Справа № 824/734/18-а
Суддя: Капустинський М.М.
Дата ухвалення: 2019-11-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 824/734/18-а Головуючий у 1-й інстанції: Брезіна Тетяна Миколаївна

Суддя-доповідач: Капустинський М.М.

05 листопада 2019 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Капустинського М.М.

суддів: Охрімчук І.Г. Смілянця Е. С.

за участю:

секретаря судового засідання: Довганюк В.В.,

представників сторін, розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги ОСОБА_1 та Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 23 травня 2019 року (повне судове рішення складено 23.05.2019 року у м.Чернівці) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

В поданому до суду адміністративному позові позивач просить суд винести рішення, яким визнати протиправними та скасувати: податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року; податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року; податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року; податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року; податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року; податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року; рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 14.06.2018 року, прийняті ГУ ДФС у Чернівецькій області та вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 14.06.2018 року.

Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 23 травня 2019 року адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, про застосування штрафних санкцій до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 в розмірі 510 грн.

В решті позову - відмовлено.

Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір в сумі 5,10 грн. (п`ять гривень десть копійок) відповідно до квитанції №1283 від 31.07.2018 року.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, сторонами у справі до суду подані апеляційні скарги в яких, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, позивач просив, рішення суду першої інстанції, у відмовленій частині скасувати, прийняти нове - про задоволення позову в повному обсязі; відповідач - скасувати рішення в задоволеній його частині, прийняти в зазначеній частині нове рішення - про відмову в задоволенні позову в повному обсязі.

Вислухавши пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та дослідивши доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга ГУ ДФС у Чернівецькій області (відповідача) задоволенню не підлягає, а апеляційна скарга ОСОБА_1 підлягає задоволенню виходячи з наступного.

Встановлено, що податковим органом проведено документальну планову перевірку самозайнятої особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 01.01.2015р. по 31.12.2017р., за результатами якої складено акт №63/24-13-13-04-18/ від 29.05.2018 року (т.1 а.с.18-79).

В акті перевірки складено висновки про виявлені порушення:

- пп.2, пп.6, пп.8, пп. 9 п.6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України від 1609.2013 р. №481 та пп. «а» п.176.1 ст.176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р., №2755-VІ, в частині невірного відображення отриманого від здійснення господарської із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, які не зазначені в графах 6 та 7, та суми чистого оподаткованого доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період та сумою понесених витрат від провадження господарської або незалежної професійної діяльності;

- пп.164.1.1 п.164.1. абз.2 п.164 ст.164 та п.177.1, п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України, в частині заниження суми чистого доходу за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р. на загальну суму 961272,0 грн., в тому числі за 2015 р. на 628017,32 грн., за 2016 рік на 263463,40 грн., за 2017 рік на 69791,31 грн., що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на суму 175085,78 грн., в тому числі за 2015 р. у сумі 115100,0 грн., за 2016 р. у сумі 47423,34 грн., за 2017 рік у сумі 12562,44 грн.;

- п.16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних Положень Податкового кодексу України, що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності у сумі 13896,49 грн., у тому числі за 2015 р. на 8897,68 грн., за 2016 рік на 3951,94 грн., за 2017 р. на 1046,87 грн.;

- абз.1 п.2 ч.1 ст.7, п.2 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування» від 08.07.2010 року, №2464-VI, не нараховано єдиний внесок, який підлягає нарахуванню з оподаткованого доходу на суму доходу (прибутку) всього у сумі 1968710,58 грн., в т.ч. за 2015 рік в сумі 82604,01 грн., за 2016 рік 53002,97 грн., за 2017 рік у сумі 6123,60 грн.;

- п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, внаслідок чого, перевіркою встановлено: завищення від`ємного значення, що переноситься до складу податкового кредиту наступного податкового періоду за травень 2015 року на 605,00 грн., за серпень 2015 року у сумі 568,0 грн., заниження сум ПДВ, що підлягає сплаті до державного бюджету у сумі 37507,0 грн.;

- п.44.6, п.44.7 ст.44 Податкового Кодексу України - не надання посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документів, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності;

- п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України, п.8.1. Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року, №1588, не повідомлено контролюючий органу за основним місцем обліку платника податків про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП.

На підставі виявлених порушень податковим органом складено:

- податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, яким збільшено суму грошових зобов`язань позивача з податку на доходи фізичних осіб в сумі 218857,23 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, яким застосовано штрафні санкції з податку на додану вартість на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту в сумі 1173 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 170 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, яким збільшено суму грошових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 46883,75 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, яким збільшено суму грошових зобов`язань з військового збору в сумі 17370 грн.;

- податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 510 грн.;

- рішення № від 14.06.2018 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 41512,15 грн.;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 14.06.2018 р. на суму податкового боргу 196870,58 грн. ( том 1 а.с.80-87).

Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, рішенням та вимогою, позивач звернувся до суду із даним позовом за захистом своїх прав.

Так, щодо податкового повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, яким застосовано до позивача штраф в сумі 510,00 грн. останній зазначав, що відповідно до діючих норм Податкового кодексу України, саме він, як платник податків, має право обирати самостійно, якщо інше не встановлено цим Кодексом, метод ведення обліку доходів і витрат. Книга обліку, доходів і витрат не є первинним документом в розумінні чинного законодавства, а відсутність вказаної книги, не є підставою для визнання відсутності витрат, які реально ним понесені як ФОП(ом) та які підтверджені належним чином оформленими, наявними, первинними документами. Відповідачем не перевірено наявності (відсутності) понесених позивачем витрат на підставі наявних первинних документів. Оцінка останнім не надана. Крім того, підставою для застосування штрафу в сумі 510,00 грн. стали п.53.3 та п.121.1 ПК України, відповідальність за якими наступає за незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших реєстрів, тоді як відповідно до Акту перевірки (а.с.20 Акту) "ФОП Цінько Д.ІЦ. для перевірки представлено книгу обліку доходів та витрат...".

Суд першої інстанції скасовуючи зазначене податкове повідомлення-рішення виходив з того, що оскільки ФОП ОСОБА_1 надав для перевірки книгу обліку, доходів і витрат №1680 (т.2 а.с.72), де відсутні будь-які відомості щодо його доходів і витрат то в такому разі, підлягала б застосуванню ст.164 Кодексу України про адміністративні правопорушення (від 17.12.1984 №8073-Х), яка передбачає відповідальність за неведення обліку або неналежне ведення обліку доходів і витрат громадянами, а не п.121.1 ст.121 ПК України, як за незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом.

Таким чином, суд вважав, що у даному випадку, відповідальність за неведення книги обліку доходів і витрат підлягає застосуванню відповідно до ст.164 Кодексу України про адміністративні правопорушення, а не за п.121.1 ст.121 ПК України.

Вирішуючи питання правомірності спірного податкового повідомлення-рішення форми "ПС" № від 14.06.2018 року та прийнятого в цій частині судового рішення, колегія суддів погоджується з його висновками та вважає за необхідне зазначити, що відсутність книги обліку доходів і витрат за нормами чинного законодавства не є підставами визнавати такими, що відсутні витрати, реальність понесення яких підтверджується первинними документами. Відповідач мав реальну можливість здійснити перевірку діяльності позивача на підставі наявних первинних документів. Посилання на такі документи, їх оцінка, в Акті перевірки відсутня.

Що до застосованої відповідачем норми то суд зазначає, що навіть за умови наявності факту встановленого порушення, суд не може підміняти суб"єкта владних повноважень та застосовувати іншу норму законодавства, яка б відповідала суті порушення, інакше б такі дії свідчили б про перебирання судом не власних йому функцій.

Проаналізувавши наведене, колегія суддів зазначає, що зміст застосованих до позивача норм податкового законодавства не відповідає правовій суті виявленого порушення, а тому податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, правомірно скасовано.

Доводи ГУ ДФС у Чернівецькій області (апелянта) наведені в апеляційній скарзі в зазначеній частині не спростовують висновків суду.

Щодо податкового повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, яким застосовано до позивача штраф (штрафні санкції) в сумі 170 грн., відповідно до п.119.3 ст.119 ПК України суд першої інстанції, вважаючи його правомірним та виходив з наступного.

Порядок обліку платників податків та зборів затверджений наказом Мінфіну від 09.12.2011р. №1588 (далі - Порядок №1588).

Відповідно до п.8.2 розділу VIII Порядку №1588 об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідними розділами Податкового кодексу України.

Про їх наявність платник податків зобов`язаний повідомляти контролюючі органи за основним місцем обліку у встановленому цим розділом порядку (п.8.1 розд.VIII Порядку №1588).

Відповідно до Акта перевірки, податковий орган зазначив, що самозайнятою особою ОСОБА_1 не повідомлено контролюючий орган за основним місцем обліку платника податків про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП, тобто про об`єкт, зданий в оренду у АДРЕСА_3

Таким чином, підставою для прийняття зазначеного податкового повідомлення-рішення стало те, що ФОП ОСОБА_1 , на підставі договорів оренди від 01.02.2016 р. та від 03.01.2017 р., передав в оренду ТОВ «Доміно-БМ» частину нежитлового приміщення (магазину) за адресою АДРЕСА_3 загальною площею 45 кв.м. Однак, всупереч вимогами п.8.1 розд. VIII Порядку №1588, позивач не подав у встановлені строки до контролюючого органу повідомлення за формою №20-ОПП, про об`єкт зданий в оренду, що на думку суду першої інстанції призвело до правомірності накладення штрафних санкцій в сумі 170 гривень згідно з прийнятим податковим повідомленням-рішенням № від 14.06.2018 року.

Виходячи з наведеного, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року, яким застосовано до позивача штраф (штрафні санкції) в сумі 170 грн.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції який вважав безпідставними твердження позивача, що накладений штраф в сумі 170 грн. відноситься до адміністративно-господарської санкції, згідно з ч.1 ст.250 Господарського кодексу України, строк для застосування якої минув.

Так, з набранням 01.01.2011 р. чинності Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв`язку з прийняттям Податкового кодексу України» від 02.12.2010 №2756-VI, зі сфери дії статі 250 Господарського кодексу України виключено штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби та митні органи.

Тому, відповідно до п.114.1 ст.114 ПК України граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу, і строк для їх застосуванню становить 1095 днів.

Погоджуючись з висновками суду першої інстанції в частині строку застосування штрафної санкції за вказане порушення, колегія суддів не погоджується в частині наведених судом доводів правомірності застосування до Позивача зазначеної штрафної санкції виходячи з такого.

Форма №20-ОПП подається до органу ДФС за основним місцем обліку платника податку протягом 10 робочих днів після реєстрації, створення чи відкриття об"єкта оподаткування (п.8.4 Порядку №1588).

Поряд з виникненням обов"язку у платника нового об"єкта оподаткування, повідомлення також слід подавати у разі зміни відомостей про відзвітовані раніше об"єкти (п.8.5 Порядку №1588), зокрема у разі зміни типу, найменування, місцезнаходження, стану об"єкта оподаткування, його вибуття (припинення права власності або користування). Для цих випадків строки подання оновленої форми законодавцем не визначено, проте контролюючі органи (ДФС) вважають, що платникам слід дотримуватися строків, установлених для першого подання повідомлення. Виходячи з загальних положень обліку платників податків, колегія суддів погоджується з наявним у такого платника вищезазначеного обов"язку за певних умов.

Так, відповідно до п.63.3 ст.63 ПК України платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.

Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів.

При визначенні наявності порушень у платника податків необхідно виходити з того чи впливають такі операції (дії) на податкові обов"язки платників податків, а саме - чи призводять вони до виникнення, зміни або припинення обов"язків щодо сплати податків та зборів.

В ході розгляду справи встановлено, що з 22.08.2011 року ОСОБА_1 відповідно до договору купівлі-продажу є власником нежитлового приміщення загальною площею 197,90 м.кв., розташованого за адресою: м. Чернівці , вул.Червоноармійська,172 (т.3 а.с.191). Дане приміщення є об"єктом оподаткування Позивачем, як самозайнятою особою.

ОСОБА_1 , як самозайнята особа, уклав договір оренди частки нерухомого майна з орендарем - ТОВ «Доміно - БМ» від 01.02.2016 р. за адресою АДРЕСА_3 загальною площею 45 кв.м. Також, ФОП ОСОБА_1 укладено договір про надання послуг завантаження та розвантаження від 01.02.2016 р. з ТОВ «ДОМІНО-БМ».

В Акті перевірки податковий орган вказує, що у перевіреному періоді самозайнятою особою ОСОБА_1 проводилось відшкодування витрат на комунальні послуги, оренди тонувального обладнання, оплата бухгалтерських та юридичних послуг, проте за адресою: АДРЕСА_3, зареєстрована юридична особа ТОВ «Доміно-БМ». Перевіркою встановлено, що ТОВ «ДОМІНО-БМ» не здійснювало відшкодування за комунальні послуги, послуги зв`язку, або оплату за оренду приміщення самозайнятій особі ОСОБА_1 . Таким чином, позивач зазначає, що до складу документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням власної господарської діяльності віднесено витрати за комунальні послуги, послуги зв`язку та інше за об`єкт у АДРЕСА_3 , який переданий в оренду ТОВ «ДОМІНО-БМ».

Виходячи з наведеного, не подання у певні строки до контролюючого органу повідомлення за формою №20-ОПП, про частину об`єкта зданого в оренду, на думку колегії суддів не вплинуло на податкові обов"язки Позивача, як платника податків відносно цього ж об"єкта в цілому. Протилежного відповідачем в Акті перевірки не зазначено та суду не доведено.

Крім того, відповідач констатуючи порушення позивачем вимог п.63.3 ст.63 ПК України та п.8.1 Порядку обліку платників податків та зборів керувався нормами пп.54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України, які визначають, що дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках;

та п.119.3 ст.119 ПК України - оформлення документів, які містять інформацію про об`єкти оподаткування фізичних осіб або про сплату податків без зазначення реєстраційного номера облікової картки платника податків, або з використанням недостовірного реєстраційного номера облікової картки платника податків, крім випадків, визначених пунктом 119.2 цієї статті, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 170 гривень.

Разом з тим, відповідно до п.117.1 ст.117 ПК України неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 170 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 510 гривень.

Вирішуючи питання правомірності спірного податкового повідомленням-рішенням № від 14.06.2018 року, знову ж таки, навіть за наявності факту порушення, суд не може підміняти суб"єкта владних повноважень та застосовувати іншу норму податкового законодавства, яка відповідає суті порушення, інакше б такі дії свідчили про перебирання судом не власних йому функцій.

Таким чином, виходячи з наведених норм податкового законодавства, колегія суддів вважає, що застосована до позивача норма (п.119.3 ст.119 ПК України) не відповідає правовій суті виявленого порушення, звідси, податкове повідомлення-рішення № від 14.06.2018 року не може вважатися законним та є правомірно скасованим.

Щодо включення ФОП ОСОБА_1 до витрат бухгалтерських та юридичних послуг, отриманих від ТОВ «УПФАК Вікторія» за 2015-2017 роки, то суд першої інстанції дійшов висновку, що суду Позивачем документально не підтверджено понесення ним зазначених витрат. Так, Позивачем не було надано суду: платіжні доручення, банківські виписки, звіти про наданні послуги, тощо. Надані суду докази на підтвердження отримання бухгалтерських та юридичних послуг (акти прийняття-передачі наданих послуг, квитанції до прибуткового касового ордера за оплачені юридичні послуги у 2014р., ордера за частково оплачені бухгалтерські послуги за лютий 2015, квітень 2015р.), не є достатніми для встановлення понесення позивачем витрат на бухгалтерських та юридичних послуг за 2015-2017 роки.

Колегія суддів не погоджується з зазначеним висновком суду першої інстанції та зазначає, що як слідує з матеріалів справи між позивачем та ТОВ "УПФАК "Вікторія" в період з 2014 року по 2016 рік були укладені наступні договори:

- договір про надання юридичних послуг №03/01/2014 від 03.01.2014 року;

- договір №02/01/2015 про надання юридичних послуг від 02.01.2015 року;

- договір №04/01/2016 про надання юридичних послуг від 04.01.2016 року;

- договір про надання бухгалтерських послуг централізованою бухгалтерією від 01.07.2014 року №б/н.

На підтвердження виконання вказаних договорів Позивачем до суду було надано акти прийняття-передачі наданих послуг, квитанції до прибуткового касового ордера за оплачені юридичні послуги у 2014 р., ордера за частково оплачені бухгалтерські послуги за лютий 2015, квітень 2015 р., а також були надані виписки з банківських рахунків:

- по банку Філії ПУАТ "Фідобанк" за період з 01.01.2015 року по 31.01.2016 рік;

- банку ПАТ "Укргазбанк" за період з 01.06.2016 року по 31.12.2017 рік;

- банку ПАТ "Апекс Банк" за період з 01.01.2015 року по 30.06.2015 року;

- банку АБ "Південний" за період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 рік, які знаходяться в матеріалах справи та є письмовими доказами на підтвердження проведення оплат за послуги ТОВ "УПФАК "Вікторія" у безготівковій формі ( т.2 а.с. 168-250, т.3 а.с.1-42).

Відповідач, вважаючи неправомірним віднесення Позивачем до таких видів витрат, як витрати на бухгалтерські та юридичні послуги загалом, ні в Акті перевірки ні у Відзиві на позов не спростував документального обгрунтування понесених Позивачем таких витрат.

Відповідно пп.177.4.4 п.177.4 ст.177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

На підтвердження факту надання та отримання таких послуг свідчать надані Позивачем відповідні акти приймання-передачі послуг. Згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України встановлено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

За приписами норм п.44.1 та п.44.3 ст.44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Колегія суддів зазначає, що умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. При цьому, виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, акт наданих послуг із зазначенням фактично поставленої послуги за напрямом, вказаних в договорах, є достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції.

Наведене узгоджується з правовою позицією викладеною в постанові Верховного Суду в справі №820/1763/16 від 10 травня 2018 року.

Відтак, колегія суддів вважає необгрунтованими висновки суду першої інстанції, щодо безпідставності визначення позивачем витрат за отримані юридичні та бухгалтерські послуги у 2015 р. в сумі 202361,00 грн., у 2016 р. в сумі 119486,75 грн., у 2017 році в сумі 21800 грн.

Щодо виключення податковим органом зі складу документально підтверджених витрат позивача на комунальні послуги, послуги зв`язку та інше, за адресою АДРЕСА_3 на суму 694258,30 грн., суд першої інстанції зазначав, що виходячи з аналізу вказаних договорів, встановлено, що позивачу відшкодовувались ТОВ «Доміно - БМ» витрати на комунальні послуги, а відтак право відносити комунальні платежі, у періоді, що перевірявся, до витрат, понесених ФОП ОСОБА_1 не було правових підстав.

Колегія суддів не погоджується з зазначеним висновком суду першої інстанції та вважає за необхідне зазначити таке.

Згідно інформації, отриманої в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, одним із видів діяльності ФОП ОСОБА_1 є - код КВЕД 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Судом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 , на підставі договорів оренди від 01.02.2016 р. та від 03.01.2017 р., передавав в оренду ТОВ «Доміно - БМ» нежитлове майно за адресою АДРЕСА_3 загальною площею 45 кв.м.

Згідно з п. 3.4 -3.6 договору оренди від 01.02.2016 р. визначено, що комунальні послуги (за фактично використану воду, тепло і електроенергію) та електрозв`язок не включається до орендної плати і компенсується орендарем за цінами постачальників таких послуг орендодавцю в разі їх отримання орендарем при умові, якщо орендар самостійно не здійснює такі платежі за окремими договорами на такі послуги. Підставою для компенсації є: за фактично спожиту воду і електроенергію - показники лічильників; фактично спожите тепло - відношення об`єму об`єкта оренди до об`єму всіх приміщень, що обігріваються; за фактично використаний електрозв`язок - відповідні рахунки постачальника таких послуг. Компенсація оплачених комунальних послуг та електрозв`язку здійснюється орендарем на користь орендодавця протягом 5 банківських днів з моменту отримання від орендодавця відповідних рахунків на оплату та/або пере виставлених рахунків постачальників.

Відповідно до п. 5.3 договору оренди від 03.01.2017 р., визначено, що комунальні платежі в орендну плату не входять та сплачуються орендодавцю по виставленим ним рахункам або самостійно.

Згідно з п.177.4 ст.177 ПК України до переліку витрат фізичних осіб-підприємців, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати.

Визнаючи правомірним виключення податковим органом зі складу документально підтверджених витрат позивача на комунальні послуги, послуги зв`язку та інше, за адресою АДРЕСА_3 на суму 694258,30 грн., суд першої інстанції виходив виключно з аналізу вищезазначених договорів та дійшов висновку, що позивачу відшкодовувались ТОВ «Доміно - БМ» витрати на комунальні послуги.

Даний висновок суду є припущенням так як не грунтується на будь яких доказах.

Більше того, відповідно до Акту перевірки (а.с.25 Акту, т.1 а.с.42) - зазначено: "Інформація про стан розрахунків станом на 31.12.2017 року - відсутня".

Таким чином, колегія суддів вважає, що Відповідач не довів в належний спосіб, а суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що Позивач не мав підстав відносити до витрат документально підтверджені витрати на оплату на комунальні послуги, послуги зв`язку та інше, за адресою АДРЕСА_3 на суму 694258,30 грн., а тому позовні вимоги в цій частині підлягають задоволенню.

Щодо висновків податкового органу про заниження позивачем валового доходу по періодах за 2015 р. в сумі 309298,30 грн., за 2016 р. в сумі 153773,05 грн., за 2017 р. в сумі 9562,31 грн., суд першої інстанції погоджуючись з такими констатував як встановлений факт, що в ході проведення перевірки та до матеріалів справи не надано інформацію та первинних документів (транспортування, зберігання товару, податкові та видаткові накладні, договори, тощо) про залишки товарно-матеріальних цінностей у ФОП ОСОБА_1 станом на 01.01.2015 р., що унеможливлює підтвердити документально кількість придбаних та проданих будівельних матеріалів у 2015-2017 роках.

З вказаних підстав, суд вважав висновки податкового органу про заниження позивачем валового доходу по періодах за 2015 р. в сумі 309298,30 грн., за 2016 р. в сумі 153773,05 грн., за 2017 р. в сумі 9562,31 грн., - правомірними, а позовні вимоги в цій частині такими, що не підлягають задоволенню.

Колегія суддів не погоджується і з даним висновком суду першої інстанції та зазначає.

Згідно з п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України встановлено, що загальний оподатковуваний дохід - будь який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до пп.164.1.1. п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України визначено, що загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу.

Згідно з п.44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування на підставі первинних документів, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Колегія суддів зазначає, що інформація про залишки товарно-матеріальних цінностей у Позивача станом на 01.01.2015 року формується з даних, що передують охопленому періоду документальної перевірки.

Відповідач не проводив перевірку правильності формування доходів, витрат та податкових зобов"язань періодів до 01.01.2015 року, відповідно не перевіряв та не вказував на жоден первинний документ чи документ обліку, яким би підтверджувалось його твердження в акті про заниження валового доходу за вказані періоди.

Таким чином, твердження позивача про безпідставність донарахованих відповідачем податкових зобов`язань, єдиного соціального внеску з відповідних податків та загальнообов`язкових платежів та штрафних санкцій, як за порушення порядку формування визначення витрат, доходів та чистого доходу, Відповідачем не спростовано та не доведено належними доказами протилежного.

За таких підстав, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про правомірність винесених Відповідачем податкових повідомлень-рішень №, №, №, №, рішення № про застосування штрафних санкцій від 14.06.2018 року, вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 14.06.2018 року.

Також, колегія суддів не погоджується з доводами суду першої інстанції і щодо не прийняття судом як доказу у справі, наданого позивачем висновку судово-економічної експертизи діяльності ФОП ОСОБА_1 . №260 від 05.11.2018 р., на підтвердження законності заявлених вимог.

За результатами проведення експертизи експертом зроблено наступний висновок: дослідженням поданих документів встановлено, що нормативно та документально не підтверджуються висновки наведені в Акті перевірки Головного управління ДФС у Чернігівській області за №63/24-13-13-04-18/ від 29.05.2018 року про завищення від"ємного значення ПДВ, що переноситься до складу податкового кредиту наступного податкового періоду та податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 рік.

Не приймаючи до уваги висновки судово-економічної експертизи №260 від 05.11.2018 р., суд зазначав, що з вказаного висновку неможливо встановити докази, на підставі яких надано оцінку спірним правовідносинам, не вказано розрахунки встановлених витрат, доходу, первинних доказів на підтвердження придбання, транспортування зберігання будівельних матеріалів позивача у 2015-2017 роках, не відображено співставлення сум первинних документів та даних проведеної експертизи, не зазначено розбіжність встановлених податковим органом висновків та наданих для експертизи документів.

Згідно з положеннями ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами:1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Відповідно до ч.1 та ч.2 ст.73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Суд не надав в цілому належної оцінки як наведеним вище зібраним у справі доказам, так і зазначеному експертному висновку, як доказу в групі інших доказів, що містяться у справі. Мотиви відхилення експертного висновку в порівнянні до інших доказів судом не наведено.

Враховуючи, що вказаний висновок судово-економічної експертизи складений на підставі та з посиланням на письмові докази долучені до матеріалів справи, тому, враховуючи взаємний зв"язок висновку з іншими доказами, у їх сукупності, колегія суддів вважає його достовірним доказом по встановленню дійсних обставин справи.

Суд вважає за потрібне наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом». Так, наведені відповідачем аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентами, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень КАС України.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

Доводи викладені в апеляційній скарзі Позивача спростовують висновки суду першої інстанції та знайшли своє належне підтвердження в суді апеляційної інстанції.

Відповідачем протилежного - не доведено.

Відповідно до п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписи п.п.1,4 ч.1 ст.317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при прийнятті рішення неповно з`ясовано обставини, які мають значення для справи, а також неправильно застосовані норми матеріального права, що стали підставою для невірного вирішення справи. У зв`язку з цим колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу Позивача задовольнити, а рішення суду, в частині відмови в задоволенні позову - скасувати.

Крім того, відповідно до ч.6 ст.139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Згідно ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З урахуванням наведеного судова колегія приходить до висновку про необхідність достягнення на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача коштів в сумі 20961,50 грн. (за подання позовної заяви та апеляційної скарги з виключенням 5,10 грн. стягнутих витрат).

У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно зі ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:

1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;

2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;

3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;

4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на викладені обставини справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що судом першої інстанції ухвалено рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи і є підставою для скасування рішення суду першої інстанції з прийняттям нової постанови про задоволення позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернівецькій області залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 23 травня 2019 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень скасувати.

Прийняти в цій частині нову постанову якою визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення прийняті ГУ ДФС у Чернівецькій області за № від 14.06.2018 року; № від 14.06.2018 року; № від 14.06.2018 року; № від 14.06.2018 року; № від 14.06.2018 року; рішення № від 14.06.2018 року, вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 14.06.2018 року.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Чернівецькій області судовий збір в сумі 20961,50 грн. (двадцять тисяч дев"ятсот шістдесят одна грн. 50 коп.) відповідно до платіжних доручень №1283 від 31.07.2018 року та №184 від 24.06.2019 року.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 07 листопада 2019 року.

Головуючий Капустинський М.М.

Судді Охрімчук І.Г. Смілянець Е. С.