Справа № 640/4200/19
Суддя: Горяйнов Андрій Миколайович
Дата ухвалення: 2019-10-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/4200/19 Суддя першої інстанції: Каракашьян С.К.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 жовтня 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача - Горяйнова А.М.,

суддів - Файдюка В.В. та Чаку Є.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Києві апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «УМК» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 червня 2019 року, яке проголошене о 10 год. 14 хв. та складене в повному обсязі 12 червня 2019 року, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «УМК» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИЛА:

У березні 2019 року ТОВ «УМК» звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 04 грудня 2018 року № .

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 червня 2019 року у задоволенні вказаного адміністративного позову було відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову про задоволення позову. Свої вимоги обґрунтовує тим, що суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права. Скаржник вказує на те, що для вірного визначення випадків, у яких не застосовується штраф за порушення строків реєстрації податкових накладних, необхідно застосовувати системний підхід та враховувати норми Податкового кодексу України в сукупності. Позивач зазначає, що порушив строки реєстрації податкових накладних, які не надаються отримувачу (покупцю), тому рішення про застосування штрафу, передбаченого ст. 1201 ПК України, є незаконним.

Відзив на апеляційну скаргу ТОВ «УМК» від Головного управління ДФС у м. Києві до суду не надходив.

Представник позивача подав до суду письмові пояснення, до яких приєднав висновок експерта у галузі права від 23 липня 2019 року.

Під час судового засідання, призначеного на 12 вересня 2019 року, представник позивача підтримала апеляційну скаргу та просила суд її задовольнити з підстав, викладених у ній.

Представник відповідача у зазначеному судовому засіданні заперечувала проти апеляційної скарги та просила відмовити у її задоволенні посилаючись на те, що суд першої інстанції прийняв законне і обґрунтоване рішення, а підстави для його скасування - відсутні.

Судове засідання, призначене на 19 вересня 2019 року, було відкладене за клопотанням представника позивача.

У подальшому сторони, будучи належним чином повідомленими про дату, час та місце апеляційного розгляду справи, призначеного на 03 жовтня 2019 року, явку своїх представників у судове засідання не забезпечили.

Головне управління ДФС у м. Києві про причини неявки свого представника у судове засідання не повідомило.

Представник позивача повторно звернулася до суду із клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з перебуванням у службовому відрядженні в м. Дніпро.

У відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Колегія суддів також враховує, що представник позивача надала пояснення у судовому засіданні 19 вересня 2019 року та повторно не прибула до суду з підстав перебування у службовому відрядженні, проте не надала доказів, які підтверджують зазначену обставину.

З огляду на викладене колегія суддів визнала причин неявки представника позивача у судове засідання неповажними та прийняла рішення про розгляд справи за відсутності представників сторін.

Також колегія суддів, керуючись п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України, вирішила розглядати справу в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами.

До суду 09 вересня 2019 року надійшли письмові пояснення Головного управління ДФС у м. Києві, у яких зазначено, що ТОВ «УМК» порушило строк реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим було прийняте податкове повідомлення-рішення про накладення штрафу. Відповідач зазначив, суд першої інстанції вірно застосував ст. 1201 Податкового кодексу України, а прийняте ним рішення відповідає судовій практиці Верхового Суду. Також відповідач просив звернути увагу на відсутність підстав для проведення експертного дослідження фахівцем у галузі права.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та додаткових письмових пояснень, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу ТОВ «УМК» залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 червня 2019 року - без змін виходячи із наступного.

Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Судом першої інстанції встановлено та сторонами даної справи не заперечується, що ТОВ «УМК» перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДФС у м. Києві та є платником податку на додану вартість.

Головне управління ДФС у м. Києві провело камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «УМК» за 2017-2018 року, за результатами якої склало акт від 19 вересня 2018 року № 16214/26-15-12-07-20/32670844.

На підставі вказаного акту відповідачем було складене податкове повідомлення-рішення від 04 грудня 2018 року № про нарахування позивачу штрафу, передбаченого ст. 1201 Податкового кодексу України, у розмірі 1949624 грн 69 коп.

Не погоджуючись із вказаним рішенням контролюючого органу, ТОВ «УМК» звернулося до суду з позовом про визнання його протиправним та скасування.

Позовні вимоги ТОВ «УМК» обґрунтувало тим, що порушило строк реєстрації тих податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, які не надаються покупцю. На думку позивача, ст. 1201 Податкового кодексу України не передбачає накладення штрафу за порушення строку реєстрації таких податкових накладних.

Приймаючи рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову ТОВ «УМК», суд першої інстанції виходив з того, що ст. 1201 Податкового кодексу України дійсно містить перелік податкових накладних, за порушення строку реєстрації яких штраф не накладається. Однак податкові накладні, які зазначені в акті перевірки від 19 вересня 2018 року № 16214/26-15-12-07-20/32670844, до такого переліку не належать.

Суд першої інстанції при вирішенні справи врахував правову позиції Верховного Суду щодо застосування ст. 1201 Податкового кодексу України, викладену в постановах від 20 березня 2018 року у справі № 826/1413/13-а, від 04 вересня 2018 року у справі № 816/1488/17, від 07 лютого 2019 року у справі № 808/3250/17.

Колегія суддів погоджується із зазначеним висновком суду першої інстанції, оскільки він знайшов своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи.

Податковим-повідомленням рішенням від 04 грудня 2018 року № на позивача був накладений штраф у розмірі 1949624 грн 69 коп. за порушення строку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних:

- на 15 і менше календарних днів на суму податку на додану вартість 17000270 грн 93 коп. - у розмірі 10%, що дорівнює 1700024 грн 26 коп.;

- від 16 до 30 календарних днів на суму податку на додану вартість 1247987 грн 16 коп. - у розмірі 20%, що дорівнює 249597 грн 43 коп.

ТОВ «УМК» надало до суду копії податкових накладних, що зазначені в акті перевірки від 19 вересня 2018 року № 16214/26-15-12-07-20/32670844 як такі, що зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням установленого строку. Кожна із зазначених податкових накладних містить позначки про те, що вона не надається отримувачу (покупцю) з причини « 02» - складена на постачання неплатнику податку.

Матеріально-правовою підставою для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та накладення на ТОВ «УМК» штрафу був п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України.

Вказана норма права передбачає, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

ТОВ «УМК» не заперечує, що здійснило реєстрацію податкових накладних, які не надаються отримувачу (покупцю), з порушенням встановленого строку.

Вимогу про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 04 грудня 2018 року № позивач обґрунтовує тим, що Головне управління ДФС у м. Києві невірно застосовує п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України та помилково визначає перелік випадків, у яких порушення строку реєстрації податкових накладних не тягне за собою накладення штрафу.

Відповідно до п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України такими випадками є порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Позивач вважає, що вказана норма права передбачає три види податкових накладних, за порушення строку реєстрації яких не накладається штраф:

- податкова накладна, що не надається отримувачу (покупцю);

- податкова накладна, що складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування;

- податкова накладна, що складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Натомість контролюючий орган вважає, що штраф не накладається у разі порушення строку реєстрації:

- податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування;

- податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Суд першої інстанції під час розгляду і вирішення справи прийшов до висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Такий висновок суду першої інстанції відповідає фактичному змісту п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України, є законним і обґрунтованим.

Так, п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України передбачає, що порушення граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення штрафу, крім випадків порушення строку реєстрації податкової накладної певного виду, яка одночасно відповідає трьом умовам:

- не надається отримувачу (покупцю);

- складена на постачання товарів/послуг;

- для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Колегія суддів враховує, що у відповідності до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Зазначена норма права встановлює загальне правило, відповідно до якого платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну на дату виникнення податкових зобов`язань та зареєструвати її у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Також Податковий кодекс України передбачає кілька підстав для складення податкових накладних:

- за операціями з постачання товарів/послуг, які підлягають реєстрації за правилами п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України;

- за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість, у разі якщо вони призначаються для використання або починають використовуватися в операціях, передбачених п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.

Виключенням із загального правила у п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України є податкові накладні, складені саме за операціями з постачання товарів/послуг.

Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

За змістом вказаної норми за операціями з постачання товарів/послуг складається податкова накладна, яка надається у покупцю не у кожному випадку.

Колегія суддів звертає увагу на те, що у п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України йде мова саме про податкову накладну, складену за операціями з постачання товарів/послуг, яка не надається покупцю.

Податковий кодекс України не містить переліку податкових накладних, складених за операціями з постачання товарів/послуг, яка не надається покупцю.

У свою чергу Порядок заповнення податкової накладної, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307 (далі - Порядок), визначає перелік податкових накладних, які не надаються отримувачу (покупцю), який не є виключним (До переліку включені лише ті випадку, в яких належить зазначати тип причини ненадання податкової накладної). Такий перелік включає податкові накладні, реєстрацію яких передбачено п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (складені за операціями з постачання товарів/послуг) та податкові накладні, реєстрацію яких передбачено п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України (за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість, у разі якщо вони призначаються для використання або починають використовуватися в операціях певних видів).

Так, у відповідності до п. 8 Порядку при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10 - 15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини:

01 - Складена на суму збільшення компенсації вартості поставлених товарів/послуг (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 13 цього Порядку);

02 - Складена на постачання неплатнику податку;

03 - Складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку;

04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання;

05 - Складена у зв`язку з ліквідацією основних засобів за самостійним рішенням платника податку;

06 - Складена у зв`язку з переведенням виробничих основних засобів до складу невиробничих;

07 - Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України;

08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість;

09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість;

10 - Складена з метою визначення при анулюванні реєстрації платника податку податкових зобов`язань за товарами/послугами, необоротними активами, суми податку за якими були включені до складу податкового кредиту та не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;

11 - Складена за щоденними підсумками операцій;

12 - Складена на постачання неплатнику, в якій зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку);

13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності;

14 - Складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента;

15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання.

В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються).

Отже, податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, можуть не надаватися покупцю з різних причин. Проте не у кожному випадку платник податку буде звільнений від нарахування штрафу за порушення строку реєстрації такої податкової накладної.

Положення п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України передбачають, що штраф не накладається у разі порушення строку реєстрації податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг, що не надається отримувачу (покупцю), лише за операціями двох видів:

- звільнених від оподаткування;

- які оподатковуються за нульовою ставкою.

У разі порушення строку реєстрації податкової накладної, яка не надається отримувачу (покупцю) товарів/послуг з інших причин, ніж її складення за операціями, що звільнені від оподаткування або оподатковуються за нульовою ставкою, штраф застосовується у загальному порядку, передбаченому п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України.

Як раніше зазначалося, податкові накладні, зазначені в акті перевірки від 19 вересня 2018 року № 16214/26-15-12-07-20/32670844, були складені за операціями з постачання товарів/послуг та не надавалися отримувачу (покупцю) у зв`язку з тим, що складені на неплатника податку на додану вартість.

З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку про те, що штраф за порушення строку реєстрації зазначених податкових накладних був накладений на ТОВ «УМК» правомірно та у повній відповідності до вимог п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України.

Доводи позивача про те, що податкова накладна, яка не надається отримувачу (покупцю), є окремим самостійним видом податкових накладних, на які не поширюється п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України, колегія суддів вважає необґрунтованими.

Обґрунтовуючи такий висновок, представник ТОВ «УМК» з посиланням на висновок експерта у галузі права від 23 липня 2019 року, складений доктором юридичних наук за спеціальністю 12.00.07 «Адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право», професором, завідувачем кафедри адміністративного права, директором Наукового центру німецького права юридичного факультету Київського національного університету імені Тараса Шевченка - Мельником Р.С. , вказує, зокрема, на те, що у разі порушення строку реєстрації податкової накладної, складеної на постачання товарів за операціями, що звільнені від оподаткування або оподатковуються за нульовою ставкою нарахування штрафу є неможливим, оскільки відсутня база для його нарахування.

Колегія суддів враховує, що відповідно до п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України штраф нараховується у розмірі, що становить певний відсоток від суми податку на додану вартість, зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування.

У податкових накладних, що складені за операціями, що звільнені від оподаткування або оподатковуються за нульовою ставкою, суми податку на додану вартість дійсно відсутня, що свідчить про відсутність бази для нарахування штрафу.

Саме зазначена обставина, на думку колегія суддів, стала підставою для виключення відповідних податкових накладних із переліку випадків, у яких порушення строку реєстрації тягне за собою накладення штрафу.

Також позивач зазначає, що відсутність бази для нарахування штрафу виключає можливість застосування п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України незалежно від того, чи видається податкова накладна отримувачу (покупцю) чи не видається. Тому словосполучення «податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю)» є не уточненням до словосполучення «складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою», а є самостійним видом податкової накладної, за порушення строків реєстрації якої не накладається штраф.

Колегія суддів вважає такий висновок представника ТОВ «УМК» помилковим, адже він ґрунтується на невірному тлумаченні змісту п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України.

Для вірного визначення змісту зазначеної норми права словосполучення «податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю)» слід застосовувати у сукупності зі словосполученнями «складеної на постачання товарів/послуг» та «для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою».

Під час апеляційного розгляду справи колегія суддів також враховує правовий висновок Верховного Суду щодо застосування п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України, викладений у постанові від 13 серпня 2019 року у справі № 2040/7988/18. Предметом позову у вказаній справі була індивідуальна податкова консультація. Разом з тим при вирішенні цієї справи Верховний Суд аналізував можливість накладення штрафу в разі порушення строків реєстрації податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю) з інших підстав, ніж їх складення за операціями, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

У зв`язку з цим колегія суддів, керуючись ч. 5 ст. 242 КАС України, вважає можливим врахувати правову позицію Верховний Суд у справі № 2040/7988/18 під вирішення адміністративного позову ТОВ «УМК».

Верховний Суд зазначив, що до 01 січня 2017 року штрафні санкції застосовувалися за порушення термінів реєстрації податкових накладних виключно тих, які підлягали наданню покупцям - платникам податку на додану вартість.

З 1 січня 2017 року набрав чинності Закон України від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні», яким були внесені зміни, зокрема, і до статті 1201 Податкового кодексу України. Ця норма зазнала змін, зокрема, щодо сфери своєї дії та з 01 січня 2017 року передбачає, що штрафи не застосовуються виключно щодо «податкової накладної, що не видається одержувачеві (покупцеві), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: звільнених від оподаткування або оподатковуваних за нульовою ставкою».

Для з`ясування дійсної мети законодавця слід звернутися до Пояснювальної записки до проекту Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України», зміст якої свідчить, що метою зазначеного законопроекту є покращення інвестиційного клімату в Україні за рахунок спрощення податкової системи та адміністрування податків, що матиме позитивний вплив на економічне зростання, залучення інвестицій та створення нових робочих місць. Законопроектом пропонується внести ряд змін до Податкового кодексу України, якими передбачається в частині податку на додану вартість, зокрема, збільшення терміну реєстрації податкових накладних та розрахунку коригування до таких податкових накладних в ЄРПН (з 180 до 365 календарних днів) із одночасним встановленням штрафу щодо відсутності такої реєстрації у розмірі 50% від суми ПДВ, а також встановлення штрафу при порушенні термінів реєстрації всіх податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, в тому числі, складених на адресу неплатника податку (за виключенням певних операцій).

При цьому, як слідує з порівняльної таблиці до проекту Закону, в першій редакції змін до ст. 1201 Податкового кодексу України виключення стосувалися лише операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою. Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики на своєму засіданні 5 грудня 2016 року (протокол № 55) розглянув проект Закону та вніс пропозиції, зокрема, щодо змін до ст. 1201, запропонувавши в абзаці десятому слова «складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які оподатковуються за нульовою ставкою)» замінити словами «складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування, які оподатковуються за нульовою ставкою)».

З огляду на викладене Верховний Суд прийшов до висновку про те, що зміни запровадили виключні випадки звільнення від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, і такі виключення стосуються реєстрації двох видів податкових накладних: 1) яка не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; 2) яка не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою. Тобто для застосування виключень і звільнення від відповідальності обов`язковою умовою є звільнення операції від оподаткування або її оподаткування за нульовою ставкою.

Додатково колегія суддів звертає увагу на те, що до 01 січня 2017 року штраф накладався за порушення строків реєстрації податкових накладних, що підлягали наданню покупцям, які є платниками податку на додану вартість, а після 01 січня 2017 року - навіть тих, що не видаються покупцям (отримувачам), за виключенням певних випадків.

З огляду на мету запровадження змін до п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України, доводи позивача про те, що податкові накладні, які не надається отримувачу (покупцю) є виключенням із загального правила - колегія суддів вважає помилковими.

Натомість словосполучення «податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю)» додатково підкреслює, що з 01 січня 2017 року штраф накладається за порушення строку реєстрації не лише податкових накладних, які надаються покупцю, а й тих, що не надають отримувачу (покупцю), за винятком їх складення на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Також ТОВ «УМК» в апеляційній скарзі вказує на те, що п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України допускає множинне тлумачення його змісту, у зв`язку з чим просить суд застосувати п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України.

У відповідності до п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Разом з тим, п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України є чітко, зрозумілою і не надає можливості прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, що викладений у раніше зазначеній постанові від 13 серпня 2019 року у справі № 2040/7988/18.

Додатково колегія суддів вважає необхідним зазначити, що п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України не визначає прав та обов`язків платників податків.

Обов`язок реєструвати податкові накладні, які не надаються покупцю, був покладений на платників податків саме абз. 4 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а не п. 1201.1 ст. 1201 зазначеного Кодексу.

Позивач наголошує на тому, що доказом неоднозначного (множинного) трактування прав та обов`язків контролюючого органу, наданих п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України, є наявність численних судових спорів та різної судової практики.

Разом з тим, наявність судових спорів свідчить про незгоду платників податків із рішеннями контролюючих органів про накладення штрафу за порушення строку реєстрації податкових накладних.

Об`єктивних підстав для висновку, що п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України припускає неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків контролюючого органу судом не встановлено.

Доводи апеляційної скарги ТОВ «УМК» про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 04 грудня 2018 року № ґрунтуються також на тому, що накладення штрафу за порушення строків реєстрації податкових накладних, які не надаються отримувачу (покупцю), не узгоджується із вимогами Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод щодо передбачуваності закону.

Позивач вказує на те, що Державна фіскальна служба України у листі від 16 березня 2016 року № 5733/6/99-99-19-03-03-15 визнала, що за несвоєчасну реєстрацію/відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, які не підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість (складені на неплатника ПДВ), штрафні санкції не застосовуються.

Посилання позивача на зазначений лист Державної фіскальної служби України колегія суддів вважає необґрунтованими, адже в ньому міститься роз`яснення щодо застосування п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2017 року.

Натомість роз`яснення щодо застосування п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України у редакції, що діє з 01 січня 2017 року, були викладені у листі Державної фіскальної служби України від 03 березня 2017 року № 709/4/99-99-15-03-02-13.

Контролюючий орган роз`яснив, що штрафні санкції, визначені пунктами 1201.1 та 1201.2 ст. 1201 Податкового кодексу України, не застосовуються до платників податку за порушення ними граничного строку реєстрації/відсутності реєстрації в ЄРПН податкових накладних:

- що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, та/або

- що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Також у листі Державної фіскальної служби України від 03 березня 2017 року № 709/4/99-99-15-03-02-13 було зазначено, що у разі порушення платником податку термінів реєстрації/відсутності реєстрації в ЄРПН податкових накладних, складених при визначенні податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу, до такого платника податку застосовуються штрафні санкції, визначені відповідно пунктами 1201.1 або 1201.2 статті 1201 Кодексу, у визначених розмірах.

Позивач вказує на те, що Міністерство фінансів України, розглянувши лист Державної фіскальної служби України від 03 березня 2017 року № 709/4/99-99-15-03-02-13, не погодилося з викладеною в ньому позицією.

Разом з тим, листом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2017 року № 11310-09-10/10306 було уточнено позицію Державної фіскальної служби України виключно у частині накладення штрафу за порушення строку реєстрації податкової накладної, складеної відповідно до п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.

Роз`яснення щодо накладення штрафу за порушення строку реєстрації податкової накладної, складеної відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, залишилися незмінними.

Наведені обставини у своїй сукупності вказують на те, що суд першої інстанції прийняв законне і обґрунтоване рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову ТОВ «УМК».

Доводи апеляційної скарги позивача не спростовують висновки суду першої інстанції, викладені в рішенні від 07 червня 2019 року та не можуть бути підставою для його скасування.

З огляду на викладене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу ТОВ «УМК» залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 червня 2019 року - без змін.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «УМК» - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 червня 2019 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач А.М. Горяйнов

Судді В.В. Файдюк

Є.В. Чаку