Справа № 460/1606/19
Суддя: Зозуля Д.П.
Дата ухвалення: 2019-10-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

21 жовтня 2019 року м. Рівне №460/1606/19

Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Зозулі Д.П. розглянувши у письмовому провадженні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом

Приватного підприємства "БУД-ТОРГ-СЕРВІС"
доГоловного управління ДФС у Рівненській області, Державної фіскальної служби України
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій, -
В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство "БУД-ТОРГ-СЕРВІС" (далі - позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - відповідач 1), Державної фіскальної служба України (далі - відповідач 2) про визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДФС у Рівненській області про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1121859/36157095 від 27.03.2019, зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 4 від 18.02.2019 (загальна сума коштів - 270370,97грн., у т. ч. ПДВ 45061,83грн.).

В обґрунтування позовних вимог, позивач зазначив, що на підставі договору між ним та Акціонерним товариством «Укртранснафта» м. Київ №22/97 від 10.01.2019р., на виконання робіт (підряду) з використанням власних матеріально-технічних засобів підрядника (без авансу) в період з 15.01.2019р. по 18.02.2019р. позивач виконував роботи «Ремонт пункту заправочного з влаштуванням майданчика для розміщення технологічного обладнання БВО «Львів» (м. Рівне) вул. Млинівська,9 м. Рівне». Такий предмет договору визначений п.1.1. договору №22/97 від 10.01.2019р., у якому Підрядником виступає позивач. Договірна ціна - 1246800,00 грн., у т.ч. 207800,00 грн. ПДВ. Виконання договору №22/97 від 10.01.2019 позивачем підтверджується Довідкою від 18.02.2019р. про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за лютий 2019р. за формою КБ-3 на загальну суму 270370,97 грн., у т.ч. 45061,83 грн. ПДВ. Актом №1 від 18.02.2019р. приймання виконаних будівельних робіт за лютий 2019р. з підсумковою відомістю ресурсів та Актом № 2 від 18.02.2019р. приймання виконаних будівельних робіт за лютий 2019р. з підсумковою відомістю ресурсів і розрахунком загальновиробничих витрат. Рахунок позивача № 3 від 18.02.2019р. виставлений на оплату. Виконання договору АТ «Укртранснафта», а саме оплата в сумі 270370,97 грн. підтверджується платіжним дорученням № від 01.03.2019р. та заключною випискою Приватбанку за період з 01.03.2019р. по 01.03.2019р. Оскільки роботи позивачем виконувалися власними трудовими ресурсами, на будівельному майданчику замовника, тому необхідності використовувати для зберігання будівельних матеріалів складські приміщення не було. Щодо придбання будівельних матеріалів позивачем для виконання робіт по договору № 22/97 від 10.01.2019р., то останні придбавалися у платників ПДВ, копії відповідних документів подавалися в податковий орган.

За результатами виконання умов договору, позивачем сформовано та подано до контролюючого органу на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 18.02.2019 № 4. Проте, контролюючим органом зупинено реєстрацію вказаної податкової накладної в ЄРПН з посиланням на її відповідність вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄДРПН. Позивачем надані усі необхідні пояснення та документи, обсяг яких був достатній для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН. Проте, такі документи не взяті до уваги фіскальним органом та прийнято рішення від 27.03.2019 № 1121859/36157095 про відмову в реєстрації вищевказаної податкової накладної в ЄРПН. Вважає, що такі рішення контролюючого органу є протиправними та такими, що підлягають скасуванню. З підстав наведених у позовній заяві, позивач просив позов задовольнити повністю (а.с.4-10).

Ухвалою суду від 10.07.2019 прийнято позовну заяву до розгляду. Відкрито провадження в адміністративній справі. Вирішено розгляд справи провести за правилами загального позовного провадження. Підготовче засідання у справі призначено на 04.09.2019 о 12:00 год. в залі судових засідань Рівненського окружного адміністративного суду (м. Рівне, вул. 16 Липня 87).

На адресу суду 01.08.2019 представником відповідачів до суду подано відзив на позовну заяву, у якому він заперечив проти заявлених позовних вимог. Зокрема, вказав, що в оскаржуваних рішеннях чітко зазначено яких саме документів, визначених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21.02.2018, ПП "БУД-ТОРГ-СЕРВІС" не надано. Позивачем не надано жодного доказу на підтвердження неправомірності дій контролюючого органу, що суперечать Порядку №117. Вважає, що оспорюване рішення від 27.03.2019 № 1121859/36157095 винесене на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. З мотивів наведених у відзиві, представник відповідачів просив у задоволенні позовних вимог відмовити повністю (а.с.166-168).

Крім того, позивачем 13.08.2019 подано відповідь на відзив, в якому позивачем аргументовано підстави для відхилення заперечень наведених у відзиві на позовну заяву, подану представником відповідачів (а.с.174-176).

Ухвалою суду від 04.09.2019 закрито підготовче провадження у справі. Розгляд справи по суті призначено у відкритому судовому засіданні на 07.10.2019 о 11:00 год. в залі судових засідань Рівненського окружного адміністративного суду (м. Рівне, вул. 16 Липня 87).

Представник позивача у судове засідання призначене на 07.10.2019 о 11:00 год. не прибув, про дату, час та місце судового розгляду справи був повідомлений належним чином. 07.10.2019 подав клопотання про розгляд справи за його відсутності.

Представник відповідачів у судове засідання призначене на 07.10.2019 о 11:00 год. не прибув, про дату, час та місце судового розгляду справи був повідомлений належним чином. Також 07.10.2019 подав клопотання про розгляд справи за його відсутності.

Згідно із ч.3 ст.194 КАС України, учасник справи має право заявити клопотання про розгляд справи за його відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі учасники справи, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження на підставі наявних у суду матеріалів.

Відповідно до ч. 9 ст. 205 КАС України встановлено, якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з`явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

Враховуючи положення ч. 9 ст. 205 КАС України, та те, що клопотання про розгляд справи за їхньої відсутності заявили всі учасники справи, суд ухвалою від 07.10.2019 дійшов висновку про розгляд справи №460/1606/19 у письмовому провадженні, за наявними у суду матеріалами.

Дослідивши матеріли по справі, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, судом встановлено наступне.

ПП «БУД-ТОРГ-СЕРВІС» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 07.10.2008, , перебуває на обліку, як платник податків в органі державної податкової служби з 09.10.2008 за № 1199, є платником податку на додану вартість та здійснює наступні види діяльності за КВЕД: 41.20 - Будівництво житлових і нежитлових будівель (а.с.11).

Господарська діяльність з будівництва об`єктів архітектури здійснюється на підставі ліцензії від 14.11.2018 № 68-Л (а.с.12).

Згідно з переліком видів робіт, який є невід`ємною частиною такої ліцензії, позивачу дозволено провадження господарської діяльності з будівництва об`єктів, що за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів із середніми та значними наслідками (СС2, СС3):

1.00.00 БУДІВЕЛЬНІ ТА МОНТАЖНІ РОБОТИ ЗАГАЛЬНОГО ПРИЗНАЧЕННЯ:

1.01.00 Улаштування основ та фундаментів збірних та монолітних;

1.02.00 Улаштування фундаментів із застосуванням паль;

1.03.00 Улаштування фундаментів, що виконуються спеціальними способами;

1.04.00 Зведення металевих конструкцій;

1.05.00 Зведення збірних бетонних та залізобетонних конструкцій;

1.06.00 Зведення монолітних бетонних, залізобетонних та армоцементних конструкцій;

1.07.00 Зведення кам`яних та армокам`яних конструкцій;

1.08.00 Зведення дерев`яних конструкцій;

1.12.00 Монтаж технологічного устаткування;

1.13.00 Виконання пусконалагоджувальних робіт:

1.13.01 Електротехнічних пристроїв;

1.13.02 Автоматизованих систем управління;

1.13.03 Систем вентиляції та кондиціонування повітря;

1.13.04 Підйомно-транспортного устаткування;

1.13.05 Металообробного устаткування;

1.13.06 Холодильних і компресорних установок;

1.13.07 Теплоенергетичного устаткування;

1.13.08 Деревообробного устаткування;

1.13.09 Водопостачання та водовідведення;

2.00.00 БУДІВНИЦТВО ОБ`ЄКТІВ ІНЖЕНЕРНОЇ ІНФРАСТРУКТУРИ:

2.01.00 Монтаж внутрішніх інженерних мереж, систем, приладів і засобів вимірювання, іншого обладнання:

2.01.01 Водопостачання та водовідведення;

2.01.02 Опалення;

2.01.03 Вентиляції і кондиціювання повітря;

2.01.04 Газопостачання;

2.01.05 Технологічних трубопроводів;

2.01.06 Електропостачання і електроосвітлення;

2.01.07 Засобів автоматизації і контрольно-вимірювальних приладів, зв`язку, сигналізації, радіо, телебачення, інформаційних мереж;

2.02.00 Монтаж зовнішніх інженерних мереж, систем, приладів і засобів вимірювання, іншого обладнання:

2.02.01 Водопостачання та водовідведення;

2.02.02 Теплопостачання;

2.02.03 Газопостачання;

2.02.05 Електропостачання і електроосвітлення;

2.02.06 Зв`язку, сигналізації, радіо, телебачення, інформаційних мереж;

2.03.00 Монтаж інженерних споруд;

3.00.00 БУДІВНИЦТВО ОБ`ЄКТІВ ТРАНСПОРТНОЇ ІНФРАСТРУКТУРИ:

3.02.00 Доріг автомобільних;

3.03.00 Мостів і мостових переходів:

3.03.01 Мостів для перепуску через перешкоди водних потоків;

3.03.02 Мостових переходів, шляхопроводів, естакад, віадуків, переходів(а.с.13).

Судом встановлено, що 10.01.2019, між ПП «БУД-ТОРГ-СЕРВІС» (Підрядник) та АТ «Укртранснафта» (Замовник), укладений договір на виконання робіт (підряду) з використанням власних матеріально-технічних засобів підрядника (без авансу) № 22/97 (а.с.14-21).

За умовами вищевказаного договору підряду, Підрядник зобов`язався своїми силами та з використанням власних матеріально-технічних засобів виконувати роботи (п.1.2), виконати «Ремонт пункту заправочного з влаштуванням майданчика для розміщення технологічного обладнання БВО «Львів» (м. Рівне) по вул. Млинівська, 9 м. Рівне» (п.1.3).

Пунктом 2.1 передбачено, що договірна ціна є твердою та визначається на основі твердого кошторису, що є невід`ємною частиною Договору (Додаток № 2) і становить 1 246 800,00грн. разом з ПДВ.

Ціна може бути змінена в бік зменшення за узгодженням Сторін (без зміни кількості (обсягу) та якості Робіт (п.2.3). Згідно з п.2.4, платежі за обсяги виконаних робіт здійснюються Замовником шляхом перерахування безготівкових грошових коштів на поточний рахунок Підрядника.

Для виконання робіт, сторонами було складено дефектний акт на «Ремонт пункту заправочного з влаштуванням майданчика для розміщення технологічного обладнання БВО «Львів» (м. Рівне) по вул. Млинівська, 9 м. Рівне», документ про договірну ціну, локальні кошториси № 4-1-1, № 4-1-2, № 7-1-1, № 7-1-1, підсумкову відомість ресурсів, календарний графік виконання робіт» (а.с.22-56).

Виконання договору №22/97 від 10.01.2019 позивачем підтверджується Довідкою за лютий 2019р. про вартість виконаних будівельних робіт та витрати на загальну суму 270370,97 грн., у т.ч. 45061,83 грн. ПДВ. Актом №1 приймання виконаних будівельних робіт за лютий 2019р., з Підсумковою відомістю ресурсів та Актом № 2 від 18.02.2019р. приймання виконаних будівельних робіт за лютий 2019р. з Підсумковою відомістю ресурсів і Розрахунком загальновиробничих витрат (а.с.57-73).

На виконання вищевказаного договору, ПП «БУД-ТОРГ-СЕРВІС» виставлено рахунок на оплату від 18.02.2019 № 3 на суму 270 370,97грн. усього з ПДВ, а АТ «Укртранснафта» згідно з платіжним дорученням від 01.03.2019 № перераховано ПП «БУД-ТОРГ-СЕРВІС» кошти в зазначеній сумі (а.с.74-75). Вказані обставини також підтверджуються заключною випискою за період з 01.03.2019 по 01.03.2019(а.с.76).

Щодо придбання будівельних матеріалів позивачем для виконання робіт по договору № 22/97 від 10.01.2019р., то останні придбавалися у ТОВ «Інтер-спецмонтаж», відповідно до Договору поставки № 05/12 від 05.12.2018р.(а.с.77-78). Згідно замовлень №15 від 25.01.2019р. (на пісок), № 16 від 26.01.2019р. (на щебінь, щебінь з природного каменю), № 18 від 30.01.2019р. (на бетон), №20 від 07.02.2019р. (на авт.вимикач, копофлекс, круг), № 22 від 08.02.2019р. (на прокат арматурний, прокат сталевий гарячекатаний круглий, дріт), №24 від 17.02.2019р. (на дошку необрізну з хвойних порід, дошку обрізну з хвойних порід, ґрунт антикорозійний, мастику, електроди), ТОВ «Інтер-спецмонтаж» поставлено, а позивачем прийнято зазначені будівельні матеріали згідно з видатковими накладними №22 від 25.01.2019р. на 6983,40грн., у т.ч. 1163,90 грн. ПДВ, №23 від 26.01.2019р. на 22296,00 грн., у т.ч. 3716,00 грн. ПДВ, №26 від 30.01.2019р. на 12240,00 грн., у т.ч. 2040,00 грн. ПДВ, №30 від 07.02.2019р. на 13399,92 грн., у т.ч. 2233,32 грн. ПДВ, №32 від 08.02.2019р. на 90366,96 грн., у т.ч. 15061,16 грн. ПДВ, № 36 від 17.02.2019р. на 20715,00 грн., у т.ч. 3452,50 грн. ПДВ. Оплата за товар позивачем проведена згідно з платіжним дорученням №60 від 04.03.2019р. на суму 502290,00 грн.(а.с.80-92).

Позивачем також укладений договір поставки №28/01 від 28.01.2019р. з ТОВ «Голден Преміум Буд». Згідно замовлень № 1 від 16.02.2019р. (на євроруберойд, пиломатеріали, трубу водопровідну поліетиленову), № 2 від 16.02.2019р. (на бетон), ТОВ «Голден Преміум Буд» поставлено, а позивачем прийнято будівельні матеріали згідно з видатковими накладними № 1 від 16.02.2019р. на 12676,80 грн., у т.ч. 2112,80 грн. ПДВ, № 2 від 16.02.2019р. на 19584,00 грн., у т.ч. 3264,00 грн. ПДВ. Оплата позивачем проведена згідно з платіжним дорученням №123 від 03.04.2019р. на суму 47000,00 грн.(а.с.93-100).

Згідно із договору поставки № Б05/02-225 від 05.02.2019р. позивачем були отримані будівельні матеріали від Приватного підприємства - Фірми «Торгбуд-Сервіс» м. Здолбунів, а саме бетон з доставкою автоміксером, згідно з видатковими накладними №421 від 06.02.2019р. на 21100,00 грн., у т.ч. 3516,67 грн. ПДВ, №429 від 06.02.2019р. на 21100,00 грн., у т.ч. 3516,67 грн. ПДВ, №648 від 16.02.2019р. на 14800,00 грн., у т.ч. 2466,67 грн. ПДВ, № 650 від 16.02.2019р. на 16270,00грн., у т.ч. 2711,66 грн. ПДВ, №652 від 16.02.2019р. на 14800,00 грн., у т.ч. 2466,67 грн. ПДВ, №653 від 16.02.2019р. на 16270,00 грн., у т.ч. 2711,66 грн. ПДВ, №654 від 16.02.2019р. на 16270,00 грн., у т.ч. 2711,66 грн. ПДВ, №656 від 16.02.2019р. на 13330,00 грн., у т.ч. 2221,67 грн. ПДВ. Оплата позивачем проведена згідно з платіжного доручення №62 від 04.03.2019р. на суму 100000,00 грн. (а.с.101-111).

Позивачем придбано будівельні матеріали у Приватного підприємства «Рівнеметалком», згідно договору поставки №30 від 13.02.2019р. по видаткових накладних №МК-00001193 від 13.02.2019р. (труби з порізкою труби) на 662,82 грн., у т.ч. 110,47 грн. ПДВ та № МК-00001192 від 13.02.2019р. (кутик з порізкою кутника) на 649,72грн., у т.ч. 108,29 грн. ПДВ. Оплата позивачем проведена згідно з платіжними дорученнями №26 від 13.02.2019р. на суму 649,72 грн., № 27 від 13.02.2019р. на суму 662,82 грн.(а.с.112-118).

Позивачем також придбано будівельні матеріали (арматуру, кутник, смугу) у ФОП ОСОБА_1 , згідно рахунку-фактури №СФ-0000052 від 13.02.2019р. по видатковій накладній №РН-0000052 від 14.02.2019р. на 17952,49 грн., у т.ч. 2992,08 грн. ПДВ. Оплата позивачем проведена згідно з платіжним дорученням №31 від 14.02.2019р. на суму 17952,49 грн. (а.с.119-121).

Позивачем також був укладений Договір про надання послуг вантажним автомобільним транспортом №10 від 05.12.2018р. з Приватним підприємством «Фірма МАЛ», згідно якого останній надавав послуги вантажним автомобільним транспортом. Його виконання підтверджується Актом виконаних робіт від 13.02.2019р. на 2800,00 грн., у т.ч. 466,67 грн. ПДВ, товарно-транспортними накладними № 3 від 18.01,2019р. та № 1 від 13.02.2019р. (копії додаються, оригінали - у позивача). Крім того, Приватним підприємством «Фірма МАЛ» надано позивачу також щебінь та автопослуги ДАФ по доставці щебня по накладній № 4 від 18.01.2019 р. на суму 36448,00 грн., у т.ч. 6074,67 грн. ПДВ. Оплата позивачем проведена згідно з платіжним дорученням № 24 від 12.02.2019р. на суму 36448,00 грн. (а.с.122-128).

Послуги по перевезенню позивачу також надавались ФОП ОСОБА_2 , що підтверджується договором про надання послуг №3 від 10.01.2019р., актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ- 0000003 від 23.01.2019р. на 19770,00 грн., у т.ч. 3295,00 грн. ПДВ, № ОУ-0000009 від 18.02.2019р. на 87342,00 грн., у т.ч. 14557,00 грн. ПДВ, довідками про виконані роботи (послуги за період з 22 по 23 січня 2019р. та за період з 11 по 15 лютого 2019р., товарно- транспортними накладними № 7 від 22.01.2019р., №16 від 11.02.2019р., № 17 від 12.02.2019р., № 14 від 11.02.2019р., № 15 від 11.02.2019р., № 18 від 12.02.2019р., № 19 від 13.02.2019р., № 20 від 13.02.2019р., №21 від 14.02.2019р., №22 від 15.02.2019р.. Оплата позивачем проведена згідно платіжного доручення №151 від 06.05.2019р. на суму 15000,00грн. (а.с.129-147).

На виконання вимог податкового законодавства позивачем складено та надіслано до контролюючого органу (в електронному вигляді) податкову накладну від 18.02.2019 № 4 на суму 270 370,97грн (а.с.148) для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄДРПН).

13.03.2019 відповідачем 1 надіслано квитанцію № , про те, що документ прийнято, реєстрація зупинена, де було вказано, що відповідно до п.201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 18.02.2019 № 4 в ЄДРПН зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄДРПН (а.с.157).

У зв`язку з чим, позивачем були надані письмові пояснення та копії документів на підтвердження факту виконання робіт для АТ «Укртранснафта» та копії відповідних документів з проханням відновити реєстрацію вказаної податкової накладної (а.с.150-151).

Подання вказаних пояснень підтверджується повідомленням контролюючого органу від 26.03.2019 за № 3 (а.с.171-172).

27.03.2019 комісією ГУ ДФС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової ПН/РК в ЄДРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення № 1121859/36157095 (далі - рішення) про відмову в реєстрації вищевказаної податкової накладної, згідно з яким підстави для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄДРПН є надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства (а.с.149).

Разом з тим, у графі додаткова інформація зазначено: «надання платником податку копій документів, які не є достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладний. Зокрема платником не надано копій документів, які б підтверджували факт транспортування будівельних матеріалів на майданчик та сертифікатів відповідності на окремі групи товарів».

Вказане рішення було оскаржене позивачем в адміністративному порядку (а.с.108-110), однак рішенням від 19.04.2019 № 23473/36157095/2 скарга позивача залишена без задоволення, а оспорюване рішення без змін (а.с.153-156).

Вважаючи оспорюване рішення контролюючого органу протиправними, ПП «БУД-ТОРГ-СЕРВІС» звернулося до суду з даним позовом.

Статтею 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пп. 21.1.1 п. 21.1 ст. 21 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.

Згідно з п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України, операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, в силу вимог п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 Податкового кодексу України, система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу (п.200-1.2 ст.200-1 Податкового кодексу України).

За приписами пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (SНакл), обчислену за такою формулою: SНакл = SНаклОтр + SМитн + SПопРах + SОвердрафт - SНаклВид - SВідшкод - SПеревищ, де: SНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України, крім сум податку, сплаченого (нарахованого) відповідно допідпункту 191.1.2пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв`язку, експрес-перевізником; SПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 200-1.2 цієї статті.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

На виконання вказаних вище норм законодавства, позивачем складено та надіслано до контролюючого органу (в електронному вигляді) податкову накладну від 18.02.2019 №4 для реєстрації в ЄДРПН.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України).

Так, на виконання вказаної норми, 21.02.2018 Кабінетом Міністрів України прийнята постанова № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №117).

За правилами пункту 3 Порядку № 117 (в редакції, чинній на момент реєстрації позивачем податкових накладних в ЄДРПН), податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/ розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих на реєстрацію у місяці, іншому ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений в них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D > 0,05, Р<РмЧ1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/ розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Рм- найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/ розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

Підпунктом 2.1 пункту 2 листа № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018 ДФС України «Критерії ризиковості платника податку» (далі - лист № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018) визначено, що податкові накладні/розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій, обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).

За правилами пунктів 5, 10 Порядку № 117 (в редакції, чинній на момент реєстрації позивачем податкових накладних в ЄДРПН), податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. Критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Без дотримання погоджувальних і регуляторних процедур, Державна фіскальна служба України листом № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018 визначила Критерії ризиковості платника податку та Критерії ризиковості здійснення операцій, а листом №960/99-99-07-18 від 21.03.2018 - Перелік показників, що визначають позитивну податкову історію платника податку.

Пунктом 1 листа № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018 визначено, що платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо:

1.1. платника податку зареєстровано (перереєстровано) на недійсні (втрачені, загублені) та підроблені документи згідно з інформацією, наявною в органах Державної фіскальної служби;

1.2. платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в органах Державної фіскальної служби;

1.3. платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарську діяльність або реалізовувати повноваження згідно з інформацією, наданою такими фізичними особами;

1.4. платника податку зареєстровано (перереєстровано) та упроваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками;

1.5. наявний обвинувальний вирок суду стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податку за статтею 205 Кримінального кодексу України згідно з інформацією, наявною в органах Державної фіскальної служби;

1.6. комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України; наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

При цьому, Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв. Ризиковість платника податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення. Якщо платник податків, якого внесено до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації. У разі якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пункті 1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.

За правилами пунктів 12, 13 Порядку № 117 (в редакції, чинній на момент реєстрації позивачем податкових накладних в ЄДРПН), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до пунктів 18-20 Порядку № 117 (в редакції, чинній на момент реєстрації позивачем податкових накладних в ЄДРПН), письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

В силу вимог пункту 21 Порядку № 117 (в редакції, чинній на момент реєстрації позивачем податкових накладних в ЄДРПН) підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;

ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;

надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Зі змісту квитанції від 13.03.2019 № судом встановлено, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, достатніх для зупинення реєстрації ПН в ЄРПН.

При цьому, Критерії ризиковості платника податку та Критерії ризиковості здійснення операцій, погоджені Міністерством фінансів України листом від 22.03.2018 № 26010-06-10/784 за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця.

Таким чином, погодження Міністерства фінансів України Критеріїв з умовою їх перегляду протягом місяця, свідчить про те, що вказані Критерії містили недоліки, які мали би бути у встановлений Міністерством фінансів України строк усунуті і повторно погоджені у встановленому порядку.

Таке умовне погодження Критеріїв свідчить, що вони не могли бути застосовані до платників податків до їх повторного погодження і оприлюднення у встановленому порядку.

Доказів усунення недоліків встановлених Критеріїв та повторного погодження на час прийняття спірного рішення, відповідачами суду не надані і судом не встановлені.

Крім того, суд звертає увагу на те, що документ ДФС, яким затверджено критерії, не має визначення виду документу, призначеного для документування управлінської інформації ДФС відповідно до Інструкції з діловодства у Державній фіскальній службі України. Проекти актів, які затверджують критерії ризиковості платника податків, ризиковості здійснення операцій; переліку показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податків, мають на меті встановити норми права, які здійснюють безпосередній вплив на господарську діяльність суб`єктів господарювання, а відтак є такими, що мають ознаки регуляторного характеру, підпадають під сферу дії Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» в цілому, та потребують обов`язкової установленої цим законом процедури погодження.

При цьому, суд звертає увагу на те, що наведені критерії ризиковості є основою для роботи системи зупинення реєстрації податкових накладних, оскільки саме вони і є підставами, з яких реєстрацію податкової накладної може бути зупинено.

На це прямо вказує зміст підпункту 3 пункту 13 Порядку № 117, відповідно до якого у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

За відсутності належним чином встановлених критеріїв ризиковості, процедура зупинення реєстрації податкових накладних не може бути реалізована, адже підставами для такого зупинення є відповідність податкової накладної критеріям ризиковості здійснення операції (п. 7 Порядку № 117).

Критерії ризиковості платника податку та/або критерії ризиковості господарської операції є важливим елементом порядку визначення об`єкту оподаткування ПДВ, оскільки безпосередньо впливають на суму податкових зобов`язань платника податків-покупця. Відповідно, такі критерії повинні затверджуватися у порядку, визначеному чинним законодавством.

Суд зауважує, що Державна фіскальна служба України - це центральний орган виконавчої влади України, діяльність якого спрямовується та координується Кабінетом Міністрів України.

Водночас, відповідно до частини 3 статті 117 Конституції України, нормативно-правові акти Кабінету Міністрів України, міністерств та інших центральних органів виконавчої влади підлягають реєстрації в порядку, встановленому законом.

Пунктом 1 Указу Президента України від 03.10.92 № 493/92 «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади» встановлено, що нормативно-правові акти, які видаються міністерствами, іншими органами виконавчої влади, органами господарського управління та контролю і які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер, підлягають державній реєстрації.

На реалізацію норми Конституції України та положень зазначеного Указу Президента України, постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.1992 № 731 затверджено Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади.

Згідно з пунктом 2 цього Положення, державній реєстрації підлягають нормативно-правові акти, що зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер. При цьому, як встановлено пунктом 3 цього ж нормативного правового акту, на державну реєстрацію подаються нормативно-правові акти, прийняті уповноваженими на це суб`єктами нормо творення в електронній (через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади) або паперовій формі в порядку, визначеному Мін`юстом, що містять норми права, мають не персоніфікований характер і розраховані на неодноразове застосування, незалежно від строку їх дії(постійні чи обмежені певним часом) та характеру відомостей, що в них містяться, у тому числі з грифами «Для службового користування», «Особливої важливості», «Цілком таємно», «Таємно» та іншими, а також прийняті в порядку експерименту.

Отже, якщо певний документ, виданий центральним органом виконавчої влади, містить норми права, він підлягає обов`язковій державній реєстрації в Міністерстві юстиції України.

Суд зазначає, що критерії ризиковості, які використовуються як підстави для зупинення реєстрації податкових накладних, розраховані на неодноразове використання, визначають зміст прав та обов`язків суб`єктів господарювання. Отже, документ, який визначає подібні критерії, містить норми права, а тому підлягає реєстрації в Міністерстві юстиції України.

Відповідно до пункту 15 зазначеного Положення, Міністерства, центральні органи виконавчої влади направляють для виконання нормативно-правові акти лише після їх державної реєстрації та офіційного опублікування. У разі порушення зазначених вимог, нормативно-правові акти вважаються такими, що не набрали чинності, і не можуть бути застосовані.

Своєю чергою, згідно з пунктом 3 Указу Президента України від 03.10.1992 № 493/92 «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади», нормативно-правові акти, що підлягають державній реєстрації, набувають чинності через 10 днів після їх реєстрації, якщо в них не встановлено пізнішого строку надання їм чинності.

За відсутності належним чином затвердженого компетентним органом і зареєстрованого в Мінюсті нормативно-правового акту, жодні приписи щодо критеріїв зупинення реєстрації податкових накладних не можуть бути визнані обов`язковими для виконання будь-яким із платників податку, оскільки відповідні норми не можуть вважатися такими, що набрали чинності.

З урахуванням викладеного, лист ДФС від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18 щодо критеріїв ризикованості, який по суті містить норми права, не може вважатися чинним нормативно-правовим актом, оскільки не погоджений Міністерством фінансів України та не зареєстрований у Міністерстві юстиції України.

Відтак, оскільки в розумінні статті 117 Конституції України, листи міністерств та інших центральних органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, то відповідно лист ДФС від 21.03.2018 №959/99-99-07-18 не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України.

Така позиція суду узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18 (№ К/9901/4668/19) та від 30.07.2019 у справі № 320/6312/18 (№ К/9901/14664/19), які є обов`язковими для врахування судами в силу вимог ч.5 ст.242 КАС України.

Жодного іншого нормативно-правового акту, який би визначав критерії ризиковості як підстави для зупинення реєстрації податкових накладних, законотворцем не прийнято.

Постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117, критеріїв ризиковості також не встановлені.

Окремо слід наголосити на тому, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в обов`язковому порядку зазначається не лише сам критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, а й вказується розрахований показник за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

У квитанції від 13.03.2019 № про зупинення реєстрації ПН, даних про розрахунковий показник критерію (їв) ризиковості платника податку не наведений, як не зазначено і конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної.

При цьому, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій (її) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку.

Нечітке формулювання органом ДФС у вказаній квитанції підстав для зупинення реєстрації податкових накладних з вказівкою про те, що такі податкові накладні відповідають вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, зумовило необхідність подання позивачем для відповідача тих документів, якими була оформлена відповідна господарська операція.

Слід зазначити, що у пункті 14 Порядку № 117 (в редакції, чинній на момент винесення вищевказаних квитанцій) регламентовано, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України.

Пунктами 18-21 Порядку № 117 (в редакції, чинній на момент винесення вищевказаних квитанцій), передбачено наступне: письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Як встановлено судом, податкова накладна від 18.02.2019 № 4 сформована ПП «БУД-ТОРГ-СЕРВІС» на суму ПДВ 45061,83грн., виставлену ним в рахунку на оплату від 18.02.2019 №3, та яка сплачена АТ «Укртранснафта» згідно з платіжним дорученням від 01.03.2019 № на суму 270370,97грн (у т.ч. ПДВ 45061,83грн.), що повністю узгоджується з умовами договору виконання робіт (підряду) від 10.01.2019 № 22/97.

Виконання робіт та оплата підтверджена первинними документами, які були долучені позивачем до пояснень щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.

Крім того, подані ПП «БУД-ТОРГ-СЕРВІС» для реєстрації податкової накладної документи, не мають дефекту форми, змісту або походження, які в силу частини 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, спричинили б втрату первинними документами юридичної сили, та підтверджують факт здійснення господарських операцій.

Тобто такі документи складені у повній відповідності до вимог законодавства і саме такими документами супроводжувалось оформлення господарської операції, в рамках якої виписано податкову накладну, яка оформлена позивачем до реєстрації в ЄРПН.

Проте, комісією Головного управління ДФС в Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.03.2019 № 1121859/36157095, без зазначення, як було вказано вище, мотивів неврахування поданих позивачем документів.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Невиконання вказаних вимог призводить до його протиправності.

Така позиція суду узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 30.07.2019 у справі № 320/6312/18 (№ К/9901/14664/19), які є обов`язковими для врахування судами в силу вимог ч. 5 ст. 242 КАС України.

Відтак, оскаржуване рішення від 27.03.2019 № 1121859/36157095 про відмову у реєстрації податкової накладної від 18.02.2019 № 4 в ЄРПН, є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державної фіскальної служби України зареєструвати податкову накладну від 18.02.2019 № 4 в ЄРПН, суд зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 2, 10 часини 2 статті 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про: визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

Згідно з пунктом 28 Порядку № 117, податкова накладна / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; протягом п`яти робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить менше 30 млн. гривень; протягом семи робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 30 млн. гривень включно.

Тобто, Порядком № 117 передбачено випадок коли податкові накладні реєструється в ЄРПН - набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Проте, дана норма містить припис, що податкові накладні реєструється у день настання події - набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Тобто, навіть за умови визнання судом протиправним рішення фіскального органу про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН, такі податкові накладні підлягатимуть реєстрації у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію ПН / РК в Реєстрі. Тобто, у даному випадку матиме місце значний проміжок часу між датою, коли податкові накладні повинні були б бути зареєстровані (оскільки судом визнано протиправною відмову в реєстрації), та датою коли рішення суду набуде законної сили.

Разом з тим, відповідно до пункту 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246), у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Тобто, Порядок № 117 визначає день реєстрації ПН - день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; а Порядок № 1246 визначає два варіанти: день реєстрації ПН - день набрання законної сили рішенням суду, або день - зазначений в такому рішенні.

Відповідно до абзацу 22 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Таким чином, з метою уникнення будь-яких негативних наслідків для платника податків щодо права на формування податкового кредиту, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання відповідача 2 провести реєстрацію податкової накладної від 18.02.2019 № 4 в ЄРПН у день її подання платником податків.

Відповідно до статті 8 Конституції України, в Україні визнається і діє принцип верховенство права.

Принцип верховенства права сформувався як інструмент протидії свавіллю держави, що виявляється в діях її органів як у цілому, так і окремих із них. Верховенство права - це розуміння того, що верховна влада, держава та її посадові особи мають обмежуватися законом.

У судовому рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Олссон проти Швеції» від 24 березня 1988 року (скарга № 10465/83) зазначено, що серед вимог, які суд визначив як такі, що випливають з фрази «передбачено законом», є наступні: будь-яка норма не може вважатися «законом», якщо вона не сформульована з достатньою точністю так, щоб громадянин самостійно або, якщо знадобиться, з професійною допомогою міг передбачити з часткою ймовірності, яка може вважатися розумною в даних обставинах, наслідки, які може спричинити за собою конкретну дію; фраза «передбачено законом» не просто відсилає до внутрішнього права, але має на увазі і якість закону, вимагаючи, щоб останній відповідав принципу верховенства права. У внутрішньому праві повинні існувати певні заходи захисту проти свавільного втручання публічної влади у здійснення прав; закон, який передбачає дискреційні повноваження, сам по собі не є несумісним з вимогами передбачуваності за умови, що дискреційні повноваження та спосіб їх здійснення вказані з достатньою ясністю для того, щоб з урахуванням правомірності мети зазначених заходів забезпечити індивіду належний захист від свавільного втручання влади. Крім того, згідно п. 65 вказаного рішення Суду, втручання повинно бути зумовлено досягненням правомірної цілі.

Також Європейський суд з прав людини вказує, що у відповідності зі сформованою практикою Суду, під поняттям необхідності мається на увазі, що втручання відповідає якій-небудь нагальній суспільній потребі і що воно пропорційно законній меті. При визначенні того, чи є втручання «необхідним у демократичному суспільстві», Суд враховує, що за державами - учасницями Конвенції залишається певна свобода розсуду.

Європейський суд з прав людини у п.50 рішення від 13 січня 2011 у справі «Чуйкіна проти України» (заява № 28924/04) констатував: «що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. theUnitedKingdom), пп. 28- 36, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції - гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі - провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».

На підставі зазначеного, а також з огляду на ту обставину, що відповідачами будь-які підставні та правомірні зауваження до поданих позивачем документів не висловлено, суд вважає, що порушені права позивача підлягають захисту шляхом визнання протиправним рішення від 27.03.2019 № 1121859/36157095 та зобов`язання Державної фіскальної служби України зареєструвати податкову накладну від 18.02.2019 № 4 в ЄРПН.

Суд також зауважує, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів, а тому вважає, що покладання на відповідача 2, як на єдину уповноважену на такі дії особу, обов`язку зареєструвати податкову накладну від 18.02.2019 № 4 в ЄРПН, не вважатиметься втручанням у його дискреційні повноваження.

Зазначене також узгоджується з передбаченим пунктом 1 статті 1 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод правом особи на доступ до суду, що, зокрема, включає такий аспект, як право на розгляд справи судом із «повною юрисдикцією», тобто судом, що має достатні та ефективні повноваження щодо: повторної (після адміністративного органу) оцінки доказів; встановлення обставин, які були підставою для прийняття оскарженого адміністративного рішення; належного поновлення прав особи за результатами розгляду справи по суті (п.70 рішення Європейського суду з прав людини від 28.06.1990 у справі «Обермейєр проти Австрії»; п. 155 рішення Європейського суду з прав людини від 04.03.2014 у справі «Гранд Стівенс проти Італії»).

Згідно із ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідачі, як суб`єкти владних повноважень не обґрунтували обставини, на яких ґрунтуються їхні заперечення, а позивач довів ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Оскільки факт наявності у позивача порушеного права знайшов своє підтвердження у ході розгляду справи, то поданий позов необхідно задовольнити повністю.

Відповідно до ч.1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи вищенаведене, на користь позивача слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань суб`єктів владних повноважень Головного управління ДФС у Рівненській області, Державної фіскальної служби України судові витрати на суму 3842,00грн., сплачені згідно із платіжного доручення від 18.06.2019 №202(а.с.3).

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Аміністративний позов Приватного підприємства "БУД-ТОРГ-СЕРВІС" (вул. Крутий Узвіз, буд. 6/2, літера "А", м. Київ,01004, ) до Головного управління ДФС у Рівненській області (вул. Відінська, 12,м. Рівне,33023, ), Державної фіскальної служба України (Львівська пл., 8,Київ,04053, ) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій, - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДФС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 27 березня 2019 року № 1121859/36157095.

Зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства «БУД-ТОРГ-СЕРВІС» від 18 лютого 2019 року № 4.

Стягнути на користь Приватного підприємства «БУД-ТОРГ-СЕРВІС» (вул. Крутий Узвіз, буд. 6/2, літера "А", м. Київ,01004, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Рівненській області (вул. Відінська, 12,м. Рівне,33023, ), Державної фіскальної служба України (Львівська пл., 8,Київ,04053, ) солідарно судові витрати в сумі 3842 (три тисячі вісімсот сорок дві)грн. 00(нуль) коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.

У разі розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складений 21 жовтня 2019 року.

Суддя Зозуля Д.П.