Справа № 520/3188/19
Суддя: Бартош Н.С.
Дата ухвалення: 2019-11-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 листопада 2019 р.Справа № 520/3188/19
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Бартош Н.С.,

Суддів: Подобайло З.Г. , Григорова А.М. ,

за участю секретаря судового засідання Мороза М.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України в особі Харківського управління на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий І інстанції Кухар М.Д., м. Харків) від 27.06.2019 року (повний текст складено 01.07.2019 року) по справі № 520/3188/19

за позовом Акціонерного товариства "Харківобленерго"

до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України

про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Акціонерне товариство "Харківобленерго", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення № від 09.01.2019 р.

В обґрунтування позовних вимог зазначив, що відповідач при винесенні спірного рішення припустив невірне застосування норм податкового законодавства України, і тому спірне рішення є незаконним.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2019 року по справі № 520/3188/19 позовні вимоги задоволено.

Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому наполягає на законності рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

В судовому засіданні представник позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечував, просив залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги, просив її задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги та відзив на неї, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідачем проведено камеральну перевірку підприємства позивача, за результатами якої складено Акт від 13.12.2018 р. № 667/28-10-50-08-09/00131954 Про результати камеральної перевірки АТ Харківобленерго з питання своєчасності реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, складених на отримувача (покупця) товарів/послуг у Єдиному реєстрі податкових накладних у періоді лютий 2017 року - березень 2018 року, травень 2018 року - листопад 2018 року. В акті перевірки зроблені висновки про порушення позивачем абз. 14 п. 201.10 ст. 201 розділу V ПК України. Зокрема, в акті зазначено, що позивач неодноразово несвоєчасно реєстрував розрахунки коригування до виданих ним податкових накладних.

На підставі цього Акту відповідач склав і направив позивачу податкове повідомлення-рішення № від 09.01.2019 р., яким на підставі п. 1201.1 ст. 1201 ПК України застосував до позивача штрафні санкції на загальну суму 828695996,67 грн.

Не погодившись з винесеним контролюючим органом податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду першої інстанції із вищевказаними позовними вимогами.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов до висновку, що протиправність проведення камеральної перевірки, висновки якої безпідставно покладені в основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, обумовлює безпідставність визначення податкового правопорушення і, як наслідок цього, безпідставність застосування штрафу.

В доводах апеляційної скарги відповідач по справі послався на те, що при ухвалені рішення, суд першої інстанції, зазначає, що розрахунки коригувань, вказані в Акті, не були складені на операції з постачання товарів/послуг, не мали відображення в регістрах бухгалтерського обліку, їх складання не спричинило виникнення податкового зобов`язання або його зменшення. Вони не відображались у податкових деклараціях з ПДВ у зв`язку з відсутністю законодавчих підстав. Складання цих розрахунків коригувань не підпадає під норми ані ст. 192 Податкового кодексу України, та ст. 201 та інших норм ПК України, які передбачають складання ПН/РК тільки у разі виникнення будь-якої події: постачання або повернення товару, отримання та повернення коштів тощо.

З викладеною позицією суду першої інстанції, апелянт не погоджується, та вказує, що предметом камеральної перевірки було питання своєчасності реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, складених на отримувача (покупця) товарів/послуг у Єдиному реєстрі податкових накладних у періоді лютий 2017 року - березень 2018 року, травень 2018 року - листопад 2018 року, тому відповідно до приписів Податкового кодексу України, суб`єктом владних повноважень не досліджувались ані регістри бухгалтерського обліку, ані інша первинна документація підприємства.

Згідно з п. 5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі розрахунки коригування.

Отже, для розрахунків коригування діють загальні граничні терміни реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до абз. 14 п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (в редакції, що діє з 01.01.2017 р.).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Таким чином, в зв`язку із неналежним виконанням обов`язку щодо реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН , позивачем порушено вимоги абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України, що стало підставою для застосування контролюючим органом штрафних санкцій відповідно п. 1201, ст. 1201 Податкового кодексу України.

Також вказує, що в ході розгляду справи відповідачем неодноразово було зазначено, що при дослідженні питання щодо своєчасності реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, було встановлено, що наприклад до однієї податкової накладної виписувалось значна кількість розрахунків коригування (щомісяця на зменшення суми ПДВ, а потім на збільшення суми ПДВ), що є непоодиноким випадком.

Зазначив, що в ході розгляду справи, не спростовувався та не заперечувався позивачем той факт, що розрахунки коригування до податкових накладних на збільшення були

зареєстровані в ЄРПН з пропущеним строком, а в ході проведення перевірки відслідковується як систематичне.

При складанні рішення, судом першої інстанції були враховані висновки рішення Харківського окружного адміністративного суду від 31.10.2018 р. по справі № 2040/7988/18 за позовом АТ «Харківобленерго» до ДФС України про скасування індивідуальної податкової консультації та зазначено що норми п. 1201. ст. 1201 ПК України звільняють від відповідальності платника податків у разі несвоєчасності реєстрації ним у ЄРПН розрахунків корегувань, які не надаються утримувачу (покупцю), але з викладеною позицією суду першої інстанції, апелянт не погоджується, оскільки при ухвалені рішення не були враховані висновки постанови Верховного суду у справі № 808/3250/17 від 07.02.2019 року, в якій судом зроблено наступний висновок: «є беззаперечним той факт, що на продавця, який в межах даної справи є позивачем, покладено обов`язок здійснювати реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не заперечується самим Товариством, та не ставиться під суми судами під час розгляду даної справи.

При цьому такий обов`язок не є беззаперечним, пільги щодо дій по ньому охоплені в застосованій судами статті ст. 1201 ПК України.

Зокрема, положеннями п. 1201, ст. 1201 ПК України передбачено, що штраф за несвоєчасну реєстрацію відповідних податкових накладних/розрахунків коригування не застосовується лише по податковій накладній/розрахунку коригування, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.»

Вказані випадки не підпадають під правовідносин, в межах яких до позивача спірним податковим повідомленням-рішенням було застосовано штрафні санкції, оскільки, як вірно встановлено судами попередніх інстанцій, такі податкові накладні/розрахунки коригування виписані на постачання електроенергії неплатникам податку.

Постанова Верховного суду у справі № 816/1488/17 від 04.09.2018 р., в якій судом зроблено висновок: «Системний аналіз статті 201, п. 1201.1, ст. 1201 ПКУ (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені вії оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої п. п. 1201.1, ст. 1201 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Постанова Верховного суду у справі № 820/2298/18 від 11.12.2018 р., в якій судом зроблено висновок: «Лише сукупність таких умов як складання податкової накладної/розрахунку коригування, що не надається отримувачу, і за наслідками операції звільненої від оподаткування або оподаткованої за нульовою ставкою, є підставою для звільнення від сплати штрафу».

На підставі цього, вважає, що судом не правомірно враховані висновки рішення суду по справі № 2040/7988/18 від 31.10.2018 р., так як наявна практика Верховного Суду по аналогічним правовідносинам.

Також апелянт вказав, що зроблені висновки суду першої інстанції, що предмет проведеної перевірки, за наслідком якої було складене спірне рішення, співпадає з предметами камеральних перевірок за ті самі податкові періоди має ознаки повторної, та при ухвалені рішення посилається на практику Верховного Суду (справа № 824/51/16-а). Вважає таке посилання необґрунтованим, оскільки висновок Верховного Суду щодо неправомірності проведення повторної камеральної перевірки був зроблений на підставі норм ПК України в редакції, яка діяла на момент проведення спірної перевірки (акт від 10.08.2015 р. № 586), тобто на підставі норм податкового законодавства, що діяли до 01.01.2017 р., в той час як при проведенні перевірки контролюючий орган керувався приписами ПК України в редакції, що чинна з 01.01.2017 р.

На підставі наведених вище доводів, вважає, що винесене ним податкове повідомлення-рішення є правомірним.

Колегія суддів погоджується з загальним висновком суду першої інстанції та відхиляє доводи апелянта, з огляду на наступне.

Статтею 19 Конституції України передбачено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями ст. 67 Конституції України визначено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 року № 2755-VI (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України).

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах..

Згідно з пункту 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України тимчасово, до 1 січня 2022 року, платники податку, які здійснюють постачання (у тому числі оптове), передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, визначають дату виникнення податкових зобов`язань та податкового кредиту за касовим методом.

Відповідно до пп. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 ПК України касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов`язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

Згідно з п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пп. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); ґ) виключено; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) виключено; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; ї) виключено; й) індивідуальний податковий номер.

Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

У зв`язку з цим, 31.12.2015 р. Міністерством фінансів України прийнято наказ Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної №1307 (далі Порядок 1307).

Згідно з п. 8 Порядку № 1307 при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10 - 15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" робиться помітка "X" та зазначається тип причини, зокрема, 02 - Складена на постачання неплатнику податку; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються).

Пунктом 12 Порядку № 1307 визначено, що у разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у графі "Отримувач (покупець)" зазначається "Неплатник", а у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "00", рядок "Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта" не заповнюється.

Відповідно до пункту 3 Порядку № 1307 усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 9 - 15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації.

Пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України визначено, що у разі якщо операції, визначені цим пунктом, мають безперервний або ритмічний характер постачання, платники податку:

покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому отримано кошти, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усієї суми отриманих коштів протягом такого місяця;

покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому отримано кошти, зведену податкову накладну з урахуванням усієї суми отриманих коштів протягом такого місяця.

Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Згідно з п. 11 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок 1246), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр).

Пунктом 4 Порядку 1246 визначено, що до Реєстру вносяться відомості щодо податкових накладних та/або розрахунків коригування, які прийняті до Реєстру та підлягають реєстрації, реєстрацію яких зупинено, а також щодо яких у встановленому порядку прийнято рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації.

Відповідно до пункту 5 Порядку 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200 1.3, 200 1.9 статті 200 1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній / розрахунку коригування.

Пунктами 12-15 Порядку 1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або ро

Згідно з п. 1201.1 ст. 1201 ПК України, який і було застосовано відповідачем до позивача, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже, складання податкової накладної/розрахунку коригування та їх реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена законодавцем як обов`язок. У разі порушення строків реєстрації податкової/ розрахунку коригування накладної застосовуються штрафні санкції згідно з ПК України.

В свою чергу, відповідальність за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної передбачена статтею 1201 ПК України.

З приводу виявлених порушень податкового законодавства суд зазначає наступне.

Обов`язок реєстрації податкових накладних протягом 15 календарних днів наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних, виникає лише в разі, якщо за цими податковими накладними виникають податкові зобов`язання.

При цьому суд зазначає, що саме на контролюючий орган покладений процесуальний обов`язок, в силу приписів ч. 2 ст. 77 КАС України, довести, що всі зазначені в Акті розрахунки коригування до податкових накладних були виписані в день, коли відбувались відповідні господарські операції, а саме - рух грошових коштів на рахунках платника, оскільки позивач здійснює розрахунки ПДВ за касовим методом, але в межах спірних правовідносин відповідачем не надано підтвердження цим обставинам.

Посилання апелянта на те, що він проводив камеральну перевірку, яка не передбачає дослідження бухгалтерських документів позивача, колегія суддів вважає безпідставними, оскільки, дійсно, контролюючому органу надано повноваження проводити камеральні перевірки з питань своєчасності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них, але це право не зумовлює припинення повноваження відповідача у випадку виявлення несвоєчасно зареєстрованих податкових накладних/розрахунків коригування до них звертатися до платника із запитами про надання роз`яснень причин цього, з одночасним запитом про інформацію щодо наявності господарських операцій в день складання зазначених документів.

Що стосується посилання апелянта на судову практику Верховного Суду у справах № 816/1488/17 та № 820/2298/18, колегія суддів зазначає, що зазначені в судовому рішенні правовідносини стосувались спорів, в яких сторони не ставили під сумнів обов`язковість реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Тобто, в цих спорах було встановлено, що податкові накладні складені на фактично здійснені господарські операції, і відтак постачальник мав обов`язок складати та реєструвати податкову накладну.

В свою чергу, в межах цієї справи позивач вказує на те, що жоден з зазначених в Акті розрахунків коригування до податкових накладних не був виписаний в день, коли відбувались відповідні господарські операції, а саме рух грошових коштів на рахунках позивача, а тому відсутні порушення щодо недотримання строку реєстрації вказаних розрахунків коригування.

Щодо посилання апелянта на те, що реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі розрахунки коригування, то таке твердження відповідача відповідає вимогам чинного законодавства, але разом з тим, в межах цих відносин спірним є не питання обов`язковості реєстрації розрахунків коригування, а питання звільнення від відповідальності за їх несвоєчасну реєстрацію, у випадках, коли вони складалися не на операції з постачання товарів/послуг та не мали відображення в регістрах бухгалтерському обліку, а їх складання не спричинило виникнення податкового зобов`язання або його зменшення.

В межах спірних правовідносин судом встановлено, що складення розрахунків коригування фактично не призвело як до виникнення податкового зобов`язання так і до його зменшення, оскільки всі податкові зобов`язання з ПДВ, які реально виникли у підприємства позивача та підтверджуються даними бухгалтерського обліку, були включені до податкових декларацій з ПДВ.

Як зазначено у п. 76.1 ст. 76 Податкового кодексу України камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.

Протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних, як це встановлено пунктом 200.10 статті 200 податкового кодексу України.

Строки подання податкових декларацій встановлені пунктом 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, підпунктом 49.18.1 якого зазначено, що податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Звітним періодом для платника податку на додану вартість є один календарний місяць, що встановлено пунктом 202.1 статті 202 Податкового кодексу України.

Згідно з п. 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.2 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Вищенаведене свідчить про те, що після подання податкової звітності, дані, зазначені у декларації, перевіряються податковим органом на протязі 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, не складання податковим органом акта за спливом строку перевірки свідчить про відсутність порушення.

Як було встановлено судовим розглядом, відповідно до Акту документальної позапланової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства АТ Харківобленерго, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи № 6/28-10-54-13-07/00131954 від 03.10.2019 р., встановлено, що: 1) перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 01.04.2015 р. по 30.04.2015 р., з 01.06.2015 р. по 30.06.2018 р. не встановлено їх заниження або завищення; 2) розмір коригування податкових зобов`язань склав - 4396604 грн.; 3) в ході перевірки досліджувались питання коригування позивачем податкових зобов`язань за ПДВ. Перевіркою не встановлено завищення або заниження задекларованих суб`єктом господарювання показників по рядку 8 (з січня 2016 року - рядок 7) Декларації «Коригування податкових зобов`язань». Підприємством надано для перевірки всі первинні документи, на підставі яких здійснювалося визначення податкових зобов`язань за період з 01.04.2015 р. по 30.04.2015 р., з 01.06.2015 р. по 30.06.2018 р.; 4) у висновках Акту немає згадування про порушення, пов`язані з коригуванням податкових зобов`язань з ПДВ (які стосуються предмету спору).

Таким чином, цей акт є доказом, який підтверджує відсутність порушень з боку підприємства позивача в частині декларування сум податкових зобов`язань з ПДВ та відповідність наданих до перевірки первинних документів фактичним обставинам господарської діяльності позивача.

Наведеним ще раз підтверджується те, що складення розрахунків коригування фактично не призвело як до збільшення податкового зобов`язання так і до його зменшення.

Приписами абз. 11 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України встановлений обов`язок для платника податку реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування.

В той же час, відповідальність за порушення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, що визначена п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України настає, якщо вони складені при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку, але своєчасно не зареєстровані.

З аналізу викладеного вбачається, що обов`язок реєстрації податкових накладних протягом 15 календарних днів наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних, виникає лише в разі, якщо за цими податковими накладними виникають податкові зобов`язання.

Оскільки судом першої інстанції вірно встановлено, що розрахунки коригувань, вказані в Акті, не були складені на операції з постачання товарів/послуг, не мали відображення в регістрах бухгалтерському обліку, їх складання не спричинило виникнення податкового зобов`язання або його зменшення, а тому за прострочення їх реєстрації не можуть бути застосовані штрафні санкції, що визначені п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

Що стосується посилання апелянта на те, що позивач складав розрахунки коригування з метою створення штучних підстав для реєстрації податкових накладних, колегія суддів зазначає, що такі судження податкового органу в акті перевірки не відображалися, тобто ця обставина не була і не могла бути покладена в основу спірного податкового повідомлення-рішення, що в свою чергу свідчить про те, що ця обставина не підлягає з`ясуванню та доведенню під час розгляду цієї справи.

Що стосується посилання апелянта на те, що проведена ним камеральна перевірка не є повторною, суд зазначає наступне.

Позивач під розгляду справи посилався на те, що в попередніх Актах камеральних перевірок не міститься жодного згадування про те, що до предмету перевірки входять лише податкові накладні, що зазначені як додатки до податкових декларацій, що на думку платника податку свідчить про те, що в ході камеральних перевірок проводився аналіз не тільки податкових накладних, включених до податкових декларацій, як про це стверджує відповідач, але й всіх розрахунків коригування.

Колегія суддів вважає зазначені твердження позивача, з якими погодився суд першої інстанції, безпідставними, оскільки приписами ПК України допускається проведення камеральної перевірки з питання своєчасності реєстрації як податкових накладних так і розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних. Тобто предметом однієї камеральної перевірки може бути окремо питання своєчасності реєстрації податкових накладних, а іншої камеральної перевірки - питання своєчасності реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних.

Суд зазначає, що Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" від 21.12.2016 р. № 1797-VIII, чинного з 01.01.2017, підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України доповнено другим абзацом відповідно до якого предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Аналіз зазначеної норми Податкового кодексу України свідчить, що на момент проведення перевірки предметом камеральної перевірки окрім питань правильності оформлення податкових декларацій можуть бути і інші питання, такі як своєчасність реєстрації податкових накладних чи своєчасність реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних. Крім того, на думку суду своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних може бути предметом камеральної перевірки лише з 01.01.2017 р.

Суд звертає увагу, що нормами податкового законодавства не передбачено обмежень щодо проведення камеральних перевірок за аналогією з нормою п. 78.2 ст. 78 Податкового кодексу України, проведення камеральних перевірок податкової звітності та з інших підстав, свідчить що за один податковий період може бути проведено за різним предметом окрема камеральна перевірка.

Враховуючи те, що предметом попередніх камеральних перевірок були питання, що стосувалися податкових накладних, та до предмету цих перевірок не входило питання своєчасності реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, суд приходить до висновку про правомірність проведення перевірки контролюючим органом.

Що стосується доводів апелянта з приводу посилання суду першої інстанції на висновки, що викладені в рішенні Харківського окружного адміністративного суду від 31.10.2018 р. по справі № 2040/7988/18, колегія суддів вважає, такі доводи обґрунтованими, оскільки висновки у справі № 2040/7988/18 не можуть бути враховані під час вирішення цих правовідносин, у зв`язку з тим, що у цих відносинах рішення суду стосувалося питання звільнення від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, та було встановлено, що такі виключення стосуються реєстрації двох видів податкових накладних: 1) яка не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; 2) яка не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Проте, у справі № 520/3188/19 питання стосується звільнення від відповідальності щодо несвоєчасної реєстрації ПН/РК, які не надаються при здійсненні господарських операцій щодо постачання електроенергії особам (споживачам), які взагалі не є платниками ПДВ, тобто висновки суду, викладені у справі № 2040/7988/18 не могли бути враховані при вирішенні цих правовідносин, оскільки вони є різними.

В свою чергу, з урахуванням встановлених в ході розгляду справи обставин, наведені вище доводи апелянта на правильність висновку суду першої інстанції, щодо відсутності підстав для застосування до позивача санкцій, що визначені п. 201.10 ст. 201 ПК України, не впливають.

Таким чином, судовим розглядом встановлено, що після складення та реєстрації розрахунків корегування зміни в поданих за результатами господарських операцій по продажу споживачам електроенергії податкових деклараціях не вчинялись, кошти споживачам не повертались, податкові зобов`язання позивача не змінювались , господарські операції не здійснювались, тому колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій, передбачених п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України та як наслідок, протиправність прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення № від 09.01.2019 р.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Відповідно до ч. 1-3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи те, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2019 року по справі № 520/3188/19 прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, колегія суддів не виявила підстав для його скасування.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України в особі Харківського управління на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2019 року по справі № 520/3188/19 залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.06.2019 року по справі № 520/3188/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)Н.С. Бартош
Судді(підпис) (підпис) З.Г. Подобайло А.М. Григоров

Повний текст постанови складено 05.12.2019 року