Справа № 640/20468/18
Суддя: Гімон М.М.
Дата ухвалення: 2019-10-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

11 жовтня 2019 року

Київ

справа № 640/20468/18

адміністративне провадження № К/9901/16396/19

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Гімона М. М. (суддя-доповідач),

суддів: Бившевої Л. І., Білоуса О. В., Васильєвої І. А., Гончарової І. А., Гусака М. Б., Желтобрюх І. Л., Олендера І. Я., Пасічник С. С., Усенко Є. А., Ханової Р. Ф., Хохуляка В. В., Шипуліної Т. М., Юрченко В. П.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД БУДАЛЬЯНС» на ухвалу Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 січня 2019 року (суддя - Амельохін В. В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 травня 2019 року (суддя-доповідач - Горяйнов А. М., судді: Аліменко В. О., Пилипенко О. Є.) у справі № 640/20468/18 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД БУДАЛЬЯНС» до Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД БУДАЛЬЯНС» (далі - ТОВ «ТРЕЙД БУДАЛЬЯНС», позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, ДФС), в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 25 квітня 2018 року № 665737/35789787 про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) та зобов`язати ДФС зареєструвати податкову накладну ТОВ «ТРЕЙД БУДАЛЬЯНС» від 8 листопада 2017 року № 90 датою її фактичного надходження - 24 листопада 2017 року.

Окружний адміністративний суд міста Києва ухвалою від 14 січня 2019 року, залишеною без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 травня 2019 року, позовну заяву повернув позивачу у зв`язку з пропуском строку звернення до суду із цим позовом.

Постановляючи ухвалу про повернення позовної заяви, суд першої інстанції виходив з того, що ухвалами суду від 6 грудня 2018 року відмовлено позивачу в задоволенні клопотання про поновлення строку звернення до суду, яке було обґрунтовано тим, що ДФС повідомила, що строк звернення до суду із цим позовом визначений статтею 102 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) та становить 1095 днів.

Проте суд зазначив, що строк звернення до суду визначений статтею 122 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) і в цьому випадку становить три місяці з дня отримання рішення ДФС за результатами розгляду скарги позивача. Оскільки рішенням ДФС від 5 травня 2018 року № 2708/35789787/2 залишено скаргу позивача без задоволення, а з позовом до суду позивач звернувся лише 5 грудня 2018 року, тобто з пропуском тримісячного строку звернення до суду, суд залишив позовну заяву без руху з наданням Товариству часу для подання клопотання про поновлення строку звернення до суду та сплати судового збору.

27 грудня 2018 року позивач подав заяву на виконання вимог ухвали суду від 6 грудня 2018 року про поновлення строку звернення до суду, яка обґрунтована тими ж доводами, яким суд уже надав оцінку в ухвалі від 6 грудня 2018 року. Інших доводів на обґрунтування клопотання про поновлення строку звернення до суду позивач не навів, у зв`язку із чим суд дійшов висновку про неповажність причин пропуску строку та повернув позовну заяву на підставі частини другої статті 123 КАС України.

Залишаючи ухвалу суду першої інстанції без змін, апеляційний суд зазначив, що відповідно до абзацу третього пункту 56.18 статті 56 ПК України процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору. Звернення до Комісії ДФС з питань розгляду скарг зі скаргою на рішення Комісії ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 25 квітня 2018 року № 665737/35789787 є використанням досудового порядку вирішення спору, а тому відповідно до частини четвертої статті 122 КАС України строк звернення до суду із цим позовом становить три місяці з дня вручення ТОВ «ТРЕЙД БУДАЛЬЯНС» рішення Комісії ДФС з питань розгляду скарг за результатами розгляду його скарги на рішення від 25 квітня 2018 року № 665737/35789787.

Посилання позивача на статтю 102 ПК України як на норму права, яка встановлює інші строки звернення до суду, колегія суддів апеляційного суду визнала необґрунтованими з тих підстав, що зазначена норма права безпосередньо не визначає строк звернення платника податку до суду з позовом щодо оскарження рішення контролюючого органу. Рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не є рішенням контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання, у зв`язку із чим може бути оскаржене до суду у строк, визначений статтею 122 КАС України, а не статтею 102 ПК України. Доводи позивача про те, що ДФС повідомила про можливість оскарження рішення від 25 квітня 2018 року №665737/35789787 протягом 1095 днів апеляційний суд визнав такими, що не підтверджені письмовими доказами. Крім того, апеляційний суд указав, що зазначені доводи, а також сфера діяльності Товариства і відсутність у штаті Товариства посади юриста не є поважними причинами пропуску строку звернення до суду та не можуть бути підставами для його поновлення.

Не погодившись з ухвалою суду першої інстанції та постановою апеляційного суду, ТОВ «ТРЕЙД БУДАЛЬЯНС» подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм процесуального права, просить судові рішення скасувати, а справу передати до суду першої інстанції для відкриття провадження та продовження розгляду.

Касаційна скарга обґрунтована тим, що в податкових спорах застосовуються положення пункту 56.18 статті 56 ПК України, а тому строк позовної давності щодо оскарження рішення контролюючого органу становить 1095 днів із дня отримання такого рішення, незалежно від того, чи скористалася особа своїм правом на досудове розв`язання спору шляхом застосування процедури адміністративного оскарження. Посилаючись на статтю 6 Конвенції та практику Європейського суду з прав людини, зазначає, що суд має з`ясувати, чи має місце порушення суб`єктивних прав, свобод чи інтересів особи і, у разі наявності такого порушення, може поновити строки звернення до суду та вирішити спір (задовольнити вимоги) чи залишити позов без розгляду.

Відзив на касаційну скаргу не надходив.

Отже, спірним у цій справі є питання застосування строку звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН та зобов`язання її зареєструвати після проведення процедури адміністративного оскарження та отримання рішення про залишення скарги без задоволення.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду ухвалою від 24 липня 2019 року справу передав на розгляд судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду на підставі статей 346 та 347 КАС України, у зв`язку з необхідністю відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду від 17 липня 2019 року (справа № 640/46/19), від 14 лютого 2019 року (справа № 813/4921/17).

У цих судових рішеннях Верховний Суд зробив висновок, що згідно з положеннями пункту 56.18 статті 56 ПК України, які є спеціальними щодо приписів статті 122 КАС України, незалежно від використання платником податків права на адміністративне оскарження, строк звернення до суду з адміністративним позовом про оскарження рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН становить 1095 днів.

У зв`язку з виникненням питань щодо застосування норм права в спірних правовідносинах, відповідно до частини сьомої статті 347 КАС України суддя-доповідач звернувся до фахівців Науково-консультативної ради при Верховному Суді стосовно підготовки наукового висновку.

До Верховного Суду надійшли наукові висновки ОСОБА_8 (доктор юридичних наук, професор), ОСОБА_1 (кандидат юридичних наук, доцент), ОСОБА_9 (доктор юридичних наук, професор), ОСОБА_10 (доктор юридичних наук, професор), ОСОБА_6 (доктор юридичних наук, професор), ОСОБА_7 (доктор юридичних наук, доцент).

Згідно з протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 24 липня 2019 року у цій справі визначено склад колегії суддів: Гімон М. М. (головуючий суддя, суддя-доповідач), Бившева Л. І., Васильєва І. А., Желтобрюх І. Л., Блажівська Н. Є., Гусак М. Б., Усенко Є. А., Гончарова І. А., Олендер І. Я., Білоус О. В., Пасічник С. С., Юрченко В. П., Шипуліна Т. М., Хохуляк В. В., Ханова Р. Ф.

Відповідно до частини десятої статті 33 КАС України засідання палати в суді касаційної інстанції вважається правомочним за умови присутності на ньому більше половини її складу.

Станом на час розгляду цієї справи, суддя Блажівська Н. Є. перебуває на лікарняному, що не перешкоджає засіданню палати.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши надіслані наукові висновки, дослідивши матеріали справи, обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, судова палата вважає, що наявні підстави для відступлення від правової позиції Верховного Суду, викладеної в згаданих постановах у зазначеній частині, а касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Процесуальна природа та призначення строків звернення до суду зумовлюють при вирішенні питання їх застосування до спірних правовідносин необхідність звертати увагу не лише на визначені в нормативних приписах відповідних статей загальні темпоральні характеристики умов реалізації права на судовий захист - строк звернення та момент обчислення його початку, але й природу спірних правовідносин щодо захисту прав, свобод та інтересів, у яких особа звертається до суду.

Визначення строку звернення до адміністративного суду в системному зв`язку з принципом правової визначеності слугує меті забезпечення передбачуваності для відповідача (як правило, суб`єкта владних повноважень в адміністративних справах) та інших осіб того, що зі спливом установленого проміжку часу прийняте рішення, здійснена дія (бездіяльність) не матимуть поворотної дії в часі та не потребуватимуть скасування, а правові наслідки прийнятого рішення або вчиненої дії (бездіяльності) не будуть відмінені у зв`язку з таким скасуванням. Тобто встановлені строки звернення до адміністративного суду сприяють уникненню ситуації правової невизначеності щодо статусу рішень, дій (бездіяльності) суб`єкта владних повноважень.

Загальні норми процедури судового оскарження в рамках розгляду публічно-правових спорів регулюються КАС України.

Згідно із частиною першою статті 122 КАС України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.

Відповідно до абзацу першого частини другої статті 122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Зазначена норма встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду в публічно-правових спорах. Водночас, за умови використання позивачем досудового порядку вирішення спору у випадках, коли законом передбачена така можливість або обов`язок, Кодексом адміністративного судочинства України встановлено скорочений строк звернення до суду.

Так, відповідно до частини четвертої статті 122 КАС України якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень. Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Як уже зазначено, частина перша статті 122 КАС України передбачає можливість встановлення строків звернення до адміністративного суду іншими законами.

Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, в тому числі захисту порушеного права в судовому порядку, є Податковий кодекс України.

Статтею 56 ПК України визначено порядок оскарження рішень контролюючих органів. Так, відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. Пунктом 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.

Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.

Пунктом 102.2 статті 102 ПК України визначені випадки, коли грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.

Отже, пунктом 56.18 статті 56 ПК України встановлено спеціальний строк у податкових правовідносинах, протягом якого за загальним правилом платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу. Водночас пунктом 56.19 статті 56 ПК України, за умови використання платником податків досудового порядку вирішення спору, яким вважається адміністративне оскарження відповідного рішення контролюючого органу, встановлено скорочений строк звернення до суду.

Так, відповідно до пункту 56.19 статті 56 ПК України в разі, коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

Дослідження змісту аналізованих приписів статей ПК України та статті 122 КАС України вказує на те, що на сьогодні є підхід, відповідно до якого строки звернення до суду після застосування досудового порядку вирішення спору є коротшими, ніж звичайні строки. При цьому є різні правові режими щодо оскарження податкових повідомлень-рішень і рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань та інших рішень контролюючих органів, що не пов`язані з їх нарахуванням, саме в частині різної тривалості скорочених строків оскарження при попередньому використанні досудового порядку вирішення спору.

Варто звернути увагу, що Законом України від 24 жовтня 2013 року № 657-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо обліку та реєстрації платників податків та удосконалення деяких положень» (далі - Закон № 657-VII) були внесені зміни до абзацу першого пункту 56.18 статті 56 ПК України шляхом виключення в ньому положення про нарахування грошового зобов`язання та поширення застосування спеціального тривалішого строку на оскарження будь-яких рішень контролюючих органів, з урахуванням строку давності, визначеного статтею 102 ПК України. Водночас до пункту 56.19 статті 56 ПК України аналогічні зміни не були внесені.

Комплексний аналіз чинного правового регулювання на момент прийняття Закону № 657-VII дає підстави для висновку, що це не було технічною помилкою законодавця, оскільки частина четверта статті 99 КАС України, як і пункт 56.19 статті 56 ПК України, визначали єдиний місячний строк звернення до суду у випадку, якщо законом була передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком. Водночас норма пункту 56.19 статті 56 ПК України була та залишається спеціальною нормою, яка регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань.

Спеціальні строки для звернення до суду з позовом про скасування рішень контролюючих органів, що не пов`язані з нарахуванням грошових зобов`язань, зокрема рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН та зобов`язання її зареєструвати, після проведення процедури адміністративного оскарження та отримання рішення про залишення скарги без задоволення, нормами ПК України не визначені, тобто не врегульовують спірне в цій справі питання.

З урахуванням наведеного судова палата в цій справі відступає від висновку про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що положення пункту 56.18 статті 56 ПК України є спеціальними щодо приписів статті 122 КАС України, а тому незалежно від використання платником податків права на адміністративне оскарження строк звернення до суду з адміністративним позовом про оскарження рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН становить 1095 днів, викладеного в постановах Верховного Суду від 17 липня 2019 року (справа №640/46/19), від 14 лютого 2019 року (справа № 813/4921/17), та вважає за потрібне сформулювати такий правовий висновок.

Різниця природи рішень контролюючого органу (щодо нарахування грошових зобов`язань або інші рішення) об`єктивно здатна впливати та зумовлювати різницю в підходах щодо встановлення строків звернення до суду про їх оскарження.

Застосування скорочених строків звернення при використанні досудового порядку врегулювання спорів у податкових правовідносинах установлено законом, зумовлено легітимною метою оперативного забезпечення настання правової визначеності для особи - платника податків та у діяльності суб`єктів владних повноважень - контролюючих органів, що кореспондується із встановленим алгоритмом і строками адміністрування податків для забезпечення належного виконання конституційного податкового обов`язку і має пропорційний характер, оскільки скорочення строку звернення не впливає на реалізацію особою права на судовий захист у зв`язку з достатністю часу на підготовку й оформлення правової позиції, ознайомлення з позицією контролюючого органу, залучення за потреби правових і фінансових консультантів в межах процедури адміністративного оскарження, у той час, як скорочені строки забезпечують досягнення зазначеної мети й завдань функціонування податкової системи держави.

Більш скорочені строки звернення до суду у випадку попередньої реалізації досудових процедур полягають у забезпеченні наступності юрисдикційних проваджень (адміністративних і судових) та пов`язанні з необхідністю мінімізувати темпоральний проміжок між досудовими процедурами та судовим провадженням.

Конституційний Суд України рішенням від 13 грудня 2011 року № 17-рп/2011 за результатами оцінки конституційності норми частини четвертої статті 99 КАС України у чинній на той час редакції (про скорочені строки звернення до адміністративного суду в разі попереднього використання можливостей досудового порядку вирішення спору) підтвердив її конституційність як такої, що забезпечує оперативність розгляду судової справи і жодною мірою не обмежує суб`єктів щодо права на судовий захист; нею скорочено строки здійснення окремих процесуальних дій, а змісту та обсягу конституційного права на судовий захист і доступ до правосуддя не звужено (абзаци шостий, чотирнадцятий пункту 6.1).

Цей висновок Конституційного Суду України судова палата вважає релевантним щодо нинішнього стану нормативно-правового регулювання.

Отже, із прийняттям чинної редакції КАС України та відмінним правовим регулюванням, визначеним частиною четвертою статті 122 КАС України, інші рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України), оскаржуються в судовому порядку в такі строки:

а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;

б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.

Отже, судова палата погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про наявність підстав для повернення позовної заяви на підставі частини другої статті 123 КАС України, оскільки позивач пропустив тримісячний строк звернення до суду і поважних причин такого пропуску, на пропозицію суду першої інстанції, не повідомив. Не наведено таких підстав і в апеляційній та касаційній скаргах.

Доводи позивача про те, що ДФС повідомила про можливість оскарження рішення від 25 квітня 2018 року № 665737/35789787 протягом 1095 днів, суд не бере до уваги, оскільки вони не змінюють наведеного правового регулювання спірного в цій справі питання.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

З огляду на викладене суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права, у зв`язку із чим касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Керуючись статтями 345, 350, 355, 356 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД БУДАЛЬЯНС» залишити без задоволення.

Ухвалу Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 січня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 травня 2019 року про повернення позовної заяви у справі № 640/20468/18 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді:

........................... М. М. Гімон

........................... Л. І. Бившева

........................... О. В. Білоус

........................... І. А. Васильєва

........................... І. А. Гончарова

........................... М. Б. Гусак

........................... І. Л. Желтобрюх

........................... І. Я. Олендер

........................... С. С. Пасічник

........................... Є. А. Усенко

........................... Р. Ф. Ханова

........................... В. В. Хохуляк

........................... Т. М. Шипуліна

........................... В. П. Юрченко