 2018 р. - 21 534 724 грн., півріччя 2018 р. - 13 260 856 грн.; 2) № від 15.11.2018 р. про зменшення розміру бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податку у банку (відшкодованого на дату прийняття рішення) в розмірі 2 663 560 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 1 331 780 грн.; 3) № від 15.11.2018 р. про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 3 088 992 грн.; 4) № від 15.11.2018 р. про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 3 301 199,50 грн., в тому числі за основним платежем - 2 711 083 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 590 116,50 грн.

Рішенням ДФС України про результати розгляду скарги за вих. №4667/6/99-99-11-04-01-25 від 30.01.2019 податкові повідомлення-рішення від 15.11.2018 р. №, №, № № залишено без змін.

Судом першої інстанції встановлено, що контролюючим органом податковим повідомленням-рішенням № зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 2 663 560 грн. та нараховані штрафні санкції у розмірі 1 331 780 грн., податковим повідомленням-рішенням № зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 2 184 663 грн., податковим повідомленням-рішенням № зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі: III квартал 2016 року - 7 655 618 грн., 2016 рік - 8 365 358 грн., І квартал 2017 року - 11 421 156 грн., півріччя 2017 року - 10 481 545 грн., III квартал 2017 року - 19 311 778 грн., 2017 рік - 24 991 036 грн., І квартал 2018 року - 21 534 724 грн., півріччя 2018 р. - 13 260 856 грн., податковим повідомленням-рішенням № збільшено суму грошового зобов`язання суми податку на прибуток у розмірі 2 360 466 грн. та нараховані штрафні санкції у розмірі 590 116,50 грн. на підставі висновку, що транспортні послуги ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «ТК «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1» позивачу фактично не надавалися, що свідчить про придбання підприємством насіння соняшника, яке фактично є невідомого походження.

Встановивши, що договорами поставки визначено умови поставки РСА-склад продавця згідно з Інкотермс 2010 для поставки соняшника та СРТ-порт - при поставці виготовленого шроту, тобто обов`язок щодо доставки соняшника на виробничі потужності підприємства позивача - олієпереробний завод (Запорізька область, м. Вільнянськ, пер. Матросова, 22) та поставки виготовленого із насіння шроту в порт призначення покладався саме на позивача, для чого й були укладені договори оренди транспортних засобів та договори на перевозку вантажів з ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «ТК «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1», а операції з надання транспортних послуг щодо поставки соняшника та шроту підтверджені первинними документами (актами виконаних робіт, товарно-транспортними накладними на перевезення товару, видатковими накладними, договорами, платіжними документами), як й факт придбання позивачем власне соняшника, суд першої інстанції дійшов висновку про доведеність фактичного здійснення цих господарських операцій, відповідно, про відсутність складу податкових правопорушень в цій частині.

Стосовно господарських відносин позивача з ТОВ «СВ «РАЙС», ТОВ «ПК «Дніпровський» за договорами на переробку давальницької сировини судом першої інстанції вказано, що контролюючим органом зроблено висновок про не включення позивачем до складу інших операційних доходів вартості зайво відвантаженої готової продукції власного виробництва за період з 01.01.2015 по 30.06.2018 та не зареєстровано податкову накладну в результаті такої реалізації підприємствам-замовникам ТОВ «Птахокомплекс «Дніпровський» та ТОВ «СВ «РАЙС», що потягло заниження податку на прибуток підприємств на суму 95 318 грн., завищення від`ємного значення з податку на прибуток на суму 14 941 грн., завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму 108 893 грн., відсутність реєстрації податкових накладних.

Обґрунтовуючи такі висновки, відповідач посилається на дослідження технологічного процесу, складання балансу (перерахунку сировини та виробленої продукції і відходів згідно з ДСТУ).

Судом першої інстанції вказано, що до акту перевірки не додано балансу перерахунку, його зміст та сутність складання невідомий, що не дозволяє дослідити обґрунтування та надати оцінку правомірності здійснення даних дій, та врахування виробничих документів, які містять інформацію щодо якісних та кількісних показників.

В акті перевірки відповідачем зазначається, що факт передання зайвої продукції власного виробництва встановлений на підставі дослідження та аналізу технологічного регламенту підприємства, проте доказів дослідження будь-яких документів, пов`язаних з порядком виробництва олії соняшникової та технологічного процесу, під час перевірки позивачем не надано.

Встановивши, що облік переробки давальницької сировини здійснювався позивачем згідно з Порядком обліку сировини, матеріалів та готової продукції на підприємствах олієпереробної галузі, затвердженим наказом Мінагрополітики України від 11.09.2009 р. № 656, яким затверджено додатки (додаток №5 - форма квитанції, в якій зазначається маса прийнятого насіння, його якість та продукція, що підлягає переданню, а також основні форми документів в графіку руху документів для відображення господарських операцій, в тому числі додаток №5, довідка по роботі МЕЦ та розшифровка довідки по роботі МЕЦ), дослідивши зміст договору на переробку давальницької сировини №А-1242, укладеного з ТОВ «СВ «РАЙС», за змістом якого форма №5 передбачена як додаток №3 до даного договору, судом першої інстанції встановлено, що при обліку руху сировини та готової продукції в межах вищезазначеного договору в розшифровці довідки роботи МЕЦ від 08.11.2017 була допущена помилка, яка в межах технологічного процесу була виправлена шляхом корегування показників в розшифровці до довідки про роботу МЕЦ від 09.11.2017 (в розшифровці за 08.11.2017 року замість 30480 кг шроту зазначено 37718 кг, що на 7238 кг більше, в розшифровці від 09.11.2017 кількісні показники шроту були скореговані в сторону зменшення на 7238 кг).

Відповідно, суд першої інстанції дійшов до висновку, що при аналізі обліку руху готової продукції за весь період дії договору по переробці давальницької сировини №А-1242, укладеного з ТОВ «СВ «РАЙС», факт передання готової продукції в більшому розмірі, ніж отримано в переробку насіння соняшнику, відсутній, а допущена в довідці від 08.11.2017 помилка виправлено вчасно та ніяким чином не вплинула на бухгалтерський та податковий облік підприємства.

Відносно операцій з переробки давальницької сировини з ТОВ «ПК «Дніпровський» судом першої інстанції вказано, що складський облік в межах кожного договору на переробку давальницької сировини має накопичувальний характер. Тобто, зазначена в акті перевірки довідка МЕЦ за один місяць не може розглядатися як окремий облік даного місяця. Показники в складських та технологічних документах зазначаються за звітний період переробки, що дорівнює строку дії договору чи виконання конкретної заявки по об`єму сировини.

З розгорнутого розрахунку кількісних показників руху сировини та готової продукції за звітний період по взаємовідносинам з ТОВ «ПК «Дніпровський» суд першої інстанції встановив відсутність факту зайво переданої продукції.

Враховуючи зазначене, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність податкових повідомлень-рішень № в частині збільшення суми грошового зобов`язання податку на прибуток підприємств в розмірі 95 318 грн.; № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 14 941 грн.; № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 108 893грн.

Щодо нарахування податкових зобов`язань за товарами, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю, судом першої інстанції встановлено, що суть цього порушення полягає у відсутності нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з списанням насіння соняшника за результатами проведеної інвентаризації виробничих потужностей.

Враховуючи сезонність роботи позивача та його технічні можливості, на підставі наказу №21/1 від 08.07.2016 року проведена інвентаризація насіння соняшника, що полягає у зачистці складів. За результатами проведеної інвентаризації складено акт від 09 липня 2016 року, яким встановлено нестача (за результатами роботи за виробничий період) всього у сумі 525,250 кг.

На думку суду першої інстанції, господарська діяльність позивача спрямована саме на виготовлення готової продукції у вигляді олії соняшникової та соєвої, а також побічних продуктів даного виду товару, або надання послуг, пов`язаних з виготовленням даної продукції. Процес виробництва складається із системи технологічних заходів: зберігання, перероблення, завантаження/розвантаження товару та ін. Чітке розмежування дій та процесів під час такого виробництва регламентується спеціальним законодавством.

Судом першої інстанції застосовано до цих правовідносин Інструкцію про ведення обліку та оформлення операцій з зерном та продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємств, затверджену наказом міністерства аграрної політики від 13.10.2008 № 661 (надалі - Інструкція №661) та Норми природного убутку зерна, продуктів його переробки, насіння трав, кормів трав`яних, штучно сушених, та насіння олійних культур при зберіганні на підприємствах системи міністерства хлібопродуктів СССР, затверджені постановою №4 від 07.01.1986 р. (відповідно до постанови Верховної Ради України «Про порядок тимчасової дії на території України окремих актів законодавства Союзу РСР» №1545-ХІІ від 12.09.1991), які передбачають, що обґрунтованість втрати встановлюється відповідно до досягнутого при зберіганні та доопрацюванні поліпшення якості насіння та норм природного убутку при зберіганні.

Оскільки актом інвентаризації (зачищення) складів олійного насіння, шроту (макухи) та інших від 09 липня 2016 року за результатами обігу сировини (соняшника) встановлена нестача обумовлюється певними об`єктивними фактами, про що зазначено в п. 16 акту інвентаризації, а саме: зниження вологості - 0,420 % за формулою (1) - 520 738 кг., зниження сміттєвої домішки - 0,003 % за формулою (3) - 3720 кг., норма убутку при зберіганні - 792 кг., суд першої інстанції вважав, що списані позивачем нестачі мають своє природне походження та розраховані на підставі вищезазначених галузевих нормативних документів.

Тому дійшов висновку, що у позивача відсутній обов`язок здійснювати нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість при списанні насіння соняшника, так як дане списання пов`язане з виробничим процесом, тобто споживається в процесі здійснення господарської діяльності та є таким, що відповідає встановленим спеціальним законодавством технологічним нормам та регламентам, що свідчить про протиправність висновків акту перевірки щодо завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у липні 2016 року на суму 795 436 грн. та протиправність податкового повідомлення-рішення №, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість.

Щодо включення до складу собівартості реалізованої готової продукції суми витрат, які не підтвердженні документально, судом першої інстанції встановлено, що за висновками контролюючого органу в 2015 році було здійснено бухгалтерські проводки із зазначенням операції - ремонт, т.о., утримання ОФ, амортизація, заробітна плата та інше на суму 1 418 329,29 грн. та на суму 1 725 356 грн., тобто включено до складу собівартості реалізованої готової продукції суму витрат, які в ході перевірки не підтверджені документально.

Судом першої інстанції встановлено, що в грудні 2016 року в бухгалтерському обліку відображена наступна проводка: Дб949 -Кт39 на суму 1 725 356 грн. Дана сума витрат, була накопичена на рахунку 39 ТОВ «Біотоп Плюс» правонаступником якого в межах реорганізації (приєднання) є ТОВ «Агропроінвест 08».

Зокрема, в липні 2012 року дані витрати були прийняті позивачем від ТОВ «Біотоп Плюс» в межах реорганізації, що підтверджується передавальним актом від 01.08.2012.

Прийняті витрати частково використано у сумі 145 793,29 грн. у собівартості виготовлених послуг - Дт 23, в періоді листопад 2013 року по листопад 2014 року, що були предметом попередньої планової перевірки позивача за відповідні роки їх формування.

В подальшому, в грудні 2016 року позивачем здійснено списання витрат, що залишилися, у розмірі 1 725 356 грн. за рахунок «Інших операційних витрат» (Дт 94).

Дії по списанню витрат та їх походження були здійсненні в період їх виникнення при здійсненні господарської діяльності саме ТОВ «Біотоп Плюс», в момент реорганізації ТОВ «Агропроінвест 08» згідно з передавальним балансом отримано витрати саме рахунку 39.

З урахуванням того, що рахунок 39 є активом, позивачем здійснювалось списання даних витрат, формування яких відбулось в попередніх періодах під час здійснення господарської діяльності саме ТОВ «Біотоп плюс».

Відносно залишків станом на 01.01.2015 по рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» судом першої інстанції зазначено, що вони накопичені позивачем в 2014 році, дані суми були використані в виробничих витратах згідно рахунку 23 в 1 кварталі 2015 року.

Зважаючи на викладене, суд першої інстанції дійшов висновку про безпідставність висновків акту перевірки щодо заниження податку на прибуток підприємств за 2015 рік на суму 255 299 грн., завищення від`ємного значення з податку на прибуток на суму 1 725 356 грн.

Суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що ГУ ДФС проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Агропроінвест 08» податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 р. по 30.06.2018 р., результати якої оформлено актом від 12.10.2018 р. № 615/08-01-14-01/35834331.

Перевіркою встановлено, зокрема, порушення:

1. п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, пп. 149.4.2 п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу України, що призвело до:

заниження податку на прибуток на загальну суму 2 376 183 грн., в тому числі 2015 р. - 350 617 грн., півріччя 2016 р. - 62 822 грн.. 3 квартали 2016 р. - 1 378 011 грн., півріччя 2017 р. - 190 968 грн., 1 квартал 2018 р. - 465 506 грн., півріччя 2018 р. - 2 025 566 грн.,

завищення від`ємного значення з податку на прибуток на загальну суму 13 260 856 грн., в тому числі 3 квартал 2016 р. - 7 655 618 грн., 2016 рік - 10 090 714 грн., 1 квартал 2017 р. - 11 421 156 грн., півріччя 2017 р. - 10 481 545 грн., 3 квартали 2017 р. - 19 311 778 грн., 2017 рік - 23 145 422 грн., 1 квартал 2018 р. - 21 534 724 грн., півріччя 2018 р. - 13 260 856 грн.;

2. пп. 14.1.36, пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню, на загальну суму 2 663 559 грн., в тому числі у вересні 2016 р. - 608 703 грн., у жовтні 2016 р. - 84 100 грн., у січні 2017 р. - 73 886 грн., у вересні 2017 р. - 1 755 014 грн., у жовтні 2017 р. - 65 275 грн., у грудні 2017 р. - 76 582 грн.;

3. пп. 14.1 36, пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. «а» п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, р. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду), на загальну суму 3 088 992 грн., в тому числі у березні 2015 року на суму 72 717 грн.; у квітні 2015 року в сумі 72 717 грн.; у травні 2015 року в сумі 72 717 грн.; у червні 2015 року в сумі 72 717 грн.; у липні 2015 року на суму 105 907 грн.; у серпні 2015 року на суму 105 907 грн.; у вересні 2015 року на суму 105 907 грн.; у жовтні 2015 року на суму 105 907 грн.; у листопаді 2015 року на суму 105 907 грн.; у грудні 2015 року на суму 105 907 грн.; у січні 2016 року на сумі 105 907 грн.; у лютому 2016 року на суму 105 907 грн.; у березні 2016 року на суму 105 907 грн.; у квітні 2016 року на суму 105 907 грн.; у травні 2016 року на суму 105 907 грн.; у червні 2016 року на суму 175 709 грн.; у липні 2016 року на суму 990 769 грн.; у серпні 2016 року на суму 990 769 грн.; у вересні 2016 року на суму 1 823 762 грн.; у жовтні 2016 року на суму 1 796 968 грн.; у листопаді 2016 року на суму 1 834 055 грн.; у грудні 2016 року на суму 1 881 610 грн.; у січні 2017 року на суму 1 954 862 грн.; у лютому 2017 року на суму 2 003 959 грн.; у березні 2017 року на суму 2 073 810 грн.; у квітні 2017 року на суму 2 083 696 грн.; у травні 2017 року на суму 2 098 075 грн.; у червні 2017 року на суму 2 098 075 грн.; у липні 2017 року на суму 2 098 075 грн.; у серпні 2017 року на суму 2 098 075 грн.; у вересні 2017 року на суму 2 108 148 грн.; у жовтні 2017 року на суму 2 760 188 грн.; у листопаді 2017 року на суму 2 769 786 грн.; у грудні 2017 року на суму 2 872 918 грн.; у січні 2018 року на суму 2 975 934 грн.; у лютому 2018 року на суму 2 991 3202 грн.; у березні 2018 року на суму 3 088 992 грн.; у квітні 2018 року на суму 3 088 992 грн.; у травні 2018 року на суму 3 088 992 грн.; у червні 2018 року на суму 3 088 992 грн.;

4. п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На підставі приведеного акту перевірки ГУ ДФС прийняті податкові повідомлення-рішення:

1) № від 15.11.2018 р. про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі: 3 квартал 2016 р. - 7 655 618 грн., 2016 рік - 10 090 714 грн., 1 квартал 2017 р. - 11 421 156 грн., півріччя 2017 р. - 10 481 545 грн., 3 квартал 2017 р. - 19 311 778 грн., 2017 рік - 25 005 977 грн., 1 квартал 2018 р. - 21 534 724 грн., півріччя 2018 р. - 13 260 856 грн.;

2) № від 15.11.2018 р. про зменшення розміру бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податку у банку (відшкодованого на дату прийняття рішення) в розмірі 2 663 560 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 1 331 780 грн.;

3) № від 15.11.2018 р. про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 3 088 992 грн.;

4) № від 15.11.2018 р. про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 3 301 199,50 грн., в тому числі за основним платежем - 2 711 083 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 590 116,50 грн.

Рішенням ДФС України про результати розгляду скарги за вих. №4667/6/99-99-11-04-01-25 від 30.01.2019 податкові повідомлення-рішення від 15.11.2018 р. №, №, № № залишено без змін.

Підставою для висновку для порушення позивачем правил оподаткування є наступні висновки контролюючого органу:

1) заниження доходів від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку, внаслідок не включення до складу інших операційних доходів вартості насіння соняшника, безоплатно отриманого від невстановлених осіб, на 17 707 306 грн.;

2) не включення до складу інших операційних доходів вартості зайво відвантаженої готової продукції власного виробництва на загальну суму 544 486 грн. по операціям з надання послуг з переробки давальницької сировини;

3) віднесення до складу рядка 2050 звіту про фінансові результати форми 2 «Собівартість реалізованої готової продукції» витрат минулих періодів, що призвело до безпідставного зменшення фінансового результату до оподаткування, а також завищення показника рядку 2150 звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід» за 2015 рік на загальну суму 1 418 329 грн.;

4) безпідставне завищення собівартості реалізованої готової продукції в частині включення до складу витрат на збут транспортних послуг по доставці зернових, що призвело до заниження фінансового результату на загальну суму 1 001 301 грн.;

5) віднесення до складу рядка 2180 звіту про фінансові результати форми 2 «Інші операційні витрати» витрат минулих періодів, що призвело до безпідставного зменшення фінансового результату до оподаткування та завищення показника рядку 2150 звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) за 2016 рік на загальну суму 1 725 356 грн.;

6) не нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість на вартість насіння соняшника, яке використане для виробництва готової продукції на давальницьких умовах, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 108 897 грн.;

7) не нарахування податкових зобов`язань на вартість насіння соняшника на суму нестачі такого насіння, яке виявлено в результаті інвентаризації, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 795 436 грн.;

8) завищення податкового кредиту на загальну суму 4 848 223 грн. по операціям з отримання транспортних послуг по доставці зернових, надання яких не підтверджено.

Судом встановлено, що контролюючим органом зроблено висновок про заниження доходів від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку, внаслідок встановлення не включення до складу інших операційних доходів вартості насіння соняшника, безоплатно отриманого від невстановлених осіб, на суму 17 707 306 грн., яке фактично придбано позивачем у фермерського господарства «Центавр Агро» на суму 6 914 512 грн., ТОВ агрофірма «Берегиня» на суму 726 857,03 грн., ТОВ «Регул-Агро» на суму 1 926 276,43 грн., фермерського господарства «Форт» на суму 326 375 грн., ТОВ «Богдан Хмельницький» на суму 369 431,60 грн., ПП «Агрофірма «Гаван» на суму 1 816 500 грн., ТОВ «Геліос-1» на суму 1 010 6652 грн., ТОВ «ВСГ «Дніпро» на суму 420 499,83 грн., ТОВ «Лан» на суму 2 996 930 грн., ПСП «Агрофірма «Росія» на суму 216 387,50 грн., ТОВ «МДМ» на суму 381 911,05 грн.

При цьому висновок контролюючого органу про безоплатність отримання насіння соняшника від зазначених контрагентів ґрунтується виключно на тому, що перевезення насіння від постачальників на адресу позивача здійснювалось ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1», ТОВ ТК «Трансервіс-1» орендованими транспортними засобами у ОСОБА_1 , проте ОСОБА_1 у поясненнях, наданих оперативному управлінню ГУ ДФС у Запорізькій області, заперечує, що вона є власником транспортних засобів. Тобто контролюючий орган вважає, що не надання транспортних послуг ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «ТК «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1» позивачу свідчить про придбання підприємством насіння соняшника, яке фактично є невідомого походження.

Також контролюючим органом зроблено висновок про безпідставне завищення собівартості реалізованої готової продукції в частині включення до складу витрат на збут транспортних послуг по доставці зернових, що призвело до заниження фінансового результату на загальну суму 1 001 301 грн., а також завищення податкового кредиту на загальну суму 4 848 223 грн. по операціям з отримання транспортних послуг по доставці зернових, надання яких не підтверджено, внаслідок нереального характеру операцій з придбання транспортних послуг у ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1», ТОВ ТК «Трансервіс-1».

Такий висновок став підставою для:

зменшення позивачу податковим повідомленням-рішенням № суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за III квартал 2016 року - на 7 655 618 грн., 2016 рік - на 8 365 358 грн., І квартал 2017 року - на 11 421 156 грн., півріччя 2017 року - на 10 481 545 грн., III квартал 2017 року - на 19 311 778 грн., 2017 рік - на 24 991 036 грн., І квартал 2018 року - на 21 534 724 грн., півріччя 2018 р. - на 13 260 856 грн., а також збільшення позивачу податковим повідомленням-рішенням № суми грошового зобов`язання з податку прибуток в розмірі 2 360 466 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 590 116,50 грн.

зменшення податковим повідомленням-рішенням № суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 2 663 560 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 1 331 780 грн., а також зменшення розміру від`ємного суми податку на додану вартість в розмірі 2 184 663 грн. податковим повідомленням-рішенням №.

Таким чином, предметом доказування є питання доведеності отримання позивачем транспортних послуг від ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1», ТОВ ТК «Трансервіс-1» з перевезення насіння соняшника.

Основним видом господарської діяльності ТОВ «Агропроінвест 08» відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (далі - ЄДР) є виробництво олії та тваринних жирів (а.с. 31-32 т. 2).

В межах господарської діяльності ТОВ «Агропроінвест 08» здійснювалась придбання сировини - насіння соняшника, яке використовувалось для виготовлення и реалізації готової продукції - олії та шроту. Виготовлена готова продукція позивачем, зокрема, поставлялась на експорт.

Судом встановлено, що ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з фермерським господарством «Центавр Агро» як продавцем договір поставки № А1341 від 15.09.2017 р. на поставку соняшника врожаю 2017 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 203-264 т.2, 1-11 т.3).

ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з ТОВ «Регул-Агро» як продавцем договір поставки № А493 від 17.03.2017 р. на поставку насіння соняшника врожаю 2017 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 158-202 т.2).

ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з фермерським господарством «Форт» як продавцем договір поставки № А1606 від 02.10.2017 р. на поставку насіння соняшника врожаю 2017 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 12-26 т.3).

ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з приватним сільськогосподарським підприємством «Агрофірма «Росія» як продавцем договір поставки № А1443 від 12.09.2016 р. на поставку насіння соняшника врожаю 2016 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 27-37 т.3).

ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з ТОВ «МДМ» як продавцем договір поставки № А2363 від 08.12.2017 р. на поставку насіння соняшника врожаю 2017 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 38-54 т.3).

ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з ТОВ «Лан» як продавцем договір поставки № А1124 від 26.08.2016 р. на поставку насіння соняшника врожаю 2016 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 55-107 т.3).

ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з ТОВ «КСГ «Днепр» як продавцем договір поставки № А1167 від 30.08.2016 р. на поставку насіння соняшника врожаю 2016 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 108-123 т.3).

ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з ТОВ «Геліос-1» як продавцем договір поставки № А1436 від 12.09.2016 р. на поставку насіння соняшника врожаю 2016 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 124-145 т.3).

ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з приватним підприємством «Агрофірма Гаван» як продавцем договір поставки № А1394 від 08.09.2016 р. на поставку насіння соняшника врожаю 2016 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 146-179 т.3).

ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з ТОВ «Богдан Хмельницький» як продавцем договір поставки № А142 від 04.02.2016 р. на поставку насіння соняшника врожаю 2016 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 180-194 т.3).

ТОВ «Агропроінвест 08» як покупцем укладено з ТОВ «Агрофірма «Берегиня» як продавцем договір поставки № А299 від 15.02.2017 р. на поставку насіння соняшника врожаю 2017 р. Здійснення поставки насіння соняшника підтверджено специфікаціями до договору, видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними; позивачем здійснена оплата придбаного товару (а.с. 195-216 т.3).

Приведеними вище договорами визначені умови поставки РСА - склад продавця (для поставки соняшника) та СРТ-порт (для поставки виготовленого шроту) згідно з Інкотермс 2010

Тобто, обов`язок щодо доставки соняшника на виробничі потужності позивача - олієпереробний завод, який розташований у м. Вільнянську Запорізької області, по пер. Матросова, 22, а також з поставки виготовленого із насіння шроту в порт призначення, покладався саме на позивача.

Для здійснення поставки насіння соняшника та поставки готової продукції до порту ТОВ «Агропроінвест 08» укладені договори оренди транспортних засобів та договори на перевозку вантажів з ТОВ «ТП «Трансервіс-1» (а.с. 11-15 т.11), ТОВ «ТК «Трансервіс-1» (а.с. 177-183 т.7), ТОВ «Трансервіс-1» (а.с. 4-10 т. 4).

Операції з надання транспортних послуг позивачу з ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «ТК «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1» щодо поставки соняшника та шроту підтверджені належним чином оформленими первинними документами: специфікаціями до договорів, актами виконаних робіт, товарно-транспортними накладними на перевезення товару (далі - ТТН), видатковими накладними, платіжними документами про оплату придбаних позивачем послуг.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 р. № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 р. за № 27/4248 (далі - Положення).

Відповідно до пунктів 5-7 цього Положення витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Згідно з п. 9 Положення не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.

Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 р. №363, зареєстрованим в Міністерства юстиції України 20.02.1998 р. за №128/2568, та Переліком документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 25.02.2009 р. № 207, визначено, що товарно-транспортна накладна є достатньою підставою для підтвердження факту та обсягу перевезення вантажу.

Зважаючи на те, що товарно-транспортні накладні, на підставі яких ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «ТК «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1» здійснювалось перевезення насіння соняшника від постачальників на завод позивача та в подальшому готової продукції до порту, оформлені із дотриманням вимог приведених вище нормативно-правових актів, такі товарно-транспортні накладні є первинними документами, які підтверджують факт та обсяг перевезення вантажу, тобто фактичне здійснення господарських операцій з придбання позивачем транспортних послуг з цих перевізників.

На є спірним питанням наявність у перевізників всіх необхідних ресурсів для здійснення господарської діяльності, в тому числі трудових та матеріальних.

Таким чином, суд доходить до висновку, що формування позивачем витрат звітного періоду за спірними господарськими операціями підтверджено відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, ці витрати здійснені для подальшого використання у власній господарській діяльності, наявні у позивача документи є первинними документами у розумінні Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».

Також суд вказує, що приведені вище обставини щодо доведеності фактичного отримання позивачем насіння соняшника від фермерського господарства «Центавр Агро», ТОВ агрофірма «Берегиня», ТОВ «Регул-Агро», фермерського господарства «Форт», ТОВ «Богдан Хмельницький», ПП «Агрофірма «Гаван», ТОВ «Геліос-1», ТОВ «КСГ «Дніпро», ТОВ «Лан», ПСП «Агрофірма «Росія», ТОВ «МДМ», а також здійснення перевезення насіння соняшника від цих суб`єктів господарювання на адресу позивачу, вказують на неправильний висновок контролюючого органу про заниження позивачем доходів від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку, внаслідок встановлення не включення до складу інших операційних доходів вартості насіння соняшника, безоплатно отриманого від невстановлених осіб.

Правомірність визначення складу витрат та доходів у звітних періодах вказує на правомірність визначення позивачем показників звіту про фінансові результати в контексті спірних господарських операцій, відповідно, висновок контролюючого органу про заниження доходів від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку, внаслідок встановлення не включення до складу інших операційних доходів вартості насіння соняшника, безоплатно отриманого від невстановлених осіб, на 17 707 306 грн., а також безпідставне завищення собівартості реалізованої готової продукції в частині включення до складу витрат на збут транспортних послуг по доставці зернових, що призвело до заниження фінансового результату на загальну суму 1 001 301 грн., є необґрунтованим.

Правомірність формування витрат та доходів обумовлює правомірність формування позивачем податкового кредиту по господарським операціям з тими самими контрагентами.

Як встановлено п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу у зазначеній редакції датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 цього кодексу у вказаній редакції податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

За положеннями п. 198.6 ст. 198 у вказаній редакції не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначається порядок складання та реєстрації податкової накладної.

Видача позивачу належним чином оформлених податкових накладних контрагентами (як постачальниками насіння соняшника, так й перевізниками) не є спірним питанням. Також не є спірним питанням факт реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отримавши податкову накладну, покупець набув право на включення суми податку, вказаній в цій накладній, до складу податкового кредиту.

В цьому випадку суми податку на додану вартість, які підлягали сплаті у зв`язку з придбанням товарів та послуг, підтверджені податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, а тому такі суми підлягають включенню до складу податкового кредиту.

Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа.

Згідно з Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Згідно зі ст. 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне здійснення спірних господарських операцій, повністю відтворюють зміст господарських операцій, містять інформацію щодо фактично здійснених господарських операцій. Зокрема, наявні в матеріалах справи первинні документи підтверджують фактичне отримання позивачем робіт (послуг) за спірними угодами, оприбуткування таких товарів, подальший рух та використання у власній господарській діяльності.

Доводи апелянта в цій частині зводяться до неврахування судом першої інстанції пояснень ОСОБА_1 , яка заперечувала той факт, що вона є власником частини транспортних засобів, за допомогою яких здійснювалось перевезення товару від постачальників до потужностей позивача перевізниками ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «ТК «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1».

Так, в поясненнях ОСОБА_1 , 1934 року народження, які надані нею на ім`я начальника оперативного управління ГУ ДФС у Запорізькій області 14.06.2018 р. (а.с. 44 т.12), вказує, що вона ніколи не мала та не має у власності транспортних засобів, ніколи не укладала ніяких договорів про надання в оренду транспортних засобів.

За приписами статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Як встановлено ч. 1 ст. 73 КАС України, належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.

Відповідно до статті 75 КАС України достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.

Згідно з 1 ст. 91 КАС України показаннями свідка є повідомлення про відомі йому обставини, які мають значення для справи.

Письмовими доказами згідно з ч. 1 ст. 94 КАС України є документи (крім електронних документів), які містять дані про обставини, що мають значення для правильного вирішення спору.

Послідовний аналіз зазначених процесуальних норм дає підстави для висновку, що пояснення свідків є належним доказом в адміністративній справі, якщо такий свідок допитаний судом саме в процесі розгляду такої адміністративної справи.

Пояснення фізичної особи, надані оперуповноваженому оперативного управління контролюючого органу, не можуть вважатися належними доказами в адміністративній справі ні як показаннями свідка, ні як письмовим доказом.

При цьому суд зауважує, що оцінку таким показанням свідків має компетенцію надавати лише суд в процесі розгляду саме кримінального провадження.

Відповідно, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про неналежність та недопустимість таких пояснень як доказу в адміністративній справі.

Крім того, суд зауважує наступне.

Судом першої інстанції правильно зазначено, що зареєстровані на ОСОБА_1 транспортні засоби використовувались перевізниками ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «ТК «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1» на підставі нотаріально посвідчених договорів оренди, які не визнані в установленому законом порядку недійсними.

Статтею 204 Цивільного кодексу України встановлено, що правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

Оскільки недійсність договорів оренди транспортних засобів прямо не встановлена законом, судом не визнавались такі договори недійсними, договори оренди транспортних засобів, укладені ОСОБА_1 , є чинними.

Відповідно, контролюючим органом не спростовано правомірність використання транспортних засобів цими підприємствами та здійснення перевезення вантажів, зокрема, за договорами, укладеними з позивачем.

Враховуючи сукупність приведених обставин, а також нормативне регулювання спірних правовідносин, суд погоджує висновок суду першої інстанції про безпідставність та повну юридичну та фактичну неспроможність висновків контролюючого органу про заниження позивачем доходів від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку, внаслідок встановлення не включення до складу інших операційних доходів вартості насіння соняшника, безоплатно отриманого від невстановлених осіб, на 17 707 306 грн., яке фактично придбано позивачем у фермерського господарства «Центавр Агро» на суму 6 914 512 грн., ТОВ агрофірма «Берегиня» на суму 726 857,03 грн., ТОВ «Регул-Агро» на суму 1 926 276,43 грн., фермерського господарства «Форт» на суму 326 375 грн., ТОВ «Богдан Хмельницький» на суму 369 431,60 грн., ПП «Агрофірма «Гаван» на суму 1 816 500 грн., ТОВ «Геліос-1» на суму 1 010 6652 грн., ТОВ «ВСГ «Дніпро» на суму 420 499,83 грн., ТОВ «Лан» на суму 2 996 930 грн., ПСП «Агрофірма «Росія» на суму 216 387,50 грн., ТОВ «МДМ» на суму 381 911,05 грн.; про безпідставне завищення собівартості реалізованої готової продукції в частині включення до складу витрат на збут транспортних послуг по доставці зернових, що призвело до заниження фінансового результату на загальну суму 1 001 301 грн., а також завищення податкового кредиту на загальну суму 4 848 223 грн. по операціям з отримання транспортних послуг по доставці зернових, надання яких не підтверджено, внаслідок нереального характеру операцій з придбання транспортних послуг у ТОВ «ТП «Трансервіс-1», ТОВ «Трансервіс-1», ТОВ ТК «Трансервіс-1».

Контролюючим органом в акті перевірки відображений висновок про не включення позивачем до складу інших операційних доходів вартості зайво відвантаженої готової продукції власного виробництва на загальну суму 544 486 грн. по операціям з надання послуг з переробки давальницької сировини, а також не нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість на вартість насіння соняшника, яке використане для виробництва готової продукції на давальницьких умовах, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 108 897 грн., занижено податок на прибуток на суму 95318 грн., завищено від`ємне значення з податку на прибуток на суму 14941 грн., завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму 108893 грн.

Облік переробки давальницької сировини здійснювався позивачем згідно з Порядком обліку сировини, матеріалів та готової продукції на підприємствах олієпереробної галузі, затвердженим наказом Мінагрополітики України від 11.09.2009 р. № 656, розділом XII якого «Облік переробки давальницької сировини» затверджено додаток №5, а саме квитанцію, в якій зазначається маса прийнятого насіння, його якість та продукція, що підлягає переданню.

Наказом ТОВ «Агропроінвест 08» №30 від 23.01.2016 р. затверджені основні форми документів в графіку руху документів для відображення господарських операцій, в тому числі додаток №5, довідка по роботі МЕЦ та розшифровка довідки по роботі МЕЦ.

Судом встановлено, що 21.08.2014 р. ТОВ «Агропроінвест 08» як виконавцем укладено з ТОВ «Птахокомплекс «Дніпровський» як замовником договір на переробку давальницької сировини № А841, за умовами якого виконавець зобов`язався виготовляти з належної замовнику давальницької сировини (насіння соняшника, бобів сої) готову продукцію - соняшникову олію нерафіновану, шрот соняшниковий, жми, олію соєву, шрот соєвий тощо (а.с. 70-77 т. 2).

Задля виконання умов договору протягом 2015 року між сторонами укладались специфікації, в яких зазначалось кількість давальницької сировини, переданої для переробки. Так, специфікацією № 8 від 31.03.2015 р. обумовлена переробка соняшника у кількості 2145,444 т (а.с. 77 т.2), специфікацією № 9 від 30.06.2015 р. передбачена переробка соняшника у кількості 2533,810 т (а.с. 78 т.2).

Виконання робіт з переробки давальницької сировини підтверджено актами виконаних робіт (надання послуг), а саме актом № 127 від 27.03.2015 р. підтверджено переробку соняшника у кількості 2145,444 т (а.с. 79 т.2), актом № 215 від 31.07.2015 р. підтверджено переробку соняшника у кількості 1149,062 т (а.с. 81 т.2).

У довідці про роботу МЕЦ за березень 2015 р. на переробку соняшника наявна інформація про переробку давальницької сировини: ПКД 2119314, виготовлення олії соняшникової у кількості 854 648 кг, шроту соняшникового у кількості 936 082 кг, лушпиння соняшнику у кількості 320 885 кг (а.с. 83 т.2).

У довідці про роботу МЕЦ за липень 2015 р. на переробку соняшника наявна інформація про переробку давальницької сировини: ПКД 1136303, виготовлення олії соняшникової у кількості 480 260 кг, шроту соняшникового у кількості 460 529 кг, лушпиння соняшнику у кількості 202 430 кг (а.с. 96 т.2).

Контролюючим органом в акті перевірки зазначено, що в березні 2015 р. позивачем перероблено для цього контрагента насіння соняшника у кількості 2 119 311 кг (виробнича вага). Після завершення процесу переробки виготовлена та передана замовнику наступна продукція: олія соняшника - 854 648 кг, шрот соняшника - 936 082 кг, лушпиння - 320 885 кг, відходи 3 категорії - 47 658 кг, всього - 2 159 273 кг, що на 39 962 кг більше, ніж перероблено сировини.

Також за змістом акту перевірки в липні 2015 р. позивачем перероблено для цього контрагента насіння соняшника у кількості 1 136 303 кг (виробнича вага). Після завершення процесу переробки виготовлена та передана замовнику наступна продукція: олія соняшника - 480 260 кг, шрот соняшника - 460 529 кг, лушпиння - 202 430 кг, відходи 3 категорії - 12 759 кг, всього - 1 155 978 кг, що на 19 675 кг більше, ніж перероблено сировини.

Тобто, висновок контролюючого органу про зайве відвантаження готової продукції за березень та липень 2015 р. ґрунтується на відомостях довідок про роботу МЕЦ.

Проте контролюючим органом не враховано, що складський облік в межах кожного договору на переробку давальницької сировини має накопичувальний характер, довідки про роботу МЕЦ за один місяць містять відомості не тільки про перероблену сировину за ці два місяці, відповідно не можуть розглядатися як облік окремо взятого місяця.

Виходячи з обставин справи, показники в складських та технологічних документах зазначаються за звітний період переробки, що дорівнює строку дії договору чи виконання конкретної заявки по об`єму сировини.

З розгорнутого розрахунку кількісних показників руху сировини та готової продукції за звітний період по взаємовідносинам з ТОВ «Птахокомплекс «Дніпровський» не встановлено факту зайво переданої продукції.

Крім того, 30.08.2017 р. ТОВ «Агропроінвест 08» як виконавцем укладено з ТОВ «СВ Райс» як замовником договір на переробку давальницької сировини № А-1242, за умовами якого виконавець зобов`язався виготовляти з належної замовнику давальницької сировини готову продукцію (а.с. 100-108 т. 2).

Квитанція на приймання до переробки давальницького насіння і розрахунку видачі належної олієпродукції форми №5 (далі - форма № 5) є додатком №3 до договору (а.с. 111 т.2)

В акті перевірки контролюючим органом зазначено, що згідно з наданими до перевірки довідками МЕЦ, форм № 5, форм № 6 «Картка аналітичного обліку продуктів переробки давальницької сировини з підприємством - замовником» 08.11.2017 р. перероблено для ТОВ «СВ Райс» насіння соняшника у кількості 83 736 кг (виробнича вага). Після завершення процесу переробки виготовлено та передано замовнику олії соняшника у кількості 35 517 кг, шроту соняшника - 37 718 кг, лушпиння - 11 549 кг, відходів 3 категорії - 431 кг, всього - 85 215 кг, тобто виготовлено готової продукції на 1 479 кг більше, ніж перероблено сировини.

Судом встановлено, що при обліку руху сировини та готової продукції в межах договору з ТОВ «СВ Райс» в розшифровці до довідки роботи МЕЦ від 08.11.2017 р. вказано про переробку 83 736 кг сировини (виробнича вага), вироблено продукції: олії - 35 517 кг, шроту - 37 718 кг, лушпиння - 11 549 кг. (а.с. 123 т.2).

Згідно з формою № 5 від 31.10.2017 р. № 214 та формою № 5 від 01.11.2017 р. № 215 замовнику належить до видачі готової продукції: олії - 35 517 кг (7 543 + 27 974), шроту - 30 480 кг (6 566 + 23 914), лушпиння - 11 549 кг (2 469 + 9 080).

Тобто, позивачем допущена помилка у кількості шроту, який має бути видано замовнику.

В розшифровці від 09.11.2017 р. позивачем скореговані показники шроту в сторону зменшення на 7 238 кг. (а.с. 125 т.2).

Таким чином, при аналізі обліку руху готової продукції за весь період дії договору по переробці давальницької сировини №А-1242, укладеного з ТОВ «СВ Райс», відсутній факт передання готової продукції більше, ніж отримано в переробку насіння соняшнику, помилка, допущена в довідці від 08.11.2017 р., виправлено вчасно та ніяким чином не вплинула на бухгалтерський та податковий обліки підприємства.

Також суд вважає за необхідне зауважити наступне.

Акти перевірки не містять опису змісту порушення, посилання на конкретні первинні документи.

Відповідно до пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами затверджено наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 р. № 727, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 р. за № 1300/27745, відповідно до пунктів 3-5 якого акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Зважаючи на відсутність в акті документальної перевірки чіткого, об`єктивного та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи опису фактів порушень щодо не включення позивачем до складу інших операційних доходів вартості зайво відвантаженої готової продукції власного виробництва на загальну суму 544 486 грн. по операціям з надання послуг з переробки давальницької сировини, а також не нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість на вартість насіння соняшника, яке використане для виробництва готової продукції на давальницьких умовах, суд приходить до висновку, що контролюючим органом порушено спосіб встановлення податкового правопорушення.

Таким чином, суд погоджує висновок суду першої інстанції про протиправність податкових повідомлень-рішень: № в частині збільшення суми грошового зобов`язання податку на прибуток підприємств на суму 95318 грн.; № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 14941 грн.; № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 108893 грн.

Контролюючим органом в акті перевірки зроблено висновок про безпідставне зменшення позивачем фінансового результату до оподаткування, а також завищення показника рядку 2150 звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) за 2015 рік на загальну суму 1 418 329 грн. внаслідок віднесення до складу рядка 2050 звіту про фінансові результати форми 2 «Собівартість реалізованої готової продукції» витрат минулих періодів.

Аналогічно відповідачем зазначено про безпідставне зменшення фінансового результату до оподаткування та завищення показника рядку 2150 звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) за 2016 рік на загальну суму 1 725 356 грн. внаслідок віднесення до складу рядка 2180 звіту про фінансові результати форми 2 «Інші операційні витрати» витрат минулих періодів.

Зазначені порушення описано відповідачем наступним чином.

На сторінках 24, 52 акту перевірки, відповідачем зазначається, що позивачем в 2015 році здійснено бухгалтерські проводки із зазначенням операції - ремонт, т.о., утримання ОФ, амортизація, заробітна плата та інше на суму 1 418 329,29 грн. та на суму 1 725 356 грн., внаслідок включення до складу собівартості реалізованої готової продукції сум витрат, які в ході перевірки не підтверджені документально.

Судом встановлено, що ТОВ «Агропроінвест 08» є правонаступником ТОВ «Біотоп Плюс», що підтверджено, зокрема, статутом підприємства (а.с. 34-45 т.2).

Передавальним актом від 01.08.2012 р. (а.с. 46-49 т.2) підтверджено прийняття ТОВ «Агропроінвест 08» від ТОВ «Біотоп Плюс» витрат в розмірі 1 725 356 грн.

В грудні 2016 р. в бухгалтерському обліку позивачем відображена наступна проводка: Дб949 -Кт39 на суму 1 725 356 грн. Ця сума витрат накопичена на рахунку 39 ТОВ «Біотоп Плюс», правонаступником якого є позивач.

Прийняті витрати частково використано у сумі 145 793,29 грн. у собівартості виготовлених послуг (Дт 23) в період з листопада 2013 року по листопад 2014 року, що було предметом попередньої планової перевірки позивача за відповідні роки їх формування.

В грудні 2016 року позивачем здійснено списання витрат, що залишилися, у розмірі 1 725 356 грн. за рахунок «Інших операційних витрат» (Дт 94).

Інструкцією про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291, визначено, що рахунок 39 «Витрати майбутніх періодів» призначено для узагальнення інформації щодо здійснених витрат у звітному періоді, які підлягають віднесенню на витрати в майбутніх звітних періодах. До витрат, облік яких ведеться на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів», відносяться витрати, пов`язані з підготовчими до виробництва роботами в сезонних галузях промисловості; з освоєнням нових виробництв та агрегатів; сплачені авансом орендні платежі; оплата страхового поліса; оплата торгового патенту; передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання тощо. За дебетом рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» відображається накопичення витрат майбутніх періодів, за кредитом - їх списання (розподіл) та включення до складу витрат звітного періоду. Аналітичний облік витрат майбутніх періодів ведеться за їх видами.

Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» визначено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшення зобов`язань.

Дії по списанню витрат та їх походження здійсненні в період їх виникнення при здійсненні господарської діяльності ТОВ «Біотоп Плюс», а в момент реорганізації ТОВ «Агропроінвест 08» згідно з передавальним балансом отримано витрати саме рахунку 39.

Зважаючи на те, що рахунок 39 є активом, позивачем обґрунтовано здійснювалось списання витрат, формування яких відбулось в попередніх періодах під час здійснення господарської діяльності ТОВ «Біотоп плюс», правонаступником якого є позивач.

Залишки в розмірі 1 418 329,29 грн., які обліковувалися по рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» станом на 01.01.2015 р., накопичені позивачем в 2014 році, ці суми використані в виробничих витратах згідно з рахунком 23 в 1 кварталі 2015 року (у січні та лютому) у витратах собівартості реалізованої продукції, що здійснено проводкою Дебет 232, Кредит -39.

Приведені обставини підтверджені відповідними розпорядчими документами (наказами підприємства) та даними бухгалтерського обліку позивача як в ході податкової перевірки, так в процесі розгляду справи.

Наказами підтверджено як підстави відображення витрат по рахунку 39, так й розподіл витрат по рахунках обліку, а також використання витрат по рахунку 39 в 1 кварталі 2015 року (а.с. 50-65 т.2).

Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», визначено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Відтак, є безпідставним висновок контролюючого органу про безпідставне зменшення позивачем фінансового результату до оподаткування, а також завищення показника рядку 2150 звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) за 2015 рік на загальну суму 1 418 329 грн., внаслідок віднесення до складу рядка 2050 звіту про фінансові результати форми 2 «Собівартість реалізованої готової продукції» витрат минулих періодів; про безпідставне зменшення фінансового результату до оподаткування та завищення показника рядку 2150 звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) за 2016 рік на загальну суму 1 725 356 грн. внаслідок віднесення до складу рядка 2180 звіту про фінансові результати форми 2 «Інші операційні витрати» витрат минулих періодів.

Стосовно висновку контролюючого органу про не нарахування податкових зобов`язань на вартість насіння соняшника (на суму нестачі такого насіння), яке виявлено в результаті інвентаризації, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 795 436 грн., суд зазначає наступне.

Контролюючий орган вказує про не нарахування позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість за товарами, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю.

Це порушення, на думку контролюючого органу, виникло внаслідок заниження податкових зобов`язань за період з 01.01.2016 р. по 30.06.2018 р. через порушення п. 198.5 ст. 198, п. 199.1 ст. 199 Податкового кодексу України у зв`язку зі списанням насіння соняшника за результатами проведеної інвентаризації виробничих потужностей.

Судом встановлено, що враховуючи сезонність роботи позивача та його технічні можливості на підставі наказу №21/1 від 08.07.2016 р. (а.с. 65 т.2) проведена інвентаризація насіння соняшника, що полягає у зачистці складів, за результатами якої складено акт від 09.07.2016 р., яким встановлено нестача (за результатами роботи за виробничий період) всього у сумі 525,250 кг. (а.с. 66-69 т.2).

Підпунктом 14.1.36. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;

Під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність (частина1 статті 3 Господарського кодексу України).

Враховуючи вид діяльності позивача (виробництво олії та тваринних жирів), судом першої інстанції обґрунтовано зазначено, що господарська діяльність позивача спрямована саме на виготовлення готової продукції у вигляді олії соняшникової та соєвої, та побічних продуктів даного виду товару, або надання послуг, пов`язаних з виготовленням даної продукції, а процес виробництва складається із системи технологічних заходів: зберігання, перероблення, завантаження/розвантаження товару та інше. Чітке розмежування дій та процесів під час такого виробництва регламентується спеціальним законодавством.

Нормативними документами, які регулюють питання ведення обліку сировини, готової продукції, для підприємств такої галузі агропромислового комплексу, є Інструкція про ведення обліку та оформлення операцій з зерном та продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємств, затверджена наказом Міністерства аграрної політики від 13.10.2008 р. № 661, (чинна на час виникнення спірних правовідносин), Норми природного убутку зерна, продуктів його переробки, насіння трав, кормів трав`яних, штучно сушених, та насіння олійних культур при зберіганні на підприємствах системи міністерства хлібопродуктів СССР, затверджені постановою №4 від 07.01.1986, Порядок обліку сировини, матеріалів та готової продукції на підприємствах олійно-жирової галузі, затверджений наказом Міністерства аграрної політики України № 656 від 11.09.2009 р., зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 03.12.2009 р. за № 1163/17179 (далі - Порядок № 656), а також державні стандарти, зокрема ДСТУ 4694:2006 «Соняшник. Олійна сировина. Технічні умови», ДСТУ 7011:2009 «Соняшник. Технічні умови», тощо.

За положення цих нормативних актів обґрунтованість втрат встановлюється відповідно до досягнутого при зберіганні та доопрацюванні поліпшення якості насіння та норм природного убутку при зберіганні.

Позивачем саме на підставі зазначених нормативних актів проведено інвентаризацію, актом якої встановлений убуток маси олійного насіння у кількості 525 250 кг, який виник внаслідок зменшення вологості, зменшення сміттєвих домішок.

Абзацом «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Оскільки списання насіння пов`язане з виробничим процесом, тобто споживається в процесі здійснення господарської діяльності та є таким, що відповідає встановленим спеціальним законодавством технологічним нормам та регламентам, суд погоджує висновок суду першої інстанції про відсутність у позивача обов`язку із нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість при списанні насіння соняшника на підставі абз. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Зважаючи на відсутність у позивача обов`язку з нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість при списанні насіння соняшника на підставі абз. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, суд вказує на відсутність у позивача обов`язку зі складання податкової накладної.

Відповідно, суд визнає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про задоволення позову.

Доводи апелянта спростовані приведеними вище висновками суду.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.06.2019 р. в справі № 280/688/19 залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.06.2019 р. в справі № 280/688/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропроінвест 08» до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття 09.12.2019 р. та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 12.12.2019 р.

Суддя-доповідач В.А. Шальєва

суддя С.В. Білак

суддя Н.І. Малиш