Справа № 826/2526/17
Суддя: Файдюк Віталій Васильович
Дата ухвалення: 2019-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 826/2526/17 Суддя (судді) першої інстанції: Добрівська Н.А.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 листопада 2019 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Файдюка В.В.

суддів: Мєзєнцева Є.І.

Чаку Є.В.

При секретарі Марчук О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 серпня 2019 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі ГУ ДФС у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 звернулась до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі ГУ ДФС у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14 травня 2014 року №.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідно до положень Податкового кодексу України визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі, у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формі. Відтак позивач вважає, що прощена сума боргу не є доходом платника податків, який підлягає оподаткуванню в порядку, визначеному абзацом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, а тому податкове-повідомлення рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

За результатами розгляду даної справи по суті рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 26 лютого 2018 року позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві № від 14 травня 2014 року у зв`язку із відсутністю фактично отриманого позивачем додаткового блага під час прощення банком суми несплаченого розміру кредиту. При цьому більшу частину прощеної суми становлять відсотки за користуванням кредитом.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2018 року рішення суду першої інстанції скасовано та у задоволені позову відмовлено. Свої висновки суд апеляційної інстанції мотивував тим, що прощена сума кредиту банком позивачу є його доходом, який підлягає оподаткуванню.

Постановою Верховного Суду від 17 грудня 2018 року рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 26 лютого 2018 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2018 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Окружного адміністративного суду м. Києва.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 серпня 2019 року даний адміністративний позов - задоволено в повному обсязі.

Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що відсотки за користування кредитом, нараховані банком відповідно до умов договору, які анульовані банком за його рішенням, не є доходом платника податків в розумінні Податкового кодексу України, та не підлягають оподаткуванню згідно абз. «д» пп.164.2.17 п. 164.2 статті 164 Податкового кодексу України. Крім того, розрахунок податку здійснювався з суми прощеного боргу, що не відповідає дійсності.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що абз. «д» пп.164.2.17 п. 164.2 статті 164 Податкового кодексу України в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, закріплено оподаткування саме суми боргу, яка анульована кредитором, будь-яких застережень про те, які саме суми можуть входити до її складу, зокрема, основний борг, нараховані проценти або пеня дана норма не містить.

Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

В апеляційній скарзі скаржник заявив клопотання про заміну відповідача - Державної податкової інспекції у Голосіївському районі ГУ ДФС у місті Києві на Головне управління ДФС у місті Києві.

Дане клопотання обґрунтовано тим, що відповідно до розпорядження №630-р від 09 липня 2014 року «Про утворення комісії з реорганізації Міністерства доходів і зборів» проведено реорганізацію даного органу те перейменовано його на Державну фіскальну службу.

Відповідно до п.41.1 статті 41 Податкового кодексу України контролюючими органами є центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову, державну митну політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового та митного законодавства, законодавства з питань сплати єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган (далі - центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику), його територіальні органи.

Згідно статті 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Згідно Постанови Кабінету міністрів України від 28 березня 2018 року №296 «Про реформування територіальних органів Державної фіскальної служби» Державна податкова інспекція у Голосіївському районі Головного управління ДФС Державна податкова інспекція у Дарницькому районі Головного управління ДФС; Державна податкова інспекція у Деснянському районі Головного управління ДФС; Державна податкова інспекція у Дніпровському районі Головного управління ДФС; Державна податкова інспекція в Оболонському районі Головного управління ДФС; Державна податкова інспекція у Печерському районі Головного управління ДФС; Державна податкова інспекція у Подільському районі Головного управління ДФС; Державна податкова інспекція у Святошинському районі Головного управління ДФС Державна податкова інспекція у Солом`янському районі Головного управління ДФС; Державна податкова інспекція у Шевченківському районі Головного управління ДФС були реорганізовані шляхом приєднання до Головного управління ДФС у м. Києві.

Вказане підтверджується Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

З огляду на викладене колегія суддів вважає, що клопотання відповідача підлягає задоволенню, а первісний відповідач - Державна податкова інспекція у Голосіївському районі ГУ ДФС у місті Києві заміні правонаступником - Головним управлінням ДФС у м. Києві.

Судом встановлено, що в період з 21 березня 2014 року по 27 березня 2014 року посадовими особами Державної податкової інспекції у Голосіївському районі ГУ Міндоходів у м. Києві проведено документальну невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків за період 01 січня 2011 року по 31 грудня 2011 року.

За результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт від 03 квітня 2014 року №29/26-50-17-01/ НОМЕР_1 , яким зафіксовані порушення пунктів 49.1, 49.2 статті 49, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого встановлено заниження суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 56 282,28 грн.

Суть порушення полягає в невідображенні у податковій звітності та несплаті позивачем податку з доходів фізичних осіб з суми боргу анульованого кредитором - ПАТ «УкрСиббанк».

На підставі висновків, викладених у акті перевірки, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № від 14 травня 2014 року, яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 70 352, 85 грн: за основним платежем 56 282, 28 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 14 070,57 грн.

Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи оцінку розглядуваним правовідносинам, колегія суддів виходить з такого.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

В силу вимог ч.2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно п. 22.1 статті 22 ПК України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.

Згідно п.п.23.1, 23.2 статті 23 ПК України базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування.

База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання.

База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.

За змістом статті 14.1.56 та 54 ПК України вбачається, що доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами. Доходом з джерелом його походження з України є будь-який дохід, отриманий резидентом або нерезидентом, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України, її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Згідно статті 14.1.47 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

З аналізу наведених положень ПК України можна зробити висновок, що до доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.

Підпунктом 162.1.1 п.162.1 статті 162 ПК України встановлено, що платником податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Згідно п.163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Пунктом 164.1 статті 164 ПК України передбачено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Правовою підставою для нарахування і сплати «доходу» є норма абзацу «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 статті 164 ПК України, яка на час прощення позивачу боргу мала таку редакцію: до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Згідно пп. «б» п.п. 164.2.14 п. 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.

За пп.165.1.49 п. 165.1 статті 165 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно з цим Кодексом не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

Відповідно до ч.1 статті 509 Цивільного кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.

Згідно ч.1 статті 536 ЦК України за користування чужими грошовими коштами боржник зобов`язаний сплачувати проценти, якщо інше не встановлено договором між фізичними особами.

За нормами ч.1 статті 546 ЦК України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

Частина 2, 3 статті 549 ЦК України визначають, що штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора ч.1 статті 605 ЦК).

Відповідно до ч.1 статті 1054 ЦК України за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі, у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

Сума боргу (тіло кредиту та проценти) платника податку, анульована (прощена) кредитором за його самостійним рішенням, є доходом такого платника.

Проценти, нараховані за користування кредитними коштами включаються до оподаткованого доходу, що отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором, оскільки нараховані проценти за користування кредитом, є платою за надану послугу з користування кредитними коштами, а тому анулювання таких (процентів) - звільнення від оплати за таку послугу для позивальника є додатковим благом, при цьому обов`язок сплати таких передбачено умовами кредитного договору як невід`ємної частини домовленостей, досягнутих між сторонами та не є засобом забезпечення їх виконання.

При списанні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом, включаючи і проценти як плату за отриману послугу з користування наданими коштами.

Відносини, що виникли між банком та його клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України. Пеня та штраф є лише засобом забезпечення виконання основного зобов`язання перед банком та не є доходом платника податку у разі їх анулювання за рішенням банківської установи.

Доходом платника податку у розумінні норм Податкового кодексу України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) є основна сума боргу та відсотки за кредитним договором, які були анульовані (прощені) кредитором, натомість анульовані (прощені) пеня, штраф чи підвищені відсотки (за прострочення платежу) не є доходом платника податку, а відповідно і не є об`єктом оподаткування податком з доходу фізичних осіб.

Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Таким чином, анульована банком сума заборгованості в розмірі 39 195,94 доларів США, що еквівалентно сумі 312 481,79 грн, а саме основний борг та проценти за користування ним є доходом платника податків, який підлягає оподаткуванню, тому твердження апелянта в цій частині є обґрунтованими. В той же час, висновок суду першої інстанції про те, що оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб підлягає прощена заборгованість лише за основним боргом в сумі 38 160,39 доларів США, в той час як прощені відсотки є не об`єктом оподаткування податком на прибуток, в розумінні пп. 165.1. Податкового кодексу України, є безпідставним та таким, що суперечить наведеним вище нормам законодавства.

Наведене узгоджується з позицією, викладеною Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 11 червня 2019 року по справі №825/399/16.

Разом з тим, суду не зрозумілий розрахунок відповідача податку на доходи фізичних осіб позивача.

Як встановлено судом першої інстанції, з листа АТ «УкрСиббанк» від 01 березня 2019 року за №13-31-1/18512 вбачається, що 31 березня 2008 року між Акціонерним комерційним інноваційним банком «УкрСиббанк», правонаступником якого є Публічне акціонерне товариство «УкрСиббанк», та в подальшому Акціонерне товариство «УкрСиббанк» та ОСОБА_1 було укладено договір про надання споживчого кредиту №0, відповідно до якого банком надано позичальнику кредит в розмірі 100000,00 дол. США. зі строком повернення відповідно до графіку, але в будь-якому випадку не пізніше 30 березня 2018 року.

Після виконання позивачем умов вказаної вище угоди ПАТ «УкрСиббанк» анульовано заборгованість за договором про надання споживчого кредиту №0 від 31.03.2018 в сумі 39195,94 дол. США, яка складається з суми основного боргу у розмірі 39160,39 дол. США та суми процентів за користування кредитним договором, що склало суму всього за курсом НБУ 312 481,79 грн.

Крім того, листом від 30 червня 2011 року за №135-27/1950 АТ «УкрСиббанк» повідомив позивача про анулювання кредитної заборгованості, яка становить 39 195,94 дол. США, що склало за курсом НБУ станом на 30 червня 2011 року суму 312 481,79 грн., зазначивши, що відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України останній повинен відобразити вказану суму в річній декларації та самостійно сплатити суму податку на доходи з фізичних осіб.

Проте, з акта перевірки вбачається, що контролюючий орган встановив, що прощений ПАТ «УкрСиббанк» позивачу борг складав 332 179,27 грн.

Так, при обрахуванні оскаржуваного податку відповідач виходив із суми прощеного боргу саме в розмірі 332 179,27 грн., в той час як АТ «УкрСиббанк» підтвердив суму прощеного боргу в розмірі 312 481,79 грн.

Таким чином, зазначена в акті перевірки сума 332 179,27 грн. анульованої кредитної заборгованості не співпадає із сумою, яка була зазначена у повідомленні про анулювання (прощення) кредитної заборгованості, а саме 312 481,79 грн., яка підтверджується листом АТ «УкрСиббанк» від 01 березня 2019 року №13-31-1/18512. Жодних пояснень з даного приводу представник відповідача у судовому засіданні надати не зміг. Відтак, у суду немає підстав вважати обґрунтованою та правомірною суму, з якої обраховувався податок позивачу.

Відповідно, є підстави вважати, що весь розрахунок належного до сплати позивачем податку контролюючим органом здійснено неправильно.

Констатуючи правомірність висновків контролюючого органу в певній частині визначених ним зобов`язань та застосованих санкцій, суд не може визнати рішення контролюючого органу в якійсь сумі, оскільки відповідач ще не надав розрахунок зобов`язань та штрафних санкцій.

При цьому, суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень (постанова Верховного Суду України у справі 21-527во06).

Разом з тим, рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що відповідач дійшов обґрунтованих висновків про наявність у позивача обов`язку щодо відображення анульованої суми борги у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку, однак, помилився з розрахунком суми такого податку.

Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14 травня 2014 року № , складене Державною податковою інспекцією у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві є протиправним та підлягає скасуванню.

Доводи відповідача, викладені у апеляційній скарзі, за змістом ідентичні наданим до адміністративного позову запереченням, зазначених висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні норм матеріального права.

Відтак, правомірним є висновок суду першої інстанції про задоволення даного адміністративного позову.

Отже при ухваленні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для його скасування.

За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 316, 321, 325, 329, 331 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у місті Києві - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 серпня 2019 року - залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків передбачених п. 2 ч. 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя: В.В. Файдюк

Судді: Є.І. Мєзєнцев

Є.В. Чаку