Справа № 1840/3730/18
Суддя: Бершов Г.Є.
Дата ухвалення: 2019-11-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 листопада 2019 р. Справа № 1840/3730/18
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Бершова Г.Є.

суддів: Катунова В.В. , Ральченка І.М.

за участю секретаря судового засідання Патової Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 14.03.2019 (суддя С.М. Глазько, м. Суми, повний текст складено 22.03.19) по справі № 1840/3730/18

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Клайм-С"

до Головного управління ДФС у Сумській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Клайм-С", звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Сумській області в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області, а саме:

- форми "Р" від 17.04.2018 №000481407 за платежем: податок на додану вартість, код платежу 14010100 на суму 1 700 787,50 грн., в т.ч. за податковим зобов`язанням + 1 360 630 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 340 157,50 грн.;

- форми "В4" від 17.04.2018 № про зменшення від`ємного значення податку на додану вартість на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173 384 грн.;

- форми "ПН" від 17.04.2018 № за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), код платежу 14010100 на суму штрафу в розмірі 15 438 670,50 грн.;

- форми "ПН" від 03.05.2018 № за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), код платежу 14010100 на суму штрафу в розмірі 15 438 670,50 грн.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 14.03.2019 року задоволено позов.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області форми "Р" від 17.04.2018 №000481407.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області форми "В4" від 17.04.2018 №.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області форми "ПН" від 17.04.2018 №.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області форми "ПН" від 03.05.2018 №7.

Відповідач не погодився із таким рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що перевіркою встановлено факт реалізації позивачем через мережу АЗС на користь суб`єктів господарювання палива та складання на їх користь зведених податкових накладних на підставі реєстрів чеків, що є порушенням п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України. У зв`язку з цим, за результатами проведеної перевірки контролюючим органом не підтверджено правомірність складання ТОВ "Клайм-С" на підставі реєстрів чеків зведених податкових накладних на адресу контрагентів-покупців паливо-мастильних матеріалів.

Представник відповідача в судовому засіданні доводи апеляційної скарги підтримав та просив суд її задовольнити.

Представник позивача в судовому засіданні проти апеляційної скарги заперечував, просив відмовити в її задоволенні.

Розглянувши матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення у даній справі в межах доводів та вимог апеляційної скарги у відповідності до ч.1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що Головним управлінням ДФС у Сумській області було проведено перевірку ТОВ «Клайм-С», , з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ «Універсал Компані Україна», код ЄДРПОУ за червень 2017 року та з питань правомірності складання та реєстрації податкових накладних за період січень-серпень 2017 року. За результатами вказаної перевірки Головним управлінням ДФС у Сумській області складено акт від 02.04.2018 № 1949/18-28-14-07/40732177/47 (далі - Акт перевірки) (т.1 а.с. 18 - 68).

Згідно висновків Акта перевірки встановлено порушення ТОВ «Клайм-С»: п.198.1, п.198.2, п.198.3, п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість в період, що перевірявся на 1360630 грн. та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173384 грн.; п.201.2, п.201.4, п.201.7, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а саме: не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень-серпень 2017 року, в результаті чого застосовано штрафну санкцію у розмирі 15438670, 50 грн. (50 відсотків від загальної суми податку на додану вартість, нарахованого за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено).

На підставі зазначених висновків Акта перевірки відповідачем було прийнято податкові повідомлення - рішення:

- форми "Р" від 17.04.2018 №000481407 за платежем: податок на додану вартість, код платежу 14010100 на суму 1 700 787,50 грн., в т.ч. за податковим зобов`язанням + 1 360 630 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 340 157,50 грн. (т.1, а.с.69);

- форми "В4" від 17.04.2018 від № про зменшення від`ємного значення податку на додану вартість на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173 384 грн. (т.1, а.с. 70);

- форми "ПН" від 17.04.2018 № за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), код платежу 14010100 на суму штрафу в розмірі 15 438 670,50 грн. (т.1, а.с.71).

У подальшому, у зв`язку із встановленням за даними Єдиного реєстру податкових накладних відсутності складення та/або реєстрації після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення від 17.04.2018 № , податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 30 877 341 грн., відповідно до абз.2 пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України, відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення № від 03.05.2018 про застосування штрафу у розмірі 50 відсотків від загальної суми податку на додану вартість, нарахованої за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено, у сумі 15 438 670,50 грн. (т.1 а.с. 72).

Вищевказані податкові повідомлення рішення позивачем було оскаржено до ДФС України, рішеннями ДФС України від 27.06.2018 № 21952/6/99-99-11-01-01-25 (щодо податкових повідомлень-рішень від 17.04.2018) та від 04.07.2018 №22417/6/99-11-03-01-25 (щодо податкового повідомлення-рішення від 03.05.2018) у задоволенні скарг відмовлено (т.1 а.с. 74 - 76, 78-79).

Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив з того, що є факт наявності ритмічного характеру постачання товару одному покупцю два та більше разів на місяць, а тому цілком на законних підставах позивачем формувались та подавались на реєстрацію зведені податкові накладні у відповідних періодах по зазначеним контрагентам. Ритмічний та безперервний характер відносин, з огляду на порядок та графік роботи платника податків підтверджується, а зворотне стороною відповідача не спростовано.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про задоволення позову виходячи з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Перевіряючи правомірність прийняття вищевказаних рішеннь колегія суддів вважає вказані висновки викладені в Акті перевірки такими, що спростовуються матеріалами справи та не відповідають вимогам податкового законодавства з огляду на таке.

Щодо описаного в акті перевірки порушення позивачем п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість в період, що перевірявся на 1360630 грн. та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173 384 грн., судом встановлено наступне.

З матеріалів справи судом встановлено, що ТОВ «Клайм-С» придбавало у ТОВ «Універсал Компані Україна» паливно-мастильні матеріали на підставі договору поставки нафтопродуктів від 01.06.2017 №УР-0024 та додаткової угоди №УР -08 до нього (том 2, а.с.106-108).

Виконання умов укладеного договору підтверджується актами від 30.06.2017 №УР- 20, №УР-21 приймання передачі нафтопродуктів, видатковими та податковими накладними (т. 2 а.с. 109-110).

Сума податку на додану вартість у розмірі 64996618 грн. згідно з виданими ТОВ «Універсал Компані Україна» податковими накладними включена ТОВ «Клайм-С» до складу податкового кредиту відповідного періоду та відображена у Додатку 5 до податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2017 року. Бензин, придбаний позивачем у ТОВ «Універсал Компані України» у червні 2017 року ТОВ «Клайм-С» згідно з п.4.2 умов зазначеного вище договору товар поставляється покупцю партіями на умовах EXW - резервуари нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт» і інших нафтобаз, що належать ПАТ «Дніпронафтопродукт» на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів, вказаний товар зберігався на складах ПАТ «Дніпронафтопродукт» згідно з договором зберігання від 20.12.2016 №5918 та актами приймання-передачі наданих послуг (т.1 а.с. 128 -156).

У подальшому, з місць відповідального зберігання транспортування ПММ до місць їх реалізації здійснювалось відповідно до договору про перевезення вантажів автомобільним транспортом від 20.12.2016 №113, укладеного з ТОВ «ТД «Кременчукнафтопродуктсервіс», та додаткових угод до нього (т.1 а.с. 80 - 83). На підтвердження транспортування ПММ до перевірки позивачем надавався реєстр ТТН та акти виконаних робіт (т.1 а.с. 84 - 120). Також на підтвердження походження поставлених ТОВ «Універсал Компані України» ПММ до перевірки були надані сертифікати відповідності, видані ПАТ «Укртатнафта».

Також позивачем, відповідно п.11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» згідно якого суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані: проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості нафтопродукти, які прибули на АЗС, було оприбутковано по касовому апарату, що належним чином та достовірно підтверджується відповідними книгами обліку розрахункових операцій РРО (додаток №2 до порядку реєстрації і ведення книг - обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок). Оприбуткування, фактична наявність та рух нафтопродуктів підтверджується Касовими книгами (типова форма КО-4) ТОВ «Клайм-С».

Судом встановлено, що всі перелічені вище відповідні первинні документи надавались податковому органу під час перевірки.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до пункту 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно пункту 201.10 ст.201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Відповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Частиною 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 затверджене Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, відповідно до пункту 2.4. якого, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Відповідно до пункту 2.15 вказаного Положення, первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.

Суд зазначає, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Певні недоліки в заповненні первинних документів (описка, помарка, не заповнення певного реквізиту) носять оціночний характер та не є безумовною підставою для висновку про позбавлення їх юридичної сили та доказовості, а відтак не є і підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних, зокрема інших первинних документів, випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися).

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суд враховує, що відповідно до вимог ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Судом досліджено первинні документи, які згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку та які містять відомості які у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення.

Вищевказаним підтверджуються реальні та очевидні зміни в активах ТОВ «Клайм-С», можливості товариства здійснювати вказану господарську діяльність в розрізі реального часу, наявності майна, трудових та інших ресурсів. Колегія суддів зазначає, що податковий орган не спростував фактичну наявність у позивача вказаних нафтопродуктів.

Також суд приймає до уваги, що податкова накладна від 30.06.2017 №8 на загальну суму 9204086,00 грн. від постачальника ТОВ «Універсал Компані Україна» в адресу позивача була належним чином зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних у липні 2017 року, будь яких рішень щодо зупинення такої реєстрації чи відмови у реєстрації вказаної податкової накладної, контролюючим органом не приймалося, хоча відповідач в акті перевірки посилається на те, що згідно з податковою інформацією, отриманою з Єдиного реєстру податкових накладних, у ТОВ «Універсал Компані Україна» відсутні будь - які господарські відносини із підприємствами щодо придбання палива оптом, оскільки не зареєстровано жодної податкової накладної такими постачальниками та ТОВ «Універсал Компані Україна».

Так, за приписами пункту 74.2. статті 74 Податкового кодексу України ( в редакції, що була чинною на час реєстрації спірної податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики (пункт 74.3 статті 74 ПК України).

Отже, колегія суддів зазначає, що оскільки вказана податкова накладна була належним чином зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, контролюючий орган не вважав, що вона відповідає будь - якому з критеріїв оцінки ступеня ризиків.

Суд вважає, що в Акті перевірки не наведено факти, які б безспірно підтверджували недобросовісність саме позивача як платника податків та/або свідчили про його обізнаність щодо протиправного характеру діяльності свого контрагента (контрагента контрагента). Посилання контролюючого органу в акті перевірки на пояснення керівника та засновника ТОВ «Універсал Компані Україна» ОСОБА_1 , на інформацію отриману від оперативного підрозділу та на наявність кримінального провадження відкритого за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 205-1 Кримінального кодексу України відносно контрагента платника податків, суд вважає безпідставним, оскільки вказані докази не містять у собі встановлених обставин, які б свідчили про невиконання контрагентами своїх договірних зобов`язань саме по господарських відносинах з позивачем або обставин, які б свідчили про фіктивність (нереальність) господарських операцій між вказаними суб`єктами господарської діяльності, а, відтак, відповідно до ст. ст.73. 74 Кодексу адміністративного судочинства України суд не вважає їх належними та допустимими доказами по справі.

Колегія суддів критично оцінює посилання відповідача на податкову інформацію, отриману від оперативного управління ГУ ДФС у Донецькій області, щодо наявності пояснень засновника ТОВ «Універсал Компані Україна» ОСОБА_1 про не підписання ним договору поставки нафтопродуктів від 01.06.2017 №УР-0024, оскільки вказані пояснення нічим не підтверджені, зокрема, відповідна експертиза щодо встановлення справжності підпису на документах на пропозицію суду відповідачем не була надана.

Суд зазначає, що наявність кримінальних проваджень щодо контрагентів платника податків не є підставою для визнання операцій нереальними, адже причетність останнього до злочинів щодо яких здійснюються кримінальні провадження, повинно бути доведено податковим органом. Такий висновок містяться, зокрема, у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 05 червня 2018 року по справі № 2а-1570/6063/12 та від 12 червня 2018 року по справі № 822/2198/17.

Податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, від перебування постачальника за юридичною адресою, а також від його господарських та виробничих можливостей. Питання віднесення певних сум податку на додану вартість до податкового кредиту поширюється виключно на окремо взятого платника та не залежить від розрахунків з бюджетом третіх осіб.

Також щодо посилання відповідача на вирок у кримінальному провадженні №0000014, яким затверджено угоду про визнання винуватості у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України, тобто фіктивне підприємництво (т.2 а.с. 232-236) суд зазначає, що сам факт наявності вироку, ухваленого на підставі угоди у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених вироком, який набрав законної сили, періоду часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретної особи та наслідки її дій. Адже, лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями контрагента може слугувати підставою для висновку про неправомірне формування ним податкового обліку. Зазначений правовий висновок викладений в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 21 серпня 2018 року, справа № 826/17880/15.

Пунктами 6 та 7 ст. 78 КАС України передбачено, що вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою. Правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.

Диспозиція наведеної правової норми, прямо вказує на те, що обов`язковість поширюється на питання, чи мало місце певне діяння та чи вчинене воно особою, щодо якої постановлено відповідний вирок або прийнято постанову.

Отже, обов`язковими для врахування адміністративним судом є факти щодо часу, місця та об`єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі.

З вироку у кримінальному провадженні № 0000014, суд вбачає, що він не містить будь якого аналізу господарських операцій та переліку контрагентів ТОВ «Універсал компані Україна», жодних обставин, які б свідчили про здійснення/відсутність господарських операцій саме з позивачем, у вироку не встановлено. У вироку обставини правопорушення не описані.

Зі змісту вищевказаного вироку суд вбачає, що фактично ОСОБА_1 (директор та засновник) самостійно не здійснював фінансово - господарську діяльність від імені ТОВ «Універсал компані Україна», передавши усі реєстраційні документи та печатку підприємства невстановленим особам, які безпосередньо в період з 29.08.2016 по теперішній час здійснювали та оформлювали від ТОВ «Універсал компані Україна» «фіктивні» господарські операції при цьому імітуючи підпис ОСОБА_1 при підписанні фінансових та звітних документів. Отже, вироком суду встановлено, що ОСОБА_1 не здійснював фінансово - господарську діяльність від імені ТОВ «Універсал компані Україна», разом з тим зазначено, що вказану фінансово - господарську діяльність від імені ТОВ «Універсал компані Україна» здійснювали інші особи.

Суд зазначає, що відповідно до ст. 7 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань", Єдиний державний реєстр створюється з метою забезпечення державних органів та органів місцевого самоврядування, а також учасників цивільного обороту достовірною інформацією про юридичних осіб, громадські формування, що не мають статусу юридичної особи, та фізичних осіб - підприємців з Єдиного державного реєстру.

Частиною 2 ст. 9 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань" визначено, що в Єдиному державному реєстрі містяться , зокрема, такі відомості про юридичну особу, крім державних органів і органів місцевого самоврядування як юридичних осіб: найменування юридичної особи, у тому числі скорочене (за наявності); ідентифікаційний код юридичної особи в Єдиному державному реєстрі підприємств і організацій України (далі - ідентифікаційний код); організаційно-правова форма; перелік засновників (учасників) юридичної особи: прізвище, ім`я, по батькові (за наявності), дата народження, країна громадянства, місце проживання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (за наявності), серія та номер паспорта, якщо засновник - фізична особа; найменування, країна резидентства, місцезнаходження та ідентифікаційний код, якщо засновник - юридична особа; відмітка про закінчення повноважень засновника громадського формування у зв`язку з державною реєстрацією; місцезнаходження юридичної особи; види діяльності; назва органів управління юридичної особи; відомості про керівника юридичної особи, а за бажанням юридичної особи - також про інших осіб, які можуть вчиняти дії від імені юридичної особи, у тому числі підписувати договори, подавати документи для державної реєстрації тощо: прізвище, ім`я, по батькові, дата народження, реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків, повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку в паспорті про право здійснювати платежі за серією та номером паспорта), дані про наявність обмежень щодо представництва юридичної особи.

Згідно ч.ч.1, 2, 4 ст.10 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань", якщо документи та відомості, що підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, внесені до нього, такі документи та відомості вважаються достовірними і можуть бути використані у спорі з третьою особою. Якщо відомості, що підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, є недостовірними і були внесені до нього, третя особа може посилатися на них у спорі як на достовірні. Третя особа не може посилатися на них у спорі у разі, якщо вона знала або могла знати про те, що такі відомості є недостовірними. Відомості, що містяться в Єдиному державному реєстрі, використовуються для ідентифікації юридичної особи або її відокремленого підрозділу, громадського формування, що не має статусу юридичної особи, фізичної особи - підприємця, у тому числі під час провадження ними господарської діяльності та відкриття рахунків у банках та інших фінансових установах.

Судом встановлено, що відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, ТОВ «Універсал компані Україна» на час здійснення спірних господарських операцій було належним чином зареєстровано, керівником та засновником товариства зазначено ОСОБА_1

Суд зазначає, що судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платників та інших учасників правовідносин у сфері економіки. У зв`язку з цим презюмується, що дії платника, результатом яких є отримання податкової вигоди, вважаються економічно виправданими, а відомості, що містяться у податковій та бухгалтерській звітності платника, - достовірні. Подання платником до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з метою отримання податкової вигоди є підставою для її отримання, якщо податковий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах. Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту. Разом з тим, у справі, що переглядається, податковим органом не доведено існування таких обставин.

Здійснення господарської діяльності контрагентом, а також дотримання умов ведення такої діяльності, в тому числі подання податкової звітності до контролюючого органу, не може мати наслідків для позивача, оскільки законодавством не передбачений обов`язок суб`єкта підприємницької діяльності бути обізнаним із особливостями господарювання контрагента.

Суд враховує, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримувати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства. Здійснення господарської діяльності контрагентом не може мати наслідків для платника податків, оскільки законодавством не передбачений обов`язок суб`єкта підприємницької діяльності бути обізнаним із особливостями господарювання контрагента.

Юридична відповідальність має індивідуальний характер, тому позивач не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб. Крім того, порушення контрагентом позивача вимог законодавства про порядок здійснення господарської діяльності не може бути підставою для висновку щодо безтоварності відповідних господарських операцій, належним чином підтверджених.

Отже, враховуюче вказані норми законодавства та відомості з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань стосовно ТОВ «Універсал компані Україна», належну реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, отримання позивачем належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, фактичне отримання товару по спірним господарським операціям та фактичну оплату його вартості, суд вважає, що у позивача були відсутні підстави щодо сумніву у правосуб`єктності свого контрагента. Зворотнього податковий орган не довів, як і не довів узгодженості дій позивача з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями. В матеріалах справи відсутні будь-які докази щодо вказаного. Зазначене спростовує доводи податкового органу, що вирок є належним доказом нереальності господарських операцій позивача з його контрагентом та беззаперечно свідчить про наявність податкового правопорушення платником податків при формуванні податкового кредиту.

Суд також зауважує про те, що в Акті перевірки контролюючим органом не заперечується проти правильності та повноти оформлення первинних документів, які складалися позивачем та його контрагентом.

В ході перевірки відповідачем не встановлено у позивача наміру отримати за правочинами, укладеними з контрагентами іншого результату, ніж поставки товару та отримання прибутку.

Таким чином, рух активів у процесі здійснення господарських операцій, отримання економічної вигоди ТОВ "Клайм-С" є свідченням про спричинення господарськими операціями реальних змін майнового стану платника податків, що відповідно свідчить про реальність (фактичність) операцій та засвідчення їх відповідними документами первинного та податкового обліку.

Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Так, у справі "Інтерсплав проти України" Європейський суд з прав людини висловив позицію, що "якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб, за відсутності зловживання з їх сторони".

Відповідно до статті 61 Конституції України, юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, тому підприємство не може нести відповідальності за можливі протиправні дії інших юридичних осіб.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберга таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «...адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

Крім того, згідно з підпунктом 20.1.37 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України посадові особи податкового органу вправі звертатися до суду щодо припинення юридичної особи та припинення фізичною особою - підприємцем підприємницької діяльності, та/або про визнання недійсними установчих (засновницьких) документів суб`єктів господарювання. Відповідно ж до пункту 67.2 статті 67 Податкового кодексу України контролюючі органи в установленому законом порядку мають право звертатися до суду з позовами про припинення юридичної особи, відміну державної реєстрації юридичної особи (фізичної особи-підприємця), скасування державної реєстрації змін до установчих документів саме з метою забезпечення контролю за виконанням податкового обов`язку платниками податків. Отже по суті такі повноваження надані контролюючому органу з метою здійснення податкового контролю. Саме з цією метою законодавець зобов`язує платника податків стати на податковий облік.

Згідно зі статтею 55-1 Господарського кодексу України ознаками фіктивності, що дають підстави для звернення до суду про припинення юридичної особи або припинення діяльності фізичною особою-підприємцем, у тому числі визнання реєстраційних документів недійсними, є: реєстрація (перереєстрація) на недійсні (втрачені, загублені) та підроблені документи; нереєстрація в державних органах, якщо обов`язок реєстрації передбачено законодавством; реєстрація (перереєстрація) у органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління підставним (неіснуючим), померлим, безвісти зниклим особам або таким особам, що не мали наміру провадити фінансово-господарську діяльність або реалізовувати повноваження; реєстрація (перереєстрація) та провадження фінансово-господарської діяльності без відома та згоди його засновників та призначених у законному порядку керівників.

Верховний Суд України у постанові 30 вересня 2015 року у справі № 21-1575а15, застосовуючи нормативний синтетичний підхід у подібних правовідносинах, дійшов висновку, що посадові особи податкового органу вправі звернутися до суду з позовом про визнання установчих документів недійсними в разі виявлення ознак фіктивності суб`єкта господарювання (підприємництва). Стаття 551 ГК містить ознаки (критерії), за якими юридична особа чи діяльність фізичної особи-підприємця можуть бути визнані фіктивними, тобто такими, в яких зовнішня організаційно-правова форма не відповідає її суті та меті створення.

Під час розгляду справи судом встановлено, що податкові органи, будучи обізнаними про наявність ознак фіктивності ТОВ «Універсал компані Україна», своїм правом щодо звернення до суду з позовом про визнання установчих документів товариства недійсними не скористались, хоча таке рішення суду є підставою для проведення відповідних реєстраційних дій в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.

Крім того, відповідно до ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

З матеріалів перевірки суд вбачає, що будь - якого посилання в акті перевірки на вказаний вирок суду не було, оскільки на той час його не існувало. Відтак зазначений вирок суду не був покладений в основу висновків акту перевірки. Оскаржувані повідомлення-рішення були прийняті відповідачем виключно на підставі інформації щодо наявності кримінального провадження щодо посадової особи контрагента позивача, та пояснень такої особи.

На переконання суду, такі обставини ще не надають підстав для висновку про порушення позивачем правил податкового обліку і не є підставою для застосування до позивача заходів відповідальності.

Інших доказів встановлення фіктивного підприємництва відносно контрагента позивача відповідачем до суду не надано, а також не надано доказів визнання у судовому порядку недійсним спірного договору, укладеного позивачем з його контрагентом.

Під час розгляду даної справи відповідачем не надано вироку суду відносно посадових осіб позивача або контрагента позивача за спірною операцією, яким би встановлювались обставини протиправної діяльності цих осіб та підприємств з метою отримання необґрунтованої податкової вигоди за спірною операцією.

Відтак, виходячи із викладеного вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення форми "Р" від 17.04.2018 №000481407 та форми "В4" від 17.04.2018 № є такими, що не відповідають вимогам податкового законодавства, а відтак підлягають скасуванню.

Щодо висновків акту перевірки про порушення позивачем п. 201.2, п. 201.4, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, внаслідок не складення та не реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень - серпень 2017 року, судом встановлено наступне.

Під час розгляду справи судом встановлено, що основним видом діяльності ТОВ «Клайм-С» є: «код КВЕД 47.30 Роздрібна торгівля пальним (основний)», що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань. Роздрібна торгівля пальним за готівку здійснювалась у Сумській області через мережу АЗС цілодобово.

Зокрема, як встановлено Актом перевірки, ТОВ «Клайм-С» у перевіреному періоді, шляхом готівкового розрахунку, через мережі АЗС було реалізовано паливо - мастильні матеріали ТОВ «Філомель», ТОВ «Нью Євро Трейд», ТОВ «Форвардопт», ТОВ «Виртум», ТОВ «Адріатіка ЛТД», ТОВ «Універсал Компані Україна», ТОВ «Санбріз», ТОВ «Фривол Груп», ТОВ «Клейворд», ТОВ «Пром Гарант Плюс».

Під час перевірки встановлено, що за підсумками місяця позивачем на адресу вищезазначених контрагентів-покупців, на підставі надісланих останніми реєстрів чеків, складались та реєструвались в ЄРПН зведені податкові накладні.

Крім того, перевіркою, на підставі аналізу даних ЄРПН, встановлено, що ТОВ «Клайм-С» у перевіреному періоді, за підсумками кожного місяця складено та зареєстровано в ЄРПН зведені податкові накладні на «Неплатників ПДВ» із кодуванням «00», перелік яких наведено в акті перевірки, на реалізацію через мережу АЗС ПММ, тобто на реалізацію кінцевому споживачу через РРО.

В акті перевірки та у письмових запереченнях ГУ ДФС у Сумській області посилається на порушення позивачем п. 201.1 та п. 201.2 ст. 201 ПК України. Так, згідно з п.201.1 ст. 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником податку особи та зареєструвати її в Єдиному державному реєстрі податкових накладних у встановлений цим кодексом термін. Згідно з п. 201.2 ст. 201 ПК України форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої сліди, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

За наслідками перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем не дотримано форму та порядок заповнення податкової накладної, який затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267.

На переконання податкового органу, платник податку може складати зведені податкові накладні лише у разі наявності ритмічного характеру постачання товару/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць. При цьому, посилаючись на норми Господарського кодексу України, відповідач стверджує, що ритмічність та строки поставки має бути підтверджено та врегульовано відповідним господарським договором. Як стверджує відповідач, зведені податкові накладні можуть виписуватись виходячи з установленої в договорі періодичності оплати поставлених товарів/послуг (один раз на 5 днів, 10 днів, тощо). Крім того, відповідач звертає увагу суду на те, що зведені податкові накладні складаються у разі здійснення операцій визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, зокрема, при здійсненні постачання, розподіл електричної та/або теплової енергії, постачання вугілля, у разі надання послуг з централізованого водопостачання та водовідведення.

З посиланням на норми, передбачені абз. 6-10 п. 201.4 ПК України, відповідач стверджує, що позивач мав складати податкові накладні за щоденним підсумком. Натомість, без належних правових підстав, з порушенням вимог щодо форми та порядку заповнення податкових накладних, позивачем складено зведені податкові накладні на вимогу вищезазначених платників податків.

В Акті перевірки як порушення відображено як не складання та не реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за перевірений період.

Надаючи правову оцінку правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.

Спірні правовідносини, що виникли між сторонами, регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків та зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з п. 201.1. ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.

У разі, якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі: - здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через Касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника); - виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику Додатку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму і податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами; - надання платнику Додатку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).

Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 цього Кодексу, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг, можуть скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначений окремо по кожній операції з постачання товарів/послуг.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Податкового кодексу України).

Відповідно до абзацу 1, 2 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, положеннями п. 201.1. ст. 201 ПК України передбачено обов`язок платника податку на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації. Абзацами 1, 2 пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено обов`язок платника податку (продавця товарів/послуг) в установлені терміни скласти та зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також надати покупцю податкову накладну за його вимогою.

Суд також не погоджується із твердженнями податкового органу, що платник податків зобов`язаний складати податкові накладені за щоденними підсумками операцій. Так, п. 201.4 ст.201 ПК України передбачає саме право, а не обов`язок складення платником податку податкової накладної як за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції), так і складання та реєстрацію зведеної податкової накладної в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер.

Маючи безперервний та ритмічний характер постачання товару (дану обставину відповідачем не спростовано), позивач скористався своїм правом відносно частини своїх покупців, яке визначено пунктом 201.4 ст. 201 ПК України, на складання та реєстрацію саме зведеної податкової накладної на здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна.

Посилання представника відповідача на те, що за перевіряємий період платник податків складав податкові накладні за щоденними підсумками операцій відносно частини своїх покупців, є безпідставним, оскільки дані обставини не позбавляють позивача права на складання і зведених податкових накладних.

Спірним питанням є саме можливість складання та реєстрація податкових накладних, як зведених по операціям із контрагентами, чи лише у спосіб щоденної їх реєстрації, на чому наголошує відповідач. При чому суд зазначає, що відповідачем не спростовується сам факт здійснення таких операцій між позивачем та контрагентом по складеним податковим накладним, та як наслідок правомірність формування відповідних показників податкової звітності.

Відповідачем застосовано штрафні санкції до позивача з урахуванням та з посиланням на норми абз. 1 ст. 120-1.2 ПК України, якою передбачено відповідальність за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

У подальшому, посилаючись на відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, відповідачем було застосовано до позивача штраф у розмірі 50% від суми податкових зобов`язань (абз.2 ст.120-1.2 ст.12-1 ПК України).

Відповідно до ст. 201 ПК України, датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час зафіксовані у квитанції.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Як встановлено за матеріалами справи, позивачем, як платником податку, виконано обов`язок щодо складання в установлені терміни та щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач склав зведені податкові накладні наприкінці місяця та зареєстрував їх до 15 числа слідуючого місяця.

Позивач скористався можливістю реєстрації зведеної податкової накладної на вимогу покупця з дотриманням умови щодо надання покупцем платнику Додатку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника), як це передбачено п. 201.4 ст. 201 ПК України. Так, факт здійснення реєстрації відповідних податкових накладних підтверджується наданими позивачем до матеріалів справи копіями зведених податкових накладних, які подані на реєстрацію в межах граничного строку, передбаченого для реєстрації зведених податкових накладних (не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг). Зазначені податкові накладні містять інформацію про те, що їх зареєстровано в ЄРПН, а також інформацію про те, що документ доставлено контрагенту. Крім цього, позивачем до кожної податкової накладної додано квитанцію податкового органу в якій відображено присвоєний реєстраційний номер документу та підтверджено факт прийняття податкової накладної на реєстрацію.

Вищезазначені докази та обставини свідчать про безпідставність тверджень відповідача про невиконання позивачем свого обов`язку щодо реєстрації податкових накладних протягом граничного строку.

При цьому, позивачем у повному обсязі відображено податкові зобов`язання у зведених податкових накладних. Представники відповідача не заперечували факт того, що податкові зобов`язання позивачем відображено у повному обсязі. Порушення полягає лише у тому, що позивачем, замість податкової накладної за щоденним підсумком було подано зведену податкову накладну за місяць.

Також відповідач зазначає про відсутність відмітки на деяких податкових накладних про те, що вони є зведені.

Разом із тим, відсутність відмітки в інших податкових накладних не спростовують факт того, що вони складені за результатами підсумку роботи за місяць і є зведеними. Будь-яких зауважень на стадії прийняття та реєстрації податкових накладених не виявлено. Представник відповідача підтвердив, що у податкового органу в наявності весь облік даних реалізованого позивачем товару за весь перевіряємий період за результатами електронного звітування виписаних чеків на реалізацію ПММ. Ні в судовому засіданні, ні в акті перевірки податковий орган не заперечує щодо змісту обсягу реалізованого товару по складеним податковим накладним, що містять дані зведеного обліку за місяць.

Щодо іншого оскаржуваного податкового повідомлення рішення № від 03.05.2018, то ГУ ДФС у Сумській області прийняла його внаслідок того, що позивач для незастосування протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення штрафних санкцій, передбачених абз. 2 п. 120-1.2 ст. 120 ПК України, повинен був відкоригувати вже зареєстровані зведені податкові накладні шляхом відображення інформації щодо фактичного їх поділу на окремі податкові накладні які мали бути складені за щоденним підсумком. При цьому, суд зазначає, що дане коригування жодним чином не вплинуло би на збільшення або на зменшення суми податкових зобов`язань визначених позивачем у поданих протягом перевіряємого періоду на реєстрацію зведених податкових накладних за наслідками відповідних господарських операцій. Протиправність прийняття спірного податкового повідомлення - рішення від 17.04.2018 №, обумовлює протиправність податкового повідомлення - рішення № від 03.05.2018, яке було прийняте відповідачем в період оскарження позивачем в адміністративному порядку податкового повідомлення - рішення від 17.04.2018 №, шляхом спрямування скарги до ДФС України 02.05.2018.

Отже, суд доходить висновку, що податкові накладні все ж таки були зареєстровані в ЄРПН і потребували лише коригування (зміну зведених податкових накладних на податкові накладні за щоденним підсумком). Однак, така відмінність є суто формальною, оскільки не впливає на зміст та правомірність відображення господарських операцій в цілому.

Податковий орган не надав суду будь - яких доказів, що ставлять під сумнів реальність господарських операцій між позивачем та контрагентами зазначеними в акті перевірки. Дані обставини не відображені в акті перевірки. Крім того, доказів проведення будь-яких зустрічних перевірок на підтвердження безтоварності відповідних операцій відповідачем не надано. Єдиною підставою для застосування штрафних санкцій фактично є недотримання позивачем форми та порядку заповнення податкових накладних.

Суд вважає, що у випадку недотримання форми та порядку заповнення податкових накладних податковий орган наділений повноваженнями відмовити у реєстрації податкової накладної, або зупинення її реєстрації.

Згідно із приписами пункту 74.2 статті 74 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час реєстрації спірних податкових накладних), в ЄРПН забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики (пункт 74.3 статті 74 Податкового кодексу України).

Приписами пунктів 12, 13, 14, 17 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.

Відповідачем не подано до суду жодних доказів того, що податковим органом під час здійснення реєстрації зведених податкових накладних виникли сумніви щодо будь-яких критеріїв оцінки як реальності (ризиковості) господарських операцій так і відносно дотримання позивачем вимог щодо форми та порядку заповнення податкових накладних.

Посилання відповідача на відсутність господарських договорів між позивачем та його контрагентами на поставку ПММ, як на підставу застосування штрафних санкцій суд також вважає необґрунтованими, оскільки нормами чинного податкового законодавства не передбачено умову обов`язкової наявності письмових договорів у даних правовідносинах. До того ж, такі твердження повинні бути досліджені у разі визначення (збільшення, зменшення) податкових зобов`язань або податкового кредиту позивачу як платнику податку за наслідками проведеної перевірки. Натомість, як вже зазначалося вище, податковим органом застосовано штрафні санкції за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Отже, саме дана обставина має бути доведена податковим органом, як суб`єктом владних повноважень у межах обставин, що мають бути встановлені у даній справі. Будь-яких інших наслідків, зокрема щодо зменшення податкового кредиту для контрагентів, або збільшення податкового зобов`язання позивачу, при яких було би доцільно досліджувати факт наявності чи відсутності господарських договірних правовідносин на поставку товару/послуг, податковим органом не було застосовано.

Так, само є безпідставним посилання відповідача на норми ст.ст.265, 267 Господарського кодексу України, ст.208 ЦК України, як на правову підставу для обґрунтування своєї позиції щодо правомірності застосування штрафних санкцій з огляду на відсутність письмових договорів з наведеними контрагентами позивача з постачання відповідних товарів, які підтвердили б ритмічний та безперервний характер таких договірних відносин. Положеннями ст.201 ПК України не обумовлено складання зведеної податкової накладної та її реєстрації в ЄДРПН лише за умов укладання письмового виду договорів при придбанні паливо - мастильних матеріалів, як обов`язкової форми правочинну. Такі господарські операції з постачання ТМЦ контрагентам позивача, не передбачають обов`язкової форми укладання договору саме в письмовому вигляді. Зауважень з боку контролюючого органу щодо безтоварності операцій відсутні, тобто податковий орган вбачає порушення лише у відсутності реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкових накладних.

З огляду на фактичні обставини справи встановлені судом, колегія суддів вважає доведеним факт наявності ритмічного характеру постачання товару одному покупцю два та більше разів на місяць, а тому цілком на законних підставах позивачем формувались та подавались на реєстрацію зведені податкові накладні у відповідних періодах по зазначеним контрагентам. Ритмічний та безперервний характер відносин, з огляду на порядок та графік роботи платника податків підтверджується, а зворотне стороною відповідача не спростовано.

Отже, суд доходить висновку про те, що податкові повідомлення-рішення № та № 7 є такими, що не відповідають вимогам законодавства.

Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення № та № 7 є такими, що не відповідають вимогам законодавства.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, колегія суддів вважає, що при прийнятті рішення Сумського окружного адміністративного суду від 14.03.2019 суд першої інстанції дійшов правильних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Сумській області - залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 14.03.2019 по справі № 1840/3730/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Г.Є. Бершов
Судді В.В. Катунов І.М. Ральченко
Постанова складена в повному обсязі 02.12.19.