Справа № 420/3542/19
Суддя: Кравченко К.В.
Дата ухвалення: 2019-12-03 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 грудня 2019 р.м.ОдесаСправа № 420/3542/19
Головуючий в 1 інстанції: Вовченко О. А.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Кравченка К.В.,
судді Джабурія О.В.,
судді Вербицької Н.В.
при секретарі Поповій К.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2019 року по справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

В червні 2019 року ОСОБА_1 (надалі - позивач) звернулась до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Одеській області (надалі-відповідач, ГУ ДФС), в якому позивач просить суд визнати протиправними та скасувати наступні податкові повідомлення-рішення від 26.02.2019 року:

- №, яким позивачу нараховані грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 244119,38 грн., з яких за основним платежем 195295,50 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 48823,88 грн. (а.с.20);

- №, яким позивачу нараховані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 170,00 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб (а.с.21);

- №, яким позивачу нараховані грошові зобов`язання з військового збору у загальному розмірі 18366,05 грн., з яких за основним платежем 14692,84 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 3673,21 грн. (а.с.22).

Позовні вимоги ґрунтуються на тому, що спірні податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі акту перевірки від 24.01.2019 року №113/15-32-13-05-, яким зафіксовано недекларування та несплата позивачем податку з доходів фізичних осіб, внаслідок отриманого позивачем у 2015 році доходу у вигляді додаткового блага внаслідок прощення ПАТ «УКРСИББАНК» боргу за кредитним договором. Позивач не погоджується з такими висновками відповідача, вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення суперечать чинному законодавству та є протиправним.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2019 року в задоволені позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з таким рішенням, позивач подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти по справі нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи спірні, спірні податкові повідомлення-рішення прийняті за результатами проведеної відповідачем документальної позапланової невиїзної перевірки позивача з питань декларування отриманих доходів від ПАТ «УКРСИББАНК», своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року, результати якої відображені в акті перевірки від 24.01.2019 року №113/15-32-13-05/ (надалі акт перевірки) (а.с.24-31).

В даному акті зазначено, що відповідно до наявної податкової інформації позивач у 2015 році отримала доходи, які згідно пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України підлягають включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та підлягають відображенню платником податку в річній декларації про майновий стан і доходи (податковій декларації). Так, згідно відомостей Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб (ЦБД ДРФО) про джерела доходу та суми отриманих доходів за період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року ПАТ «УКРСИББАНК», , відображено нарахування та виплату позивачу доходу у 4-му кварталі 2015 року у вигляді додаткового блага за ознакою 126 внаслідок прощення боргу позивача перед ПАТ «УКРСИББАНК» за кредитним договором від 11.06.2008 року на основну суму кредиту в розмірі 40986,39 доларів США, що складає 980131,52 грн. по курсу НБУ станом на 19.11.2015 року.

Відповідач вважає, що позивачем допущені наступні порушення:

- пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, пп.в 176.1 ст.176, п.179.1 ст.179 ПК України неподання декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік по строку 01 травня 2016 року;

- п.164.1, пп.д 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.2.1 п.138.2 ст.168, п.177.5 ст.177, п.179.7 ст.179 ПК України - заниження суми податку на доходи фізичних осіб у розмірі 195295,50 грн. за період з 01.01.2015 31.12.2015 року;

- п.1.2 п.1.4 п.1.5 п.1.6 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ, ст.163, пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, п.168.4 ст.168, пп.168.2.1 п.168.2 ст.168 ПК України несплата військового збору у розмірі 14692,84 грн..

Позивачем були подані до Головного управління ДФС в Одеській області заперечення на акт перевірки (а.с.43-45), за результатами розгляду яких висновки акту перевірки залишено без змін.

Після винесення спірних податкових повідомлень-рішень позивач оскаржив їх в адміністративному порядку до Головного управління ДФС в Одеській області, рішенням якого від 10.05.2019 року №3640/С/99-99-11-05-01-25 скаргу позивача відхилено.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що спірні податкові-повідомлення рішення винесені з дотриманням вимог податкового законодавства.

В апеляційній скарзі апелянт додатково зазначає, що при винесенні спірних податкових повідомлень-рішень також не було дотримано приписів пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, згідно з якими не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року.

При вирішенні даного спору, колегія суддів виходить з наступного.

Виходячи з положень пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, пп.в 176.1 ст.176, п.179.1 ст.179, п.164.1, пп.д 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.2.1 п.138.2 ст.168, ПК України, колегія суддів зазначає, що анульована банком (прощена) основана сума кредиту (тіла) без процентів, пені та штрафних санкцій, повинна включатися платником податку фізичною особою до доходу в річній податковій декларації в якості отриманого додаткового блага, і з такої суми має сплачуватися податок з доходів у визначених розмірах.

Саме з цих позицій і виходив суд першої інстанції, вказавши про невиконання позивачем такого обов`язку внаслідок прощення ПАТ УКРСИББАНК боргу позивача на основну суму кредиту в розмірі 40986,39 доларів США, що станом на 19.11.2015 року склало 980131,52 грн..

В той же час, судом першої інстанції не були застосовані положення пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, яким передбачені особливості оподаткування додаткового блага у вигляді прощеної (анульованої) після 01.01.2015 року суми основного боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті.

Так, з 07.05.2015 року підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України був доповнений пунктом 8 на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань», яким передбачено наступне: «Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Оскільки передбачені у вказаному пункті преференції застосовуються до всіх фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року, операції з прощення (анулювання) заборгованості за якими здійснювалися, починаючи з 1 січня 2015 року, колегія суддів вважає, що такі преференції підлягають застосуванню і до суми прощеного ПАТ «УКРСИББАНК» боргу позивача в сумі 40986,39 доларів США.

Так, станом на 01.01.2014 року за курсом Національного банку України - 7,993 грн. за 1 долар США сума прощеного боргу в розмірі 40986,39 доларів США в гривневому еквіваленті становила 327604,22 грн..

Станом на день прощення боргу, тобто станом на 19.11.2015 року, сума прощеного боргу в розмірі 40986,39 доларів США по курсу НБУ становила вже 980131,52 грн..

Отже, курсова різниця на момент прощення боргу склала 652527,3 грн..

Таким чином, оскільки прощення банком основної суми заборгованості позивача за кредитним договором на суму 40986,39 доларів США відбулось після набрання чинності пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, то вищевказана курсова різниця в розмірі 652 527,3 грн. не повинна була включатися до додаткового блага позивача, отриманого ним внаслідок прощення такого боргу.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що за наслідком прощення ПАТ «УКРСИББАНК» боргу по кредитному договору в сумі 40986,39 доларів США, позивач повинен був включити до розрахунку річного оподатковуваного доходу в якості додаткового блага гривневий еквівалент вказаної суми прощеного боргу, який мав бути визначений за курсом НБУ станом на 01.01.2014 року в розмірі 327604,22 грн..

Згідно з пп.«б» п.176.2 ПК України сума доходу платника податку боржника у вигляді суми анульованого боргу відображається кредитором у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою №1ДФ за підсумками звітного періоду, в якому такий борг було анульовано, за ознакою доходу « 126».

Враховуючи, що ПАТ «УКРСИББАНК» виконав приписи пп.«д» пп.164.2.17 ПК України, а саме: включив суми прощеного боргу позивача до розрахунку за формою №1ДФ, повідомив позивача про анулювання (прощення) боргу та виникнення у нього зобов`язання сплатити ПДФО, колегія суддів вважає, що у позивача виник обов`язок відобразити у річній податковій декларації за 2015 рік дохід у вигляді прощеної (анульованої) банком суми основного боргу за кредитним договором в розмірі 40986,39 доларів США в гривневому еквіваленті за курсом НБУ станом на 01.01.2014 року, що складає 327604,22 грн., та самостійно сплатити податок з даної суми.

Факт того, що позивач не відобразив вищевказану суму анульованого (прощеного) банком боргу у складі доходу у річній податковій декларації за 2015 рік та не сплатив податок із суми такого доходу, сторонами у справі не заперечується.

Відповідно до пп.49.18.4 ПК України платник податку зобов`язаний до 1 травня року, що настає за звітним, подати річну податкову декларацію про майновий стан і доходи до органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку (за податковою адресою), відобразити в ній дохід та самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в декларації (п.179.7 ПК України).

Згідно з п.49.1 ПК України податкова декларація подається за звітний період у встановлені цим Кодексом строки до органу державної податкової служби, в якому платник податків перебуває на обліку (за податковою адресою).

З`ясовані судом фактичні обставини справи свідчать про те, що оскаржене податкове повідомлення-рішення № включає в себе як правомірно, так і неправомірно нараховані суми податку та штрафних санкцій.

Суд може скасувати таке повідомлення-рішення в частині неправомірно нарахованої суми лише в тому випадку, коли неправомірно нараховані суми можна математичним шляхом відокремити від правомірно нарахованих. В іншому випадку суд повинен скасувати в повному обсязі таке повідомлення-рішення як неправомірне винесене, оскільки суд не повинен підміняти податковий орган, приймаючи замість нього рішення про нарахування податкових зобов`язань, які б відповідали вимогам законодавства.

В рамках даної справи можливо відокремити правомірно нараховану частину спірного повідомлення-рішення від неправомірно нарахованої.

Так, з урахуванням ставок ПДФО, які були передбачені п.167.1 ст.167 ПК України в редакції на час отримання вказаного доходу (15% для доходу, який не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, та 20% для доходу який перевищує такий розмір) розмір податку з доходів фізичних осіб, який повинен бути нарахований на суму отриманого позивачем в листопаді 2015 року доходу у вигляді прощеної основної суми кредиту дорівнює 64911,44 грн..

(мінімальна заробітна плата на 01.01.2015 року - 1218,00 грн.

(1218,00 х 10) х 15% = 1827,00;

(327604,22 12180,00) х 20% = 63084,44 грн.;

1827,00 + 63084,44 = 64911,44).

Відповідно розмір штрафної санкції згідно п.123.1 ст.123 ПК України дорівнює 25% від суми заниженого податкового зобов`язання, тобто 16227,86 грн. (64911,44х25%).

Таким чином, спірне повідомлення рішення № підлягає скасуванню на суму 130384,06 грн. за основним платежем та на суму 32596,02 грн. за штрафними санкціями, а всього на суму 162980,08 грн..

(195295,50 64911,44 = 130384,06; 48823,88 - 16227,86 = 32596,02)

Що стосується нарахованого спірним повідомленням-рішенням № штрафу в розмірі 170,00 грн. за неподання позивачем податкової декларації за 2015 рік, то, як вже зазначено вище, позивач не подавав річну податкову декларацію за 2015 рік з відображеним в ній доходом у вигляді прощеної (анульованої) банком суми основного боргу за кредитним договором в розмірі 40986,39 доларів США в гривневому еквіваленті за курсом НБУ станом на 01.01.2014 року, а тому така сума штрафу правомірно нарахована відповідачем на підставі п.120.1 ст.120 ПК України.

Що стосується податкового повідомлення-рішення №, яким позивачу нараховані грошові зобов`язання з військового збору, то фактичними підставами для винесення такого рішення став виявлений відповідачем факт несплати позивачем податку з доходів фізичних осіб внаслідок прощення ПАТ «УКРСИББАНК» боргу позивача по кредитному договору в сумі 40986,39 доларів США, а правовими підставами стали положення п.16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, якими на час виникнення спірних відносин було передбачено наступне:

«Тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

1.1. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

1.2. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

1.3. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

1.4. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

1.5. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

1.6. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.»

Отже, виникнення у позивача доходу у вигляді прощеної (анульованої) банком суми основного боргу за кредитним договором в розмірі 40986,39 доларів США викликало також у позивача і обов`язок по сплаті військового збору у розмірі 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування.

Але, враховуючи, що відповідач помилково розрахував об`єкт оподаткування податком на доходи фізичних осіб в розмірі 980131,52 грн. без виключення з нього вищевказаної курсової різниці, і з цієї суми донарахував позивачу військовий збір у розмірі 1,5% в сумі 14692,84 грн., то колегія суддів вважає, що в даному випадку військовий збір, як і податок на доходи, також повинен розраховуватися з суми 327604,22 грн., яка є гривневим еквівалентом суми прощеного (анульованого) банком боргу позивача за кредитним договором в розмірі 40986,39 доларів США за курсом НБУ станом на 01.01.2014 року.

Отже, сума військового збору, яка мала бути сплачена позивачем внаслідок прощення банком боргу кредитним договором, дорівнює 4914,06 грн., а сума штрафної санкції, внаслідок несплати такого збору, відповідно до п.123.1 ст.123 ПК України складає 1228,52 грн. (4914,06 х 25%).

Таким чином, податкове повідомлення-рішення № включає в себе як правомірно, так і неправомірно нараховану суми військового збору та штрафної санкції за його несплату, і в рамках даної справи можливо відокремити правомірно нараховану частину спірного повідомлення-рішення від неправомірно нарахованої.

Виходячи з цього, податкове повідомлення-рішення № підлягає скасуванню на суму 9778,78 грн. за основним платежем та на суму 2444,69 грн. за штрафними санкціями, а всього на суму 12223,47 грн..

(14692,84 - 4914,06 = 9778,78; 3673,21 - 1228,52 = 2444,69 )

Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що за результатами апеляційного перегляду даної справи постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню, з прийняттям нової постанови про часткове задоволення позовних вимог.

Виходячи з цього, за правилами ст.139 КАС України підлягають новому пропорційному розподілу судові витрати, понесені позивачем у зв`язку із розглядом справи в суді першої інстанції.

Так, у зв`язку із розглядом справи в суді першої та апеляційної інстанції позивач поніс судові витрати у вигляді сплати судового збору в загальній сумі 8487,45 грн. (а.с.5, 157).

Оскільки загальна сума податкових зобов`язань за спірними повідомленнями-рішеннями складає 262655,43 грн., з яких скасовано за результатами даного апеляційного перегляду на загальну суму 175203,55 грн., що дорівнює 66,70% від загального обсягу податкових зобов`язань, то на користь позивача підлягають відшкодуванню судові витрати в обсязі 66,70% від загальної суми сплачених судових витрат, що дорівнює 5661,13 грн. (8487,451 х 66,70%).

Керуючись ст.311, ст.315, ст.317, ст.321, ст.322, ст.325, ст.329 КАС України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 - задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2019 року скасувати.

Прийняти по справі нову постанову, якою позовні вимоги ОСОБА_1 - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 26 лютого 2019 року № на суму 130384,06 грн. за основним платежем та на суму 32596,02 грн. за штрафними санкціями, а всього на суму 162980,08 грн..

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 26 лютого 2019 року № на суму 9778,78 грн. за основним платежем та на суму 2444,69 грн. за штрафними санкціями, а всього на суму 12223,47 грн..

В іншій частині позовних вимог відмовити.

Стягнути з Головного управління ДФС в Одеській області () за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) судовий збір у розмірі 5661(п`ять тисяч шістсот шістдесят одна) гривня 13 коп..

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено та підписано 05 грудня 2019 року.

Головуючий суддя Кравченко К.В.
Судді Джабурія О.В. Вербицька Н. В.