Справа № 160/9872/18
Суддя: Букіна Лілія Євгенівна
Дата ухвалення: 2019-07-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12 липня 2019 року Справа № 160/9872/18
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді: Букіної Л.Є., розглянувши у спрощеному позовному провадженні без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом Приватного підприємство «Лендфорт Дніпро» (Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРОНІК-2017") до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
Позов обґрунтовано протиправністю оскаржених рішень, які на думку Товариства прийняті на підставі акту перевірки, у якому викладені безпідставні висновки щодо заниження позивачем об`єкту оподаткування з податку на прибуток приватних підприємств та податку на доходи фізичних осіб. За позицією Товариства, здійснюючи оспорюванні донарахування контролюючий орган помилково трактував договірні правовідносини позивача з третіми особами щодо надання в оренду земельних ділянок та не врахував, що не зареєстровані в установленому порядку права оренди не створюють для сторін прав та обов`язків, а відтак і не визначають відповідний об`єкт оподаткування. З підстав викладеного просить позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.05.2019 року відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні). Тією ж ухвалою суду відповідачу запропоновано надати відзив на позовну заяву.
Відповідач скористався наданим правом і надіслав на адресу суду відзив на позовну заяву, в якому зазначив про необґрунтованість позовних вимог, оскільки вважає, що здійснюючи оскаржені донарахування, діяв у спосіб, передбачений законодавством України та з урахуванням усіх необхідних обставин для їх прийняття, з огляду на те, що під час проведення перевірки Товариства встановлений факт заниження останнім об`єкту оподаткування з податку на прибуток приватних підприємств та податку на доходи фізичних осіб, що також мало наслідком заниження суми військового збору. З підстав викладеного просить у задоволенні позову відмовити.
Дослідивши письмові докази, долучені до матеріалів справи, проаналізувавши відповідні норми чинного законодавства, суд виходить із такого.
Судом встановлено та не є спірним, що з 25.10.2018 року по 02.11.2018 року Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 10.11.2016р. по день перевірки та з питань дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 10.11.2016 року по час проведення перевірки.
- п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України, в результаті якого позивачем занижено податок на прибуток на загальну суму 5 062 грн., в тому числі по періодам: за 2017 рік - 5 062 грн.
- п. 54.2, пп. 54.3.5 п. 54.3 ст. 54, пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, у результаті несвоєчасного перерахування податку на доходи фізичних осіб із заробітної плати за травень 2017 року по терміну нарахування 30.06.2017 року у сумі 898,00 гри.
- пп. 129.1.3 п. 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України за прострочення встановлених строків сплати податку на доходи фізичних осіб (термін - 90 календарних днів) за результатами перевірки підлягає донарахуванню пеня в сумі 78.17 грн.
- пп. 164.1.2 п. 164.1 ст. 164, пп. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, пп. 168.1.1, пп. 168.1.2, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, пп. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170, абз. а п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, у результаті не нарахування доходів за надання в оренду земельних ділянок орендодавцям за 2017 рік та відповідно не нарахування, не утримання, не перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб за 2017 рік на загальну суму 175 479,02 грн.
- пп. 164.1.2 п. 164.1 ст. 164, пп. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164, пп. 168.1.1, пп. 168.1.2, пп. 168.1.2, пп. 168.1.5 п. 168.1 т. 168, пп. 170.1.1 п. 170.1, ст. 170, абз. а п. 176.2 ст. 176, пп. 1.6 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України у результаті не нарахування доходів за надання в оренду земельних ділянок орендодавцям за 2017 рік та відповідно не нарахування, не утримання, не перерахування до бюджету військового збору, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з військового збору за 2017 рік в загальній сумі 14 623,25 грн.
На підставі названого Акту та встановлених порушень, відповідачем 11.12.2018 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
- «форми «Д» № НОМЕР_3, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 219660,55 грн.;
- «форми «ПС» № НОМЕР_4, яким до Товариства за вставлені порушення п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510 (п`ятсот десять) гривень;
- «форми «Р» № НОМЕР_2 , яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальному розмірі 6327,50 грн.
При вирішенні спору суд виходить із того, що підстави та порядок проведення перевірок позивачем не оскаржуються, останній фактично не згоден з висновками, викладеними в акті перевірки та прийнятим за наслідками перевірки податковим повідомленнями-рішеннямя.
Як вже зазначалося вище, у якості підстави для висновку щодо заниження позивачем податку на прибуток на загальну суму 5 062 грн., стали посилання контролюючого органу на те, що Товариство отримало послуги по оренді земельних ділянок у фізичних осіб за відсутності оплати за них, а отже занизило доходи від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, на вартість безоплатно отриманих послуг за 2017 рік.
Проте, суд не погоджується з такими висновками відповідача та з цього приводу зазначає, що відповідно до п. 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», це Положення (стандарт) не поширюється на доходи, пов`язані з договорами оренди.
Відповідно до ст. 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є:
134.1.1. прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Пункт 14.1.54 ст. 14 ПК України визначає, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді:
а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України;
б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів;
в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів;
г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України;
ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України;
д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо);
е) спадщини, подарунків, виграшів, призів;
є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.
Відповідно до п. 14.1.13 ст. 14 ПК України безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;
б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;
в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Стаття 13 Закону України «Про оренду землі» встановлює, що договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.
Суд відмічає, що за своєю правовою природою договори оренди земельних ділянок є відплатними договорами, тобто такими, що передбачають грошову компенсацію орендодавцю за надання ним земельної ділянки в оренду, а отже не сплачена орендна плата є кредиторською заборгованістю, а не безоплатно отриманою послугою.
Крім того, згідно зі ст. 17 Закону «Про оренду землі» об`єкт за договором оренди землі вважається переданим орендодавцем орендареві з моменту державної реєстрації права оренди, якщо інше не встановлено законом.
Право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки відповідно до ст. 125 Земельного кодексу України виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Згідно з частиною другою ст. 3 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» речові права на нерухоме майно та їх обтяження, що підлягають державній реєстрації відповідно до цього Закону, виникають з моменту такої реєстрації.
Отже, нарахування орендної плати за договором оренди здійснюється з моменту його державної реєстрації.
Судом встановлено, що за вказаними на стр. 6 Акту договорами оренди землі реєстрація права оренди відбулась лише у вересні та у листопаді 2017 року, а відтак у позивача в 2017 році не було обов`язку щодо нарахування орендної плати за 2017 рік.
Таким чином, відсутність юридичного факту передання земельних ділянок в оренду виключає обов`язок Товариства нараховувати орендну плату за договорами оренди, а законодавчо закріплена оплатність договорів оренди земельних ділянок унеможливлює віднесення цих послуг до категорії безоплатно отриманих., а тому не зареєстровані в установленому порядку права оренди не створюють для сторін прав та обов`язків, а отже не створюють і об`єкту оподаткування, у тому числі податком на прибуток.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 11.12.2018 року № НОМЕР_3 суд зазначає про таке.
Як вже зазначалося вище, підставою для прийняття такого рішення слугували висновки відповідача, що унаслідок безоплатного використання позивачем земельних ділянок, з яких останній отримав урожай, який у подальшому частково був реалізований, Товариство не нараховані та не видані доходи за надання в оренду земельних ділянок орендодавцям за 2017 рік у загальній сумі 974883,46 грн.
Проте, суд не погоджується з такими висновками та з цього приводу зазначає, що відповідно до ст. 1 Закону України «Про оренду землі», оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.
Статті 125, 126 Земельного кодексу України встановлюють, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».
Згідно ст. 17 Закону України «Про оренду землі» об`єкт за договором оренди землі вважається переданим орендодавцем орендареві з моменту державної реєстрації права оренди, якщо інше не встановлено законом.
Таким чином, саме лише підписання договорів оренди земельних ділянок не створює правового наслідку у вигляді виникнення права оренди на ці земельні ділянки. Аналогічні положення містяться і в самих договорах оренди. Так, пункт 20 долучених до матеріалів справи договорів встановлює, що передача земельної ділянки орендарю здійснюється у триденний термін після державної реєстрації цього договору за актом її приймання-передачі. В прикінцевих положеннях договорів також зазначено, що договір набуває чинності після його підписання сторонами та його державної реєстрації.
Як вбачається з Витягів з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, право оренди за договорами, які були підписані 27.12.2016 року, зареєстроване в період з вересня по листопад 2017 року.
Враховуючи вищенаведені норми діючого законодавства України суд доходить висновку, що саме з моменту державної реєстрації права оренди орендар починає користуватись земельною ділянкою і саме з дати державної реєстрації у орендаря виникає обов`язок по нарахуванню орендної плати орендодавцю.
Відповідно до п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно з пп. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164 ПК України орендна плата включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з метою справляння податку на доходи фізичних осіб. Податковим агентом платника податку (орендодавця) є орендар (пп. 170.1.1 п. 170.1 а 170 ПК України).
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом (пп. 168.1.2 п. 168.1ст. 168 ПК України).
Відповідно до пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПК України у разі якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Аналіз наведених норм Податкового кодексу свідчить про те, що підставою для сплати податку до бюджету є щонайменше нарахування оподатковуваного доходу платнику податку, а як вже зазначалось вище обов`язок по нарахуванню орендної плати орендодавцю виникає у орендаря з моменту державної реєстрації права оренди.
Враховуючи наведене вище, суд зазначає, що у Товариства не виникло обов`язку у 2017 році нараховувати орендну плату фізичним особам - орендодавцям, а отже й не виникло обов`язку по утриманню та перерахуванню до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходів за надання в оренду земельних ділянок, у зв`язку з чим здійснюючи оскаржене донарахування за податковим повідомленням-рішенням від 11.12.2018 року № НОМЕР_3 контролюючий орган діяв не у спосіб, передбачений законодавством України, а відтак таке рішення підлягає скасуванню.
Пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені в п. 162.1 ст. 162 ПК України. Об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 ПК України, зокрема загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюється у порядку встановленому ст. 168 ПК України, яка передбачає, що податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу.
Згідно із абз. а п.176.2 статті 176 ПК України, особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
Пункт 111.1 ст, 111 ПК України встановлює, що фінансова відповідальність застосовується до платників податку тільки за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, ' контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п. 109.1 ст. 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
За таких обставин, враховуючи вищевикладені висновки суду щодо відсутності у Товариства обов`язку по утриманню та перерахуванню до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходів, суд дійшов висновку, що прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення від 11.12.2018 року № НОМЕР_4 і № НОМЕР_1, якими до позивача застосувані штрафні санкції за не своєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб та визначено суму податкових зобов`язань з військового збору за 2017 рік відповідно, також є протиправними та підлягають скасуванню.
Підсумовуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що здійснюючи оскаржені донарахування відповідач діяв не у спосіб передбачений законодавством України та без з`ясування усіх обставин, що мали значення для їх прийнятті.
А відтак, позовні вимоги підлягають задоволенню.
Згідно із статтею 139 Кодексу адміністративного судочинства України, на користь позивача підлягають стягненню понесені судові витрати зі сплату судового збору за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст. 241-246, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, -
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 11.12.2018 року «форми «Д» № НОМЕР_3 , яким Товариству з обмеженою відповідальністю "АГРОНІК-2017" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 219660,55 грн.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 11.12.2018 року «форми «ПС» № НОМЕР_4, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОНІК-2017" застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510 (п`ятсот десять) гривень.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, у разі якщо її не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного перегляду справи.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 частини 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення може бути оскаржене протягом тридцяти днів з дня його складання.

Учасник справи, якому повне рішення суду не вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Суддя Л.Є. Букіна