Справа № 804/5384/13-а
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2019-09-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

17 вересня 2019 року

Київ

справа №804/5384/13-а

касаційне провадження №К/9901/3452/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС, який є правонаступником Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.07.2013 (суддя - Власенко Д.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.03.2014 (головуючий суддя - Малиш Н.І., судді - Щербак А.А., Баранник Н.П.) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства "Ерлан" (далі - Товариство) до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби (далі - Інспекція), третя особа фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

У квітні 2013 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.12.2012 № , № ; № .

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що під час проведення перевірки, результати якої оформлені актом від 05.12.2012 № 541/17-0/24616119, на підставі висновків якої Інспекцією були прийняті оспорювані податкові повідомлення-рішення, перевіряючим були надані належним чином оформлені первинні бухгалтерські документи на придбання товарно-матеріальних цінностей (дерев`яних піддонів) у ФОП ОСОБА_1 , які відповідають встановленим законодавством вимогам, містять несуперечливу і достовірну інформацію, підтверджують виконання сторонами відповідних господарських операцій, з урахуванням того, що придбані у зазначених контрагентів товарно-матеріальні цінності були використані позивачем в процесі здійснення господарської діяльності. Також позивач посилався на те, що висновки Інспекції про нереальність господарських операцій між позивачем та ФОП ОСОБА_1 ґрунтуються на висновках актів перевірок контрагента позивача та його контрагентів, які містять висновки про порушення законодавства такими контрагентами.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 11.07.2013, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.03.2014, позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 20.12.2012 № , № ; № .

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що господарські операції між позивачем та ФОП ОСОБА_1 були реально (фактично) здійснені, що підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, а висновок Інспекції про нереальність зазначених господарських операцій є таким, що не відповідає дійсності, не ґрунтується на нормах законодавства України та не підтверджений будь-якими доказами.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 12.05.2014 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що у товарно-транспортних накладних містяться неправдиві відомості, а також проведеним ДПІ у м. Чернігові ДПС аналізом матеріалів податкової звітності, реєстраційних документів, звітів та інших документів ФОП ОСОБА_1 . встановлено відсутність у вказаного суб`єкта господарювання необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької та економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів.

У запереченні на касаційну скаргу Товариство просить залишити касаційну скаргу Інспекції без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 20.02.2018 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та витребував матеріали справи із суду першої інстанції, а ухвалою від 13.09.2019 - визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив справу до попереднього розгляду на 17.09.2019.

У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства (у редакції від 15.12.2017) у справі здійснено процесуальне правонаступництво позивача, а саме: замінено Спеціалізовану державну податкову інспекцію по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби його правонаступником Офісом великих платників податків ДФС, що підтверджується новою постановою Кабінету Міністрів України «Деякі питання територіальних органів ДФС» від 30.03.2016 № 247 та копією витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 01.12.2016.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства України по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1 за період з 01.07.2011 по 31.12.2011 та з 01.01.2012 по 31.05.2012, за результатами якої складений акт 05.12.2012 № 541/17-01/24616119, за висновками якого Товариством були порушені вимоги підпункту 135.1.4 пункту 135.1 статті 135, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 з урахуванням норм підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 та пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток у декларації з податку на прибуток за 2-3 квартал 2011 року, у сумі 128744,00 грн, занижено податок на прибуток у декларації за півріччя 2012 року у загальній сумі 186672,00 грн, у тому числі: за 1 квартал 2012 року на суму 62610,00 грн.; за 2 квартал 2012 року на суму 124062,00 грн; пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, з урахуванням норм підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 та пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України завищено суми від`ємного значення з податку на додану вартість: у липні 2011 року на суму 5852,00 грн; у серпні 2011 року на суму 5852,00 грн; у березні 2012 року на суму 27104,00 грн; у травні 2012 року на суму 53706,00 грн.

Згідно з висновком цього акту Товариство безпідставно сформувало свої дані податкового обліку за наслідками нікчемних господарських операцій із ФОП ОСОБА_1 , оскільки згідно актів документальних позапланових перевірок з питань правильності визначення податкового зобов`язання та достовірності нарахування податкового кредиту по податкових деклараціях з податку на додану вартість ФОП ОСОБА_1 від 09.10.2012 № 1981/17/ та від 31.10.2012 № 2298/17/, проведених ДПІ у м. Чернігові ДФС, вбачається відсутність у вказаного суб`єкта господарювання необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької та економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, власного чи орендованого нерухомого майна тощо.

На підставі висновків вказаного акту перевірки Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення № від 20.12.2012, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 92514,00 грн; № від 20.12.2012, яким збільшено суму грошового зобов`язання за основним платежем 186672,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 93336,00 грн; № від 20.12.2012, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 128744,00 грн.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.

Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що витрати операційної діяльності включають, зокрема: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України); ї) номер та дата митної декларації, за якою було здійснено митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування та податковий кредит можуть вважатися не підтвердженими.

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, а податку на додану вартість - до складу податкового кредиту.

У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що: господарські операції між Товариством та ФОП ОСОБА_1 мали реальний характер, підтверджені належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, зокрема: рахунками-фактурами, податковими та видатковими накладними, прибутковими ордерами, товарно-транспортними накладними, платіжними дорученнями і спричинили реальні зміни майнового стану позивача.

Таким чином, доводи Інспекції, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухваленого у даній справі рішення судів попередніх інстанцій відсутні.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.07.2013 та ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.03.2014 - без змін.

Керуючись частиною 1 статті 52, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.07.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.03.2014 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду