Справа № 360/1779/19
Суддя: Сіваченко Ігор Вікторович
Дата ухвалення: 2019-10-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 жовтня 2019 року справа №360/1779/19

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сіваченка І.В., суддів: Блохіна А.А., Гаврищук Т.Г., секретар судового засідання Макаренко А.С., за участі представника відповідачів Ікешової А.І., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 25 липня 2019 року (повне судове рішення складено 30 липня 2019 року у м. Сєвєродонецьку) у справі № 360/1779/19 (суддя в І інстанції Пляшкова К.О.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «НВК ОТМ» до Головного управління ДФС у Луганській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання зареєструвати податкову накладну,

УСТАНОВИВ:

В квітні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «НВК ОТМ» (далі ТОВ «НВК ОТМ», платник податків) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (далі відповідач-1, ГУ ДФС у Луганській області, контролюючий орган), Державної фіскальної служби України (далі відповідач-2, ДФС) з урахуванням вимог ухвал Луганського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2019 року щодо роз`єднання позовних вимог у самостійні провадження та від 23 квітня 2019 року про прийняття справи у відповідній частині до провадження (а.с.1-2, 94-97), з такими вимогами у цій справі:

- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДФС у Луганській області від 19.06.2018 № 803059/38413778 про відмову реєстрації податкової накладної від 30.05.2018 № 17 (далі Спірне рішення);

- визнати протиправним та скасувати рішення ДФС від 06.07.2018 № 17061/38413778/2 про відмову в задоволенні скарги на Спірне рішення;

- зобов`язати ДФС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) податкову накладну від 30.05.2018 № 17.

В обгрунтування позовних вимог зазначено, що під час здійснення поточної господарської діяльності позивачем укладено господарський договір з Товариством з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТР ЄВРОПЕЙСЬКИХ ТЕХНОЛОГІЙ ТА ІННОВАЦІЙ» (далі - ТОВ «ЦЕТІ») від 01.02.2017 № 0302/6, за яким ТОВ «НВК ОТМ» прийняло зобов`язання виконувати на користь ТОВ «ЦЕТІ» роботи по розробці проектів та технічної документації з технічного переоснащення систем електроприладів та верстатного обладнання. В межах укладеного договору сторони досить тривалий час здійснювали взаємовигідну діяльність. Господарські операції, здійснені сторонами за договором в межах укладених специфікацій № 1-60 будь-яких сумнівів з боку податкових органів не викликали, вся податкова звітність за ними приймалась та реєструвалась.

Відповідно до специфікації від 24.05.2018 № 064 ТОВ «НВК ОТМ» зобов`язалося на підставі технічного завдання № 64 провести проектні роботи з оснащення верстатів інструментом фірми «Seco» (далі - роботи). У специфікації сторони погодили усі суттєві умови правочину: вартість робіт - 113 180,00 грн. з ПДВ; умови оплати - 100% попередньої оплати; строк виконання робіт - 10 днів; місце виконання робіт - FCA за правилами Інкотермс, виробнича база ТОВ «НВК ОТМ» - вул. Об`їзна, 1 у м. Краматорськ.

На адресу ТОВ «ЦЕТІ» виставлено рахунок на попередню оплату за специфікацією № 064 - рахунок-фактура від 25.05.2018 № СФ-0000089 на суму 113 180,00 грн., у тому числі ПДВ 18 863,33 грн. Оплата за цим рахунком здійснена платіжним дорученням від 30.05.2018 № 218.

На виконання вимог статті 187 та відповідно до пункту 10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), ТОВ «НВК ОТМ» за фактом отримання від ТОВ «ЦЕТІ» (перша подія) попередньої оплати за рахунком № СФ-0000089 складено та подано до реєстрації у ЄРПН податкову накладну від 30.05.2018 № 17 на суму ПДВ 18863,33 грн.

Відповідно до квитанції від 14.06.2018 № реєстрацію податкової накладної від 30.05.2018 № 17 зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з таких підстав: «Податкова накладна відповідає вимогам п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку» (далі Критерії ризиковості). Запропоновано ТОВ «НВК ОТМ» надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивач вважає необґрунтованим зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки у квитанції не вказано, якою саме підставою керувався контролюючий орган та який саме обсяг документів є достатнім для спростування сумнівів останього та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Незважаючи на повне розкриття інформації та змісту правочину, ГУ ДФС у Луганській області проігноровано усі надані документи та прийнято Спірне рішення на суму ПДВ 18 863,33 грн. із зазначенням підстави: «ненадання платником податку копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні».

За наслідками оскарження прийнятого відповідачем рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, Комісією з питань розгляду скарг ДФС прийнято рішення від 06.07.2018 № 17061/38413778/2, яким залишено скаргу без задоволення, а Спірне рішення - без змін. Підставою прийнятого рішення вказано відсутність документів, що підтверджують факт реалізації товарів (робіт, послуг) та/або документи надано не в повному обсязі.

З прийнятими рішеннями позивач не згоден та вважає їх протиправними, оскільки у цих рішеннях не вказано, які саме надані позивачем документи складені з порушенням законодавства, в чому полягає таке порушення, яких саме документів, на думку відповідачів, недостатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної та задоволення наведеної скарги ТОВ «НВК ОТМ». Також відповідачами не прийнято до уваги та не надано належної оцінки поданим позивачем документам і поясненням з повним розкриттям змісту фінансово-господарських операцій, економічної доцільності таких правочинів та можливістю здійснення таких фінансово-господарських операцій.

З вищевикладених підстав позивач просив задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 25 липня 2019 року позовні вимоги задоволені.

Не погодившись з таким рішенням, відповідач-1 подав апеляційну скаргу, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив рішення місцевого суду скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування зазначив доводи, аналогічні викладеним у відзиві на позовну заяву, зокрема наполягає на тому, що суд першої інстанції не врахував фактичних обставин справи, які мають значення для правильного вирішення спірних правовідносин, а саме: не надав оцінку обставинам, які слугували для прийняття Спірного рішення. Зазначає, що наданих підприємством документів до контролюючого органу недостатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної, а такі документи, як акти-приймання виконаних робіт, технічної документації щодо обсягу робіт та їх кошторису, до контролюючого органу не надавались, а надані позивачем лише до суду. Крім того, наголошує, що акт виконаних робіт складений 30.05.2018, що спростовує висновки місцевого суду про складання податкової накладної від 30.05.2018 № 17 за фактом попередньої оплати за виконану роботу та відсутність у платника податків такого акту на час складання податкової накладної, в реєстрації якої було відмовлено.

Також відповідач-1 наголошує, що інформація про внесення/виключення платника податку до/з переліку ризикових платників податків стає доступною платнику в Електронному кабінеті, отже позивачу на дату надіслання на реєстрацію податкової накладної - 31.05.2019 було відомо з електронного кабінету про наявність рішення комісії ГУ ДФС від 29.05.2018 про внесення його до Переліку ризикових платників за критерієм ризиковості «платник податків зареєстрований за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО), що відповідає вимогам п. 1.6 Критеріїв ризиковості згідно з листом ДФС України від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-04-18.

У відзиві на апеляційну скаргу позивачем висловлено згоду з висновками місцевого суду та прохання залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

В судовому засіданні представник відповідачів підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити. Представник позивача до апеляційного суду не прибув.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі -КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, встановила таке.

Між ТОВ «НВК ОТМ» та ТОВ «ЦЕТІ» укладено договір від 01.02.2017 № 0302/6 на виконання: робіт по розробці технічної документації електроприводів та систем управління на базі електрообладнання фірми Rittal, що включає в себе технологічні рішення на елементній базі Simens, згідно з технічними завданнями, оформленими у додатках, що є невід`ємною частиною цього договору; робіт по розробці проектів оснащення верстатного обладнання інструментом фірми Seco згідно з технічними завданнями, що є невід`ємною частиною цього договору (пункт 1) (а.с.20-22).

Відповідно до Специфікації від 24.05.2018 № 064 до договору від 01.02.2017 № 0302/6 ТОВ «НВК ОТМ» зобов`язалося виконати проектні роботи по оснащенню верстатів інструментами фірми Seco, згідно з технічним завданням № 64; умови оплати: 100% передплата; строк виконання робіт: 10 робочих днів з моменту підписання специфікації; умови поставки: FCA-Краматорськ, вулиця Об`їзна, 1; вартість робіт 113 180,00 грн., у тому числі ПДВ 18 863,33 грн. (а.с.30).

На сплату продукції за Специфікацією № 064 позивачем на адресу ТОВ «ЦЕТІ» виставлено рахунок-фактуру від 25.05.2018 № СФ-0000089 (а.с.44).

ТОВ «ЦЕТІ» платіжним дорученням від 30.05.2018 № 218 здійснено передплату за виконувану ТОВ «НВК ОТМ» роботу у сумі 94 316,67 грн. та ПДВ 18 863,33 грн., що підтверджено випискою по рахунку ТОВ «НВК ОТМ» (а.с.34-36).

Позивачем складено податкову накладну від 30.05.2018 № 17, яку подано для реєстрації в ЄРПН (а.с.11-12).

Згідно з квитанцією від 14.06.2018 реєстрація податкової накладної від 30.05.2018 № 17 в ЄРПН зупинена. Податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної (а.с.10).

На виконання таких вимог ТОВ «НВК ОТМ» надано: пояснення від 14.06.2018 № 036-2018 (а.с.17-18), а також: договір від 01.02.2017 № 0302/6 (а.с.20-22); Специфікацію від 24.05.2018 № 064 до договору від 01.02.2017 № 0302/6 (а.с.30); рахунок-фактуру від 25.05.2018 № СФ-0000089 (а.с.44); банківську виписку по рахунку ТОВ «НВК ОТМ» за 30.05.2018 (а.с.34-36); договір оренди виробничих приміщень від 01.01.2018 № 03/2018А (а.с.48-50) з актами приймання-передачі орендованого майна від 01.01.2018 № 3, № 4 (а.с. 51, 52) та правилами користування нежитловим виробничим приміщенням (а.с.53); договір оренди складських приміщень від 01.01.2018 № 02/2018А (а.с.55-56) з актом приймання-передачі орендованого майна від 01.01.2018 № 02А (а.с.57); платіжні доручення від 06.06.2018 № 265 та № 266 щодо сплати орендної плати (а.с.59, 60).

В поясненнях позивач зазначає, що вказаними документами підтверджується укладання договору між ТОВ «НВК ОТМ» та ТОВ «ЦЕТІ» та отримання передплати за виконувані роботи, які стали підставою для складання податкової накладної, реєстрації якої зупинена. Також з наданих документів вбачається, що ТОВ «НВК ОТМ» знаходиться на підконтрольній території України. Договором оренди від 01.01.2018 № 03/2018А, актами приймання-передачі орендованого майна від 01.01.2018 № 3, № 4, правилами користування нежитловими приміщеннями, договором оренди від 01.01.2018 № 02/2018А, актом приймання-передачі орендованого майна від 01.01.2018 № 02А, підтверджено, що позивач орендує приміщення та обладнання для забезпечення своєї діяльності, за які сплачує орендну плату, що підтверджено платіжними дорученнями від 06.06.2018 № 265 та № 266.

За наслідками опрацювання вказаних документів, ГУ ДФС у Луганській області прийнято Спірне рішення з підстав ненадання платником податків копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. Також наведена додаткова інформація: не надано платником актів виконаних робіт та технічної документаціх щодо обсягів робіт та їх кошторису» (а.с.61-62).

Не погодившись з прийнятим рішенням, ТОВ «НВК ОТМ» подано скаргу (а.с.64).

Разом із скаргою ТОВ «НВК ОТМ» додатково до раніше поданих документів надано: договір від 18.05.2018 № 01805/2018, укладений з ТОВ «РЕДЖИНА ГРУП» (а.с.66-68), специфікацію від 18.05.2018 № 001 до договору від 18.05.2018 № 01805/2018 (а.с.70), рахунок-фактуру від 25.05.2018 № РГ-0000201 (а.с.72), акт здачі-прийняття робіт від 25.05.2018 № РГ-0000201 (а.с.74), податкову накладну від 25.05.2018 № 3 (а.с.76).

Відповідно до цих документів, з метою виконання договору, укладеного між ТОВ «НВК ОТМ» та ТОВ «ЦЕТІ», позивачем укладено договір з ТОВ «РЕДЖИНА ГРУП», виконання якого підтверджено вищевказаними документами.

За результатами розгляду скарги комісією з питань розгляду скарг ДФС прийнято рішення від 06.07.2018 № 17061/38413778/2, яким залишено скаргу без задоволення та Спірне рішення - без змін з підстав відсутні копії документів, що підтверджують факт реалізації товарів (робіт, послуг) та/або документи надано не в повному обсязі (а.с.77).

Спірним у цій справі є правомірність прийняття відповідачем-2 рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України. Суд використовує вказаний нормативно-правовий акт в редакції, що діяла на час спірних правовідносин, що виникли між сторонами.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117 (далі Постанова № 117), яка набрала чинності з 22.03.2018, затверджено:

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (далі Порядок зупинення реєстрації);

Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації (далі Порядок роботи комісій);

Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації (далі Порядок розгляду скарг).

Згідно з пунктом 1 Порядку зупинення реєстрації цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Так, у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 6 Порядку зупинення реєстрації).

Відповідно до пункту 10 Порядку зупинення реєстрації критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Так, квитанція від 14.06.2018 (а.с.10) містить посилання на пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості, пропозицію щодо надання платником податків пояснення/та або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної та розрахований показник за таким критерієм «D»=.8088.

Критерії ризиковості встановлені листом ДФС від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18.

Так, згідно з пунктом 1.6 Критеріїв ризиковості комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);

дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;

платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 ПК України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 ПК України;

наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв.

Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 12 Порядку зупинення реєстрації).

Згідно з пунктом 13 Порядку зупинення реєстрації у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;

2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;

3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування ЄРПН.

Пунктом 14 Порядку зупинення реєстрації визначено, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, включає в себе:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 15 Порядку зупинення реєстрації письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 16 Порядку зупинення реєстрації).

Відповідно до пункту 18 Порядку зупинення реєстрації письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС) (пункт 19 Порядку зупинення реєстрації).

Відповідно до пункту 20 Порядку зупинення реєстрації зазначені комісії приймають рішення про:

реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН;

відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Згідно з пунктом 21 Порядку зупинення реєстрації підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування є:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;

ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;

надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Пунктом 22 Порядку зупинення реєстрації визначено, що рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за формою згідно з додатком 2 підлягає реєстрації в окремому ЄРПН, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому реєстрі.

Згідно з пунктом 23 Порядку зупинення реєстрації комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку:

щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у ЄРПН, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в ЄРПН, менше 30 млн. гривень, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке реєструється в окремому ЄРПН, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу;

щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у ЄРПН, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в ЄРПН, більше 30 млн. гривень включно, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке попередньо реєструється в окремому ЄРПН, реєстрація яких зупинена, та надсилається до комісії центрального рівня.

Пунктом 28 Порядку зупинення реєстрації визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН;

протягом п`яти робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому ЄРПН, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у ЄРПН в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в ЄРПН, становить менше 30 млн. гривень;

протягом семи робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому ЄРПН, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/ розрахунках коригування, зареєстрованих у ЄРПН в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в ЄРПН, становить більше 30 млн. гривень включно.

Організаційні та процедурні засади діяльності комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації (далі - комісії контролюючих органів), а також права та обов`язки її членів визначає Порядок роботи комісій.

Пунктом 17 Порядку роботи комісій визначено, зокрема що: рішення комісії контролюючого органу приймається шляхом відкритого голосування; під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення.

Відповідно до пункту 21 Порядку роботи комісій Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Згідно з пунктом 22 Порядку роботи комісій розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення пропозицій членами комісії, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу, який підписується учасниками засідання.

Протокол засідання комісії контролюючого органу повинен містити перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення (пункт 23 Порядку роботи комісій).

Згідно з пунктом 1 Порядку розгляду скарг розгляд скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації (далі - комісії контролюючих органів), про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (далі - скарга) здійснюється комісією ДФС з питань розгляду скарг, яка є постійно діючим колегіальним органом ДФС, за участю уповноваженої особи Мінфіну.

Пунктом 13 Порядку розгляду скарг визначено, що за результатами розгляду скарги комісія ДФС з питань розгляду скарг приймає одне з таких рішень:

задовольняє скаргу та скасовує рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН;

залишає скаргу без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без змін;

залишає скаргу без розгляду.

Згідно з пунктом 18 Порядку розгляду скарг рішення комісії ДФС з питань розгляду скарг не підлягає подальшому адміністративному оскарженню та може бути оскаржене в судовому порядку.

З аналізу вищенаведених норм законодавства вбачається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Разом з тим, дослідженням змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної встановлена відсутність таких даних.

Зі змісту положень Порядку роботи комісій слідує, що комісія зобов`язана опрацювати такі документи щодо достовірності вказаних даних та прийняти відповідне рішення. Засідання комісії та прийняті рішення фіксуються у протоколі засідання комісії.

В матеріалах справи міститься протокол засідання комісії ГУ ДФС у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 19.06.2018 № 104 та перелік повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК в реєстрації яких відмовлено.

Дослідженням наведених документів встановлено, що комісією прийнято Спірне рішення у зв`язку з ненаданням повного пакету документів, на підставі яких складено таку податкову накладну, а саме: не надано актів виконаних робіт та технічної документації щодо обсягів робіт та їх кошторису (а.с.176, 177).

Однак, зі змісту оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної встановлено, що останнє не містить конкретної інформації щодо причин та підстав для його прийняття, а лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є ненадання платником податків копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

В апеляційній скарзі відповідач-2 посилається на ненадання товариством актів виконаних робіт та технічної документації щодо обсягів робіт та їх кошторису по розробці проектів верстатного обладнання інструментом SECO згідно технічних завдань на замовлення ТОВ «ЦЕТІ» як до Повідомлення, так і під час подання скарги до ДФС.

Суд апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції, що комісією ГУ ДФС у Луганській області при прийнятті рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН через відсутність актів виконаних робіт та технічної документації щодо обсягів робіт та їх кошторису не враховано, що підставою для складання податкової накладної стало надходження на поточний рахунок ТОВ «НВК ОТМ» суми коштів від ТОВ «ЦЕТІ», як попередньої оплати за виконувану роботу. Відповідно акт виконаних робіт на час складання податкової накладної був відсутній. Тому його відсутність не може бути підставою для відмови у реєстрації податкової накладної, складеної на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Твердження відповідача-2, що на час подання пояснень та документів до контролюючого органу такий акт вже був наявний, проте не наданий до контролюючого органу, жодним чином не спростовує висновків суду, що цей документ не був підставою для складання податкової накладної та перший відповідач безпідставно посилається на його відсутність, як підставу для відмови у реєстрації цієї податкової накладної.

Що стосується ненадання ТОВ «НВК ОТМ» технічного завдання, то згідно з пунктом 5.4 договору від 01.02.2017 № 0302/6 послуги з розробки технічної документації оформлюються в єдиному екземплярі на паперовому або електронному носії, та передаються Замовнику. Розробник після підписання акта виконаних робіт не має права зберігати, перепродавати або безоплатно передавати (ознайомлювати) всю технічну інформацію стосовно послуги будь-яким іншим особам, в тому числі контролюючим органам, якщо інше не передбачено виключно рішенням суду. Вся технічна документація, чернетки та інші матеріали, пов`язані з виконанням даної роботи мають бути видалені або знищені, окрім встановлених законом (тобто рахунки, акти, договір, податкова накладна).

З матеріалів справи вбачається, що акт здачі-приймання робіт до договору від 01.02.2017 № 0302/6 згідно із специфікацією від 24.05.2018 № 64 підписаний сторонами 30.05.2018 (а.с. 142).

Тобто, на час подання пояснень та документів технічна документація вже передана замовнику ТОВ «ЦЕТІ» в єдиному екземплярі та необхідним була його згода на отримання ТОВ «НВК ОТМ» такої документації для передачі третім особам.

Також, представником позивача до матеріалів справи надано технічне завдання та технічну документацію технічний звіт до акта здавання-приймання від 30.05.2018 № 65 (а.с. 143-145).

У свою чергу відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів наявності підстав для відмови у реєстрації податкової накладної від 30.05.2018 № 17.

Суд звертає увагу на те, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України. Натомість, як встановлено судами попередніх інстанцій, платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Зазначений висновок узгоджується з позицією Верховного Суду, зазначеній в постанові від 23 серпня 2019 року у справі № 0540/2602/18.

Колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції, що надані позивачем документи є достатньою підставою для реєстрації податкової накладної, отже Спірне рішення є необґрунтованим та таким, що не відповідає положенням законодавства.

Доводи апелянта стосовно того, що інформація про внесення/виключення платника податку до/з переліку ризикових платників податків, відповідно до п.п. 1.1-1.6 цих Критеріїв, стає доступною платнику в Електронному кабінеті, тобто позивач на дату надіслання на реєстрацію спірних податкових накладних - 31.05.2019 був обізнаний про наявність рішення комісії ГУ ДФС від 29.05.2018 про внесення його до Переліку ризикових платників за критерієм ризиковості «платник податків зареєстрований за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО), - є безпідставними, оскільки вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція міститься в постановах Верховного Суду від 22 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18 та від 04 грудня 2018 року у справі № 821/1173/17 (реєстраційні номери рішень в Єдиному державному реєстрі судових рішень 77361051 та 78326524 відповідно).

Що стосується вимоги позивача про визнання протиправним та скасування рішення ДФС від 06.07.2018 № 17061/38413778/2 про залишення без задоволення скарги ТОВ «НВК ОТМ» на Спірне рішення, суд зазначає, що така вимога є похідною, тобто такою, що залежить від задоволення іншої позовної вимоги (основної вимоги) щодо визнання протиправним та скасування рішення відповідача про відмому у реєстрації податкової накладної. Відповідно така вимога також підлягає задоволенню.

Крім того, правильним є висновок місцевого суду, що таке рішення комісії ДФС також є необґрунтованим, оскільки з його змісту неможливо з`ясувати, чи прийнято його з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Також, як вже було зазначено вище, пунктом 28 Порядку зупинення реєстрації визначено, що податкова накладна, реєстрацію якої зупинено, реєструється у день, зокрема, набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).

Зважаючи на те, що судами встановлено протиправність рішень відповідача-1 та відповідача-2 про залишення без задоволення скарги ТОВ «НВК ОТМ», то, відповідно, вимога позивача про зобов`язання ДФС, як органу, уповноваженого на здійснення реєстрації податкової накладної за рішенням суду, зареєструвати податкову накладну від 30.05.2018 № 17 в ЄРПН є також обґрунтованою та підлягає задоволенню.

Частинами 1 та 2 статті 6 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до статті 9 Конституції України, як чинний міжнародний договір, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі Закону України від 17 липня 1997 року № 475/97-ВР та вона набула чинності для України 11 вересня 1997 року.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 01 липня 2003 року, яке, відповідно до частини першої статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу відповідачів, що всі мотиви, з яких виходить контролюючий орган суб`єкт владних повноважень, мають бути наведені у відповідному рішенні, а не у заявах по суті спору, оскільки суд перевіряє рішення на відповідність критеріям, визначеним частиною другою статті 2 КАС України, виключно з огляду на зміст оскаржуваного рішення. Відсутність відображення у рішенні підстав для його прийняття, мотивів, з яких виходив суб`єкт владних повноважень, свідчить про те, що такі обставини при прийнятті рішення не враховані.

У свою чергу, суд при вирішенні справи неповноважний перебирати на себе функції відповідачів та надавати оцінку первинній документації ТОВ «НВК ОТМ» замість контролюючих органів.

Сторонами суду не наведено інших специфічних, доречних та важливих аргументів, які суд зобов`язаний оцінити, виконуючи свої зобов`язання щодо пункту 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Згідно з частиною 1 статті 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ст. 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Таким чином, розглянувши подані документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до висновку, що місцевий суд прийняв рішення з дотриманням як матеріального так і процесуального права, а позовні вимоги підлягають задоволенню.

Відповідач-1 не спростував докази, надані позивачем на підтвердження заявлених позовних вимог.

Статтею 316 КАС України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на наведене, судова колегія дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв`язку з викладеним доводи апеляційної скарги не приймаються до уваги, тому апеляційну скаргу потрібно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись статтями 23, 33, 292, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області залишити без задоволення.

Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 25 липня 2019 року усправі № 360/1779/19 залишити без змін.

Повне судове рішення 01 жовтня 2019 року.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. В. Сіваченко

Судді А. А. Блохін

Т. Г. Гаврищук