Справа № 280/5272/18
Суддя: Чепурнов Д.В.
Дата ухвалення: 2019-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

26 листопада 2019 року м. Дніпросправа № 280/5272/18
Суддя І інстанції - Новікова І.В.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чепурнова Д.В. (доповідач),

суддів: Сафронової С.В., Мельника В.В.,

за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу ОСОБА_1

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16 липня 2019 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулася з вищевказаним позовом до суду в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 03.08.2018 №, № та №.

В обґрунтування позовних вимог посилається на те, що контролюючим органом при прийнятті оскаржених податкових повідомлень-рішень не було належним чином встановлено складову прощеної суми кредитної заборгованості, а саме яку суму складає основне зобов`язання, штрафні санкції, пеня, тощо.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 16 липня 2019 року у задоволенні позову було відмовлено.

Не погодившись з прийнятим рішенням ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Вказує не те, що суд першої інстанції посилається на докази, які є недостовірними та неналежними, оскільки довідка АТ «ОТП Банк» про стан заборгованості станом на 17.03.2016 року суперечить довідці про суму прощеного боргу оскільки в них зазначені різні суми основного боргу. Крім того вважає висновки суду про відсутність валютування кредиту з долара США у гривню не відповідають дійсним обставинам справи, оскільки банком було проведено перерахунок суми боргу з долара США у гривню, за ставкою НБУ на день підписання додаткового договору. Внаслідок укладення додаткового договору у позивача не відбулося збільшення загального майнового стану чи приросту його активів у тій чи іншій формі, що свідчить про відсутність об`єкта оподаткування у розумінні п. 14.1.47 ст. 14 ПК України. Зазначає, що суму прощеного (анульованого) боргу позивачу фактично становила курсова різниця, сума якої на момент прощення (анулювання) боргу була меншою за мінімально необхідний розмір, визначений у пункті 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, оскільки платник податків вже здійснив часткове погашення боргу. Вважає,що оскільки кредит не погашений станом на 01.01.2014 року, а операція з прощення (анулювання кредиту) здійснена після 01.01.2015 року, то спірні правовідносини підпадають під дію пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

У письмовому відзиві на апеляційну скаргу Головне управління ДФС у Запорізькій області просить відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник позивача підтримав вимоги апеляційної скарги з викладених у ній підстав, представник Головного управління ДФС у Запорізькій області просив відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у період з 31.05.2018 по 13.06.2018 контролюючим органом проведено невиїзну позапланову документальну перевірку платника податків - фізичної особи який не є суб`єктом господарювання ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, достовірності нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб за ознакою доходу « 126» у 2016 році, за результатами якої складено Акт перевірки від 19.06.2018 №476/08-26-17-02/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення позивачем:

- пп. «д» 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України, в результаті донараховано військового збору за 2016 рік у сумі 34488,94 грн.;

- пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, пп.179.1, пп.179.7 ст.179 Податкового кодексу України, не надано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2016 рік;

- пп. «д» 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України, в результаті донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2016 рік у сумі 413867,28 грн.

На підставі вказаного акту перевірки, контролюючим органом прийнято податкові повідомлення - рішення від 03.08.2018:

№, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 517334,10 грн., в т.ч. за податковим зобов`язанням - 413867,28 грн. та 103466,82 грн. - за штрафними санкціями;

№, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 43111,18 грн., в т.ч. за податковим зобов`язанням - 34488,94 грн. та 8622,24 грн. - за штрафними санкціями;

№, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 170,00 грн.

Підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень став висновок контролюючого органу про отримання позивачем у 2016 році доходу у вигляді додаткового блага в розмірі 2 299 951,65 грн., з якого позивачем не було сплачено податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що сума прощеного боргу є основною сумою боргу (кредиту) та не включає в себе штрафи, пеню, тощо а тому підпадає під визначення поняття додаткове благо та підлягає оподаткуванню. Крім того вказує що спрощена сума кредиту складається з іноземної валюти без її зміни у гривню, що свідчить про неможливість застосування до спірних правовідносин пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 10.04.2008 між ОСОБА_1 та ЗАТ «ОТП Банк» укладено кредитний договір №ML-204/078/2008, відповідно до умов якого Банк надає Позичальнику кредит, а Позичальник приймає його на наступних умовах: розмір та валюта кредиту - 100000,00 доларів США.

Крім того, 17.03.2016 між ПАТ «ОТП Банк» та ОСОБА_1 укладено додатковий договір №2 до кредитного договору №ML-204/078/2008 від 10.04.2008, відповідно до підпункту 2.1.1 якого, сторони домовились, що Позичальник 17.03.2016 зобов`язується погасити боргові зобов`язання в розмірі 18800,00 доларів США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення цього додаткового договору складає 504680,19 грн.

Згідно з пп.2.1.2 за умови належного виконання Позичальником умов Кредитного договору та цього Додаткового договору, Сторони домовились: що Банк керуючись ст.605 Цивільного кодексу України, здійснює анулювання (прощення) боргу в розмірі 85676,22 доларів США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення цього Додаткового договору складає 2 299 951,65 грн. і Позичальник буде вважатись таким, що погасив свої Боргові зобов`язання перед Банком у повному обсязі.

При цьому, в підпункті 2.1.2 додатковий договір №2 до кредитного договору №ML-204/078/2008 від 10.04.2008 міститься застереження такого змісту: "Позичальник стверджує, що Банк проінформував його про необхідність сплати податків та зборів з Суми прощеного боргу (в тому числі у разі її зміни), у випадках, передбачених законодавством України».

Проте, позивачем не було нараховано та сплачено податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з анульованої заборгованості, а також не подано податкову декларацію за 2016 рік із відображенням отриманого додаткового блага.

Основним питанням, яке потребує вирішення у даній справі, є правомірність віднесення ДФС суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу як додаткового блага на підставі абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України. Вимоги ДФС щодо сплати позивачем військового збору, обрахованого з такої суми, та зобов`язання позичальника відобразити анульовану суму боргу у складі оподаткованого доходу шляхом подачі податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік є похідними за своєю суттю, оскільки безпосередньо пов`язані із нарахуванням фіскальними органами оподатковуваного доходу позивача як об`єкту оподаткування військовим збором.

Згідно з п. п. 14.1.47 п. 14.1. ст. 14 ПК України (тут і далі - в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно до п. 163.1 ст. 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Згідно з п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

З аналізу наведених положень ПК України можна зробити висновок, що до доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.

Види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначені п. 164.2 ст. 164 ПК України.

В силу абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 7 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України «Про внесення змін до ПК України щодо кредитних зобов`язань».

Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.

Однією з таких преференцій, встановлених у пункті 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є невіднесення до додаткового блага платника податку і невключення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу прощених (анульованих) кредитором сум курсової різниці та процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами. Курсова різниця обчислюється як різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, предбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Отже, для правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження судом характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини, зокрема, чи було змінено валюту зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню.

При цьому, для правовідносин, що виникають у сфері справляння податків, не має правового значення те, яким чином банк-кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а визнання банком прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до фіскальної служби відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, не впливає на податкові зобов`язання позивача.

З метою з`ясування правової природи заборгованості позивача за кредитним договором, в тому числі її складової, судом першої інстанції було витребувано відповідну інформацію від АТ «ОТП «Банк».

З довідки АТ «ОТП «Банк» від 10.04.2019 (а.с.117), вбачається, що станом на 17.03.2016 (дата укладання Додаткової угоди) ОСОБА_1 мала заборгованість по кредитному договору №ML-204/078/2008 від 10.04.2008 в сумі 104476,22 доларів США, в т.ч.: строкова заборгованість за кредитом - 83969,58 доларів США; нараховані відсотки - 208,66 доларів США; прострочена заборгованість за кредитом - 3022,77 доларів США; прострочені відсотки за кредитом - 16977,49 доларів США; відсотки на прострочену заборгованість - 297,72 долари США; пеня - 0,00 гривень.

Сума прощеної заборгованості складає 85676,22 доларів США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення цього Додаткового договору складає 2 299 951,65 грн.

Як вірно встановлено судом першої інстанції вказана сума боргу є основною сумою боргу (кредиту) та не включає в себе штрафи, пеню, тощо, що підтверджується довідкою АТ «ОТП Банк» від 10.04.2019 №204-05-5/63 (а.с.118).

При цьому доводи апеляційної скарги щодо різниці суми основного боргу що містяться в довідках є безпідставними оскільки інформація що міститься у них не суперечить одна одній, а лише розкриває зміст складових заборгованості по кредитному договору станом на 17.03.2016 рокую.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що сума коштів в розмірі 2 299 951,65 грн. анульована за самостійним рішенням АТ «ОТП Банк» та включена до податкового розрахунку за формою 1-ДФ є додатковим благом ОСОБА_1 , у зв`язку з чим у останнього був наявний обов`язок нарахувати та сплатити з такої суми податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, а також подати до контролюючого органу відповідну декларацію.

Через невиконання позивачем законодавчо визначеного обов`язку контролюючим органом правомірно було визначено грошове зобов`язання та застосовано штрафні санкції шляхом прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Також колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність правових підстав застосовувати до спірних правовідносин пункт 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України (зміна валюти зобов`язання за кредитом з іноземної валюти у гривню та прощення розміру різниці, відповідно розрахованої) з огляду на наступне.

Так 10.04.2008 між ОСОБА_1 та ЗАТ «ОТП Банк» укладено кредитний договір №ML-204/078/2008, відповідно до умов якого Банк надає Позичальнику кредит, а Позичальник приймає його на наступних умовах: розмір та валюта кредиту - 100000,00 доларів США.

Відповідно до договору дата остаточного повернення Кредиту - 10.04.2030.

17.03.2016 між сторонами укладено Додаткову угоду, відповідно до якої сторони визнали, що станом на 17.03.2016 (дата укладання Додаткової угоди) ОСОБА_1 мала заборгованість по кредитному договору №ML-204/078/2008 від 10.04.2008 в сумі 104476,22 доларів США, в т.ч.: строкова заборгованість за кредитом - 83969,58 доларів США; нараховані відсотки - 208,66 доларів США; прострочена заборгованість за кредитом - 3022,77 доларів США; прострочені відсотки за кредитом - 16977,49 доларів США; відсотки на прострочену заборгованість - 297,72 долари США; пеня - 0,00 гривень.

В даному випадку, дійсно банк простив позивачу лише доларову частину суми отриманого ним кредиту у розмірі 85676,22 доларів США, про що вірно зазначено судом першої інстанції, і визначення цієї суми в еквіваленті по курсу НБУ в гривні на день укладення додаткової угоди, як на те посилається позивач в обґрунтування вимог апеляційної скарги, не свідчить про зміну валюти кредитування з іноземної валюти у гривню.

Враховуючи викладене вище, на думку колегії суддів, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність підстав для задоволення позову ОСОБА_1 а доводи апелянта зазначених висновків суду не спростовують.

Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.

Керуючись п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16 липня 2019 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі.

В повному обсязі постанова складена 29 листопада 2019 року.

Головуючий - суддя Д.В. Чепурнов

суддя С.В. Сафронова

суддя В.В. Мельник