Справа № 808/715/18
Суддя: Олендер І.Я.
Дата ухвалення: 2019-09-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

03 вересня 2019 року

Київ

справа №808/715/18

адміністративне провадження №К/9901/63500/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24.05.2018 (суддя Калашник Ю.В.) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2018 (судді: Лукманова О.М. (головуючий), Божко Л.А., Круговий О.О.) у справі №808/715/18 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги, рішення,

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач, контролюючий орган) про скасування:

- податкового повідомлення - рішення № від 19.12.2017, яким нарахована сума грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб з суми чистого оподаткованого прибутку у розмірі 3 920 092,25 грн (за 2016 рік - 3 038 693,86 грн., за 2016 рік - 881 398,39 грн) та штрафні фінансові санкції у розмірі 980 023,07 грн;

- податкового повідомлення-рішення № від 19.12.2017, яким нараховано суму фінансових санкцій за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб утриманого з суми заробітної плати у розмірі 15 674,49 грн;

- податкового повідомлення-рішення № від 19.12.2017, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 3 819 004,54 грн та нараховані фінансові санкції у розмірі 954 751,14 грн;

- податкового повідомлення-рішення № від 19.12.2017, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 301 425,35 грн та нараховані фінансові санкції у розмірі 75 356,34 грн;

- податкового повідомлення-рішення № від 19.12.2017, яким нараховано штрафні санкції у розмірі 350,84 грн;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 19.12.2017, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 26 054,62 грн за неперерахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування;

- вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування № Ф- від 19.12.2017 у розмірі 175 844,72 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимога прийнято на основі помилкових висновків про порушення Підприємцем вимог Податкового кодексу України при нарахуванні та відображенні показників доходів та витрат у податковій звітності. Всупереч викладеним в акті перевірки висновкам, позивачем правильно сформовані дані податкового обліку, що підтверджується належним чином оформленими документами первинного бухгалтерського обліку.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 24.05.2018, залишеним без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2018, позов задоволено, скасовано оскаржувані податкові повідомлення - рішення, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимогу про сплату боргу (недоїмки).

4. Суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, обґрунтував своє рішення висновком про те, що позивач використовував у своїй господарській діяльності знак для товарів та послуг «НОВА ПОШТА» під яким надавав логістичні послуги, а саме послуги щодо приймання вантажів від клієнтів, які зверталися до нього з метою відправлення/отримання вантажів, що відповідає діяльності, зазначеній у класі КВЕД 52.29 «інша допоміжна діяльність у сфері транспорту». Перевезення вантажів не здійснював, а тому він не повинен був оформлювати товарно-транспортні накладні, на підтвердження отримання або видачі вантажів позивачем оформлювались відповідні експрес-накладні для клієнтів, а також видавалися фіскальні чеки РРО. Також суди виходили з того, що позивачем здійснювались розрахунки виключно у грошовій формі (готівковій та безготівковій), у відповідності п. 291.6 ст. 291 Податкового кодексу України, що повністю підтверджується первинними документам, що наявні у справі, зокрема виписками з рахунків, відкритих у банках, Книгою обліку розрахункових операцій та Книгою обліку доходів, актами приймання-передачі наданих послуг, а відтак висновки контролюючого органу щодо не підтвердження позивачем здійснення розрахунків за надані послуги в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій) та обов`язку переходу на сплату податків за загальною системою оподаткування, відповідно до пп.298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Податкового кодексу України, є необґрунтованим.

Також, суди дійшли висновку, що під час здійснення господарської діяльності у перевіряємому періоді позивач не перевищував граничних сум доходу, передбачених статтею 291 Податкового кодексу України, доходів, які оподатковуються податком на доходи фізичних осіб не отримував, а відтак не мав обов`язку переходити на загальну систему оподаткування, а відповідно і не порушував вимог Податкового кодексу України та Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24.05.2018, постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2018 та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 в повному обсязі.

6. Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні, відповідно до ст. 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 24.10.2017 по 26.10.2017, на підставі пп.20.1.4. п. 20.1 ст.20, п.75.1 ст. 75, п.78.1.7 ст.78 ст.79 Податкового кодексу України та п. 13.1 ст. 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», фахівцями контролюючого органу проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 18.09.2014 по 24.10.2017, за результатами якої складено акт від 02.11.2017 № 4378/08-01-13-12/ НОМЕР_1 .

У перевіряємий період (з 18.09.2014 по 24.10.2017) позивач здійснював господарську діяльність на умовах сплати єдиного податку.

Не погоджуючись із висновками, викладеними в акті перевірки від 02.11.2017 № 4378/08-01-13-12/ НОМЕР_1 , позивачем до ГУ ДФС у Запорізькій області подані письмові заперечення від 17.11.2017 із проханням провести перевірку в рамкам розгляду заперечень.

Наказом № 3292 від 30.11.2017 ГУ ДФС у Запорізькій області призначено проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питання, що викладені у запереченні від 17.11.2017 (вх. № 1461/ФОП від 23.11.2017) до акту перевірки від 02.11.2017 № 4378/08-01-13-12/ НОМЕР_1 .

У період з 01.12.2017 по 07.12.2017 у зв`язку з наданням ОСОБА_1 17.11.2017 до ГУ ДФС у Запорізькій області заперечень до акту позапланової документальної невиїзної перевірки від 02.11.2017 № 4378/08-01-13-12/ НОМЕР_1 , фахівцями контролюючого органу проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питань своєчасності, і достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 18.09.2014 по 24.10.2017, за результатами якої складено акт № 4771/08-01-13-15/ від 14.11.2017.

За результатами вказаної перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог:

- п. 291.6 ст. 291, абз. 4 пп.298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Податкового кодексу України, що полягало у не переході позивача на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, при застосуванні платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначені у п. 291.6 ст. 291 Податкового кодексу України;

- п. 177.2 ст. 177 Податкового Кодексу України, в результаті чого занижено податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на суму 3920092,25 грн у т.ч. за 2015 рік - 3038693,86 грн, за 2016 рік - 881398,39 грн;

- п.2 ч.1 ст.7, п.5 ст.8, п.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (у редакції, що діє з 01.01.2016), а саме заниження сум єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 175844,72 грн у т.ч. за 2015 рік - 84701,36 грн, 2016 рік - 91143,36 грн;

- пп. 164.1.3 п.164.1 ст. 164, підпункт 1.3 пункту 161 підрозділу 10, пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, а саме заниження суми утриманого військового збору із суми чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 301425,35 грн у т.ч. за 2015 рік - 227975,48 грн за 2016 рік - 73449,87 грн та несвоєчасне перерахування до бюджету військового збору, утриманого із заробітної плати, у розмірі 760,21 грн;

- п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, донараховано ПДВ у сумі 3819004,54 грн (у т.ч. за 2015 рік - 2839673 грн, за 2016 рік - 979331,54 грн);

- пп.168.1.2 та 168.1.5 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, не перераховано до бюджету податку з доходів фізичних осіб, утриманого із заробітної плати, у розмірі 683,90 грн. та несвоєчасно перераховано його до бюджету у сумі 22480,93 грн.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що позивачем не надано документів, які б підтверджували здійснення діяльності у межах заявлених видів діяльності, обраної ставки єдиного податку за 2014 та 2015 роки, а отже не підтверджено право здійснювати господарську діяльність у межах заявлених видів діяльності та обраної ставки єдиного податку у 2014 та 2015 роках та достовірності відомостей наданих платником до реєстру платників єдиного податку, зокрема до перевірки платником не надано первинних документів, які підтверджують розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) здійсненні в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), а саме руху коштів по розрахунковим рахункам, а отже не підтверджено здійснення розрахунків встановлених для платників єдиного податку. У зв`язку з чим позивач мав у 2015 році перейти на загальну систему оподаткування, чого останнім здійснено не було.

На підставі акту перевірки № 4771/08-01-13-15/ від 14.11.2017 та вказаних висновків контролюючий орган прийняв оскаржувані податкові повідомлення - рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимогу про сплату боргу (недоїмки).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ОСОБА_1 як фізична особа-підприємець перебував на спрощеній системі оподаткування, 3 група платників єдиного податку.

Також встановлено, що ОСОБА_1 мав господарські відносини із контрагентами - постачальниками ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 . Крім того, ФОП ОСОБА_1 був партнером ТОВ «НОВА ПОШТА» та здійснював господарську діяльність з використанням знаку для товарів та послуг «НОВА ПОШТА» на підставі Ліцензійного договору № 165 від 01.05.2015, укладеного з ТОВ «НОВА ПОШТА».

01.10.2014 між ФОП ОСОБА_1 (виконавець) та ТОВ «НОВА ПОШТА» (замовник) укладений договір №165Н про надання послуг, згідно умов якого ТОВ «НОВА ПОШТА» доручає, а виконавець приймає на себе зобов`язання з надання замовнику послуг, пов`язаних із прийманням, зберіганням, відправленням та доставкою вантажів, товарі та інших предметів, перелік яких у додатку №1 до договору. Надання виконавцем послуг підтверджується підписанням сторонами акту приймання-передачі, форму якого наведено у додатку №2 до договору. Послуги надаються за місцезнаходженням замовника або виконавця за домовленістю між сторонами, оплата послуг згідно договору здійснюється в національній валюті України шляхом безготівкового перерахування замовником грошових коштів на розрахунковий рахунок виконавця, вказаний у статті 11 договору, на підставі наданого виконавцем рахунку, згідно підписаного сторонами акту приймання-передачі послуг, протягом 10 (десяти) календарних днів після закінчення звітного місяця. У додатку № 1 до вказаного договору визначено перелік послуг, які надаються за вказаним договором, а саме: організація перевезень автомобільним транспортом, організація групових або індивідуальних відправлень вантажів, товарів та інших предметів (у т.ч. приймання, зберігання, вивіз і доставку вантажів, а також компонування партій); вантажно-розвантажувальні роботи (в тому числі, тимчасове пакування задля збереження вантажу під час транзитних перевезень, перепакування, вибірковий контроль та зважування вантажу тощо); інші послуги на запит замовника (т.1 а.с.89).

На виконання умов договору про надання послуг №165Н від 01.10.2014, ТОВ «НОВА ПОШТА» та ФОП ОСОБА_1 підписано акти приймання-передачі послуг, у яких зазначено, що ФОП ОСОБА_1 надавав наступні послуги: організація групових або індивідуальних відправлень вантажів, товарів та інших предметів (у т.ч. приймання, зберігання, вивіз і доставку вантажів, а також компонування партій) та вантажно-розвантажувальні роботи (в тому числі, тимчасове пакування задля збереження вантажу під час транзитних перевезень, перепакування, вибірковий контроль та зважування вантажу, тощо).

Встановлено, що позивач здійснював розрахунки у грошовій формі (готівковій та безготівковій), про що свідчать виписки з рахунків, відкритих у банках, дані, що внесені до Книги обліку розрахункових операцій та Книги обліку доходів.

ФОП ОСОБА_1 щоденно відображав у Книзі обліку доходів виручку отриману у готівковій та безготівковій формах.

Також починаючи з 2015 року ФОП ОСОБА_1 зареєстровані реєстратори розрахункових операцій за адресами здійснення господарської діяльності, що підтверджується відповідними реєстраційними посвідченнями реєстраторів розрахункових операцій та довідками про опломбування реєстраторів розрахункових операцій, актами введення в експлуатацію реєстраторів розрахункових операцій.

Встановлено, що з метою здійснення безготівкових розрахунків ФОП ОСОБА_1 відкриті рахунки в АТ «БАНК «ФІНАНСИ ТА КРЕДИТ» № НОМЕР_2 , № НОМЕР_3 - в національній валюті та № НОМЕР_4 , № НОМЕР_5 - для здійснення операцій з використанням платіжних карток в національній валюті та в АТ «ОТР БАНК» рахунок № НОМЕР_6 . На підтвердження здійснення розрахунків у безготівковій формі позивачем надано виписки щодо руху грошових коштів по рахунках ФОП ОСОБА_1 від АТ «ОТП БАНК» та АТ «БАНК «ФІНАНСИ ТА КРЕДИТ».

Також встановлено, що для забезпечення розрахунків за допомогою платіжних карток між ФОП ОСОБА_1 та ПАТ «Державний ощадний банк» укладено договір на еквайрингове обслуговування торгово-сервісного підприємства №08ТЕ2015144 від 01.12.2015, згідно умов якого продавець приймає в торгівельних точках торговця до оплати електронні платіжні засоби в якості рівноцінного платіжного засобу за послуги за процедурою, що визначена у цьому договорі. Банк забезпечує на умовах договору обробку документів і перерахування коштів на поточний рахунок торговця за операціями, які були проведені за допомогою електронних платіжних засобів з використанням устаткування Банку.

Згідно матеріалів справи, 21.12.2015 між ФОП ОСОБА_1 (отримувач) та ТОВ «ПОСТ ФІНАНС» (небанківська фінансова установа) укладено договір на переказ коштів №327-1215, за умовами якого, ТОВ «ПОСТ ФІНАНС» приймало готівкові кошти від платників за послуги ФОП ОСОБА_1 та переказувало їх наступного дня на поточний рахунок ФОП ОСОБА_1 , відкритий в АТ «ОТП БАНК». На підтвердження виконання умов зазначеного договору надано виписку по рахунку відкритому в АТ «ОТП БАНК», у якій зазначаються суми, які ТОВ «ПОСТ ФІНАНС» прийняло у якості оплати послуг ФОП ОСОБА_1 та перераховувало на поточний рахунок позивача.

Листом від 15.01.2018 ТОВ «ПОСТ ФІНАНС» підтверджує, що приймало готівкові кошти від платників-фізичних осіб за послуги, що надавались ФОП ОСОБА_1 та переказувало їх наступного дня на поточний рахунок ФОП ОСОБА_1 № НОМЕР_6 в АТ «ОТП БАНК».

Таким чином, судами встановлено, що ФОП ОСОБА_1 використовував у своїй господарській діяльності знак для товарів та послуг «НОВА ПОШТА» під яким надавав логістичні послуги, а саме: послуги щодо приймання вантажів від клієнтів, які зверталися до нього з метою відправлення/отримання вантажів, що відповідає діяльності, зазначеній у класі КВЕД 52.29 «інша допоміжна діяльність у сфері транспорту». Оскільки судами встановлено, що перевезення вантажів ФОП ОСОБА_1 не здійснював, то відповідно суди дійшли висновку, що позивач не повинен був оформлювати і товарно-транспортні накладні.

Також судами встановлено, що на підтвердження отримання або видачі вантажів позивачем оформлювались відповідні експрес-накладні для клієнтів, а також видавалися фіскальні чеки РРО.

Про річний чистий дохід, ОСОБА_1 своєчасно звітував до податного органу, шляхом подання податкової декларації про дохід фізичної особи-підприємця.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального права, вказує на їх неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій та на помилкову правову оцінку обставин справи. Зазначає про невідповідність висновків судів фактичним обставинам справи, оскільки з 18.09.2014 по 21.04.2016 позивач перебував на спрощеній систему оподаткування, проте ним так і не було надано первинні документи, зокрема і за 2014 рік, які б підтверджували здійснення господарської діяльності у межах заявлених видів діяльності та обраної ставки єдиного податку, (відсутні банківські виписки по руху грошових коштів по рахункам, не надано товарно-транспортні накладні на перевезення вантажу, акти виконаних робіт на реалізацію послуг покупцям-замовникам та інші), а отже у зв`язку з непідтвердженням права перебувати на спрощеній системі оподаткування починаючи з 2015 року позивач мав би перейти на загальну систему оподаткування.

9. Підприємцем надано відзив на касаційну скаргу в якому вказує на правильність висновків судів попередніх інстанцій про безпідставність тверджень контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства та просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24.05.2018 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2018 просить залишити без змін.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):

10.1. Пункт 44.1 статті 44.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

10.2. Пункт 177.1 статті 177.

Доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

10.3. Пункт 177.2 статті 177.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

10.4. Пункт 291.2 статті 291.

Спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

10.5. Пункт 291.4 статті 291.

Суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку, зокрема третя група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 20000000 гривень.

10.6. Пункт 291.6 статті 291.

Платники єдиного податку першої - третьої груп повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій).

10.7. Пункт 292.1 статті 291.

Доходом платника єдиного податку є: для фізичної особи - підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

10.8. Пункт 292.4 статті 291.

У разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).

10.9. Пункт 292.10 статті 291.

Не є доходом суми податків і зборів, утримані (нараховані) платником єдиного податку під час здійснення ним функцій податкового агента, а також суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, нараховані платником єдиного податку відповідно до закону.

10.10. Пункт 292.13 статті 291.

Дохід визначається на підставі даних обліку, який ведеться відповідно до статті 296 цього Кодексу.

10.11. Підпункт 296.1.1Пункт 296.1 статті 296.

Платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи - підприємці), які не є платниками податку на додану вартість, ведуть Книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів.

Форма книги обліку доходів, порядок її ведення затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів такі платники єдиного податку подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги, у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

10.12. Підпункт 298.2.3 пункту 198.2 статті 198.

Платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки: у разі застосування платником єдиного податку іншого способу розрахунків, ніж зазначені у пункті 291.6 статті 291 цього Кодексу, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків.

11. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»:

11.1. Стаття 1.

Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

11.2. Частина друга статті 9.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

12. Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року №2464-IV:

12.1. Пункт 4 частини першої статті 4.

Платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

12.2. Пункт 1 частини другої статті 6.

Платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

12.3. Пункт 2 частини першої статті 7.

Єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

12.3. Частина третя статті 7.

Нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

13. Об`єктом оподаткування фізичної особи - підприємця є чистий оподатковуваний дохід.

Дохід визначається на підставі даних обліку, який ведеться відповідно до статті 296 Податкового кодексу України.

Платники єдиного податку (зокрема платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи - підприємці), які не є платниками податку на додану вартість, ведуть Книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів.

Дані обліку (податкового обліку) фізичної особи - підприємця мають бути підтверджені належно оформленими первинними документами.

14. Платник податків має право обрати для себе спрощену систему оподаткування якщо така особа відповідає вимогам, встановленим Податковим кодексом України та реєструється платником єдиного податку у визначеному порядку.

15. Платником єдиного податку третьої групи можуть бути, зокрема фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 20000000 гривень.

16. Платники єдиного податку першої - третьої груп повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій).

У разі порушення вказаної вимоги (застосування платником єдиного податку іншого способу розрахунків) платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених Податковим кодексом України, тобто перейти на загальну систему оподаткування з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків.

17. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платником податків не було відображено у податковому обліку недостовірну або не підтверджену документально інформацію платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

18. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

19. У ході розгляду справи суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про безпідставність висновків контролюючого органу про порушення умов перебування позивача на спрощеній системі оподаткування і його обов`язок перейти на загальну систему оподаткування починаючи з 01.01.2015 за результатами проведеної перевірки, оскільки позивачем підтверджено документально його право на перебування на спрощеній системі оподаткування.

Проте колегія суддів вважає такий висновок передчасним з огляду на те, що фактично судами першої та апеляційної інстанції не було надано належної оцінки доказам у їх сукупності з дотриманням норм статей 72-77, 90 Кодексу адміністративного судочинства України та іншим обставинам, що підтверджують або спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Колегія суддів зазначає, що актом перевірки було встановлено порушення вимог позивачем пункту 291.6 статті 291 Податкового кодексу України (розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) мають здійснюватись виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій)та не перехід позивача у зв`язку з цим на загальну систему оподаткування. Таких висновків контролюючий орган дійшов у зв`язку з тим, що позивачем не було надано первинних документів в підтвердження здійснення господарської діяльності у межах заявлених видів діяльності за 2014 та 2015 роки, зокрема банківських виписок, інших документів, які б підтверджували проведені готівкові/безготівкові операції.

Суд звертає увагу, що про ненадання документів, які б підтверджували проведені операції з урахуванням вимог пункту 291.6 статті 291 Податкового кодексу України контролюючий орган вказував в запереченні на позовну заяву, в апеляційній скарзі, вказаним обґрунтовано і касаційну скаргу.

Поряд з цим як суд першої так і суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивачем дотримано вимог законодавства в частині права перебувати на спрощеній системі оподаткування, з огляду на те, що ОСОБА_1 здійснювались розрахунки виключно у грошовій формі (готівковій та безготівковій), у відповідності п. 291.6 ст. 291 Податкового кодексу України, що повністю підтверджується виписками з рахунків, відкритих у банках, Книгою обліку розрахункових операцій та Книгою обліку доходів, актами приймання-передачі наданих послуг, які містяться в матеріалах справи.

Проте матеріали справи не містять виписок з рахунків, відкритих у банківських установах, за 2014 рік, як не містять і інших документів з яких можливо б було встановити, що ОСОБА_1 за вказаний період здійснювались розрахунки виключно у грошовій формі (готівковій та безготівковій). Крім того, якщо розрахунки у 2014 році проводились у тому числі і готівковій формі то у позивача мають бути відповідні документи (касові ордери, товарні чеки, квитанції, інші), проте матеріали справи таких за 2014 рік не містять. Не встановлено на підставі яких первинних документів позивач вів книгу обліку доходів та витрат, зокрема в 2014 році.

Зазначення судами попередніх інстанцій, що позивачем видавалися фіскальні чеки РРО, то колегія суддів зазначає, що такі видавались позивачем починаючи з 2016 року, ведення книг розрахункових операцій також розпочалось у 2016 році.

З урахуванням зазначеного, а також того, що матеріали справи не містять документальних доказів правомірності перебуванння позивача на спрощеній системі оподаткування, колегія суддів вважає висновок судів попередніх інстанцій про наявність підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки) передчасним.

Крім того, необхідно звернути увагу, що судами встановлено, що окрім взаємовідносин з ТОВ «НОВА ПОШТА» ОСОБА_1 також мав господарські відносини із контрагентами - постачальниками ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 . Проте вказані правовідносини судами взагалі досліджені не були та чи вплинули такі на право позивача перебувати на спрощеній системі оподаткування судами не встановлено, жодних документів з цього приводу матеріали справи не містять.

Таким чином судами попередніх інстанцій не встановлено фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

20. За змістом частини четвертої ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

21. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

22. Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вказане та дослідити господарські операції позивача за 2014 та 2015 роки, наявність первинних документів, які підтверджують такі операції, зокрема і тих, які підтверджують форму розрахунків, та на підставі встановленого дійти висновку про наявність або відсутність у позивача права перебуванння на спрощеній системі оподаткування у 2015-2016 роках. Також суд звертає увагу про необхідність врахування норми Податкового кодексу України, яка регулює питання щодо обовязку платника податків надавати первинні документи під час проведення перевірки та наслідки ненадання таких у визначені вказаним Кодексом терміни.

Для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

23. Згідно ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

24. Відповідно до п. 2 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

25. За правилами ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

26. Колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з`ясування обставин справи в частині спірних правовідносин, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити частково.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24.05.2018 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.09.2018 у справі №808/715/18 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Постанову в повному обсязі складено 09.09.2019.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду