Справа № 140/767/19
Суддя: Багрій Василь Миколайович
Дата ухвалення: 2019-11-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 листопада 2019 рокуЛьвів№ 857/11354/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Багрія В. М.,

суддів Качмара В. Я., Кушнерика М. П.,

з участю секретаря судового засідання Болюк Н. В.,

представника позивача Ємчика Р. І.,

представника відповідача Сабін І. В.,

розглянувши у судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області (правонаступник Головне управління ДПС у Волинській області) на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 13 червня 2019 року (рішення ухвалено у м. Луцьку судом у складі головуючого судді Димарчук Т. М., повний текст рішення виготовлений 24 червня 2019 року) у справі № 140/767/19 за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» до Головного управління ДФС у Волинській області (правонаступник Головне управління ДПС у Волинській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У березні 2019 року ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (правонаступник Головне управління ДПС у Волинській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Позивач просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 05.12.2018 № , № , № , № , № , № , № .

В обґрунтування позовних вимог посилався на те, що ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» було дотримано вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 № 281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496. Відсутність на момент перевірки накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, не є підставою для застосування до підприємства фінансової санкції, передбаченої статтею 20 цього Закону. Також позивач зазначав, що ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» у своїй господарській діяльності для обліку розрахункових операцій використовує реєстратор розрахункових операцій (РРО), що повністю відповідає вимогам статті 12 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 13.06.2019 позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 05.12.2018 № , № , № , № , № , № , № .

Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДФС у Волинській області, подавши на нього апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі зазначає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, що призвело до неправильного її вирішення. Суд першої інстанції не дав належної оцінки, що між ТОВ «Нафтотрейд Ресурс» (Поклажодавець) та ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» (Зберігач) було укладено договір зберігання № 24/11 від 24.11.2017. Згідно з пп 1.1, 1.2 п. 1 Договору Зберігач зобов`язується зберігати нафтопродукти в асортименті, в подальшому іменовані Майно, передане йому Поклажодавцем, і повернути це Майно уповноваженим представникам Поклажодавця в цілості та умовах, визначених даним Договором. Враховуючи наведене, позивач реалізовував паливно-мастильні матеріали (ПММ) та газ скраплений споживачу без права власності на такі товари за готівкові (безготівкові) кошти. Суд першої інстанції безпідставно взяв до уваги товарно-транспортні накладні, оскільки по таких накладних ПММ лише доставлялися на зберігання. Крім того, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що через мережу АЗС можна здійснювати відпуск як власних нафтопродуктів, так і тих, які передані на зберігання (в тому числі і за готівку). Повернення ПММ зі зберігання, крім повернення по талонах та паливних картках, не було передбачено умовами Договору.

За таких обставин, висновки актів перевірки про порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (реалізація на АЗС товарів, що не обліковані у встановленому законодавством порядку) є обґрунтованими, а податкові повідомлення-рішення, прийняті на підставі таких актів, - правомірними.

Апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення про відмову позивачу у задоволенні позову.

Вислухавши суддю-доповідача, представника апелянта, яка апеляційну скаргу підтримала, представника позивача, який просить апеляційну скаргу відхилити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, апеляційний суд доходить висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» в межах укладених з контрагентами договорів може здійснювати через мережу АЗС реалізацію як власних нафтопродуктів, так і тих, які передані на зберігання (в тому числі і за готівку), тому висновки актів перевірки про порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (реалізація на АЗС товарів, що не обліковані у встановленому законодавством порядку) є помилковими, а податкові повідомлення-рішення, прийняті на підставі таких актів, протиправними.

Апеляційний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції та, надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, враховує таке.

У справі встановлено, що уповноваженими особами Головного управління ДФС у Рівненській області з 07.11.2018 по 15.11.2018 було проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, де здійснює господарську діяльність ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», що розташована за адресою: Рівненська область, Дубенський район, смт. Смига, вул. Дубенська, 3, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 15.11.2018 № 2508/17-00-14-04-13/41048714.

Перевіркою встановлено порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на АЗС проводиться реалізація товарів, що не обліковані у встановленому законодавством порядку. Зокрема, в період з 07.11.2018 по 15.11.2018 згідно з фіскальними звітними чеками №№ 0074 - 0083 встановлено факт реалізації нафтопродуктів за готівкові кошти та з використанням банківських карток на загальну суму 132 907,40 грн (реалізації бензину А-95 в кількості 1081,91 л на суму 34338,74 грн, бензину А-92 в кількості 1655,98 л на суму 51725,32 грн, дизельного пального в кількості 1479,20 л на суму 46843,34 грн). До перевірки надано копії ТТН згідно яких ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» було отримано на зберігання нафтопродукти від ТОВ «Нафтотрейд Ресурс», та копії видаткових накладних.

В акті перевірки зроблено висновок, що в порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР (далі Закон № 265/95-ВР) за місцем реалізації позивачем не обліковано в установленому порядку паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 132 907,40 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем 05.12.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення № про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 265 814,80 грн, тобто у подвійному розмірі вартості товарних запасів, щодо яких не ведеться облік у порядку, встановленому законодавством.

У період з 07.11.2018 по 15.11.2018 уповноваженими особами Головного управління ДФС у Рівненській області було проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, де здійснює господарську діяльність ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», що розташована за адресою: Рівненська область, Березнівський район, с. Яринівка, вул. Шевченка, 31, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 15.11.2018 № 2505/17-00-14-04-13/41048714.

Перевіркою встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на АЗС проводиться реалізація товарів, що не обліковані у встановленому законодавством порядку. Зокрема, в період з 07.11.2018 по 15.11.2018 згідно з фіскальними звітними чеками №№ 0074 - 0082 встановлено факт реалізації нафтопродуктів за готівкові кошти та з використанням банківських карток на загальну суму 120 600,29 грн, без відповідних облікових документів (податкових накладних, ТТН тощо) за місцем їх реалізації та/або зберігання (реалізації бензину А-95 в кількості 489,58 л на суму 15558,46 грн, бензину А-92 в кількості 865,65 л на суму 27063,46 грн, дизельного пального в кількості 2461,04 л на суму 77 978,37 грн). До перевірки надано копії ТТН згідно з якими ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» було отримано на зберігання нафтопродукти від ТОВ «Нафтотрейд Ресурс», та копії видаткових накладних.

В акті перевірки зроблено висновок, що в порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР за місцем реалізації позивачем не обліковано в установленому порядку паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 120 600,29 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем 05.12.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення № про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 241 200,58 грн, тобто у подвійному розмірі вартості товарних запасів, щодо яких не ведеться облік у порядку, встановленому законодавством.

У період з 07.11.2018 по 15.11.2018 уповноваженими особами Головного управління ДФС у Рівненській області було проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, де здійснює господарську діяльність ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», що розташована за адресою: Рівненська область, смт. Млинів, вул. В. Поліщука, 60, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 15.11.2018 № 2506/17-00-14-04-13/41048714.

Перевіркою встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на АЗС проводиться реалізація товарів, що не обліковані у встановленому законодавством порядку. Зокрема, в період з 07.11.2018 по 15.11.2018 згідно з фіскальними звітними чеками №№ 0071 - 0078 встановлено факт реалізації нафтопродуктів за готівкові кошти та з використанням банківських карток на загальну суму 80 350,59 грн, без відповідних облікових документів (податкових накладних, ТТН тощо) за місцем їх реалізації та/або зберігання (реалізації бензину А-95 в кількості 473,42 л на суму 15008,21 грн, бензину А-92 в кількості 857,79 л на суму 26743,06 грн, дизельного пального в кількості 1218,99 л на суму 38599,32 грн). До перевірки надано копії ТТН згідно яких ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» було отримано на зберігання нафтопродукти від ТОВ «Нафтотрейд Ресурс».

В акті перевірки зроблено висновок, що в порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР за місцем реалізації позивачем не обліковано в установленому порядку паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 80 350,59 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем 05.12.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення № про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 160 701,18 грн, тобто у подвійному розмірі вартості товарних запасів, щодо яких не ведеться облік у порядку, встановленому законодавством.

У період з 07.11.2018 по 15.11.2018 уповноваженими особами Головного управління ДФС у Рівненській області було проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, де здійснює господарську діяльність ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», що розташована за адресою: Рівненська область, Корецький район, с/р Головницька, а/д Київ-Чоп, 269км+580м, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 15.11.2018 № 2492/17-00-14-04-13/41048714.

Перевіркою встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на АЗС проводиться реалізація товарів, що не обліковані у встановленому законодавством порядку. Зокрема, в період з 07.11.2018 по 14.11.2018 згідно з фіскальними звітними чеками №№ 0075 - 0082 встановлено факт реалізації нафтопродуктів за готівкові кошти та з використанням банківських карток на загальну суму 225 163,10 грн, без відповідних облікових документів (податкових накладних, ТТН тощо) за місцем їх реалізації та/або зберігання (реалізації бензину А-95 в кількості 607,57 л на суму 19 299,69 грн, бензину А-92 в кількості 1381,92 л на суму 43 213,06 грн, дизельного пального в кількості 2594,35 л на суму 82 293,83 грн, газу скрапленого автомобільного в кількості 4818,76 л на суму 80 356,52 грн). До перевірки надано копії ТТН згідно яких ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» було отримано на зберігання нафтопродукти від ТОВ «Нафтотрейд Ресурс».

В акті перевірки зроблено висновок, що в порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР за місцем реалізації позивачем не обліковано в установленому порядку паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 225 163,10 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем 05.12.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення № про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 450 326,20 грн, тобто у подвійному розмірі вартості товарних запасів, щодо яких не ведеться облік у порядку, встановленому законодавством.

У період з 07.11.2018 по 15.11.2018 уповноваженими особами Головного управління ДФС у Рівненській області було проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, де здійснює свою господарську діяльність ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», що розташована за адресою: Рівненська область, с. Зоря, вул. Жовтнева, 9, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 14.11.2018 №2491/17-00-14-04-13/41048714.

Перевіркою встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на АЗС проводиться реалізація товарів, що не обліковані у встановленому законодавством порядку. Так, в період з 06.11.2018 по 14.11.2018 згідно з фіскальними звітними чеками №№ 0072 - 0080 встановлено факт реалізації нафтопродуктів за готівкові кошти та з використанням банківських карток на загальну суму 409 190,62 грн, без відповідних облікових документів (податкових накладних, ТТН тощо) за місцем їх реалізації та/або зберігання (реалізації бензину А-95 в кількості 1948,51 л на суму 63412,98 грн, бензину А-92 в кількості 1908,57 л на суму 60 605,37 грн, дизельного пального «Мустанг» в кількості 8158,42 л на суму 261 328,82 грн, дизельного пального «Мустанг» покращене в кількості 708,66 л на суму 23 643,45 грн). До перевірки надано копії ТТН згідно яких ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» було отримано на зберігання нафтопродукти від ТОВ «Нафтотрейд Ресурс», та копії видаткових накладних.

В акті перевірки зроблено висновок, що в порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР за місцем реалізації позивачем не обліковано в установленому порядку паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 409 190,62 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем 05.12.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення № про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 818 381,24 грн, тобто у подвійному розмірі вартості товарних запасів, щодо яких не ведеться облік у порядку, встановленому законодавством, та здійснюється продаж товарів, які не відображено в такому обліку.

У період з 07.11.2018 по 15.11.2018 уповноваженими особами Головного управління ДФС у Рівненській області було проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, де здійснює свою господарську діяльність ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», що розташована за адресою: Рівненська область, Дубенський район, с. Верба, вул. Львівська, 1в, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 15.11.2018 № 2495/17-00-14-04-13/41048714.

Перевіркою встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на АЗС проводиться реалізація товарів, що не обліковані у встановленому законодавством порядку. Зокрема, в період з 07.11.2018 по 14.11.2018 згідно з фіскальними звітними чеками №№ 0070 - 0077 встановлено факт реалізації нафтопродуктів за готівкові кошти та з використанням банківських карток на загальну суму 87 791,99 грн, без відповідних облікових документів (податкових накладних, ТТН тощо) за місцем їх реалізації та/або зберігання (реалізації бензину А-95 в кількості 539,41 л на суму 17 133,67 грн, бензину А-92 в кількості 1246,39 л на суму 39014,28 грн, дизельного пального в кількості 996,23 л на суму 31 624,00 грн). До перевірки надано копії ТТН, згідно яких ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» було отримано на зберігання нафтопродукти від ТОВ «Нафтотрейд Ресурс», та акти приймання-передачі майна (на зберігання).

В акті перевірки зроблено висновок, що в порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР за місцем реалізації позивачем не обліковано в установленому порядку паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 87 791,99 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем 05.12.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення № про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 175 583,90 грн, тобто у подвійному розмірі вартості товарних запасів, щодо яких не ведеться облік у порядку, встановленому законодавством.

У період з 07.11.2018 по 15.11.2018 уповноваженими особами Головного управління ДФС у Рівненській області було проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, де здійснює свою господарську діяльність ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», що розташована за адресою: Рівненська область, Радивилівський район, с. Опарипси, вул. Бродівська, 96а, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 15.11.2018 № 2496/17-00-14-04-13/41048714.

Перевіркою встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на АЗС проводиться реалізація товарів, що не обліковані у встановленому законодавством порядку. Зокрема, в період з 07.11.2018 по 14.11.2018 згідно з фіскальними звітними чеками №№ 0072 - 0080 встановлено факт реалізації нафтопродуктів за готівкові кошти та з використанням банківських карток на загальну суму 490 993,34 грн, без відповідних облікових документів (податкових накладних, ТТН тощо) за місцем їх реалізації та/або зберігання (реалізації бензину А-95 в кількості 1839,21 л на суму 59 491,43 грн, бензину Мустанг-95 в кількості 563,25 л на суму 18927,42 грн, дизельного пального «Мустанг» в кількості 9 614,33 л на суму 301 549,63 грн, дизельного пального «Мустанг плюс» в кількості 563,27 л на суму 18 558,32 грн, бензину Мустанг-92 в кількості 974,42 л на суму 29 529,82 грн, газу скрапленого автомобільного в кількості 3935,81 л на суму 62 936,72 грн). До перевірки надано копії видаткових накладних.

В акті перевірки зроблено висновок, що в порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР за місцем реалізації позивачем не обліковано в установленому порядку паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 490 993,34 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем 05.12.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення № про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 981 986,68 грн, тобто у подвійному розмірі вартості товарних запасів, щодо яких не ведеться облік у порядку, встановленому законодавством.

Пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Згідно з статтею 6 Закону № 265/95-ВР облік товарних запасів юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) ведеться у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Таким національним положенням (стандартом) є затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Запаси», яким визначено методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності.

Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності встановлені Законом України від 16.07.1999 № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Згідно з частинами 1, 2 та 5 статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Тому документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо.

Разом з тим, законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» покладено на уповноважену особу.

Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Такі висновки узгоджується з правовою позицією, що міститься у постанові Верховного Суду від 07.08.2018 у справі № 825/10/17.

Як видно з матеріалів справи, на підтвердження організації порядку бухгалтерського обліку позивач надав суду наказ № 1 від 02.01.2018 «Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства на 2018 рік», пунктом 7 якого зобов`язано відповідальних працівників АЗС не рідше 1 разу на 10 днів передавати звіт про рух товарів на торговій точці відповідальному працівнику бухгалтерії; до звіту додаються всі первинні документи, що підтверджують рух товарів; зобов`язано забезпечити зберігання первинних документів в бухгалтерській службі відповідно до пункту 6.2 Положення № 88 (том 2, а. с.14-16).

Порядок приймання і відпуску нафтопродуктів на АЗС визначений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка затверджена наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 № 281/171/578/155 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496 (далі Інструкція № 281/171/578/155).

Згідно з підпунктами 10.2.1, 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції № 281/171/578/155 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками АЗС за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними ТТН у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (додаток 14).

Відповідно до підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції № 281/171/578/155 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

Пунктом 10 постанови Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 № 1442 «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» передбачено, що розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Отже, законодавством визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням відомостей на відпуск, талонів, платіжних карток, смарт-карток (паливних карток).

Відповідно до підпунктів 10.3.1.1, 10.3.2.1, 10.3.3.2, 10.3.4.2 пункту 10.2 Інструкції № 281/171/578/155 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 №1315.

Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП (додаток 16).

Заправлення за талонами та відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

Пунктом 10.4 Інструкції № 281/171/578/155 передбачено, що на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17-НП. Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Пунктом 16.1 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Відповідно до пункту 16.2 Інструкції № 281/171/578/155 бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

Аналізуючи наведені норми, апеляційний суд доходить висновку, що облік руху нафтопродуктів за марками і видами ведуть матеріально відповідальні особи АЗС, відповідно первинні документи знаходяться на зберіганні у таких осіб, а також у бухгалтерських службах підприємства.

Згідно з висновками актів перевірок, на підставі яких прийняті спірні податкові-повідомлення рішення, ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» на відповідних АЗС у період 07.11.2018 по 15.11.2018 здійснював реалізацію товарів, що не обліковані у встановленому законодавством порядку.

Проте, судом встановлено, що позивачем було надано первинні документи, які підтверджують облік товару (палива) на підприємстві, а саме: товарно-транспортні накладні, видаткові накладні ТОВ «Нафтотрейд Ресурс», акти приймання-передачі майна (на зберігання) до договору зберігання № 24/11 від 24.11.2017, акти приймання-передачі майна (зі зберігання) до договору зберігання № 24/11 від 24.11.2017, змінні звіти форми № 17-НП, журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС форми № 21-НП.

Крім того, як видно з матеріалів справи, ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» реалізує через мережу АЗС нафтопродукти, які отримані від ТОВ «Нафтотрейд Ресурс» відповідно до договору купівлі-продажу № 11/06/18 від 11.06.2018 та договору зберігання № 24/11 від 24.11.2017 з додатками № 1, № 2, № 3 від 24.11.2017.

Згідно з пунктом 1.1 договору купівлі-продажу від 11.06.2018 Продавець (ТОВ «Нафтотрейд Ресурс») зобов`язується передати у власність Покупця (ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН») нафтопродукти в асортименті, в подальшому викладенні іменовані товар, а Покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його вартість на умовах даного договору.

Приймання-передача товару по кількості та якості здійснюється представниками обох сторін, згідно з наданими Продавцем супровідними документами на товар (пункт 3.2 цього ж договору).

Відповідно до пункту 1.1 договору зберігання № 24/11 від 24.11.2017 Зберігач (ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН») зобов`язується зберігати нафтопродукти в асортименті, в подальшому іменовані майно, передане йому Поклажодавцем (ТОВ «Нафтотрейд Ресурс»), і повернути це майно уповноваженим представникам Поклажодавця в цілісності на умовах, визначених даним договором.

Згідно з пунктом 2.1 цього договору асортимент та кількість майна, що передається на зберігання, погоджується сторонами в актах приймання-передачі на кожну окрему товарну партію майна.

Майно вважається переданим на зберігання з моменту підписання сторонами акту приймання-передачі майна. При цьому, право власності на майно до Зберігача не переходить (пункт 1.2 цього Договору).

Водночас, пунктом 4.1.4 цього договору передбачено, що Зберігач зобов`язується відпускати зі зберігання майно уповноваженим представникам Поклажодавця (в тому числі безготівковим клієнтам Поклажодавця) при пред`явленні ними старт-карти, картки на пальне, паливних карток, відомості, тощо, шляхом заправки вказаних ними транспортних засобів, з одночасним проведенням такого відпуску через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.

При цьому, відповідно до пунктів 4.4.3, 4.4.4 договору зберігання № 24/11 від 24.11.2017 Зберігач має право: змішувати майно Поклажодавця з іншими нафтопродуктами тієї ж марки та якості, що знаходяться у Зберігача в одному резервуарі для зберігання нафтопродуктів; використовувати майно, передане йому на зберігання, у власній господарській діяльності, до моменту отримання вимоги про повернення майна зі зберігання від уповноважених представників Поклажодавця.

Враховуючи наведене, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції та вважає, що ТОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» через мережу АЗС може здійснювати реалізацію як власних нафтопродуктів, так і тих, які передані на зберігання (в тому числі і за готівку), що не є порушенням умов вищенаведених договорів.

З огляду на вказане, доводи відповідача про те, що позивачем не було надано підтверджуючих документів на реалізоване майно є безпідставними, оскільки такими підтверджуючими документами є товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, акти приймання-передачі, які підтверджують постачання товару відповідно до умов договору купівлі-продажу № 11/06/18 від 11.06.2018, а також товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, акти приймання-передачі, які підтверджують передачу та реалізацію цих товарів відповідно до умов договору зберігання № 24/11 від 24.11.2017. При цьому, розмежування товару як власного, так і переданого на зберігання не впливає на факт наявності у позивача підтверджуючих документів на цей товар.

Крім того, дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться підприємством до змінних звітів АЗС за формою № 17-НП, а реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно-касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов`язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам`яті, формування контрольної стрічки в електронні формі і призначений для роботи на автозаправних станціях. Звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема, про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою №17-НП. Таким чином, РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.

Крім того, апеляційний суд враховує, що відповідачем не заперечується достовірність та правильність оформлення первинних документів, які були надані позивачем до перевірки та долучені до матеріалів справи.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що податкові повідомлення-рішення відповідача від 05.12.2018 № , № , № , № , № , № , № є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки позивачем не було допущено порушень вимог пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Рішення суду першої інстанції прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з врахуванням усіх обставин, що мають значення для вирішення справи, тому підстави для його зміни чи скасування відсутні.

Доводи апелянта, в силу наведеного, висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, ст. 310, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області (правонаступник Головне управління ДПС у Волинській області) залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 13 червня 2019 року у справі № 140/767/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя В. М. Багрій
судді В. Я. Качмар
М. П. Кушнерик
Повний текст постанови виготовлений 22.11.2019.