Справа № 826/8844/18
Суддя: Сорочко Євген Олександрович
Дата ухвалення: 2019-11-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 826/8844/18 Суддя (судді) суду 1-ї інст.:
ПОСТАНОВА

Іменем України

14 листопада 2019 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Сорочка Є.О.,

суддів Єгорової Н.М.,

Федотова І.В.,

за участю секретаря с/з Грисюк Г.Г.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 червня 2019 року у справі за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства "Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Норіс" до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України №1883/6/99-99-13-02-03-15/ІПК від 19.03.2018.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 червня 2019 року позов задоволено.

Відповідач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову, оскільки вважає, що висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що оскаржувана податкова консультація є правомірною. Також скаржник наголошує на тому, що податкова консультація не є рішенням суб`єкта владних повноважень, яке може бути оскаржене до суду.

Позивач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.

Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що ПАТ «Закритий недеверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Норіс» звернулось до Державної фіскальної служби України з заявою про надання письмової індивідуальної податкової консультації, в якій просив підтвердити чи спростувати твердження позивача «Чи підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором дохід, отриманий платником податку від продажу:

- земельної ділянки кадастровий номер якої - :01:014:0178 , з цільовим призначенням « 03.07. Для будівництва та обслуговування будівель торгівлі», яку було набуто у власність безоплатно в процесі приватизації, з дотриманням норми безоплатної передачі пункту «б» частини першої статті 121 Земельного кодексу України (далі - ЗК), з цільовим призначенням - для ведення особистого селянського господарства, за умови перебування такої земельної ділянки у власності платника податку понад три роки та отримання доходу від продажу об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 статті 172 Податкового кодексу України (далі - ПК), вперше протягом звітного податкового року;

- земельної ділянки кадастровий номер якої - :01:014:0179 , з цільовим призначенням « 03.07. Для будівництва та обслуговування будівель торгівлі», яку було набуто у власність безоплатно в процесі приватизації, з дотриманням норми безоплатної передачі пункту «б» частини першої статті 121 ЗК, з цільовим призначенням - для ведення особистого селянського господарства, за умови перебування такої земельної ділянки у власності платника податку понад три роки та отримання доходу від продажу об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 статті 172 ПК, вперше протягом звітного податкового року».

Позивач 26 квітня 2018 року отримав поштою від відповідача індивідуальну податкову консультацію щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором доходів, отриманих фізичними особами від продажу земельних ділянок №1883/6/99-99-13-02-03-15/іпк від 19.03.2018 року, в якій зазначено, що згідно з пунктуом 172.1 статті 172 ПК, відповідно до статті 121 ЗК встановлено, що отриманий фізичними особами-платниками податку від продажу земельних ділянок за кадастровими номерами :01:014:0178, :01:014:0179 з цільовим призначенням - для комерційного призначення підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Не погодившись з такою податковою консультацією, позивач звернувся до суду з позовом.

Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про те, що ПК чітко врегульовано правовий статус податкової консультації, як акта індивідуальної дії, який, з огляду на вищенаведену норму процесуального законодавства може бути предметом судового оскарження в порядку адміністративного судочинства. Суд також вказав, що у спірних правовідносинах відповідач фактично не надав консультацію на поставлене запитання позивача.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.

Відповідно до підпункту 19-1.1.28 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК з-поміж функцій контролюючих органів визначено надання індивідуальних податкових консультацій з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого, покладено на контролюючі органи.

За визначенням підпункту 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 ПК індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Відповідно до положень статті 52 ПК за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Згідно з пунктом 53.1 статті 53 ПК не може бути притягнуто до відповідальності, включаючи фінансової (штрафні санкції та/або пеня), платника податків (податкового агента та/або його посадову особу), який діяв відповідно до індивідуальної податкової консультації, наданої йому у письмовій формі, а також узагальнюючої податкової консультації, за діяння, що містить ознаки податкового правопорушення, зокрема на підставі того, що у подальшому така податкова консультація була змінена або скасована.

Як визначено пунктом 53.2 статті 53 ПК платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Отже індивідуальна податкова консультація (допомога контролюючого органу) надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому така консультація надана. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування.

Метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.

Платник податків має право звертатись до суду про оскарження акту ненормативного характеру - податкової консультації. Підставою для визнання податкової консультації недійсною є її суперечність правовим нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Таким чином, доводи скаржника про те, що податкова консультація не підлягає судовому оскарженню суперечать наведеним вище нормам ПК, якими прямо передбачено право платника податків на оскарження до суду податкової консультації як акту індивідуальної дії.

Виходячи із змісту положень наведених вище норм ПК, обов`язковими складовими письмової податкової консультації є: опис питань, що порушуються платником податків; обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Як вбачається з наявної в матеріалах справи копії оскаржуваної податкової консультації, відповідач навів правові норми, які регулюють спірні правовідносини, вхідні дані щодо спірних земельних ділянок, які були наведені позивачем у зверненні, висновки щодо застосування норм податкового законодавства з урахуванням цих даних, а також надав чітку відповідь на поставлене позивачем питання щодо практичного застосування норм законодавства щодо оподаткування операцій з відчуження земельних ділянок.

Таким чином, помилковими є мовити суду першої інстанції про фактичне ненадання відповідачем консультації на поставлені запитання позивача.

Щодо суті постановленого позивачем та вирішеного у спірній податковій консультації питання, суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Відповідно до пункту 163.1.1 статті 163 ПК об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу (пункт 164.2.20 статті 164 ПК).

За змістом пункту 165.1.40 статті 165 ПК до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються <…> сума доходу, отриманого таким платником податку внаслідок відчуження <…> земельних часток (паїв) за нормами безоплатної передачі, визначеними статтею 121 Земельного кодексу України залежно від їх призначення <…>.

Згідно пункту 172.1 статті 172 ПК дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року <…> земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121 Земельного кодексу України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.

Статтею 121 ЗК визначено норми (граничні розміри) безоплатної передачі земельних ділянок громадянам для ведення фермерського господарства, для ведення особистого селянського господарства, для ведення садівництва, для будівництва і обслуговування жилого будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка) у селах, для індивідуального дачного будівництва, для будівництва індивідуальних гаражів.

Відповідно до пункту 172.2 статті 172 ПК дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу.

Згідно пункту 167.2 статті 167 ПК ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених цим розділом.

Пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлено військовий збір, ставка якого становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування -доходів, визначених статтею 163 цього Кодексу.

Отже, за загальним правилом, дохід від продажу земельної ділянки підлягає оподаткуванню. Проте, нормами ПК визначено також і випадки, коли такий дохід не включається до оподатковуваного доходу платника та, відповідно, не оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.

Так, згадані норми ПК звільняють фізичну особу від продажу (відчуження) земельної ділянки, площа якої залежно від її призначення не перевищує визначені у статті 121 ЗК розміри.

У світлі викладеного, колегія суддів відмічає, що положення пункту 172.1 статті 172 ПК відсилають до статті 121 ЗК виключно для цілей визначення розміру земельної ділянки, відчуження якої не підлягає оподаткуванню. Відсилка до статті 121 ЗК не стосується визначення підстав набуття земельної ділянки, що відчужується у власність.

Конструкція пункту 172.1 статті 172 ПК свідчить, що визначення розміру земельної ділянки «залежно від її призначення» стосується саме земельної ділянки, що відчужується, тобто призначення такої земельної ділянки слід враховувати станом на час такого відчуження, а не на час її безоплатного отримання продавцем в порядку статті 121 ЗК.

Отже, звільнення від оподаткування згідно пункту 172.1 статті 172 ПК стосується виключно земельних ділянок, призначення та розмір яких станом на час їх продажу (обміну) відповідали нормам статті 121 ЗК, при цьому призначення таких земельних ділянок станом на час їх безоплатного отримання (набуття у власність) продавцем, для цілей застосування пункту 172.1 статті 172 ПК значення не має.

Таким чином, помилковим є тлумачення позивачем пункту 172.1 статті 172 ПК як такого, що звільняє від оподаткування дохід від продажу земельної ділянки, що отримана безоплатно в порядку статті 121 ЗК та цільове призначення якої в подальшому було змінене.

Як зазначалося, позивач у своєму зверненні просив надати роз`яснення практичного засування пункту 172.1 статті 172 ПК з урахуванням статті 121 ЗК щодо оподаткування доходу, отриманого від продажу земельних ділянок, отриманих безоплатно для ведення особистого селянського господарства, цільове призначення яких на час звернення змінилося на «Для будівництва та обслуговування будівель торгівлі».

Оскільки, стаття 121 ЗК не визначає норм безоплатної передачі земельних ділянок громадянам для будівництва та обслуговування будівель торгівлі, то положення пункту 172.1 статті 172 ПК не можуть бути застосовані до доходу, отриманого від продажу таких ділянок, а тому відповідач надав належну відповідь у податковій консультації щодо необхідності оподаткування зазначеного доходу податком на додану вартість та військовим збором.

Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв помилкове рішення про задоволення позову.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).

Відповідно до пункту другого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За змістом частини першої статті 317 КАС підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Оскільки висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, то оскаржуване судове рішення підлягає скасуванню, а позов залишенню без задоволення.

Керуючись статтями 34, 243, 311, 317, 321, 325, 328, 329, 331 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України задовольнити.

Скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 червня 2019 року та ухвалити нове судове рішення, яким позов Публічного акціонерного товариства "Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Норіс" до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації залишити без задоволення.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у випадках, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. В інших випадках постанова не підлягає касаційному оскарженню.

Суддя-доповідач Є.О. Сорочко

Суддя Н.М. Єгорова

Суддя І.В. Федотов