Справа № 460/212/19
Суддя: Курилець Андрій Романович
Дата ухвалення: 2019-09-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 вересня 2019 рокуЛьвів№ 857/7499/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді Курильця А.Р.,

суддів Качмара В.Я., Мікули О.І.,

з участю секретаря Ратушної М.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 29 травня 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Рівне» до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -

суддя в 1-й інстанції Комшелюк Т.О.,

час ухвалення рішення - 29.05.2019 року, 14:23 год.,

місце ухвалення рішення - м.Рівне,

дата складання повного тексту рішення - 03.06.2019 року,

в с т а н о в и в :

ТзОВ «Агро Рівне» звернулося в суд з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 29 травня 2019 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення Головного управління ДФС у Рівненській області від 21 грудня 2018 року №№ , , , .

Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що не підтверджено, що ТзОВ «Пром Гарант Плюс» фактично здійснював операції постачання товарів для позивача. До перевірки не надано інформації щодо встановленого на підприємстві порядку видачі паливних карток водіям, наказу щодо закріплення карток за конкретними водіями, не надано чек РРО із зазначенням найменування, кількості та вартості фактично відпущених нафтопродуктів, не надано чек автозаправного терміналу (витрата по карті), що передбачено при заправці по паливній картці водіями. Крім того, до перевірки не надано документів щодо походження ТМЦ, сертифікатів відповідності чи посвідчення про якість, що відображені в бухгалтерському та податковому обліку за видатковими накладними, виписаними за реквізитами ТзОВ «Пром Гарант Плюс». Крім того, судом першої інстанції не враховано вирок Сихівського районного суду м.Львова від 16.05.2018 року у справі №464/1797/18. Більше того, судом першої інстанції не враховано, що вирощування культур, які загинули, не спрямоване на отримання доходу, а діяльність, яка не направлена нав отримання доходу, не визнається господарською. У разі списання загиблих посівів витрати на їх вирощування, не можуть вважатися такими, що пов`язані із господарською діяльністю.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін з таких підстав.

Товариство з обмеженою відповідальність "Агро Рівне" зареєстроване Рівненською районною державною адміністрацією 03.09.2014 № 0003148, взяте на облік в Рівненській ОДПІ ГУ ДФС у Рівненській області 04.09.2014, реєстраційний номер 2909.

З 19.11.2018 по 30.11.2018, посадовими особами відповідача була проведена документальна планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.

Згідно із висновками акту перевірки, контролюючим органом встановлені порушення позивачем, зокрема:

1. П.44.1, п. 44.2 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 розд. ІІІ Податкового кодексу України, п.5, 21 П(С)БО 15 "Дохід", п. 5 П(С)БО 11 "Зобов`язання", ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні", 2.2 Положення № 88, що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 1774грн, в тому числі за 2016 рік в сумі 1774грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за 2017 рік в сумі 1921грн;

2. Порушення пп. 14.1.36 п.14.1 ст.14, п. 44.1 ст. 44, п. 188.1.ст. 188, пп. "а" п.198.1, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, внаслідок чого відбулося заниження податку на додану вартість у сумі 527 033грн, в т. ч. за грудень 2016 року в сумі 527 033грн та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд.21) за грудень 2017 року в сумі 165 847грн (а. с. 26-50 т. 1).

На підставі висновків акту перевірки відповідачем 21.12.2018 прийняті податкові повідомлення-рішення:

1. № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 658791грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 572033,00грн та штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 131758,00грн;

2. № , яким зменшений розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 165847,00грн;

3. № , яким збільшена сума грошового зобов`язання по податку на прибуток у розмірі 2217,00грн, в т. ч. основного зобов`язання в сумі 1774грн та застосування штрафної санкції у розмірі 443,00грн.

4. № , яким зменшена сума від`ємного значення оподаткування податком на прибуток у розмірі 1929,00грн.

Відповідно до пункту 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16,07.1999 року № 996- XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (надалі - Закон № 996).

Відповідно до ст. 1 цього Закону № 996, первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має містити дві обов`язкові ознаки: відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі ст. 1 Закону № 996, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Відповідно до ч. 1, 2 ст. 9 Закону № 996, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Так, 27 вересня 2016 року між ТОВ "Пром Гарант Плюс" (Постачальник), в особі Рибчинської А.П. , що діє на підставі довіреності № 190 від 19.09.2016р., та ТОВ "Агро Рівне" (Замовник), в особі директора Середи С.М. , що діяв на підставі Статуту на відпуск паливно-мастильних матеріалів (ПММ) за паливними картками № 28 (надалі - Договір).

У відповідності до п. 2.1 Договору, в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Постачальник зобов`язується поставити Замовнику паливно-мастильні матеріали та паливні картки, на яких воно обліковується, організовувати та забезпечувати відпуск ПММ Замовнику або довіреній особі Замовника на підставі паливних карток, а Замовник зобов`язується приймати та оплачувати надані Постачальником паливні картки та ПММ.

Відповідно до п. 5.6. Договору, розрахунки за кожну поставлену партію ПММ здійснюються у безготівковій формі. Умови оплати - передоплата в розмірі 100% за кожну партію ПММ та паливних карток згідно пред`явленому Постачальником рахунку.

На виконання умов Договору та рахунків № 0129/1000023 від 27.09.2016 року та № 0129/1000024 від 27.09.2016 року, Замовник 27.09.2016 року перерахував на розрахунковий рахунок ТОВ "Пром Гарант Плюс" передоплату в сумі 1264,50 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 420.

ТОВ "Пром Гарант Плюс" 27.09.2016 у Єдиному реєстрі податкових накладних зареєструвало податкову накладну від 27.09.2016 року №1000013 про передачу паливних карток ГАЗ та А-92 загальною сумою 16,00 грн. та податкову накладну від 27.09.2016 року на реалізацію на користь ТОВ "Агро Рівне" 65 л. газу та 20 л. бензину А-92 загальною сумою 1149,16 грн.

30 вересня 2016 року ТОВ "Пром Гарант Плюс" передав представнику Замовника бензин А-92 в кількості 10 літрів на загальну суму 205,00 грн. з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № 0129/1000079 від 30.09.2016 року. Якість бензину підтверджується сертифікатом відповідності зареєстрованого в реєстрі за № ІІА1.035.0000967-16 та паспортом якості № 757 від 01.04.2016 року.

03 жовтня 2016 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000053 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 1053,50грн. з ПДВ, що підтверджується платіжним дорученням № 449.

12 жовтня 2016 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000131 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 1157,75грн з ПДВ, що підтверджується платіжним дорученням № 491.

21 жовтня 2016 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000209 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 1300,00грн з ПДВ, що підтверджується платіжним дорученням № 513.

26 жовтня 2016 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000259 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 978,00грн з ПДВ, що підтверджується платіжним дорученням № 536.

ТОВ "Пром Гарант Плюс", 31.10.2016 у Єдиному реєстрі податкових накладних зареєструвало податкову накладну від 31.10.2016 року № 1000105 на реалізацію на користь ТОВ "Агро Рівне" 325л газу та 40л бензину А-92 загальною сумою 4048,24грн.

31 жовтня 2016 року ТОВ "Пром Гарант Плюс" передав представнику Замовника газ в кількості 255,64л та бензин А-92 в кількості 30 літрів на загальну суму 3643,23грн. з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № 0129/1000208 від 31.10.2016 року. Якість бензину підтверджується сертифікатом відповідності зареєстрованого в реєстрі за № UА1.035.0000967-16 та паспортом якості № 757 від 01.04.2016 року. Якість газу підтверджується сертифікатом відповідності зареєстрованого в реєстрі UА1.145.0037731-16.

4 листопада 2016 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000259 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 999,00грн. з ПДВ та акцизним збором, що підтверджується платіжним дорученням № 576.

09 листопада 2016 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000435 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 1006,00грн з ПДВ та акцизним збором, що підтверджується платіжним дорученням № 585.

15 листопада 2016 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000506 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 1001,00грн з ПДВ та акцизним збором, що підтверджується платіжним дорученням № 602.

22 листопада 2016 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000591 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 1001,00грн з ПДВ та акцизним збором, що підтверджується платіжним дорученням № 628.

30 листопада 2016 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000687 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 1029,00грн з ПДВ та акцизним збором, що підтверджується платіжним дорученням № 662.

ТОВ "Пром Гарант Плюс" 30.11.2016 у Єдиному реєстрі податкових накладних зареєструвало податкову накладну від 30.11.2016 року №1000184 на реалізацію на користь ТОВ "Агро Рівне" 278,783л газу та 50л бензину А-92 загальною сумою 4554,17грн.

30.11.2016року ТОВ "Пром Гарант Плюс" передав представнику Замовника газ в кількості 414,36л та бензин А-92 в кількості 50 літрів на загальну суму 5681,52грн з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № 0129/1000339 від 30.11.2016 року. Якість бензину підтверджується сертифікатом відповідності зареєстрованого в реєстрі за № UА1.035.0000967-16 та паспортом якості № 757 від 01.04.2016 року. Якість газу підтверджується сертифікатом відповідності зареєстрованого в реєстрі UА1.145.0037731-16.

15 грудня 2016 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000909 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 1057,00грн. з ПДВ та акцизним збором, що підтверджується платіжним дорученням № 727.

ТОВ "Пром Гарант Плюс" 31.12.2016 у Єдиному реєстрі податкових накладних зареєструвало податкову накладну від 31.12.2016 року № 1000160 на реалізацію на користь ТОВ "Агро Рівне" 122,09л газу та 30л бензину А-92 загальною сумою 1920,68грн.

31 грудня 2016 року ТОВ "Пром Гарант Плюс" передав представнику Замовника газ в кількості 140л та бензин А-92 в кількості 20 літрів на загальну суму 2079,29грн. з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № 0129/1000465 від 31.12.2016 року. Якість бензину підтверджується сертифікатом відповідності зареєстрованого в реєстрі за № UА1.035.0000967-16 та паспортом якості № 757 від 01.04.2016 року. Якість газу підтверджується сертифікатом відповідності зареєстрованого в реєстрі UА1.145.0037731-16.

5 січня 2017 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000027 перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 1041,00грн з ПДВ та акцизним збором, що підтверджується платіжним дорученням № 782.

18 січня 2017 року ТОВ "Агро Рівне" на підставі рахунку № 0129/1000027 від 05.01.2017 року перерахувало ТОВ "Пром Гарант Плюс" кошти в сумі 1041,00грн з ПДВ та акцизним збором, що підтверджується платіжним дорученням № 42.

ТОВ "Пром Гарант Плюс" 31.01.2017 у Єдиному реєстрі податкових накладних зареєструвало податкову накладну від 31.01.2017 року № 1000074 на реалізацію на користь ТОВ "Агро Рівне" 140л газу та 20л бензину А-92 загальною сумою 2082,00грн.

31 січня 2017 року ТОВ "Пром Гарант Плюс" передав представнику Замовника газ в кількості 157,91л та бензин А-92 в кількості 20 літрів на загальну суму 2314,71грн з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № 0129/1000109 від 31.01.2017 року. Якість бензину підтверджується сертифікатом відповідності зареєстрованого в реєстрі за № UА1.035.0000967-16 та паспортом якості № 757 від 01.04.2016 року. Якість газу підтверджується сертифікатом відповідності зареєстрованого в реєстрі UА1. 145.0037731-16 (а. с. 56-71, 107-119 т. 1).

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що зазначені документи не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", ст. 44 Податкового кодексу України,п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. за № 168/704 (далі - Положення № 88), спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості, призвели до зміни в структурі активів платника податків, а відтак є належними та допустимими доказами реальності вчинення господарських операцій.

Вірними є висновки суду першої інстанції, що всі надані до перевірки первинні документи підтверджують здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом (товар поставлений, кошти сплачені, зобов`язання сторін по договору виконані), а також спричинення цими операціями реальних змін майнового стану позивача, що підтверджує наявність руху його активів, що є визначальною ознакою реальності господарських операцій між позивачем та зазначеним вище контрагентом.

Що стосується посилання відповідача на вирок Сихівського районного суду м. Львова від 16.05.2018 року по справі № 464/1797/18, то відповідно до ч. 6 ст.78 КАС України, вирок суду у кримінальному провадженні, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Виходячи з правового змісту наведеної норми, вирок суду не має ніякого відношення до господарської операції ТОВ "Пром Гарант Плюс" з ТОВ "Агро Рівне" та не є підставою для звільнення від доказування стосовно обставин, що складають предмет цієї справи. Наявність зазначеного вироку суду, не може бути умовою для відсутності підстав для позивача на право формування податкового кредиту чи валових витрат. Вироком суду в межах кримінальної справи жодним чином не підтверджується порушення податкового законодавства саме ТОВ "Агро Рівне". Окрім цього, в самому вироку суду жодних правопорушень по взаємовідносинам з ТОВ "Агро Рівне" не встановлено.

Суд зазначає, що обов`язковими для врахування адміністративним судом є факти, наведені у вироку в кримінальній справі чи постанові у справі про адміністративний проступок, щодо часу, місця та об`єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом, розгляду у відповідній справі. Водночас правова кваліфікація діяння особи, наведена у вироку в кримінальній справі або постанові про адміністративний проступок (тобто застосування тих чи інших правових норм до відповідної поведінки), не є обов`язковою для адміністративного суду.

Також, суд звертає увагу на той факт, що в матеріалах справи відсутні докази встановлення контролюючим органом обставин на підтвердження того, що ТОВ "Агро Рівне" та ТОВ "Пром Гарант Плюс" діяли з метою, яка є завідомо суперечною інтересам держави та суспільства. Більш того, відповідачем не зазначено жодного доказу наявності протиправного умислу та мети при укладенні угод позивачем з ТОВ "Пром Гарант Плюс", що мали місце під час здійснення позивачем підприємницької діяльності.

Отже, на переконання суду, позивачем були вчинені всі необхідні дії для досягнення конкретних економічних результатів від господарських операцій з контрагентом ТОВ "Пром Гарант Плюс".

Враховуючи викладене, вірними є висновки суду першої інстанції, що вчинені позивачем господарські операції з ТОВ "Пром Гарант Плюс", не викликають сумніву в їх реальності, та відповідності дійсному економічному змісту, для підтвердження права на формування витрат, а тому висновки Головного управління ДФС у Рівненській області про те, що господарська операція із придбання у ТОВ "Пром Гарант Плюс" не відбулася у дійсності, та відповідно про порушення позивачем податкового законодавства по взаєморозрахунках з ТОВ "Пром Гарант Плюс", мають характер припущень та є необґрунтованими, тому не можуть бути покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень.

При цьому, суд враховує, що у податковому повідомленні-рішенні від 21.12.2018 № , при визначенні контролюючим органом основної суми зобов`язання з податку на прибуток в сумі 1774грн, останнім застосовано штрафну санкцій у розмірі 25%, що складає 443грн (1774х25%) у відповідності до ст.123 ПК України. Позаяк збільшення суми основного зобов`язання з податку на прибуток є неправомірним, а штрафна санкція є похідною від визначення основної суми такого зобов`язання, то такий штраф також є неправомірним.

Відповідно до пп. 14.1.36. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України (далі ПК України), господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

За приписами п. 188.1 ст. 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Оподаткування ПДВ операцій з постачання власної сільськогосподарської продукції протягом року проводиться підприємством виходячи з вартості такої продукції, обрахованої на підставі планових показників, які визначаються при складанні зведеного плану на поточний рік.

Фактичну собівартість власно виробленої сільськогосподарської продукції, підприємство визначає в кінці року відповідно до Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 № 132 (далі - Методичні рекомендації № 132).

Відповідно до пункту 6.1 Методичних рекомендацій № 132, фактична собівартість продукції (робіт та послуг) в сільськогосподарських підприємствах розраховується в цілому за рік, крім продукції (робіт, послуг) допоміжних виробництв, фактична собівартість яких визначається щомісяця.

Крім того, Методичними рекомендаціями № 132 визначено, що продукція власного виробництва поточного року відноситься на витрати за плановою собівартістю з коригуванням її в кінці року до рівня фактичних витрат.

Враховуючи зазначене, сільськогосподарське підприємство при здійсненні операцій з постачання власної виробленої сільськогосподарської продукції визначає податкові зобов`язання з ПДВ, виходячи з договірної вартості такої сільськогосподарської продукції та складає за такою операцією податкову накладну, яку реєструє в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) та надає покупцю на його вимогу.

Якщо платник податку визначає планову собівартість сільськогосподарської продукції і при постачанні такої продукції її договірна вартість є меншою, ніж планова собівартість, то платник податку додатково складає податкову накладну на суму перевищення планової собівартості продукції над її договірною вартістю, яка підлягає реєстрації в ЄРПН.

Після визначення фактичної собівартості власно виробленої сільськогосподарської продукції, податкові зобов`язання, які були визначені при постачанні такої продукції, мають бути відкориговані шляхом складання розрахунку коригування до податкових накладних, які були складені протягом зазначеного періоду з типом причини " 17" (на суму перевищення планової собівартості над договірною): у бік збільшення - на суму перевищення фактичної собівартості над плановою, якщо фактична собівартість виявиться більшою за планову; у бік зменшення на суму перевищення планової собівартості над фактичною - якщо фактична собівартість виявиться меншою за планову.

Якщо платник податку не обраховує планову собівартість продукції або договірна вартість поставленої сільськогосподарської продукції перевищує планову собівартість, а фактична собівартість продукції, обрахована платником, перевищує договірну вартість поставленої сільськогосподарської продукції, то платник податку на дату розрахунку фактичної собівартості повинен скласти податкову накладну на суму перевищення фактичної собівартості над договірною вартістю з типом причини " 17", зареєструвати її в ЄРПН та збільшити податкові зобов`язання на зазначену суму.

Податкові накладні, складені на суму перевищення собі вартості (планової/фактичної) над договірною вартістю поставленої сільськогосподарської продукції власного виробництва, включаються до складу податкових зобов`язань з ПДВ та відображаються у податковій декларації з ПДВ, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом. При цьому такі податкові накладні не дають право покупцю сільськогосподарської продукції - платнику податку на збільшення податкового кредиту.

Дослідженими в судовому засіданні письмовими доказами підтверджується, що 06 серпня 2015 року між ТОВ "Агро Рівне" та Державним підприємством "Науково-експериментальна база "Еліта" Інститут сільського господарства Західного Полісся НААН укладений договір поставки № 3/АР (надалі - Договір).

За змістом п. 1.1. договору, постачальник зобов`язується передати (поставити) у встановлені строки (строк) покупцю товар, а покупець зобов`язується прийняти вказаний товар і сплатити за нього певну грошову суму на умовах цього Договору.

Згідно п. 1.2. договору, найменування товару/номенклатура: пшениця урожаю 2015 року, орієнтовна кількість товару 14,5 тонн +/- 10%.

Відповідно до п. 3.1. та п. 3.2 Договору, ціна за 1 тонну товару в фізичній вазі становить 3100,00 з ПДВ, загальна вартість товару становить 44 950,00 гривень з ПДВ.

На виконання умов вищевказаного договору, ТОВ "Агро Рівне" відвантажило Державному підприємству "Науково-експериментальна база "Еліта" Інститут сільського господарства Західного Полісся НААН пшеницю урожаю 2015 року в кількості 14,500 т. на загальну суму 44950,00 гривень з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № П - 0000003 від 31.08.2015 року.

Даний товар був отриманий представником Державного підприємства "Науково-експериментальна база "Еліта" Інститут сільського господарства Західного Полісся НААН згідно довіреності №117 від 31.08.2015 року. Розрахунок за даний товар був здійснений шляхом заліку зустрічних однорідних вимог, що підтверджується протоколом від 06.08.2015 року.

31 серпня 2015 року ТОВ "Агро Рівне" зареєструвало по даній операції в Єдиному реєстрі податкових накладних - податкову накладну з ПДВ під № 3 (а. с. 72-77 т.1).

16 вересня 2015 року між ТОВ "Агро Рівне" та ТОВ "ВК "Біопрепарат" укладений договір поставки № 13/АР (надалі - Договір).

Відповідно до п. 1.1. договору, продавець зобов`язаний поставити, а покупець прийняти та оплатити пшеницю на умовах зазначених у цьому договорі.

Згідно із п. 1.2 договору, ціна, вартість та кількість товару: пшениця 36,760 тон по ціні 3200,00 з ПДВ на загальну суму 117632,00 гривень з ПДВ.

На виконання умов вищевказаного договору, ТОВ "Агро Рівне" відвантажило ТОВ "ВК "Біопрепарат" пшеницю 2 класу урожаю 2015 року в кількості 36,760 т. на загальну суму 117632,00 гривень з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № П -0000004 від 16.09.2015 року.

Даний товар був отриманий представником ТОВ "ВК "Біопрепарат" згідно довіреності № 198 від 16.09.2015 року.

22 жовтня 2015 року ТОВ "ВК "Біопрепарат" перерахувало на розрахунковий рахунок позивача кошти в сумі 117632,00 гривень з ПДВ, що підтверджується випискою банку.

16 вересня 2015 року ТОВ "Агро Рівне" зареєструвало по даній операції в Єдиному реєстрі податкових накладних - податкову накладну з ПДВ під № 4 (а. с.78-81 т.1).

27 листопада 2015 року між ТОВ "Агро Рівне" та ТОВ "Наяда Гранд" укладений договір поставки № 16/АР (надалі - Договір).

В силу приписів п. 1.1. договору, продавець зобов`язаний поставити, а покупець прийняти та оплатити товарну сою на умовах зазначених у цьому договорі.

Відповідно до п. 1.2 договору, ціна, вартість та кількість товару: товарна соя в кількості 204 тони по ціні 9300,00 з ПДВ на загальну суму 1 897 200,00 гривень з ПДВ.

На виконання умов вищевказаного договору, ТОВ "Агро Рівне" відвантажило ТОВ "Наяда Гранд" товарну сою в кількості 17,900 т. на загальну суму 166470,00 гривень з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № П-0000007 від 27.11.2015 року.

На виконання умов вищевказаного договору, ТОВ "Агро Рівне" відвантажило ТОВ "Наяда Гранд" товарну сою в кількості 186,100 т. на загальну суму 1730730,00 гривень з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною № П-0000005 від 27.11.2015 року.

Даний товар був отриманий представником ТОВ "Наяда Гранд" згідно довіреності № 159 від 27.11.2015 року.

7 грудня 2015 року ТОВ "Наяда Гранд" перерахувало на розрахунковий рахунок позивача кошти в сумі 1 897 200,00 гривень з ПДВ, що підтверджується випискою банку.

27 листопада 2015 року ТОВ "Агро Рівне" зареєструвало по даній операції в Єдиному реєстрі податкових накладних - податкову накладну з ПДВ під № 5 (а. с. 82-86 т.1).

07 грудня 2015 року між ТОВ "Агро Рівне" та ТОВ "Саноіл-Трейд" укладений договір поставки № 17/АР (надалі - Договір).

Відповідно до п. 1.1. договору, продавець зобов`язаний поставити, а покупець прийняти та оплатити товарну сою на умовах зазначених у цьому договорі.

Згідно із п. 1.2 договору, ціна, вартість та кількість товару: товарна соя в кількості 6,2 тон по ціні 8000,00 з ПДВ на загальну суму 49 600,00 гривень з ПДВ.

На виконання умов вищевказаного договору, ТОВ "Агро Рівне" відвантажило ТОВ "Саноіл-Трейд" товарну сою в кількості 6,2 т. на загальну суму 49600,00 гривень з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною №П -0000006 від 14.12.2015 року.

Даний товар був отриманий представником ТОВ "Саноіл-Трейд" згідно довіреності № 578 від 14.12.2015 року.

14 грудня 2015 року ТОВ "Саноіл-Трейд" перерахувало на розрахунковий рахунок позивача кошти в сумі 49 600,00 гривень з ПДВ, що підтверджується випискою банку.

14 грудня 2015 року ТОВ "Агро Рівне" зареєструвало по даній операції в Єдиному реєстрі податкових накладних - податкову накладну з ПДВ під № 6 (а. с. 87-90 т. 1).

14 грудня 2015 року між ТОВ "Агро Рівне" та ПП "Граніт-Агро" укладений договір поставки № 20/АР (надалі - Договір).

Відповідно до п. 1.1. договору, продавець зобов`язаний поставити, а покупець прийняти та оплатити пшеницю на умовах зазначених у цьому договорі.

Пунктом 1.2 договору встановлено, що ціна, вартість та кількість товару: пшениця в кількості 1,08 тон по ціні 3300,00 з ПДВ на загальну суму 3 564,00 гривень з ПДВ.

На виконання умов вищевказаного договору, ТОВ "Агро Рівне" відвантажило ПП "Граніт-Агро" пшеницю в кількості 1,080 т. на загальну суму 3564,00 гривень з ПДВ, ще підтверджується видатковою накладною № П-0000007 від 14.12.2015 року.

Даний товар був отриманий представником ПП "Граніт-Агро" згідно довіреності № 262 від 27.11.2015 року.

13 червня 2015 року ПП "Граніт-Агро" перерахувало на розрахунковий рахунок позивача кошти в сумі 3564,00 гривень з ПДВ, що підтверджується випискою банку.

14 грудня 2015року ТОВ "Агро Рівне" зареєструвало по даній операції в Єдиному реєстр податкових накладних - податкову накладну з ПДВ під № 7 (а. с.91-95).

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що чинне законодавство не містить положень про те, що продукція суб`єкта господарювання не може бути реалізована за ціною, що є нижчою за собівартість такої продукції. ТОВ "Агро Рівне" в праві реалізовувати свій товар на внутрішньому ринку за ціною, що є нижчою за собівартість, якщо така ціна знаходиться в межах звичайних цін, про що податковим органом не досліджувалося.

З огляду на те, що податковим органом не будо надано статистичної оцінки рівня цін реалізації ідентичних або однорідних товарів, які б вказували на заниження позивачем ціни продажу вказаних товарів у співставлених умовах, донарахування ТОВ "Агро Рівне" податкового зобов`язання з податку на додану вартість з підстав реалізації товару за ціною нижчою за собівартість є помилковим.

Окрім цього, податковим органом не було здійснено аналізу всієї реалізованої продукції за 2015 рік, а тому стверджувати, що підприємство є збитковим чи господарська діяльність повинна давати дохід, не правомірно, оскільки неотримання підприємством доходу від пшениці чи сої не свідчить про те, що підприємство не могло отримало дохід від інших с/г культур та покрити витрати по пшениці та сої.

Водночас, суд зауважує, що позивачем донарахований податок на додану вартість на різницю між фактичною собівартістю та ціною реалізації власної с/г продукції в сумі 763385грн, що підтверджується бухгалтерською довідкою № 87 від 31.12.2015, податковою накладною № 1 від 10.02.2016 (а. с. 74, 78 т.5).

Таким чином, донарахування відповідачем податкового зобов`язання з ПДВ у сумі 143408грн та застосування штрафу в сумі 35852грн (25% згідно ст. 123 ПК України), є неправомірним.

Щодо нарахування податкових зобов`язань за товари/послуги, які були придбані для вирощування посівів, які загинули.

Відповідач стверджує, що у разі списання загиблих посівів, витрати на їх вирощування, не можуть вважатися такими, що пов`язані з господарською діяльністю. Отже, в момент відображення в бухгалтерському обліку факту загибелі урожаю, ТОВ "Агро Рівне" необхідно було відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, нарахувати податкові зобов`язання за товари/послуги, які були придбані для вирощування загиблих посівів. При цьому база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання таких товарів. З даного приводу суд зазначає наступне.

Із матеріалів справи слідує, що 22 вересня 2015 року комісією в складі Мартинчук Нелі Михайлівни - начальника управління агропромислового розвитку Костопільської райдержадміністрації, Садовніка Павла Стаховича - заступника директора ТОВ "Агро Рівне", Білана Віктора Михайловича - заступника директора по регіональному співробітництву ТОВ "ВК "Біопрепарат", Дрона Євгена Павловича - головного агронома ТОВ "Агро Рівне" було проведено обстеження посівів сої на загальній площі 220 га, в т.ч. с. Дюксин - поле № 1 - 176га, поле № 2 - 30га, поле № 3 - 14га та встановлено загибель наявних посівів сої в стадії цвітіння та формування бобів внаслідок аномально високих температур на фоні відсутності опадів.

Дана обставина підтверджується актом обстеження посівів сої на території Дюксинської сільської ради Костопільського району (а. с.100 т.1).

Згідно з вимогами пп. 14.1.235 п. 14.1 ст. 14 ПК України, сільськогосподарський товаровиробник, юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у т. ч. власно виробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.

Як вбачається із матеріалів справи, ТОВ "Агро Рівне" включило до податкового кредиту з податку на додану вартість суму витрат по придбаним засобам захисту рослин, паливно-мастильним матеріалам, запасним частинам, послуги організацій, насіння сої, які придбані та були використані при посіві сої чи люпину, що підтверджується доданими до матеріалів справи документами.

У подальшому посіви сої, люпину загинули внаслідок несприятливих погодних умов.

Підпунктом "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України визначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Відповідно до вимог п. 185.1 ст.185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є операції платника податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Також, п. 187.1 ст.187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь - яка з подій, що склалася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачання, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що витрати понесені позивачем на вирощування посівів, які в подальшому загинули, вчинені в межах господарської діяльності. Позивач, понісши витрати на вирощування посівів не знав і не міг знати та передбачити, що останні загинуть. До того ж, такі посіви вирощувались не для власних потреб позивача, а в межах господарської діяльності товариства.

Окрім цього, суд звертає увагу також на те, що в ході проведення перевірки, відповідачем встановлені суми витрат, понесених позивачем для вирощування загиблих посів, які не відповідають фактичним сумам, що в дійсності поніс позивач.

Так, на ст.17-18 акту перевірки, сума витрат по полю Дюксин Жилька - площа 176га складає 139635грн, сума ПДВ 27927грн.

Натомість, згідно бухгалтерських документів позивача, долучених до справи, товариство понесло витрати на вказаному полі на суму 106390грн.

На ст.18 акту перевірки суми витрат по полю Дюксин № 4 - площа 30га, визначених відповідачем складають 332866грн, ПДВ - 66573грн., в той час як фактично позивач поніс витрати по вказаному полю на суму 253866грн, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, наявними у справі.

По полю Дюксин № 18 - 14га, відповідачем встановлені витрати на суму 93960, ПДВ18792, а згідно бухгалтерських документів позивача, сума витрат складає 67481грн.

По полю Жобрин п. Лісника № 29 - 80га, сума витрат, визначених відповідачем в ході перевірки - 280731грн., ПДВ - 56146грн, а згідно бухгалтерських документів позивача, сума витрат по даному полю складає 202564грн.

На полі Дюнсин с. Соломка площа - 176га, суми витрат, встановлена відповідачем становить 276833грн, ПДВ - 55367грн, натомість, згідно бухгалтерських документів позивача, сума витрат складає 206537грн.

На ст. 19 акту перевірки, відповідачем вказано суму витрат по полю Жобрин Мочулки масив № 4 - 100га - 409957грн, ПДВ - 81997грн, а згідно бухгалтерських документів позивача, сума витрат складає 306939грн.

Слід також звернути увагу і на те, що ФОП ОСОБА_1 , який надавав послуги ТОВ "Агро Рівне" по обробітку землі на вищенаведених полях, не є платником ПДВ.

Однак, контролюючим органом вказаний факт в акті перевірки не описаний, не встановлено суму коштів по наданих послугах та не визначено, на якій підставі здійснено донарахування податкового зобов`язання з ПДВ за ці послуги.

На ст. 20 акту перевірки контролюючим органом зазначено наступні витрати по полю с. Дюксин площа посіву - 173га, загибель на площі 107га - сума понесених витрат по полю - 778331грн, сума понесених витрат на площу посівів, що знищені (61,84%) - 481320грн, ПДВ 96264грн, в той час як згідно бухгалтерських документів позивача, сума витрат по полю складає 347594грн, а сума витрат на площу посівів, що знищені (61,84%) - 214951,95грн.

Таким чином судом встановлено, що відповідачем в ході проведення перевірки також неправильно встановлена і сума витрат, яка впливає на визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість, тому збільшення суми грошового зобов`язання по ПДВ у розмірі 383625грн. та нарахування штрафної санкції на вказану суму у розмірі 25% згідно ст. 123 ПК України - 95906грн. є неправомірним (383625х25%).

Що стосується зменшення розміру від`ємного значення з податку на додану вартість по операціях з ТОВ "Пром Гарант Плюс".

Відповідно до п. 198.1 ст. ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу , та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 ПК, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

Судом встановлено, що на підтвердження реальності господарських операцій між ТОВ "Агро Рівне" та ТОВ "Пром гарант Плюс" до перевірки був наданий повний пакет первинних документів (договір, податкові накладні, платіжні доручення, свідоцтва відповідності/якості ПММ), які підтверджують їх фактичне виконання, зміну майнового стану платників та відповідають вимогам, установленим статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а отже підтверджують право ТОВ "Агро Рівне" на отримання податкової вигоди, і оскільки судом встановлено неправомірність податкових повідомлень-рішень від 21.02.2019 № та № , відтак податкове повідомлення - рішення № теж є неправомірним і підлягає скасуванню.

Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.

Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст. 308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 29 травня 2019 року у справі № 460/212/19 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя А. Р. Курилець
судді В. Я. Качмар
О. І. Мікула

Повне судове рішення складено 23 вересня 2019 року.