Справа № 826/7014/18
Суддя: Мельничук Володимир Петрович
Дата ухвалення: 2019-11-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 826/7014/18 Головуючий у І інстанції - Аверкова В.В.
Суддя-доповідач - Мельничук В.П.
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 листопада 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого-судді: Мельничука В.П.

суддів: Лічевецького І.О., Оксененка О.М.,

при секретарі: Черніченко К.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 листопада 2018 року у справі за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "Київоблгаз" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:

Публічне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації "Київоблгаз" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18 січня 2018 року № .

В обґрунтування позовних вимог Позивачем зазначено, що контролюючим органом при здійсненні перевірки не дотримано норм Податкового кодексу України та не встановлено фактичних обсягів викидів стаціонарними джерелами забруднення, а взято за основу весь об'єм ВТВ/балансування газу, який і визначено як об'єм викидів в атмосферне повітря. Крім того, Відповідачем в порушення вимог п. 250.12 ст. 250 Податкового кодексу України при проведенні перевірки не залучено орган виконавчої влади, що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища. Також, Позивач вказує на те, що під час проведення перевірки не було здійснено відбору проб та інструментально-лабораторних вимірювань показників складу та властивостей викидів стаціонарних джерел забруднення атмосферного повітря. Також, відповідно до норм законодавства метан є парниковим газом, а парникові гази не є забруднюючими речовинами.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 листопада 2018 року адміністративний позов задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 18 січня 2018 року № .

Не погоджуючись із зазначеним рішенням, Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби України подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

В апеляційній скарзі Відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Зокрема, Відповідач зазначає, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки тому обставинам того, що податковим органом доведено факт заниження Позивачем у період, що підлягав перевірці, екологічного податку за платежем надходження від викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення на загальну суму 2 648 832, 50 грн. Зокрема, за відповідної особливості експлуатації і утримання газорозподільних систем та транспортування по них природного газу з об'єктивних причин у Позивача як платника екологічного податку виникають зазначені витрати і втрати, наслідком чого є безпосереднє потрапляння (витік) в атмосферне повітря газу, в складі якого міститься забруднююча речовина «метан». Метан віднесено до переліку речовин, які входять до «вуглеводнів» відповідно до Переліку речовин, які входять до «твердих речовин» та «вуглеводнів» і за викиди яких справляється збір, затвердженого наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 14.03.2002 року № 104. У зв`язку з цим, на думку Відповідача, викиди природного газу в атмосферне повітря слід розцінювати як викиди метану, оскільки природний газ на 96-98% складається з метану.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства. Також, Позивач вказує на те, що фахівці Відповідача провели нарахування екологічного податку не на фактичні обсяги забруднюючих речовин, викинутих в повітря та підтверджених органом виконавчої влади (або його підрозділу), що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища, а виходячи із власних розрахунків, які є необґрунтованими та незрозумілими. Водночас, підтвердження правильності нарахування екологічного податку має бути підтверджене належними та допустимими доказами та не може ґрунтуватися на припущеннях, як це передбачено п. 56.4 ст. 56 Податкового кодексу України. Також Позивач звернув увагу на те, що «метан» є парниковим газом, який не відноситься до забруднюючих речовин та відповідно до чинного законодавства викиди метану не нормуються і не підлягають оподаткуванню згідно зі ст. 243 Податкового кодексу України, що підтверджує обґрунтованість висновків суду першої інстанції.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено, що Публічне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації «Київоблгаз» взято на податковий облік 24 жовтня 1997 року в Києво-Святошинську ОДПІГУ ДФС у Київській області. 27 червня 2001 року взято на облік в Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби, де перебуває по теперішній час.

Основна діяльність позивача полягає в розподілені газоподібного палива через місцеві (локальні) трубопроводи.

У період з 09 листопада 2017 року по 20 грудня 2017 року (перевірку продовжено згідно наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 27 листопада 2017 року № 2688 на 10 робочих днів з 30 листопада 2017 року по 13 грудня 2017 року) посадовими особами відповідача на підставі направлень від 09 листопада 2017 року № 961, № 962, на підставі пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ по газопостачанню та газифікації «Київоблгаз» з питання повноти нарахування та сплати екологічного податку за викиди забруднюючих речовин в частині використання газу на виробничо-технологічні втрати та витрати за період з 01 жовтня 2014 року по 30 вересня 2017 року, за результатами якої складено акт від 28 грудня 2017 року № 4967/28-10-41-06/20578071 (далі по тексту - акт перевірки).

Перевіркою встановлено, що за період з 01 жовтня 2014 року по 30 вересня 2017 року Позивачем задекларовано екологічного податку за викиди стаціонарними джерелами забруднення на загальну суму 71109,96 грн. під час проведення перевірки позивачем надано дозволи на викиди забруднюючих речовин стаціонарними джерелами згідно переліку (т. 1, а.с. 19-25). Для обмеженого переліку забруднюючих речовин або груп забруднюючих речовин, включаючи «тверді речовини» та «вуглеводні» ставки затверджено у п. 243.1 ст. 243 Податкового кодексу України. При цьому перелік забруднюючих речовин, що об'єднані у зазначених групах, затверджений наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 14 березня 2002 року № 104, зареєстрованому у Міністерстві юстиції України 01 квітня 2002 року за № 322/6610.

Зокрема, в акті перевірки зазначено, що Позивач використовує придбаний природний газ на виробничо-технологічні витрати. За результатами проведеного аналізу податкової звітності встановлено, що протягом 2014-2016 років ПАТ «Київоблгаз» здійснювало придбання природного газу для ВТВ у НАК «Нафтогаз Україна» та ТОВ «РГК Трейдинг».

Перевіркою встановлено наступні порушення:

- п. 240.1 ст. 240, пп. 242.1.1 п. 242.1 ст. 242, п. 249.1, 249.3 ст. 249 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено екологічний податок на загальну суму 17319066 грн., у тому числі по періодах: за 4 квартал 2014 року - 2069762,86 грн., за 1 квартал 2015 року - 1724925,02 грн., за 2 квартал 2015 року - 680409,88 грн., за 3 квартал 2015 року - 831166,86 грн., за 4 квартал 2015 року - 1855148,81 грн., за 1 квартал 2016 року - 1940729,92 грн., за 2 квартал 2016 року - 834370,98 грн., за 3 квартал 2016 року - 695244,41 грн., за 4 квартал 2016 року - 3129642,04 грн., за 1 квартал 2017 року - 2341377,08 грн., за 2 квартал 2017 року - 570062,92 грн., за 3квартал 2017 року - 646225,20 грн.;

- п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України в частині ненадання підтверджуючих документів та пояснень (складено акт про ненадання документів від 20 грудня 2017 року № 4929/1/10-28-10-41-06-16).

Як зазначено у вказаному акті, при перевірці були використані: відповідь ПАТ "Київоблгаз" на запити від 09 листопада 2017 року № 57795/10/28-10-41-06-16 та від 30 листопада 2017 року № 62347/10/28-10-41-06-16 (вх. № 87983/10 від 13 грудня 2017 року); інформація комп'ютерних баз даних та автоматизованих інформаційних систем: АС "Податковий блок", АС "Аудит", АС "Єдиний державний реєстр судових рішень", Єдиний реєстр податкових накладних, картка платника податків (відомості щодо податкової історії); АСМО "Інспектор-2006". Система співставлення даних реєстрів виданих та отриманих податкових накладних контрагентів.

Тобто, згідно висновків податкового органу, позивач за викиди метану в атмосферне повітря повинен сплачувати екологічний податок за його викиди.

Не погоджуючись з висновками акта перевірки, позивачем 04 січня 2018 року подано заперечення на акт перевірки від 28 грудня 2017 року № 4967/28-10-41-06/20578071.

Згідно відповіді Офісу великих платників податків ДФС України від 15 січня 2018 року № 1040/10/28-10-41-06-16 на заперечення висновки акта перевірки залишено без змін.

За наслідками проведеної перевірки Відповідачем у відношенні Позивача винесено податкове повідомлення-рішення від 18 січня 2018 року, яким за порушення Позивачем п. 240.1 ст. 240, пп. 242.1.1 п. 242.1 ст. 242, ст. 243, п. 249.1, 249.2, 249.3 ст. 249 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «надходження від викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення» на 21648832,50 грн., у тому числі за основним платежем - 17319066,00 грн. та за штрафними санкціями - 4329766,50 грн.

Не погоджуючись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями, Позивачем 02 лютого 2018 року подано скаргу до ДФС України.

Рішенням ДФС України від 03 березня 2018 року № 11469/6/99-99-11-03-01-25 податкове повідомлення-рішення від 18 січня 2018 року № залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, Позивач звернувся з даним адміністративним позовом до адміністративного суду.

Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що при здійсненні перевірки контролюючим органом в порушення вимог п. 250.12 ст. 250 Податкового кодексу України не залучено з попереднім погодженням працівників центрального органу виконавчої влади з питань охорони навколишнього природного середовища та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища для перевірки правильності визначення платниками податку фактичних обсягів викидів стаціонарними джерелами забруднення, скидів та розміщення відходів. Також, контролюючим органом при нарахуванні екологічного податку не було зазначено перелік та місце розташування стаціонарних джерел забруднення, які обсяги фактичних викидів здійснено по кожному з них, по яких структурних підрозділах Позивача проведено розрахунок, зазначений в акті перевірки. При проведенні перевірки Відповідачем не вживалися заходи щодо встановлення фактичних викидів в атмосферне повітря забруднюючих речовин. «Метан» є парниковим газом, який не відноситься до забруднюючих речовин та відповідно до чинного законодавства викиди метану не нормуються і не підлягають оподаткуванню згідно зі ст. 243 Податкового кодексу України. Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку, що Відповідачем винесено спірне податкове повідомлення-рішення від 18 січня 2018 року № неправомірно, без врахування всіх обставин та є таким, що підлягає скасуванню.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами положень п. 3.1 ст. 3 Податкового кодексу України (далі - ПК України) податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі по тексту також - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Положеннями пп. 240.1.1 п. 240.1 ст. 240 ПК України визначено, що платниками екологічного податку є суб'єкти господарювання, юридичні особи, що не провадять господарську (підприємницьку) діяльність, бюджетні установи, громадські та інші підприємства, установи та організації, постійні представництва нерезидентів, включаючи тих, які виконують агентські (представницькі) функції стосовно таких нерезидентів або їх засновників, під час провадження діяльності яких на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони здійснюються, зокрема викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення.

Згідно з п.п. 14.1.230 п. 14.1 ст. 14 ПК України - стаціонарне джерело забруднення - підприємство, цех, агрегат, установка або інший нерухомий об'єкт, що зберігає свої просторові координати протягом певного часу і здійснює викиди забруднюючих речовин в атмосферу та/або скиди забруднюючих речовин у водні об'єкти.

Підпунктом 242.1.1 пункту 242.1 статті 242 ПК України визначено об'єкт та базу оподаткування по екологічному податку, що справляється за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, зокрема, обсяги та види забруднюючих речовин, які викидаються в атмосферне повітря стаціонарними джерелами.

Відповідно до п. 249.2 ст. 249 ПК України у разі якщо під час провадження господарської діяльності платником податку здійснюються різні види забруднення навколишнього природного середовища та/або забруднення різними видами забруднюючих речовин, такий платник зобов'язаний визначати суму податку окремо за кожним видом забруднення та/або за кожним видом забруднюючої речовини.

Згідно із п. 249.3 ст .249 ПК України суми екологічного податку, який справляється за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, обчислюються платниками податку самостійно щокварталу виходячи з фактичних обсягів викидів та ставок податку. Тобто, на підставі фактичних обсягів викидів забруднюючих речовин протягом звітного кварталу.

Перелік забруднюючих речовин визначено п. 243.1 ст. 243 ПК України.

Зокрема, зазначені забруднюючі речовини «вуглеводні» та «тверді речовини». Перелік зазначених забруднюючих речовин затверджено наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 14 березня 2002 року №104 «Про затвердження Переліку речовин, які входять до «твердих речовин» та «вуглеводнів» і за викиди яких справляється збір» (далі по тексту - Наказ № 104).

Так, відповідно до положень статті 243 ПК України передбачено ставки податку за викиди в атмосферне повітря окремих забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, в т.ч. забруднюючих речовин «вуглеводні» та «тверді речовини».

В переліку забруднюючих речовин в розділі «вуглеводів» Наказу № 104 зазначено забруднюючі речовини: метан, етан, пропан, бутан, пентан.

Відповідно до п. 243.1 ст. 243 ПК України - ставка податку за викиди в атмосферне повітря окремих забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, із змінами, внесеними до Податкового кодексу складає:

- за ІІІ, ІV квартали 2014 року та 2015 рік згідно Закону України від 27 березня 2014 року № 1166-VII «Про запобігання фінансової катастрофи та створення передумов для економічного зростання в Україні» - 87,81 грн.;

- за 2016 рік згідно Закону України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII - 111,26 грн.;

- за 2017 рік згідно Закону України 20 грудня 2016 року № 1791-VIII -124,61 грн.

За приписами статті 249 ПК України при наявності факту викидів забруднюючих речовин - оподаткуванню підлягають саме фактичні викиди таких речовин.

При цьому, Кодекс газорозподільних систем, затверджений постановою НКРЕКП від 30 вересня 2015 року № 2494 (далі - Кодекс ГРМ), визначає правові, технічні та економічні засади функціонування газорозподільних систем, однозначно вказує на порядок застосування вищезазначеної Методики, а саме: згідно з п.2 розділу 6 глави ІІІ Методика застосовується для визначення очікуваних річних обсягів втрат та ВТВ.

Так, відповідно до п. 4 гл. 6 розділу ІІІ Кодексу ГРМ об'єм (обсяг) фактичних втрат та виробничо-технологічних витрат природного газу за підсумками місяця та календарного року визначається Оператором ГРМ відповідно до глави 1 розділу XII цього Кодексу та розраховується як різниця між об'ємом (обсягом) надходження природного газу, до ГРМ у відповідний період і об'ємом (обсягом) природного газу, який розподілений між підключеними до/через ГРМ споживачами та переданий в суміжні ГРМ протягом зазначеного періоду.

При цьому, ототожнення визначених таким чином обсягів виробничо-технологічних витрат природного газу (обсягів ВТВ) з обсягом викиду природного газу в атмосферне повітря та визначення їх як об'єкта оподаткування екологічним податком є неправомірним з огляду на наступне.

Обсяги природного газу, за допомогою яких здійснюється фізичне балансування в ГРМ, у відповідності з визначенням, яке дає Кодекс ГРМ, є істотною частиною ВТВ.

Колегія суддів звертає увагу, що на теперішній час не існує будь-яких методик, які б дозволяли визначити окремий обсяг саме цих витрат в загальному обсязі природного газу для ВТВ. Фізичне балансування ГРМ є комплексом технічних і технологічних заходів, які вживаються Оператором ГРМ для утримання тиску природного газу в ГРМ на рівні, необхідному для безпечного й ефективного розподілу природного газу. Тобто, це природний газ, який постійно перебуває в мережах для забезпечення руху природного газу та працездатності мереж, - використовується для забезпечення технологічного процесу, і не викидається в повітря.

Наказом Міністерства палива та енергетики України «Про затвердження методик визначення питомих втрат та виробничо-технологічних витрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами» від 30 травня 2003 року № 264, затверджені методики визначення граничних витрат та втрат природного газу, але вони стосуються не визначення фактичних викидів природного газу в повітря, а всіх технологічних витрат та втрат, при цьому - граничних, не фактичних, серед яких саме викиди природного газу окремо не виділяються. Методики не стосуються визначення фактичних викидів природного газу в атмосферне повітря.

Викиди в атмосферне повітря можливі на газорегуляторних пунктах, де у виключних критичних випадках необхідності зниження тиску в мережах, відбувається викид природного газу у повітря.

Положеннями статті 31 Закону України «Про охорону навколишнього природного середовища», статті 4 Закону України «Про охорону атмосферного повітря» та з метою удосконалення розробки екологічних нормативів, наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України від 10 лютого 1995 року № 7 затверджено Інструкцію про зміст та порядок складання звіту проведення інвентаризації викидів забруднюючих речовин на підприємстві (далі - Інструкція).

Так, пункт 1.1. зазначеної Інструкції містить в собі методичні вказівки по змісту та оформленню необхідних документів для створення звіту по інвентаризації викидів забруднюючих речовин, які утворюються на підприємстві з урахуванням технологічного процесу та його особливостей. Приписами пункту 1.2. цієї Інструкції узагальнені та викладені основні вимоги до: порядку проведення інвентаризації викидів забруднюючих речовин і представлення її в Мінприроди, обласні, Київську та Севастопольську міські державні адміністрації, орган виконавчої влади Автономної Республіки Крим з питань охорони навколишнього природного середовища; оформлення звіту по проведенню інвентаризації викидів забруднюючих речовин.

В пункті 1.2 Інструкції узагальнені та викладені основні вимоги до порядку проведення інвентаризації викидів забруднюючих речовин і представлення її

в Мінприроди, обласні, Київську та Севастопольську міські державні адміністрації, орган виконавчої влади Автономної Республіки Крим з питань охорони навколишнього природного середовища; оформлення звіту по проведенню інвентаризації викидів забруднюючих речовин.

Відповідно до п. 1.7. Інструкції, при інвентаризації викидів забруднюючих речовин використовуються матеріали: прямих методів вимірів, які основуються на проведенні безпосередніх інструментальних вимірів; розрахункових методів; матеріали технологічного регламенту та проектних показників.

В необхідних випадках для розрахунку кількісних характеристик викидів повинні застосовуватись галузеві методики, затверджені Мінприроди.

Разом з тим, під час проведеної перевірки встановити фактичний обсяг такого викиду, провести його інвентаризацію не виявлялось можливим, оскільки відповідно до пункту 1.7 Інструкції про зміст та порядок складання звіту проведення інвентаризації викидів забруднюючих речовин на підприємстві, ї, для цього не існує галузевих методик, затверджених Мінприроди, а розрахункові методи не дають можливості встановити фактичний обсяг викидів.

При цьому, методика визначення питомих виробничо-технологічних втрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами, затверджена наказом Мінпаливенерго від 30 травня 2003 року № 264, визначає граничні обсяги втрат та умовну розрахункову величину втрат залежно від технічних характеристик газопроводу, але не дає можливість визначити фактичні втрати, зокрема, ті з них, які стали саме викидами в атмосферне повітря.

Метрологічні втрати на приладах обліку, які не є викидами в атмосферне повітря - є комерційними втратами. Так, на побутових лічильниках газу споживачів, відповідно до чинного в Україні ДСТУ 3336-96 «Лічильники газу побутові. Загальні технічні вимоги», внаслідок похибок вимірювання може «втрачатись» від 1,5% (на нових лічильниках) до 6 % від спожитого газу - через кілька років експлуатації приладу. При цьому природний газ фактично не викидається у повітря, але кількість зафіксованого лічильниками природного газу може бути меншою за кількість фактично спожитого природного газу внаслідок похибки вимірювання.

Оскільки природний газ має фізичну властивість змінювати фактичний об'єм від зміни температури - при її збільшенні об'єм газу збільшується, при зменшенні - відповідно зменшується (Закон Гей-Люссака). Це створює різницю між показниками лічильників постачальника та споживача. Оператори ГРМ відповідно до умов договорів розподілу отримують природний газ в мережі за стандартних умов - при температурі +20 градусів та тиску 760 мм ртутного стовпчика. Але у більшості споживачів, що використовують природний газ для опалення, лічильники розташовані на відкритому повітрі. Враховуючи, що більшу кількість природного газу вони отримують взимку при температурі до - 10, - 20 градусів, відповідно при падінні температури зменшується фактичний обсяг отримуваного природного газу (на 3, 6% кожні 10 градусів). Таким чином, об'єм природного газу, відпущений за стандартних умов + 20 градусах, зменшиться на 7,2% при 0 градусів та на 14,4% при -20 градусах (порівняно з його об'ємом при +20°С). Наприклад, з «теплої» сторони відпущено 1000 куб.м. природного газу (за температури +20єС), якщо лічильник у споживача встановлено на вулиці і температура повітря -20єС, лічильник відобразить лише 856 куб.м. природного газу.

Для подолання зазначеного дисбалансу застосовується Методика визначення питомих втрат природного газу при його вимірюваннях побутовими лічильниками в разі неприведення об'єму газу до стандартних умов, затверджена наказом Міністерства палива та енергетики України від 21 жовтня 2003 року № 595, зареєстрована в Міністерстві юстиції України 25 грудня 2003 року за № 1224/8545.

За приписами п. 56.4 ст. 56 ПК України підтвердження правильності нарахування будь-якого нарахування має бути підтверджене належними доказами та не може ґрунтуватися на припущеннях.

Положеннями п. 250.12 ст. 250 ПК України встановлюється єдиний порядок перевірки правильності визначення платниками податку фактичних обсягів викидів стаціонарними джерелами забруднення, так саме контролюючі органи залучають за попереднім погодженням працівників органу виконавчої влади Автономної Республіки Крим та центрального органу виконавчої влади з питань охорони навколишнього природного середовища та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища для перевірки правильності визначення платниками податку фактичних обсягів викидів стаціонарними джерелами забруднення, скидів та розміщення відходів.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що у період з 28 лютого 2017 року по 03 березня 2017 року Державної екологічною інспекцією у Київській області на підставі наказу від 23 лютого 2017 року № 130 проведено планову перевірку дотримання вимог природоохоронного законодавства ПАТ «Київоблгаз», за результатами якої складено акт перевірки дотримання вимог природоохоронного законодавства в галузі охорони атмосферного повітря, водних і земельних ресурсів щодо поводження з відходами та небезпечними хімічними речовинами (т. 1, а.с. 229-246).

У вказаному акті зазначено про обстеження наступних територій: ПАТ «Київоблгаз», що розташоване за адресою м. Боярка, вул. Шевченка, 178; Білоцерківської ФЕЕГ - майданчик за адресою м. Біла Церква, вул. Ярослава Мудрого, 61, майданчик за адресою м. Біла Церква, вул. Шевченка, 118, майданчик за адресою м. Узин, вул. Ярослава Мудрого, 109, майданчик за адресою м. Узин, вул. Ярослава Мудрого, 118, майданчик за адресою м. Сквира, вул. Залізнична, 10; Броварська ФЕГГ - майданчик за адресою м. Бровари, вул. Шевченка, 4, майданчик за адресою м. Бровари, вул. Ялинкова, 75, майданчик за адресою Броварський р-н, смт Велика Димерка, вул. Промислова, майданчик за адресою Броварський р-н, с. Гоголів, вул. Київська, майданчик за адресою м. Бориспіль, вул. Шевченка, 100, майданчик за адресою м. Бориспіль, вул. Головатого, 62, майданчик за адресою м. Бориспіль, вул. Лугова, 2, майданчик за адресою м. Бориспіль, вул. Старокиївська, 73а; Васильківська ФЕГГ - майданчик за адресою м. Васильків, вул. Володимирська, 35, майданчик за адресою м. Васильків, вул. Костомарова, 14, майданчик за адресою Васильківський р-н, смт Гребінки, вул. Київська, 116, майданчик за адресою м. Обухів, вул. Каштанова, 2-а, майданчик за адресою м. Обухів, вул. Малишка, 99, майданчик за адресою м. Українка, вул. Південна, 5-а, майданчик за адресою м. Фастів, вул. Матросова, 2, майданчик за адресою смт Борова, вул. Миру, 31-а; Вишгородське відділення - майданчик за адресою м. Вишгород, вул. Набережна, 7-а, майданчик за адресою м. Вишгород, вул. Шкільна, 2-а, майданчик за адресою Вишгородський р-н, смт Димер, вул. Яблунева, 52, майданчик за адресою смт Бородянка, вул. Семашка, 151, майданчик за адресою смт Іванків, вул. Проскури, 79-а, майданчик за адресою Іванківський р-н, с. Горностайпіль, вул. Чорнобильська, 14, майданчик за адресою м. Макарів, вул. 8 Березня, 1, майданчик за адресою Поліський р-н, с. Дубова, вул. Миру, 1 та вул. Миру, 4; Кагарлицька ФЕГГ - майданчик за адресою м. Кагарлик, вул. Каштанова, 2-а, майданчик за адресою м. Ржищів, вул. Шевченка, 66, майданчик за адресою м. Богуслав, вул. Вишнева, 26, майданчик за адресою м. Миронівка, вул. Стрілецька, 1, майданчик за адресою смт Рокитне, вул. Окружна, 1; Києво-Святошинська ФЕГГ - майданчик за адресою м. Боярка, вул. Лесі Українки, 10, м м. Ірпінь, вул. 8 Березня, 37, майданчик за адресою смт Гостомель, вул. Бучанське шосе, 21; Переяслав-Хмельницька ФЕГГ - майданчик за адресою м. Переяслав-Хмельницьки, вул. Героїв Дніпра, 39, майданчик за адресою Переяслав-Хмельницький р-н, с. Циблі, вул. Шевченка, 3, майданчик за адресою смт Баришівка, вул. Софіївська, 34/16, майданчик за адресою смт Баришівка, вул. Соборна, 1, майданчик за адресою м. Березань, вул. Цегельна, 9, майданчик за адресою смт Згурівка, вул. Шевченка, 28-а, майданчик за адресою м. Яготин, вул. Розумовського, 6 Таращанська ФЕГГ - майданчик за адресою м. Тараща, вул. Ломана, 14, майданчик за адресою смт Володарка, вул. Загороднього, 10, майданчик за адресою смт Ставище, вул. Цимбала Сергія, 50-а, майданчик за адресою смт Ставище, вул. Промислова, 5, майданчик за адресою м. Тетіїв, вул. Цветкова, 87.

Так, під час обстеження вказаних територій перевіряючими виявлено стаціонарні джерела викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря згідно відповідних дозволів на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами, виданих позивачу. Території підприємства утримуються у задовільному стані, на момент перевірки засмічення та забруднення не виявлено. Перевіркою встановлено, що умови, передбачені дозволами на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами виконуються, виробничий контроль за охороною атмосферного повітря здійснюється. Серед виявлених порушень встановлено змішування відходів та ненадання правовстановлюючих документів на окрему земельну ділянку. При цьому, в зазначеному акті перевірки зауваження щодо порушення норм чинного природоохоронного законодавства України стосовно викидів природного газу в атмосферне повітря відсутні.

Також, з наявних матеріалів справи вбачається, що декларації, які подавалися Позивачем по екологічному податку за перевіряємий період, ґрунтувалися виключно на декларуванні викидів стаціонарними джерелами забруднення, що виявлені під час вказаної перевірки.

Вказаний акт перевірки надавався Відповідачу згідно супровідного листа від 13 грудня 2017 року № KV15-ЛВ-12648-1217 (т. 1, а.с. 164-173) у відповідь на запити щодо надання документів.

Проте, висновки вказаного акта перевірки не враховані Відповідачем в ході перевірки з питань повноти нарахування та сплати екологічного податку з викидів забруднюючих речовин «метану».

Крім того, Позивачем за період з 01 жовтня 2014 року по 30 вересня 2017 року подавалися податкові декларації екологічного податку з відповідними розрахунками, прийняті контролюючим органом згідно квитанцій № 2, на підтвердження чого позивачем долучено до матеріалів справи копії вказаних декларацій з додатками № 1 та копії квитанцій № 2 про їх прийняття (т. 2, а.с. 1-246, т. 3, а.с. 1-246, т. 4, а.с. 1-245, т. 5, а.с. 1-266, т. 6, а.с. 1-275, т. 7, а.с. 1-298, т. 8, а.с. 1-299, т. 9, а.с. 1-284, т. 10, а.с. 1-102).

При цьому, як зазначає Позивач та не спростовується Відповідачем під час розгляду справи, жодних інших перевірок фактичних обсягів викидів стаціонарними джерелами забруднення (виїзд на місце розташування, замір фактичних обсягів викидів по стаціонарному джерелу з врахуванням його технологічного режиму роботи) під час проведення документальної позапланової перевірки, не було.

Тобто, при здійсненні перевірки контролюючим органом в порушення вимог п. 250.12 ст. 250 ПК України не залучено з попереднім погодженням працівників центрального органу виконавчої влади з питань охорони навколишнього природного середовища та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища для перевірки правильності визначення платниками податку фактичних обсягів викидів стаціонарними джерелами забруднення, скидів та розміщення відходів.

У то же час, положеннями пп. 250.2.1 п. 250.2 ст. 250 ПК України платники податку складають податкові декларації до контролюючих органів та сплачують податок за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, скиди забруднюючих речовин у водні об'єкти, розміщення протягом звітного кварталу відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об'єктах - за місцем розміщення стаціонарних джерел, спеціально відведених для цього місць чи об'єкті за місце розміщення стаціонарних джерел.

Відповідачем під час судового розгляду ні в суді першої інстанції, ні в суді апеляційної інстанції не спростовано, що декларації з екологічного податку, що подавалися Позивачем у перевіряємому періоді, ґрунтувалися виключно на декларуванні викидів стаціонарними джерелами забруднення, що перевірялися центральним органом виконавчої влади (або його підрозділом), що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища, на підставі виданих дозволів на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами позивач самостійно обчислює суму екологічного податку щоквартально, виходячи з фактичних обсягів викидів відповідно до положень ст. 249 ПК України. Саме ці розрахунки є підставою для нарахування екологічного податку.

Проте, Відповідачем проведено нарахування екологічного податку не на фактичні обсяги забруднюючих речовин, викинутих в повітря та підтверджених органом виконавчої влади (або його підрозділу), що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища, а виходячи із власних розрахунків.

Крім того, контролюючим органом при нарахуванні екологічного податку не було зазначено перелік та місце розташування стаціонарних джерел забруднення, які обсяги фактичних викидів здійснено по кожному з них, по яких структурних підрозділах позивача проведено розрахунок, зазначений в акті перевірки. При проведенні перевірки Відповідачем не вживалися заходи щодо встановлення фактичних викидів в атмосферне повітря забруднюючих речовин.

Також, слід зазначити, що нормами ПК Украйни не визначено термін (поняття) "Забруднюючі речовини".

При цьому, положеннями п. 5.3 ст. 5 ПК України встановлено, що інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Термін (поняття) «Забруднюючі речовини» визначається Законом України «Про охорону атмосферного повітря», відповідно до ст.1 якого забруднююча речовина - речовина хімічного та біологічного походження, що присутня або надходить в атмосферне повітря і може прямо або опосередковано справляти негативний вплив на здоров'я людини та стан навколишнього природного середовища.

Перелік найбільш поширених і небезпечних забруднюючих речовин, викиди яких в атмосферне повітря підлягають регулюванню, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 листопада 2001 року № 1598. Метан до речовин, визначених цим Переліком, викиди яких підлягають регулюванню, не відноситься.

Крім того, нормативи граничнодопустимих викидів забруднюючих речовин із стаціонарних джерел затверджені наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища України «Про затвердження нормативів граничнодопустимих викидів забруднюючих речовин із стаціонарних джерел» від 27 червня 2006 року № 309, разом з тим, метан до переліку забруднюючих речовин ним не віднесено.

Відповідно до Порядку організації та проведення моніторингу в галузі охорони атмосферного повітря, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 09 березня 1999 року № 343, метан не відноситься до списків забруднюючих речовин, і моніторинг за метаном ні на загальнодержавному, ні на регіональному рівні не проводиться.

Згідно з положеннями статті 31 Закону України «Про охорону атмосферного повітря», державний облік у галузі охорони атмосферного повітря здійснюється за єдиною системою у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

На виконання вимог статті 31 Закону України «Про охорону атмосферного повітря», Кабінет Міністрів України ухвалив Постанову № 1655 від 13 грудня 2001 року. Третій абзац пункту 5 цієї Постанови визначає, що форми і строки надання первинної, звітної документації, матеріалів інвентаризації затверджуються Мінприроди за погодженням з Держстатом, а форми державної статистичної звітності в галузі охорони атмосферного повітря - Держстатом за погодженням з Мінприроди.

Держстат, після погодження з Мінприроди, видає наказ (який був чинний у період, що перевірявся) № 396 від 20 жовтня 2008 року «Про затвердження Інструкції щодо заповнення форм державних статистичних спостережень про охорону атмосферного повітря № 2-ТП (повітря) «Звіт про охорону атмосферного повітря» (річна) та № 2-ТП (повітря) «Звіт про охорону атмосферного повітря» (квартальна)», у котрій виклав класифікацію викидів, що підлягають державним спостереженням. А саме: усі викиди, які підлягають обліку розділені на дві групи: Забруднюючі речовини; Парникові гази.

Виключно парниковим газом метан визначений також Методичними рекомендаціями щодо підготовки методик для інвентаризації викидів парникових газів від антропогенних джерел, затверджених наказом Національного агентства екологічних інвестицій України від 05 жовтня 2009 року № 73, Методикою розрахунку викидів забруднюючих речовин та парникових газів у повітря від використання палива на побутові потреби в домогосподарствах, затвердженою наказом Держкомстату України від 22 квітня 2011 року № 98, Методикою розрахунку викидів забруднюючих речовин та парникових газів у повітря від транспортних засобів, затвердженою наказом Держкомстату України від 13 листопада 2008 року № 452.

Пункт 3.2 статті 3 ПК України встановлює, що якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору. Чинним міжнародним договором, який ратифікований Верховною Радою України законом № 1430-IVвід 04 лютого 2004 року і яким регулюються питання, котре впливає на оподаткування, є Кіотський протокол.

Директива № 2008/1/ЕС Європейського Парламенту та Ради «Про комплексне запобігання та контроль забруднень», адресована державам - членам ЄС, містить примірний перелік забруднюючих речовин, для яких встановлюють граничні величини викидів, серед яких «метану» також немає.

Додаток А до Кіотського протоколу встановлює, що парниковими газами є: діоксид вуглецю (С02), метан (СН4), закис азоту (N20), гідрофторвуглеводи (ГФВ), перфторвуглеводи (ПФВ) і гексафторид сірки (SF6).

"Метан" також не визнаний речовиною, що руйнує озоновий шар (Монреальський протокол про речовини, що руйнують озоновий шар, що набув чинності для України з 29.06.1990 року).

Відповідно до Порядку організації та проведення моніторингу в галузі охорони атмосферного повітря, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 09.03.1999 року за № 343, "метан" не відноситься до списків забруднюючих речовин, і моніторинг за "метаном" ні на загальнодержавному, ні на регіональному рівні не проводиться.

Виключно парниковим газом "метан" визначений також Методичними рекомендаціями щодо підготовки методик для інвентаризації викидів парникових газів від антропогенних джерел, затверджених наказом Національного агентства екологічних інвестицій України від 05.10.2009 року за № 73, Методикою розрахунку викидів забруднюючих речовин та парникових газів у повітря від використання палива на побутові потреби в домогосподарствах, затвердженою наказом Держкомстату України від 22.04.2011 року за № 98, Методикою розрахунку викидів забруднюючих речовин та парникових газів у повітря від транспортних засобів, затвердженою наказом Держкомстату України від 13.11.2008 року за № 452.

Підсумовуючи все викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що метан є парниковим газом та не відноситься до забруднюючих речовин.

Відтак, посилання Відповідача на наказ Міністерства екології та природних ресурсів України № 104 від 14.03.2002 року «Про затвердження переліку речовин, які входять до «твердих речовин» та «вуглеводнів» і за викиди яких справляється збір», колегія суддів вважає безпідставним, оскільки зазначений наказ, зокрема, встановлює перелік «Твердих речовин» та «Вуглеводнів», але не забруднюючих речовин, що є вуглеводнями; перелік речовин у цьому Наказі встановлений не з метою справляння екологічного податку; терміни, наведені у цьому Наказі протирічать термінам, встановленим міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, а саме Кіотському протоколу; даний Наказ був розроблений на виконання Постанови Кабінету Міністрів України № 303 від 01 березня 1999 року «Про затвердження Порядку встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища і стягнення цього збору». Проте, постановою Кабінету Міністрів України № 1236 від 27 грудня 2010 року «Про визнання такими, що втратили чинність, деяких актів Кабінету Міністрів України» постанова № 303 від 01 березня 1999 року втратила чинність; згідно Листа Міністерства Юстиції № 39206/29463-0-33-17/10.1 від 09 жовтня 2017 року зазначений наказ мав бути скасованим не пізніше 12 лютого 2011 року, але діє у поточний момент із порушенням законодавства України.

Тобто, викиди в атмосферне повітря чітко диференціюються на такі дві складові як забруднюючі речовини, які підлягають оподаткуванню згідно зі ст. 243 ПК України, і парникові гази.

При цьому, положення розділу VІІ «Екологічний податок» Податкового кодексу України, зокрема, ст. 243 ПК України встановлює відповідні ставки податку за викиди в атмосферне повітря саме забруднюючих речовин, перелік яких є вичерпним, серед яких є і «вуглеводні».

Між тим, Податковий кодекс України не містить правового визначення і регулювання правовідносин щодо справлення екологічного податку за викид в атмосферне повітря окремої складової елементу чи речовини забруднюючої речовини, тому відповідач у спірних правовідносинах необґрунтовано розширив зміст Наказу № 104 та поширив його на положення ст. 243 ПК України.

Тобто, «метан» є парниковим газом, який не відноситься до забруднюючих речовин та відповідно до чинного законодавства викиди метану не нормуються і не підлягають оподаткуванню згідно зі ст. 243 ПК України.

Також, Відповідачем ані під час проведення перевірки, ані у судових засіданнях судів першої та апеляційної інстанцій не зазначено, по якому конкретно стаціонарному джерелу викидів забруднюючих речовин занижено екологічний податок, до якої саме податкової декларації екологічного податку не вірно складені Розрахунки за викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення, оскільки декларації з екологічного податку, що подавалися позивачем у перевіряємому періоді ґрунтувалися виключно на декларуванні викидів стаціонарними джерелами забруднення, які перевірялися центральним органом виконавчої влади (або його підрозділом), що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища.

Крім того, в спростування тверджень Відповідача щодо ненадання документів на запити Позивачем долучено до матеріалів справи у суді першої інстанції копії актів приймання-передачі документів та пояснення, підписані посадовою особою Відповідача, яка проводила перевірку або з відмітками про отримання їх Відповідачем (т. 1, а.с. 154-180).

В обґрунтування доводів апеляційної скарги контролюючий орган вказує на помилковість висновків суду першої інстанції про те, що «метан» є парниковим газом, який не відноситься до забруднюючих речовин і не підлягає оподаткуванню згідно зі ст. 243 ПК України та безпідставне ототожнення контролюючим органом обсягів виробничо-технологічних витрат та нормованих втрат з обсягами викидів та визначено їх як об'єкт оподаткування екологічним податком.

Разом з тим, ці доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об'єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що висновки перевірки не ґрунтуються на фактичних обставинах щодо обсягу викидів Позивачем забруднюючих речовин в атмосферне повітря та за відсутності доведеного у встановленому законом порядку факту викиду забруднюючих речовин, внаслідок чого зроблені в ході перевірки розрахунки викидів не відповідають дійсності.

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку розрахунок суми екологічного податку, який ґрунтується на недостовірних та недоведених даних є безпідставним, тому податкове повідомлення-рішення від 18 січня 2018 року № підлягає скасуванню, адміністративний позов задоволенню.

При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновки рішення суду першої інстанції.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглянувши доводи Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 листопада 2018 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий-суддя: В.П. Мельничук

Судді: І.О. Лічевецький

О.М. Оксененко

Повний текст складено 18.11.2019 року.