Справа № 2а-18269/09/0370
Суддя: Большакова Олена Олегівна
Дата ухвалення: 2019-11-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 листопада 2019 рокуЛьвів№ 857/8102/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Большакової О.О.,

суддів Кушнерика М.П., Курильця А.Р.,

за участю секретаря судового засідання Ратушної М.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Перша Волинська будівельна компанія» до Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 червня 2019 року (суддя першої інстанції Димарчук Т.М., м. Луцьк, повний текст рішення складено 01.07.2019),

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Перша Волинська будівельна компанія" (далі ТзОВ "Перша Волинська будівельна компанія") звернулось в суд із позовом до Любомльської міжрайонної державної податкової інспекції (далі - Любомльська МДПІ) про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень від 25.05. 2009 №/3 та за №/3.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 17.12.2009, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2013 позов задоволено.

Постановою Верховного Суду від 21.08.2018 скасовано постанову Волинського окружного адміністративного суду від 17.12.2009 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 24.01.2013 у даній справі, а справу направлено на новий розгляд до Волинського окружного адміністративного суду.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20 червня 2019 року позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Перша Волинська будівельна компанія" до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Любомльської міжрайонної державної податкової інспекції від 25.05.2009 року : №/3 про нарахування ТзОВ "Перша Волинська будівельна компанія" грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 2 365 161,35 грн., №/3 про нарахування ТзОВ "Перша Волинська будівельна компанія" грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 2 567 522,44 грн.

Із таким судовим рішенням не погодився відповідач й подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення і відмовити в позові. Обґрунтовуючи незгоду, зазначив, що позивачем порушено вимоги пп. 4.1.1 п. 4.1, п. 4.1. ст. 4, п. 5.1 ст. 5, пп.11.3.1. п. 11.3 ст. 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" в результаті чого занижено суму податку на прибуток на загальну суму 1 530 996 грн та порушено вимоги п. 4.1. ст. 4, пп.7.3.1 п.7.3, пп.7.4.1 п. 7.4, пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" в результаті чого занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 262 075,66 грн. Так апелянт вважає, що згідно договору про будівництво №020/ф від 31 серпня 2007 року, що був укладений між позивачем та ВАТ «Селянський комерційний банк «Дністер» - Фонд фінансування будівництва , ТОВ « Перша Волинська будівельна компанія» взяло на себе зобов`язання збудувати, ввести в експлуатацію та передати об`єкт у власність довірителям. Тобто передача права власності на об`єкт передбачена договором, а тому на позивача не розповсюджуються режим оподаткування, передбачений підпунктом 7.9.1 пункту 7.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» і пунктом 4.7 пункту 4.7 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість». Згідно інвестиційного договору №3 від 21 березня 2007 року ТОВ «Перша Волинська будівельна компанія» , яка виступає і інвестором і генпідрядником отримує у власність 89% житла від загальної площі завершеного будівництва. Отже отримані кошти повинні були бути включені до валового доходу. Апелянт також зазначає, що позивач безпідставно включив до складу податкового кредиту податок на додану вартість за невиробничі послуги, які в склад валових витрат не включались і з господарською діяльністю підприємства не пов`язані. Надані до перевірки акти виконаних робіт, де вказано, що агент ТОВ «Будімекс Україна» залучив грошові кошти від фізичних осіб не можуть бути доказами, оскільки первинних документів , що підтверджують залучення коштів до перевірки надано не було.

У судовому засіданні представник апелянта Ярошик Т.В. підтримав апеляційну скаргу з підстав, що в ній викладені.

Представник позивача у судове засідання не з`явився, хоча був належним чином повідомлений про час та місце судового розгляду.

Суд, дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представника відповідача, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з таких мотивів.

Судом встановлено, що Любомльською МДПІ проведено планову виїзну перевірку ТзОВ "Перша Волинська будівельна компанія" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 02.02. 2007 по 30.06. 2008, за результатами якої складено акт №20/23/34887466 від 25.11. 2008.

Під час перевірки встановлено порушення підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1 статті 5, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", пункту 4.1 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3, підпункту 7.4.1 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", що призвело до заниження суми податку на прибуток на 1 530 996,90 грн та податку на додану вартість - 1 262 075,66 грн.

Згідно акту перевірки встановлено, що позивачем в порушення пп. 4.1.1 п. 4.1, п. 4.1. ст. 4, пп.11.3.1. п. 11.3 ст. 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових доходів не відносились грошові кошти, отримані від Фонду фінансування будівництва виду А 80-ти квартирного 5-ти поверхового будинку за адресою : м. Луцьк, вул. Чернишевського, 114-а , які надходили на банківський рахунок товариства згідно договору №020/Ф від 31.08.2007 року "Про будівництво житлового будинку". Надходження коштів підтверджується виписками банку, загальна сума надходжень не включених до складу валових доходів за період, що перевірявся, становить 7 730 469,77 грн. ТзОВ "Перша Волинська будівельна компанія" на порушення п. 4.1. ст. 4, пп.7.3.1 п.7.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" до обсягу поставок не відносились в повній мірі грошові кошти отримані від Фонду фінансування будівництва виду А 80-ти квартирного 5-ти поверхового будинку за адресою м. Луцьк, вул. Чернишевського, 114-а . Надходження коштів підтверджується виписками банку, загальна сума надходжень не включених до об`єкта оподаткування за період, що перевірявся, становить 7 730 469,77 грн, в результаті чого занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 546 093,55 грн. У ході перевірки також встановлено заниження позивачем валових витрат на 1 606 482,17 грн та податкового кредиту на 283 320,89 грн.

25 травня 2009 року Любомльською МДПІ були сформовані податкові повідомлення-рішення №/3 про визначення суми податкового зобов`язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на додану вартість в сумі 2 365 161,35 грн та №1/3 про визначення суми податкового зобов`язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток в сумі 2567522,44 грн.

Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про незаконність зазначених рішень відповідача з наступних підстав.

Як видно з матеріалів справи, між державним підприємством «Управління капітального будівництва», Головним управлінням МНС України в Волинській області та Товариством з обмеженою відповідальністю "Перша Волинська будівельна компанія" 21.03.2007 було укладено інвестиційний договір про будівництво житлового будинку за №03.

Згідно підпунктів 1,5 і 1,7 пункту 1 вказаного договору фінансування будівництва об`єкту, здійснюється Інвестором-Генпідрядником (ТзОВ «Перша Волинська будівельна компанія») у повному обсязі у формі капітальних вкладень та джерело капітальних вкладень визначається Інвестором-Генпідрядником на власний розсуд у відповідності з чинним законодавством України і може включати в себе власні та залучені кошти, інвестиції.

Пунктом 3 даного інвестиційного договору ТзОВ "Перша Волинська Будівельна компанія" надає ДП "Управління капітального будівництва" довідки про вартість виконаних робіт по формі КБ-3, актів виконаних робіт по формі КБ-2в, а також актів проведення скритих робіт, монтажу обладнання, що свідчать про обсяги виконаних будівельних робіт та їх вартість.

Додатковою угодою №1 від 22.03. 2007 до інвестиційного договору про будівництво житлового будинку №03 від 21.03.2007, зокрема підпунктом 2.1.1 пункту 1встановлено, що ДП «Управління капітального будівництва» отримує у власність 11% житла від загальної житлової площі завершеного будівництвом об`єкту, які в подальшому мають бути передані ГУ МНС України у Волинській області для забезпечення житлом особового складу та інших осіб у встановленому законом порядку.

На виконання інвестиційного договору від 21.03. 2007 ТзОВ «Перша Волинська Будівельна компанія» 31.08.2007 було укладено із ВАТ «Селянський комерційний банк "Дністер"" договір про будівництво житлового будинку за №020/Ф.

Згідно договору №020/Ф від 31.08.2007 - «Довіритель» (фізичні, юридичні особи) довіряє Управителю (ВАТ Селянський комерційний банк «Дністер») здійснювати фінансування будівництва об`єкта 80-ти квартирного 5- ти поверхового будинку за адресою: м. Луцьк , вул. Чернишевського, 114-а , за рахунок коштів, наданих йому на правах довірчої власності довірителями ФФБ. «Забудовником» по Договору виступає ТзОВ "Перша Волинська будівельна компанія".

На виконання вищевказаних договорів позивач в якості забудовника у 2007-2008 роках здійснював будівництво житлового будинку шляхом залучення Генпідрядника - ТОВ "Західекспертспецбуд". Генпідрядником виконувались та передавались виконані роботи "Забудовнику" згідно відповідних Актів форми КБ-2, та КБ-3. Оплата "Забудовником" "Генпідряднику" проводилась за рахунок коштів, що надходили від Фонду фінансування будівництва.

1 листопада 2007 року між ТзОВ «Перша Волинська Будівельна компанія» та ТзОВ «Будімекс Україна» укладено агентський договір. Згідно п. 2.2.1 агентського договору ТзОВ «Будімекс Україна» взяло на себе зобов`язання щодо пошуку осіб для залучення грошових коштів для будівництва об`єкту нерухомості, який знаходиться за адресою м.Луцьк, вул.Чернишевського, 114-а, ТзОВ «Будімекс Україна» за надані послуги виставляло Акт здачі-прийняття робіт, де вказувшюсь, яку суму грошових коштів було залучено для будівництва об`єкта нерухомості. Акти підписувалися двома сторонами.

ТзОВ "Будімекс Україна" за результатами наданих послуг оформлювало акти здачі-прийняття робіт, де вказувалось, яку суму грошових коштів було залучено для будівництва об`єкта нерухомості. Акти підписувалися двома сторонами.

Кошти від фізичних осіб, які були залучені ТзОВ «Будімекс Україна» поступали на розрахунковий рахунок Управителя ФФБ (ВАТ Селянський комерційний банк "Дністер") згідно договору №020/Ф про будівництво житлового будинку від 31.08.2007, а потім перераховувалися загальною сумою на розрахунковий рахунок ТзОВ "Перша Волинська будівельна компанія".

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94-ВР від 28.12.1994 (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) валові витрати виробництва та обігу, це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 та підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 цього Закону визначено, що до складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті. Не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг) (підпункт 11.2 статті 11 Закону).

Згідно з пунктом 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий доход - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Відповідно до підпункту 4.1.1 пункту 4.1 Закону № 334/94-ВР валовий дохід включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів, деривативів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону).

Підпунктом 11.3.1 пункту 11.3 Закону № 334/94-ВР встановлено, що датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Як було зазначено, відповідач вважає, що позивачем у порушення пп. 4.1.1 п. 4.1, п. 4.1. ст. 4, пп.11.3.1. п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових доходів не відносились грошові кошти в сумі 7730469,77 грн, отримані від Фонду фінансування будівництва виду А 80-ти квартирного 5-ти поверхового будинку за адресою: м. Луцьк, вул. Чернишевського, 114-а, які надходили на банківський рахунок товариства згідно договору №020/Ф від 31.08.2007 року «Про будівництво житлового будинку". Також ТзОВ «Перша Волинська будівельна компанія» на порушення п. 4.1. ст. 4, пп. 7.3.1 п.7.3 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» до обсягу поставок не віднесено грошові кошти в сумі 7730469,77 грн, отримані від Фонду фінансування будівництва виду А 80-ти квартирного 5-ти поверхового будинку за адресою: м. Луцьк, вул. Чернишевського, 114-а , в результаті чого занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1546093,55 грн.

Згідно зі статтею 2 Закону України «Про фінансово-кредитні механізми і управління майном при будівництві житла та операціях з нерухомістю» від 19.06.2003 № 978-IV (далі - Закон № 978-IV) фонд фінансування будівництва (далі - ФФБ) - кошти, передані управителю ФФБ в управління, які використані чи будуть використані управителем у майбутньому на умовах Правил фонду та договорів про участь у ФФБ.

У свою чергу, управитель - фінансова установа, яка від свого імені діє в інтересах установників управління майном і здійснює управління залученими коштами згідно із законодавством, Правилами фонду та отримала в установленому порядку дозвіл/ліцензію.

Управитель фонду на праві довірчої власності здійснює управління фондом та для досягнення мети управління майном, визначеної установниками цього фонду, перераховує частину отриманих коштів на фінансування будівництва. Решта коштів залишається в управлінні управителя відповідно до Правил фонду. Вільні кошти на поточних рахунках фонду, які тимчасово не передані на фінансування будівництва, банк-управитель має право використовувати при здійсненні банківських операцій. При цьому банк-управитель несе відповідальність за їх збереження власними коштами. За перерахування коштів на фінансування будівництва управитель отримує винагороду (статті 7 та 21 Закону № 978-IV).

Статтею 4 Закону № 978-IV передбачено, що управителем може бути фінансова установа. Забудовником може бути особа, яка згідно із законодавством має право на виконання функцій замовника будівництва для спорудження об`єктів будівництва та уклала договір з управителем.

Статтями 9, 10 цього Закону передбачені вимоги укладення договору управителя із забудовником та особливості забезпечення виконання зобов`язань забудовника за договором перед управителем фонду.

Відповідно до статті 1041 Цивільного кодексу України управитель може доручити іншій особі (замісникові) вчинити від його імені дії, необхідні для управління майном, якщо це передбачено договором управління майном або цього вимагають інтереси установника управління або вигодонабувача у разі неможливості отримати в розумний строк відповідні вказівки установника управління. Управитель відповідає за дії обраного ним замісника, як за свої власні.

Тому, якщо положення договору між банком-управителем та забудовником відповідають ключовим критеріям, передбачені главами 68, 69 Цивільного кодексу України, та мають усі базові елементи, характерні для договору доручення/комісії, то використання платником податків спеціальних режимів оподаткування операцій, передбачених підпунктом 7.9.1 пункту 7.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» і пунктом 4.7 пункту 4.7 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», про що було зазначено у висновку експертизи, може бути виправданим.

Встановлення цих обставин має значення для правильного вирішення справи, оскільки відповідно до положень абзацу 4 підпункту 7.9.1 пункту 7.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) з урахуванням особливостей, встановлених цим Законом, не включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, залучені платником податку у зв`язку з залученням платником податку майна на підставі договору концесії, комісії, консигнації, довірчого управління, схову (відповідального зберігання), а також згідно з іншими цивільно-правовими договорами, що не передбачають передачу права власності на таке майно, з урахуванням положень підпункту 7.9.6 цього пункту.

Аналізуючи характер та зміст договору про будівництво житлового будинку № 020/Ф від 31.08. 2007 у контексті та у сукупності з інвестиційним договором про будівництво житлового будинку № 03 від 21.03.2007, договором доручення з відкладальною умовою від 31.08.2007 , договором генерального підряду на виконання будівельних робіт від 15.05.2007 , агентським договором від 01.11.2007, слід прийти до висновку, що ТзОВ «Перша Волинська будівельна компанія», як забудовник за договором про будівництво житлового будинку №020/Ф від 31.08.2007, будівництвом не займалася, а здійснювала організаційні функції при будівництві об`єкта.

Так, ТзОВ «Перша Волинська будівельна компанія», як організатор будівництва, одержувала від управителя ФФБ - ВАТ «Селянський комерційний банк «Дністер» кошти, які йому доручено витрачати винятково на організацію будівництва об`єкта - 80-ти квартирного 5-ти поверхового будинку по вул . Чернишевського , 114-а у м . Луцьку . Гроші виділялися на підставі договору, який не передбачав передачі права власності на готовий об`єкт (квартиру) від забудовника до учасника ФФБ (власника квартири), який ще до закінчення будівництва вже мав майнові права на цю квартиру.

Забудовник (ТзОВ «Перша Волинська будівельна компанія»), враховуючи положення договору про будівництво житлового будинку № 020/Ф від 31.08.2007 щодо зобов`язання передати Управителю майнові права на об`єкт інвестування (підпункт 9.4.1. пункту 9 договору), обов`язок отримати правовстановлюючі документи на квартири та передати їх Довірителям тощо, не ставала власником об`єктів інвестування і мала зобов`язання передати їх у власність Довірителям Управителя.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позивач не отримував у власність об`єкт будівництва , а кошти які надходили на його рахунок спрямовувалися на виконання договору щодо організації будівництва.

Отже мало місце доручення на організацію будівництва житлового будинку.

Забудовник за договором про будівництво житлового будинку № 020 /Ф від 31.08. 2007 фактично надавав послуги по організації будівництва, вчиняючи при цьому необхідні правочини від свого імені, але за рахунок та в інтересах довірителів фонду фінансування будівництва.

Главами 68, 69 ЦК України визначено поняття договору доручення та договору комісії, наведено зміст цих договорів, умови, права сторін, порядок їх виконання тощо.

Так, відповідно до статті 1000 ЦК України за договором доручення одна сторона (повірений) зобов`язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов`язки довірителя. Договором доручення може бути встановлено виключне право повіреного на вчинення від імені та за рахунок довірителя всіх або частини юридичних дій, передбачених договором. У договорі можуть бути встановлені строк дії такого доручення та (або) територія, у межах якої є чинним виключне право повіреного.

Згідно статті 1011 ЦК України за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

Аналіз змісту та правової природи договору про будівництво житлового будинку №020/Ф від 31.08. 2007, укладеного між ТзОВ «Перша Волинська будівельна компанія» (Забудовником) та ВАТ «Селянський комерційний банк «Дністер» (Управителем), свідчать про те, що основні положення цього договору відповідають ключовим критеріям, передбаченим як главою 68 ЦК України, так і главою 69 ЦК України, та мають усі базові елементи, характерні для договору доручення та договору комісії.

Згідно положень частини першої статті 628 ЦК України зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов`язковими відповідно до актів цивільного законодавства.

Разом з тим, згідно частини другої статті 628 ЦК України, сторони мають право укласти договір, в якому містяться елементи різних договорів (змішаний договір). До відносин сторін у змішаному договорі застосовуються у відповідних частинах положення актів цивільного законодавства про договори, елементи яких містяться у змішаному договорі, якщо інше не встановлено договором або не випливає із суті змішаного договору.

Відповідно до положень абзацу 4 підпункту 7.9.1 пункту 7.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) з урахуванням особливостей, встановлених цим Законом, не включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, залучені платником податку у зв`язку з залученням платником податку майна на підставі договору концесії, комісії, консигнації, довірчого управління, схову (відповідального зберігання), а також згідно з іншими цивільно-правовими договорами, що не передбачають передачі права власності на таке майно, з урахуванням положень підпункту 7.9.6 цього пункту.

Абзацом 2 пункту 4.7 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що у випадках коли платник податку здійснює діяльність з поставки товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого платника податку (далі - комісіонера) здійснювати поставку товарів від імені та за дорученням іншої особи (далі - комітента) без передання права власності на такі товари, базою оподаткування є продажна вартість цих товарів, визначена у порядку, встановленому цим Законом. Датою збільшення податкових зобов`язань комісіонера є дата, визначена за правилами, встановленими пунктом 7.3 цього Закону, а датою збільшення суми податкового кредиту комісіонера є дата перерахування коштів на користь комітента або поставки останньому інших видів компенсації вартості зазначених товарів. При цьому датою збільшення податкових зобов`язань комітента є дата отримання коштів або інших видів компенсації вартості товарів від комісіонера.

Таким чином, договір між ТзОВ «Перша Волинська будівельна компанія» (Забудовником) та ВАТ «Селянський комерційний банк «Дністер» (Управителем) є змішаним договором у розумінні частини другої статті 628 ЦК України, оскільки містить елементи різних договорів.

Положення цього договору відповідають ключовим критеріям, що передбачені главами 68, 69 ЦК України, та мають усі базові елементи, характерні для договору доручення та договору комісії, а тому використання позивачем - платником податків спеціальних режимів оподаткування операцій, передбачених підпунктом 7.9.1 пункту 7.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» і пунктом 4.7 пункту 4.7 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість», є правомірним та виправданим.

Також апеляційний суд зазначає, що згідно листа Державної фіскальної служби від 12 грудня 2017 року №2938/6/99-99-15-02-02-15/ ІПК було роз`яснено, що у випадку, коли Товариство у процесу будівництва до оформлення права власності на новозбудоване житло, згідно з укладеними попередніми договорами з покупцями -фізичними особами, отримує забезпечувальні платежі, операції з перерахунку таких платежів покупцями - фізичними особами на рахунок Товариства не змінюють базу оподаткування Товариства.

Отже, оскільки позивач отримував кошти на організацію будівництва, ці кошти були перераховані за рахунок внесених платежів покупцями -фізичними особами, підстав для донарахування податку на прибуток та податку на додану вартість немає.

Доводи апелянта про безпідставне віднесення до податкового кредиту коштів, які були сплачені за виконання агентського договору апеляційний суд відхиляє з таких підстав.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Відповідно до підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 зазначеного Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Слід зазначити, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованих валових витрат та податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний дохід на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.

Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.

Як видно з матеріалів справи, ТОВ «Будімекс Україна» на виконання умов договору від 1 листопада 2007 року здійснювало пошук покупців нерухомості і залучало кошти від фізичних осіб.

На підтвердження виконання таких робіт було складено відповідні акти, в яких зафіксовано розмір залучених коштів.

Також до акту здачі-прийняття робіт було додано додаток №2, в якому зазначено перелік (поіменний) осіб, що стали інвесторами по об`єкту будівництва за адресою: м. Луцьк, вул. Чернишевського, 114а.

При цьому у матеріалах справи наявні копії Свідоцтв про участь громадян у Фонді фінансування будівництва, що були видані ВАТ «Селянський комерційний банк «Дністер», який фактично акумулював залучені грошові кошти (том 1 а.с. 11 - 51).

Отже, суд вважає доведеним факт надання обумовлених послуг ТОВ «Будімекс Україна» і відповідно відповідач не довів правомірності виключення сплачених позивачем коштів з податкового кредиту.

При вирішенні справи, судом першої інстанції також правомірно враховано висновок судово-економічної експертизи №0413 від 30.10.2009, згідно з яким заниження валового доходу на 7730497,77 грн та податкових зобов`язань по податку на додану вартість на суму 1546093,55 грн ТзОВ «Перша Волинська будівельна компанія» за період з 02.02.2007 по 30.06.2008 нормативно та документально не підтверджується (том 1 а.с. 196).

Такий висновок не суперечить матеріалам справи і є логічно обґрунтованим.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

За таких обставин, колегія суддів дійшла до висновку про те, що суд першої інстанції вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, при цьому судом були повно і всебічно з`ясовані обставини в адміністративній справі з наданням оцінки аргументам учасників справи, а доводи апеляційної скарги їх не спростовують.

Враховуючи, що апеляційний суд залишає в силі рішення суду першої інстанції, то в силу вимог частини шостої статті 139 КАС України судові витрати новому розподілу не підлягають.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст.ст. 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 червня 2019 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя О. О. Большакова
судді М. П. Кушнерик
А. Р. Курилець
Повний текст складено 18 листопада 2019 року