Справа № 160/3900/19
Суддя: Чумак С.Ю.
Дата ухвалення: 2019-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

26 листопада 2019 року м. Дніпросправа № 160/3900/19

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів:

судді-доповідача Чумака С.Ю.,

суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В.,

секретар судового засідання Сколишев О.О.

за участі представника позивача Кисельова А.В, представника відповідача Безбабної М.Г., розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в місті Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Леон Трак"

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 2 липня 2019 року у справі № 160/3900/19 (суддя І інстанції - Озерянська С.І.)

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Леон Трак" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В:

ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому, з урахуванням уточнень, просив (а.с. 53):

- визнати протиправним та скасувати рішення, оформлене протоколом від 20.11.2018 року № 404, Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про включення ТОВ «Леон Трак» до переліку ризикових платників податків;

- зобов`язати Головне управління ДФС у Дніпропетровській області виключити ТОВ «Леон Трак» з переліку ризикових платників податків.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 2 липня 2019 року у позові відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.

Апеляційна скарга фактично обґрунтована доводами позову. Вказує, що підприємство не відповідає жодному з критеріїв визначених пунктом 1.6 Критеріїв. До того ж, Критерії ризиковості платників податків існують виключно у вигляді листа ДФС України від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18 та не затверджені будь-яким наказом ДФС України, а також не зареєстровані в Міністерстві юстиції України. Рішення про включення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, не отримувалося позивачем, втім порушує права та інтереси підприємства з огляду на те, що внесення до переліку ризикових надає контролюючому органу беззаперечну підставу для автоматичного зупинення реєстрації податкових накладних.

Від відповідача до суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції-без змін.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ

Товариство з обмеженою відповідальністю "Леон Трак" (ТОВ «Леон Трак») зареєстроване як юридична особа 07.08.2018 та перебуває на обліку у Новокодацькій ДПІ (Новокодацький р-н м. Дніпра) Правобережного управління Головного управління ДФС у Дніпропетровській області. Згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видом діяльності, зокрема, є надання в оренду вантажних автомобілів (код КВЕД 77.12). (а.с. 11-13)

Позивачем були виписані та направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкові накладні від16.11.2018 № 2, 20.11.2018 № 3, від 22.11.2018 № 4, від 30.11.2018 № 7 (з урахуванням коригування ПН від 26.10.2018 № 9) та № 6 (з урахуванням коригування ПН від 02.10.2018 № 1), від 09.01.2019 № 1, від 31.03.2019 № 2.

Відповідно до квитанцій від 28.11.2018, 12.12.2018, 18.01.2019, 01.04.2019 вказані вище податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних. За результатами обробки ДФС податкові накладні прийняті, реєстрація зупинена, оскільки останні відповідають вимогам пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 25, 28-31). По податковим накладним від 30.11.2018 № 7 та № 6 реєстрація зупинена, оскільки у розрахунках коригування, складених до податкових накладних передбачається зміна номенклатури товару/послуги 2071., що відповідає вимогам пп.2.4 п.2 «Критеріїв ризиковості платника податку». Податкові накладні/розрахунки коригування відповідають вимогам пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Сума компенсації вартості товару/послуги за ко… (а.с. 26, 27)

Відповідно до витягу з протоколу ГУ ДФС у Дніпропетровській області № 404 від 20.11.2018, Комісія Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі Комісія), постановила: « 20.11.2018 за результатами розгляду фінансово-господарської діяльності та схеми роботи підприємств, Комісією враховано інформацію відповідного структурного підрозділу, отриману в межах Алгоритму дій, щодо віднесення (внесення) ТОВ «Леон Трак» до відповідного переліку (бази даних ІС «Податковий блок»), як такого, що відповідає критеріям ризиковості». (а.с. 39)

Правомірність та обґрунтованість прийнятого протокольного рішення щодо включення товариства до переліку ризикових є предметом спору, переданого на вирішення суду.

Відмовляючи у позові, суд першої інстанції виходив з того, що дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, отриманої внаслідок опрацювання податкової інформації, а як наслідок складання протокольного рішення, є лише службовою діяльністю працівників контролюючого органу на виконання своїх професійних обов`язків по збиранню доказової інформації щодо наявності або відсутності ризикових операцій. Включення суб`єктом владних повноважень до бази даних певної інформації не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 7 грудня 2017 року № 2245-VIII (далі Закон № 2245-VIII), який набув чинності з 1 січня 2018 року.

Пунктом сьомим Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону № 2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 117).

Відповідно до пунктів 5-7 Порядку № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Отже, віднесення платника податків до ризикових є безумовною підставою для зупинення податкової накладної, складеної таким платником. Зазначене правило поведінки є імперативним і не допускає можливості прийняття іншого рішення

Окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв ризиковості платника податку, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, проте пунктом 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

У протоколі від 20.11.2018 № 404 відповідачем не вказані критерії ризиковості, які стали підставою для прийняття рішення про відповідність ним позивача, проте на вимогу суду представником відповідача надано службову записку а підписом голови Комісії Каліногорської В., в якій зазначено, що Комісією в цьому випадку застосовані Критерії ризиковості платника податків, визначені листом ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18. Аналогічні пояснення з цього приводу надав у судовому засіданні і представник відповідача.

Проте, колегія суддів вважає необхідним зазначити, що на час прийняття відповідачем рішення про віднесення позивача до ризикових платників податків, а саме 13 листопада 2018 року на офіційному веб-сайті ДФС України були оприлюднені «Критерії ризиковості платника податків», затверджені 5 листопада 2018 року в.о. голови ДФС України О.Власовим.

У зв`язку з неоднозначним регулюванням ДФС України спірних правовідносин апеляційний суд вважає за необхідне проаналізувати як Критерії від 21.03.2018, так і Критерії від 05.11.2018, які за своїм змістом є ідентичними.

Як зазначалось вище, реєстрація направлених позивачем податкових накладних була зупинена у зв`язку з її відповідністю пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Посилань на дату затвердження Критеріїв квитанції не містять.

Проте, як у Критеріях від 21.03.2018, так і в Критеріях від 05.11.2018 зазначено, що Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1-1.6 цих Критеріїв. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

Отже, ДФС України визначило, що для віднесення особи до переліку ризикових платників Комісією приймається відповідне рішення.

Разом з тим, Критерії ризиковості платників податків від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18 "Критерії ризиковості платника податків" існують виключно у вигляді листа ДФС України, а "Критерії ризиковості платника податків" від 5 листопада 2018 року виключно у виді оголошення на офіційному веб-сайті ДФС України, проте ні перші, ні другі не затверджені наказом Державної фіскальної служби України чи Міністерства фінансів України та не зареєстровані в Міністерстві юстиції України.

Державна регуляторна служба у листі від 19.04.2018 № 3890/0/20-18 зазначила, що проекти таких документів обов`язково необхідно погоджувати, а листи мають лише інформаційний характер і не встановлюють правових норм. ДРС наголосила на необхідності проведення регуляторних процедур для затвердження таких Критеріїв.

У цьому листі також зазначено, що ДФС листами від 21.03.2018 р. № 959/99-99-07-18 та № 960/99-99-07-18 затверджено без дотримання регуляторних процедур критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій та перелік показників, що визначають позитивну податкову історію платника податку відповідно.

Листи міністерств, інших центральних органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, вони лише мають інформаційний характер і не встановлюють правових норм.

Намагання регулювати спірні правовідносини листами суперечить положенням ч. 1 ст. 7 та ч. 1 ст. 23 Закону України "Про центральні органи виконавчої влади".

ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Апеляційний суд зазначає, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України і не можуть бути підставою для прийняття рішення суб`єктом владних повноважень.

Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян та інших осіб, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Оскільки критерії ризиковості платника податків не затверджені нормативно-правовим актом, а існують виключно у формі інформаційного листа від 21.03.2018 та оголошення на сайті ДФС від 13.11.2018, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що такі критерії взагалі не є затвердженими в установленому чинним законодавством порядку, а тому відповідач протиправно прийняв рішення про віднесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Висновок суду першої інстанції, що прийняття рішення про внесення товариства до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, не порушує прав останнього суд апеляційної інстанції вважає помилковим, оскільки таке внесення є підставою для автоматичного зупинення реєстрації кожної наступної податкової накладної, і, як наслідок, створює перешкоди у здійсненні платником податків його господарської діяльності.

При цьому колегія суддів враховує висновки, викладені в постанові Верховного Суду від 20 листопада 2019 року у справі № 480/4006/18 з аналогічного питання, проте не погоджується з ним та не застосовує з огляду на таке.

У зазначеній постанові Верховний Суд, посилаючись на аналогічну правову позицію щодо застосування норм матеріального права у постановах Верховного Суду від 25 квітня 2018 року у справі № 826/1902/15, від 18 вересня 2018 року у справі № 818/398/15, дійшов висновку дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії ГУ ДФС), є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку передбаченому ПК України. Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПК України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів. Відповідно, інформація, що надійшла за результатами податкового контролю, не може бути виключена з баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку.

Однак, колегія суддів зауважує, що предмет спору у справах № 826/1902/15 та № 818/398/15 був зовсім інший, ніж у справі, що наразі переглядається, оскільки товариство в цих справах оскаржувало дії податкового органу щодо внесення в інтегровану автоматизовану інформаційну систему «Податковий блок» інформацію про результати документальної позапланової виїзної перевірки, оформленої актом такої перевірки та зобов`язання податкового органу відновити в обліковій картці платника та в усіх електронних системах показники декларацій з ПДВ в частині визначених товариством показників податкових зобов`язань та податкового кредиту. Визнання протиправним і скасування рішення контролюючого органу про включення товариства до переліку ризикових платників податків предметом спору у зазначених вище справах, на які послався Верховний Суд, не було.

Натомість, Верховний Суд у справі № 480/4006/18 без будь-якого аналізу чи обґрунтування ототожнив ці предмети спору, не звернувши уваги, що у справі, яку переглядав, позивачем оскаржувались не дії податкового органу по внесенню певних відомостей в інформаційні системи, а оскаржувалось відповідне рішення, на підставі якого і були внесені такі відомості.

Апеляційний суд ще раз наголошує, що прийняття податковим органом у цьому випадку саме рішення передбачено Критеріями ризиковості платника податків, а віднесення за таким рішенням особи до переліку ризикових платників податків Порядком № 117 імперативно визначено підставою для зупинення реєстрації будь-яких податкових накладних такого платника податків. Винятків з цього правила не існує. Зупинення ж реєстрації податкових накладних беззаперечно порушує права та інтереси платника податків.

У зв`язку з цим колегія суддів зазначає, що прийняття податковим органом рішення про віднесення до переліку ризикових платників податків безумовно впливає на права та інтереси позивача, а тому останній відповідно до статті 5 КАС України має право на звернення до суду з позовом про оскарження такого рішення і на судовий захист шляхом визнання такого рішення протиправним і його скасування, оскільки саме такий спосіб захисту є ефективним і дієвим у спірних правовідносинах.

За таких обставин колегія суддів вважає, що судом першої інстанції неправильно застосовані норми матеріального і порушені норми процесуального права, його висновки не відповідають обставинам справи, у зв`язку з чим апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції скасуванню з прийняттям нового судового рішення про задоволення позову.

Повний текст судового рішення складений 2 грудня 2019 року.

На підставі викладеного, керуючись статтями 242, 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Леон Трак" задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 2 липня 2019 року у справі № 160/3900/19 скасувати.

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Леон Трак" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДФС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 20.11.2018 № 404 про внесення ТОВ "Леон Трак" до Переліку ризикових платників податків.

Зобов`язати Головне управління ДФС у Дніпропетровській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "Леон Трак" з Переліку ризикових платників податків.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Леон Трак" () сплачений за подачу позову та апеляційної скарги судовий збір у розмірі 9605 (дев`ять тисяч шістсот п`ять) гривень за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Дніпропетровській області.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач С.Ю. Чумак

суддя С.В. Чабаненко

суддя І.В. Юрко