Справа № 460/666/19
Суддя: Улицький Василь Зіновійович
Дата ухвалення: 2019-11-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 листопада 2019 рокуЛьвів№ 857/7549/19

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді: Улицького В.З.

суддів: Довгої О.І., Шавеля Р.М.

при секретарі судового засідання: Юник А.А.

за участі представника позивача: Берун Р.В.

представника відповідача: Довгалюк І.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10.06.2019 року (рішення ухвалене о 16:46 хв. у м. Рівне судом у складі головуючого судді Борискіна С.А., повний текст рішення складено 12.06.2019 року) у справі за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень та вимог про сплату боргу,-

ВСТАНОВИЛА:

У березні 2019 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 16992,55 грн.; вимогу про сплату боргу № Ф-5 на суму 123840,30 грн.; рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 2703,58 грн.; вимогу про сплату боргу № Ф-4 на суму 5407,16 грн.; форма "Д" за № за податковим зобов`язанням на суму 406,73 грн., за штрафною санкцією на суму 254,27 грн. та сумою пені 135,31 грн. а разом на суму 796,31 грн.; форма "Д" за № за податковим зобов`язанням на суму 33,90 грн., за штрафною санкцією на суму 21,19 грн. та сумою пені 11,28 грн., а разом на суму 66,37 грн.; форма "ПС" за № на суму 510, 00 грн.; форма "ПС" за № на суму 170,00 грн.; форма "Р" за № за платежем військовий збір на суму 3191,73 грн., з яких податкове зобов`язання на суму 2127,82 грн. та штрафна санкція 1063,91 грн.; форма "Р" за № за платежем ПДФО на суму 38300,82 грн., з яких податкове зобов`язання на суму 25533,88 грн. та за штрафною санкцією 12766,94 грн. - від 29 січня 2019; вимогу про сплату боргу недоїмки форми "Ф"-61633-50 від 11 березня 2019 року на суму 16982,55 грн.

Позивач позовні вимоги мотивував тим, що висновки планової виїзної перевірки дотримання вимог податкового законодавства відповідача, а також прийняті на їхній основі рішення, є протиправним, безпідставними та такими, що не відповідають фактичним обставинам справи. Зокрема, позивач вважав безпідставним висновки про те, що він не мав права зменшувати оподатковуваний дохід на суму амортизаційних відрахувань по визначених у пп.177.4.6, п.177.4 ст.177 ПК України основних засобів подвійного призначення, яким визначив сідлові тягачі марки DAF, а також включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням його господарської діяльності, витрати на їх утримання, технічне обслуговування і ремонт основних засобів. Фактично відповідач вказав, що позивач, перебуваючи на загальній системі оподаткування, не мав права включати до складу валових витрат витрати на технічне обслуговування і ремонт вантажних автомобілів. На переконання позивача, висновок контролюючого органу про віднесення сідлових тягачів до вантажних автомобілів не ґрунтується на чинному законодавстві. Позивач зазначив, що сідловий тягач не має за своєю конструкцією та обладнанням механізмів для перевезення вантажів, що свідчить про протиправність висновків контролюючого органу щодо віднесення напівпричепів до основних засобів подвійного призначення. Крім того, позивач наголошував, що відповідачем, без належних на те повноважень, проаналізовано та надано оцінку цивільно-правовим договорам, при цьому не проводячи відібрання пояснень у осіб з яким такі договори було укладено. Невірні висновки відповідача щодо суті цивільно-правових договорів фактично призвели до штучного донарахування податкових зобов`язань. Окрім того, позивач не погоджувався з твердженнями відповідача про те, що позивач, в порушення п.63.3 ст.63 ПК України, не повідомив контролюючий орган про об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням за формою 20-ОПП, оскільки ним подавалися всі необхідні повідомлення. Позивач вказав, що він у повній мірі, як в 2016 році, так і в 2017 році, при визначенні суми свого оподаткованого доходу в розрізі формування витрат, які пов`язані з отриманням доходу, дотримувався вимог ПК України, а відтак, підстави для нарахування податковим повідомленням-рішенням суми грошового зобов`язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування" - відсутні. Щодо сплати єдиного соціального внеску, то зазначав, що розраховував внески, виходячи з того чи перевищував дохід за місяць максимальний розмір бази нарахування ЄСВ, чи були наявні збитки. Відсутність факту заниження показників чистого доходу, на який нараховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та військовий збір, доводить і відсутність правових підстав для винесення відповідачем податкового повідомлення-рішення та вимоги зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування. Просив позов задоволити.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 10.06.2019 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано рішення від 29 січня 2019 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 16992,55 грн. Визнано протиправними та скасовано вимогу про сплату боргу від 29 січня 2019 року №Ф-5 на суму 123840,30 грн. Визнано протиправними та скасовано рішення від 29 січня 2019 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 2703,58 грн. Визнано протиправними та скасовано вимогу про сплату боргу від 29 січня 2019 року № Ф-4 на суму 5407,16 грн. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "Д" за № за податковим зобов`язанням на суму 406,73 грн., за штрафною санкцією на суму 254,27 грн. та сумою пені 135,31 грн., а разом на суму 796,31 грн. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "Д" за № за податковим зобов`язанням на суму 33,90 грн., за штрафною санкцією на суму 21,19 грн. та сумою пені 11,28 грн., а разом на суму 66,37 грн. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "ПС" за № на суму 510, 00 грн. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "Р" за № за платежем військовий збір на суму 3191,73 грн., з яких податкове зобов`язання на суму 2127,82 грн. та штрафна санкція 1063,91 грн. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "Р" за № за платежем ПДФО на суму 38300,82 грн., з яких податкове зобов`язання на суму 25533,88 грн. та за штрафною санкцією 12766,94 грн. Визнано протиправними та скасовано вимогу про сплату недоїмки від 11 березня 2019 року форми "Ф"-61633-50 на суму 16982,55 грн. У задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "ПС" за № на суму 170,00 грн., - відмовлено.

Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДФС у Рівненській області. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.

Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.

Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Судом першої інстанції встановлено, що посадовими особами ГУ ДФС у Рівненській області у період 04.12.2018 по 17.12.2018та з 18.12.2018 по 22.12.2018 проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 , щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства та правильності нарахування обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017.

За результатами перевірки був складений акт від 02.01.2019 №2/17-00-13-04/ НОМЕР_1 .

Як вбачається з акту перевірки, ФОП ОСОБА_1 з 08.12.1999 перебуває на обліку в ДПІ у м.Рівному ГУ Міндоходів в Рівненській області, на загальній системі оподаткування. За період з 01.01.2016 по 31.12.2017 позивач здійснював такий вид діяльності, як: "діяльність вантажного автомобільного транспорту" та "інша допоміжна діяльність у сфері транспорту" (ліцензія №545062 від 22.06.2010). Для забезпечення даного виду діяльності позивач володів на праві власності рухомим та нерухомим майном: земельною ділянкою, а також транспортними засобами: вантажними сідловини тягачами напівпричепами бортовими та напівпричепом цистерна. У підприємницькій діяльності позивач використовував працю найманих працівників, а саме: в охопленому перевіркою періоді середня кількість найманих осіб - 4.

Зазначеним актом перевірки встановлено наступні порушення, а саме: п. 167.1 ст.167, п. 177.1, п. 177.2, пп. 177.4.5, пп. 177.4.6 п.177 ст.177 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями (далі - ПК України) донарахована за результатами перевірки сума податку на доходи фізичних осіб зайняття підприємницькою діяльністю в 2017 році становить 25533,88грн., пп.14.1.180, п.14.1 ст. п.163.1 ст.163, пп.164.1.2, пп.164.2.1 п.164.1 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.1.1, пп.168.1.2 п.168.1 ст.1 п.171.1 ст.171, абз. "а" п.176.2 ст.176 ПК України, внаслідок чого не утриманий і не перерахований бюджету податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 406,73 грн., в т.ч. червень 2016р. - 10,54 грн., лютий 2017р. - 182,04 грн., березень 2017р. - 42,80 грн. серпень 2017р. - 171,35 грн., п.51.1 ст.51 глави 2, пп. "б" п.176.2 ст.176 розділу IV ПК України, розділу III "Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку", чинного у 2017р., затвердженого в новій редакції наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 №111/26556, а саме: подання податкових розрахунків за формою 1 ДФ за 2 кв. 2016р., 1 кв. 2017р., 3 кв. 2017р. з недостовірними відомостями, а саме: в податкових розрахунках відображені занижені суми податку на доходи фізичних осіб у 2 кв. 2016р., у 1 кв. 2017р. та у 3 кв. 2017р. з доходів фізичних осіб, зазначених в пп. 2.3.2. п. 2.3 розділу 3 акту перевірки, ч.1 ст.7, ч.5 ст.8, абз.1 ч.8 ст.9 Закону України "Про збір та облік внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 №2464-V, а саме: несплата єдиного соціального внеску при нарахуванні/виплаті заробітної плати найманим працівникам за ставкою 22% на загальну суму 5407,16 грн., п.2 ч.1 ст.7, ч.5 ст.8 Закону України "Про збір та облік внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 №2464-V, за результатами проведеної перевірки донараховано єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2016 рік - 46085,20 гр., за 2017 рік - 77755,10 грн., пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4, пп.1.5, пп.1.6 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, не утриманий і не перерахований до бюджету військовий збір в сумі 33,90 грн., в т.ч. червень 2016р. - 0,88 грн., лютий 2016р. - 15,17 грн., березень 2017р. - 3,57 грн., серпень 2017р. - 14,28 грн., п.1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5. пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень ПК України донараховано військового збору на суму чистого оподаткованого доходу за 2017 рік в розмірі 2127,82 грн., п.63.3. ст. 63 ПК України та п. 8.4 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588 не повідомлено податковий орган про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням за формою 20-ОПП, ст. 24 Кодексу законів про працю від 10.12.1971№322-VIII (із змінами і доповненнями) при взаємовідносинах з ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , абз. 6 п.6 ст.128 Господарського кодексу України №436-lV від 16.01.2003 (із змінами і доповненнями) та п.177.10 ст.177 ПК України, а саме: неналежне ведення книги обліку доходів та витрат за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 (т.1 а.с.41).

Не погоджуючись з висновками Акта перевірки позивач подав до контролюючого органу заперечення, за результатами розгляду якого висновки Акта перевірки залишені без змін, а заперечення - без задоволення.

На підставі висновків акта перевірки, контролюючим органом прийнято ряд рішень, а саме: рішення від 29 січня 2019 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 16992,55 грн., вимогу про сплату боргу від 29 січня 2019 року №Ф-5 на суму 123840,30 грн., рішення від 29 січня 2019 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 2703,58 грн., вимогу про сплату боргу від 29 січня 2019 року № Ф-4 на суму 5407,16 грн., податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "Д" за № за податковим зобов`язанням на суму 406,73 грн., за штрафною санкцією на суму 254,27 грн. та сумою пені 135,31 грн., а разом на суму 796,31 грн., податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "Д" за № за податковим зобов`язанням на суму 33,90 грн., за штрафною санкцією на суму 21,19 грн. та сумою пені 11,28 грн., а разом на суму 66,37 грн., податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "ПС" за № на суму 510, 00 грн., податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "Р" за № за платежем військовий збір на суму 3191,73 грн., з яких податкове зобов`язання на суму 2127,82 грн. та штрафна санкція 1063,91 грн., податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "Р" за № за платежем ПДФО на суму 38300,82 грн., з яких податкове зобов`язання на суму 25533,88 грн. та за штрафною санкцією 12766,94 грн., податкове повідомлення-рішення від 29 січня 2019 року форма "ПС" за № на суму 170,00 грн., вимогу про сплату недоїмки від 11 березня 2019 року форми "Ф"-61633-50 на суму 16982,55 грн.

13.03.2019 року листом Державною фіскальною службою України прийнято рішення про результати розгляду скарги, яким вимоги від 29.01.2019 про сплату боргу № Ф - 5 на суму 123840,30 грн. та № Ф - 4 на суму 5407,16 грн., рішення від 29.01.2019 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 16992,55 грн., рішення від 29.01.2019 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 2703,58 грн., - залишено без змін, а скаргу без задоволення.

Відповідно до п.164.1 ст.164 ПК України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених розділом IV. Загальний оподатковуваний дохід - це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року. Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Згідно п.177.2 ст.177 ПК України, об`єктом оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Пунктом 177.4 ст.177 ПК України (в редакції, що діяла впродовж 2016 року) передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Законом №1797-VII від 21.12.2016 пункт 177.4 доповнено підпунктами 177.4.5 -177.4.9.

Згідно з пп.177.4.5. п.177.4 ст.177ПК України - не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Відповідно до пп.177.4.6. п.177.4 ст.177ПК України - зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів. Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості). Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Таким чином, аналіз положень пп.177.4.5.-177.4.9. з положеннями п.177.4.1-177.4.4. вказує на те, що з 2017 року фізична особа-підприємець не може відносини на витрати видатки, понесені нею на придбання та утримання таких основних засобів як: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі, окрім тих випадків, коли такі основні засоби подвійного призначення експлуатуються нею виключно в рамках господарській діяльності, тобто лежать в основі відповідного виду діяльності. Протилежне тлумачення буде суперечити самій логіці визначення чистого доходу від такого виду господарської діяльності, і, крім того, поставить платника податків, який використовує в своїй господарській діяльності лише основні засоби подвійного призначення, в нерівне становище з тим платником, який такі засоби має у власності чи користуванні, однак в господарській діяльності не експлуатує, або ж використовує епізодично.

Відповідно до статті 21 КЗпП трудовий договір - це угода між працівником і власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом чи фізичною особою, за якою працівник зобов`язується виконувати роботу, визначену цією угодою, дотримуючись внутрішнього трудового розпорядку, а власник підприємства, установи, організації або уповноважений ним орган чи фізична особа зобов`язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором і угодою сторін.

Згідно частини 1 статті 24 КЗпП містить перелік випадків, коли трудовий договір з працівником укладається у письмовій формі. Відповідно до частини третьої цієї ж статті, працівник не може бути допущений до роботи без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням власника або уповноваженого ним органу, та повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до ч.3 ст.24 КЗпП Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 17.06.2015за №413 "Про порядок повідомлення Державній фіскальній службі та її територіальним органам про прийняття працівника на роботу", відповідно до якої повідомлення про прийняття працівника на роботу подається власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом (особою) чи фізичною особою до територіальних органів Державної фіскальної служби за місцем обліку їх як платника єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за формою згідно з додатком до початку роботи працівника за укладеним трудовим договором одним із таких способів: засобами електронного зв`язку з використанням електронного цифрового підпису відповідальних осіб відповідно до вимог законодавства у сфері електронного документообігу та електронного підпису; на паперових носіях разом з копією в електронній формі; на паперових носіях, якщо трудові договори укладено не більше ніж із п`ятьма особами. Інформація, що міститься у повідомленні про прийняття працівника на роботу, вноситься до реєстру страхувальників та реєстру застрахованих осіб відповідно до Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".

Згідно статті 628 ЦК України зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов`язковими відповідно до актів цивільного законодавства. Сторони мають право укласти договір, в якому містяться елементи різних договорів (змішаний договір). До відносин сторін у змішаному договорі застосовуються у відповідних частинах положення актів цивільного законодавства про договори, елементи яких містяться у змішаному договорі, якщо інше не встановлено договором або не випливає із суті змішаного договору.

Відповідно до статті 901 ЦК України за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов`язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов`язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.

Основною ознакою, що відрізняє цивільно-правові відносини від трудових, є те, що трудовим законодавством регулюється процес трудової діяльності, її організація, а за цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його межами, оскільки метою договору є отримання певного матеріального результату, послуги. Виконавець, на відміну від працівника, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, він сам організовує свою роботу і виконує її на власний ризик.

За трудовим договором працівника приймають на роботу (посаду), включену до штату підприємства, для виконання певної роботи (певних функцій) за конкретною кваліфікацією, професією, посадою. Працівникові гарантується заробітна плата, встановлені трудовим законодавством гарантії, пільги, компенсації тощо. Натомість, за цивільно-правовим договором оплачується не процес праці, а її результати, котрі визначають після закінчення роботи і оформляються актами здавання-приймання виконаних робіт (наданих послуг), на підставі яких провадиться їх оплата.

Відповідальність працівника за трудовим договором регулюється нормами КЗпП України та інших актів трудового законодавства, що не можуть змінюватися сторонами у договорі, а відповідальність виконавця послуг у цивільно-правових відносинах визначається сторонами у договорі або чинним законодавством України, зокрема, нормами Цивільного кодексу України.

Таким чином, трудовий договір - це угода щодо здійснення і забезпечення трудової функції. За трудовим договором працівник зобов`язаний виконувати роботу з визначеної однієї або кількох професій, спеціальностей, посади відповідної кваліфікації, виконувати визначену трудову функцію в діяльності підприємства. Після закінчення виконання визначеного завдання трудова діяльність не припиняється. Предметом трудового договору є власне праця працівника в процесі виробництва, тоді як предметом договору цивільно-правового характеру є виконання його стороною певного визначеного обсягу робіт.

Тому, відносини, які виникають з цивільно-правового договору про надання послуг не є тотожними трудовим правовідносинам, а укладання цивільно-правового договору про надання послуг не свідчить про наявність трудових відносин між замовником та виконавцем.

Аналогічна правова позиція відображена у постановах Верховного Суду від 04.07.2018 у справі №820/1432/17 та від 26.09.2018 у справі №822/723/17.

Судовою колегією апеляційного суду встановлено, що між ФОП ОСОБА_1 . (далі - Замовник) та ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 (далі - Виконавці) були укладені цивільно-правові аналогічні за замістом угоди, відповідно до яких Виконавці зобов`язувалися виконати роботу: водія по перевезенню вантажів автомобільним транспортом за встановленими маршрутами.

Згідно п.1.3, п.2.2 таких угод робота вважається виконаною після оформлення в установленому порядку Акта приймання-здачі виконаних робіт; оплата здійснюється на підставі підписаного Акта приймання-здачі виконаних робіт.

Відповідно до п. 2.1. угод за повний обсяг виконаних робіт, передбачених угодами, Замовник нараховує Виконавцеві винагороду та визначено її розмір.

Пунктом 3.1. угод передбачено, що сторони несуть відповідальність за невиконання або неналежне виконання покладених на них зобов`язань у відповідності до чинного законодавства.

Разом з тим, що на осіб, які працюють за цими угодами, не поширюється право на відпустку або заміну її грошовою компенсацією, а також на будь-яку допомогу з фонду соціального страхування.

Матеріалами справи підтверджується, що за результатами наданих послуг з між сторонами складено акти прийому-передачі наданих послуг до цивільно-правових договорів.

Жодних відомостей про те, що вказані особи не погоджувалися з укладенням відповідних цивільно-правових договорів, матеріали справи не містять, а відтак вказані угоди вважаються такими, що укладені за вільним волевиявленням на розсуд сторін і погоджені ними.

Допуск до міжнародних перевезень водіїв, на підставі укладених з ними цивільно-правових угод, а не трудових договорів, може трактуватися, як порушення ліцензіатом ліцензійних умов, відповідальність за які передбачена положеннями Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності", а не як порушення трудового законодавства.

ГУ ДФС у Рівненській області не є органом ліцензування, а його працівники не наділені жодними повноваженнями щодо перевірки додержання ліцензіатами ліцензійних умов.

Разом з тим, ст.3 ГК України передбачено, що господарською діяльністю є діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Згідно ч.5 ст.128 ГК України, громадянин-підприємець здійснює свою діяльність на засадах свободи підприємництва.

З підстав передбачених ч.3 ст.128 ГК України, громадянин може здійснювати підприємницьку діяльність безпосередньо як підприємець; із залученням або без залучення найманої праці; самостійно або спільно з іншими особами.

Апеляційним судом встановлено, що громадяни ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 перебували з позивачем не у трудових відносинах, а в цивільно-правових. Такі правовідносини носили разовий характер і не супроводжувалися обов`язковими атрибутами, притаманними трудовим договорам, зокрема такими, як: внутрішній трудовий розпорядок, визначені умови праці і керування процесом праці.

Відтак, висновки відповідача про неналежне оформлення трудових відносин, викладені в Акті перевірки, є безпідставними, а факт порушення позивачем трудового законодавства не доведено.

Сукупність вказаних вище обставин та висновків суду підтверджуються наявними у матеріалах справи доказами:

- митною декларацією, фактурою 127/03/2017, контрактом № 30/03/2017, свідоцтвом про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_2 , розпорядженням № 1а від 08.04.2017, актом приймання передачі; свідоцтвом про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_3 , розпорядженням № 3а від 01.11.2016, актом приймання передачі, договором поставки № 03-01-17/1, додатковою угодою від 02.01.2017, договором № 07/02/13-1, договором № 160131/02 від 31.01.2016, платіжним дорученням № 24, актом виконаних робіт від 10.02.2017, платіжним дорученням № 25, видатковою накладною № 12 від31.01.2017, актом списання від 31.03.2017, платіжним дорученням № 53, видатковою накладною 365 від 16.03.2017, платіжним дорученням № 69, актом виконаних робіт від 29.03.2017, актом списання, платіжним дорученням № 89, актом виконаних робіт від 28.04.2017, платіжним дорученням №108, видатковою накладною від 01.06.2017, платіжним дорученням №120, актом виконаних робіт від 06.06.2017, актом списання, платіжним дорученням № 113, платіжним дорученням№127, актом виконаних робіт, платіжним дорученням №132, актом виконаних робіт від 09.06.2017, платіжним дорученням №136, актом виконаних робіт від 31.05.2017, платіжним дорученням №137, платіжним дорученням№141, актом виконаних робіт, платіжним дорученням №147, актом виконаних робіт від 22.06.2017, платіжним дорученням № 146, видатковою накладною №798 від 13.06.2017, платіжним дорученням№ 145, видатковою накладною №772 від 09.06.2017, платіжним дорученням №149, накладною від 04.07.2017, платіжним дорученням №174, актом виконаних робіт, платіжним дорученням №173, актом виконаних робіт, актом списання, платіжним дорученням №193, актом виконаних робіт, актом списання, платіжним дорученням№197, актом виконаних робіт, актом списання, платіжними дорученнями №214, №200, №198, видатковою накладною №712, платіжним доручення 104, актом виконаних робіт, платіжним дорученням №228, актом виконаних робіт, актом списання, платіжним дорученням №255, видатковою накладною, актом надання послуг, актом списання №9 від 31.12.2017, платіжним дорученням№256, видатковою накладною, платіжним дорученням №269, актом виконаних робіт, платіжними дорученнями №242, №241, №105, видатковою накладною№808, квитанцією № 2 від 30.01.2019, звітом про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого внеску, таблицею нарахування ЄСВ, квитанцією № 2 від 29.01.2018, звітом про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого внеску, таблицею нарахування ЄСВ, квитанцією №2 від 02.02.2017, звітом про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого внеску, таблицею нарахування ЄСВ, довідкою про працевлаштування від 24.01.2019 на ім`я ОСОБА_5 , довідкою про працевлаштування від 24.01.2019 на ім`я ОСОБА_3 , довідкою про працевлаштування від 24.01.2019 на ім`я ОСОБА_7 , довідкою про працевлаштування від 24.01.2019 на ім`я ОСОБА_6 , видатковим касовим ордером від 01.02.2017, актом приймання - передачі робіт від 27.01.2017; угодою №1 ЦПД від 26.01.2017, копієюпаспорта та коду ОСОБА_4 , видатковим касовим ордером від 28.02.2017, актом приймання - передачі робіт від 28.02.2017, угодою №2 ЦПД від 15.02.2017, видатковим касовим ордером від 31.03.2017, актом приймання - передачі робіт від 23.03.2017, угодою №3 ЦПД від 01.03.2017, видатковим касовим ордером від 30.06.2017, актом приймання - передачі робіт від 19.06.2017, угодою №4 ЦПД від 12.06.2017, видатковим касовим ордером від 31.07.2017, актом приймання - передачі робіт від 19.07.2017, угодою №5 ЦПД від 12.07.2017, копією паспорта та коду ОСОБА_5 , видатковим касовим ордером від 31.07.2017, актом приймання - передачі робіт від 25.07.2017, угодою №6 ЦПД від 21.07.2017, копією паспорта та коду ОСОБА_6 , видатковим касовим ордером від 31.07.2017, актом приймання - передачі робіт від 31.07.2017, угодою №7 ЦПД від 24.07.2017, копією паспорта та коду ОСОБА_7 , видатковим касовим ордером від 01.08.2017, актом приймання - передачі робіт від 15.07.2017, угодою №4/7 ЦПД від 15.07.2017, видатковим касовим ордером від 31.08.2017, актом приймання - передачі робіт від 12.08.2017,угодою №8 ЦПД від 27.07.2017, видатковим касовим ордером від 31.03.2016, актом приймання - передачі робіт від 12.03.2016, угодою №1 ЦПД від 11.03.2016, копією паспорта та коду ОСОБА_2 , видатковим касовим ордером від 15.06.2016, актом приймання - передачі робіт від 06.06.2016, угодою №1/6 ЦПД від 06.06.2016, копією паспорта та коду ОСОБА_3 , видатковим касовим ордером від 02.12.2016, актом приймання - передачі робіт від 23.11.2016, угодою №1/11 ЦПД від 15.11.2016,книгою доходів та витрат (т.1 а.с.58-228).

За таких обставин, позивач, як фізична особа - підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, при визначені суми чистого оподатковуваного доходу за 2016-2017 роки правильно і ґрунтовно обраховував суму своїх документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, на яку зменшував загальний оподатковуваний дохід, а відтак, вірно визначав і свій чистий оподатковуваний дохід за усі охоплені перевіркою періоди.

Відповідно до 4 статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату. Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом. Платник єдиного внеску зобов`язаний протягом десяти календарних днів з дня надходження вимоги про сплату недоїмки сплатити суми недоїмки та штрафів разом з нарахованою пенею. У разі незгоди з розрахунком суми недоїмки платник єдиного внеску узгоджує її з органом доходів і зборів шляхом оскарження вимоги про сплату єдиного внеску в адміністративному або судовому порядку. Скарга на вимогу про сплату єдиного внеску подається до органу доходів і зборів вищого рівня у письмовій формі протягом десяти календарних днів, що настають за днем отримання платником єдиного внеску вимоги про сплату єдиного внеску, з повідомленням про це органу доходів і зборів, який прийняв вимогу про сплату єдиного внеску.

Вимога про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, вручена позивачеві разом з рішенням про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Апеляційним судом встановлено, що позивач, враховуючи вимоги Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", розраховував внески виходячи із того, якщо дохід за місяць перевищував максимальний розмір бази нарахування ЄСВ, то сплачувалась максимальна сума. Якщо ж мав за місяць збитки, то виходив зі ставки та сплачував не менше мінімального розміру ЄСВ.

Судова колегія звертає увагу, що за 2016 рік донарахування не проводилось, хоча звіт подавався аналогічний та податкова не встановила порушень, що свідчить на користь платника податку.

Разом з тим, така позиція у заповнені звіту, на яку посилається відповідач змінилась із 2018 року, коли змінився порядок заповнення та нарахування. Разом з тим, такі зміни були враховані позивачем та нарахування відбувалися згідно закону.

Оскільки саме з суми чистого оподатковуваного доходу здійснюється нарахування та сплата єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування для фізичних осіб - підприємців, крім тих, які обрали спрощену систему оподаткування, за нормою п.2 ч.1 ст.7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" №2464-VI від 08.07.2010 (далі - Закон України №2464-VI), то і висновки про заниження позивачем даного обов`язкового також трактуються судом, як протиправні.

Таким чином, оскаржувані рішення, а саме: рішення від 29.01.2019№ про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 16992,55 грн., вимога про сплату боргу від 29.01.2019 року №Ф-5 на суму 123840,30 грн., рішення від 29.01.2019 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 2703,58 грн., вимога про сплату боргу від 29.01.2019 № Ф-4 на суму 5407,16 грн., податкове повідомлення-рішення від 29.01.2019форма "Д" за № за податковим зобов`язанням на суму 406,73 грн., за штрафною санкцією на суму 254,27 грн. та сумою пені 135,31 грн., а разом на суму 796,31 грн., податкове повідомлення-рішення від 29.01.2019форма "Д" за № за податковим зобов`язанням на суму 33,90 грн., за штрафною санкцією на суму 21,19 грн. та сумою пені 11,28 грн., а разом на суму 66,37 грн., податкове повідомлення-рішення від 29.01.2019 форма "ПС" за № на суму 510, 00 грн., податкове повідомлення-рішення від 29.01.2019 року форма "Р" за № за платежем військовий збір на суму 3191,73 грн., податкове повідомлення-рішення від 29.01.2019 форма "Р" за № за платежем ПДФО на суму 38300,82 грн., з яких податкове зобов`язання на суму 25533,88 грн. та за штрафною санкцією 12766,94 грн., вимога про сплату недоїмки від 11.03.2019 форми "Ф"-61633-50 на суму 16982,55 грн., - є протиправними та підлягають скасуванню.

Відтак, податкове повідомлення-рішення від 29.01.2019 року форма "ПС" за № на суму 170,00 грн. є правомірним, з огляду на наступне.

Відповідно до вимог п.63.3 ст.63 ПК України з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку (п. 22.1 ст. 22 ПК України).

Пунктом 8.4 розділу VIII Порядку №1588 визначено, що повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків. У разі зміни відомостей про об`єкт оподаткування, а саме: зміна типу, найменування, місцезнаходження, виду права або стану об`єкта оподаткування, платник податків надає до контролюючого органу за основним місцем обліку повідомлення за формою № 20-ОПП з оновленою інформацією про об`єкт оподаткування, щодо якого відбулися зміни.

Позивач був зобов`язаний повідомити про вказані об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням контролюючий орган за формою 20-ОПП.

Проте, в порушення п.63.3. ст.63 ПК України та п.8.4 розділу VIII Порядку №1588, позивачем вказаного обов`язку виконано не було.

Долучені до матеріалів справи повідомлення по формі 20-ОПП від 04.01.2018 та повідомлення по формі 20-ОПП від 18.02.2016 не підтверджують подання повідомлень вказаної форми по всіх зазначених вище об`єктах.

Відповідно до абз.1 п.117.1 ст.117 ПК України неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 170 гривень.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для часткового задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 243 ч. 3, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 10.06.2019 року у справі №460/666/19 - без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту прийняття.

На Постанову протягом тридцяти днів з моменту набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя В. З. Улицький
судді О. І. Довга
Р. М. Шавель
Повне судове рішення складено 07.11.2019р.