Справа № 420/2480/19
Суддя: Білостоцький О. В.
Дата ухвалення: 2019-12-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Справа № 420/2480/19
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 листопада 2019 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Білостоцького О.В.

При секретарі: Збарацької А.І.

За участю сторін:

Представників позивача: Пущенської О.А., Шабашової Т.В.

Представників відповідача: Караханяна А.М., Поперечного Д.І., Ревуцького В.Г.,

Курманенко В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Елмпромпроект» до головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

До Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» до головного управління ДФС в Одеській області, в якому позивач просить суд визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення-рішення відповідача № від 25.04.2019 року, винесене податковим органом на загальну суму грошового зобов`язання 3 802 374,00 грн. в тому числі: за податковим зобов`язанням 3 041 899,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 760 475,00 грн.; визнати протиправним та скасувати частково податкове повідомлення-рішення № від 25.04.2019 на суму грошового зобов`язання 2 918 124,62 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням 2 334 499,90 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 583 624,72 грн.; визнати протиправним та скасувати частково податкове повідомлення-рішення № від 25.04.2019 року в розмірі 1 171 949, 40 грн.; визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення-рішення № від 25.04.2019 року; визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення-рішення № від 25.04.2019 року.

В обґрунтування своїх позовних вимог позивач зазначив, що вищезазначені податкові повідомлення-рішення (далі - ППР) були винесені податковим органом на підставі необґрунтованих висновків акту перевірки №000199/15-32-14-09/35359577 «Про результати документальної планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 року по 30.09.2018 року», а тому вони є протиправними та такими, що підлягаю скасуванню, оскільки з боку ТОВ «Елпромпроект» відсутні порушення вимог Податкового кодексу України та іншого чинного законодавства при здійсненні підприємством господарської діяльності.

Ухвалою суду від 02.05.2019 року позовну заяву товариства з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» було прийнято до розгляду, у справі було відкрито спрощене позовне провадження із повідомленням (викликом) сторін та призначено судове засідання.

Ухвалою суду від 02.07.2019 року подальший розгляд справи було вирішено проводити в порядку загального позовного провадження із призначенням підготовчого судового засідання.

12.07.2019 року, 24.09.2019 року, 08.10.2019 року у справі були проведені підготовчі засідання, в яких представники позивача та відповідача надали пояснення, у тому числі письмові (т. 31 а.с. 103-106), відзив на адміністративний позов (т. 6 а.с. 108-113), відповідь на відзив (т. 6 а.с. 115-121) та додаткові письмові докази (т. 6 а.с. 122-227, а.с.236-252, т.7 а.с. 1-250, т. 7 а.с. 1-250, т. 8 а.с. 1-250, т. 9 а.с. 1-250, т. 10 а.с. 1-250, т. 11 а.с. 1-250, т. 12 а.с.1-250, т. 13 а.с. 1-250, т. 14 а.с. 1-250, т. 15 а.с. 1-250, т. 16 а.с. 1-250, т. 17 а.с. 1-250, т. 18 а.с.1-250, т. 19 а.с. 1-250, т. 20 а.с. 1-250, т. 21 а.с. 1-250, т. 22 а.с. 1-250, т. 23 а.с. 1-250, т. 24 а.с.1-80, т.24 а.с. 82-184, 211-234, т. 25 а.с. 1-116, т. 26 а.с. 1-168, т. 27 а.с. 1-250, т. 298 а.с. 1-167, т.29 а.с. 1-250, т.30 а.с.1-250, т.31 а.с.1-81).

08.10.2019 року ухвалою суду підготовче провадження у справі було закрито та призначено справу до судового розгляду по суті.

Ухвалою суду від 22.10.2019 року провадження у справі було зупинено на підставі п.1 ч.2 ст. 236 КАС України, та в подальшому було поновлено 27.11.2019 року.

У судовому засіданні 27.11.2019 року представники позивача позовні вимоги підтримали в повному обсязі та просили їх задовольнити.

Представники головного управління ДФС в Одеській області проти задоволення позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» заперечували з підстав, викладених у відзиві на адміністративний позов (т .6 а.с. 108-113) та наполягали, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є законними та обґрунтованими, винесеними у відповідності до вимог чинного законодавства.

Судом у справі встановлено наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 10.09.2007 року за №1 029167.

Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видами діяльності позивача є: будівництво водних споруд; будівництво інших споруд, н. в. і. у.; знесення; підготовчі роботи на будівельному майданчику; електромонтажні роботи (основний); інші спеціалізовані будівельні роботи, н. в. і. у.; оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням; діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій.

В період з 28.02.2019 року по 28.03.2019 року на підставі наказу ГУ ДФС в Одеській області від 07.02.2019 року №832 (т. 1 а.с. 232), плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2019 рік, направлень на перевірку від 22.02.2019 року №1266/14-09 по 1276/14-09 (т. 1 а.с. 237-245) посадовими особами ГУ ДФС в Одеській області було проведено планову документальну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» з питань дотримання позивачем вимог податкового, валютного законодавства та іншого законодавства за період з 01.01.2016 року по 30.09.2018 року.

За результатами перевірки податковим органом було складено акт №000199/15-32-14-09/35359577 від 04.04.2019 року (т. 1 а.с. 92-155), у висновках якого зазначено про порушення позивачем наступних норм законодавства:

- п. 20.1.44 п. 20.1 ст. 20, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 3 041 899,00 грн., в тому числі; за 2017 рік на суму 2 584 833,00 грн., (за півріччя 2017 року 50 8545,00 грн., за три квартали 2017 року 1 111 203,00 грн.), за три квартали 2018 року на суму 457 066,00 грн.. (в тому числі за 1 квартал 2018 року 618 040, 60 грн., за півріччя 2018 року 665 007,80 грн.); та завищено показник від`ємного значення об`єкту оподаткування за 2016 рік всього на суму 1 024 822,20 грн., в тому числі три квартали 2016 року 258 343,80 грн.; завищено показник від`ємного значення об`єкту оподаткування за три квартали 2018 року всього на суму 1 212 968,00 грн.;

- п. 200.1, п. 200.2 ст.200, п.187.1 ст.187, п. 198.1, п.198.6 ст.198, п. 192.1.1 ст. 192 Податкового кодексу України, що призвело до заниження позивачем суми податку на додану вартість, яка підлягає сплаті в розмірі 2 355 572,00 грн., в тому числі за періоди: лютий 2016 року - на суму 976,00 грн.; березень 2016 року 45,00 грн.; травень 2016 року - 433,00 грн.; червень 2016 року - 49,00 грн.; жовтень 2016 року - 51 669,00 грн.; листопад 2016 року 153 296,00 грн.; січень 2017 року - 2 149 грн.; березень 2017 року у сумі 82 303,00 грн.; квітень 2017 року - 56 359,00 грн.; травень 2017 року 147 910,00 грн.; червень 2017 року 75 554,00 грн.; липень 2017 року 295 073,00 грн.; серпень 2017 року - 199 481,00 грн.; вересень 2017 року - 175 356,00 грн.; листопад 2017 року - 132 869,00 грн.; грудень 2017 року - 237 551,00 грн.; січень 2018 року - 74 760,00 грн.; лютий 2018 року - 361 952,00 грн.; березень 2018 року - 249 999,00 грн.; квітень 2018 року - 3 992,00 грн.; травень 2018 року - 6 156,00 грн.; червень 2018 року - 43 238,00 грн.;

та завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту з ПДВ за періоди в сумі: серпень 2016 року 51 669,00 грн.; вересень 2016 року 51 669,00 грн.; лютий 2017 року 22 100,00 грн.; травень 2017 року 41 714,00 грн.; жовтень 2017 року 70 590,00 грн.; січень 2018 року 78 547,00 грн.; серпень 2018 року 11 547,00 грн.; вересень 2018 року 17 245,00 грн.;

- п. 198.6 ст.198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме товариством з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» не складено та не зареєстровано податкові накладні за періоди: серпень 2016 року на суму 51 668,76 грн.; листопад 2016 року на суму - 153295,68 грн.; лютий 2017 року на суму 22 100,09 грн.; березень 2017 року на суму 60 202,75 грн.; квітень 2017 року на суму 55 429,05 грн.; травень 2017 року на суму 189 624,16 грн.; червень 2017 року на суму 47 782,2 грн.; липень 2017 року на суму 295 073,33 грн.; серпень 2017 року на суму 199 191,24 грн.; вересень 2017 року на суму 175 355,51 грн.; жовтень 2017 року на суму 70 590,10 грн.; листопад 2017 року на суму 62 278,81 грн.; грудень 2017 року на суму 237 551,00 грн.; січень 2018 року на суму 153 307,48 грн.; лютий 2018 року на суму 283 404,56 грн.; березень 2018 року на суму 249 999,33 грн.; квітень 2018 року на суму 3 992,07 грн.; травень 2018 року на суму 6 156 грн.; червень 2018 року на суму 43 238,00 грн.; серпень 2018 року на суму 11 547,07 грн.;

- встановлено несвоєчасну реєстрацію ТОВ «Елпромпроект» розрахунку коригування від 07.09.2018 року №2 до податкової накладної від 01.08.2018 року №1 (дата реєстрації 15.10.2018 року). Перевищення граничного терміну реєстрації на 15 днів на суму ПДВ 13 947,20 грн.

За результатами вищезазначеної перевірки головним управлінням Державної фіскальної служби в Одеській області були винесені наступні податкові повідомлення-рішення (далі ППР):

- за порушення п. 20.1.44 п. 20.1 ст. 20, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п.134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України ППР № від 25.04.2019 року (т. 1 а.с. 86), яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 3 802 374, 00 грн. в тому числі: за податковим зобов`язанням у 3 041 899,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 760 475,00 грн.; та ППР № від 25.04.2019 року (т. 1 а.с. 88), яким позивачу встановлено суму завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у загальному розмірі 2 496 134,00 грн., в тому числі за 2016 рік 1 024 822,20 грн., та за три квартали 2018 року 1 212 968,00 грн.;

- п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України ППР № від 25.04.2019 року (т. 1 а.с. 90), яким до позивача застосовано штраф у розмірі 1 178 923, 00 грн.;

- п. 200.1, п. 200.2 ст. 200, п. 187.1 ст. 187, п. 198.1, п.198.6 ст.198, п. 192.1.1 ст.192 Податкового кодексу України - ППР № від 25.04.2019 року (т. 2 а.с. 26), яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 2 937 686,00 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням 2 350 149,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 587 537,00 грн.; та ППР № від 25.04.2019 року (т. 2 а.с. 30), яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму у розмірі 345 081,00 грн.

Позивач повністю не погоджується із ППР від 25.04.2019 року №, № та № та частково з ППР № від 25.04.2019 року в частині визначення ТОВ «Елмпромпроект» грошового зобов`язання з податку на додатну вартість у сумі 2 918 124,62 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням 2 334 499,90 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями 583 624,72 грн. та частково з ППР № від 25.04.2019 року в частині визначення ТОВ «Елмпромпроект» суми штрафу у розмірі 1 171 949, 40 грн., а тому оскаржив їх до Одеського окружного адміністративного суду.

Судом під час розгляду справи встановлено, що зазначені в акті перевірки №000199/15-32-14-09/35359577 від 04.04.2019 року порушення (що стали підставою для прийняття спірних ППР) були визначені контролюючим органом товариству з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» через висновки про :

- безпідставне, на думку відповідача, списання позивачем будівельних матеріалів при здійсненні будівельних робіт за договорами підряду, укладеними з контрагентами: ТОВ «Компанія «Євровнєшторг», ТОВ «Лентакс-Юг», ПАТ «Нафтогазвидобування», ПАТ «Кіровоградолія» (у зв`язку з чим позивачу було нараховано податкові зобов`язання з податку на прибуток, податку на додану вартість та застосовано до нього штрафні санкції);

- заниження позивачем доходу на суму 69 735,98 грн. по взаємовідносин з ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» по акту виконаних робіт за грудень 2017 року;

- через господарські взаємовідносини позивача з компанією нерезидентом BG INDUSTRIAL GROUP LTD».

Заслухавши пояснення, доводи та заперечення представників сторін, дослідивши письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить до висновку, що позов підлягає задоволенню з наступних підстав.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ст. 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їх посадових і службових осіб.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 року №2755-VI (далі ПК України).

В силу п. 75.1 ст. 75 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка (пп. 75.1.2).

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п. 133.1 ст. 133 ПК України платниками податку з числа резидентів є, зокрема, суб`єкти господарювання - юридичні особи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами.

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу (пп. 134.1.1п. 134.1 ст. 134 ПК України).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (п. 135.1 ст. 135 ПК України).

Податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу (п.137.1 ст. 137 ПКУ).

Згідно п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з податку на додану вартість з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі у разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно п.198.2 ст.198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 ст.198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Приписами підпункту «а» пункту 198.5 статті 198 ПК України визначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі, коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податків у інших платників товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Між тим, згідно приписів пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з вимогами пункту 200.4 «б» розділу V ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Положеннями п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Тому витрати підприємства для цілей оподаткування податком на прибуток, а податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість повинні бути підтверджені первинними документами, що відображають реальність господарської операції, та є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Судом встановлено, що 22.09.2016 року з метою здійснення власної господарської діяльності ТОВ «Елпромпроект» (як підрядником) було укладено з ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» (як замовником) договір генерального підряду на будівництво №03-ГП/09-2016 від 22.09.2016 року (т. 2 а.с. 119-137).

Відповідно до п. 2.1 Договору замовник доручає, а підрядник зобов`язується на свій ризик власними або залученими силами і засобами у відповідності до договору, робочої документації, діючих будівельних норм і правил та в обумовлений договором та додатками, додатковими угодами до нього строк на будівельному майданчику виконати роботи по проекту «Будівництво бази по накопиченню сільгосппродукції і відвантаженню на морські судна через причал №4 (Об`єкту) - 1, 2 і 3 пускові комплекси 1-шої черги будівництва, а Замовник зобов`язується надати підряднику дозвільну документацію на початок будівельних робіт, доступ до будівельного майданчику, будівельний майданчик, проектно-кошторисну документацію, робочу документацію, необхідну для виконання робіт, забезпечити своєчасну оплату робіт, прийняти належне виконання робіт та повністю сплатити підряднику вартість робіт, належним чином виконаних підрядником.

Згідно п. 2.2 Договору склад та обсяги робіт, які підрядник зобов`язаний виконати, а також їх вартість та порядок оплати визначені Додатками, які є невід`ємною частиною Договору. Першочергові етапи робіт, які підлягають виконанню підрядником, визначені в Договорі та Додатку №1 до Договору. Наступні етапи (обсяги) робіт, їх вартість та порядок оплати визначаються Сторонами в ході виконання Договору, та обсяги робіт можуть бути переглянуті в процесі будівництва за взаємною згодою Сторін.

Відповідно до п. 2.3 Договору підрядник зобов`язаний забезпечити наявність у нього всіх необхідних для виконання зобов`язань за Договором: дозвільних документів, інструментів, техніки, робочої сили та ін., крім декларації на початок будівельних робіт, обов`язок з реєстрації якої покладається на Замовника.

За цим договором, підрядник виконує функції генерального підрядника, як то: відповідальність за об`єкт згідно діючого законодавства перед компетентними державними органами (в т.ч. по безпечності праці), установами і підприємствами; призначення керівника будівництва об`єкту і його заступника; виконання та організація виконання робіт субпідрядними організаціями, координація виконання робіт субпідрядниками з метою забезпечення своєчасного та якісного їх виконання, приймання і передача виконаних робіт замовнику, робота техніки і механізмів, пожежно-сторожова охорона виконаних робіт і майна субпідрядника (-ів) та замовника в межах будівельного майданчика; здійснення заходів з техніки безпеки і охорони праці загального характеру при виконанні робіт, впорядкування та утримання будівельного майданчика, а також забезпечення постачання електроенергії (200 квт/год) в межах будівельного майданчика шляхом прокладення відповідних кабелів в необхідному обсязі для забезпечення виконання робіт всередині периметру майданчика; організація складення (ведення) та контроль за веденням всієї виконавчої документації по будівництву об`єкту, в т.ч. журналів, актів прийняття виконаних будівельних робіт за формою КБ-2в, "Довідок про вартість виконаних будівельних робіт" за формою КБ-3.

Пунктами 3.1 та 3.2 Договору передбачено, що на момент укладення договору, сторонами домовлено, що договірна ціна першочергово визначеного об`єму Робіт (етапів - робіт) вказана сторонами в Додатку №1 «Протокол погодження договірної ціни» (далі іменується - «Ціна Договору»). Ця ціна є змінною, підлягає зміні та коригуванню в період строку дії договору відповідно до додатків та додаткових угод, що укладаються сторонами на нові види та етапи робіт, і остаточно визначається сторонами, як сума вартості проведених підрядником робіт протягом всього строку дії договору та складає компенсацію витрат підрядника і належної йому винагороди (в т.ч. за виконання обов`язків згідно п. 2.4 Договору) та закріплюється у договорі, додатках та додаткових угодах до договору, які є невід`ємною частиною даного Договору.

Ціна Договору включає в себе всі витрати Підрядника, що пов`язані з виконанням робіт на об`єкті, в тому числі всі витрати на транспортування та інші прямі/непрямі витрати, які підрядник несе відповідно до законодавства та Договору.

Вартість послуг підрядника як генпідрядника (згідно п.2.4 Договору), складає 3% від загальної вартості робіт, виконаних підрядником (у т.ч. виконаних залученими субпідрядниками за прямими договорами), на об`єкті протягом строку дії Договору. Вказана вартість сплачується замовником понад вартість робіт за Договором. Оплата здійснюється за кожним окремим Актом та Довідкою, з розрахунку 3% (включаючи ПДВ) від вартості виконаних робіт за відповідним Актом.

Ціна, вартість, загальна вартість будівельно-монтажних робіт, які виконуються Підрядником (в тому числі, із залученням субпідрядних організацій), зазначаються в додатках та додаткових угодах до договору. Витрати Підрядника з переміщення (дислокацією) будівельної техніки до будівельного майданчика, в межах будівельного майданчика, забезпеченням техніки паливно-мастильними матеріалами та інші витрати підрядника включені в вартість будівельно-монтажних робіт і не підлягають окремому відшкодуванню замовником.

Згідно п. 4.3 Договору замовник приймає виконані належним чином підрядником роботи щомісячно, шляхом підписання актів прийняття виконаних будівельних робіт за формою КБ-2 в (надалі - акт) та «Довідок про вартість виконаних будівельних робіт" за формою КБ-3 (надалі - Довідок). Підписані Замовником Акти та Довідки є підставою для розрахунків за фактично виконані роботи.

Відповідно до п.п. 5.1-5.3 Договору замовник здійснює оплату робіт, шляхом перерахування поточних платежів за виконані роботи на підставі підписаних сторонами Актів та Довідок, якщо інше не передбачено умовами договору, додатками та додатковими угодами до нього.

Замовник, якщо інше не буде погоджено в додаткових угодах, не пізніше 10 (десятого) числа місяця, наступного за звітним, сплачує підряднику вартість виконаних робіт, з урахуванням вартості генпідрядник послуг, в порядку і на умовах, погоджених сторонами в Додатках та додаткових угодах до цього Договору.

Підписані сторонами Акти та Довідки та складені на їх підставі рахунки підрядника, є єдиними документами, на підставі яких замовник здійснює проведення щомісячних розрахунків за виконанні роботи.

Пунктами 6.1-6.3 Договору встановлено, що забезпечення будівництва технологічним, електротехнічним обладнанням, апаратурою, інструментом та будь-яким іншим устаткуванням та будівельною технікою покладається на підрядника.

Підрядник виконує роботи по цьому договору з використанням матеріалів замовника, якщо інше не буде письмово погоджено сторонами. Перелік матеріалів поставки замовника по окремому виду (етапу) робіт фіксується в окремому додатку до цього Договору, який підписується сторонами. Замовник зобов`язаний забезпечити на своєму складі наявність відповідних матеріалів, що підлягають поставці до початку виконання Підрядником відповідного виду (етапу) робіт НННП заповідні матеріали на вимогу підрядника протягом одного робочого дня, але не пізніше виконання підрядником відповідного виду (етапу) робіт.

Передача підряднику матеріалів Замовника оформляється актами приймання-здачі матеріалів, в яких крім кількості, вартості, дати передачі Матеріалів та інших необхідних відомостей, зазначаються претензії підрядника щодо якості, комплектності та інших недоліків отриманих матеріалів.

Відповідно до п. 7.43 Договору підрядник забезпечує будівельний майданчик (входить в вартість послуг генерального підряду):

- туалетними приміщеннями в достатній кількості, своєчасним їх очищенням;

- охороною;

- вивіз та утилізацію побутового сміття, відходів; забезпечення питною та технічною водою.

Підрядник у внутрішньому периметрі будівельного майданчика організовує всі достатні здійснення своїх потреб побутові приміщення; будує огорожі, забезпечує охорону робіт у необхідному обсязі; встановлює транспортні вказівні знаки; освітлення для виконання робіт в темний час доби; сплачує всі необхідні податки та інші обов`язкові платежі і внески, що мають відношення до виконання робіт.

Підрядник забезпечує установку, і збереження засобів колективного захисту (захисне обгороджування перепадів висоти 1,3 м і більше, отворів, колодязів, шурфів в ґрунті, так далі) на будівельному майданчику в місцях, де не проводяться роботи, куди можливий вільний доступ працівників підрядної організації (входить у вартість послуг генерального підряду).

Підрядник повинен забезпечити в ході будівництва виконання на будівельному майданчику необхідних заходів техніки безпеки, протипожежних заходів, охорони навколишнього середовища, зелених насаджень, землі, а також встановити освітлення та огорожу та забезпечити утримання в чистоті в`їздів, виїздів, внутрішніх доріг та майданчиків (входить у вартість послуг генерального підряду).

29.09.2016 року між ТОВ «Елпромпроект» та ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» було також підписано доповнення до договору генерального підряду на будівництво №03-ГП/09-2016 від 22.09.2016 року, відповідно до якого сторони погодили, що під всіма прямими та непрямими витратами генерального підрядника, що пов`язані з виконанням робіт на Об`єкті, Сторонами розуміється всі витрати Генерального підрядника, який він має здійснити за власний рахунок протягом виконання робіт на Об`єкті для створення повного обсягу результатів робіт відповідно до всіх технічних вимог Замовника, проектних Рішень, вимог проекту «Будівництво бази по накопиченню сільгосппродукції і відвантаженню на морські судна через причал № 4 - 1, 2, і 3 пускові комплекси 1-шої черги будівництва», вимог діючих будівельних норм, стандартів, зокрема але не обмежуючись, витрати на всі витратні матеріали, обладнання, конструкції, запчастини, будівельні матеріали, що не будуть надані Замовником за актами приймання-передачі, витрати на всі супутні роботи та заходи, на будівництво тимчасових споруд та будівель, на влаштування (спорудження) внутрішньомайданчикових доріг та проїздів, тимчасових складів, стоянок транспорту та механізмів, побутових споруд, огородження та проходів, освітлення внутрішнього та по периметру будівельного майданчика, необхідні підготовчі роботи на будівельному майданчику, а також витрати на всі інші заходи та ТМЦ, що будуть необхідними та достатніми для виконання повного обсягу робіт на Об`єкті та реалізації проекту в цілому.

В актах виконаних робіт Генеральним підрядником не зазначаються окремими рядками матеріали, обладнання та інші ТМЦ, супутні роботи та заходи, що були фактично використані (здійснені) Генеральним підрядником для виконання повного обсягу робіт. Зазначаються виключно матеріали, що надаються Замовником та відносяться до поставки Замовника.

15.09.2017 року між ТОВ «Елпромпроект» (як підрядником) та ПАТ «Нафтогазвидобування» (як замовником) було укладено договір підряду №2754-НГД на виконання робіт (т. 3 а.с. 207-213).

Відповідно до п.п. 1.1 1.4 Договору замовник доручає, а підрядник зобов`язується відповідно до умов цього Договору, своїми силами і на свій ризик, з використанням власних та/або матеріалів замовника виконати роботи по капітальному ремонту двох трансформаторних підстанцій ПС 35/6кВ «Клімово» (надалі - «Роботи»), а Замовник зобов`язується прийняти виконані Роботи та оплатити належним чином виконані Роботи.

Підрядник зобов`язаний виконати повний комплекс будівельно-монтажних робіт, пусконалагоджувальних робіт (враховуючи програмне забезпечення), та надати Замовнику повний комплект виконавчої документації, передбаченої цим Договором або діючим законодавством України.

Місце (територія) виконання робіт: земельна ділянка (кадастровий номер :00:002:0145) поблизу с. Клімово Шишацького району Полтавської області.

Згідно п. 2.1 Договору загальна вартість робіт є твердою, визначається згідно з Додатками 1 та 2, та складає 17 198 448,95 грн. в тому числі ПДВ - 2 866 408,16 грн.

Замовник проводить розрахунки із підрядником за фактично виконаний обсяг робіт на підставі акту приймання-передачі виконаних робіт, підписаний замовником без зауважень протягом 30 календарних днів.

Пунктом 2.3 Договору передбачено, що загальна вартість робіт, визначена в п. 2.1 цього Договору, включає в себе вартість безпосередньо виконуваних робіт, вартість обладнання та матеріалів підрядника, необхідних для виконання Робіт, та не враховує вартість матеріалів, передбачених Відомістю матеріалів, наданих Замовником.

Згідно п. 3 Договору монтаж матеріалів і обладнання Підрядника здійснюється Підрядником після проведення вхідного контролю їх відповідності Проектній документації Замовника.

Підрядник самостійно забезпечує поставку та зберігання матеріалів і обладнання і несе за це відповідальність.

Незалежно від інших умов, змісту та положень даного Договору чи додатків до нього, Підрядник зобов`язаний у повному обсязі та у цілому виконати Роботи, передбачені цим Договором, з використанням власного обладнання, устаткування, інструментів та матеріалів, включаючи енергоносії, за виключенням обладнання та матеріалів, що надаються Замовником, зазначених у їх вичерпному переліку, що є додатком до даного Договору (Додаток 3). Матеріали, обладнання, устаткування, енергоносії, інші матеріальні ресурси, що не зазначені у Додатку 3, але необхідні для повного та своєчасного виконання Робіт за даним Договором у повному обсязі надаються підрядником за свій рахунок.

Відповідно до п. 3.2.1 Договору вичерпний перелік матеріалів та обладнання, що передає замовник підряднику для виконання робіт (за наявності таких) із зазначенням їх вартості, строків (термінів) надання, викладено у переліку матеріалів та обладнання наданих замовником, що є Додатком 3 до даного Договору.

Приймання підрядником матеріалів або обладнання проводиться з оформленням та підписанням уповноваженою особою підрядника відповідної накладної із зазначенням їх переліку та вартості, а також акту прийому-передачі матеріальних цінностей, якщо не вимагається встановлення/монтажу обладнання (Додаток 8), що повинен бути підписаний обома Сторонами не пізніше 3-х робочих днів з моменту їх фактичної передачі.

Якщо передане обладнання вимагає встановлення/монтажу, то приймання підрядником матеріалів або обладнання проводиться на підставі акту приймання-передачі устаткування до монтажу (Додаток 9).

За фактом використання, переданих Замовником Підряднику матеріалів або обладнання, які не потребують встановлення/монтажу, підписується двосторонній Акт про використання матеріальних цінностей (Додаток 10).

За фактом встановлення/монтажу Підрядником обладнання Замовника підписується двосторонній Акт здачі-приймання встановленого/змонтованого устаткування (Додаток 11).

Відповідно до пункту 5.1 Договору результат виконаних Робіт Підрядник передає, а Замовник приймає шляхом підписання актів приймання-передачі виконаних робіт.

Після виконання Робіт у повному обсязі та вимог п. 3.9 Договору, Підрядник зобов`язаний скласти на надати Замовнику акт приймання-передачі виконаних робіт у формі КБ-2В у двох екземплярах, які Замовник, у разі відсутності зауважень, має підписати та один з них повернути Підряднику (п. 5.2 Договору).

Разом з актом приймання-передачі виконаних робіт, Підрядник зобов`язаний передати Замовнику всю виконавчу документацію згідно діючих СНІП, ДБН та інших нормативних документів та/або Інформацію відносно порядку експлуатації (використання) результатів Робіт створених в процесі їх виконання.

Роботи за Договором вважаються виконаними в повному обсязі після підписання Замовником акту приймання-передачі виконаних робіт без зауважень.

22.03.2018 року між ТОВ «Елпромпроект» та ПАТ «Нафтогазвидобування» було укладено додаткову угоду до договору підряду №2754-НГД від 15.09.2017 року, відповідно до якої у зв`язку із потребою виконання додаткового обсягу робіт, не передбаченого Договором №2754-НГД від 15.09.2017 року, що виникли не з вини сторін, замовник доручає, а виконавець зобов`язується, у відповідності до умов та порядку, визначених Договором та даною Додатковою угодою №1, своїми силами і засобами, виконати додаткові роботи, згідно змін, доповнень та корегувань робочих проектів ЄАБМ.003506.153 «Капітальний ремонт двох трансформаторної підстанції ПС 35/6кВ «Клімово», розроблений ТОВ «Донецкенергосетьпроект», та №114/16 «Дообладнання двох трансформаторної підстанції ПС 35/6кВ «Клімово», розроблений ТОВ «Укрспеценергосервіс», що передаються Замовником Підряднику за Актом приймання-передачі проектної документації (Додаток №3) та Локальних кошторисів на будівельні роботи (Додаток №1), які є невід`ємною частиною Додаткової угоди №1.

Вартість додаткового обсягу робіт, згідно Додаткової угоди №1 визначена на підставі локальних кошторисів (Додаток №1) та Договірної ціни (додаток №2), що є невід`ємними частинами Додаткової угоди №1 і складає 1 421 397,08 грн., в тому числі ПДВ 20% - 236 899,51 грн.

Замовник здійснює оплату додаткових робіт, згідно цієї Додаткової угоди №1, протягом днів, з моменту підписання сторонами актів приймання-передачі виконаних робіт в порядку, передбаченому Договором.

Весь комплекс додаткових робіт, передбачених даною Додатковою угодою №1, повинен бути в повному обсязі та належним чином виконаним Підрядником, та зданий у цілому замовнику строк виконання робіт, передбачених Договором №2754-НГД від 15.09.2017 року.

Сторони домовились, що після набуття чинності цією Додатковою угодою №1, Договір, у його діючій на цей момент редакції, залишається чинним у частині, яка не суперечить змісту Додаткової угоди №1, та сторони підтверджують за ним свої зобов`язання.

19.06.2017 року між ТОВ «Елпромпроект» (як підрядником) та ТОВ «Лентакс Юг» (як замовником) було укладено договір №ЕПП/19-06-17 (т. 5 а.с. 113-119).

Відповідно до п. 1.1 Договору замовник доручає, а підрядник приймає на себе виконання комплексу робіт з реконструкції пункту розвантаження залізничного транспорту на шість вагонів з підземною галереєю, в тому числі підготовчі роботи, будівельно-монтажні роботи у відповідності з проектною документацією, з урахуванням машин механізмів, матеріалів, виробів і конструкцій, необхідних для виконання робіт згідно проекту «Реконструкція виробничих будівель і споруд майнового комплексу під перевантажувальний термінал по вул. Айвазовського, 15а/3, 15а/5 в м. Миколаїв» і Специфікації 1.

Згідно п. 1.4 Договору місце розташування об`єкта реконструкції: м. Миколаїв, вул. Айвазовського, 15а/5.

Пунктом 2.1-2.3 Договору передбачено, що загальна вартість договору становить 1 088 092,44 грн., в тому числі ПДВ (20%) - 181 348,74 грн. Вартість Договору включає в себе і витрати на оплату робіт Підрядника. Зазначена в п. 2.1 ціна є попередньою. Остаточна вартість Договору визначається після закінчення виконання Підрядником всіх робіт і узгоджується Сторонами шляхом підписання додаткової угоди до даного Договору.

Відповідно до п. 3.1 Договору роботи по пункту 1.1, вважаються виконаними з моменту підписання сторонами відповідних актів прийому-передачі виконаних робіт (форма КБ-2в, довідкової форми ГОСТ Д.1.1-1:2013, видозмінена сторонами для цілей цього договору), в які включаються використані підрядником для виконання робіт матеріали.

Роботи виконуються поетапно. Договір вважається виконаним в повному обсязі після підписання представниками Сторін останнього акту прийому-передачі виконаних робіт, а в разі виявлення недоліків під час приймання робіт, після їх усунення.

Згідно п.п.4.1 - 4.4 Договору приймання-здача виконаних робіт здійснюється сторонами за адресою: м. Миколаїв, вул. Айвазовського, 15а/5.

Акти про приймання виконаних робіт готує підрядник і протягом п`яти календарних днів з моменту завершення робіт передає для підписання Замовнику.

Приймання Замовником виконаних робіт проводиться поетапно, шляхом підписання відповідних Актів виконаних робіт. Всі використані для виконання робіт обладнання, матеріали, вироби, конструкції включаються в акт здачі-приймання виконаних робіт.

Відповідно до п.п. 5.1 - 5.3 Договору розрахунки здійснюються замовником в гривнях України на поточний рахунок підрядника вказаний в розділі «Адреса і розрахункові рахунки сторін». Розрахунки за даний договором здійснюються в такому порядку:

100 000,00 грн. в т.ч. ПДВ (20%) - 16 666,67 грн. здійснюється замовником на підставі рахунку на оплату робіт до 25.06.2017 року;

200 000,00 грн. в т.ч. ПДВ (20%) 33 333,34 грн. здійснюється замовником на підставі рахунку на оплату робіт до 05.08.2017 року;

300 000,00 грн. в т.ч. ПДВ (20%) - 50 000,00 грн.,здійснюється замовником на підставі рахунку на оплату робіт до 15.08.2017 року;

200 000, 00 грн. в т.ч. ПДВ (20%) - 33 333,34 грн. здійснюється замовником на підставі рахунку на оплату робіт до 25.09.2017 року.

Після закриття суми передоплати за п.п. 5.2.1 - 5.2.4 Договору актами виконаних робіт, оплата здійснюється Замовником в розмірі 100% від суми щомісяця закритих актів, протягом 7 днів від дати отримання рахунку на оплату робіт. Розрахунки за цим Договором Замовник проводить в безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Підрядника.

23.06.2017 року між ТОВ «Елпромпроект» (як підрядником) та ТОВ «Лентакс Юг» було укладено угоду про внесення змін до умов договору №ЕПП/19-06-17 від 19.06.2017 року (т.5 а.с.125), відповідно до якої вартість договору включає в себе всі необхідні і достатні прямі і непрямі витрати Підрядника, які він повинен зробити (понести) для виконання повного обсягу робіт за договором та будівництва об`єкта відповідно до проекту «Реконструкція виробничих будівель і споруд майнового комплексу під перевантажувальній термінал по вул. Айвазовського, 15а/3, 15а/5 в м. Миколаїв», зокрема, але не обмежуючи, витрати на придбання всіх необхідних матеріалів і устаткування, конструкцій, за винятком тих, що належать до поставки замовника і узгоджені Сторонами в Спеціфікації №1 до Договору, витрати на використання (оренду) будівельних машин, механізмів, транспорту, обладнання, на виконання всіх основних і супутніх робіт за Договором, облаштування будівельного майданчика для виконання робіт (огорожі, освітлення, приоб`єктних складів, стоянка техніки, тимчасові споруд і будівлі, під`їзних шляхів і проходів, проїздів всередині майданчика та ін.), витрати на охорону праці, охорону будівельного майданчика і ТМЦ, а також всі інші супутні витрати і витрати Підрядника.

У разі, якщо підрядник з власної вини або недогляду не врахував в договірній ціні будь-які свої витрати і витрати, такі витрати замовником не компенсуються, якщо інше не буде встановлено окремою угодою сторін, при цьому підрядник не звільняється від виконання зобов`язань, щодо яких їм не враховані витрати.

Всі інші умови Договору № ЕПП/19-06-17 від 19.06.2017 року залишаються в силі без змін.

27.09.2017 року між ТОВ «Елпромпроект» (як підрядником) та ТОВ «Лентакс Юг» було укладено додаткову угоду № 1 до договору №ЕПП/19-06-17 від 19.06.2017 року (т. 5 а.с. 123), з якої вбачається, що сторони дійшли згоди збільшити обсяг робіт, доручений підряднику до виконання і затвердити договірну ціну на додаткові роботи (додається).

Так сторонами було викладено п. 2.1. Договору №ЕПП/19-06-17 від 19.06.2017 року в наступній редакції: « 2.1. Загальна вартість Договору складає 1 608 145, 92 грн., т.ч. ПДВ (20%) - 268 024,32 грн.».

Сторони дійшли згоди змінити терміни виконання повного обсягу робіт, змінивши редакцію п. 3.6. Договору №ЕПП/19-06-17 від 19.06.2017 року на наступну « 3.6. Підрядник виконує роботи передбачені пунктом 1.1. протягом 145 (ста сорока п`яти) календарних днів від дати виконання Замовником пункту 5.2.1».

Сторони дійшли згоди затвердити календарний план-графік виконання робіт (Додаток №2) в новій редакції.

Всі інші умови Договору №ЕПП/19-06-17 від 19.06.2017 року були залишені без змін.

11.05.2016 року між ТОВ «Елпромпроект» (як підрядником) та ПАТ «Кіровоградолія» (як замовником) було укладено договір підряду №34 (т. 5 а.с. 168-179).

Відповідно до п. 2.1 Договору в порядку та на умовах, визначених цим Договором, підрядник зобов`язується за замовленням замовника на свій ризик виконати та здати йому у встановлений цим Договором строк та визначений в календарному графіку виконання робіт, згідно з додатком №3 до цього Договору, наступні роботи: «Збільшення резерву зберігання лушпиння на території лузгонакопичувача промислової ТЕЦ» (надалі - роботи»), а замовник зобов`язується надати підряднику будівельний майданчик (фронт робіт), передати проектну документацію, прийняти від підрядника закінчені роботи та оплатити їх згідно з умовами даного Договору. Адреса виконання робіт: м. Кіровоград, вул. Урожайна, 30, ПАТ «Кіровоградолія» (далі - об`єкт «Кіровоградолія»).

Згідно п.3.4 Договору датою закінчення виконання робіт вважається дата їх прийняття замовником після підписання останнього акту приймання виконаних робіт, а датою закінчення розрахунків, на підставі підписаного ату про відсутність зауважень (за формою згідно Додатку №4), є дата списання грошових коштів з поточного рахунку замовника.

Пунктом 4.1 - 4.2 Договору встановлено, що договірна ціна та вартість виконання окремих етапів робіт визначається цим Договором, а також додатками та додатковими угодами сторін, які є невід`ємною частиною даного Договору.

Договірна ціна робіт та одиничні розцінки на роботи, вказуються в Додатку №1, який є невід`ємною частиною даного Договору.

Договірна ціна становить 1 788 250,85 грн., в т.ч. ПДВ - 298 041,81 грн.

На підставі твердих договірних цін на роботи, вказані у Додатку №1 до даного Договору, підрядником виконується детальний кошторисний розрахунок вартості робіт із застосуванням розцінок, рекомендованих Держбудом. Зазначений розрахунок оформлюється у вигляді договірної ціни з локальними кошторисами (Додаток №1а), та є твердою договірною ціною виконання Підрядником робіт, наведених в п. 2.1.

Договірна ціна робіт та одиничні розцінки робіт враховують: витрати на відрядження і проживання; кошторисний прибуток і адміністративні витрати; загальновиробничі витрати; роботу машин та механізмів, вартість опалубки та пристроїв; вартість основних та витратних матеріалів необхідних для виконання роботи; перевезення і облаштування будівельного містечка перебазування механізмів і пристосувань; розвантажувально-навантажувальні роботи, переміщення будівельних матеріалів, конструкцій і устаткування по будівельному майданчику; звільнення будівельного майданчика (фронту робіт) після завершення робіт (очищення від сміття, відходів, непотрібних матеріальних ресурсів, тимчасових споруд, приміщень тощо).

Відповідно до п.5.1 Договору розрахунки за виконання робіт здійснює замовник таким чином:

- авансовий платіж, у розмірі 536 475,26 гри. в т.ч. ПДВ 20%, що здійснює замовник у якості попередньої оплати за майбутнє виконання робіт та/або придбання матеріалів, перераховується Замовником протягом 20-ти банківських днів з дати підписання сторонами цього Договору;

- щомісячні розрахунки за виконані підрядником роботи за цим Договором здійснюються замовником шляхом перерахування коштів на поточний рахунок підрядника протягом десяти банківських днів із дати підписання сторонами актів приймання виконаних робіт за формою КБ-2в, довідки за формою КБ-З та надання рахунків, які надаються замовнику не пізніше 20 числа календарного місяця, з урахуванням раніше перерахованого авансу та утримання коштів згідно п. 5.4. даного Договору.

Згідно п. 5.3 Договору при оформленні актів приймання виконаних робіт підрядник направляє замовнику відомість ресурсів матеріалів замовника, що були надані підряднику та використані для виконання даних робіт, для формування акта списання. У відомості ресурсів повинна бути інформація про об`єкт будівництва, підрядника, номер об`єкта згідно генплану, номер акта приймання виконаних робіт.

Відповідно до Розділу 9 Договору забезпечення робіт матеріальними ресурсами здійснюється Підрядником та Замовником згідно з умовами даного Договору.

Інші матеріали, необхідні для виконання робіт, крім тих, що надаються Замовником, постачаються Підрядником.

Сторона, яка надає матеріальні ресурси, обладнання, відповідає за їх якість за цим Договором і відповідність їх вимогам, установленим нормативно-правовими актами та проектною документацією, забезпечує наявність необхідних сертифікатів, паспортів тощо на поставлені ресурси.

19.06.2016 року між ТОВ «Елпромпроект» та ПАТ «Кіровоградолія» будо укладено додаткову угоду до договору підряду №34 від 11.05.2016 року (т. 5 а.с. 188), відповідно до якої замовник доручає, а підрядник бере на себе зобов`язання виконати додаткові «Роботи» по влаштуванню фундаментів на об`єкті: «Збільшення резерву зберігання лушпиння на території лузгонакопичувача промислової ТЕЦ», що виникли у зв`язку з корегуванням проекту. Види робіт та їх об`єм визначаються розрахунком вартості робіт та договірною ціною - Додатки №1 та №1а до Додаткової угоди №1, які є її невід`ємною частиною.

Вартість робіт за Додатковою угодою складає 86 039,72 грн. з ПДВ.

Також сторони домовились внести зміни до абзацу 2 п. 4.2. Договору і викласти його в наступній редакції: «Договірна ціна становить 1 874 290,57 грн. з ПДВ., в т.ч. ПДВ - 312 381,76 грн.».

Інші умови вищевказаного Договору залишаються незмінними та Сторони підтверджують свої зобов`язання за ними.

На підтвердження виконання ТОВ «Елпромпроект» робіт та надання послуг за вищезазначеними договорами позивач надав до контролюючого органу та до суду всі передбаченні умовами договорів та вимогами чинного законодавства України первинні документи: договори, протоколи погодження ціни вартості першочергового визначеного етапу вартості робіт (т. 2 а.с. 138), договірні ціни на будівництво (т. 2 а.с. 139-146, т. 5 а.с.126, 180-183, 191-192, т. 6 а.с. 19-20, 53-54), довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (форма КБ-3) (т. 2 а.с. 151, 156, 158, 160, 162, 167, 175, 192, 208, 211, 227, 241, т. 3 а.с. 10-11, 27, 49-50, 65-66, 81-82, 90-91, 97-98, 104-105, т.4 а.с.18-19, 44-45, 118-119, 140-141, 163-164, 177-178, 244-245, т. 5 а.с. 1-2, 37-38, 127, 131, 136, 140, 143, 148, 209, 220-221, 238-239, т. 6 а.с. 21-22, 42-43); акти приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в) по взаємовідносинам з ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» №1-№3 за лютий 2017 року (т. 2 а.с. 152-154, 156-157, 159, 161), за березень 2017 року №1-№5 (т. 2 а.с. 163, 165, 168-173), за квітень 2017 року №1-№9 (т. 2 а.с. 176-178, 180-184, 186-187, 190), за травень 2017 року №1-№8 (т. 2 а.с. 193-197, 199, 201, 203-204, 206, 209), за червень 2017 року №1 - №7 (т. 2 а.с. 212-213, 215, 217, 219-220, 222-223, 225), за липень 2017 року №1 - №7 (т. 2 а.с. 228-229, 231, 233-234, 236, 238-240), за серпень 2017 року №1 №9 (т. 2 а.с. 242-243, 245, 247-248, 250, т. 3 а.с.1, 3, 5-8), за вересень 2017 року №1- №9 (т. 3 а.с. 12-14, 16-23, 25-26), за жовтень 2017 року №1-№8 (т. 3 а.с. 28-31, 33-34, 36-45, 47), за листопад 2017 року №1- №4 (т. 3 а.с. 51, 53, 55, 57-61), за грудень 2017 року №1-№5 (т. 3 а.с. 67-68, 70, 72-73, 75-76, 78-79), за січень 2018 року №1 - № 2 (т. 3 а.с. 83-85, 88), за лютий 2018 року №1 -№2 (т. 3 а.с. 92-94), за березень 2018 року №1- №2 (т. 3 а.с. 99-100, 102), за квітень 2018 року №1-№3 (т. 3 а.с. 106-110); по взаємовідносинам з ТОВ «Нафтогазвидобування» за грудень 2017 року №1 - №2 (т. 4 а.с. 20-26, 32-38), за лютий 2018 року №1- №3 (т. 4 а.с. 49-69, 92-101, 104-109), за березень 2018 року №1 - №2 (т. 4 а.с. 120-126, 134-138, 152-162), за травень 2018 року №1 - №3 (т. 4 а.с. 165-170, 186-200, 220-226, 239-241), за червень 2018 року №1 - №5 (т. 4 а.с. 246-249, т. 5 а.с. 3-33), за серпень 2018 року №1 (т. 5 а.с. 39-42); по взаємовідносинам з ТОВ «Лентакс-Юг» за вересень 2017 року №1 - №2 (т. 5 а.с. 128-130), за листопад 2017 року №3 - №4 (т. 5 а.с. 132-135), за грудень 2017 року №5 - №7 (т. 5 а.с. 137-139, 141-142), за січень 2018 року №8 - №10 (т. 5 а.с. 144-147), за лютий 2018 року №11 (т. 5 а.с. 149); по взаємовідносинам з ПАТ «Кіровоградолія» за червень 2016 року №1 (т. 5 а.с. 210-215), за липень 2016 року №2-№3 (т. 5 а.с. 222-228, 233-235), за серпень 2016 року №4-№6 (т. 5 а.с. 240-242, 245-249, т. 6 а.с. 4-6), за жовтень 2016 року №7 - №8 (т. 6 а.с. 23-27, 32-37), ), за листопад 2016 року №9 (т. 6 а.с. 44-49); відомості витрачених ресурсів витрат замовника (т. 2 а.с. 155, 164, 166, 174, 179, 185, 188-189, 191, 198, 200, 202, 205, 207, 210, 214, 216, 218, 221, 224, 226, 230, 232, 235, 237, 244, 246, 249, т.3 а.с.2, 4, 9, 15, 24, 32, 35, 46, 48, 52, 54, 56, 62-64, 69, 71, 74, 77, 80, 86-87, 89, 95-96, 101, 103, 111); підсумкові відомості ресурсів (т. 4 а.с. 27-31, 39-43, 70-91, 102-103, 110-117, 127-133, 139, 143-151, 171-176, 201-219, 227-238, 242-243, т. 5 а.с. 201-204, 216-219, 229-232, 236-237, 243-244, т. 6 а.с. 1-3, 7-9, 15-18, 28-31, 38-41, 50-52, 61-63, 68-70); акти списання товарів (т. 3 а.с. 114, 120, 123, 127-129, 132, 139, 144-148, 152-153, 162, 166-169, 173, 177, 181, 184, 188, 194, 198-199, 203-204, т. 5 а.с. 43-44, 49-51, 64-68, 81-85, 96-99, 111-112, 150, 153, 158-159, 162,165, т.6 а.с.71, 74-75, 80-82, 87-88, 92-93, 96-97); звіти про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами (т. 3 а.с. 115-119,121-122, 124-126, 130-131, 133-138, 140-143, 149-151, 154-161, 163-165, 170-171, 174-176, 178-180, 182-183, 185-187, 189-193, 195-197, 200-202, 205-206, т. 5 а.с. 45-48, 52-63, 69-80, 86-95, 100-110, 151-152, 154-157, 160-161, 163-164, 166-167, т. 6 а.с. 72-73, 76-79, 83-86, 89-91, 94-95, 98-100), локальні кошториси на будівельні роботи (т. 3 а.с. 214-250, т. 4 а.с. 1-13, т. 5 а.с. 193-200, т. 6 а.с. 9-14, 55-60, 64-67, т. 24 а.с. 211-234).

Разом з тим, як вбачається з акту перевірки, відповідачем по господарським операціям із вищезазначеними контрагентами за період з 01.01.2016 року по 30.09.2018 року встановлено заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 11 713 497,41 грн., у тому числі: за 2016 рік на суму 1 024 822,20 грн. (у тому числі 3 квартали 2016 року 258 343,81 грн.); за 2017 рік на суму 6 936 451, 50 грн. (у тому числі за І квартал 2017 року 411 514, 24 грн., за півріччя 2017 року 1 805 985,37 грн., за три квартали 2017 року 5 154 085,86 грн.); за три квартали 2018 року на суму 3 752 223,74 грн. (у тому числі за І квартал 2018 року 3 433 556,96 грн., за півріччя 2018 року 3 694 488,35 грн.).

Також податковим органом в акті перевірки зазначено про не нарахування позивачем собі податкових зобов`язань відповідно до п. 189.1 ст. 189 ПК України та не складання і не реєстрування податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за періоди: серпень 2016 року на суму 51 668,76 грн.; листопад 2016 року на суму 153 295,68 грн.; лютий 2017 року на суму 22 100,09 грн.; березень 2017 року на суму 60 202,75 грн.; квітень 2017 року на суму 55 429,05 грн.; травень 2017 року на суму 189 624,16 грн.; червень 2017 року на суму 47 782,2 грн.; липень 2017 року на суму 295 073,33 грн.; серпень 2017 року на суму 199 191,24 грн.; вересень 2017 року на суму 175 355,51 грн.; жовтень 2017 року на суму 70 590,10 грн.; листопад 2017 року на суму 62 278,81 грн.; грудень 2017 року на суму 237 551,00 грн.; січень 2018 року на суму 153 307,48 грн.; лютий 2018 року на суму 283 404,56 грн.; березень 2018 року на суму 249 999,33 грн.; квітень 2018 року на суму 3 992,07 грн.; травень 2018 року на суму 6 156 грн.; червень 2018 року на суму 43 238,00 грн.; серпень 2018 року на суму 11 547,07 грн.

Зазначені висновки контролюючого органу було зроблено з огляду на безпідставне списання позивачем зі свого складу будівельних матеріалів на будівництво об`єктів відповідно до договорів підряду з ТОВ «Компанія «Євровнєшторг», ТОВ «Лентакс-Юг», та ПАТ «Нафтогазвидобування», ПАТ «Кіровоградолія».

Так відповідачем у судових засіданнях та у відзиві на адміністративний позов було зазначено, що в наданих до перевірки актах КБ-2в позивачем було виокремлено вартість робіт підрядника та вартість ресурсів замовника із зазначенням актів приймання-передачі таких ресурсів. Відповідно до відомостей витрачених ресурсів витрат замовника повністю підтверджується вартість ресурсів замовника, використаних для здійснення відповідних будівельних робіт. Втім в актах виконаних робіт не відображено окремо вартість витрачених матеріалів підрядника, які були ним списані на зазначені роботи.

При цьому судом встановлено, що податковий орган не заперечує факту придбання позивачем цих будівельних матеріалів та їх списання зі складу. Разом з тим, відповідач заперечує використання позивачем таких ресурсів в господарській діяльності позивача саме з контрагентами ТОВ «Компанія «Євровнєшторг», ТОВ «Лентакс-Юг», ПАТ «Нафтогазвидобування», ПАТ «Кіровоградолія».

Суд зазначає, що питання укладання та виконання договорів на будівельні та будівельно-монтажні роботи регулюються Цивільним кодексом України.

Так, статтею 875 ЦК України встановлено, що за договором будівельного підряду підрядник зобов`язується збудувати і здати у встановлений строк об`єкт або виконати інші будівельні роботи відповідно до проектно-кошторисної документації, а замовник зобов`язується надати підрядникові будівельний майданчик (фронт робіт), передати затверджену проектно-кошторисну документацію, якщо цей обов`язок не покладається на підрядника, прийняти об`єкт або закінчені будівельні роботи та оплатити їх.

Договір будівельного підряду укладається на проведення нового будівництва, капітального ремонту, реконструкції (технічного переоснащення) підприємств, будівель (зокрема житлових будинків), споруд, виконання монтажних, пусконалагоджувальних та інших робіт, нерозривно пов`язаних з місцезнаходженням об`єкта. До договору будівельного підряду застосовуються положення цього Кодексу, якщо інше не встановлено законом.

Відповідно до статті 877 ЦК України встановлено, що підрядник зобов`язаний здійснювати будівництво та пов`язані з ним будівельні роботи відповідно до проектної документації, що визначає обсяг і зміст робіт та інші вимоги, які ставляться до робіт та до кошторису, що визначає ціну робіт. Підрядник зобов`язаний виконати усі роботи, визначені у проектній документації та в кошторисі (проектно-кошторисній документації), якщо інше не встановлено договором будівельного підряду.

Договором будівельного підряду мають бути визначені склад і зміст проектно-кошторисної документації, а також має бути визначено, яка із сторін і в який строк зобов`язана надати відповідну документацію.

Підрядник, який виявив у ході будівництва не враховані проектною документацією роботи і необхідність у зв`язку з цим проведення додаткових робіт і збільшення кошторису, зобов`язаний повідомити про це замовника.

У разі неодержання від замовника в розумний строк відповіді на своє повідомлення підрядник зобов`язаний зупинити відповідні роботи з віднесенням збитків, завданих цим зупиненням, на замовника. Замовник звільняється від відшкодування цих збитків, якщо доведе, що у проведенні додаткових робіт немає необхідності.

Якщо підрядник не виконав обов`язку, встановленого частиною третьою цієї статті, він позбавляється права вимагати від замовника плату за виконані додаткові роботи і права на відшкодування завданих цим збитків, якщо не доведе, що його негайні дії були необхідними в інтересах замовника, зокрема у зв`язку з тим, що зупинення роботи могло призвести до знищення або пошкодження об`єкта будівництва.

Згідно статті 879 ЦК України матеріально-технічне забезпечення будівництва покладається на підрядника, якщо інше не встановлено договором будівельного підряду.

Договором на замовника може бути покладений обов`язок сприяти підрядникові у забезпеченні будівництва водопостачанням, електроенергією тощо, а також у наданні інших послуг.

Підрядник, який зобов`язаний здійснювати матеріально-технічне забезпечення будівництва, несе ризик неможливості використання наданого ним матеріалу (деталей, конструкцій) або устаткування без погіршення якості робіт.

У разі неможливості використання матеріалу (деталей, конструкцій) або устаткування, наданого замовником, без погіршення якості виконуваних робіт підрядник має право відмовитися від договору та вимагати від замовника сплати ціни робіт пропорційно їх виконаній частині, а також відшкодування збитків, не покритих цією сумою.

Оплата робіт провадиться після прийняття замовником збудованого об`єкта (виконаних робіт), якщо інший порядок розрахунків не встановлений за погодженням сторін.

Статтею 840 ЦК України встановлено, що якщо робота виконується частково або в повному обсязі з матеріалу замовника, підрядник відповідає за неправильне використання цього матеріалу. Підрядник зобов`язаний надати замовникові звіт про використання матеріалу та повернути його залишок.

Якщо робота виконується з матеріалу замовника, у договорі підряду мають бути встановлені норми витрат матеріалу, строки повернення його залишку та основних відходів, а також відповідальність підрядника за невиконання або неналежне виконання своїх обов`язків.

Відповідно до ч. 4 ст. 882 Цивільного кодексу України передання робіт підрядником і прийняття їх замовником оформляється актом, підписаним обома сторонами.

Згідно із ст. 317 Господарського кодексу України (надалі - ГК України) будівництво об`єктів виробничого та іншого призначення, підготовка будівельних ділянок, роботи з обладнання будівель, роботи з завершення будівництва, прикладні та експериментальні дослідження і розробки тощо, які виконуються суб`єктами господарювання для інших суб`єктів або на їх замовлення, здійснюються на умовах підряду. Для здійснення робіт, зазначених у частині першій цієї статті, можуть укладатися договори підряду: на капітальне будівництво (в тому числі субпідряду); на виконання проектних і досліджувальних робіт; на виконання геологічних, геодезичних та інших робіт, необхідних для капітального будівництва; інші договори. Загальні умови договорів підряду визначаються відповідно до положень ЦК України про договір підряду, якщо інше не передбачено цим Кодексом.

Відповідно до положень ст. 318 ГК України за договором підряду на капітальне будівництво одна сторона (підрядник) зобов`язується своїми силами і засобами на замовлення другої сторони (замовника) побудувати і здати замовникові у встановлений строк визначений договором об`єкт відповідно до проектно-кошторисної документації або виконати зумовлені договором будівельні та інші роботи, а замовник зобов`язується передати підряднику затверджену проектно-кошторисну документацію, надати йому будівельний майданчик, прийняти закінчені будівництвом об`єкти і оплатити їх. Договір підряду відповідно до цієї статті укладається на будівництво, розширення, реконструкцію та перепрофілювання об`єктів; будівництво об`єктів з покладенням повністю або частково на підрядника виконання робіт з проектування, поставки обладнання, пусконалагоджувальних та інших робіт; виконання окремих комплексів будівельних, монтажних, спеціальних, проектно-конструкторських та інших робіт, пов`язаних з будівництвом об`єктів.

З наведених норм вбачається, що за змістом договору підряду, роботи виконуються підрядником (субпідрядником) на власний ризик, як правило з власних матеріалів та не передбачають обов`язкового постійного контролю з боку замовника. При цьому нормами чинного законодавства не передбачено та не встановлено форму звіту про використання матеріалів підрядника, які сторони повинні укладати та підписувати. Відповідачем також не було зазначено суду, яким нормативно-правовим актом встановлюється обов`язок позивача складати такий звіт.

Водночас судом встановлено, що позивачем при списанні власних матеріалів використаних ним під час виконання договорів будівельного підряду на користь контрагентів: ТОВ «Компанія «Євровнєшторг», ТОВ «Лентакс-Юг», ПАТ «Нафтогазвидобування» та ПАТ «Кіровоградолія», складалися «Звіти про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами» за формою М-29. Зазначені звіти надавались позивачем до суду, а також до контролюючого органу під час здійснення перевірки (т. 25 а.с. 11-136).

Також ТОВ «Елпромпроект» надав до суду первинні документи на підтвердження придбавання ними матеріалів, які в подальшому були ним використані при виконанні вищезазначених договорів (т. 26 а.с. 1-168, т. 27 а.с. 1-250, т. 28 а.с. 1-167, т. 29 а.с. 1-250, т.30 а.с. 1-250, т. 31 а.с. 1-81), а також накладні на переміщення таких товарів зі складу позивача, заявки на видачу товару зі складу (т. 7 а.с. 1-250, т. 8 а.с. 1-250, т. 9 а.с. 1-250, т. 10 а.с. 1-250, т. 11 а.с. 1-250, т. 12 а.с. 1-250, т. 13 а.с. 1-250, т. 14 а.с. 1-250, т. 15 а.с. 1-250, т. 16 а.с. 1-250, т. 17 а.с. 1-250, т. 18 а.с. 1-250, т. 19 а.с. 1-250, т. 20 а.с. 1-250, т. 21 а.с. 1-250, т. 22 а.с. 1-250, т. 23 а.с. 1-250, т. 24 а.с.1-80). До змісту зазначених документів відповідачем жодних зауважень висловлено не було.

Разом з тим відповідач, обґрунтовуючи правомірність винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в цій частині визначення порушень податкового законодавства, посилається на те, що в загальних сумах актів виконаних робіт КБ-2в позивачем не було окремо відображено вартості використаних ним власних матеріалів, у тому числі витрат, понесених із здійсненням підготовчих робіт для забезпечення безперебійного будівництва протягом дії договорів, а саме облаштування будівельних майданчиків відповідно до норм будівельного законодавства (облаштування під`їзних шляхів, тимчасове енергозабезпечення, тимчасове освітлення, огорожа будівельного майданчика, тимчасові та санітарні споруди, тимчасові склади для зберігання матеріалів та ін.).

Водночас, як було зазначено представниками ТОВ «Елпромпроект» в судовому засіданні, та не було спростовано жодними доказами відповідачем, вищезазначені витрати на придбання матеріалів та для виконання підготовчих робіт входили в загальні суми виконаних робіт, відображених в актах КБ-2в та були обумовленні в договорах підряду, укладених позивачем з його контрагентами, та такі витрати включались ним до загальної вартості будівельних робіт.

З даного приводу суд зазначає, що відповідно до п. 6.1.ДБН А.3.2-2-2009 «Охорона праці і промислова безпека у будівництві», будівельні майданчики (площадки будівельних і промислових підприємств з об`єктами будівництва, що знаходяться на них, виробничими і санітарно-побутовими приміщеннями і спорудами), дільниці робіт і робочі місця мають бути підготовлені для безпечного виконання робіт.

Під час виконання робіт на будівельному майданчику роботодавець повинен забезпечити працівників санітарно-побутовими приміщеннями (гардеробними, душовими, умивальними, сушильними для одягу і взуття, приміщеннями для обігрівання, для вживання їжі та відпочинку, для особистої гігієни жінок, туалетами, тощо).

На будівництві об`єктів із застосуванням вантажопідіймальних кранів, якщо до небезпечних зон переміщення вантажів кранами потрапляють транспортні або пішохідні шляхи, санітарно-побутові чи виробничі будівлі та споруди, інші місця постійного чи тимчасового перебування людей під час виконання будівельно-монтажних робіт, необхідно виконувати вимоги цих норм, і ПОБ (проекти організації будівництва) і ПВР (проекти виконання робіт) щодо забезпечення безпеки працюючих, зокрема:

- застосовувати засоби штучного обмеження зони роботи баштових кранів;

- застосовувати захисні пристрої, захисні екрани тощо;

Будівельні майданчики та виробничі дільниці повинні бути огороджені. Конструкція захисних огорож повинна задовольняти таким вимогам: огорожі, що прилягають до місць проходу людей за межами будівельного майданчика, повинні мати висоту не менше ніж 2,0 м і бути обладнані суцільним захисним козирком із несучою здатністю витримувати; снігове навантаження, а також навантаження від падіння дрібних предметів; ці огорожі повинні бути без прорізів, крім воріт і хвірток, які охороняються протягом робочого часу і замикаються після закінчення робіт.

Огорожі слід доставити на об`єкт будівництва до початку виконання робіт та негайно установити після утворення зазначеного перепаду по висоті, а демонтувати безпосередньо перед улаштуванням проектних огороджувальних конструкцій.

Проходи на робочих місцях до робочих місць повинні відповідати таким вимогам:

- ширина одиночних проходів до робочих місць і на робочих місцях повинна бути не менше ніж 0,6 м, а висота таких проходів у просвіті - не менше ніж 1,8 м;

- драбини або скоби, що передбачені для піднімання чи спускання працівників на робочі місця, які розташовані на висоті (глибині) більше ніж 5 м, необхідно обладнувати пристроями для закріплення фала запобіжного пояса (канатами з уловлювачами тощо), а також обладнані дуговою огорожею.

Внутрішні автомобільні шляхи на будівельних майданчиках повинні відповідати вимогам ДБН А.3.1-5, бути обладнані відповідними дорожніми знаками, що регламентують порядок руху транспортних засобів і будівельних машин відповідно до Правил дорожнього руху України.

Під час виконання земляних робіт на території населених пунктів або на виробничих територіях котловани, траншеї тощо (виїмки) в місцях, де відбувається рух людей і транспорту, повинні бути огороджені відповідно до вимог 6.2.1 ДБН.

У місцях переходу через виїмки повинні бути встановлені перехідні містки шириною не менше ніж 1,0 м, огороджені по обидва боки перилами висотою не менше ніж 1,1 м із суцільною обшивкою понизу на висоту 0,15 м і з додатковою огороджувальною планкою на висоті 0,5 м від настилу.

Будівельні майданчики, ділянки робіт і робочі місця, проїзди та підходи до них у темний час доби, а також закриті приміщення повинні бути освітлені відповідно до вимог ДБН В.2.5-28, ГОСТ 12.1.046.

Для працюючих на відкритому повітрі повинні бути облаштовані інвентарні приміщення для захисту від атмосферних опадів та для обігрівання, максимальна відстань до яких не повинна перевищувати 50 м.

Таким чином підготовка та облаштування будівельного майданчика включає: спорудження тимчасових доріг і під`їздів до будівельної майданчику та всередині нього; прокладання тимчасових комунікацій (електромереж, облаштування розподільчих пристроїв та ін.); влаштування майданчиків для стоянки будівельних машин; огородження, освітлення будівельного майданчика; влаштування тимчасових складських, побутових та санітарних приміщень їх освітлення, забезпечення електроенергією.

При цьому суд зазначає, що у випадках, коли предметом договору є виконання робіт (тобто між сторонами укладений договір підряду), то за ним передаються саме результати роботи. Матеріали, що використані виконавцем у процесі виконання робіт не поставляються окремо, а використовують (встановлюються) в процесі виконання робіт і їх вартість включається в ціну роботи.

Аналогічну правову позицію було викладено Вищим адміністративним судом України 10.04.2014 року у справі №2а-9653/10/0570, а саме зазначено, що оплата замовниками у вартості поставлених їм підрядних послугах вартості матеріалів, які позивач використовував при виконанні вказаних послуг, не є окремою операцією з поставки товарів, а компенсацією підряднику його витрат при виконанні ним підрядних робіт. Такі матеріали не можуть бути окремим об`єктом оподаткування, оскільки є складовою однієї операції - поставки підрядних послуг, при визначенні податкових зобов`язань з операцій такої поставки.

Також суд зазначає, що відповідач заперечуючи необхідність використання саме такої кількості списаних позивачем власних матеріалів для виконання зобов`язань за договорами укладеними з контрагентам ТОВ «Компанія «Євровнєшторг», ТОВ «Лентакс-Юг», ПАТ «Нафтогазвидобування» та ПАТ «Кіровоградолія», в акті перевірки не зробив жодного аналізу обсягу та характеру ресурсів, які на його думку, з урахуванням обставин виконання спірних господарських операцій (зокрема, враховуючи діяльність позивача, видів виконаних робіт, їх кількість) були необхідні позивачу для здійснення будівництва.

Суд також зазначає, що форма акта приймання виконаних будівельних робіт КБ-2в має статус примірної форми, яку наведено в додатку до Національного стандарту «Правила визначення вартості будівництва» ДСТУ Б Д.1.1-1:2013, затвердженого наказом Мінрегіону України від 05.07.2013 року №93.

Разом з тим, відповідно до п.1.2 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 цей стандарт обов`язковий при визначені вартості будівництва об`єктів, які споруджують за рахунок бюджетних коштів, коштів державних і комунальних підприємств, установ та організацій, а також кредитів, наданих під державні гарантії.

Також пп.6.4.2 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 передбачено: «При визначені вартості виконаних обсягів робіт і проведені взаєморозрахунків за виконані роботи по об`єктах будівництва, зведення яких здійснюється за рахунок державних коштів, застосовуються примірні форми первинних облікових документів «Акт приймання виконаних будівельних робіт» (примірна форма КБ-2в) і «Довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати» (примірна форма КБ-3).

За таких умов суд не приймає до уваги посилання податкового органу на невідповідність складених актів виконаних робіт форми КБ-2в та КБ-3 вимогам ДСТУ БД.1.1.-1:2013 «правил визначення вартості будівництва», оскільки зазначені правила обов`язкові лише при споруджені об`єктів за рахунок бюджетних коштів, коштів державних та комунальних підприємств, установ і організацій, а також кредитів, наданих під державні гарантії.

Суд вважає за необхідне зауважити, що якщо будівельні роботи виконують не за державні кошти, то їх приймання-передачу можна оформити відповідним актом, зміст якого повинен не суперечити вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Така позиція не суперечить і приписам п.138.2 ст. 138 Податкового Кодексу України.

За таких умов, враховуючи обґрунтованість та правомірність використання позивачем будівельних матеріалів для здійснення власної господарської діяльності з будівництва нерухомих об`єктів за договорами підряду, укладеними з контрагентами: ТОВ «Компанія «Євровнєшторг», ТОВ «Лентакс-Юг», ПАТ «Нафтогазвидобування» та ПАТ «Кіровоградолія», та подальшого їх списання, суд зазначає, що висновки відповідача в цій частині акту перевірки щодо заниження позивачем доходу, податкових зобов`язань з податку на додану вартість, та, у зв`язку з цим, про обов`язок позивача складати у розмірі цих зобов`язань на направляти на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідні податкові накладні є такими, що не ґрунтуються на вимогах чинного податкового законодавства, а тому є помилковими. З цих підстав оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 25.04.2019 року №; №; №; № та № у відповідних частинах, що винесені на підставі цих висновків, є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо заниження позивачем доходу на суму 69 735,98 грн. по господарських взаємовідносинах з ТОВ «Компанія «Євровнєшторг», суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що 21.12.2017 року між товариством з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» та ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» була підписана довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрат (форма КБ-3) за грудень 2017 року на суму 836 831,69 грн. (з ПДВ) та акт приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2017 року (форма КБ-2в).

Разом з тим, як вбачається з акту перевірки контролюючим органом було встановлено заниження позивачем доходу на 69 735,98 грн. за виконані будівельні роботи по договору №03-ГП/09-2016 від 22.09.2016 року, укладеного з ТОВ «Компанія «Євровнєшторг».

Так, податковим органом було зазначено, що з наданих до перевірки первинних документів, а саме актів КБ-2в за грудень 2017 року та довідки КБ-3 за грудень 2017 року позивачем було виконано будівельних робіт на суму 697 359, 74 грн. (без ПДВ). При цьому, відповідно до рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» увійшла лише сума у розмірі 627 623,77 грн. (без ПДВ). Крім того, відповідно до податкової накладної №29 від 21.12.2017 року, виписаної на ТОВ «Євровнєшторг» з номенклатурою «Будівництво бази по накопиченню сільгосппродукції і відвантаженню на морські судна через причал №4», обсяг операції також складає 627 623,77 грн.

Як було зазначено з даного приводу представником позивача у судовому засіданні, товариство з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» дійсно згідно актів КБ-2в за грудень 2017 року та довідки КБ-3 за грудень 2017 року виконало будівельні роботи на користь ТОВ «Євровнєшторг» на загальну суму 836 831, 69 грн. (вартість без ПДВ 697 359, 74 грн., сума ПДВ 139 471, 95 грн.).

Разом з тим, контрагентом позивача - ТОВ «Євровнєшторг» відповідно до протоколу технічної наради від 27.11.2017 року було прийнято рішення про утримання з остаточного розрахунку ТОВ «Елпромпроект» в якості відповідальності за недотримання проектного рішення суму в розмірі 10% від вартості виконаних робіт за актом за грудень 2017 року на суму 836 831, 69 грн. робіт, що склало суму у розмірі 83 683, 17 грн. (вартість робіт без ПДВ 69 735, 97 грн., а також ПДВ 13 947, 20 грн.) (т. 2 а.с. 148).

21.12.2017 року ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» під час здійснення розрахунку з позивачем за виконанні роботи на підставі акту виконаних робіт за грудень 2017 року на суму 836 831,69 грн. (вартість без ПДВ 697 359,74 грн., ПДВ 139 471,95 грн.) в односторонньому порядку утримало з позивача суму в розмірі 83 683,17 грн. (вартість робіт без ПДВ 69 735,97 грн., а також ПДВ 13 947,20 грн.), внаслідок чого позивач фактично за актом КБ-2в за грудень 2017 року отримав доходів лише у розмірі 753 148,52 грн. (вартість робіт без ПДВ 627 623,77 грн., ПДВ 125 524, 75 грн.).

За таких умов позивач зазначає, що сума, яка не була отримана ним в якості прибутку, не може бути базою для оподаткування податком на прибуток та сплати з такого прибутку відповідного податку до державного бюджету.

З даного приводу суд зазначає наступне.

Виходячи зі змісту статей 546, 549, 611 Цивільного кодексу України, ст. 230 Господарського кодексу України, неустойкою (штрафом, пенею) визнається сума санкцій яка сплачується за невиконання або неналежне (несвоєчасне) виконання господарського зобов`язання згідно договору. При цьому, за порушення строків оплати сплачується пеня, яка обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання. За невиконання або неналежне виконання сплачується штраф, який розраховується у відсотках до невиконаного зобов`язання.

Як вже було зазначено судом, відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (п. 135.1 ст. 135 ПК України).

Разом з тим, суд зазначає, що Розділом 3 Податкового Кодексу України не передбачено коригування об`єкту оподаткування податком на прибуток (фінансового результату до оподаткування) на різниці з неустойки (штрафу, пені).

При цьому згідно П(С) БО 16 «Витрати», витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Відповідно до п. 20 П(С)БО 16, до інших операційних витрат включаються, зокрема, визнані штрафи, пеня, неустойка.

Отже, витрати понесені у вигляді сплаченої неустойки (штрафу, пені) за порушення господарського зобов`язання згідно договору зменшують об`єкт оподаткування податком на прибуток (фінансовий результат до оподаткування) без подальшого його збільшення (коригування) на такі витрати.

Аналогічну позицію висловлено з цього питання Державною фіскальною службою України у листі від 05.10.2015 року №21051/6/99-99-19-02-02-15.

За таких умов суд доходить висновку, що відповідачем необґрунтовано зроблено висновок про заниження позивачем доходу по взаємовідносинам з ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» на суму 69 735,98 грн., а тому безпідставно визначено товариству з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» податкові зобов`язання з податку на прибуток в цій частині.

Щодо взаємовідносин позивача з компанією нерезидентом BG INDUSTRIAL GROUP LTD» суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що протягом 2017 року ТОВ «Елпромпроект» здійснювало (на підставі контрактів поставки) придбавання товарів у нерезидента BG INDUSTRIAL GROUP LTD, місце реєстрації якого знаходиться в державі, зазначеної в переліку держав (територій), які відповідають критеріям установлених п.п. 39.2.1.2 п. 39.2 ст. 39 ПК України, а саме в Республіці Болгарія (т. 24 а.с. 82-184).

При цьому відповідачем в акті перевірки зазначено, що з метою розрахунку відповідності рівня цін контрольованої операції рівню звичайної (ринкової) ціни позивачем обрано та використано метод чистого прибутку із застосуванням показника рентабельності досліджувальних операцій та співставлених компаній, відібраних за допомогою бази даних Ruslana. Так за результатами відібраних за допомогою бази даних Ruslana та перевірки в ручному режимі позивачем було відібрано 42 компанії.

При цьому позивачем зазначено, що для проведення аналізу відповідності цін у досліджуваних операціях принципу «витягнутої руки», необхідно застосувати два показника рентабельності:

- показник чистої рентабельності щодо досліджуваних операцій, в яких придбаний товар було повністю реалізовано при здійсненні господарської діяльності товариства;

- показник чистої рентабельності активів щодо досліджуваних операцій, в яких придбаний товар залишився не реалізованим при здійсненні господарської діяльності товариства.

За результатами розрахунку показника чистої рентабельності співставних компаній позивачем було визначено: нижній квартиль діапазону: 1,60% (42*0,25=10,5; 10+1=11); верхній квартиль діапазону: 12,75%(42*0,75=31,5; 31+1=32).

За розрахунком чистої рентабельності досліджуваних операцій ТОВ «Елпромпроект» за 2017 рік було визначено, що чиста його рентабельність в досліджуваних операціях складає 4,99% та знаходиться в межах ринкового діапазону рентабельності (1,60%-12,75%).

За результатами розрахунку показника чистої рентабельності активів співставних компаній за 2017 рік позивачем було визначено нижній квартиль діапазону: 4,27% (42*0,25=10,5; 10+1=11); верхній квартиль діапазону: 27,93% (42*0,75=31,5; 31+1=32).

Фінансові показники ТОВ «Елпромпроект» за 2017 рік та розрахунок чистої рентабельності активів за результатами аналізу позивачем встановлено у розмірі 9,82% чистої рентабельності активів товариства, та цей показник знаходиться в межах ринкового діапазону рентабельності (4,27% - 27,93%).

Враховуючи, що умови досліджуваних ТОВ «Елпромпроект» господарських операцій з нерезидентом BG INDUSTRIAL GROUP LTD відповідають принципу «витягнутої руки», не потрібно (за твердженням позивача) проводити коригування об`єкта оподаткування та податкових зобов`язань з податку на прибуток відповідно до пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України щодо цих досліджуваних операцій.

Разом з тим, відповідач із зазначеною позицією позивача не погоджується та зазначає, що сума витрат, понесених позивачем по господарським операціям з BG INDUSTRIAL GROUP LTD, не підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 ПК України, з огляду на що фінансовий результат позивача підлягає збільшенню на суму 6 329 174, 00 грн. відповідно до вимог пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України.

Зазначений висновок контролюючим органом було зроблено з огляду на те, що позивачем не було підтверджено, що операції відібраних для співставлення компаній є контрольованими, та умови здійснення таких операцій не відрізняються від операцій, які є предметом дослідження.

Згідно підпункту 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у:

неприбуткових організацій, внесених до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого придбання, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ і неприбуткової організації, яка є об`єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об`єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону;

нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки", відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.

При цьому, якщо ціна придбання товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг перевищує їх ціну, визначену відповідно до принципу "витягнутої руки", встановленого статтею 39 цього Кодексу, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом "витягнутої руки".

Суд зазначає, що трансфертне ціноутворення - це методи встановлення державою відповідності незалежним ринковим цін угод або розподілу прибутків чи витрат, які могли бути викривлені підприємством задля мінімізації податкового навантаження.

Основним міжнародним правовим актом, що регламентує порядок оподаткування при застосуванні трансфертних цін, і на принципових засадах якого базуються приписи статті 39 ПК, є Керівництво Організації економічного співробітництва та розвитку (ОЕСР) з трансфертного ціноутворення для транснаціональних корпорацій і податкових органів 1995 року. Керівництво ОЕСР 1995 року передбачає поширення його положень на міжнародні (зовнішньоекономічні) угоди, тобто регламентує податкові аспекти трансфертного ціноутворення в контексті міжнародного податкового права. Національне законодавство багатьох країн так чи інакше дотримується положень цього документа, у тому числі і України. Окрім правових актів ОЕСР, питання трансфертного ціноутворення регулюється документами інших міжнародних організацій, зокрема, Організації об`єднаних націй (ООН) і Комісією ЄС.

Правило витягнутої руки (arm's lenth principle) сформульоване в Керівництві ОЕСР - це принцип оподаткування взаємозалежних компаній, відповідно до якого розрахунок податкових зобов`язань робиться виходячі: з ринкових цін по угодах, між взаємозалежними платниками податків, начебто компанії були незалежні. Цей принцип прийнятий як спосіб захисту держави в отриманні податків.

У свою чергу трансфертне ціноутворення було впроваджено в Україні із набранням чинності 01.09.2013 року Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення» від 04.07.2013 року №408-VII та визначалось як податковий контроль за трансфертним ціноутворенням, що передбачає коригування податкових зобов`язань платника податків до рівня податкових зобов`язань, розрахованих за умови відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних операцій, передбачених цією статтею, сторони яких не є пов`язаними особами (пп. 39.1.1 п. 39.1 ст. 39 ПК).

З 01.01.2015 року набули чинності зміни до статті 39 ПК стосовно трансфертного ціноутворення, яким було прямо впроваджено принцип «витягнутої руки», удосконалено можливості податкового контролю за трансфертним ціноутворенням та усунення прогалин і нечіткості формулювань, що мали місце у попередніх редакціях статті 39 ПК.

Відповідно до пп. 39.1.1 п. 39.1 статті 39 ПК України платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг його оподатковуваного прибутку відповідно до принципу "витягнутої руки".

Відповідно до приписів пп. 39.1.2 п. 39.1 ст. 39 ПК принцип «витягнутої руки» полягає у тому, що обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу «витягнутої руки», якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних, неконтрольованих операціях.

Якщо умови в одній чи більше контрольованих операціях не відповідають принципу "витягнутої руки", прибуток, який був би нарахований платнику податків в умовах контрольованої операції, що відповідає зазначеному принципу, включається до оподатковуваного прибутку платника податку.

Відповідно до п.п. 39.2.1.1 п. 39.1 статті 39 ПК України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Згідно пп. 39.1.4 п. 39.1 статті 39 ПК України встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств.

Відповідно до пп.39.3.2.1 п.39.1 статті 39 ПК України відповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" визначається за допомогою застосування методу трансфертного ціноутворення, який є найбільш доцільним до фактів та обставин здійснення контрольованої операції.

Пунктом 39.3.1 статті 39 ПК України визначені методи встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", а саме: порівняльної неконтрольованої ціни; ціни перепродажу; "витрати плюс"; чистого прибутку; розподілення прибутку.

Найбільш доцільний метод трансфертного ціноутворення обирається з урахуванням таких критеріїв:

доцільності обраного методу відповідно до характеру контрольованої операції, що визначається, зокрема, на основі результатів функціонального аналізу контрольованої операції (з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і понесених ризиків);

наявності повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціноутворення;

ступеня зіставності між контрольованими і неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань зіставності, якщо такі застосовуються, які можуть використовуватися для усунення розбіжностей між такими операціями.

Платник податку з урахуванням зазначених критеріїв використовує будь-який метод, який він вважає найбільш доцільним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни.

Платник податку може не застосовувати більше одного методу для визначення того, чи відповідають умови контрольованої операції принципу "витягнутої руки".

Згідно п.п. 39.3.2.2 п. 39.3 статті 39 ПК України, якщо під час застосування методів трансфертного ціноутворення порівняння ціни або рентабельності в контрольованій операції проводиться з цінами або показниками рентабельності кількох зіставних неконтрольованих операцій або юридичних осіб, які не здійснюють операції з пов`язаними особами, обов`язково використовується діапазон цін (рентабельності).

Якщо ціна в контрольованій операції або відповідний показник рентабельності контрольованої операції перебуває:

в межах діапазону, вважається, що умови контрольованої операції відповідають принципу "витягнутої руки";

поза межами діапазону цін (рентабельності), розрахунок податкових зобов`язань платника податків у контрольованій операції проводиться відповідно до ціни (показника рентабельності), яка (який) дорівнює значенню медіани такого діапазону (крім випадків проведення платниками податків самостійного коригування відповідно до підпункту 39.5.4 пункту 39.5 цієї статті).

Порядок розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани діапазону цін (рентабельності) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Застосування для цілей оподаткування медіани діапазону цін (рентабельності) здійснюється за умови, що це не призведе до зменшення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету.

Під час визначення рівня рентабельності контрольованих операцій можуть бути використані фінансові показники, які забезпечують встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", зокрема, але не виключно:

а) валова рентабельність, що визначається як відношення валового прибутку до чистого доходу (виручки) від реалізації товарів (робіт, послуг), розрахованого без урахування акцизного податку, мита, податку на додану вартість, інших податків та зборів;

б) валова рентабельність собівартості, що визначається як відношення валового прибутку до собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг);

в) чиста рентабельність, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до чистого доходу (виручки) від реалізації товарів (робіт, послуг), розрахованого без урахування акцизного податку, мита, податку на додану вартість, інших податків та зборів;

г) чиста рентабельність витрат, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до суми собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) та операційних витрат (адміністративних витрат, витрат на збут та інших), пов`язаних з реалізацією товарів (робіт, послуг);

ґ) рентабельність операційних витрат, що визначається як відношення валового прибутку до операційних витрат (адміністративних витрат, витрат на збут та інших), пов`язаних з реалізацією товарів (робіт, послуг);

д) рентабельність активів, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до поточної ринкової вартості необоротних та оборотних активів (крім поточних фінансових інвестицій і грошових коштів та їх еквівалентів), що прямо або опосередковано використовуються у контрольованій операції. У разі відсутності необхідної інформації про поточну ринкову вартість активів рентабельність активів може визначатися на основі даних бухгалтерської звітності;

е) рентабельність капіталу, що визначається як відношення прибутку від операційної діяльності до капіталу (сума необоротних та оборотних активів, крім поточних фінансових інвестицій і грошових коштів та їх еквівалентів, крім поточних зобов`язань).

Суд зазначає, що відповідно до п.п. 39.3.6.1 п. 39.3 статті 39 ПК України метод чистого прибутку полягає у порівнянні відповідного фінансового показника рентабельності у контрольованій операції (чистого прибутку на основі відповідної бази (витрати, продаж, активи) або показника рентабельності операційних витрат) з відповідним показником рентабельності у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях).

Метод чистого прибутку використовується, зокрема, у разі відсутності або недостатності інформації, на підставі якої можна обґрунтовано зробити висновок про достатній рівень зіставності умов контрольованої операції з умовами зіставної (зіставних) неконтрольованої (неконтрольованих) операції (операцій) під час використання методів, визначених підпунктами 39.3.3-39.3.5 пункту 39.3 цієї статті.

Суд зазначає, що джерела інформації, що використовуються для визначення ціни в контрольованих операціях, визначенні у пп. 39.5.3 п. 39.5 ст. 39 ПК України.

Так, платник податків та контролюючий орган використовують джерела інформації, які містять відомості, що дають можливість зіставити комерційні та фінансові умови операцій згідно з підпунктом 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті, зокрема:

а) інформацію про зіставні неконтрольовані операції платника податків, а також інформацію про зіставні неконтрольовані операції його контрагента - сторони контрольованої операції з непов`язаними особами;

б) будь-які інформаційні джерела, що містять відкриту інформацію та надають інформацію про зіставні операції та осіб;

в) інші джерела інформації, з яких інформація отримана платником податків з дотриманням вимог законодавства та які надають інформацію про зіставні операції та осіб, за умови що платник податків надасть таку інформацію контролюючому органу;

г) інформацію, отриману контролюючим органом у рамках укладених Україною міжнародних угод.

Якщо платник податків з метою встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, використав джерела інформації, передбачені підпунктом 39.5.3.1 підпункту 39.5.3 цього пункту, контролюючий орган використовує ті самі джерела інформації, якщо не доведено, що інші джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов операцій.

Для зіставлення з метою оподаткування умов контрольованих операцій з умовами неконтрольованих операцій контролюючий орган не має права використовувати інформацію, яка не є загальнодоступною (зокрема інформацію, доступ до якої наявний тільки у органів державної влади).

При цьому, як вбачається з листа Державної фіскальної служби України від 18.11.2016 року №24927/6/99-99-15-02-02-15, ДФС не уповноважена визначати перелік джерел, які містять відомості, що дають можливість зіставити комерційні та фінансові умови операцій для цілей трансфертного ціноутворення.

При цьому комерційні бази даних, а саме база даних компаній Bureau Van Dijk (Orbis, Amadeus, RUSLANA), містить інформацію про фінансові дані компаній, ставки роялті, процентні ставки за фінансовими інструментами тощо. Оскільки ці дані не є конфіденційною, таємною або службовою інформацією та не можуть становити комерційну таємницю, інформація з цих баз даних є відкритою (загальнодоступною).

Враховуючи викладене, комерційні бази даних компаній, а саме Bureau Van Dijk (Orbis, Amadeus, RUSLANA), Інтерфакс (Спарк), можуть використовуватися як загальнодоступні джерела інформації про зіставні операції та осіб для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» згідно з п. «б» п.п. 39.5.3.1 п. 39.5 ст. 39 Кодексу.

За таких умов суд погоджується із посиланням позивача щодо можливості використання ним джерел інформації з бази даних RUSLANA для здійснення аналізу відповідності його господарських операцій принципу «витягнутої руки».

Разом з тим, суд зазначає, що відповідно до п. 39.5.2.2 п. 39.5 ст. 39 ПК України порядок проведення перевірки з питань дотримання платником податків принципу "витягнутої руки" встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Якщо платник податків використав найбільш доцільний метод встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" згідно з критеріями, передбаченими пунктом 39.3 цієї статті, такий метод використовується під час перевірки контролюючим органом.

Якщо контролюючим органом доведено, що застосований платником податків метод (комбінація методів) не дає змоги найбільш обґрунтовано встановити відповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", він має право застосувати інші методи (комбінацію методів) для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки".

При цьому відповідно до 39.3.2.1 .39.3 ст. 39 ПК України контролюючий орган повинен обґрунтувати, що метод, який застосовується платником податків, не є найбільш доцільним.

Суд зазначає, що відповідачем в акті перевірки не заперечувалось того, що для аналізу відповідності умов досліджуваних операцій між позивачем та його контрагентом, товариством з обмеженою відповідальністю «Елпромпроект» було правильно обрано та використано метод «чистого прибутку». При цьому податковим органом, в порушення вимог ПК України, не було обґрунтовано необхідності використання позивачем будь-якого іншого методу, який на його думку, є більш доцільним та необхідним для використання ТОВ «Елпромпроект» при дослідженні господарських операцій з нерезидентом BG INDUSTRIAL GROUP LTD на відповідність принципу «витягнутої руки».

Також відповідачем не було здійснено жодного аналізу та розрахунків для доведення тієї обставини, що здійснені позивачем в документації з трансфертного ціноутворення розрахунки є некоректними, а ціни за договорами між позивачем та BG INDUSTRIAL GROUP LTD не відповідають рівню ринкових (звичайних).

Також податковий орган не проаналізував належним чином надану позивачем інформацію та не довів, що операції, з якими порівняв позивач власні контрольовані операції не є зіставними, тобто такими, що не здійснюються 1) в аналогічних (зіставних) умовах та 2) між незалежними компаніями. Водночас відповідач переклав зазначений обов`язок на позивача.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Згідно з ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

На підстав вищезазначеного, враховуючи надану до суду позивачем інформацію, та не спростування її відповідачем, суд доходить висновку про помилковість тверджень податкового органу про необхідність збільшення позивачу фінансового результату до оподаткування на суму 6 329 174, 00 грн. на підставі положень пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України.

Крім того суд зазначає, що відповідно до п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України питання дотримання платником податків принципу "витягнутої руки" не може бути предметом планової документальної перевірки, крім випадків перевірки дотримання платником податків вимог підпунктів 140.5.4, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу.

За таких умов суд не приймає до уваги посилання відповідача на неподання позивачем до контролюючого органу до 1 травня року, що настає за звітним, письмової інформації в довільній формі, в якій зазначаються дані про всіх пов`язаних з платником податків осіб, які брали участь у ланцюгу купівлі-продажу таких товарів (до першого непов`язаного контрагента).

З даного приводу суд вважає слушною думку позивача відносно того, що положення п.п. 39.2.1.3 пп. 39.2.1 п. 39.1 ст.39 ПК України про необхідність подання до контролюючого органу письмової інформації, застосовується виключно у випадку ввезення платником податків товарів у митному режимі імпорту, що мають біржове котирування. Разом з тим, як зазначає позивач, та не було спростовано відповідачем, товари, що були предметом правочинів між ТОВ «Елпромпроект» та BG INDUSTRIAL GROUP LTD, не відносяться до такої категорії.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідачем на виконання покладеного на нього Кодексом адміністративного судочинства України процесуального обов`язку не доведено в судовому засіданні обґрунтованість та правомірність оскаржуваних товариством з обмеженою відповідальністю «Елмпромпроект» податкових повідомлень-рішень в зазначеному позивачем обсязі, а тому позовні вимоги про визнання їх протиправними та скасування підлягають задоволенню повністю.

Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Керуючись вимогами ст.ст. 2, 6-11, 12, 77, 90, 180, 181-183, 192-194, 241-246, 251, 255, 293-295 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ :

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Елмпромпроект» (65091, м. Одеса, вул. Південна, 26) до головного управління ДФС в Одеській області (65044, м.Одеса, вул. Семінарська, 5) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати повністю податкові повідомлення-рішення головного управління ДФС в Одеській області від 25.04.2019 року №, № та №.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення головного управління ДФС в Одеській області № від 25.04.2019 року в частині визначення ТОВ «Елмпромпроект» грошового зобов`язання з податку на додатну вартість у сумі 2 918 124,62 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням 2 334 499,90 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями 583 624,72 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення головного управління ДФС в Одеській області № від 25.04.2019 року в частині визначення ТОВ «Елмпромпроект» суми штрафу у розмірі 1 171 949,40 грн.

Рішення суду може бути оскаржене до П`ятого апеляційного адміністративного суду в порядку та строки, встановлені статтями 293, 295 та пп.15.5 п.15 ч.1 розділу VII «Перехідні положення» КАС України.

Рішення суду набирає законної сили в порядку та строки, встановлені ст. 255 КАС України.

Повний текст рішення виготовлений та підписаний суддею 06 грудня 2019 року.

Суддя О.В. Білостоцький

.