Справа № 140/2634/19
Суддя: Андрусенко Оксана Орестівна
Дата ухвалення: 2019-11-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 листопада 2019 року ЛуцькСправа № 140/2634/19

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Андрусенко О. О.,

при секретарі судового засідання Савчук О. І.,

за участю представника позивача Таргонія П. В.,

представника відповідачів Федорчук І. Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Дочірнього підприємства «АРТ-ГОР Україна» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Дочірнє підприємство «АРТ-ГОР Україна» (далі ДП «АРТ-ГОР Україна», позивач) звернулося в суд з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі ГУ ДФС у Волинській області), Державної фіскальної служби України (далі ДФС України) у якому, з урахуванням заяви про зміну предмета позову, просило визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оформлене протоколом від 17.05.2019 року №47 в частині внесення Дочірнього підприємства «АРТ-ГОР Україна» до переліку ризикових платників податків та рішення, оформлене протоколом від 11.09.2019 року №10 в частині внесення Дочірнього підприємства «АРТ-ГОР Україна» до переліку ризикових платників податків та зобов`язати виключити позивача з переліку ризикових платників податків; визнати протиправними дії Державної фіскальної служби України щодо зупинення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних наступних податкових накладних: ПН №3 від 03.01.2019 року, ПН №34 від 05.12.2018 року, ПН №35 від 14.12.2018 року, ПН №40 від 07.12.2018 року, ПН №42 від 14.12.2018 року, ПН №43 від 19.12.2018 року, ПН №46 від 05.12.2018 року, ПН №47 від 28.12.2018 року, ПН №48 від 27.12.2018 року, ПН №49 від 21.12.2018 року, ПН №50 від 10.12.2018 року та зобов`язання зареєструвати зазначені накладні.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем на підтвердження деяких господарських операцій виписано ряд податкових накладних та здійснено спробу їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак ДП «АРТ-ГОР Україна» отримало квитанції про зупинення реєстрації даних накладних, у зв`язку з тим що, податкова накладна відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Разом з тим, позивач зазначає, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних відсутнє посилання на конкретний критерій ризиковості, яким відповідає ДП «АРТ-ГОР Україна», а лише зазначено посилання на підпункт 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, де вказано 7 критеріїв ризиковості без конкретизації яким саме з цих семи критеріїв і скільком з них відповідає ДП «АРТ-ГОР Україна». Таким чином, пропозиція надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної нівелюється відсутністю конкретних причин зупинення реєстрації, що є порушенням законного права позивача на захист своїх інтересів.

Крім того, позивач зазначає, що до відповідача було направлено два запити з проханням надати інформацію про причини віднесення ДП «АРТ-ГОР Україна» до категорії «ризикові», документи, рішення, проте відповідачем жодного документу надано не було.

Вказує, що єдиною інформацією отриманою від контролюючого органу є той факт, що ДП «АРТ-ГОР Україна» віднесено до переліку ризикових платників податків у зв`язку з наявною податковою інформацією, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником. Проте, контролюючим органом не наведено жодної конкретизації щодо такої інформації чи яких саме операцій це стосується, що позбавляє платника податків можливості та надання будь-яких пояснень з даного приводу та законного захисту своїх інтересів.

Також представник позивача зазначає, що критерії ризиковості, які використовуються як підстави для зупинення реєстрації податкових накладних, розраховані на неодноразове використання, визначають зміст прав та обов`язків платників податку на додану вартість, а тому підлягають обов`язковій державній реєстрації в Міністерстві юстиції України. У свою чергу за відсутності належним чином затвердженого компетентним органом і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України нормативно-правового акту жодні приписи щодо критеріїв зупинення реєстрації податкових накладних не можуть бути визнані обов`язковими для виконання будь-яким із платників податку, оскільки відповідні норми не можуть вважатися такими що набрали чинності. Таким чином, представник позивача вважає, що лист ДФС від 21.03.2018 року №959/99-99-07-18 щодо критеріїв ризиковості не може вважатися чинним нормативно-правовим актом.

З урахуванням вищевикладеного ДП «АРТ-ГОР Україна» вважає рішення комісії ГУ ДФС у Волинській області, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про внесення позивача до переліку ризикових платників податків, незаконними та такими, що підлягають скасуванню.

Ухвалою Волинського окружного суду від 02.09.2019 року клопотання ДП «АРТ-ГОР Україна» про забезпечення позову повернуто заявнику без розгляду.

Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 04.09.2019 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі, постановлено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) учасників справи.

Ухвалою суду від 04.09.2019 року клопотання позивача про забезпечення доказів повернуто заявнику без розгляду.

Ухвалою Волинського окружного суду від 09.09.2019 року клопотання ДП «АРТ-ГОР Україна» про забезпечення позову задоволено частково, зупинено дію рішення комісії Головного управління ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, оформленого протоколом від 17.05.2019 року № 47, в частині внесення до переліку ризикових платників податків Дочірнє підприємство «АРТ-ГОР Україна».

У відзиві на позовну заяву представник відповідачів не погоджується з доводами викладеними у позовній заяві, оскільки ДП «АРТ-ГОР Україна» внесено до переліку ризикових платників податків згідно протоколу від 17.05.2019 року №47 засідання комісії ГУ ДФС у Волинській області щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації у зв`язку із відповідністю підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме у зв`язку із наявною податковою інформацією, яка викладена у службовій записці від 10.05.2019 року №878/03-20-12-01-11, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником. Відповідно до наданої інформації станом на 07.05.2019 року залишок не реалізованих транспортних засобів за даними Єдиного реєстру податкових накладних складає 219 шт. Разом з тим, за даними Єдиного реєстру податкових накладних на адресу ДП «АРТ-ГОР Україна» не зареєстровані податкові накладні на оренду складських приміщень та стоянок, що ставить під сумнів наявність запасів, відображених у фінансових звітах платника. Вказує, що лише контрагентом ТОВ «Авто Вест Груп» зареєстровано податкові накладні на зберігання на митному складі окремих транспортних засобів.

Крім того, представник відповідача зазначає, що загальна кількість імпортованих ДП «АРТ-ГОР Україна» автотранспортних засобів (за період червень-грудень 2018 та січень 2019) не співвідносна з кількістю найманих працівників. Згідно поданих звітів 1-ДФ фізичні особи за цивільно-правовими угодами не залучались, згідно даних ЄРПН підприємство не понесло витрат із залучення третіх осіб до виконання послуг з переміщення автотранспортних засобів від постачальника до покупця.

Відповідач звертає увагу, що за звітні періоди декларування ПДВ травень-листопад 2018 року по ДП «АРТ-ГОР Україна» встановлено неправомірне складання податкових накладних з порушенням норм п. п. «а», «б» п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст.187, абзаців перших п.п. 201.1, 201.7, 201.10 ст.201 Податкового кодексу України. За результатами проведеного аналізу фінансової звітності за 2018 рік ДП «АРТ-ГОР Україна» встановлено ймовірне завищення сум витрат, значні залишки ТМЦ при відсутності інформації щодо оренди місць зберігання, та відсутності основних засобів, систематичний приріст дебіторської та кредиторської заборгованості. Враховуючи вищевикладене, представник відповідачів вважає, що включення ДП «АРТ-ГОР Україна» до переліку ризикових платників є обґрунтованим, згідно вимог викладених в Критеріях ризиковості платника податків та ризиковості здійснення операцій, затверджених в. о. Голови ДФС України 05.11.2018 року.

У свою чергу вказує, що квитанції про реєстрацію податкових накладних/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в єдиному реєстрі податкових накладних, містять повну інформацію щодо причини зупинення реєстрації податкових накладних.

Крім того, представник відповідачів зазначає, що інформація про відповідність платника податку критеріям ризиковості відображається в особистому кабінеті із зазначенням пункту таких критеріїв, а також дати внесення/виключення платника податку до/з переліку ризикових платників податків.

Також вважає безпідставними твердження позивача про те, що лист Державної фіскальної служби України від 21.03.2018 року №959/99-99-07-18 затверджено без дотримання регуляторних процедур, оскільки позивач не оскаржує їх порядок прийняття/затвердження, а тому вказане питання виходить за межі предмету доказування у справі. З наведених підстав представник відповідачів просила у задоволенні позову відмовити повністю.

Ухвалою суду від 18.09.2019 року у задоволенні заяви ГУ ДФС у Волинській області про роз`яснення судового рішення відмовлено.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 30.09.2019 року клопотання ДП «АРТ-ГОР Україна» про забезпечення позову задоволено частково, зупинено дію рішення комісії Головного управління ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, оформленого протоколом від 11.09.2019 року №10, в частині внесення до переліку ризикових платників податків Дочірнє підприємство «АРТ-ГОР Україна».

Ухвалою суду від 07.10.2019 року допущено заміну відповідачів у справі, а саме Головне управління ДФС у Волинській області замінено правонаступником Головним управлінням ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області), Державну фіскальну службу України Державною податковою службою України (далі ДПС України).

У свою чергу, ухвалою суду від 01.11.2019 року провадження у справі в частині позовних вимог про визнання протиправними дій Державної фіскальної служби України щодо зупинення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних наступних податкових накладних: ПН №3 від 03.01.2019 року, ПН №34 від 05.12.2018 року, ПН №35 від 14.12.2018 року, ПН №40 від 07.12.2018 року, ПН №42 від 14.12.2018 року, ПН №43 від 19.12.2018 року, ПН №46 від 05.12.2018 року, ПН №47 від 28.12.2018 року, ПН №48 від 27.12.2018 року, ПН №49 від 21.12.2018 року, ПН №50 від 10.12.2018 року та зобов`язання зареєструвати зазначені накладні закрито.

У додаткових поясненнях представник відповідачів зазначив, що ДП «АРТ-ГОР Україна» внесено до переліку ризикових платників податків згідно протоколу від 11.09.2019 року №10 засідання комісії Головного управління ДФС у Волинській області щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації у зв`язку із відповідністю підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку зареєстрованих в Державній фіскальній службі України за №1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019 року, а саме у зв`язку із наявною податковою інформацією, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником, яка викладена у службовій записці від 11.09.2019 року №1119/03-20-06-03-09. Вказує, що ДП «АРТ-ГОР Україна» в період з 18.05.2019 року по 10.09.2019 року подано на реєстрацію в ЄРПН 18 податкових накладних із датою виписки грудень 2018 - січень 2019 року. Реєстрація зазначених податкових накладних в ЄРПН була зупинена, у зв`язку із відповідністю вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку. В подальшому ДП «АРТ-ГОР Україна» подано пояснення та підтверджуючі документи на реєстрацію 7 зупинених податкових накладних. У інших 11 податкових накладних зазначені запчастини, які імпортувалися згідно МД від 23.10.2018 року та 6 транспортних засобів, з яких лише по 2 транспортних засобах (автобус та навантажувач) наявні митні декларації із імпорту. Щодо решти транспортних засобів згідно ІС «Податковий блок» та ЄДРПН відсутня інформація щодо їх імпорту або придбання по ДП «АРТ-ГОР Україна». На думку представника відповідачів, зазначене свідчить про ймовірність ризиковості здійснення господарських операцій ДП «АРТ-ГОР Україна», які зазначені у поданих на реєстрацію податкових накладних протягом 18.05.2019 року - 10.09.2019 року, у зв`язку з чим комісією ГУ ДФС у Волинській області прийнято рішення про включення до переліку ризикових платників податків ДП «АРТ-ГОР Україна».

У судовому засіданні представник позивача позов підтримав з підстав, викладених у позовній заяві, позовні вимоги просив задовольнити. У свою чергу представник відповідачів просила відмовити у задоволенні позовних вимог із підстав, викладених у відзиві на позовну заяву та додаткових поясненнях.

Суд, заслухавши усні пояснення представників сторін, дослідивши доводи сторін, викладені у заявах по суті справи, та письмові докази, встановив такі обставини.

Судом встановлено, що відповідно до витягу з протоколу засідання комісії ГУ ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 17.05.2019 року №47, ДП «АРТ-ГОР Україна» включено до переліку ризикових платників податків ІС «Податковий блок», відповідно до абзацу 7 підпункту 1.6 пункту 1 (наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником) листа ДФС України від 05.11.2018 року №4065/99-99-07-05-04-18 критеріїв ризиковості платника податку (а.с.104).

Представник позивача звернувся до відповідача з адвокатським запитом, на який отримав відповідь, що ДП «АРТ-ГОР Україна» було внесено до переліку ризикових платників податків згідно рішення комісії ГУ ДФС у Волинській області щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації у зв`язку із відповідністю абзацу 7 підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, затверджених ДФС України 05.11.2018 року, а саме у зв`язку із наявною податковою інформацією, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником. Крім того, відповідач повідомив, що запитувані підтверджуючі документи є внутрівідомчою службовою кореспонденцією, які пов`язані з прийняттям в ході службової діяльності ДФС управлінських рішень і передують їх прийняттю. Також зазначив, що окремі документи містять ряд відомостей про платників податків та їх безпосередню діяльність, які не підлягають розголошенню посадовими особами контролюючого органу, без попередньої письмової згоди на це суб`єктів господарювання (а.с.87-88).

Як встановлено в судовому засіданні включення ДП «АРТ-ГОР Україна» до переліку ризикових платників податків відбулося на підставі службової записки начальника управління податків і зборів з юридичних осіб від 10.05.2019 року №878/03-20-12-01-11 (а.с.105-106).

Крім того, відповідно до витягу з протоколу засідання комісії ГУ ДПС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 11.09.2019 року №10, ДП «АРТ-ГОР Україна» включено до переліку ризикових платників податків ІТС «Податковий блок» відповідно до абзацу 6 підпункту 1.6 пункту 1 критеріїв ризиковості платника, зареєстрованих в ДФС за №1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019 року (а.с.159).

Судом встановлено, що включення ДП «АРТ-ГОР Україна» до переліку ризикових платників податків відбулося на підставі службової записки начальника управління моніторингу ризикових операцій та доходів від 11.09.2019 року №1119/03-20-06-03-09 (а.с.160).

Вважаючи вищезазначені рішення в частині включення ДП «АРТ-ГОР Україна» до переліку ризикових платників податків протиправними, позивач звернувся до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 201 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Як зазначено у пункті 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року №117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій регіонального рівня, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Організаційні та процедурні засади діяльності комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - комісії контролюючих органів), а також права та обов`язки її членів визначає Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до пунктів 2, 3 Порядку роботи комісій комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Комісія контролюючого органу діє в межах повноважень, визначених у Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 6 Порядку взаємодії Комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, структурних підрозділів ДФС та головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС, затверджений наказом Державної фіскальної служби України від 03.08.2018 року №523 (далі Порядок №523), комісіями регіонального рівня здійснюється, зокрема, розгляд питань щодо внесення/виключення платників податку до (з) переліку ризикових платників податків згідно з пунктом 1.6 Критеріїв ризиковості платника податку, які затверджено Державною фіскальною службою України та погоджено з Міністерством фінансів України (далі - Критерії).

Засідання комісій регіонального рівня щодо розгляду питань про внесення/виключення платників податку до (з) переліку ризикових платників податків проводиться згідно з Порядком роботи комісії (пункт 7 Порядку №523).

Відповідно до пунктів 8, 9 Порядку №523 до протоколу засідання комісій регіонального рівня обов`язково додаються: перелік платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 Критеріїв; матеріали, на підставі яких платників податків внесено до переліку ризикових платників податків; інша інформація, що розглядається комісіями регіонального рівня. Інформація щодо внесення/виключення платників податку до (з) переліку ризикових платників податків згідно з пунктом 1.6 Критеріїв вноситься секретарями комісій регіонального рівня до АІС «Податковий блок».

При цьому прийняття рішення у формі окремого документа чинним законодавством не передбачено, у зв`язку з чим суд зазначає, що протокол є формою рішення суб`єкта владних повноважень.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За змістом пунктів 5-7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з пунктом 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Виходячи з приписів цих Порядків, платники податків можуть бути віднесені до переліку ризикових платників податків на підставі протокольно прийнятих рішень комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, при цьому, включення платника податків до переліку ризикових платників податків тягне за собою правові наслідки у вигляді зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань.

За таких обставин не можуть прийматися до уваги твердження представника відповідачів про те, що внесення платника податків до переліку ризикових платників є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, яка сама по собі не створює для платника жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжує для нього обов`язкових юридичних наслідків та не створює жодних перешкод для діяльності платника податку. Оскаржувані рішення, оформлені протоколами від 17.05.2019 року №47 та від 11.09.2019 року №10, в частині внесення до переліку ризикових платників податків ДП «АРТ-ГОР Україна» впливають на конкретні права на інтереси позивача.

Необхідно звернути увагу, що пунктом 9 Положення про Державну фіскальну службу України, яке затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2014 року №236, встановлено, що Державна фіскальна служба України в межах повноважень, передбачених законом, на основі і на виконання Конституції та законів України, актів Президента України та постанов Верховної Ради України, прийнятих відповідно до Конституції та законів України, актів Кабінету Міністрів України, наказів Мінфіну видає накази організаційно-розпорядчого характеру, організовує і контролює їх виконання.

Отже, акти організаційно-розпорядчого характеру Державної фіскальної служби України на виконання актів Кабінету Міністрів України видаються у формі наказів.

У свою чергу Критерії ризиковості платника податку, затверджені в.о. Голови Державної фіскальної служби України 05.11.2018 року та в.о. Голови Державної фіскальної служби України 07.08.2019 року (розповсюджені у формі листа).

Згідно із абзацу 6 підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку від 05.11.2018 року платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо: комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Відповідно до абзацу 6 підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку від 07.08.2019 року платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо: комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній / розрахунку коригування.

Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв.

Відповідність платника податку Критеріям ризиковості платників податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв.

Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

Якщо платник податків, якого внесено до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації.

У разі якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пункті 1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.

Інформація про внесення/виключення платника податку до/з переліку ризикових платників податків, відповідно до пунктів 1.1-1.6 цих Критеріїв, стає доступною платнику в Електронному кабінеті.

Однак, суд звертає увагу, що фіскальним органом у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних (а.с.19-51) не зазначено конкретного та чіткого критерію ризиковості платника податку, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, на підставі якого здійснено зупинення реєстрації податкових накладних. Дані квитанції містять посилання лише на підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, однак суд звертає увагу, що даний підпункт містить сім абзаців.

Крім того, на момент прийняття оскаржуваних рішень Критерії ризиковості платників податків від 05.11.2018 року та від 07.08.2019 року існують виключно у вигляді листів Державної фіскальної служби України та не затверджені будь-яким наказом Державної фіскальної служби України, не погоджено з Міністерством фінансів України, що суперечить вимогам пункту 10 Порядку №117.

Крім того, відповідно до Указу Президента України від 03.10.1992 року №493/92 «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів Міністерств та інших органів виконавчої влади» передбачено, що з 1 січня 1993 року нормативно-правові акти, які видаються міністерствами, іншими органами виконавчої влади, органами господарського управління та контролю і які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер, підлягають державній реєстрації.

З огляду на відсутність державної реєстрації вказані листи не можуть вважатись актом управління довгострокового та неодноразового застосування, який встановлює, змінює або припиняє загальні правила регулювання однотипних відносин щодо широкого кола осіб, а тому має виключно інформативно-рекомендаційний характер.

При розгляді справи суд враховує висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 02.04.2019 року по справі №822/1878/18, зокрема що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Як уже було встановлено судом, протоколами комісії ГУ ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 17.05.2019 року №47 та від 11.09.2019 року №10 ДП «АРТ-ГОР Україна» включено до переліку ризикових платників податків.

Водночас, суд зазначає, що належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до підпункту 1.6 пункту 1 листа Державної фіскальної служби України від 05.11.2018 року протокольне рішення ГУ ДФС у Волинській області від 17.05.2019 року №47 не містить. Дана інформація відсутня і у протокольному рішенні відповідача від 11.09.2019 року №10.

Суд звертає увагу, що в оскаржуваних рішеннях відсутня будь-яка інформація на підставі чого ДП «АРТ-ГОР Україна» внесено до переліку ризикових платників податків, відсутнє навіть посилання на службові записки від 10.05.2019 року 878/03-20-12-01-11 та від 11.09.2019 року №1119/03-20-06-03-09, на підставі яких позивача внесено до переліку ризикових платників податків.

Разом з тим, як було встановлено у ході судового розгляду справи, вказане протокольне рішення від 17.05.2019 року №47 прийнято за результатом розгляду службової записки начальника управління податків і зборів з юридичних осіб від 10.05.2019 року №878/03-20-12-01-11.

Як вбачається зі змісту даної службової записки основним видом діяльності ДП «АРТ-ГОР Україна» є торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами. У 2018 році позивачем імпортовано транспортних засобів в кількості 677 шт., а у 2019 році 14 шт. Згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних розрахунковий залишок нереалізованих автотранспортних засобів станом на 31.12.2018 року становить 205 одиниць. У свою чергу інформація щодо реалізації транспортних засобів у 2019 році відсутня. Таким чином, станом на 07.05.2019 року залишок нереалізованих транспортних засобів за даними Єдиного реєстру податкових накладних складає 219 шт. Разом з тим, посадова особа управління податків і зборів з юридичних осіб поставила під сумнів наявність запасів, відображених у фінансових звітах платника, оскільки за даними Єдиного реєстру податкових накладних на адресу ДП «АРТ-ГОР Україна» не зареєстровані податкові накладні на оренду складських приміщень та стоянок. Вказано, що за даними Єдиного реєстру податкових накладних лише контрагентом ТОВ «Авто Вест Груп» зареєстровано податкові накладні на зберігання на митному складі окремих транспортних засобів. Крім того зазначено, що загальна кількість імпортованих автотранспортних засобів у кількості 691 шт. не співвідносна з кількістю найманих працівників. Згідно податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку за трудовими договорами на ДП «АРТ-ГОР Україна» обліковувались за 2 квартал 2018 року 3 працівники, за 3 квартал 2018 року 5 працівників. У свою чергу за 4 квартал 2018 року та за 1 квартал 2019 року відсутня інформація щодо кількості працівників. Крім того, згідно поданих звітів 1-ДФ фізичні особи за цивільно-правовими угодами не залучались, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних підприємство не понесло витрат із залучення третіх осіб до виконання послуг з переміщення автотранспортних засобів від постачальника до покупця. Зазначено, що за результатами проведеного аналізу фінансової звітності за 2018 рік ДП «АРТ-ГОР Україна» встановлено ймовірне завищення сум витрат, значні залишки ТМЦ при відсутності інформації щодо оренди місць зберігання, та відсутності основних засобів, систематичний приріст дебіторської та кредиторської заборгованості.

За таких обставин контролюючий орган, приймаючи 17.05.2019 року оскаржуване рішення, вважав службову записку управління податків і зборів з юридичних осіб від 10.05.2019 року податковою інформацією, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Проте, вищевказана службова записка містить лише припущення посадових осіб контролюючого органу про ймовірне завищення ДП «АРТ-ГОР Україна» сум витрат, значні залишки ТМЦ при відсутності інформації щодо оренди місць зберігання, та відсутності основних засобів, систематичний приріст дебіторської та кредиторської заборгованості. Жодних доказів на підтвердження обставин зазначених у даній службовій записці представником відповідачів не було надано ні до відзиву на позов, ні під час судового розгляду справи.

Крім того, матеріалами справи спростовуються твердження, викладені у службовій записці від 10.05.2019 року №878/03-20-12-01-11, зокрема сумнів посадових осіб контролюючого органу щодо наявності запасів, відображених у фінансових звітах платника, у зв`язку з тим, що за даними Єдиного реєстру податкових накладних на адресу ДП «АРТ-ГОР Україна» не зареєстровані податкові накладні на оренду складських приміщень.

У свою чергу, як вбачається з матеріалів справи ДП «АРТ-ГОР Україна були укладені договори на оренду складських приміщень, зокрема договір оренди нерухомого майна з Товариством з додатковою відповідальністю «Луцький авторемонтний завод» від 31.03.2017 року №08/03/17 (а.с.214-217), договір суборенди з Адвокатським об`єднанням «Бона Фіде» від 10.08.2018 року (а.с.218-220), договір відповідального зберігання з Товариством з додатковою відповідальністю «Луцький авторемонтний завод» від 31.03.2017 року №08/17 (а.с.239).

Також спростовуються твердження контролюючого органу про те, що загальна кількість імпортованих транспортних засобів не співвідносна з кількістю найманих працівників.

Зокрема, як вбачається з податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) за трудовими договорами (контрактами) на ДП «АРТ-ГОР Україна» за 2 квартал 2018 року обліковувалось 3 працівники, за 3 квартал 2018 року 6 працівників (а не 5 як зазначено в службовій записці), за 4 квартал 2018 року - 4 працівники (а.с.230-238). Таким чином матеріалами справи підтверджується факт наявності у позивача трудових ресурсів для здійснення його господарської діяльності. Доказів, які підтверджують факт не співмірності загальної кількості імпортованих транспортних засобів з кількістю найманих працівників представником відповідачів надано не було.

Отже, інформація викладена у службовій записці від 10.05.2019 року №878/03-20-12-01-11 не узгоджується з представленими позивачем первинними документами та викликає обґрунтовані сумніви в її об`єктивності.

Таким чином, рішення комісії ГУ ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оформлене протоколом №47 від 17.05.2019 року в частині внесення ДП «АРТ-ГОР Україна» до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, не відповідає вимогам пунктів 1, 3 частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки винесене необґрунтовано.

У свою протокольне рішення щодо внесення позивача до переліку ризикових платників податків від 11.09.2019 року №10 прийняте на підставі службової записки начальника управління моніторингу ризикових операцій та доходів від 11.09.2019 року №1119/03-20-06-03-09.

Як вбачається з даної записки, за період з 18.05.2019 року по 10.09.2019 року ДП «АРТ-ГОР Україна» подано на реєстрацію 18 податкових накладних із датою виписки грудень 2018 - січень 2019 року. В подальшому ДП «АРТ-ГОР Україна» подано пояснення та підтверджуючі документи на реєстрацію 7 зупинених податкових накладних. Відповідно до наданих платником документів, даних ІТС «Податковий блок» та інформації, наявної у НАІС МВС УДАІ, було підтверджено як походження товарів, зазначених у цих податкових накладних, так і операції із поставки.

У інших 11 податкових накладних зазначені запчастини, які імпортувалися згідно МД UA204010/2018/025491 від 23.10.2018, та 6 транспортних засобів, з яких лише по 2 транспортних засобах (автобус BOVA FUTURA № НОМЕР_1 та навантажувач MANITOU МТ732 №588272) наявні митні декларації із імпорту (МД №227167 07.12.2018 та МД №20696 14.12.2018 відповідно). Щодо решти транспортних засобів (Комбайн зернозбиральний CAT LEXION 570R №57800859, Трактор JOHN DEERE 8345R № 1RW8345RVBD016794, Трактор CHALLENGER МТ875В №AGCC0875TNTLA1022, Трактор JOHN DEERE 8345R №1RW8345RVBD016794) згідно IC «Податковий блок» та Єдиного реєстру податкових накладних відсутня інформація щодо їх імпорту або придбання по ДП «АРТ-ГОР Україна». Таким чином, посадовою особою управління моніторингу ризикових операцій та доходів зроблено висновок про ймовірність ризиковості здійснення господарських операцій ДП «АРТ-ГОР Україна», які зазначені у поданих на реєстрацію податкових накладних протягом 18.05.2019 року - 10.09.2019 року.

Однак, суд звертає увагу, що договорами купівлі-продажу сільськогосподарської техніки від 24.09.2018 року №408/18, від 19.10.2018 року №63/18, від 06.09.2018 року №37/18 підтверджується факт придбання позивачем комбайна зернозбирального, марки CHALLENGER, модель МТ875В, серійний номер AGCC0875TNTLA1022, комбайна зернозбирального, марки CAT, модель LEXION 570R, ідентифікаційний номер 57800859 та трактора марки JOHN DEERE, модель 8345R, ідентифікаційний номер 1 НОМЕР_2 .

Таким чином, вищевказана службова записка містить лише припущення посадових осіб контролюючого органу про ймовірність ризиковості здійснення господарських операцій ДП «АРТ-ГОР Україна» які зазначені у поданих на реєстрацію податкових накладних протягом 18.05.2019 року 10.09.2019 року. Жодних доказів на підтвердження обставин зазначених у даній службовій записці представником відповідачів надано не було. Враховуючи вищевикладене, рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оформлене протоколом №10 від 11.09.2019 року в частині внесення ДП «АРТ-ГОР Україна» до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, не відповідає вимогам пунктів 1, 3 частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки винесене необґрунтовано.

Разом з цим суд зазначає, що внесення позивача до переліку ризикових платників, перешкоджає провадженню господарської діяльності останнього з огляду на те, що усі податкові накладні, які реєструє позивач в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, автоматично зупиняються і це створює перешкоди в здійсненні господарських операцій (а саме необхідність постійно витрачати додатковий час, трудові та матеріальні ресурси на підготовку пояснень та копій документів з метою розблокування податкових накладних), а також шкодить діловій репутації позивача перед контрагентами.

Враховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку, що рішення комісії ГУ ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оформлене протоколом №47 від 17.05.2019 року та рішення, оформлене протоколом від 11.09.2019 року №10 в частині внесення ДП «АРТ-ГОР Україна» до переліку ризикових платників податків є протиправними та підлягають скасуванню.

З огляду на висновки суду щодо протиправності оскаржуваного рішення та для належного відновлення порушених прав позивача, суд вважає за необхідне задовольнити також позовні вимоги в частині зобов`язання ГУ ДПС у Волинській області виключити ДП «АРТ-ГОР Україна» з переліку ризикових платників податків.

Частиною першою та другою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Всупереч зазначеним положенням, відповідачем не доведено, що він діяв на підставі та у спосіб визначений Конституцією та законами України, а тому позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню.

Крім того, відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Згідно з частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як вбачається із матеріалів справи позивач за подання даного позову сплатив судовий збір в сумі 3842,00 грн., що підтверджується квитанціями від 29.08.2019 року 0.0..1 (а.с.2) та від 25.09.2019 року №2104 (а.с.143), та в сумі 1152,60 грн. за подання клопотань про забезпечення позову згідно із квитанціями від 05.09.2019 року №ПН4799 (а.с.81) та від 25.09.2019 року №2106 (а.с.148).

Відтак, оскільки цим рішенням позов задоволено повністю та ухвалами суду від 09.09.2019 року та від 30.09.2019року задоволено заяви про забезпечення позову, тому з відповідача Головного управління ДПС у Волинській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача необхідно присудити судові витрати в сумі 4994,60 грн. (3842,00 грн. + 1152,60 грн. = 4994,60 грн.).

Керуючись статтями 243 ч. 3, 245, 246, 250 КАС України, на підставі Податкового кодексу України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оформлене протоколом від 17 травня 2019 року №47 в частині внесення Дочірнього підприємства «АРТ-ГОР Україна» () до переліку ризикових платників податків та рішення, оформлене протоколом від 11 вересня 2019 року №10 в частині внесення Дочірнього підприємства «АРТ-ГОР Україна» () до переліку ризикових платників податків.

Зобов`язати Головне управління ДПС у Волинській області виключити Дочірнє підприємство «АРТ-ГОР Україна» () з переліку ризикових платників податків.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, ідентифікаційний код 43143484) на користь Дочірнього підприємства «АРТ-ГОР Україна» (43020, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Рівненська, 76А, ) судовий збір у розмірі 4 994,60 грн. (чотири тисячі дев`ятсот дев`яносто чотири грн. 60 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий-суддя О. О. Андрусенко

Повний текст судового рішення складено 08.11.2019 року.