Справа № 2а-8575/12/1370
Суддя: Хобор Романа Богданівна
Дата ухвалення: 2019-09-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 вересня 2019 рокуЛьвів№ 857/6394/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючої судді Хобор Р.Б.,

суддів Обрізка І.М., Попка Я.С.

з участю секретаря судового засідання Лутчин А.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу публічного акціонерного товариства «Галнафтогаз» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2012 року, ухвалене суддею Гавдик З.В. у м. Львові о 16 год. 03 хв. у справі № 2а-8575/12/1370 за адміністративним позовом публічного акціонерного товариства «Галнафтогаз» до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся до суду з позовом у якому просить суд скасувати податкове повідомлення-рішення № від 03.09.2012 року.

Позовні вимоги мотивовано тим, що 29.05.2012 року відповідач провів позапланову невиїзну документальну перевірку правильності обчислення та справляння орендної плати за землю за період з 01.06.2010 року по 31.03.2012 року за наслідками якої склав акт 1558/7/15-30/31729918 на підставі якого прийняв оскаржене податкове повідомлення-рішення. В ході проведення перевірки відповідач встановив порушення позивачем статті 14 Закону України «Про плату за землю», підпункту «а» підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», пункту 9.2. Рішення Тернопільської міської ради № 5/33/1 від 30.03.2010 року «Про грошову оцінку земель міста Тернополя» та пункту 286.2. статті 286 Податкового кодексу України, внаслідок чого товариство занизило суму орендної плати за землю на 364 914,53 грн.

Позивач зазначив, що протягом періоду, вказаного в акті перевірки, здійснював обчислення орендної плати за земельні ділянки на основі укладених договорів оренди з Тернопільською міською радою від 28.09.2007 року та від 11.02.2009 року.

Обчислення розміру орендної плати за землю, здійснював з урахуванням індексів інфляції та коефіцієнтів індексації грошової оцінки земельних ділянок. Суми орендної плати відобразив у деклараціях з плати за землю, які подав до податкового органу з врахуванням коефіцієнтів індексації, що діяли в роках за які проведена невиїзна позапланова документальна перевірка.

З цих підстав позивач вважає рішення відповідача протиправним і таким, що порушує право позивача на користування земельними ділянками. Захист порушеного права, на думку позивача, можливий шляхом скасування податкового повідомлення-рішення № від 03.09.2012 року як протиправного.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2012 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржив позивач, публічне акціонерне товариство «Галнафтогаз» (далі - ПАТ «Галнафтогаз»), подавши апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити.

У обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач зазначає те, що суд першої інстанції неповно з`ясував обставини справи та зробив помилковий висновок про відмову в задоволенні позову. Таку позицію позивач пояснює тим, що виходячи із системного аналізу норм Закону України «Про оренду землі» та Закону України «Про плату за землю» обов`язок платника орендної плати щодо її самостійного обчислення полягає лише у врахуванні індексів інфляції та коефіцієнтів індексації грошової оцінки земельних ділянок. Будь-яка інша зміна розміру орендної плати за землю, зазначена в договорі оренди землі, можлива лише за згодою сторін договору.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2015 року апеляційну скаргу ПАТ «Галнафтогаз» задоволено, постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2012 року скасовано, адміністративний позов задоволено.

Скасовано податкове повідомлення-рішення № від 03.09.2012 року.

Постановою Верховного Суду від 25 квітня 2019 року касаційну скаргу Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області задоволено частково.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2015 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Верховний Суд в цій постанові зазначив, що апеляційний суд при вирішенні спору, не звернув увагу на зміну правового регулювання порядку обрахунку плати за землю, зокрема і щодо визначення бази оподаткування цього податку. Суд обмежився висновками щодо застосування правових норм, якими встановлювалися правове регулювання обрахунку і плати за землю (орендної плати), яке діяло до 01.01.2011 року. Незастосування вищевказаних норм Податкового кодексу України призвело до неправильних висновків при вирішення спору, зокрема щодо правомірності збільшення сум податкового зобов`язання із орендної плати за земельні ділянки у 2011 році та у період із січня по березень 2012 року.

Верховний Суд також зазначив, що не можуть вважатися такими, що зроблені за правильної оцінки доказів у справі і висновки судів, які стосуються правомірності донарахування податкових зобов`язань із орендної плати за земельну ділянку за період із червня по грудень 2010 року. Так, роблячи загальний висновок щодо застосування норм Закону України «Про плату за землю» та Закону України «Про оренду землі», апеляційний суд не перевірив доводи відповідача щодо того, що за умовами договорів оренди ставка орендної плати була не сталою, а її розмір був встановлений в залежності від нормативної грошової оцінки на дату сплати. Також, передбачався обов`язок орендаря здійснювати перерахунок розміру орендної плати у випадку зміни нормативної грошової оцінки земельної ділянки.

У зв`язку з неявкою в судове засідання учасників справи, які належним чином повідомлені про судове засідання, справу розглянуто у відкритому судовому засіданні без фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу, в порядку передбаченому ч. 4 ст. 229 КАС України.

Заслухавши суддю - доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.

Суд першої інстанції встановив те, що 29.05.2012 року Тернопільська об`єднана державна податкова інспекція провела документальну позапланову невиїзну перевірку правильності обчислення та справляння орендної плати за землю ПАТ «Концерн Галнафтогаз» за період з 01.06.2010 року по 31.03.2012 року. За результатами перевірки податкова інспекція склала акт № 1558/7/15-30/31729918.

В акті перевірки зафіксовано порушення ПАТ «Концерн Галнафтогаз» статті 14 Закону України «Про плату за землю», підпункту «а» підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», пункту 9.2. рішення Тернопільської міської ради № 5/33/1 від 30.03.2010 року «Про грошову оцінку земель міста Тернополя» та пункту 286.2. ст. 286 Податкового кодексу України. Внаслідок допущених порушень товариство занизило суму орендної плати за землю на 364914,53 грн.

В ході проведення перевірки податковий орган встановив, що рішенням Тернопільської міської ради № 5/33/1 від 30.03.2010 року «Про грошову оцінку земель м. Тернополя» затверджено технічну документацію з нормативної грошової оцінки земель м. Тернополя. Ця нормативна грошова оцінка земель м. Тернополя з 01.06.2010 року використовується для визначення розміру земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.

У пункті 11 вказаного рішення зазначено, що рішення міської ради від 29.12.1999 року «Про грошову оцінку земель м. Тернополя» необхідно вважати таким, що втратило чинність з 01.06.2010 року.

На дату проведення перевірки, Тернопільська об`єднана державна податкова інспекція 04.05.2012 року від управління Держкомзему у м. Тернополі отримала інформацію про розмір грошової оцінки земельних ділянок у м. Тернополі по вулицях: 15 Квітня, 1а, площею 1900 кв.м. - 1815394,88 грн., Живова, 15, площею 1264 кв.м. - 1518170,51 грн., вул. Микулинецька, 40б, площею 1930 кв.м. - 1507285,42 грн., С. Будного, 40, площею 2041 кв.м. - 1516471,98 грн..

Уточнюючу податкову декларацію з плати за землю, ПАТ «Галнафтогаз» не подало.

03.09.2012 року на підставі акта перевірка, Тернопільська об`єднана державна податкова інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення № , на підставі якого збільшило позивачу суму грошового зобов`язання за платежем «орендна плата з юридичних осіб» на суму 438216,93 грн., в тому числі за основним платежем - 364914,53 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями -73302,40 грн.

Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що розмір орендної плати за землю залежить від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, і оскільки вона змінилася на підставі рішення Тернопільської міської ради №5/33/1 від 30.03.2010 року, то позивач, згідно з абзацом «а» підпункту 31.1 пункту 31 договорів оренди, зобов`язаний був самостійно здійснити розрахунок орендної плати, сплатити відповідну суму до бюджету та подати податкову декларацію.

Апеляційний суд погоджується із вказаним висновком з огляду на наступні обставини.

Суб`єктами права власності на землю відповідно до пункту «б» статті 80 Земельного кодексу України (далі - ЗК України) є, зокрема, територіальні громади, які реалізують це право безпосередньо або через органи місцевого самоврядування, - на землі комунальної власності.

Відповідно до частин 1 та 2 статті 83 ЗК України землі, які належать на праві власності територіальним громадам сіл, селищ, міст, є комунальною власністю. У комунальній власності перебувають усі землі в межах населених пунктів, крім земель приватної та державної власності, а також земельні ділянки за їх межами, на яких розташовані об`єкти комунальної власності.

Пунктом «в» статті 12 ЗК України до повноважень сільських, селищних, міських рад у галузі земельних відносин на території сіл, селищ, міст належить, зокрема, надання земельних ділянок у користування із земель комунальної власності відповідно до цього Кодексу.

Відповідно до статті 2 Закону України «Про плату за землю» від 03.07.1992 року № 2535-ХII (далі - Закон № 2535-ХII) (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати, що визначається залежно від грошової оцінки земель. Розміри податку за земельні ділянки, грошову оцінку яких не встановлено, визначаються до її встановлення в порядку, визначеному цим Законом.

Статтею 13 Закону № 2535-ХII передбачено, що підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру, а орендної плати за земельну ділянку, яка перебуває у державній або комунальній власності, - договір оренди такої земельної ділянки..

Відповідно до частин 1 та 2 статті 21 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.1998 року № 161-ХIV (далі - Закон № 161-ХIV) (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Закону України «Про плату за землю»).

Згідно із частиною 3 статті 21 Закону № 161-ХIV річна орендна плата за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності, надходить до відповідних бюджетів, розподіляється і використовується відповідно до закону і не може бути меншою: для земель під об`єктами енергетики, які виробляють електричну енергію з альтернативних джерел енергії, та земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється Законом України «Про плату за землю»; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється Законом України «Про плату за землю».

Водночас, відповідно до пункту 13 Типового договору оренди землі, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 3 березня 2004 року № 220, редакція якого також викладена в пункті розділу «Орендна плата» укладених позивачем із міською радою договорів оренди землі, передбачено перегляд розміру орендної плати у разі, зокрема, зміни розмірів земельного податку, підвищення цін, тарифів, у тому числі внаслідок інфляції.

Нормами статті 21 Закону № 161-XIV та статті 8 Закону № 2535-XIІ законодавець передбачив внесення змін до розміру орендної плати за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності.

Статтею 30 Закону № 161-ХIV встановлено, що зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін.

У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору оренди землі спір вирішується в судовому порядку.

Таке правове регулювання відносин орендної плати за землю комунальної власності діяло до 01 січня 2011 року.

Відносини пов`язані зі сплатою орендної плати починаючи з 01 січня 2011 року регулювались Податковим кодексом України (далі - ПК України).

За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначено в підпункті 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Підпунктом 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Згідно з підпунктом 271.1.1 пункту 271. статті 271 ПК України базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Відповідно до статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Платником орендної плати є орендар земельної ділянки.

Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.

Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою:

- для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом;

- для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом.

Розмір орендної плати не може перевищувати, зокрема, для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12 % нормативної грошової оцінки.

Пунктом 274.1. статті 274 ПК України передбачено, що ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, за винятком земельних ділянок,

зазначених у статтях 272, 273, 276 і 278 цього Кодексу.

Вказаними правовими нормами законодавець визначив нижню та верхню граничну межі річної суми платежу з орендної плати за земельні ділянки, а також базу оподаткування плати за землю.

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

З набранням чинності Податковим кодексом України річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати як вимогам підпункту 271.1.1 пункту 271.1 ст. 271 ПК України, так і вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.

Виходячи з наведеного, апеляційний суд зазначає, що розмір орендної плати за користування земельною ділянкою до 01 січня 2011 року встановлювався та регулювався виключно договором оренди земельної ділянки, а починаючи з 01 січня 2011 року договором оренди земельної ділянки, однак, з врахуванням того, що базою оподаткування для орендної плати є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації.

При цьому статтею 654 Цивільного кодексу України передбачено, що зміна договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, який змінюється, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає зі звичаїв ділового обороту.

Договір оренди землі є цивільно-правовим, а отже, йому притаманні такі ознаки, як свобода договору, обов`язковість його виконання сторонами тощо. Суб`єкт владних повноважень, який не є учасником договору, не може здійснювати владні управлінські функції шляхом втручання у відносини сторін договору, але має право контролювати належність виконання договору та відповідність його умов чинному законодавству України, зокрема стежити, щоб такі умови не суперечили інтересам суспільства. Якщо ж договір пов`язаний зі сплатою податків і, на думку суб`єкта владних повноважень, спрямований на ухилення від їх сплати, останній, за допомогою адміністративних заходів, уповноважений відновити публічний порядок.

При цьому, зміст вказаних правових норм свідчить про те, що контролюючий орган уповноважений здійснювати перерахунок платникам земельного податку (орендної плати за земельну ділянку) податкових зобов`язань із цього податку на підставі даних державного земельного кадастру щодо площі земельної ділянки, її нормативної грошової оцінки з урахуванням коефіцієнтів індексації.

Апеляційний суд встановив, що між ПАТ «Галнафтогаз» та Тернопільською міською радою укладено договори оренди землі: 28 вересня 2007 року щодо земельної ділянки площею 0,2041 га по вулиці С. Будного, 40 у місті Тернополі; 11 лютого 2009 року щодо земельної ділянки площею 1900 кв.м. по вулиці 15 квітня, 1а у місті Тернополі; 11 лютого 2009 року щодо земельної ділянки площею 1264 кв.м. по вулиці Живова, 15 у місті Тернополі; 11 лютого 2009 року щодо земельної ділянки площею 1930 кв.м. по вулиці Микулинецька, 40б у місті Тернополі .

Умовами цих договорів передбачено, що розмір орендної плати може переглядатися щорічно, у разі зміни ставок орендної плати або грошової оцінки землі. В обов`язок орендаря входить самостійно проводити розрахунок розміру орендної плати при зміні ставок орендної плати або грошової оцінки земель міста.

30 березня 2010 року Тернопільська міська рада прийняла рішення № 5/33/1, яким встановила нормативну грошову оцінку земель міста Тернополя, в тому числі для земель комерційного використання визначила коефіцієнт 2,5 від розміру плати за метр квадратний.

Отже, позивач, як платник орендної плати, за користування земельними ділянками комунальної власності, зобов`язаний відповідно до умов договорів оренди здійснити розрахунок орендної плати, згідно з рішенням Тернопільської міської ради, а відповідач, як контролюючий орган, за допомогою адміністративних заходів, уповноважений відновити публічний порядок з метою не допустити ухилення від сплати відповідного податку.

Враховуючи наведене, апеляційний суд встановив, що оскільки грошова оцінка земель міста Тернополя змінилася, то позивач з врахуванням умов договору оренди земельних ділянок, а з 01 січня 2011 року норм Податкового кодексу України, повинен був здійснити розрахунок орендної плати та сплатити до бюджету відповідну суму.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, апеляційний суд приходить до переконання в тому, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, апеляційний суд вважає доводи апеляційної скарги безпідставними, та такими, що не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржене рішення суду без змін.

Керуючись ч. 4 ст. 229, ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу публічного акціонерного товариства «Галнафтогаз» залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2012 року в справі № 2а-8575/12/1370 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України за наявності яких постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуюча суддя Р. Б. Хобор
судді І. М. Обрізко
Повний текст постанови складений 18.09.2019 року Я. С. Попко