Справа № 200/11764/19-а
Суддя: Логойда Т.В.
Дата ухвалення: 2019-11-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Донецький окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 листопада 2019 р. Справа№200/11764/19-а

приміщення суду за адресою: 84122, м.Слов`янськ, вул. Добровольського, 1

Донецький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Логойди Т.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження (за правилами спрощеного позовного провадження) адміністративну справу за позовом приватного акціонерного товариства «Новокраматорський машинобудівний завод» до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,

в с т а н о в и в:

У вересні 2019 року приватне акціонерне товариство «Новокраматорський машинобудівний завод» (далі - ПрАТ «НКМЗ») звернулося до суду з вказаним адміністративним позовом, в якому зазначало, що є великим підприємством, що становить суспільний інтерес; з 2012 року при веденні бухгалтерського обліку та складанні фінансової звітності засовує положення міжнародних стандартів фінансової звітності.

25.06.2019 року звернулося до відповідача з питанням про надання індивідуальної податкової консультації щодо нарахування амортизації у податковому обліку на виробничі основні засоби, що знаходяться на консервації, капітальному ремонті, модернізації, модифікації, добудові, дообладнанні, реконструкції, тощо, на що отримало індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 17.07.2019 року №3317/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.

Вважало, що вказана індивідуальна податкова консультація складена на підставі помилкового аналізу нормативно-правових актів України, у зв`язку з чим є протиправною та підлягає скасуванню.

У зв`язку з наведеним позивач просив визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 17.07.2019 року № 3317/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.

Відзив на позовну заяву у встановлений строк подано не було.

Судом встановлено, що ПрАТ «НКМЗ» є великим підприємством, що становить суспільний інтерес; є платником, зокрема податку на прибуток підприємств; при веденні бухгалтерського обліку та складанні фінансової звітності засовує положення міжнародних стандартів фінансової звітності.

25.06.2019 року позивач звернувся до Державної фіскальної служби України із зверненням від 25.06.2019 року № 015/1193, в якому, зазначав, що є великим підприємством, що має суспільний інтерес, застосовує положення міжнародних стандартів фінансової звітності. Посилаючись на ст. 52 Податкового кодексу України просив надати індивідуальну податкову консультацію з питання чи нараховується амортизація на основні засоби, які призначені для використання в господарській діяльності ПрАТ «НКМЗ», у податковому обліку у випадку, якщо такі основні засоби знаходяться на консервації, капітальному ремонті, модернізації, модифікації, добудові, дообладнанні, реконструкції тощо.

За результатами розгляду вказаного звернення (вх. ДФС від 27.06.2019 року № 26020/6) отримав індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 17.07.2019 року № 3317/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, в якій з посиланням на позицію Міністерства фінансів України, викладену у листі від 22.04.2019 року № 11210-09-63/11170 про нарахування амортизації основних засобів, з посиланням на п. 29 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», що затверджено наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 року № 92 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 року за № 288/4509 (далі - П(С)БО 7), параграф 55 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 16 «Основні засоби» (далі - МСБО 16), пп. 14.1.3 п. 14.1 ст. 14, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, абз. 2 п. 138.1 ст. 138, абз. 2 п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України зазначалося, що платники податку, які застосовують положення міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, при обчисленні податку на прибуток не враховують амортизацію об`єктів основних засобів, що знаходяться на консервації, капітальному ремонті, модернізації, модифікації, добудові, дообладнанні, реконструкції, при обчисленні податку на прибуток підприємств, оскільки період перебування основного засобу на консервації, капітальному ремонті, модернізації, модифікації, добудові, дообладнанні, реконструкції не є строком корисного використання (експлуатації) такого основного засобу.

Дослідивши матеріали справи, вирішивши питання чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження, які правові норми належить застосувати до цих правовідносин, суд дійшов висновку, що позов підлягає задоволенню з таких підстав.

Відповідно до п.п. 52.1 та 52.2 ст. 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Згідно з п. 53.2 ст. 53 вказаного Кодексу платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Платник податків звернувся до відповідача щодо надання податкової консультації з питань нарахування ним як платником податку, який застосовує положення міжнародних стандартів фінансової звітності, амортизації у податковому обліку на виробничі основні засоби, що знаходяться на консервації, капітальному ремонті, модернізації, модифікації, добудові, дообладнанні, реконструкції, тощо.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Підпунктом 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України встановлено, що платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Податковим обов`язком є обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи (п. 36.1 ст. 36 вказаного Кодексу).

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пп. 14.1.3 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України амортизація - це систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації).

Аналогічні положення щодо поняття амортизації містяться в Положенні (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», що затверджено наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 року № 92 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 року за № 288/4509 (далі - П(С)БО 7), та у Міжнародному стандарті бухгалтерського обліку 16 (МСБО 16) «Основні засоби», що виданий Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (IASB) (далі - МСБО 16).

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, визначені у ст. 138 вказаного Кодексу.

Так, згідно з п. 138.1 ст. 138 вказаного Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується, зокрема:

на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму витрат на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів чи невиробничих нематеріальних активів, віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Згідно з 138.2 ст.138 вказаного Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується, зокрема на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті.

Пунктом 138.3 ст. 138 Кодексу визначений порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об`єкта оподаткування.

Відповідно до пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу I цього Кодексу, підпунктами 138.3.2-138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, крім "виробничого" методу.

Для розрахунку амортизації відповідно до положень цього пункту визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Тобто, при розрахунку амортизації застосовуються стандарти, про які йдеться у вказаних положеннях Кодексу, з урахуванням обмежень, що встановлені п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14, пп. 138.3.2 - 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 цього Кодексу.

Згідно з п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Кодексу основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Відповідно до пп. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Кодексу не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел: вартість гудвілу; витрати на придбання/самостійне виготовлення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів; на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів.

Термін "невиробничі основні засоби", "невиробничі нематеріальні активи" означають відповідно основні засоби, нематеріальні активи, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку".

Підпункт 138.3.3 пп. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 вказаного Кодексу (про який йдеться в пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу) визначає мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів.

Підпункт 138.3.4 пп. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 вказаного Кодексу (про який йдеться в пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу) встановлює строки нарахування амортизації нематеріальних активів

Отже, виходячи з положень пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України при розрахунку амортизації застосовуються національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку або міжнародні стандарти фінансової звітності з урахуванням обмежень, що встановлені, зокрема пп. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Кодексу, яка визначає, що не підлягають амортизації саме витрати, зокрема, на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення основних засобів, нематеріальних активів, які не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.

При цьому вказаними нормами Кодексу (пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 та пп. 138.3.2 п. 138.3 ст.138) будь-яких обмежень щодо нарахування амортизації на виробничі основні засоби, які знаходяться на консервації, капітальному ремонті, модернізації, модифікації, добудові, дообладнанні, реконструкції, тощо не встановлено.

Отже, обмеження, що встановлені пп. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Кодексу, на які посилався відповідач, до спірного питання застосуванню не підлягають.

Виходячи з наведеного розрахунок амортизації таких основних засобів або нематеріальних активів, про які йдеться в позові, повинен відбуватися за вибором платника податків: або відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності.

В податковій консультації відповідач послався, зокрема на положення п. 29 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», що затверджено наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 року № 92 (далі - П(С)БО 7), відповідно до якого нарахування амортизації припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об`єкта основних засобів, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію. Також послався на п. 14 П(С)БО 7, згідно з яким первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта.

Разом з тим, суб`єктом владних повноважень не враховано те, що позивач є великим підприємством, що становить суспільний інтерес, і протягом тривалого часу він засовує не національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, а положення міжнародних стандартів фінансової звітності, про що також зазначав у своєму зверненні.

Крім того, п. 2 наведеного відповідачем Положення (П(С)БО 7) прямо визначено, що норми Положення (стандарту) 7 застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами усіх форм власності (крім бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).

Також неприйнятними є посилання відповідача на роз`яснення державних органів (зокрема на лист Міністерства фінансів України від 22.04.2019 року № 11210-09-63/11170), оскільки вони не є нормативно-правовими актами і, відповідно, не носять обов`язковий характер.

Відповідно до ч. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до ч. 5 ст. 8 вказаного Закону підприємство самостійно визначає доцільність застосування міжнародних стандартів (крім випадків, коли обов`язковість застосування міжнародних стандартів визначена законодавством).

Згідно з ч.ч. 1 - 3 ст. 121 цього Закону для складання фінансової звітності застосовуються міжнародні стандарти, які викладені державною мовою та офіційно оприлюднені на веб-сторінці центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку.

Підприємства, що становлять суспільний інтерес, публічні акціонерні товариства, суб`єкти господарювання, які здійснюють діяльність у видобувних галузях, а також підприємства, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України, складають фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність за міжнародними стандартами.

Підприємства, крім тих, що зазначені в частині другій цієї статті, самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.

Частиною 6 ст. 121 цього Закону також визначено, що підприємства, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність за міжнародними стандартами, зобов`язані забезпечити ведення бухгалтерського обліку відповідно до облікової політики за міжнародними стандартами після подання першої фінансової звітності або консолідованої фінансової звітності за міжнародними стандартами, що визнається такою у порядку, визначеному міжнародними стандартами.

Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку 16 (МСБО 16) «Основні засоби», що виданий Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (IASB) (далі - МСБО 16), визначені порядок визнання, оцінки основних засобів, нарахування їх амортизації, списання з балансу та розкриття інформації про основні засоби у фінансовій звітності.

Відповідно до п. 6 МСБО 16 амортизація - це систематичний розподіл суми активу, що амортизується, протягом строку його корисної експлуатації.

Строк корисної експлуатації:

а) період, протягом якого очікується, що актив буде придатний для використання суб`єктом господарювання, або

б) кількість одиниць виробленої продукції чи подібних одиниць, що їх суб`єкт господарювання очікує отримати від активу.

Сума, що амортизується, - це собівартість активу або інша сума, що замінює собівартість, за вирахуванням його ліквідаційної вартості.

Згідно з п. 50 МСБО 16 суму активу, що амортизується, слід розподіляти на систематичній основі протягом строку його корисної експлуатації.

Відповідно до п. 52 МСБО 16 амортизацію визнають, навіть якщо справедлива вартість активу перевищує його балансову вартість, оскільки ліквідаційна вартість активу не перевищує його балансову вартість. Ремонт та технічне обслуговування активу не звільняє від необхідності нараховувати амортизацію.

Пунктом 55 МСБО 16 встановлено, що амортизацію активу починають, коли він стає придатним для використання, тобто коли він доставлений до місця розташування та приведений у стан, у якому він придатний до експлуатації у спосіб, визначений управлінським персоналом. Амортизацію активу припиняють на одну з двох дат, яка відбувається раніше: на дату, з якої актив класифікують як утримуваний для продажу (або включають до ліквідаційної групи, яку класифікують як утримувану для продажу) згідно з МСФЗ 5 (Міжнародним стандартом фінансової звітності 5), або на дату, з якої припиняють визнання активу (згідно з п. 67 МСБО 16 слід припиняти визнання балансової вартості об`єкта основних засобів: а) після вибуття, або б) коли не очікують майбутніх економічних вигід від його використання або вибуття).

Згідно з п. 69 МСБО 16 вибуття об`єкта основних засобів може відбуватися багатьма різними шляхами (наприклад, шляхом продажу, укладання угоди про фінансову оренду або дарування).

В п. 55 МСБО 16 зроблено наступний висновок: «Отже, амортизацію не припиняють, коли актив не використовують або він вибуває з активного використання, доки актив не буде амортизований повністю. Проте, згідно з використаними методами амортизації, амортизаційні відрахування можуть дорівнювати нулю, якщо немає виробництва.».

Тобто, строк корисного використання, який є, зокрема, періодом, протягом якого очікується, що актив буде придатний для використання суб`єктом господарювання, охоплює в тому числі і період, коли основні засоби знаходилися на консервації, ремонті, реконструкції, модернізації, добудові, дообладнанні, реконструкції, тощо.

Виходячи з наведених вимог законодавства на основні засоби, які призначені для використання в господарській діяльності платника податку, яке веде бухгалтерський облік та фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності, нарахування амортизації в бухгалтерському обліку на період їх виведення з експлуатації у зв`язку з консервацією, капітальним ремонтом, модернізацією, модифікацією, добудовою, дообладнанням, реконструкцією, тощо не припиняється.

Вказані обставини залишилися поза увагою контролюючого органу, що з урахуванням помилкового аналізу нормативно-правових актів України призвело до надання протиправної індивідуальної податкової консультації, яка суперечать наведеним нормам права.

З огляду на наведене індивідуальна податкова консультація як акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправною та скасуванню.

Відповідно до п. 53.2 ст. 53 Податкового кодексу України скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Отже, законодавець самостійно визначив порядок дій суб`єкта владних повноважень в разі скасування судом, зокрема індивідуальної податкової консультації, і такий порядок має бути дотриманий ним без додаткового зобов`язання судом вчинити подальші дії.

Вирішуючи спір судом враховано, що станом на день розгляду справи Державна фіскальна служба України () перебуває в стадії припинення, але з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань як юридична особа не виключена. Про наявність обставин, які б свідчили про необхідність застосування судом інституту процесуального правонаступництва, ні ця, ні інша особа суд не повідомляли. Вказані обставини дозволяють вирішити спір в даному складі учасників справи.

Щодо розподілу судових витрат.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, яка регулює питання розподілу судових витрат, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог, тому судові витрати, які оплачені позивачем в сумі 1921 грн., підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача - суб`єкта владних повноважень.

Керуючись статтями 32, 139, 243 - 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

Позов приватного акціонерного товариства «Новокраматорський машинобудівний завод» (84305, Донецька обл., вул. Орджонікідзе, 5, ) до Державної фіскальної служби України (04053, м. Київ, пл. Львівська, 8, ) про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації задовольнити.

Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 17.07.2019 року № 3317/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України (04053, м. Київ, пл. Львівська, 8, ) на користь приватного акціонерного товариства «Новокраматорський машинобудівний завод» (84305, Донецька обл., вул. Орджонікідзе, 5, ) здійснені ним документально підтверджені судові витрати в розмірі 1921 (одна тисяча дев`ятсот двадцять одна) грн.

Рішення набирає законної сили у строк та у порядку, що визначені статтею 255 КАС України, і може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції шляхом подання апеляційної скарги через суд першої інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення судом складено 04 листопада 2019 року.

Суддя Т.В. Логойда