Справа № 813/3818/15
Суддя: Шипуліна Т.М.
Дата ухвалення: 2019-09-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

24 вересня 2019 року

м. Київ

справа №813/3818/15

касаційне провадження №К/9901/26829/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Кам`янка-Бузькому районі Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 15.02.2016 (суддя Кедик М.В.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2016 (головуючий суддя - Гудим Л.Я., судді: Пліш М.А., Святецький В.В.) у справі № 813/3818/15 (876/2884/16) за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Кам`янка-Бузькому районі Головного управління ДФС у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Кам`янка-Бузькому районі Головного управління ДФС у Львівській області, в якому, з урахуванням уточнення позовних вимог, просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.06.2015 № та від 26.06.2015 № .

Львівський окружний адміністративний суд постановою від 15.02.2016 адміністративний позов задовольнив повністю.

Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 11.10.2016 постанову Львівського окружного адміністративного суду від 15.02.2016 залишив без змін.

Державна податкова інспекція у Кам`янка-Бузькому районі Головного управління ДФС у Львівській області звернулась до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 15.02.2016, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2016 та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального права, а саме: пункту 86.9 статті 86, пунктів 138.2, 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 167.1 статті 167, пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Зокрема, наголошує на фіктивному характері розглядуваних господарських операцій, а також зазначає про безпідставність посилання судів на положення пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та постанову старшого слідчого з ОВС СУ ФР Головного управління ДФС у Львівській області від 31.08.2015 у кримінальному провадженні № 0000097 як на підставу для висновку про протиправність оскаржуваних актів індивідуальної дії, оскільки в спірній ситуації перевірка проводилась в рамках кримінального провадження № 000252.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що органом доходів і зборів відповідно підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78, статті 79, пункту 81.1 статті 81, статті 82 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) проведено позапланову документальну невиїзну перевірку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків і зборів за період з 01.01.2011 по 31.12.2014, про що складено акт від 09.04.2015 № 30/17-00/ НОМЕР_1 .

За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог пунктів 138.2, 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 167.1 статті 167, пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177, статей 185, 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв`язку з неправомірним формуванням даних податкового обліку за наслідками придбання товарно-матеріальних цінностей (заготовок пилених, піддонів, цвяхів тощо) та транспортно-експедиційних послуг у Товариства з обмеженою відповідальністю «Біко Агротрейд», Товариства з обмеженою відповідальністю «Маштрейд», Товариства з обмеженою відповідальністю «Вайз Юніон ЛТД», Товариства з обмеженою відповідальністю «Конді 50», Приватного підприємства «Евдіаліт», Товариства з обмеженою відповідальністю «Континент Профі», Товариства з обмеженою відповідальністю «Капістрано», Приватного підприємства «Гарант Сервіс Плюс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Сантехресурс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Антека», Приватного підприємства «Хімінвест», Товариства з обмеженою відповідальністю «Лідерком», Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Омега Люкс», Приватного підприємства «НП «Хіміч», Товариства з обмеженою відповідальністю «Стиль Медіа», Товариства з обмеженою відповідальністю «Грант буд», Державного підприємства «Ратнівське лісомисливське господарство», Підприємства «Львівської виправної колонії» № 48, Товариства з обмеженою відповідальністю «Нейл» з підстави непідтвердження реального характеру здійснених операцій належним чином оформленими первинними документами.

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.06.2015 № , згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1828892,72 грн. за основним платежем та 457223,18 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також податкове повідомлення-рішення від 26.06.2015 № , згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1495231,00 грн. за основним платежем та 747615,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Визнаючи протиправними та скасовуючи названі акти індивідуальної дії, судові інстанції дійшли висновку про реальний характер оспорюваних поставок, а також відсутність правових підстави для прийняття податкових повідомлень-рішень у силу пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на закриття кримінального провадження № 0000097 за реабілітуючими підставами.

За правилами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Так, за правилами пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати, безпосередньо пов`язані з отриманням доходів, для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

В свою чергу, вимоги частин четвертої та п`ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності та послуги отримано від указаних у первинних документах контрагентів.

Для цього необхідно встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб (у тому числі посадових осіб контрагентів, задіяних у такому процесі) як свідків з метою з`ясування умов та характеру здійснених операцій.

Не перевірено судами й фактичний альтернативний рух активів у порівнянні із задекларованим.

Не досліджено судовими інстанціями і технічну можливість Товариства з обмеженою відповідальністю «Біко Агротрейд», Товариства з обмеженою відповідальністю «Маштрейд», Товариства з обмеженою відповідальністю «Вайз Юніон ЛТД», Товариства з обмеженою відповідальністю «Конді 50», Приватного підприємства «Евдіаліт», Товариства з обмеженою відповідальністю «Континент Профі», Товариства з обмеженою відповідальністю «Капістрано», Товариства з обмеженою відповідальністю «Сантехресурс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Антека», Приватного підприємства «Хімінвест», Товариства з обмеженою відповідальністю «Лідерком», Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія «Омега Люкс», Приватного підприємства «НП «Хіміч», Товариства з обмеженою відповідальністю «Стиль Медіа», Товариства з обмеженою відповідальністю «Грант буд», Державного підприємства «Ратнівське лісомисливське господарство», Підприємства «Львівської виправної колонії» № 48, Товариства з обмеженою відповідальністю «Нейл» виконати спірні поставки з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).

При оцінці ж задекларованих позивачем поставок від Приватного підприємства «Гарант Сервіс Плюс» слід згідно з підпунктом 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України враховувати правову позицію Верховного Суду України, висловлену в постанові від 01.12.2015 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Пеппермінт» до Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, відповідно до якої статус фіктивного (нелегального) підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, а відтак господарські операції такого підприємства не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Утім, судами першої та апеляційної інстанцій, враховуючи наведений правовий висновок, не надано належної оцінки вироку Франківського районного суду м. Львова від 04.02.2015 у справі № 465/516/15-к, згідно з яким ОСОБА_2 (засновника та директора Приватного підприємства «Гарант Сервіс Плюс») визнано винуватим у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України.

Задовольняючи адміністративний позов, суди безпідставно посилались й на постанову старшого слідчого з ОВС СУ ФР Головного управління ДФС у Львівській області від 31.08.2015, відповідно до якої кримінальне провадження № 0000097 закрито у зв`язку з відсутністю в діях Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 складу кримінального правопорушення (злочину), передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, як на підставу для висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в силу приписів пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Адже, як свідчать матеріали справи, розглядуваний контрольний захід призначено в рамках кримінального провадження № 000252 від 16.12.2014 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 364 Кримінального кодексу України.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Кам`янка-Бузькому районі Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 15.02.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2016 у справі № 813/3818/15 (876/2884/16) скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду: Т.М. Шипуліна

Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк