Справа № 140/651/19
Суддя: Запотічний Ігор Ігорович
Дата ухвалення: 2019-11-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 листопада 2019 рокуЛьвів№ 857/8646/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів :

головуючого судді: Запотічного І.І.,

суддів: Довгої О.І., Матковської З.М.,

при секретарі судового засідання: Галаз Ю.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2019 року (суддя Волдінер Ф.А., ухвалене в м.Луцьку о 16:05, повний текст складено 12.07.2019 року) у справі № 140/651/19 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» звернулося в суд з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області, в якому, з урахуванням змінених позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , № , № , № , № , № , № , № , № , № .

В обґрунтування позовних вимог ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» зазначає, що інспекторами Головного управління ДФС у Київській області (далі - ГУ ДФС у Київській області) проведено фактичні перевірки АЗС з магазинами ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН». За наслідками проведених перевірок складено акти фактичних перевірок, на підставі яких винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення, якими на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому законодавством порядку. Позивач не погоджується із висновками актів фактичних перевірок та вказаними податковими повідомленням-рішенням з тих підстав, що на АЗС ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних), останні зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію товариства, при цьому за місцем реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні). ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» у своїй господарській діяльності для обліку розрахункових операцій використовує РРО, який повністю відповідає вимогам статті 12 Закону № 265/95-ВР. Звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою №17-НП. Таким чином, РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації. Відтак, ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем протиправно.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2019 року у справі № 140/651/19 позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, його оскаржив відповідач - Головне управління ДФС у Волинській області, подавши до Восьмого апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу, в якій покликаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволені позову відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги, зазначає, що проведеними перевірками встановлено факт недотримання позивачем, встановленого законодавством порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації.

В судовому засіданні представник апелянта надав пояснення аналогічні викладеним в апеляційній скарзі, просив таку задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове, яким в задоволені позову відмовити.

Представник позивача заперечив проти апеляційної скарги, просив оскаржуване рішення залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, перевіривши матеріали справи, апеляційну скаргу в межах наведених доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, виходячи з наступного.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та слідує з матеріалів справи, інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: Васильківський р-н, с/р Путрівська, автодорога Київ-Одеса 35 км+900 м, про що складено акт фактичної перевірки від 26.10.2018 № 1985/1000/14/41048714.

Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акта перевірки від 26.10.2018 № 1985/1000/14/41048714 винесено податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , яким на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 205 561,62 грн.

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: Васильківський р-н, с/р Здорівська, автодорога Київ-Одеса 35 км+900 м, про що складено акт фактичної перевірки від 26.10.2018 № 1983/1000/14/41048714.

Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 3126.10.2018 № 1983/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , яким на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 198 548, 54 грн.

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: Київська обл., м. Кагарлик, вул. Миронівська (Жовтнева), 56, про що складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 № 2023/1000/14/41048714. Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 31.10.2018 № 2023/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , яким на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 4 150 686,02 грн.

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: м. Фастів, вул. Якубовського, 62, про що складено акт фактичної перевірки від 26.10.2018 № 1984/1000/14/41048714. Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 26.10.2018 № 1984/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 234 427,02 грн.

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: м. Біла Церква, вул. Сквирське шосе, 272, про що складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 № 2018/1000/14/41048714. Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 31.10.2018 № 2018/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 3 265 548,34 грн.

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: Київська обл., Києво-Святошинський р-н, с/р Чабанівська, а/д Київ-Одеса 18 км, про що складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 № 2011/1000/14/41048714. Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 31.10.2018 № 2011/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 9 105 023,34 грн.

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: Київська обл., Таращанський р-н, м. Тараща, вул. Білоцерківська, 63Б, про що складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 № 2015/1000/14/41048714. Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 31.10.2018 № 2015/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 2 070 161,08 грн.

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: м. Біла Церква, вул. Івана Кожедуба (Запорожця), 98А, про що складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 № 2017/1000/14/41048714. Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 31.10.2018 № 2017/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , яким на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 2 634 849,10 грн.

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: м. Обухів, вул. Піщана, 101-В, про що складено акт фактичної перевірки від 30.10.2018 № 2008/1000/14/41048714. Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 30.10.2018 № 2008/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 4 181 697,60 грн.

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: м. Бровари, вул. Київська, 331, за результатами якої складено Акт фактичної перевірки від 29.10.2018 № 2005/1000/14/41048714. Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 29.10.2018 № 2005/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № , яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 3 399 182,64 грн.

Не погоджуючись з прийнятими Головним управлінням ДФС у Волинській області податковими повідомленнями-рішеннями, ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» звернулося до суду за захистом своїх прав та інтересів.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що підстави для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у зв`язку із реалізацією товарів, які не обліковані у встановленому порядку, відсутні. Відтак податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 15.11.2018 № , № , № , № , № , № , № , № , № , № є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Апеляційний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції та, надаючи правову оцінку вказаним відносинам, враховує таке.

Згідно із положеннями пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Статтею 20 Закону № 265/95-ВР визначено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Відтак, вказана норма передбачає відповідальність саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Статтею 6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлено, що облік товарних запасів юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) ведеться у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16.07.1999 № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до ст. 9 вказаного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Таким чином, документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо.

Поруч із цим, законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» покладено на уповноважену особу.

Судом першої інстанції вірно зауважено, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Аналогічний правовий висновок наведений у постанові Верховного Суду від 07.08.2018 у справі № 825/10/17.

З наявних в справі матеріалів слідує, що контролюючим органом перевірка з питання дотримання товариством порядку оприбуткування та ведення обліку товарних запасів (нафтопродуктів) за місцем розташовування основного офісу та бухгалтерії підприємства не проводилась.

Відповідно до пункту 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, встановлено, що господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Відповідно до пунктів 6.2, 6.8 зазначеного Положення первинні документи та облікові регістри, що пройшли обробку, бухгалтерські звіти і баланси до передачі їх до архіву підприємства, установи повинні зберігатися в бухгалтерії у спеціальних приміщеннях або зачинених шафах під відповідальністю осіб, уповноважених головним бухгалтером. Видача первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерських звітів і балансів з бухгалтерії і з архіву підприємства, установи працівникам інших структурних підрозділів може провадитися тільки за рішенням головного бухгалтера.

Отже, діючим законодавством прямо передбачено зберігання первинних документів у бухгалтерії підприємства під відповідальність осіб, уповноважених на ведення бухгалтерського обліку на підприємстві.

В розумінні пункту 12 статті 3, статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», відсутність (порушення) обліку товарів за місцем реалізації або зберігання, є неведення такого обліку взагалі або ведення з порушенням встановленого порядку, а не відсутність первинних документів за місцем зберігання або реалізації товарно-матеріальних цінностей.

Судом першої інстанції вірно зазначено, що АЗС з магазином не є відокремленим підрозділом позивача, не виділено на окремий баланс. Тобто, відповідно до вимого чинного законодавства працівники АЗС зобов`язані передавати первинні бухгалтерські документи, що підтверджують проведення господарської операції, до бухгалтерської служби ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» з метою їх обліку та відображення повноти проведення господарських операцій в регістрах бухгалтерського обліку.

Відтак, на АЗС з магазином ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних) останні зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», при цьому по місцю реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні).

Також, відповідно до пункту 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого Наказом від 20.10.1999 № 246, бухгалтерією ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» придбані товари зараховуються на баланс ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» за їх первісною вартістю.

Згідно із положеннями пункту 3 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Для обліку руху товарів, що надійшли на підприємство з метою продажу, у відповідності до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої Наказом від 30.11.1999 № 291 передбачено рахунок 28 «Товари».

Для накопичення інформації про оприбуткування, вибуття, залишки нафтопродуктів на ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» використовується субрахунок четвертого порядку 2811.

Нафтопродукти оприбутковуються на баланс підприємства за дебетом субрахунку 2811 «Товари» по субконто аналітичного обліку «Склад АЗС» за вартістю, вказаною у первинних документах, в кореспонденції з кредитом субрахунку 631 субконто «Контрагенти».

По дебету даного субрахунку 2811 відображається оприбуткування нафтопродуктів за місцем торгівлі, а по кредиту - їх вибуття (списання) по причині реалізації, нестач і т. д.

Також судом першої інстанції вірно встановлено, що на момент перевірки на АЗС були наявні копії ТТН, акти приймання-передачі, видаткові накладні від постачальників, які надавались інспекторам для перевірки, при цьому жодних актів в порядку пункту 85.6 статті 85 ПК України під час перевірки не складалось, крім того, копії документів долучались до заперечень на акти перевірки.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується із висновком суду першої інстанції, що з огляду на наведені положення чинного законодавства, сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Аналогічні правові висновки наведені у постанові Верховного Суду від 07.08.2018 у справі № 825/10/17 та від 05.03.2019 у справі № 806/2402/16 які в згідно із частиною п`ятою статті 242 КАС України вірно враховуються судом першої інстанції при виборі і застосування норми права до спірних правовідносин.

Перевіряючи правильність оцінки відповідачем обставин, за якими він визначив склад правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, та наявність підстав для застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 20 цього Закону, судом першої інстанції вірно взято до уваги, що єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державним комітетом України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 (далі Інструкція № 281/171/578/155). Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Так, порядок приймання і відпуску нафтопродуктів на АЗС визначений у пункті 10 Інструкції № 281/171/578/155. Відповідно до підпунктів 10.2.1, 10.2.10 пункту 10.2 цієї Інструкції приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками АЗС за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними ТТН у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14).

Положення підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155визначають, що облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Відповідно до пункту 10 постанови Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 № 1442 «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Як визначено підпунктами 10.3.1.1, 10.3.2.1, 10.3.3.2, 10.3.4.2 пункту 10.2 Інструкції № 281/171/578/155 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 № 1315.

Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.

Заправлення за талонами та відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, відповідно до пункту 10.4 Інструкції № 281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

В разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не коригується.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Пунктом 16.1 Інструкції № 281/171/578/155 передбачено, що матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Відповідно до пункту 16.2 Інструкції № 281/171/578/155 бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що облік руху нафтопродуктів за марками і видами ведуть матеріально відповідальні особи АЗС, відповідно первинні документи знаходяться на зберіганні у таких осіб, а також у бухгалтерських службах підприємства.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Така ж позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.06.2018 у справі № 826/18483/13-а.

Перевіряючи правильність оцінки відповідачем обставин, за якими він визначив склад правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, та наявність підстав для застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 20 цього Закону, суд першої інстанції вірно зазначив, що контролюючий орган дійшов помилкового висновку про реалізацію позивачем необлікованих паливно-мастильних матеріалів за місцем їх реалізації.

Як вбачається з наявних у матеріалах справи документів, товариство реалізує через мережу АЗС нафтопродукти, які отримані, зокрема, від ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс».

Судом першої інстанції вірно досліджено облікові документи за кожною господарською одиницею, де відбувалася фактична перевірка, матеріали якої слугували підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень. Як видно з досліджених документів, кількість нафтопродуктів, що надійшли на АЗС, та кількість реалізованих нафтопродуктів за всіма видами облікових документів відображена.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується з судом першої інстанції , що дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться підприємством до змінних звітів АЗС за формою №17-НП, а реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно-касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов`язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам`яті, формування контрольної стрічки в електронній формі і призначений для роботи на автозаправних станціях. Також звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема, про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою №17-НП. Таким чином, РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.

Крім цього, фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону № 265/95-ВР, може бути застосована лише до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Водночас, наявність неоприбуткованих нафтопродуктів можна виявити шляхом співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах для визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів: якщо різниця показників у документах є меншою, ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Разом з тим, контролюючим органом не встановлено реалізації товариством нафтопродуктів поза РРО - нафтопродуктів, що відомості щодо яких не занесені до фіскальної пам`яті РРО.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, достовірність та правильність оформлення тих чи інших первинних документів, що були надані позивачем до матеріалів справи, представником відповідача під час розгляду справи не заперечувалось. Більш того, як свідчать наявні у справі матеріали, контролюючим органом перевірка з питання дотримання ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДИСТРИБЮШН» порядку оприбуткування та ведення обліку товарних запасів (нафтопродуктів) за місцем розташовування основного офісу та бухгалтерії підприємства не проводилась.

За таких обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що підстави для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у зв`язку із реалізацією товарів, які не обліковані у встановленому порядку, відсутні, відтак, податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 15.11.2018 № , № , № , № , № , № , № , № , № , № є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до п.1 статті 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 308, 310, 312, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2019 року у справі № 140/651/19 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.

На постанову протягом тридцяти днів з моменту набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до суду касаційної інстанції.

У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя І. І. Запотічний
судді О. І. Довга
З. М. Матковська
Повне судове рішення складено 22.11.2019 року.