Справа № 821/476/18
Суддя: Осіпов Ю.В.
Дата ухвалення: 2019-09-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 вересня 2019 р.м.ОдесаСправа № 821/476/18
Головуючий в 1 інстанції: Морська Г.М.

Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Осіпова Ю.В.,

суддів - Бойка А.В., Запорожана Д.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Херсонської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 29 травня 2018 року (м. Херсон, дата складання повного тексту рішення - 04.06.2018р.) по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Херсонської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

02.04.2018 року ОСОБА_1 звернувся до Херсонського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Херсонської ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області, в якому, просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 31.10.2016р. № та №.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні рішення податкового органу є неправомірними, оскільки вони ґрунтуються на необґрунтованих та помилкових висновках перевірки.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 29 травня 2018 року адміністративний позов ОСОБА_1 - задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 31.10.2016р. №, яким збільшено податкове зобов`язання з військового збору в сумі 1683,29 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 420,82 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 31.10.2016р. №, яким збільшено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 16832,93 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 4208,23 грн.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду 1-ї інстанції, представник Херсонської ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області 04.07.2018р. подав апеляційну скаргу, в якій зазначив, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення порушено норми матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 29.05.2018 року та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Ухвалою судді Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.07.2018 року (головуючий у справі суддя Димерлій О.О.) вказану вище апеляційну скаргу залишено без руху.

Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.09.2018 року (головуючий у справі суддя Димерлій О.О., судді Єщенко О.В., Шеметенко Л.П.) по вищезазначеній апеляційній скарзі відкрито апеляційне провадження.

Указом Президента України №455/2017 від 29.12.2017р. ліквідовано Одеський апеляційний адміністративний суд та утворено П`ятий апеляційний адміністративний суд.

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19.10.2018 року (головуючий у справі суддя Осіпов Ю.В., судді Бойко А.В. та Шечук О.А.) вищевказану справу прийнято до провадження та призначено до розгляду в порядку письмового провадження.

Згідно із п.п.1,2 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю та/або неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.

Заслухавши суддю - доповідача, перевіривши матеріали справи і доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність належних підстав для її задоволення.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.

13.03.2007 року між фізичною особою ОСОБА_1 та ПАТ «УкрСиббанк» було укладено кредитний договір №0, за яким Банком надано позивачу кредит у доларах США, а 09.11.2015р. між цими ж сторонами укладено угоду про переведення частини залишку за тілом кредиту у гривню, а саме залишок в розмірі 12 069,43 дол. США було переведено у 273 360,46 грн. за курсом НБУ 22,649 грн. за 1 дол. США.

12.11.2015 року припинено зобов`язання, визначене кредитним договором, і за рішенням кредитора позивачу прощено (анульовано) борг у сумі 4 931,23 дол. США (112219,54 грн. за курсом НБУ станом на 12.11.2015р.) та відсотків 66,55 дол.США (1514,47 грн.).

В серпні 2016р. працівниками Херсонської ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області, на підставі наказу від 29.08.2016р. №710, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питання отримання «додаткового блага» у вигляді суми боргу анульованого кредитором за період з 01.01.2015р. по 31.12.2015р..

За результатами вказаної перевірки складено акт №705/21-3-13-05/ від 16.09.2016р., відповідно до висновків якого, позивачем порушено вимоги пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України, а саме: позивачем у 2015р. не було включено до загального річного оподатковуваного доходу і не задекларовано суму доходу, отриманого як додаткове благо у розмірі 112 219,54 грн., що призвело до несплати податку на доходи фізичних осіб у сумі 16832,93 грн.; пп.1.4 п.16 прим.1 підрозд.10 розділу ХХ ПК України, що призвело до не нарахування та несплати військового збору за 2015р. у сумі 1683,29 грн.

На підставі зазначеного вище акту перевірки, уповноваженою особою контролюючого органу прийнято податкові повідомлення-рішення від 31.10.2016р.:

- №, яким збільшено податкове зобов`язання з військового збору в сумі 1683,29 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 420,82 грн.;

- №, яким збільшено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 16832,93 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 4208,23 грн.

Не погоджуюсь з такими діями та рішеннями податкового органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Вирішуючи справу по суті та повністю задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог та, відповідно, з неправомірності дій та спірних рішень відповідача.

Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, погоджується з такими висновками суду 1-ї інстанції і вважає їх обгрунтованими, з огляду на наступне.

Згідно ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України.

Так, п.п.5.1,5.2 ст.5 Податкового кодексу України, поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 цього Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Статтею 14 Податкового кодексу України визначено значення понять, в якому ці поняття вживаються в цьому Кодексі.

Так, як слідує зі змісту вимог п.п.14.1.56 п.14.1 ст.14 ПК України, «доходи» - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

А згідно із п.п.14.1.47 п.14.1. ст.14 ПК України, «додаткові блага» - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно до приписів п.163.1 ст.163 ПК України, «об`єктом оподаткування» резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

А у відповідності до п.164.1 ст.164 ПК України, «базою оподаткування» є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Згідно із підпунктом 14.1.54. ст.14 ПКУ, дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Отже, з системного аналізу вищезазначених положень ПКУ видно, що до доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.

Згідно абз. «д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, анульована позивачу сума тіла кредиту повинна бути включена позивачем до доходу, отриманого платником податку, як додаткове благо (в силу абз. "д" пп.164.2.17 пп.164.2 ст.164 ПКУ), а отже і до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу (в силу пп. 164.2 ПКУ).

Разом з тим, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, звертає увагу, що Законом України від 09.04.2015р. №321-VІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань», який набрав чинності 07.05.2015р., було внесено зміни до Податкового кодексу України в частині звільнення від оподаткування операцій з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті.

Відповідно до п. 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, не вважається «додатковим благом» платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Тобто, не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума прощена (анульована) кредитором, у розмірі різниці, розрахованої відповідно до п.8 підрозділ 1 р.XX ПК України, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами.

Отже, з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми, прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу XX ПК України, слід розглядати окремо.

Таким чином, наведеної вище норми податкового законодавства вбачається, що до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу не повинна включатися сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням.

Отже, курсова різниця, яка виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощенного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

Крім того, стаття 58 Конституції України визначає, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Рішенням Конституційного Суду України від 09.02.1999р. №1-рп/99 встановлено, що положення ч.1 ст.58 Конституції України про те, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, треба розуміти так, що воно стосується людини і громадянина (фізичної особи).

З урахуванням наведеного, судовакоелгія вважає, що принцип незворотності дії закону в часі, який закріплено ст.58 Конституції України, повинен бути застосованим в даному випадку, оскільки, спрямовується на поліпшення правового становища фізичної особи, а права і свободи людини та їх гарантії визначають зміст і спрямованість держави.

Окрім того, Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України" від 31.07.2014р. №1621-VII, Податковий кодекс України, а саме - розділ XX "Перехідні положення" підрозділ 10 доповнено пунктом 16-1, відповідно до якого тимчасово, з 1 січня 2015 року, встановлюється військовий збір.

Відповідно до приписів п.п.1.1 п.16-1 підрозд. 10 розд. XX ПК України, платниками збору є особи, визначені п. 162.1 ст. 162 цього Кодексу.

А згідно із п.п.1.2 п.16-1 підрозд. 10 розд. XX ПК України, об`єктом оподаткування військовим збором є доходи визначені ст.163 ПК України.

Як визначено п.163.1 ст.163 ПК України та вже зазначалося вище, об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

При цьому, слід зазначити, що відповідно до п.п.164.1.17 п.164.2 ст.164 ПК України, до загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податку включається, зокрема дохід отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст.165 ПК України).

Починаючи з 1 січня 2015 року об`єктом оподаткування цим збором визначено доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу (т.б. розширено базу оподаткування військовим збором).

Підпунктом 1.4 п. 16-1 підрозд. 10 розд. XX ПК України визначено, що нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту (а саме 1,5% від об`єкта оподаткування).

Згідно п.п. 1.5 і 1. 6 п. 16-1 підрозд. 10 розд. XX ПК України відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) військового збору до бюджету є особи, визначені у ст. 171 ПК України. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Таким чином, з системного аналізу вище перелічених норм ПКУ вбачається, що необхідною умовою для утримання податку та військового збору з доходів фізичної особи є наявність факту отримання доходів.

Враховуючи викладене, відповідно до п.8 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, контролюючий орган неправомірно розрахував суму податків та штрафних санкцій на суму додаткового блага в розмірі 112219,54 грн., адже останнім не вирахувана сума курсової різниці.

Так, судами обох інстанцій встановлено, що сума основного боргу, яка була Банком анульована (прощена) позивачу становить 4931,23 дол. США, що за курсом НБУ станом на 12.11.2015р. (т.б. на день анулювання) становить 112219,54 грн. (4931,23 х 22,75=112219,54).

Ця ж сума основного боргу станом на 01.01.2014р. за офіційним курсом НБУ (7,993 грн. за 1 дол. США) становить 39 415,32 грн. (4931,23 х 7,99=259137,11).

Отже, сума різниці згідно з п.8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, яка не вважається додатковим благом: 112219,54грн. -39415,32грн. = 72804,22 грн.

Додаткове благо: 112219,54 грн. (прощена сума боргу) - 72804,22 грн. (різниця, яка не вважається додатковим благом) = 39 415,32 грн.

Отже додатковим благом, отриманим позивачем фактично є сума 39415,32 грн. (а не 112 219,54 грн., як помилково зазначає відповідач), на яку і мають нараховуватись податки.

Суд звертає увагу, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень не надано належних доказів та пояснень щодо невикористання податковим органом положень п.8 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України при розрахунку розміру податків та нарахуванні штрафних санкцій.

При цьому, слід зазначити, що аналогічна правова позиція з даного спірного питання була неодноразово викладена і Вищим адміністративним Судом, зокрема, у своїй ухвалі від 25.09.2014р. по справі К/800/40206/14.

Таким чином, з врахуванням викладеного, суд 2-ї інстанції, оцінивши наявні в матеріалах справи докази в їх сукупності, вважає, що суд -ї інстанції дійшов обґрунтованого висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

До того ж, ще слід зазначити й про те, що відповідно до приписів ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

А відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Враховуючи вищевикладене, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж у апеляційних скаргах доводи, правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах доводів апеляційної скарги, відповідно до ст.316 КАС України, залишає цю апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст.308,311,315,316,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Херсонської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області - залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 29 травня 2018 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено 25.09.2019р.

Головуючий у справі

суддя-доповідач: Ю.В. Осіпов

Судді: А.В. Бойко

Д.В. Запорожан