Справа № 160/70/19
Суддя: Ясенова Т.І.
Дата ухвалення: 2019-11-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

21 листопада 2019 року м. Дніпросправа № 160/70/19

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Ясенової Т.І. (доповідач),

суддів: Суховарова А.В., Головко О.В.,

за участю секретаря судового засідання Троянова А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОНЕСТ» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 березня 2019 року, суддя першої інстанції Бондар М. В., у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОНЕСТ» до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ХОНЕСТ» звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області, в якому просило:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 30.11.2018 року, винесене ГУ ДФС у Дніпропетровській області на підставі акту №64435/04-36-14-20/25523561 від 16.11.2018 року, щодо збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість за податковим зобов`язанням у сумі 252129 грн. та за штрафними санкціями у сумі 63032,25 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 30.11.2018 року, винесене ГУ ДФС у Дніпропетровській області на підставі акту №64435/04-36-14-20/25523561 від 16.11.2018 року, щодо збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за податковим зобов`язанням у сумі 225579 грн. та за штрафними санкціями у сумі 14685,5 грн.

В обґрунтування позовних вимог посилається на те, що вартість списаної продукції включено до вартості іншої продукції, яка виготовляється та реалізується підприємством, а тому податкові зобов`язання з ПДВ на підставі пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України не нараховуються. Висновки ревізорів про оформлення подорожніх листів з порушенням є необґрунтованими, оскільки на даний час діюче законодавство не передбачає обов`язку оформлення подорожніх листів за стандартами наказу Державної служби статистики України «Про визнання таким, що втратив чинність, наказу Державного комітету статистики України від 17 лютого 1998 року № 74 «Про затвердження типової форми первинного обліку роботи службового легкового автомобіля та Інструкції про порядок її застосування» №95 від 19.03.2013 року, тому підприємством затверджено власну форму подорожнього листа. Надані до перевірки подорожні листи в повному обсязі підтверджують витрати паливно-мастильних матеріалів підприємством під час здійснення господарської діяльності.

Рішенням Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2019 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов наступних висновків.

Завищення витрат виникло внаслідок включенням у їх склад вартості паливно-мастильних матеріалів без належного оформлення первинних документів, оскільки у подорожніх листах відсутні записи про маршрут транспортування та адреси продавця або магазину, внаслідок чого неможлива конкретизація пробігу транспортного засобу, який в свою чергу міг би підтвердити кількість використаного пального.

При списанні втрат продукції в межах природного убутку, необхідно визначити податкові зобов`язання з ПДВ виходячи із цін придбання продукції, по якій у підприємства був відображений податковий кредит, однак позивачем не нараховано умовний продаж на втрату товару (м`ясо курки, свинина, качка, м`ясо індика).

В ході перевірки проаналізовано товарний баланс м`ясної продукції на підставі даних Єдиного реєстру податкових накладних, оборотів по рахунку 281 «Товари», оборотів по рахунку 36 «Розрахунки з покупцями» та встановлено втрати товару (м`ясо свинини, тушка птиці), які перевищують норми природного убутку сировини в 2016 році.

В апеляційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, неповне з`ясування судом обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції, та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог у повному обсязі.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги вказує, що під час закупівлі продукції у підприємства виникає право на податковий кредит, оскільки м`ясна сировина закуповується у платника ПДВ. Здійснивши переробку м`яса, підприємство реалізує новий продукт, у складі вартості якого також міститься ПДВ, який є вже зобов`язанням позивача.

Пункт 198.5 статті 198 Податкового кодексу України передбачає, що якщо втрати мали місце при створенні нового продукту, то умовний продаж не застосовується.

Під час здійснення господарської діяльності позивача витрати норм природного убутку мали місце при створенні нового продукту,тому умовний продаж на втрати товару у даному випадку не нараховується.

Надані первинні документи підтверджують, що позивачем не здійснено жодного порушення податкового законодавства, однак з огляду на невідповідність первинних документів та відомостей з ЄДР, відповідачем без встановлення фактичних обставин зроблено висновок про розкрадання 34 тонн продукції.

Заповнення подорожніх листів за формою наказу Державної служби статистики України від 19.03.2013 № 95 втратило обов`язковість.

Підприємство в 2014 році розробило та затвердило власну форму подорожнього листа.

При цьому, форма вказаного документу відповідає вимогам, встановленим до первинних документів.

Оскільки нові бланки або форми для списання пального (замість подорожніх листів) відсутні, підприємство не позбавлено права використовувати будь-які інші документи для підтвердження витрат пального, за умови відповідності вимогам законодавства щодо наявності реквізитів первинних документів, що дотримано підприємством - позивачем.

Обов`язковою наявністю ТТН є залучення перевізника. Підприємство - власник створеного продукту, що має власний транспорт та водіїв, та не має потреби у залученні сторонніх осіб, що надають послуги перевізників.

У поясненні на апеляційну скаргу відповідач вказує на безпідставність та необґрунтованість доводів апеляційної скарги, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

Зазначає, що під час проведення перевірки зроблено товарний баланс м`ясної продукції за перевіряємий період на підставі даних ЄРПН, оборотів по рахунку 281 «Товари», оборотів рахунку 361 «Розрахунки з покупцями» та встановлено втрати товару (м`ясо свинини, тушка птиці), які перевищують норми природного убутку сировини в 2016 році на 34 335,57 кг по середній ціні 20,11 грн. на суму 690 488,31 грн.

Підприємством не нараховано умовний продаж на втрати товару (м`ясо курки, свинина, качка м`ясо індика) на суму 690 488,31 грн.

ТОВ «ХОНЕСТ» придбаває паливно-мастильні матеріали від контрагентів-постачальників та в бухгалтерському обліку оприбутковує на рахунок 203 «Паливо». Списання паливно-мастильних матеріалів протягом 2015-2016 років у бухгалтерському обліку на рахунок 93 «Витрати на збут» здійснювалось без належного оформлення подорожніх листів.

Відповідно до оборотів по рахунку 203 «Пальне» використано пального на 11 автомобілів в 2015 році 60 881,840 л на суму 926 873,10 грн. та в 2016 році - 23 905 л на суму 326 341,63 грн.

Відповідно до зведеної довідки використаного пального по автомобілю Мерседес НОМЕР_1, водій ОСОБА_1 . за січень 2016, пробіг авто склав 2 671 км, використано ПММ - 525 л. Відповідно до зведеної довідки використаного пального по автомобілю ЗАЗ НОМЕР_2 за січень 2016 року пробіг авто склав 2 703 км, використано ПММ - 292 л.

Однак, підтвердити використання такої кількості пального неможливо, внаслідок наступного:

у подорожніх листах по вказаним автомобілям в таблиці «завдання водієві» вказано - доставка продуктів по місту, в таблиці «Послідовність виконання завдання» вказано - доставка продуктів по місту без зазначення найменування покупця, його адреси чи адреси магазину, підписи сторін як продавця так і покупця.

Таким чином, не можливо підтвердити факт перевезення продукції до покупця транспортом ТОВ «ХОНЕСТ».

По іншим автомобілям подорожні листи складено аналогічно, тобто без маршруту та будь-яких відміток вантажоодержувача.

Товарно-транспортні накладні щодо кожної поставки товару за перевіряє мий період відсутні.

Подорожній лист - документ для обліку списання ПММ з урахуванням норм пробігу автомобіля. Первинним документом для фіксування господарської операції по списанню ПММ є акт списання ТМЦ (з додаванням подорожніх листів, як документів, які підтверджують фактичне його виконання).

Податковий кодекс України не встановлює залежності права на відображення витрат пального від використання саме типової форми № 3 «Подорожній лист службового легкового автомобіля», затвердженої наказом Держкомстату від 17.02.98 № 74 «Про затвердження типової форми первинного обліку роботи службового легкового автомобіля та Інструкції про порядок її застосування».

Вимогою пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України є наявність будь-якого первинного документу, передбаченого правилами бухгалтерського обліку, однак надані позивачем документи не можуть вважатися документами для підтвердження даних податкового обліку і звітності.

Представник позивача у судовому засіданні підтримує доводи, викладені в апеляційній скарзі, наполягає на її задоволенні.

Представник відповідача заперечує проти задоволення апеляційної скарги, посилаючись на її безпідставність, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обґрунтоване.

Заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 16.11.2018 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області на підставі направлень від 17.10.2018 року №11921, №11917, №11918, №11919, №11920, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пунктів 77.1, 77.4 статті 77 Податкового кодексу України та згідно з наказом ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 08.10.2018 року 5741-п, відповідно до плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2018 рік проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «ХОНЕСТ» з метою здійснення контролю за додержанням податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДФС, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством за період з 01.01.2015 року по 30.06.2018 року.

За результатами перевірки відповідачем складено акт від 16.11.2018 року №64435/04-36-14-20/25523561, у висновках якого виявлено порушення, зокрема:

- пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового Кодексу України, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 225 579,0 грн., в тому числі за 2015 рік на суму 166837,0 грн.; за 2016 рік на суму 58742,0 грн.;

- пункту 189.1 статті 189, підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.2, абзаців першого і другого пункту 198.3, пунктів 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього на загальну суму 412751 грн., в тому числі: за січень 2015 року - 14326 грн.; за лютий 2015 року - 7928 грн.; за березень 2015 року -1726 грн.; за квітень 2015 року - 44746 грн.; за червень 2015 року - 32333 грн.; за липень 2015 року - 14434 грн.; за серпень 2015 року - 15359 грн.; за вересень 2015 року - 14762 грн.; за жовтень 2015 року - 15008 грн.; - за листопад 2015 року - 11612 грн.; за грудень 2015 року - 21057 грн.; за січень 2016 року - 9707 грн.; за лютий 2016 року - 10434 грн.; за березень 2016 року - 9651 грн.; за квітень 2016 року - 9302 грн.; за травень 2016 року - 4867 грн.; за червень 2016 року - 2904 грн.; за липень 2016 року - 2064 грн.; за серпень 2016 року прийнято винесено податкові повідомлення-рішення від 30.11.2018 року:

- №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним зобов`язанням у розмірі 225579 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 14685,50 грн.;

- №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним зобов`язанням у розмірі 252129 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 63032,25 грн.

Правомірність прийняття податкових повідомлень-рішень передано на розгляд суду.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.(пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України)

Приписами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 44.2 статті 44 цього Кодексу для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що за період з 01.01.2015 по 30.06.2018 ТОВ «ХОНЕСТ» здійснювало реалізацію м`яса і м`ясних продуктів юридичним особам, фізичним особам-підприємцям і кінцевим споживачам.

Реалізація продукції (товару) кінцевому споживачу (фізичним особам), складала 80% від загальних обсягів реалізації продукції та не потребувала залучення транспортних засобів позивача, оскільки безпосередньо здійснювалась зі складу позивача.

Реалізація іншої продукції, яка складала близько 20% від загальних обсягів реалізації, здійснювалась на підставі договорів поставки, згідно з якими: поставка продукції здійснюється окремими партіями, відповідно до правил тлумачення торговельних термінів Міжнародної торгової палати ІНКОТРЕМС 2010 на умовах терміну DDP - адресна програма доставки.

ТОВ «ХОНЕСТ» придбавало паливно-мастильні матеріали від контрагентів-постачальників та в бухгалтерському обліку оприбутковувало на рахунок 203 «Паливо». Списання паливно-мастильних матеріалів протягом 2015-2016 років здійснювалось у бухгалтерському обліку на рахунок 93 «Витрати на збут».

Відповідно до оборотів по рахунку 203 «Пальне» позивачем використано пального на 11 автомобілів у 2015 році 60881,84 літрів на суму 926873,10 грн., в 2016 році 23905 літрів на суму 326341,63 грн.

Відповідач дійшов висновку про порушення позивачем чинного податкового законодавства у вигляді завищення витрат, з чим погодився і суд першої інстанції, у зв`язку з відображенням у їх складі вартості паливно-мастильних матеріалів без належного оформлення подорожніх листів.

Колегія суддів оцінює такі висновки суду першої інстанції критично з огляду на наступне.

Згідно з наказом Державної служби статистики України від 19.03.2013 № 95 визнано таким, що втратив чинність, наказ Державного комітету статистики України від 17 лютого 1998 року N 74 «Про затвердження типової форми первинного обліку роботи службового легкового автомобіля та Інструкції про порядок її застосування», зареєстрований у Міністерстві юстиції України 05 березня 1998 року за N 149/2589, внаслідок чого заповнення подорожніх листів за формою втратило обов`язковість.

Наказом №21 від 23.12.2014 року по підприємству затверджено власну форму подорожнього листа та введено в дію з 01.01.2015 року. (том 1 а. с. 184-185)

Оскільки для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування, тому документи, що підтверджують факт здійснення господарської операції повинні відповідати вимогам, встановленим до первинних документів.

Приписами статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Згідно зі статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити назву документа (форми), дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення: особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З наявних у матеріалах справи подорожніх листів за 2015-2016 роки, колегія суддів встановила, що вони відповідають вимогам, передбаченим статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

А саме: у подорожніх листах наявні такі обов`язкові реквізити, як: назва документа (форми), дата і місце складання; назва підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення: особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Зокрема, зазначено назву замовника, маршрут руху, де вказано: водія, який прийняв автомобіль, механіка, який дозволи його виїзд, з їх підписами, адресу звідки вантажиться товар та куди його доставлено, відстань у кілометрах та № документа на вантаж.

Вищевказані реквізити підтверджують належне оформлення подорожніх листів, з дотриманням вимог, що встановлені для оформлення первинної документації, що є підставою для скасування податкового повідомлення-рішення № від 30.11.2018 року щодо збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за податковим зобов`язанням у сумі 225579 грн. та за штрафними санкціями у сумі 14685,5 грн.

Висновки відповідача щодо оформлення подорожніх листів неналежним чином, а саме в таблиці «Завдання водієві» вказано - «доставка продуктів по городу», в таблиці «Послідовність виконання завдання» вказано - «доставка продуктів по городу» без зазначення найменування покупця, адреси покупця чи адреси магазину, підписи сторін як продавця так і покупця, не містять маршруту та будь-яких відміток вантажоодержувача, колегія суддів оцінює критично, оскільки при зазначенні у «послідовності виконання завдання» - «внутрішнє перевезення» при заповненні маршруту руху вказана адреса «звідки» і «куди» рухався вантаж.

Основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 № 363, які визначають права, обов`язки і відповідальність власників автомобільного транспорту - Перевізників та вантажовідправників і вантажоодержувачів - Замовників.

Оскільки позивач у своїй господарській діяльності використовує власний транспорт, водіїв, які офіційно працевлаштовані на підприємстві, не потребує укладення договору про перевезення вантажів, наявність товарно-транспортних накладних не є для підприємства законодавчо встановленим обов`язком, який би підтверджував транспортування продукції позивача.

Висновки контролюючого органу щодо відсутності ТТН на підприємстві здійснені з порушенням приписів чинного законодавства України та не можуть слугувати підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення.

Щодо не нарахування підприємством умовного продажу на втрати товару (м`ясо курки, свинина, качка, м`ясо індика), колегія суддів зазначає наступне.

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Підпунктом 14.1.191 пункту 14.1 ст.14 ПК України передбачено, що постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважаються: а) фактична передача матеріальних активів іншій особі на підставі договору про фінансовий лізинг (повернення матеріальних активів згідно з договором про фінансовий лізинг) чи іншої домовленості, відповідно до якої оплата відстрочена, але право власності на матеріальні активи передається не пізніше дати здійснення останнього платежу; б) передача права власності на матеріальні активи за рішенням органу державної влади або органу місцевого самоврядування чи відповідно до законодавства; в) будь-яка із зазначених дій платника податку щодо матеріальних активів, якщо платник податку мав право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі придбання зазначеного майна чи його частини (безоплатна передача майна іншій особі; передача майна у межах балансу платника податку, що використовується у господарській діяльності платника податку для його подальшого використання з метою, не пов`язаною із господарською діяльністю такого платника податку; передача у межах балансу платника податку майна, що планувалося для використання в оподатковуваних операціях, для його використання в операціях, що звільняються від оподаткування або не підлягають оподаткуванню); г) передача (внесення) товарів (у тому числі необоротних активів) як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також їх повернення; д) ліквідація платником податку за власним бажанням необоротних активів, які перебувають у такого платника; е) передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю. Не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Приписами пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України встановлено,що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Таким чином, якщо втрати продукції в межах природного убутку мали місце під час створення нового продукту, то умовний продаж втрат не застосовується.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що на підставі первинних документів (видаткові накладні на переробку норми витрачання сировини та матеріалів на виготовлення продукції, затвердженні директором ТОВ «ХОНЕСТ», заявки на виготовлення напівфабрикатів, накладні на переміщення сировини зі складу в цех на переробку), бухгалтерських регістрів (обороти по рахунку 281 «Товари», обороти по рахунку №947 «Нестачі і втрати від псування цінностей», обороти по рахунку 79 «Фінансовий результат», головні книги за 2015, 2016, 2017 роки, 1 півріччя 2018 року), норм природного убутку, затверджених наказом Міністерства торгівлі СРСР від 02.04.1987 року №88, встановлено, що в бухгалтерському обліку підприємством здійснено бухгалтерські проведення по втратам м`ясної продукції в межах природного убутку, згідно затвердженим нормам (0,15%), а саме: Дт 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» Кт281 «Товари» на загальну суму 120 051, 58 грн., в тому числі в 2015 році - 39578,59 грн., в 2016 році - 19981 грн., в 2017 році - 37225, 43 грн., в 1 півріччі 2018 року - 23266,56 грн.

Разом з тим, у даному випадку має місце природній убуток під час здійснення підприємством господарської діяльності, а саме переробки сировини (тушки курячої, тушки індика, свинини) для виготовлення готової продукції. Під час придбання такої продукції суми податку на додану вартість були включені до складу податкового кредиту, податкові зобов`язання з ПДВ не нараховуються, а податковий кредит не коригується, якщо вартість готової продукції включається до вартості іншої продукції, що реалізується підприємством.

Готова продукція у подальшому реалізується та в ціні реалізації новоствореного товару закладено податок на додану вартість, оскільки вартість такої продукції включається до вартості іншої продукції, що реалізується підприємством, тому законні підстави для нарахування умовного продажу на втрати товару за нормами природного убутку відсутні.

З наданих відповідачем пояснень, вбачається, що відповідач, з посиланням на пункт 189.1 статті 189 та пункт 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, дійшов висновку, що у випадку використанні товарів не у господарській діяльності база оподаткування для товарів визначається не нижче цін їх придбання. Тому, при списанні втрат продукції в межах природного убутку, необхідно визначити податкові зобов`язання по ПДВ, виходячи з цін придбання продукції, по якій у підприємства був відображений податковий кредит.

Однак, судом встановлено, а відповідачем не спростовано, що придбані товари: тушки курячі, тушки індика, свинина у подальшому використано підприємством у своїй господарській діяльності для виготовлення нової готової продукції.

Враховуючи вищевикладене, доводи відповідача стосовно допущення ТОВ «ХОНЕС» порушення пункту 189.1 статті 189 та пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, спростовується вищевикладеними доказами.

Відсутність 34 тонн продукції встановлено контролюючим органом за відомостями Єдиного державного реєстру податкових накладних, однак під час проведення документальної планової виїзної перевірки працівниками контролюючого органу не було досліджено первинну документацію підприємства стосовно даних наявності чи відсутності 34 тонн продукції.

Згідно з пунктом 77.8 статті 77 Податкового кодексу України перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу. (пункт 77.9 статті 77 Податкового кодексу України)

Пунктом 83.1 статті 83 Податкового кодексу України встановлено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є:

83.1.1. документи, визначені цим Кодексом;

83.1.2. податкова інформація;

83.1.3. експертні висновки;

83.1.4. судові рішення;

83.1.6. податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. (пункт 86.1 статті 86 Податкового кодексу України )

Відповідно до пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

За огляду на вищевикладені норми чинного податкового законодавства колегія суддів дійшла висновку про безпідставність висновків контролюючого органу про відсутність 34 тонн продукції, оскільки в акті документальної планової виїзної перевірки, проведеної за місцезнаходженням позивача відповідач дійшов вищевикладеного висновку без дослідження первинної документації підприємства.

За викладених обставин, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № від 30.11.2018 року, щодо збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість за податковим зобов`язанням у сумі 252129 грн. та за штрафними санкціями у сумі 63032,25 грн.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції неповно встановлено обставини, що мають значення для справи, допущено порушення норм матеріального права, що є підставою для скасування рішення суду та ухвалення нового судового рішення про задоволення позовних вимог.

Відповідно до частини шостої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Відповідно до матеріалів справи, позивач при зверненні до суду першої інстанції з адміністративним позовом сплатив судовий збір у сумі 8331,39 грн., що підтверджено платіжним дорученням № 1144 від 28.12.2018 року та за подання апеляційної скарги 12498,00 грн. відповідно до платіжного доручення №538 від 20.06.2019.

Таким чином, враховуючи задоволення позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, судові витрати, сплачені позивачем та документально підтверджені в розмірі 20829,39 грн. (8331,39+12498) підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача - суб`єкта владних повноважень на користь позивача

Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 317, 321,322, 327, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОНЕСТ» - задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 березня 2019 року скасувати.

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОНЕСТ» до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 30.11.2018, винесене ГУ ДФС у Дніпропетровській області про збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість за податковим зобов`язанням у сумі 252129 грн. та за штрафними санкціями у сумі 63032,25 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 30.11.2018, винесене ГУ ДФС у Дніпропетровській області про збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за податковим зобов`язанням у сумі 225579 грн. та за штрафними санкціями у сумі 14685,5 грн.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОНЕС» судові витрати у розмірі 20829,39 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби України у Дніпропетровській області.

Постанова набирає законної сили з 21.11.2019 та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.

Повне судове рішення складено 25.11.2019.

Головуючий - суддя Т.І. Ясенова

суддя А.В. Суховаров

суддя О.В. Головко