Справа № 520/11812/18
Суддя: Бартош Н.С.
Дата ухвалення: 2019-12-03 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 грудня 2019 р.Справа № 520/11812/18
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Бартош Н.С.,

Суддів: Григорова А.М. , Подобайло З.Г. ,

за участю секретаря судового засідання Мороза М.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий І інстанції Шляхова О.М., м. Харків) від 27.06.2019 року (повний текст складено 08.07.2019 року) по справі № 520/11812/18

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АРТПРОЕКТ"

до Головного управління ДПС у Харківській області

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ТОВ Артпроект , звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області № 1 від 14.09.2018 р., № 1 від 14.09.2018 р., № 1 від 14.09.2018 р., № 1 від 14.09.2018 р., № 1 від 14.09.2018 р., № 6 від 14.09.2018 р., № 1 від 22.10.2018 р. винесені на підставі акта перевірки № 3536/20-40-14-01-08/32677583 від 22.08.2018 р.

В обґрунтування позовних вимог зазначив, що вищенаведені податкові повідомлення-рішення суперечать вимогам чинного законодавства та прийняті поза межами повноважень контролюючого органу, які встановлені Податковим кодексом України та іншими законами України. Вважає протиправними посилання контролюючого органу на наявність податкової інформації стосовно контрагентів позивача щодо наявності кримінальних проваджень за статтями у сфері ухилення від сплати податків, фіктивного підприємництва, оскільки сам факт порушення кримінальних проваджень не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій із вищенаведеним контрагентом та не тягне за собою правових наслідків для ТОВ Артпроект . Зазначає, що податкове законодавство не ставить у залежність право ТОВ Артпроект на формування показників податкової звітності від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податків до бюджету. Зазначає також, що винесення податкового повідомлення-рішення № 1 від 22.10.2018 р. щодо відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, яке є похідним від податкових повідомлень-рішень № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, - є таким, що суперечить положенням статей 56, 58, 120-1 Податкового кодексу України, а тому також підлягає скасуванню.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2019 року по справі № 520/11812/18 позовні вимоги задоволено.

Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому наполягає на законності рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

До початку судового засідання від Головного управління ДПС у Харківській області надійшло клопотання про заміну відповідача по справі.

В обґрунтування вищезазначеного клопотання про заміну сторони вказує, що відповідно до постанови Кабінету Міністрів України № 537 від 19.06.2019 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби" утворено як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком 1, а також реорганізовано територіальні органи Державної фіскальної служби шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів Державної податкової служби за переліком згідно з додатком 2. Згідно з додатками 1 та 2 даної Постанови утворено Головне управління ДПС у Харківській області, до якого приєдналось Головне управління ДФС у Харківській області.

Наказом ГУ ДПС у Харківській області № 18 від 29.08.2019 р. розпочато виконання Головного управління ДПС у Харківській області повноважень Головного управління ДФС у Харківській області, що припиняється.

Згідно ст. 52 Кодексу адміністративного судочинства України процесуальне правонаступництво у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

На підставі вищевикладеного, суд вважає за можливе допустити заміну первісного позивача його правонаступником.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги та відзив на неї, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ Артпроект зареєстровано в якості юридичної особи 31.10.2003 року, перебуває на обліку в контролюючих органів з 24.11.2003 р., станом на 23.07.2015 р. перебував на обліку в Східній ОДПІ м. Харкова ГУ ДФС у Харківській області. У періоді, який перевірявся, ТОВ Артпроект був платником: податку на прибуток, податку на додану вартість, податку з доходів фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, єдиного соціального внеску, військового збору, рентної плати. Платником ПДВ ТОВ Артпроект зареєстровано з 14.06.2007 р.

У період з 26.07.2018 р. по 15.08.2018 р. на підставі направлень на перевірку від 25.07.2018 № 7220, 7221, 7222, 7223, 7224, 7225, виданих ГУ ДФС у Харківській області, та плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2018 рік, на підставі наказу ГУ ДФС у Харківській області від 22.06.2018 № 4535, з урахуванням наказу ГУ ДФС у Харківській області від 07.08.2018 № 5654 службовими особами ГУ ДФС у Харківській області була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ Артпроект податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, з урахуванням п. 102.1. ст. 102 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, за результатами якої складено акт № 3536/20-40-14-01-08/32677583 від 22.08.2018 р., в якому перевіряючими зафіксовані наступні порушення вимог податкового законодавства:

1) пп. 14.1.11 п.14.1 ст. 14, п.п. 134.1.1 п.134.1 ст. 134. пп. 140.5.4. п. 140.5. ст. 140 пп. 39.3.3.3. п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-УІ, (із змінами та доповненнями) з урахуванням п. 15 П(С)БО № 15 Дохід, внаслідок порушень наведених у розділі 3.1.1.1 акту перевірки встановлено заниження податку на прибуток у сумі 48532 грн., в тому числі за 1 квартал 2018 року у сумі 48532 грн.

2) п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового Кодексу України з урахуванням змін та доповнень в редакціях, що відповідають звітному періоду з урахуванням п. 9. Положеннями (стандарту) бухгалтерського обліку 9 Запаси, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999, внаслідок порушень наведених у розділах 3.1.2.1 та 3.1.2.2 акту перевірки встановлено: - заниження податку на додану вартість у загальній сумі у сумі 1541059 грн.; - завищення показника по рядку 21 декларації в податку на додану вартість за березень 2018 року у сумі 41 грн.;

3) п. 201.10 ст. 201 Кодексу, ТОВ Артпроект внаслідок не визначення податкових зобов`язань з ПДВ на суму заниження бази оподаткування податком на додану вартість з 01.01.2017 року, не виписано та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на суму ПДВ 335733,00 грн.; несвоєчасна реєстрація накладної № 89 від 31.07.2017 на суму ПДВ 286,70 грн. Затримка в 42 дні.

4) п.п. б п. 176.2 ст. 176 Податкового Кодексу України № 2755-VІ від 02.12.2010, Наказу Міністерства Фінансів України № 4 від 13.01.2015 р. Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум з утриманого з них податку податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) - надання недостовірних відомостей за формою 1ДФ за І кв. 2017 року, 1 кв. 2018 року.

5) ст. 24 Кодексу законів про працю України, вимоги Постанови Кабінету міністрів України від 15.06.2015 № 413 Про порядок повідомлення Державній фіскальній службі та її територіальним органам про прийняття працівника на роботу в частині не подання до органів Державної фіскальної служби повідомлень про прийняття працівників на роботу: підприємством було допущено до роботи працівників товариства, які працюють за основним місцем роботи без повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

6) Закону України від 23.09.1994 № 185/94-ВР Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті, зі змінами внесеними Законом України від 06.11.12 № 5480-УІ Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо розширення інструменти впливу на грошово-кредитний ринок та Постановами Національного банку України від 16.11.2012 № 475 Про зміну строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і запровадження обов`язкового продажу надходжень в іноземній валюті, від 20.11.2014 № 734, від 03.03.2015 № 160, від 03.06.2015 № 354, від 03.09.2015 № 581, від 04.12.2015 № 863, від 03.03.2016 № 140 Про врегулювання ситуації на валютному ринку України, в частині порушення законодавчо встановлених строків розрахунків по контракту № 100015/02390К від 27.03.2015 р., який укладено з ОАО "НК "РОСНЕФТЬ".

7) ст. 9 Декрету КМУ Про систему валютного регулювання і валютного контролю від 19.02.1993 № 15-93, пункту1 Указу Президента України Про невідкладні заходи щодо повернення в Україну валютних цінностей, які незаконно знаходяться за межами України від 18.06.1994 № 319/94, пункту 3 Наказу МФУ Про затвердження форми декларації про валютні цінності, доходи та майно, що належить нерезиденту України і знаходиться за її межами від 25.12.1995 № 2017, пункту 5 Порядку подання фінансової звітності, затвердженого Постановою КМУ від 28.02.20109 № 419.

Не погоджуючись із висновками перевірки, доводами та фактами, викладеними в акті 3536/20-40-14-01-08/32677583 від 22.08.2018, ТОВ Артпроект на підставі п. 86.7 ст. 86, абз. 2 п.44.7. ст. 44 ПК було подано 31.08.2018 р. заперечення на акт перевірки та додаткові документи (вх. № 31575/10 від 31.08.2018).

За результатами розгляду заперечень ТОВ Артпроект було отримано листа № 38505/10/20-40-01-17 від 11.09.2018 р., в якому контролюючим органом висновки акту перевірки залишено без змін.

Також судом першої інстанції встановлено, що 27.09.2018 р. рекомендованим листом із повідомленням про вручення поштового відправлення на адресу ТОВ Артпроект від ГУ ДФС у Харківській області надійшли податкові повідомлення-рішення № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018 та 27.09.2018, винесені на підставі акту перевірки № 3536/20-40-14-01-08/32677583 від 22.08.2018, а також рекомендованим листом із повідомленням про вручення поштового відправлення податкове повідомлення-рішення № 6 від 14.09.2018, винесене на підставі акту перевірки № 3536/20-40-14-01-08/32677583 від 22.08.2018 (т. 2 а.с. 169-173)

Вважаючи вищенаведені податкові повідомлення-рішення такими, що суперечать вимогам чинного законодавства та прийняті поза межами повноважень контролюючого органу, ТОВ Артпроект подало 05.10.2018 засобами поштового зв`язку скаргу на податкові повідомлення-рішення № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018 та 27.09.2018, № 6 від 14.09.2018.

ТОВ Артпроект 10.12.2018 р. отримано від ДФС України рішення про результати розгляду скарги № 39402/6/99-99-11-04-01-25 від 05.12.2018 р., відповідно до якого Державна фіскальна служба залишила без змін податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018 та 27.09.2018, № 6 від 14.09.2018, а скаргу без задоволення.

Крім того, 25.10.2018 ТОВ Артпроект отримано оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 1 від 22.10.2018, винесене на підставі акта перевірки № 3536/20-40-14-01-08/32677583 від 22.08.2018 (т. 1 а.с. 195).

Не погоджуючись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням №1 від 22.10.2018 ТОВ Артпроект 02.11.2018 було подано скаргу до ДФС України про перегляд вищенаведеного податкового повідомлення-рішення.

Рішенням про результати розгляду скарги № 41546/6/99-99-11-06-01-25 від 22.12.2018, яке отримано ТОВ Артпроект 26.12.2018 р. Державна фіскальна служба України залишила без змін податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області № 1 від 22.10.2018, а скаргу без задоволення.

Не погодившись з прийнятими контролюючим органом податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду першої інстанції із вищевказаними позовними вимогами.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що висновки акту перевірки є необґрунтованими та безпідставними, а податкові повідомлення-рішення, прийняті на його підставі, протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

В доводах апеляційної скарги відповідач по справі послався на те, що судом першої інстанції під час вирішення спірних правовідносин не враховано: наявність вироку відносно контрагента ТОВ «Лімна Груп» за ст. 205 КК України, неподання звітності, відкрите кримінальне провадження відносно ТОВ «Гранітбудмонтаж»; не враховано, що всупереч пп. 39.3.3.3 п.39.3 ст. 39 ПК України ні в частині дат укладення договорів, ні в частині здійснення поставок не було дотримано приписів податкового законодавства; не враховано, що не відображення сум доходів на порушення «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України фактично призвело до заниження податку, який підлягав сплаті до бюджету; не враховано порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності на 168 календарних днів; не надано документального підтвердження дати виникнення кредиторської заборгованості; не враховано перевищення ціни придбання над продажною вартістю покупних Товарів.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та відхиляє доводи апелянта, виходячи з наступного.

Що стосується податкових повідомлень-рішень № 1 та № 1 від 14.09.2018 р., суд зазначає наступне.

З матеріалів справи судом встановлено, що перевіркою виявлено порушення п. 188.1 ст.188 ПК України з урахуванням п. 9 Положеннями (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999 р., внаслідок заниження бази оподаткування податком на додану вартість на різницю між ціною придбання ТМЦ та договірною вартістю, внаслідок чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ у сумі 371491,00 грн.

Як вказав апелянт, у ході перевірки ТОВ "Артпроект" було надано в електронному вигляді та на паперових носіях Картки рахунків: 281 "Товари на складі" - за період з 01.07.15 по 31.03.18; 70 "Доходи від реалізації" - за період з 01.07.15 по 31.03.18 р.

На підставі наведених карток рахунків 281, 70, первинних документів (видаткових накладних) проведено порівняльний аналіз на предмет реалізації покупних товарів нижче ціни придбання. Перелік видаткових накладних, по яким встановлено перевищення ціни придбання над продажною вартістю покупних товарів за період, що перевіряється, наведено у додатку 12 до акта перевірки.

У ході перевірки посадовим особам підприємства було надано запит про надання пояснень з питань, що виникли в ході документальної планової перевірки платника податків від 13.08.18, та отримано відповідь від 15.08.18 вих. № 15/08-1, згідно з якою посадовою особою підприємства надано пояснення щодо перевищення ціни придбання над вартістю реалізації покупних товарів.

Перевіркою встановлені випадки реалізації товарно-матеріальних цінностей нижче ціни придбання, а саме, перевищення ціни придбання над продажною вартістю покупних товарів за перевіряємий період становить у сумі 1857458 грн., внаслідок чого перевіркою встановлено порушення п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, що призвело до збільшено податкових зобов`язань з ПДВ у сумі 371491,00 грн. за період лютий 2016 року - січень 2018 року.

Перевіркою встановлено заниження доходів по р.2120 фінансового звіту за 1 квартал 2018 року "Інші операційні доходи" у сумі 462 грн, внаслідок невключення до складу р.2120 фінансового звіту "Інші операційні доходи" безнадійної кредиторської заборгованості сумі 462 грн, яка лічилася на рахунку 631 на початок періоду, що перевірявся, і залишилася без руху на кінець періоду, що перевірявся, у сумі 462 грн по ТОВ "Європейські технології обладнання", у т.ч. за 1 квартал 2018 року у сумі 462 грн.

У ході перевірки було встановлено, що згідно з даними бухгалтерського обліку у ТОВ "Артпроект" лічилась безнадійна кредиторська заборгованість (станом на 01.01.15 та залишилась без руху станом на 31.03.18) у сумі 462 грн.

Для з`ясування дати виникнення кредиторської заборгованості ТОВ "Артпроект" було надано запит від 13.08.18 про надання пояснень та на запит від 13.08.18 було одержано пояснення з цього питання, що ТОВ "Артпроект" має заборгованість перед ТОВ "Європейські технології обладнання", однак, у зв`язку з тією обставиною, що строк позовної давності за цим зобов`язанням минув на підставі літ. а підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України ця сума є кредиторською безнадійною заборгованістю. Отже, заборгованість у сумі 462,09 грн. буде зараховано у дохід підприємства та відображено відповідно до вимог Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку зі сплатою всіх необхідних податків та зборів.

Як вказав апелянт, документального підтвердження для визначення дати виникнення кредиторської заборгованості надано не було, що на його думку свідчить про те, що перевіркою ТОВ "Артпроект" встановлено порушення вимог пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, з урахуванням п.15 П(С)БО 15 "Дохід", внаслідок чого занижено дохід на суму 462 грн. по р.2120 фінансового звіту "Інші операційні доходи" за 1 квартал 2018 року.

Перевіркою показників у р.03 декларацій "Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України встановлено заниження показників за 1 квартал 2018 року у сумі 269181,00 грн., що сталося внаслідок заниження показника по р.3.1.7 "Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг придбаних у нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), що зареєстровані у державах (на територіях) зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 ст. 39 розділу 1 Податкового кодексу України (підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України)

Апелянт вказує, що ТОВ "Артпроект" було укладено договір № 01/15/02 від 15.02.18, з нерезидентом LINKPOWER, в особі директора Деспина Хрисантоу Димитриоу. Предмет контракту: постачання нафтопродуктів. Загальна сума контракту складає 100000 дол. США. Термін дії договору: 31.01.19. Валюта платежу: дол. США. Товар: Інші спеціальні бензини, бензин-розчинник Нефрас, код товару: . Вантажовідправник та вантажоотримувач: визначається окремо на кожну партію постачання товару.

Для встановлення, що сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Податкового кодексу України, директору ТОВ "Артпроект" було надано запит від 15.08.18. та на запит від 15.08.2018 було отримано відповідь з поясненнями.

Апелянт зазначає, що з огляду на норми ст. 39 Податкового кодексу України, інформація, що наведена у поясненнях від 15.08.18 щодо порівняльного аналізу по зіставності неконтрольованих операцій встановлено, що проведений аналіз не відповідає "Методу порівняльної неконтрольованої ціни", який полягає у порівнянні ціни, застосованої у контрольованій операції, з ціною у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операцій (операціях), які фактично здійснені платником податків (іншими особами), оскільки недодержані умови зіставності передбачені пп. 39.3.3.3, а саме: "Порівняння ціни контрольованої операції з ціною зіставних неконтрольованих операцій проводиться на підставі інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, зокрема інформації про ціни на найближчу до дня здійснення контрольованої операції, а саме: ТОВ "Артпроект" здійснено порівняння операцій, які було здійснено підприємством у різні податкові періоди та умови договорів значно відрізняються.

Таким чином, перевіркою зроблено висновок, що ТОВ "Артпроект" не додержані вимоги підтвердження витрат за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки", відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Податкового кодексу України, але без подання звіту.

На підставі цього, перевіркою зроблено висновок щодо порушення платником податків вимог пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено показники р.03 "різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -)" у сумі 269161 грн за 1 квартал 2018 року.

Також, перевіркою зроблено висновки про ненарахування податкових зобов`язань з ПДВ по операціям з реалізації товару в адресу невстановлених осіб у результаті заниження

податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 1169609 грн, що призвело до заниження ПДВ у сумі 1169568 грн та завищення показника по рядку 21 декларації з податку на додану вартість "суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду" за березень 2018 року у сумі 41 грн.

У ході проведення перевірки була наявна наступна податкова інформація відносно контрагентів, в адресу яких ТОВ "Артпроект" здійснювало документальне оформлення операцій з реалізації товару, а саме: ТОВ "ЛІМНА-ГРУП" та ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ".

По ТОВ "ЛІМНА-ГРУП" в акті перевірки наявна інформація з Єдиного державного реєстру судових рішень, а саме: вирок по справі № 753/3503/18 (провадження № 1-кп/753/1075/18 від 07.05.18), ухвала по справі № 752/12734/18 (провадження № 1-кс/752/5387/18); ухвала по справі № 752/12734/18 (провадження № 1-кс/752/5982/18).

По ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" в акті перевірки наявна інформація з Єдиного державного реєстру судових рішень, а саме: ухвала по справі № 552/4726/17 (провадження № 1-кс/552/1473/17) від 28.07.17; ухвала по справі № 757/37562/17-к від 03.07.17. Згідно з інформацією з реєстру облікових карток суб`єктів фіктивного підприємництва в АІС "Податковий блок" встановлено, що по ТОВ "ЛІМНА-ГРУП" наявна інформація по ознаці - зареєстровано (перереєстровано) у органах державної реєстрації з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління підставним (неіснуючим), померлим, безвісти зниклим особам або таким особам, що не мали наміру провадити фінансово-господарську діяльність або реалізовувати повноваження.

Згідно з базою даних АІС "Податковий блок" встановлено, що протягом періоду, за який було придбано ТМЦ (газ вуглеводневий скраплений), вони у подальшому не реалізовувались.

У ході проведеного аналізу встановлено, що податкові розрахунки суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма № 1-ДФ) за 2 квартал 2017 року, 3 квартал 2017 poку не подавались. Декларація з податку на прибуток та фінансовий звіт за півріччя 2017 року не подано, що на думку перевіряючих свідчить про те що у ТОВ "ЛІМНА-ГРУП" фінансово-господарської діяльності не проводилась, оскільки не декларувались доходи співробітників. Дослідження подальшої ланки постачання товару, який документально оформлено як придбаний ТОВ "ЛІМНА-ГРУП" у ТОВ "Артпроект", згідно з базою даних АІС "Податковий блок" встановлено, що протягом періоду, за який було придбано ТМЦ (газ вуглеводневий скраплений), у подальшому не реалізовувались.

Відповідно до вимог Податкового кодексу України зберігання підакцизних товарів можливе лише за наявності акцизних складів, інформація про які підприємством подається до фіскальної служби, а згідно з інформаційними базами ДФС, інформація про наявність акцизних складів у ТОВ "ЛІМНА-ГРУП" - відсутня.

Крім того, апелянт вказав, що у ТТН № Р255/2 від 29.05.17, ТТН № Р255/1 від 29.05.17, ТТН № Р222/1 від 12.05.17, ТТН № Р222/2 від 12.05.17, зазначено, що автомобільний перевізник є ТОВ "ЛІМНА-ГРУП", проте підприємством фінансова звітність не подавалась що може свідчити про відсутність основних засобів, у т.ч. транспортних засобів, а згідно з податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, не встановлено придбання послуг зі зберігання товарів, перевезення, навантаження та розвантаження, а також не встановлено оренди основних засобів.

Аналізом інформаційних баз ДФС (у додатку 5 до декларації з ПДВ відсутні операції ТОВ "ЛІМНА-ГРУП" з неплатниками ПДВ; податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма №1-ДФ) не подавався, що на думку апелянта свідчить про те, що ТОВ "ЛІМНА-ГРУП" не здійснювало придбання послуг з оренди транспортних засобів, складських приміщень у неплатників, фізичних осіб підприємців або фізичних осіб та за відсутністю складських та транспортних засобів не могло здійснювати реалізацію газу вуглеводневого скрапленого.

Податковим органом зазначено, що протягом періоду з 22.01.16 до 17.03.17 керівником вказаного товариства та особою, що має право підпису, засновником був ОСОБА_1 .

Також зазначено, згідно з вироком по справі № 753/3503/18 від 07.05.18 Дарницького районного суду м. Києва вказану особу визнано винним у скоєнні злочину, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України та призначено йому покарання у вигляді штрафу в розмірі 51000 грн. та звільнено від відбування покарання на підставі ст. 1 п. "в" Закону України "Про амністію у 2016 році".

В акті перевірки встановлено, що викладене свідчить про нереальність господарської операції з придбання ТОВ "ЛІМНА-ГРУП" газу вуглеводневого скрапленого у ТОВ "Артпроект" оскільки транспортування товару неможливе у зв`язку з відсутністю транспортних засобів у ТОВ "ЛІМНА-ГРУП", зберігання неможливе у зв`язку з відсутністю складських приміщень у ТОВ "ЛІМНА-ГРУП", реалізація газу вуглеводневого скрапленого ТОВ "ЛІМНА-ГРУП" не здійснювало.

По взаємовідносинам ТОВ "Артпроект" з ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" за період взаємовідносин вересень 2016 - жовтень 2016 року на суму неправомірно сформованих податкових зобов`язань у сумі 986275,76 грн. встановлено наступне.

Дослідженням подальшої ланки постачання товару, який документально оформлений як придбаний ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" у ТОВ "Артпроект", згідно з базою даних АІС "Податковий блок" встановлено, що протягом періодів, за які було придбано ТМЦ (газ вуглеводневий скраплений), вони у подальшому не реалізовувались.

У ході проведеного аналізу встановлено, що згідно з податковим розрахунком суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма №1-ДФ) за 3 квартал 2016 року, 4 квартал 2016 року не подавались.

Декларація з податку на прибуток та фінансовий звіт за 3 квартал 2016 року та за 2016 рік не подано, що свідчить про те, що ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" фінансово-господарської діяльності не проводило, оскільки не декларувало доходи співробітників. Дослідження подальшої ланки постачання товару, який документально оформлений як придбаний ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" у ТОВ "Артпроект", згідно з базою даних АІС "Податковий блок" встановлено, що протягом періоду, за який було придбано ТМЦ (газ вуглеводневий скраплений), вони у подальшому не реалізовувались.

Відповідно до вимог Податкового кодексу України зберігання підакцизних товарів можливе лише за наявності акцизних складів, інформація про які підприємством подається до фіскальної служби, а згідно з інформаційними базами ДФС, інформація про наявність акцизних складів у ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" - відсутня.

Крім того, апелянт вказує, що у ТТН № Р253 від 15.09.16; ТТН № Р275/1 від 21.09.16; ТТН №Р275/2 від 21.09.16; ТТН № Р275/3 від 21.09.16; ТТН № Р275/4 від 21.09.16, ТТЦ № Р283/1 від 27.09.16, ТТН № Р283/2 від 27.09.16, ТТН № Р283/3 від 27.09.16, ТТН № Р283/4 від 27.09.16, ТТН № Р283/5 від 27.09.16, ТТН № Р312/1 від 10.10.16, ТТН № Р312/2 від 10.10.16 ТТН № Р318/3 від 11.10.16, ТТН № Р318/2 від 11.10.16, ТТН № Р318/1 від 11.10.16, зазначено, що автомобільний перевізник є ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ", проте підприємством фінансова звітність не подавалась, що може свідчити про відсутність основних засобів, в тому числі транспортних засобів, а згідно з податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, не встановлено придбання послуг зі зберігання товарів, перевезення, навантаження та розвантаження, а також не встановлено оренди основних засобів.

Згідно з аналізом інформаційних баз ДФС у додатку 5 до декларацій з ПДВ відсутні операції ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" з неплатниками ПДВ, податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма №1-ДФ), що свідчить про те, що ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ". не здійснювало придбання послуг з оренди транспортних засобів, складських приміщень у неплатників, фізичних осіб підприємців або фізичних осіб та за відсутністю складських приміщень та транспортних засобів не могло здійснювати реалізацію газу вуглеводневого скрапленого.

Викладене, на думку податкового органу, свідчить про нереальність господарської операції з придбання ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" газу вуглеводневого скрапленого у ТОВ "Артпроект", оскільки транспортування товару неможливе у зв`язку з відсутністю транспортних засобів у ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ", зберігання неможливе у зв`язку з відсутністю складських приміщень у ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ", реалізація Газу вуглеводневого скрапленого ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" не здійснювалась.

З огляду на наведене, перевіркою встановлено відсутність фактичного постачання ТОВ "Артпроект" газу вуглеводневого скрапленого паливного для комунально-побутового споживання у адресу підприємств ТОВ "ЛІМНА-ГРУП", ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ".

Згідно з розділом Суб`єкти фіктивного підприємництва АІС "Податковий блок" та інформації, наявної в Єдиному державному реєстрі судових рішень встановлено, що зазначені СГД є суб`єктами фіктивної підприємницької діяльності. Інформація щодо кримінального провадження за ст. 205 КК України відносно ТОВ "ЛІМНА-ГРУП", ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" наявна у відкритому доступі.

На підставі зазначеного, перевіряючими зроблено висновки про факти реалізації на користь невстановлених осіб, у результаті чого порушено п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, встановлено заниження податкових зобов`язань на загальну суму 1169609 грн.

З приводу виявлених порушень податкового законодавства у цій частині, суд зазначає наступне.

Що стосується виявленого порушення в частині заниження доходів по рядку 2120 Фінансового звіту за І кв. 2018 року «Інші операційні доходи» у сумі 462 грн., внаслідок не включення до складу рядка 2120 Фінансового звіту за І кв. 2018 року «Інші операційні доходи» безнадійної кредиторської заборгованості у сумі 462 грн., яка лічилась на рахунку 621 на початок періоду, що перевірявся і залишилась без руху на кінець періоду, що перевірявся у сумі 462 грн. по взаємовідносинах з ТОВ «Європейські технології обладнання», судовим розглядом встановлено, що 11.03.2013 р. на банківський рахунок ТОВ «Європейські технології обладнання» позивачем перерахована сума у розмірі 6097,12 грн. В свою чергу, 11.03.2013 р. постачальником ТОВ «Європейські технології обладнання» було реалізовано ТОВ "Артпроект" товар на загальну суму 6559,30 грн., в т.ч ПДВ 1093,20 грн. Таким чином кредиторська заборгованість ТОВ "Артпроект" у розмірі 462,00 грн. виникла 11.03.2013 р., що підтверджується видатковою накладною № 170 від 11.03.2013 р.

Відповідно до ч. 1 ст. 264 Цивільного кодексу України перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов`язку.

Після переривання перебіг позовної давності починається заново. Час, що минув до переривання перебігу позовної давності, до нового строку не зараховується.

Судовим розглядом встановлено, що 01.07.2015 р. на юридичну адресу ТОВ «Європейські технології обладнання» засобами поштового зв`язку направлено лист із визнанням кредиторської заборгованості та проханням відстрочити терміни оплати у зв`язку із скрутним матеріальним становищем. Таким чином, строк позовної давності відповідно до ст. 264 Цивільного кодексу України було перервано визнанням ТОВ "Артпроект" свого боргу.

Враховуючи те, що строк позовної давності із урахуванням переривання строків позовної давності сплив 01.07.2018 р., станом на 13.08.2018 р. (на дату письмового запиту контролюючого органу), кредиторська заборгованість перед ТОВ «Європейські технології обладнання» визнана безнадійною та була зарахована в дохід підприємства і відображена відповідно до вимог Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку в ІІІ кварталі 2018 року, який не входить до періоду, яким охоплюється перевірка, що підтверджується поданням відповідної фінансової звітності підприємством.

Вищенаведене спростовує твердження щодо заниження ТОВ "Артпроект" показників у рядку 01 декларації(й) «Дохід від будь-якої діяльності (з вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за І кв. 2018 року у сумі 462 грн. та показника у рядку 02 декларацїї(й) «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» за І кв. 2018 року у сумі 462 грн., а також заниження доходів по рядку 2120 Фінансового звіту за І кв. 2018 року «Інші операційні доходи» у сумі 462 грн.

Що стосується твердження контролюючого органу про порушення підприємством позивача п. 140.5.4 п. 140.5. ст. 140, п. 39.3.3.3 п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України, суд зазначає наступне.

Відповідно до пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПК цього Кодексу), придбаних у нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб-нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Вимоги цього пункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки», відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.

При цьому, якщо ціна придбання товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг перевищує ціну, визначену за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки».

Судовим розглядом встановлено, що в І кварталі 2018 року ТОВ "Артпроект" було придбано у нерезидента Linkpower Limited, який зареєстрований у Республіці Кіпр, товар: «Інші спеціальні бензини, нафтовий розчинник НЕФРАС С2-80/120» за зовнішньоекономічним контрактом № 01/15/02 від 15.02.2018 р.

Відповідно до Переліку держав (територій), які відповідають критеріям встановленим підпунктом 39.2.1.1. підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, затвердженому Постановою Кабінету Міністрів України № 1045 від 27.12.2017 до таких держав віднесено Республіку Кіпр.

У зв`язку з цим, ТОВ "Артпроект" було проведено аналіз податкового законодавства щодо належності вищенаведеної господарської операції із резидентом Республіки Кіпр на предмет відповідності критеріям контрольованої операції.

Відповідно до пункту в) пп. 39.2.1.1 пп. 39.2.1 п.39.2 ст. 39 ПК України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств, а саме: господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, або які є резидентами цих держав.

В той же час, відповідно до пп. 39.2.1.7 пп. 39.2.1 п.39.2 ст. 39 ПК України господарські операції, передбачені пунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови: річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік; обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Таким чином, визначення належності господарських операцій до контрольованих здійснюється за підсумками податкового (звітного) року з урахуванням річного доходу платника податків та вартісного обсягу господарських операцій з нерезидентом, зареєстрованим у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 пп. 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Враховуючи вищевикладене, господарська операція ТОВ "Артпроект" з Linkpower Limited (Республіка Кіпр) не є контрольованою в розумінні пп. 3.2.1.1 пп. 39.2.1 п.39.1 ст. 39 ПК України.

У зв`язку із цим та з метою визначення можливості застосування положень абзацу 2 пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України до господарської операції ТОВ "Артпроект" з Linkpower Limited (Республіка Кіпр) проведено аналіз витрат за господарською операцією відповідно до методів, визначених за принципом «витягнутої руки», відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 39.1.1. п. 39.1 статті 39 ПК України платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначити обсяг його оприбуткованого прибутку відповідно до принципу «витягнутої руки»

Обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу «витягнутої руки», якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях (пп.39.1.3. п. 39.1 статті 39 ПК України).

Встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств (пп.39.1.4. п. 39.1 статті 39 ПК України).

Відповідно до пп. 39.2.1.6 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України неконтрольовані операції - будь-які господарські операції не передбачені підпунктами 39.2.1.1 і підпункту 39.2.1 пункту 39.1 ст. 39 ПК України, що здійснюються між непов`язаними особами.

Згідно із пп. 39.2.2.1 пп. 39.2.2. п.39.2 ст. 39 ПК України для цілей цього Кодексу контрольовані операції визнаються зіставними з неконтрольованими, якщо немає значних відмінностей між ними, що можуть істотно вплинути на фінансовий результат під час застосування відповідного методу трансфертного ціноутворення і такі відмінності можуть бути усунені шляхом коригування умов та фінансових результатів контрольованої та неконтрольованої операції для уникнення впливу таких відмінностей на зіставність.

Аналіз зіставності умов контрольованої і неконтрольованих операцій здійснювався відповідно до пп. 39.2.2.2 - пп. 39.2.2.7 пп. 39.2.2. п. 39.2 ст. 39 ПК України з урахуванням коментарів та роз`яснень Державної фіскальної служби України щодо трансфертного ціноутворення, розміщені за посиланням (http://sfs.gov.ua/divalnist-/transfertne-tsinoutvorenn/). Керівництва Організації Економічного Співробітництва і розвитку з трансфертного ціноутворення для транснаціональних корпорацій та податкових органів, а також Практичного керівництва ООН щодо трансфертного ціноутворення.

Відповідно до пп. 39.2.2.2 пп. 39.2.2. п. 39.2 ст. 39 ПК України під час визначення зіставності операцій аналізуються такі елементи контрольованої та зіставних операцій: характеристика товарів, робіт. послуг), які є предметом операцій: функції, які виконуються сторонами операцій, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції (функціональний аналіз):

стала практика відносин та умови договорів, укладених між сторонами операцій, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

бізнес-стратегії сторін операцій (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

У разі відсутності або недостатності інформації про окремі неконтрольовані операції для визначення показників рентабельності може використовуватись фінансова інформація юридичних осіб, які здійснюють діяльність, зіставну із контрольованою операцією за умови наявності інформації про те, що зазначені юридичні особи не здійснюють операції з пов`язаними особами.

Визначення зіставності юридичних осіб здійснюється з урахуванням їх галузевої специфіки та відповідних видів діяльності, що здійснюються ними в зіставних з контрольованою операцією економічних (комерційних) умовах.

Відповідно до пп. 39.2.2.з пп. 39.2.2. п. 39.2 ст. 39 ПК України визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції може здійснюватися, зокрема, але не виключно, за результатами аналізу; кількості товарів, обсягу виконаних робіт (наданих послуг); строків виконання господарських зобов`язань; умов проведення платежів під час здійснення операції; офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, у разі використання такої валюти у розрахунках під час здійснення операції, зміни такого курсу; розміру звичайних надбавок чи знижок до ціни товарів (робіт, послуг), зокрема знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами споживчих якостей, закінченням (наближенням дати закінчення) строгу зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; розподілу прав та обов`язків між сторонами операції, визначених за результатами функціонального аналізу.

Аналіз функцій, які виконуються сторонами операції, піл час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої та неконтрольованих операцій може проводитися з урахуванням матеріальних та нематеріальних активів, що перебувають у розпорядженні сторін операції та використовуються в цілях отримання доходу.

До таких функцій, зокрема, але не виключно, належать: дизайн і технологічне розроблення товарів; виробництво товарів; складення товарів чи їх компонентів; монтаж та/або установлення обладнання; проведення науково-дослідних та дослідно-конструкторських робіт; придбання товарно-матеріальних цінностей; здійснення оптового чи роздрібного продажу; надання послуг з ремонту, гарантійного обслуговування; маркетинг, реклама товарів (робіт, послуг); зберігання товарів; транспортування товарів; страхування; надання консультацій, інформаційне обслуговування; ведення бухгалтерського обліку; юридичне обслуговування; надання персоналу; надання агентських, довірчих, комісійних та інших подібних посередницьких послуг з продажу товарів (робіт, послуг); здійснення контролю якості; навчання та/або професійна підготовка, перепідготовка або підвищення кваліфікації персоналу; організація збуту товарів (робіт, послуг) із залученням третіх осіб, які мають досвід відповідної роботи; здійснення стратегічного управління, у тому числі визначення цінової політики, стратегії виробництва та реалізації товарів (робіт, послуг), обсягів продажу та асортименту товарів (робіт, послуг), їх споживчих якостей, а також здійснення оперативного управління.

Відповідно до пп. 39.2.2.5 пп.39.2.2. п.39.2 ст. 39 ПК України під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції також можуть враховуватися ризики сторін операції, пов`язані з провадженням господарської діяльності, що впливають на умови операції, зокрема, але не виключно, такі: виробничі ризики, включаючи ризик неповного завантаження виробничих потужностей; ризик зміни ринкових цін на придбані матеріали та вироблену продукцію внаслідок зміни економічної кон`юнктури, інших ринкових умов; ризик знецінення виробничих запасів, втрати товарами споживчих якостей; ризики, пов`язані із втратою майна чи майнових прав; ризики, пов`язані із зміною офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, процентних ставок, кредитні ризики; ризик, пов`язаний з відсутністю результатів проведення науково-дослідних та дослідно-конструкторських робіт; інвестиційні ризики, пов`язані з можливими фінансовими втратами внаслідок помилок, допущених під час здійснення інвестицій, включаючи вибір об`єкта інвестування; ризик заподіяння шкоди навколишньому природному середовищу; підприємницькі (комерційні) ризики, пов`язані із здійсненням стратегічного управління, включаючи цінову політику та стратегію виробництва і реалізації товарів (робіт, послуг); ризик зниження рівня споживчого попиту на товари (роботи, послуги).

Згідно з пп. 39.2.2.6 пп. 39.2.2. п. 39.2 ст. 39 ПК України під час визначення зіставності характеристик ринків товарів (робіт, послуг) можуть враховуватися, зокрема, але не виключно, такі фактори: географічне місцезнаходження ринків та їх обсяги; наявність конкуренції на ринках, відносна конкурентоспроможність продавців та покупців на ринку; наявність на ринку однорідних (подібних) товарів (робіт, послуг); попит та пропозиція на ринку, а також купівельна спроможність споживачів; рівень державного регулювання ринкових процесів; рівень розвитку виробничої і транспортної інфраструктури; інші характеристики ринку, що впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Відповідно до пп. 39.2.2.7 пп. 39.2.2. п. 39.2 ст. 39 ПК України, під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції може проводитися аналіз комерційних стратегій сторін операцій, до яких, зокрема, але не виключно, належать стратегії, спрямовані на оновлення та удосконалення власної продукції, вихід на нові ринки збуту товарів (робіт, послуг).

З аналізу положень пп. 39.2.2.2 - пп. 39.2.2.7 пп. 39.2.2. п. 39.2 ст. 39 ПК України випливає те, що з метою визначення умов зіставності контрольованої і неконтрольованої господарської операції платнику податків достатньо проаналізувати основні умови господарських операцій про які йде мова в пп. 39.2.2.2 пп. 39.2.2. п. 39.2 ст. 39 ПК України, оскільки вимоги пп. 39.2.2.3-39.2.2.7 пп. 39.2.2. п.39.2 ст. 39 ПК України несуть рекомендаційний характер і можуть враховуватись і застосовуватись платником за його бажанням.

Положення пп. 39.2.2.3 - пп.39.2.2.7 пп. 39.2.2. п.39.2 ст. 39 ПК України не є тими мінімальними критеріями за якими господарські операції можуть визначатись зіставними чи ні, про що свідчить застосування законодавцем в диспозиції статей таких словосполучень, як «можуть враховуватись, зокрема, але не виключно», «може проводитись» тощо. Тобто якщо при аналізі основних умов господарських операцій для цілей застосування абз. 2 пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України досягається мета зіставності контрольованої і неконтрольованої господарської операції, тобто немає значних відмінностей між ними, що можуть істотно вплинути на фінансовий результат під час застосування відповідного методу трансфертного ціноутворення і такі відмінності можуть бути усунені шляхом коригування умов та фінансових результатів контрольованої та неконтрольованої операції, то немає ніякого змісту в аналізі всіх без виключення критеріїв визначених в пп. 39.2.2.3-39.2.2.7 пп. 39.2.2. п. 39.2 ст. 39 ПК України.

В ході судового розгляду справи встановлено, що контролюючим органом було надано запит від 15.08.2018 р. (як вказав позивача запит наданий в останній день перевірки за півтори години до її закінчення), в якому вказувалося про необхідність надати у термін до 18 год 00 хв 15.08.2018 р. для огляду оригінали наступних документів: письмову інформацію якою, у відповідності до пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України, підтверджуються витрати за цінами визначеними, за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Податкового кодексу України.

Проте, у наданому запиті контролюючим органом не конкретизовано, про яку саме письмову інформацію йде мова, як вона має виглядати та які критерії до такої інформації висуваються. В свою чергу, ТОВ "Артпроект" було надано для аналізу та порівняння копії, які були вилучені зі справ товариства під опис, контрактів, додатків, змін, інвойсів, заявок та інших документів, які супроводжували господарські операції між нерезидентом Linkpower Limited, зареєстрованим у Республіці Кіпр, яка включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 пп. 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу та нерезидентом ОАО «НК «РОСНЕФТЬ» (Російська Федерація) господарські операції з яким не визнаються контрольованими.

Суд зазначає, що в наданих податковому органу документах в повній мірі відображаються основні критерії зіставності фінансових та комерційних умов господарських операцій, які визначені пп. 39.2.2.2-39.2.2.7 пп. 39.2.2. п. 39.2 ст. 39 ПК України. В свою чергу, як в доводах апеляційної скарги так і під час надання пояснень в судовому засіданні, відповідач не конкретизує, в чому саме полягає недодержання ТОВ "Артпроект" вимог підтвердження витрат за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки", відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Податкового кодексу України, але без подання звіту.

Відповідно до пп. 39.1.3 п. 39.1 ст. 39 ПК України встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» здійснюється за одним із таких методів: порівняльної неконтрольованої ціни, ціни перепродажу, «витрати плюс», чистого прибутку, розподілення прибутку.

Згідно з пп. 39.3.2.1. пп.39.3.2 п. 39.2 ст. 39 ПК України, відповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" визначається за допомогою застосування методу трансфертного ціноутворення, який є найбільш доцільним до фактів та обставин здійснення контрольованої операції.

Найбільш доцільний метод трансфертного ціноутворення обирається з урахуванням таких критеріїв: доцільності обраного методу відповідно до характеру контрольованої операції, що визначається, зокрема, на основі результатів функціонального аналізу контрольованої операції (з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і понесених ризиків); наявності повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціноутворення; ступеня зіставності між контрольованими і неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань зіставності, якщо такі застосовуються, які можуть використовуватися для усунення розбіжностей між такими операціями.

Платник податку з урахуванням зазначених критеріїв використовує будь-який метод, який він вважає найбільш доцільним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни.

Відповідно до пп. 39.3.3.1 п. 39.3.3 п 39.1 ст. 39 ПК України метод порівняльної неконтрольованої ціни полягає у порівнянні ціни, застосованої у контрольованій операції, з ціною у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях), які фактично здійснені платником податків (іншими особами) або на підставі інформації, отриманої з джерел, визначених підпунктом 39.5.3 пункту 39.5 цієї статті.

Порівняння ціни контрольованої операції з ціною зіставних неконтрольованих операцій проводиться на підставі інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, зокрема інформації про ціни на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату (пп. 39.3.3.3 п.39.3.3 п 39.1 статті 39 ПК України).

Судовим розглядом встановлено, що з метою визначення зіставності позивачем були проаналізовані усі елементи контрольованої та зіставних операцій визначені пп. 39.2.2.2 - пп.39.2.2.5 пп.39.2.2. п.39.2 ст. 39 ПК України та вибрано найбільш доцільний метод встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки».

З урахуванням вищевикладеного ТОВ "Артпроект" було обрано метод порівняльної неконтрольованої ціни та застосовано його у порівнянні ціни, застосованої у контрольованій операції, з цінами зіставних неконтрольованих операцій, які фактично здійснені ТОВ "Артпроект" із ОАО «НК «РОСНЕФТЬ» (Російська Федерація) за період з 01.01.2017 р. по 31.01.2018 р.

Під час судового розгляду справи встановлено, що основним критерієм для формування ціни в господарських операціях, що були наведені представником позивача, є те, що ціна є формульною, тобто не є фіксованою, а тому є залежною від котирувань, які склалися на міжнародному ринку ідентичних товарів. Саме на формулу ціни, яка визначається як середнє арифметичне із середніх значень котирувань за місяць відвантаження вказаних у Platt's Еur MRTS Naptha CIF NWE/ARA плюс премія до формули ціни, визначена у відповідному додатку. Тобто, щоб об`єктивно порівняти ціни слід брати вибірку цін яка складається із середніх арифметичних цін за конкретний календарний місяць відвантаження.

Ціни нафтового розчиннику НЕФРАС в операціях між позивачем та Linkpower Limited знаходяться в межах діапазону ринкових цін на момент здійснення операцій.

Для порівняння підприємством позивача були обрані саме ці операції у зв`язку із тим, що у співставних операціях наявне формульне ціноутворення за результатами котирувального місяця, а тому максимальної наближеності порівняних умов можна досягти лише порівнявши господарські операції ТОВ "Артпроект" із ОАО «НК «РОСНЕФТЬ» за період 01.01.2017 р. - 31.01.2018 р.

На підставі цього, суд зазначає, що відповідно до абз. 2 пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України фінансовий результат податкового (звітного) періоду не підлягає коригуванню у зв`язку із тим, що операція не є контрольованою та сума витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки», відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу.

Крім того, судовим розглядом встановлено, що господарська операція із резидентом Республіки Кіпр Linkpower Limited відбувалась у березні 2018 року. Товар: інші спеціальні бензини, бензин-розчинник НЕФРАС С2-80/120 було розмитнено за попередньою ціною 650,2503 дол.США/т і доставлено на станцію призначення 21.03.2018 р. за тимчасовою митною декларацією ТФ 903130/2018/001881, однак у зв`язку із тим, що відповідно до умов договору остаточна ціна формується на підставі обрахунку середнього арифметичного котирувань за календарний місяць відвантаження, тобто за всі дні місяця, коли проведено відвантаження, то остаточна ціна на товар була визначена тільки в квітні 2018 року. У зв`язку із чим проведено остаточне розмитнення 07.04.2018 р. за митною декларацією № 903130/2018/002319 6 за ціною 681,44 дол.США/т, тобто факт розмитнення за остаточною ціною відкоригував загальну суму господарської операції.

Наведене свідчить про те, що фінансовий результат І кварталу 2018 року не мав взагалі коригуватись у зв`язку із тим, що факт визначення остаточної ціни відбувся вже в II кварталі 2018 року, а тому неправомірними є висновки щодо заниження податку на прибуток за І квартал 2018 року на суму 269161,00 грн, яка обрахована за попередньою, тобто не остаточною ціною.

Факт отримання кінцевої ціни товару є важливим, оскільки до визначення остаточної ціни на товар, такий товар перебуває на території України під тимчасовою вантажною митною декларацією, тобто у платника податків виникає обов`язок щодо остаточного розмитнення товару в місці його знаходження, відповідно до вимог Митного кодексу України та Податкового кодексу України. Остаточна ціна товару впливає на розмір сплачених митних платежів, які після остаточного розмитнення коригуються в податковому періоді в якому відбулись такі зміни.

Таким чином, посилання контролюючого органу на те, що уточнення вартості товару в подальшому не передбачено пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України є такими, що протирічать вимогам чинного законодавства України.

Крім того, наказом Міністерства фінансів України № 887 від 14.11.2018 р. затверджено «Узагальнюючу податкову консультацію щодо застосування пунктів 140.5.4, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 ПК України стосовно визначення податкового (звітного) періоду для коригування фінансового результату для оподаткування» згідно із змістом якої визначено, що «...відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Пунктом 140.5 статті 140 Кодексу визначено різниці, на які коригується фінансовий результат до оподаткування податкового (звітного) періоду, зокрема: підпунктом 140.5.4 цього пункту передбачено, що фінансовий результат збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 Кодексу), придбаних у: неприбуткових організацій, внесених до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого придбання, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ і неприбуткової організації, яка є об`єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об`єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону; нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб-нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Кодексу; нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту «г» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.

Вимоги підпунктів 140.5.4 і 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 Кодексу не застосовуються платником податку до операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 Кодексу. Також вимоги цих підпунктів не застосовуються платником податку, якщо операції не є контрольованими та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 Кодексу, але без подання звіту.

Отже, для виконання вимог абзаців третього та четвертого підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Кодексу платнику податку необхідно визначити чи є здійснена операція контрольованою. У разі, якщо операція не може бути ідентифікована як контрольована, платник податку повинен: виконати процедуру підтвердження суми витрат за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до статті 39 Кодексу, і у разі, якщо ціна придбання товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг перевищує їх ціну, визначену за принципом «витягнутої руки», здійснити коригування фінансового результату до оподаткування на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки» або здійснити коригування фінансового результату до оподаткування на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг.

Правила контролю за трансфертним ціноутворенням контрольованих операцій визначено статтею 39 Кодексу.

Одним з критеріїв визнання операцій контрольованими є одночасне виконання таких умов: річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік; обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік (підпункт 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.1 статті 39 Кодексу).

Отже, для цілей визнання операції контрольованою платнику податку необхідно використовувати дані бухгалтерського обліку за відповідний звітний (податковий) рік, у якому проводилися такі господарські операції. Таким чином, оскільки вартісні критерії визнання операції (операцій) контрольованою для цілей виконання вимог статті 39 Кодексу обраховуються за результатами податкового (звітного) року, то коригування фінансового результату до оподаткування за операціями з нерезидентами, визначеними в абзаці третьому та четвертому підпункту 140.5.4 і підпункту 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 Кодексу, здійснюються за результатами податкового (звітного) року та відображаються у податковій декларації з податку на прибуток підприємств за податковий (звітний) рік.

Таким чином, посилання контролюючого органу на те, що ТОВ "Артпроект" мало б складати звіт у довільній формі із мінімально визначеним переліком інформації, який визначено у пп. 39.4.6. п. 39.4 ст. 34 ПК України з метою застосування абз. 2 пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України є помилковим і суперечать положенням податкового законодавства, оскільки ТОВ" Артпроект" не є суб`єктом складення та подання звітності для податкового контролю за документацією з трансфертного ціноутворення.

Крім того, ні під час проведення перевірки, ні під час розгляду заперечень на акт перевірки та ні під час розгляду справи в суді відповідачем не надано розрахунку щодо цін з якими платник податків, на їх думку, мав би здійснювати порівняння та джерела походження такої інформації, що також спростовує твердження контролюючого органу про порушення ТОВ "Артпроект" п. 140.5.4 п. 140.5. ст. 140, п. 39.3.3.3 п. 39.3 ст. 39 ПК України.

Що стосується взаємовідносин підприємства позивача з ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" та ТОВ "ЛІМНА-ГРУП", щодо яких контролюючим органом встановлено порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 ПК України, суд зазначає наступне.

В перевіряємий період ТОВ «АРТПРОЕКТ» здійснювало ввезення на митну територію України в митному режимі імпорту газів вуглеводневих зріджених паливних марок СПБТ, ПБТ, ПТ.

Суд зазначає, що за договором зберігання одна сторона (зберігач) зобов`язується зберігати річ, яка передана їй другою стороною (поклажодавцем), і повернути її поклажодавцеві у схоронності (ч. 1 ст. 936 ЦК України).

Стосовно податкового обліку відповідальне зберігання господарська операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання у господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платнику податків без зміни якісних або кількісних характеристик (пп. 14.1.32 ПК України).

Порядок укладення договорів зберігання регламентується главою 66 ЦК України. У параграфі 1 глави 66 ЦК України наведено загальні правові норми, що стосуються будь-яких договорів зберігання, а параграфами 2, 3 глави 66 ЦК України регулюється специфіка укладення окремих видів договорів зберігання.

Згідно з ч. 1 ст. 937 ЦК України договір зберігання укладається у письмовій формі у випадках, установлених ст. 208 ЦК України, а саме, в угодах між: юридичними особами; фізичною і юридичною особою; фізичними особами на суму, що у 20 і більше разів перевищує розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (340 грн).

Передачу товарів на зберігання та їх повернення в загальному випадку оформляють накладною або актом приймання-передачі майна на відповідальне зберігання, які підписують зберігач і поклажодавець.

При прийманні-передачі на зберігання нафтопродуктів використовують документи, зазначені в додатках 1, 3 до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 р. № 281/171/578/155 та зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 02.09.2008 р. за № 805/15496 (далі Інструкція № 281) (акт приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю, товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти)).

Розділами 6, 7 та 14 Інструкції № 281 встановлені вимоги щодо зберігання (розділ 6), порядку відпуску (розділ 7) та обліку руху (розділ 14) нафтопродуктів.

Зокрема п. 14.1 розділу 14 «Облік руху нафти і нафтопродуктів» Інструкції № 281 встановлено, що під час приймання, зберігання та відпуску нафти і нафтопродуктів керівник підприємства та головний бухгалтер здійснюють контроль за дотриманням матеріально відповідальними особами вимог цієї Інструкції та забезпечують: своєчасне оформлення документів руху нафти та нафтопродуктів; збереження їх кількості і якості; відображення їх руху за бухгалтерським обліком; своєчасне вжиття заходів щодо попередження псування, втрат, нестач та розкрадання нафти та нафтопродуктів, а також створення необхідних умов для їх зберігання.

Судовим розглядом встановлено, що місцем зберігання імпортованого газу відповідно до Витягу з реєстру платників акцизного податку з реалізації пального визначено паливні склади за адресою: 1) Київська область, м. Ірпінь, смт. Ворзель, вул. Семеніївська, б. 3. (перший паливний склад). Право розпорядження паливним складом на підставі договору відповідального зберігання № 08/09-2016-ХР від 08.09.2016 р. укладеного між ТОВ "Артпроект" (Поклажодавець) та ТОВ «СПЕЦТРАНССЕРВІС» (Зберігай) (); 2) Чернігівська обл., м. Прилуки, Прилуцький район, ділянка автодороги Прилуки-Сергіївка, 2.0+1,5 км (другий паливний склад). Право розпорядження цистернами для зберігання пального надано на підставі договору відповідального зберігання № 280417-ХР від 28.04.2017 р. укладеного між ТОВ "Артпроект" та ПП «ЛПГ-ОЙЛ» ().

Відповідно до п. 1.1 договору відповідального зберігання № 08/09-2016-ХР від 08.09.2016 р. Поклажодавець передає, а Зберігач приймає на відповідальне зберігання зріджений вуглеводневий газ для комунально-побутового зберігання. Згідно із п. 3.1 Договору Покладожавець сплачує Зберігачу послуги зі зберігання, перекачування, зливу, відпуску і доставки зрідженого вуглеводневого газу згідно з виставленими рахунками на протязі 5 (п`яти) робочих днів з моменту їх отримання. Форма оплати - безготівкова, шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок «Зберігача» (п. 3.2 Договору).

Судом встановлено, що у вересні-жовтні 2016 року ТОВ "Артпроект" було передано на відповідальне зберігання ТОВ «СПЕЦТРАНССЕРВІС» газ вуглеводневий скраплений паливний за адресою реєстрації першого паливного складу, що підтверджується актом надання послуг № 7998 від 11.11.2016 р. та оплатами, які здійснювало ТОВ "Артпроект" як поклажодавець на розрахунковий рахунок зберігача. Приймання товару здійснювалось відповідно до вимог Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газу вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики від 03.06.2003 р. № 332, що підтверджується належним чином завіреними копіями документів, оформлених під час приймання товару, відповідно до вимог вказаної інструкції, а саме: актами приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом за формою 3-гс (додаток 3 до Інструкції 03.06.2003 № 332) та посвідченнями на уповноважених для приймання осіб підприємств.

Судовим розглядом встановлено, що у вересні-жовтні 2016 року ТОВ "Артпроект" мало господарські відносини з ТОВ «ГРАНІТБУДМОНТАЖ», на підставі укладеного договору поставки нафтопродуктів № 11/16-Н від 09.09.2016 р., згідно умов якого постачальник зобов`язався передати, а покупець прийняти та оплатити нафтопродукти (товар) на базисі поставки, кількості, асортименті, за цінами та строками поставки згідно із умовами договору та додатків до нього. Укладання договору відбувалось 09.09.2016 р. в м. Харкові за юридичною адресою ТОВ "Артпроект": м. Харків, Мереф`янське шосе, б. 21.

Посадовою особою, уповноваженою діяти від імені та в інтересах підприємства був Кузьмин В.І ОСОБА_2 , в свою чергу інтереси ТОВ «ГРАНІТБУДМОНТАЖ» представляв безпосередньо керівник Єсаулов Ю.В. ТОВ "Артпроект" було отримано весь необхідний пакет статутних документів на підтвердження реєстрації суб`єктом господарювання за законодавством України. Зокрема, виписка з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, витяг з Єдиного державного реєстру платників податку на додану вартість, протокол Загальних зборів учасників товариства, ліцензія на право ведення окремих видів господарської діяльності тощо.

Як вказав позивач під час розгляду справи, аналіз відкритих джерел, реєстрів та баз даних свідчив про надійність контрагента та станом на час вчинення господарських операцій даних щодо наявності чи відсутності кримінальних проваджень щодо ТОВ «ГРАНІТБУДМОНТАЖ» чи посадових осіб цього підприємства в Єдиному державному реєстрі судових рішень не було.

Відвантаження газу вуглеводневого скрапленого здійснювалось безпосередньо ТОВ «ГРАНІТБУДМОНТАЖ» відповідно до умов договору з паливного складу розміщеного за адресою: Київська обл., м. Ірпінь, смт. Ворзель, вул. Семеніївська, б. 3. Відпуск товару з паливного складу здійснювався в присутності уповноважених представників сторін, що також підтверджується відмітками в товарно-супроводжуючих документах на товар. Подача транспорту, перекачування з цистерн та налив здійснювався за рахунок та силами покупця. Видаткові накладні, товарно-транспортні накладні складались безпосередньо в день відпуску СВГ з бази зберігання зрідженого газу.

Транспортування СВГ до місця призначення, а саме: Київська обл., м.о Ірпінь, вул. Центральна, б. 6А. здійснювалось покупцем самостійно і за власний рахунок.

На підтвердження реальності вчинення вказаного вище правочину позивачем контролюючому органу надано копії наступних документів: Договір поставки нафтопродуктів № 11/16 від 09.09.2016; Додаток № 1 від 09.09.2016 до Договору № 11/16 від 09.09.2016; Додаток № 2 від 19.09.2016 до Договору № 11/16 від 09.09.2016; Додаток № 3 від 21.09.2016 до Договору № 11/16 від 09.09.2016; Додаток № 4 від 27.09.2016 до Договору № 11/16 від 09.09.2016; Додаток № 5 від 10.10.2016 до Договору № 11/16 від 09.09.2016; Додаток № 6 від 11.10.2016 до Договору № 11/16 від 09.09.2016; видаткові накладні № 253 від 15.09.2016, № 270 від 19.09.2016, № 275 від 21.09.2016, № 283 від 27.09.2016, № 312 від 10.10.2016, № 318 від 11.10.2016; Товарно-транспортні накладні № Р253 від 15.09.2016, № Р270 від 19.09.2016, № Р275/1, Р275/2, Р275/3, Р275/4 від 21.09.2016, № Р283/1, Р283/2, Р283/3, Р283/4, Р283/5 від 27.09.2016, № Р312/1, № 312/2 від 10.10.2016, № Р318/1, 318/2, 318/3 від 11.10.2016; накази ТОВ «АРТПРОЕКТ» «Про направлення у відрядження № 11/10-1 від 11.10.2016, № 10/10-1 від 10.10.2016, № 27/09-1 від 27.09.2016, №19/09-1 від 19.09.2016, № 15/09-1 від 15.09.2016 та посвідчення про відрядження.

Також судовим розглядом встановлено, що відповідно до умов договору відповідального зберігання № 280417-ХР від 28.04.2017 укладеного між ТОВ «АРТПРОЕКТ» (Поклажодавець) та ПП «ЛПГ-ОЙЛ» (Зберігач), зберігач приймає на відповідальне зберігання скраплений газ, надалі - Майно, що надходить автомобільним або залізничним транспортом окремими партіями на газонаповнювальній станції (ГНС) за адресою Чернігівська обл., м. Прилуки, Прилуцький район, ділянка автодороги Прилуки-Сергіївка, 2.0+1,5 км, і забезпечує зберігання та відвантаження майна за вимогою Поклажодавця, а також забезпечує подачу та прибирання залізничних цистерн зі станції призначення на ГНП.

Поставка майна на зберігання залізничним транспортом здійснювалась на станцію Прилуки, Південної залізниці ДП «Укрзалізниця», код станції 429002, отримувач ПП «ЛПГ- ОЙЛ», код отримувача: 2615, адреса отримувача: 17500, Чернігівська обл., м. Прилуки, вул. Островського, 19-А, відповідно до залізничних реквізитів Поклажодавця, з подальшою передачею Зберігачу.

В травні 2017 року ТОВ "Артпроект" було ввезено у митному режимі імпорту на митну територію України газ вуглеводневий скраплений паливний для комунально- побутового споживання, марки СПБТ із переданням на відповідальне зберігання за адресою другого митного складу. При цьому ТОВ «АРТПРОЕКТ» при перетині вантажем кордону було сплачено відповідні митні платежі, передбачені Митним кодексом України, внаслідок чого було сплачено податок на додану вартість, акцизний податок та збільшено ліміт палива на електронному рахунку ТОВ «АРТПРОЕКТ».

Для реалізації майна, переданого на відповідальне зберігання ТОВ "Артпроект", як постачальником було укладено із ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» (Покупець) договір поставки нафтопродуктів № 05-05 від 05.05.2017, відповідно до умов якого Постачальник зобов`язався передавати у встановлені строки газ вуглеводневий скраплений паливний для комунально- побутового споживання (далі- Товар) у власність Покупця, а Покупець зобов`язався прийняти Товар та сплатити за нього згідно з виставленими рахунками-фактурами, у відповідності до умов цього Договору і додаткових угод до нього.

Як зазначив позивач під час розгляду справи, для перевірки правосуб`єктності контрагента ТОВ "Артпроект" були запитані статутні документи підприємства, зокрема, статут ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» та протокол Загальних зборів товариства на підтвердження правомочності особи, яка буде підписувати договір та первинні бухгалтерські документи. А також, ТОВ "Артпроект" аналізувались відкриті реєстри та бази даних на предмет встановлення надійності контрагента на час здійснення господарської операції та жодних ризикових факторів підприємством не було виявлено, про що свідчать витяги з реєстрів на дату документального оформлення господарських операцій. Вказане свідчить про те, шо ТОВ "Артпроект" вжило достатніх заходів щодо встановлення правосуб`єктності контрагента.

Розрахунки між сторонами проводились в безготівковій формі на загальну суму 1100000,00 грн., що підтверджується довідкою, наданою AT «ОТП БАНК», щодо зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок ТОВ "Артпроект" та завіреними копіями банківських виписок.

Відповідно до умов договору реалізація відбувалась з акцизного складу за адресою Чернігівська обл., Прилуцький район, Автодорога Прилуки-Сергіївка, № 2.0+1,5 км. Доставка до місця призначення здійснювалась на базисі поставки EXW силами Покупця на підтвердження чого контролюючим органам під час проведення перевірки були надані товарно-транспортні документи, які оформлювались Покупцем, під час відвантаження Товару зі складу Постачальника.

Крім того, контролюючому органу під час проведення перевірки було надано усі документи, які оформлювались під час проведення господарських операцій із контрагентом, та були в наявності у ТОВ «АРТПРОЕКТ» зокрема: Договір № 05-05 від 05.05.2017; Додаткова угода № 1 від 12.05.2017 до Договору № 05-05 від 05.05.2017; Додаткова угода № 1 від 29.05.2017 до Договору № 05-05 від 05.05.2017; заявки ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» на відвантаження продукції № 05/05-0001 від 05.05.2017 та 15/05-0002 від 15.05.2015; видаткові накладні № 222 від 12.05.2017, № 255 від 29.05.2017; товарно-транспортні накладні № Р222/1 від 12.05.2017, Р222/2 від 12.05.2017, № Р255/1 від 29.05.2017, № Р255/2 від 29.05.2017; накази ТОВ «АРТПРОЕКТ» «Про направлення у відрядження № 12/05-1 від 12.05.2017, № 29/05-1 від 29.05.2017 та посвідчення про відрядження.

Колегія суддів зазначає, що ст. 2 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Відповідно до вимог п. 2 ст. 3 цього Закону, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також п. 1.2 ст. 1, п. 2.1 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995р., та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704 (зі змінами та доповненнями), відповідно до якого первинні документи це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Приписами ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з цією нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995р., первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Відмова в отриманні податкової вигоди за наявності у документах платника недостовірних та суперечливих відомостей є податковим ризиком. У цілях підтвердження обґрунтованості заявлених податкових вигод має бути встановлений їх об`єктивний предметний зв`язок з фактами та результатами реальної підприємницької або іншої економічної діяльності, що слугує підставою для висновку про достовірність первинних документів, у тому числі й відносно учасників та умов господарських операцій.

Колегія суддів зазначає, що надання податковому органу належним чином всіх оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковим органом не встановлено та не доведено, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Сутність доктрини ділової мети полягає в тому, що передбачені податковим законодавством податкові вигоди поширюються лише на операції, які мають розумну економічну причину. При вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (тобто зменшення податкового зобов`язання).

Однак, податковий орган може довести, що отримана платником податку податкова вигода є необґрунтованою. Так, податкова вигода може бути необґрунтованою, зокрема, якщо для цілей оподаткування враховані операції не у відповідності з їх дійсною економічною метою чи враховані операції не обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру). При цьому діловою метою діяльності платника податку може бути отримання економічного ефекту, однак податкова вигода не є самостійною діловою метою.

Для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій платника податку судам слід: з`ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у операціях, що досліджуються; визначити об`єктивний зміст вчинених операцій у порівнянні із задекларованим; підтвердити або спростувати добросовісність позивача, у зв`язку з тим, що його контрагенти мають дефекти правового статусу; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Пунктом 44.3 ст. 44 ПК України передбачено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Положеннями ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, суд зазначає, що для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Що стосується посилання податкового органу на нереальність здійснення господарських операцій із вказаними вище контрагентами, у зв`язку з неможливістю постачання ТМЦ, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальних характер, тому позивач не може нести відповідальності за можливі протиправні дії інших юридичних осіб, оскільки вони перебувають поза межами його впливу.

З огляду на викладене, поняття добросовісний платник, яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням контрагентами контрагента правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентами його контрагента податкових зобов`язань.

Під час дослідження обсягу податкових прав і обов`язків платника за господарською операцією суд не обмежується перевіркою формальної відповідності поданих платником податків документів вимогам податкового законодавства, а оцінює всі докази в сукупності та взаємозв`язку для встановлення дійсного економічного змісту господарської операції.

Водночас, суд зазначає, що належними та допустимими в розумінні ст. 124 Конституції України, ст.ст. 73, 74 КАС України доказами факту вчинення платником податків нікчемного правочину або факту відображення в обліку показників господарських операцій, які в дійсності не відбулись, можуть бути або обвинувальний вирок суду (оскільки діяння платника податків по протиправному заволодінню майном іншої особи або ухиленню від сплати податків, тобто вчинення нікчемного правочину, є об`єктивною стороною злочинів, передбачених ст. 191 КК України та ст. 212 КК України), або рішення суду у справі про стягнення одержаного за нікчемним правочином (бо наслідком вчинення платником податків нікчемного правочину відповідно до ст.ст. 207, 208, 250 Господарського кодексу України є застосування конфіскаційного заходу у вигляді стягнення одержаного за нікчемним правочином), або рішення суду про визнання правочину недійсним (оскільки відповідно до ч. 3 ст. 228 Цивільного кодексу України вчинення платником податків правочину, котрий суперечить інтересам держави та суспільства, є підставою для звернення до суду з вимогою про визнання такого правочину недійсним).

Колегія суддів зазначає, що за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його контрагентів для одержання незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу. Такий підхід узгоджується з судовою практикою Європейського суду з прав людини.

Надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції визначив, що ... адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління..

Відповідні положення про податкові штрафи передбачають певні засоби захисту, які ґрунтуються на суб`єктивних ознаках, що вимагає від суду враховувати нюанси і не бути занадто рестриктивним в оцінці кожної конкретної справи щодо наявності в ній підстав для скасування податкового штрафу чи звільнення від його сплати.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Вказана правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 10 вересня 2018 року справа № 826/8016/13-а, адміністративне провадження № К/9901/4058/18, від 10 вересня 2018 року справа № 826/25442/15, адміністративне провадження № К/9901/24925/18, від 11 вересня 2018 року у справі № 810/2677/17, адміністративне провадження №К/9901/47242/18 та ін.

За таких обставин, позивач не може нести відповідальність за можливі порушення податкового законодавства його контрагентами, за умови необізнаності позивача щодо таких порушень.

Відповідачем не надано доказів того, що підприємство позивача порушує вимоги податкового законодавства. Проте, з огляду на викладені позиції вищих судових інстанцій та положення норм права, факти порушень контрагентами позивача податкового законодавства (неподання ними звітностей, відсутність доказів придбання послуг з оренди транспортних засобів, складських приміщень у неплатників, фізичних осіб підприємців або фізичних осіб, відсутність доказів наявності складських приміщень та транспортних засобів) не приймаються судом як доказ того, що позивач був безпосередньо залучений до можливих зловживань контрагента у системі оподаткування.

Щодо наявності вироків відносно керівників цих підприємств, колегія суддів зазначає, що відповідно до ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні який набрав законної сили, є обов`язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Суд зазначає, що сам факт наявності вироку, ухваленого на підставі угоди у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених вироком, який набрав законної сили, періоду часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретної особи та наслідки її дій.

Водночас, аналізуючи об`єктивну сторону діяння керівника товариства, суд у кримінальній справі встановив, що він жодного відношення до фінансово-господарської діяльності ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» не мав, підприємство зареєстрував на своє ім`я на прохання невстановленої досудовим розслідуванням особи без мети здійснення господарської діяльності. Реєстраційних документів ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» ця особа не складала, лише підписував та передавав невстановленим досудовим розслідуванням особам. Жодних документів податкової та бухгалтерської звітності ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» не складав та не підписував, до органів Державної фіскальної служби податкову звітність не подавав та нікого на це не уповноважував, жодних службових осіб ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» не призначав. Жодні дії з поточними рахунками ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» в банківських установах зазначена особа не вчиняла.

Колегія суддів зазначає, що сам факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у рішенні від 19.09.2018 р. у справі № 809/2438/15.

Крім того, колегія суддів зазначає, що вирок суду не містить висновків щодо господарської діяльності підприємства позивача та щодо нереальності господарських операцій підприємства позивача з ТОВ ЛІМНА-ГРУП.

Що стосується посилання апелянта на наявність в АІС "Податковий блок" інформації про те, що ТОВ "ГРАНІТБУДМОНТАЖ" є суб`єктом фіктивної підприємницької діяльності, суд зазначає, що така інформація не є безумовною підставою для висновків про нездійснення господарських операції за умови наявності інших документів, що підтверджують реальність постачання товарів чи надання послуг і не може вважатися безперечним доказом на підтвердження доводів податкового органу про фіктивність спірних господарських операцій. Дефектність та навіть фіктивність контрагента платника податків не свідчить про те, що платник податків, який укладав договори з таким контрагентом, знав про протиправний характер діяльності свого контрагента. Отже, аргументи апелянта стосовно фіктивності контрагента не є вичерпним доказом нереальності операцій.

Що стосується посилання відповідача на те, що оскільки відповідно до даних бухгалтерського обліку встановлено, що вказані товарно-матеріальні цінності на балансі ТОВ «АРТПРОЕКТ» не обліковуються, що свідчить про їх реалізацію на користь невстановлених осіб, суд зазначає наступне

Відповідно до п. «а» п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

За визначенням п. 14.1.191 ст. 14 Податкового кодексу України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Згідно з п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

З аналізу цих норм вбачається, що для кваліфікації господарської операції як об`єкту оподаткування ПДВ контролюючому органу належить виявити не лише існування ознак проведення цієї операцій в дійсності (тобто з`ясувати фізичні умови операції, досягнуті між сторонами домовленості тощо), але й також однозначно ідентифікувати набувача товару як реально існуючого суб`єкта права за національним законодавством України та встановити справжню (дійсну) договірну вартість товару.

В той же час, у спірних правовідносинах контролюючий орган наведених правил не дотримався, оскільки, податковий орган заперечуючи факт здійснення операцій позивачем і зазначеними вище контрагентами, стверджує про факт здійснення поставки позивачем відповідного товару, проте іншим невстановленим особам. При цьому, доказів такого твердження податковим органом під час перевірки не зазначено. Так само, і відсутні будь-які пояснення щодо визначення бази оподаткування та дати виникнення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за встановленими відповідачем операціями, яким чином було встановлено таку договірну вартість товару, який начебто за твердженням відповідача, було відвантажено позивачем на адресу невстановлених покупців.

Що стосується посилання податкового органу на аналіз операцій з придбання товарів та результати дослідження ланцюгу руху товару, який позивачем було реалізовано ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» та ТОВ «ГРАНІТБУДМОНТАЖ» та результати опрацювання подальшої ланки покупців згідно бази даних АІС «Податковий блок», суд зазначає, що згідно п. 36.5 ст. 36 Податкового кодексу України, відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків.

Законом не встановлено обмежень по включенню до складу податкових зобов`язань сум податку на додану вартість по товарах з підстав викладених відповідачем, за умови, що такий покупець зареєстрований платником податку на додану вартість, за наявності належним чином оформлених податкових накладних, та за наявності фактичного здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг). Крім того порушення, допущені одним платником податків у відображенні в податковому обліку певної господарської операції, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків.

При цьому такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів.

На підставі викладеного, суд дійшов до висновку про безпідставність висновку податкового органу щодо порушення підприємством позивача п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 ПК України.

Щодо порушення п. 188.1 ст. 188 ПК України № 2755-VI від 02.12.2010, п. 9 П(С)Б09 «Запаси», які встановлено відповідно до пп. 1.2 п. 3.1.2.1 Розділу ІІІ акту перевірки, щодо заниження бази оподаткування податком на додану вартість у сумі 371491,00 грн., суд зазначає наступне.

Відповідно до положень п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України (далі - ПК України) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг. База оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що сталися станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Відповідно до ст. 189 Господарського кодексу України ціна є вираженим у грошовій формі еквівалентом одиниці товару (продукції, робіт, послуг, матеріально-технічних ресурсів, майнових і немайнових прав), що підлягає продажу (реалізації), який повинен розраховуватись як тариф, розмір плати, ставки чи збору, крім ставок і зборів, що використовуються в системі оподаткування. Ціна є істотною умовою господарського договору. Ціна зазначається в договорі в гривнях. Ціни в зовнішньоекономічних договорах можуть визначатись в іноземній валюті за згодою сторін.

Суб`єкти господарювання використовують в своїй діяльності вільні і державні регульовані ціни.

Відповідно до пп. 1.6 п. 1 Положення про форму зовнішньоекономічних договорів (контрактів) № 201 від 06.09.2001, затвердженого Наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України до умов, які повинні бути передбачені в договорі (контракті), якщо сторони такого договору (контракту) не погодилися про інше щодо викладення умов договору і така домовленість не позбавляє договір предмета, об`єкта, мети та інших істотних умов, без погодження яких сторонами договір може вважатися таким, що неукладений, або його може бути визнано недійсним внаслідок недодержання форми згідно з чинним законодавством України, відносяться ціна та загальна вартість договору. У цьому розділі договору (контракту) визначається ціна одиниці виміру Товару та загальна вартість товарів або вартість виконаних робіт (наданих послуг), що поставляються згідно із договором (контрактом), крім випадків, коли ціна товару розраховується за формулою, та валюта контракту. Якщо згідно з договором (контрактом) поставляються товари різної якості та асортименту, ціна встановлюється окремо за одиницю товару кожного сорту, марки, а окремим пунктом договору (контракту) зазначається його загальна вартість. В цьому разі цінові показники можуть бути зазначені в додатках (специфікаціях), на які робиться посилання в тексті договору (контракту).

При розрахунках ціни договору (контракту) за формулою зазначається орієнтована вартість договору (контракту) на дату його укладення.

З огляду на вищевикладене, під ціною придбання мають на увазі договірну ціну купівлі. Таким чином, для товарів, ввезених на митну територію України, ціна придбання визначається як вартість майна, за якою таке майно набуте у власність, тобто ціна, зазначена в договорі на придбання товару (контрактна вартість).

Таким чином, для операцій платника податку з постачання на митній території України товарів, раніше ввезених на митну територію України база оподаткування визначається виходячи із договірної вартості, тобто не нижче ціни придбання таких товарів, без урахування митних зборів та платежів, які сплачуються платником податків при ввезені товарів на митну територію України відповідно до митного режиму імпорту.

Суд вважає неправомірним посилання контролюючого органу на п. 190.1 ст. 190 Податкового кодексу України, як на підставу для включення акцизного податку і мита до бази оподаткування при реалізації товарів, які вже розмитнені, у зв`язку із тим, що наведена стаття є спеціальною і застосовуються виключно для цілей обрахунку митних платежів, які мають бути сплачені від час ввезення на митну територію України товарів.

Тобто базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до Розділу III Митного кодексу України з урахуванням мита і акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.

З цього випливає, що у разі, якщо митна вартість є вищою від договірної ціни, база обкладення ПДВ від час ввезення товарів при імпорті розраховується саме з митної вартості. Йдеться саме, про збільшення ціни товару на суму низки витрат (якщо до цього їх не було включено до ціни) відповідно до ч. 10 ст. 58 глави 9 Розділу III Митного кодексу України, а саме: комісійної або брокерської винагороди, вартості тари і упаковки, транспортних витрат до аеропорту (порту чи іншого місця ввезення товарів на митну територію України), вантажно-розвантажувальних робіт для доставки товарів до цієї точки, витрат на страхування тощо.

Документом, який підтверджує податковий кредит при імпорті товарів є митна декларація. Саме в ній зазначається сума ПДВ, яку сплачують під час перетину кордону. Тобто на митну вартість орієнтуються саме при ввезенні імпортних товарів, а під час їх продажу правила визначення бази інші.

Зокрема, із 2015 року податкове законодавство доповнили нормою, згідно із якою база оподаткування операцій з постачання товарів не може бути нижче ціни їх придбання (п. 188.1 ПК України). Водночас ціна не включає ставок і зборів, що використовуються в системі оподаткування (п. 1 ст. 189 Господарського кодексу України). Тобто до ціни придбання товарів для цілей п. 188.1 ПК України не входять мито й акцизний податок.

Враховуючи це, під час продажу імпортних товарів ціна їх придбання визначається саме в договорі (контракті), а також в інвойсі, який іде разом із товаром від постачальника-нерезидента.

Слід зауважити, що контролюючий орган збільшуючи ТОВ «АРТПРОЕКТ» суму грошового зобов`язання та застосовуючи штрафні (фінансові) санкції (штрафи) виходив з співставлення карток рахунків бухгалтерського обліку, а саме 70 (дохід від реалізації) з 90 (собівартість реалізації), за результатами чого встановлено випадки, коли вартість реалізації виявляється нижчою за вартість придбання конкретного виду газу вуглеводневого скрапленого паливного для комунально-побутового споживання марок СПБТ, БТ, ПТ, ПБТ та інших товарів.

Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291, бухгалтерський рахунок 70 «Доходи від реалізації» призначено для узагальнення інформації про доходи від реалізації готової продукції, товарів, робіт та послуг, доходів від оренди об`єктів інвестиційної нерухомості, доходів від страхової діяльності, про доходи від грального бізнесу, від проведення лотерей, а також про суму знижок, наданих покупцю, та про інші вирахування з доходу.

Рахунок 70 «Доходи від реалізації» має такі субрахунки: 701 «Дохід від реалізації готової продукції»; 702 «Дохід від реалізації товарів»; 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг»; 704 «Вирахування з доходу»; 705 «Перестрахування»

За кредитом субрахунків 701-703 відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом - належна сума непрямих податків (акцизного податку, податку на додану вартість та інших, передбачених законодавством); результат операцій перестрахування (у кореспонденції з субрахунком 705 «Перестрахування»); результат зміни резервів незароблених премій (у страхових організаціях); та списання у порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати».

Бухгалтерський рахунок 90 «Собівартість реалізації» призначено для узагальнення інформації про собівартість реалізованої готової продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Рахунок 90 «Собівартість реалізації» має такі субрахунки: 901 «Собівартість реалізованої готової продукції»; 902 «Собівартість реалізованих товарів»; 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг»; 904 «Страхові виплати».

Судовим розглядом встановлено, що під час проведення перевірки контролюючим органом були досліджені договори із контрагентами та їх умови, а також первинні документи, пов`язані із виконанням цих договорів, однак висновок про збитковість господарських операцій ґрунтується виключно на співставленні рахунків бухгалтерського обліку, а саме 70 (дохід від реалізації) з 90 (собівартість реалізації). Розрахунок податкового зобов`язання та відповідно штрафної (санкції) до нього зроблено на припущеннях, без дослідження належним чином всіх первинних документів, зокрема, в частині надходження товару та в подальшому його реалізації, тобто без збору в порядку ст. 72 ПК України інформації (про фінансово-господарські операції платників податків, отриманої від постачальників нафтопродуктів, проведення зустрічних звірок, тощо) та отриманої податкової інформації контролюючими органами в порядку ст. 73 ПК України (надіслання письмового запиту постачальникам нафтопродуктів).

Крім того, як вказав представник позивача під час розгляду справи та представником відповідача таке твердження не спростовано, господарська діяльність ТОВ «АРТПРОЕКТ» була прибутковою, що знайшло своє відображення в деклараціях на прибуток підприємства, аналіз сплати податку на додану вартість не може здійснюватися без урахування отриманого доходу від здійснення господарської діяльності і досягненням ділової мети під час провадження такої діяльності.

Відповідно до ст. 192 Господарського кодексу України політика ціноутворення, порядок встановлення та застосування цін, повноваження органів державної влади та органів місцевого самоврядування щодо встановлення та регулювання цін, а також контролю за цінами і ціноутворенням визначаються законом про ціни і ціноутворення, іншими законодавчими актами. Відповідно до статті 10 Закону України «Про ціни і ціноутворення» суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують вільні ціни та державні регульовані ціни. Згідно зі статтею 11 цього Закону, вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін. Аналогічна норма закріплена статтею 190 Господарського кодексу України. Статтею 12 Закону України «Про ціни і ціноутворення» визначено вичерпний перелік державних регульованих цін. Продаж автомобілів не є предметом державного регулювання цін, відтак ціни на автомобілі є вільними, та такими що формуються підприємством самостійно встановлюються із врахуванням попиту та пропозиції на ринку товарів.

Згідно зі ст. 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Підприємництво здійснюється на основі, зокрема, комерційного розрахунку та власного комерційного ризику (стаття 44 Господарського кодексу України).

Відповідно до вимог ст. 138 ПК України, що визначає склад витрат та порядок їх визнання, амортизація основних засобів та нематеріальних активів, що використовуються платником у господарській діяльності, включається до собівартості вироблених товарів, виконаних робіт, наданих послуг або до складу інших витрат, в залежності від напрямку використання таких основних засобів.

Операції з продажу платнику податку товарів (виконаних робіт, наданих послуг) відображаються в податковому обліку на загальних підставах за правилами, визначеними статтею 134 ПК України.

Пунктом 134.1 статті 134 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 135.4.1 пункту 135.4 статті 135 ПК України дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг є доходом від операційної діяльності, який визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не меншої від суми компенсації, отриманої у будь-якій формі, у тому числі при зменшенні зобов`язань.

Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (пункт 138.4 статті 138 ПК України).

Собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг формується за правилами пункту 138.6 (собівартість придбаних та реалізованих товарів) та пункту 138.8 (собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг) статті 138 ПК України.

При цьому норми статті 138 ПК України не містять обмежень щодо формування собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг залежно від розміру доходу від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. За змістом визначення, наведеного в Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, як випливає з визначень цих термінів, господарська операція є дія або подія, яка викликає зміни в структурі ресурсів, контрольованих підприємством, у результаті минулих подій, виконання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому, та зобов`язань, у власному капіталі підприємства.

У підпункті 14.1.231 ПК України наведене визначення розумної економічної причини (ділова мета), яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту. Поняття економічного ефекту не розкрито в Податковому кодексі України, але із загального розуміння характеру економічної діяльності можна дійти висновку, що економічний ефект - це приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

При цьому суд зазначає, що не обов`язково, щоб економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому. Також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект від господарської операції може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є одним із варіантів об`єктивного перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Збитковість окремої господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності як негосподарської та/або направленої на ухилення від оподаткування.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду в складі Касаційного адміністративного суду від 27.11.2018 у справі № 804/8024/14.

З огляду на вищевикладене, за реалізацією товарів та послуг нижченаведеним контрагентам не відбувалось заниження бази оподаткування з податку на додану вартість на суму перевищення вартості придбання (собівартості) реалізованої продукції над вартістю їх реалізації: ТОВ «КАНРЕМХОЛД», ТОВ «ДАЙМОНД СІТІ», ТОВ «ПРОМБІРЖА», ТОВ «БЕСТ ТРЕЙДІНГ ГРУП», ТОВ «ЕЛЕКТРОД-С», ТОВ «АВТ ВОСХОД», ТОВ «МАСТГРУП ІНВЕСТ», ТОВ «ЛА-ВІЯ», ТОВ «ОРАНЖГАЗ», ПП «ГРАНД ТСМ», ТОВ «ДЖЕРЕЛО ВОДА ТЕПЛО», ТОВ «ТОРОС ВАЙТ», ТОВ «ДІОНА-М», ТОВ «АЗОТ ТРЕЙДІНГ», ТОВ «ТД «ЛОТОС», ТОВ «ТЕХНОСАЛОКС», ТОВ «СУМИАГРОАЛЬЯНС», ТОВ «МЕДІАГРУПТОРГ», ТОВ «НК «ПРОМСТРОЙ», ТОВ «ПРАЙМ ДНІПРО».

Вищенаведене спростовує твердження контролюючого органу щодо порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010, пункту 9 П(С)Б09 «Запаси» щодо ненарахування податкових зобов`язань з ПДВ по операціям з реалізації товару в адресу невстановлених осіб та занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 1169609 грн., та заниження бази оподаткування податком на додану вартість на різницю між ціною придбання товарно- матеріальних цінностей та договірною вартістю у сумі 369729,00 грн.

В апеляційній скарзі доводів на спростовування таких тверджень позивача та суду, апелянтом не наведено.

Що стосується винесеного контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 14.09.2018 р. № 1, суд зазначає наступне.

Перевіркою встановлено, що в порушення вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України, ТОВ «АРТПРОЕКТ» внаслідок не визначення податкових зобов`язань з ПДВ на суму заниження бази оподаткування податком на додану вартість з 01.01.2017 року, не виписано та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на суму ПДВ 335733,00 грн.

Враховуючи вищевикладене, відповідно до п. 120-1.2 ст. 120-1 Кодексу ГУ ДФС у Харківській області винесено ППР від 14.09.2018 № 1, щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 167866,50 грн. (50%) за не складання податкових накладних протягом граничного строку, передбаченого п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України.

Апелянт вказав, що відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до сумі( податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Колегія суддів зазначає, що це податкове повідомлення-рішення є похідним від податкового повідомлення-рішення № 1 від 14.09.2018 р., а тому, з огляду на те, що ТОВ «АРТПРОЕКТ» не порушувало терміни реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку із тим, що не здійснювало заниження бази оподаткування податком на додану вартість з 01.01.2017, неправомірним є застосування контролюючим органом фінансових санкцій у зв`язку із відсутністю порушень в діях підприємства пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, пункту 9 П(С)Б09 «Запаси» щодо ненарахування податкових зобов`язань з ПДВ по операціям з реалізації товару в адресу невстановлених осіб та заниженню податкового зобов`язання з ПДВ та заниження бази оподаткування податком на додану вартість на різницю між ціною придбання товарно-матеріальних цінностей та договірною вартістю товарів.

Що стосується винесеного контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 14.09.2018 № та № 1, суд зазначає наступне.

Під час проведення перевірки контролюючим органом було встановлено порушення скаржником вимог ст. 2 Закону України від 23.09.1994 № 185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» із змінами та доповненнями (далі - Закон № 185), а саме: несвоєчасне отримання товару за імпортним контрактом від 27.03.2015 р. № 100015/02390К.

Як вказав апелянт, скаржником було укладено імпортний контракт з нерезидентом - компанією ОАО "НК "РОСНЕФТЬ" (далі - нерезидент) від 27.03.2015 р. № 100015/02390К на поставку газу вуглеводневого скрапленого паливного, технічної суміші пропана-бутана, на виконання умов якого скаржником було здійснено передоплату на загальну суму 598832,70 дол. США, що засвідчено платіжними дорученнями від 20.04.2015 на суму 122500,00 дол. США, від 14.07.2015 на суму 40000,00 дол. США, від 17.07.2015 на суму 32480,46 дол. США, від 29.07.2015 на суму 40000,00 дол. США, від 30.07.2015 на суму 40000,00 дол. США, від 31.07.2015 на суму 32459,88 дол. США, від 03.06.2016 на суму 100,81 дол. США, від 25.08.2016 на суму 23300,00 дол. США, від 19.09.2016 на суму 22359,15 дол. США, від 21.09.2016 на суму 1827,35 дол. США, від 14.11.2016 на суму 25119,93 дол. США від 17.11.2016 на суму 2200,00 дол. США, від 13.02.2017 на суму 25231,64 дол. США, від 14.02.2017 на суму 7068,36 дол. США, 14.03.2017 на суму 18176,87 дол. США, від 15.03.2017 на суму 12000,00 дол. США, від 07.04.2017 на суму 10000,00 дол. США, від 23.06.2017 на суму 3279,72 дол. США, від 14.07.2017 на суму 3279,72 дол. США, від 24.07.2017 на суму 10000,00 дол. США, від 31.07.2017 на суму 21000,00 дол. США, від 21.09.2017 на суму 32000,00 дол. США, від 15.11.2017 на суму 37000,00 дол. США, від 27.11.2017 на суму 12448,81 дол. США та від 29.11.2017 на суму 25000,00 дол. США.

Відповідно до ст. 2 Закону № 185, з урахуванням п. 1 постанов Правління Національного банку України від 03.03.2015 № 160, 03.06.2015 № 354, 03.09.2015 № 581, 04.12.2015 № 863; 07.06 2016 № 342, 28.07.2016 № 361, 14.09.2016 № 386, 13.12.2016 № 410 (зі змінами та доповненнями) (далі - Постанови № 160, № 354, № 581, № 863, № 342, № 361, № 386, № 410), граничний строк надходження товару становив 19.07.2015, 12.10.2015, 15.10.2015, 27.10.2015, 28.10.2015, 29.10.2015, 01.10.2016, 23.12.2016, 17.01.2017, 19.01.2017, 14.03.2017, 17.03.2017, 13.06.2017, 14.06.2017, 12.07.2017, 13.07.2017, 05.08.2017, 20.12.2017, 10.01.2018, 20.01.2018, 20.03.2018, 14.05.2018, 26.05.2018 та 28.05.2018 відповідно. В акті перевірки зазначено, що товар від нерезидента надійшов на загальну суму 650551,28 дол. США, що засвідчено у МД наведених в акті перевірки (ст. 79 акта).

Як вказав апелянт, з порушенням законодавчо встановленого строку по сумі 2140,85 дол.США, кількість днів прострочення складає 168 днів.

Також, як зазначено в акті перевірки, існуюча у скаржника протермінована дебіторська заборгованість, підлягала обов`язковому декларуванню, станом на 01.01.2016, 01.04.2016 y розмірі 2140,85 дол.США. Однак, у порушення вимог п. 1 ст. 9 Декрету Кабінету Міністрів України від 19.02.1993 № 15-93 Про систему валютного регулювання і валютного контролю ТОВ "АРТПРОЕКТ" станом на 01.01.2016, 01.04.2016 не подано до податкового органу Декларацію про валютні цінності, доходи та майно, що належать резиденту України і знаходяться за її межами, та не задекларовано протерміновану дебіторську заборгованість в сумі 2140,85 дол. США по контракту від 27.03.2015 № 100015/02390К.

На підставі акту перевірки, контролюючим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення від 14.09.2018 р. № про застосування 24694,26 грн. штрафних санкцій у вигляді пені за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності та № 1 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем штрафні санкції за порушенню валютного законодавства в сумі 340,00 грн.

З приводу цього порушення, судовим розглядом встановлено, що контракт № 100015/0239К від 27.03.2015 знаходився на обслуговуванні в ПАТ «ОТП Банк», МФО 300528 та 14.04.2015 року був переведений на обслуговування в ПАТ «ВТБ Банк», МФО 321767 (). Під час обслуговування в ПАТ «ВТБ БАНК», ТОВ «АРТПРОЕКТ» за Контрактом № 100015/0239К від 27.03.2015 було куплено за попередньою оплатою (авансовий платіж) та перераховано 122500,00 дол. США.

Однак, Національним Банком України була зупинена купівля-продаж за авансовими платежами за Контрактом № 100015/0239К від 27.03.2015, листи Департаменту фінансового моніторингу НБУ № 25-03001/33189 від 18.05.2015 та № 25-03001/36869 від 29.05.2015 передані засобами електронного зв`язку НБУ, які надавались перевіряючим під час проведення перевірки.

Після цього Контракт № 100015/0239К від 27.03.2015 був переданий на обслуговування в ПАТ «Ощадбанк» (МФО 351823). Сума не знятої з валютного контролю попередньої оплати на момент передачі в ПАТ «Ощадбанк» складала 19263,88 дол. США та була частково погашена поставкою товару по ВМД 903010003/2015/000041 від 01.07.2015 (загальна фактурна вартість 91744,34 дол. США). Для використання у валютному контролі до АТ «Ощадбанк» була передана вказана ВМД на суму 72480,46 дол. США.

В подальшому, розрахунки за Контрактом № 100015/0239К від 27.03.2015 р. здійснювались виключно у формі оплати товару за фактом поставки на підставі вантажних митних декларацій. За авансовими платежами валюта по вказаному Контракту за 2015 рік не куплялась.

Відповідно до листа ПАТ «Ощадбанк» від 28.09.2015 № 16-35/425 станом на 10.09.2015 була куплена та перерахована іноземна валюта в сумі 184940,30 дол.США, для зняття з валютного контролю за Контрактом № 100015/0239К від 27.03.2015 була використана сума у розмірі 184940,30 дол. США.

Як було встановлено під час апеляційного розгляду справи, вказане порушення контролюючий орган пов`язував із наявність залишку валюти у позивача, на який був не був придбаний товаром, тобто податковий орган вважає, що підприємством позивача було сплачено більше коштів в іноземній валюті, ніж було постановлено товару на його адресу контрагентом.

Як вказав представник позивача в судовому засіданні, товар був оплачений по митній декларації виключно по факту поставки товару та зазначила, що сума у розмірі 2140,85 дол.США не є залишком валюти, який знаходиться на відповідному контролі. Також представник вказав, що спочатку дії контракту товар поставлявся виключно по передплаті та після переходу на оплату товару по факту поставки, позивачем з його контрагентом проводилися взаємозвіряння та жодних переплат чи недоплат виявлено не було. Наведене також було підтверджено листом Національного банку України, який здійснює контроль за цими валютними операціями.

Зі змісту акту перевірки в цій частині, судовим розглядом встановлено, що в ньому не встановлено факту наявності порушення ст. 2 Закону України від № 185/1994 Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті, оскільки в ньому міститься лише посилання на те, що 31.07.2015 р. в частині суми 2140,85 дол.США (екв. 43216,05 грн.) з граничним строком отримання товару 29.10.2015 р., товар у сумі 2140,85 дол.США (екв. 43216,05 грн.) по МД форма ТФ від 14.04.2016 р. надійшов з порушенням законодавчо встановлених строків на 168 календарний день.

Відповідно до ст. 2 Закону України від 23.09.1994 № 185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі коли таке відстрочення перевищує 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику в сфері економічного розвитку.

Законом України від 06.11.2012 р. № 5480-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо розширення інструментів впливу на грошово-кредитний ринок»: статтю 1 та статтю 2 Закону України від 23.09.1994 № 185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» доповнено частиною такого змісту «Національний банк України має право запроваджувати на строк до 6 місяців інші строки розрахунків, ніж ті, що визначені частиною 1 цієї статті». (Національним банком України такий строк перевищення визначався у 90 днів).

Як вказав представник позивача в судовому засіданні, сума у розмірі 2140,85 дол.США, яку податковий орган визначає як залишок, на який не придбано товаром, могла виникнути у зв`язку з тим, що на момент початку дії контракту товар поставлявся виключно по передплаті. В свою чергу, представник позивача пояснив, що товар поставлявся з можливістю відхилення кількості постановленого товару в межах 10 %. В подальшому, оплата товару здійснювалася виключно по факту поставки і на момент початку оплати товару у такий спосіб, жодних переплат чи недоплат виявлено не було, що фактично свідчить про те, що виявлене порушення в цій частині фактично є надуманим.

Згідно з положеннями п. 3-5 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 727 від 20.08.2015, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

В межах спірних правовідносин судом встановлено, що акт перевірки, в цій частині, вимогам п. 3-5 Порядку № 727 не відповідає, а тому винесені контролюючим органом податкові повідомлення-рішення є протиправними.

Також суд зазначає, що оскільки штрафні санкції за порушення ст. 9 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» за неподання декларації про валютні цінності є похідними від висновків про порушення позивачем ст. 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» та оскільки під час розгляду справи порушень цього Закону не встановлено, застосування штрафних санкцій за порушення ст. 9 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» також є неправомірним.

Що стосується винесеного податковим органом податкового повідомлення-рішення від 14.09.2018 № 6, суд зазначає наступне.

Перевіркою встановлено, що ТОВ «Артпроект» в порушення вимог пп. «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за І кв. 2018 року було надано з недостовірними даними - не відображено суми доходів виплачених фізичним особам-підприємцям за придбані товаро-матеріальні цінності та отримані послуги, за І кв. 2017 року не відображено суму поворотної фінансової допомоги. Підприємством було надано уточнюючий звіт до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за формою 1 ДФ за І кв. 2017 року від 26.07.2017 р. № , яким виправлено помилки.

У зв`язку з цим, ГУ ДФС у Харківській області винесено ТОВ «Артпроект» податкове повідомлення- рішення від 14.09.2018 № 6 про збільшення штрафної санкції у сумі 510 грн.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до пп. 192.2 ст. 192 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку.

Судовим розглядом встановлено, що у формі 1ДФ за 1 квартал 2017 року не відображено суму поворотної фінансової допомоги, у зв`язку з чим підприємством було надано уточнюючий звіт податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку (форма 1ДФ) за 1 квартал 2017 року № від 26.07.2017, яким виправлено помилки.

Відповідно до ст. 14.1.257 Податкового кодексу України поворотна фінансова допомога - це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.

Положеннями пп. 165.1.31 п. 165.1 ст. 165 ПК України встановлено, що до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума поворотної фінансової допомоги, наданої платником податку іншим особам, яка повертається йому, основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується платником податку.

Згідно з Довідником ознак доходів основна сума поворотної фінансової допомоги, наданої платником податку іншим особам, яка повертається йому, основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується платником податку відображається у формі № 1ДФ під ознакою доходу « 153».

У розділі 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.3015 № 4 (далі Порядок № 4) визначено:

У графі 3а «Сума нарахованого доходу» відображається (за звітний квартал) дохід, який нараховано фізичній особі відповідно до ознаки доходу згідно з довідником ознак доходів, наведеним у додатку до Порядку № 4. У разі нарахування доходу його відображення в графі За є обов`язковим незалежно від того, виплачені такі доходи чи ні;

У графі 3 «Сума виплаченого доходу» відображається сума фактично виплаченого доходу платнику податку податковим агентом;

У графі 4а «Сума нарахованого податку» відображається сума податку, нарахованого і утриманого з доходу, нарахованого платнику податку згідно з законодавством;

У графі 4 «Сума перерахованого податку» відображається фактична сума перерахованого податку до бюджету.

Отже, при виплаті доходу на користь фізичної особи у вигляді поворотної фінансової допомоги за ознакою доходу « 153» в податковому розрахунку за формою 1ДФ відображається сума нарахованого доходу у графі 3а та сума виплаченого доходу - у графі 3. У графі 4а «Сума нарахованого податку» та у графі 4 - «Сума перерахованого податку» - проставляються нулі.

Враховуючи те, що невідображення суми поворотної фінансової допомоги не призвело до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку (графа 4а, графа 4) в діях ТОВ «АРТПРОЕКТ» відсутній склад правопорушення, передбачений пп. 192.2 ст. 192 ПК України, а тому нарахування штрафних (фінансових) санкцій є неправомірним.

Що стосується того, що форма № 1ДФ за 1 квартал 2018 року надана з недостовірними даними, а саме: не відображено суми доходів виплачених фізичним особам - підприємцям за придбані товарно-матеріальні цінності та отримані послуги, судовим розглядом встановлено, що підприємством в повному обсязі відображені суми доходів виплачених фізичним особам - підприємцям за придбані товарно-матеріальні цінності та отримані послуги, ва відповідно до пп. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165 ПК України встановлено, що до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається дохід фізичної особи - підприємця, з якого сплачується єдиний податок згідно із спрощеною системою оподаткування відповідно до цього Кодексу.

Колегія суддів зазначає, що наявність певного коду в довіднику ознак доходів не робить певну виплату оподатковуваним доходом і не створює обов`язку подавати інформацію про цю виплату у формі № 1ДФ. Оскільки виплати фізичним особам-підприємцям та іншим самозайнятим особам не оподатковуються, то збільшення або зменшення грошових зобов`язань у разі ненадання інформації про них у звіті не виникає. Враховуючи те, що невідображення суми доходів виплачених фізичним особам - підприємцям за придбані товарно-матеріальні цінності та отримані послуги не призвела до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку (графа 4а, графа 4) в діях ТОВ «АРТПРОЕКТ» відсутній склад правопорушення, передбачений у пп. 192.2 ст. 192 ПК України, а тому нарахування штрафних (фінансових) санкцій є неправомірним, про що правильно зазначив суд першої інстанції.

Що стосується винесеного контролюючим органом податкового повідомлення-рішення № 1 від 22.10.2018 р. за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого абз. 2 п. 120- 1.2 ст. 120-1 ПК України, податкових накладних/розрахунків коригування на суму податку на додану вартість 335733,00 грн., колегія суддів зазначає, що в ході перевірки було встановлено відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 ПК України, податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 335733,00 грн., у зв`язку з чим попереджено позивача про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування у строк, визначений п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України та згідно зі ст. 120-1 ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 50 % - 167866,50 грн.

За твердженням апелянта, вказані штрафні санкції застосовані відповідно до податкового повідомлення-рішення 14.09.2018 р. № 1, тобто у випадку, якби підприємство після отримання податкового повідомлення-рішення 14.09.2018 р. № 1 здійснило реєстрацію податкових накладних, то штрафні санкції, нараховані відповідно до податкового повідомлення-рішення № 1 від 22.10.2018 контролюючим органом не підлягали б нарахуванню.

З цього приводу суд зазначає, що податкове повідомлення-рішення № 1 за своєю суттю є похідним від податкового повідомлення-рішення № 1 і виноситься лише у випадку, передбаченому абз. 2 п. 120-1.2. ст. 120-1 Податкового кодексу України, а тому винесення податкового повідомлення-рішення № 1 від 22.10.2018 щодо відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, яке є похідним від податкових повідомлень-рішень № 1 від 14.09.2018, № 1 від 14.09.2018, які визнані судом протиправними, отже і прийняття податкового повідомлення-рішення № 1 від 22.10.2018 р. є неправомірним та таким, що суперечить положенням ст. ст. 56, 58, 120-1 Податкового кодексу України, а тому підлягає скасуванню.

На підставі наведених вище обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог. Доводи апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Згідно з ч. 1 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до ч. 1 ст. 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Згідно ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Положеннями ч. 2 ст. 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Положеннями ч. 2 ст. 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Закон України "Про судоустрій і статус суддів" встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.

Відповідно до ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку про те, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, повно і всебічно з`ясовані обставини в адміністративній справі з наданням оцінки всім аргументам учасників справи, а доводи апеляційної скарги їх не спростовують з наведених вище підстав.

Відповідно до ч. 1-3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи те, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2019 року по справі № 520/11812/18 прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, колегія суддів не виявила підстав для його скасування.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2019 року по справі № 520/11812/18 залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2019 року по справі № 520/11812/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)Н.С. Бартош
Судді(підпис) (підпис) А.М. Григоров З.Г. Подобайло

Повний текст постанови складено 13.12.2019 року