Справа № 140/575/19
Суддя: Святецький Віктор Валентинович
Дата ухвалення: 2019-09-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 вересня 2019 рокуЛьвів№ 857/7260/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Святецького В.В.

суддів Запотічного І.І., Шинкар Т.І.

з участю секретаря судового засідання Гнідець Р.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 22 травня 2019 року у справі № 140/575/19 (головуючий суддя Плахтій Н.Б., час ухвалення 12:52 год., м. Луцьк, повний текст складений 03 червня 2019 року) за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю ,,Центуріон-Дістрібюшин до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

06 березня 2019 року товариство з обмеженою відповідальністю (ТзОВ) ,,Центуріон-Дістрібюшин звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 16.11.2018 за № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № , № .

Рішенням від 22 травня 2019 року Волинський окружний адміністративний суд позовні вимоги задовольнив повністю.

Визнав протиправними та скасував усі оскаржені ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області та стягнув на користь товариств позивача судові витрати у розмірі 19210,00 грн..

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС у Волинськй області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте без врахування фактичних обставин та з порушенням і неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.

В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що відповідно до пункту 10.2.10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року №281/171/578/155, на підставі товарно-транспортних накладних та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (додаток 14).

Згідно з пунктом 14.5 зазначеної Інструкції приймання нафти і нафтопродуктів, які не належать підприємству, також відображається в журналі обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою № 6-НП.

Аналіз вищенаведених правових норм, на думку відповідача, свідчить про те, що суб`єкт господарювання зобов`язаний вести облік товарних запасів за місцем їх реалізації та здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку, з врахуванням положень та норм, що закріплені вищезазначеними інструкціями, зокрема: Інструкцією від 20.05.2008 №281/171/578/155, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти.

В ході проведення перевірок встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України ,,Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а саме: порушений встановлений законодавством порядок ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (реалізація товарів які не відображені в такому обліку).

Так, на письмові вимоги щодо надання накладних на товар (пальне), що знаходиться в реалізації, даних обліку про залишки ТМЦ та звітів форми 17- НП, до перевірки надано ТТН на відпуск нафтопродуктів, в яких замовником є ТзОВ ,,Нафтотрейд Ресурс, а вантажоодержувачем - ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюши. Інших документів щодо придбання товарів (пального), що знаходяться в реалізації, ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин не надало, а саме: перевіряючим не пред`явлено будь-які прихідні документи (накладні, ТТН, акти приймання-передачі тощо), які б підтверджували придбання/походження паливно-мастильних виробів, що реалізуються покупцям ТзОВ ,,Центуріон-Дістрибюшин за формою оплати готівка та банківська картка.

Таким чином, контролюючий орган вважає, що перевіркою встановлено порушення ведення ТзОВ Центуріон- Дістрібюшин обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.

Видаткові накладні на ПММ оформлялися в кінці зміни, оскільки кількість пального, яке передане згідно договору купівлі-продажу відповідає кількості пального реалізованого за зміну по банківських картках та готівку. Більше того, підприємства - ТзОВ ,,Нафтотрейд Ресурс та ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин зареєстровані за однією адресою: м. Луцьк, вул, Кременецька, 38.

Тобто, позивач реалізовував кінцевому споживачу за готівкові (безготівкові) кошти товар (паливно-мастильні матеріали та газ скраплений), на який не перейшло право власності.

З огляду на викладене, відповідач вважає правомірними оскаржені податкові повідомлення-рішення, а тому просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому спростовує доводи відповідача про невідповідність рішення суду першої інстанції вимогам матеріального та процесуального права.

Представник відповідача в судовому засіданні апеляційного суду підтримав вимоги апеляційної скарги та просить їх задовольнити в повному обсязі.

Представник позивача заперечив вимоги апеляційної скарги та просить відмовити у її задоволенні з підстав, викладених у відзиві.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скарга не належить до задоволення з таких підстав.

Суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області в період з 22.10.2018 по 31.10.2018 проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: м.Івано-Франківськ, вул.Тисьменецька, 248 а, за результатами якої складено акт від 31.10.2018 №090321 (т.1, а.с.16-19).

Згідно із висновками акту перевірки від 31.10.2018 №1109/09/15РРО/41048714 позивачем, зокрема, порушено: п.12 ст. 3 Закону України ,, Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування, п.1 ст. 2, ст. 9 Закону України ,, Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та п.10.2. ст.10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20.05.2008 №281/171/578/155.

Так, в ході перевірки встановлено, що на письмову вимогу щодо надання накладних на товар (пальне), що знаходиться в реалізації, даних обліку про залишки товарно-матеріальних цінностей та звітів форми 17-НП до перевірки надано товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів, в яких замовником є ТзОВ ,,Нафтотрейд Ресурс, а вантажоодержувачем - ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин. Інших документів щодо придбання товарів (пального), що знаходяться в реалізації ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин до перевірки надано не було.

Враховуючи зазначене, перевіркою встановлено порушення ведення ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення 31.10.2018 продажу товарів (пального) на загальну суму 52286,10 грн, що не відображені в такому обліку, чим порушено п.12 ст. 3 Закону України ,, Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування.

В ході проведення 22.10.2018 зняття залишків ПММ встановлено, що фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС відповідають обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за цей час, які підтверджені відповідними документами (ТТН, змінним звітом АЗС, звітом РРО) за вирахуванням кількості відпущеного товару з врахуванням похибки природного убутку.

Під час перевірки, а саме 22.10.2018, контролюючим органом було вручено начальнику АЗС вимогу про надання документів, що стосуються фінансово-господарської діяльності підприємства, зокрема, накладні на товар, що знаходиться в реалізації; дані обліку про залишки товарно-матеріальних цінностей; форма №17-НП, в строк до 23.10.2018 (т.2, а.с.161).

У додатках 1 та 2 до акту перевірки відображено залишки ПММ станом на 30.09.2018 та на 22.10.2018 відповідно, у додатку 3 - інформацію про реалізацію пального за готівку та банківськими картками станом на 31.10.2018 в сумі 52286,10 грн (т.2, а.с.162-164).

Аналогічні перевірки з аналогічними наслідками та встановленими порушення ГУ ДФС в Івано-Франківській області проведи у господарських одиницях АЗС з магазином, розташованих за адресами: м. Долина, вул. Богдана Хмельницького, 25в, акт від 01.11.2018 №1114/09/05/РРО/41048714 (т.1, а.с.32-35); м. Тисмениця, вул. Костя Левицького, 114, акт від 31.10.2018 №1108/09/13/РРО/41048714 (т.1, а.с.44-45); вул. Галицька, 64, с. Ямниця Тисьменицького району, акт від 31.10.2018 №1107/09/13/РРО/41048714 (т.1, а.с.55-58); с.Скобичівка Богородчанського району, вул. Зелена, 51, акт від 31.10.2018 №1104/09/01/РРО/41048714 (т.1, а.с.69-72); вул. Незалежності, 44а, с. Смодна Косівського району, акт від 01.11.2018 №1115/09/08/РРО/41048714 (т.1, а.с.83-86); вул. Данила Галицького, 12, смт. Вигода Долинського району, акт №1118/09/05/РРО/41048714 від 01.11.2018 (т.1, а.с.98-101); м. Бурштин, вул. Степана Бандери, 113а, акт від 02.11.2018 №1127/09/03/РРО/41048714 (т.1, а.с.111-114); м. Калуш, вул. Козоріса, 54, акт від 01.11.2018 №1117/09/РРО/41048714 (т.1, а.с.127-128); вул. Прикарпатська, 10а, с. Раківчик Коломийського району, акт від 02.11.2018 №1128/09/07/РРО/41048714 (т.1, а.с.139-142); вул. Галицька, 123а, смт. Отинія Коломийського району, акт №1129/09/07/РРО/41048714 від 02.11.2018 (т.1, а.с.153-156); вул. Довженка, 21а, м. Івано-Франківськ, акт від 31.10.2018 №1105/09/15/РРО/41048714 (т.1, а.с.164-167); вул. Калуське шосе, 2д, с. Угринів Тисьменицького району, акт від 31.10.2018 №1106/09/13/РРО/41048714 (т.1, а.с.178-181);

ГУ ДФС в Івано-Франківській області в період з 29.10.2018 по 02.11.2018 проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: вул.16 Липня, 11б, смт. Делятин Надвірнянського району, за результатами якої складено акт від 02.11.2018 №1126/09/09/РРО/41048714 (т.1, а.с.195-198); вул. Грушевського, 125а, смт. Заболотів Снятинського району, акт від 01.11.2018 №1116/09/12/РРО/41048714 (т.1, а.с.206-209); м. Калуш, вул. Богдана Хмельницького, 78а, акт №1119/09/06/РРО/41048714 від 01.11.2018 (т.1, а.с.220-221).

Не погоджуючись з висновками, викладеними контролюючим органом в актах перевірок, товариство подало заперечення на акти фактичних перевірок, в яких позивач стверджував про відсутність будь-яких порушень ведення обліку товарів, які зазначені в актах перевірок, оскільки законодавство допускає ведення обліку товарних запасів як на складах, так і за місцем їх реалізації та не містить чіткого та однозначного визначення місця знаходження (зберігання) первинних облікових документів на товар. Вказує, що на відповідних АЗС з магазинами ведеться облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних). Останні зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію товариства. При цьому, по місцю реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні). Стверджував, що під час перевірки на АЗС були наявні копії ТТН, видаткові накладні від постачальників, які надавалися інспекторам для перевірки. До заперечень долучено додатки: копії видаткових накладних та форми №17-НП.

Листом від 15.11.2018 №11172/10/09-19-14-07-22 ГУ ДФС у Івано-Франківській області повідомило позивача про результати розгляду його заперечень на акти фактичних перевірок, яким ці заперечення були відхилені. У згаданому листі податковий орган вказав, що станом на дати закінчення перевірок посадовим особам контролюючого органу не були надані будь-які прихідні документи (накладні, ТТН, акти приймання-передачі тощо), які б підтверджували придбання/походження паливно-мастильних виробів, що реалізуються покупцям товариства за формою оплати готівка та банківська картка (т.2, а.с.165-168).

На підставі висновків зазначених актів перевірок Головне управління ДФС у Волинській області 16 листопада 2018 року винесло податкові повідомлення-рішення, якими до позивача застосовані штрафні санкції відповідно за № в сумі 104572,20 грн.; № в сумі 115656,30 грн.; № в сумі 95489,14 грн.; № в сумі 113002,96 грн.; № в сумі 160842,40 грн. ; № в сумі 194771,34 грн.; № в сумі 57518,30 грн.; № в сумі 80602,88 грн.; №, в сумі 158805,84 грн.; № в сумі 151077,68 грн.; № в сумі 84981,80 грн.; № в сумі 177688,00 грн.; № в сумі 232910,54 грн.; № в сумі 101239,72 грн.; № в сумі 64136,84 грн.; № в сумі 83834,20 грн. (т.1, а.с. 15, 31, 43, 54, 68, 82, 97 ,110, 126, 138, 152, 163, 177, 194, 205, 219).

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог п.12 ст. 3 Закону України ,,Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування базуються на тому, що видаткові накладні на ПММ оформлялися в кінці зміни, оскільки кількість пального, яке передане згідно договору купівлі-продажу відповідає кількості пального реалізованого за зміну по банківських картках та готівку. Більше того, підприємства - ТзОВ ,,Нафтотрейд Ресурс та ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин зареєстровані за однією адресою: м. Луцьк, вул, Кременецька, 38.

За таких обставин відповідач вважає, що позивач реалізовував кінцевому споживачу за готівкові (безготівкові) кошти товар (паливно-мастильні матеріали та газ скраплений), на який не перейшло право власності.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач не надав суду достовірних доказів на підтвердження фактів, викладених в акті перевірки, підстави для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у зв`язку із реалізацією товарів, які не обліковані у встановленому порядку, відсутні.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржені податкові повідомлення-рішення є протиправним, а тому належать до скасування.

Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів апеляційного суду, відповідають фактичним обставинам справи, нормам матеріального і процесуального права та є вірними.

Так, частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР ,, Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування (далі Закон №265/95-ВР) передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Відповідно до ст. 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Таким чином, вказана норма передбачає відповідальність саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за №805/15496 ( далі Інструкція №281/171/578/155).

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Відповідно до підпунктів 10.2.1, 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції №281/171/578/155 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками АЗС за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними ТТН у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14).

За умовами підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Підпунктами 10.3.1.1, 10.3.2.1, 10.3.3.2, 10.3.4.2 пункту 10.2 Інструкції визначено, що розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1315.

Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП (додаток 16). Заправлення за талонами та відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно з пунктом 10.4 Інструкції №281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи ,,обліковий залишок попередньої зміни), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень під товарної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №7-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС. Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС. Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Відповідно до пункту 10 постанови Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року № 1442 ,,Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Тобто, законодавством визначена можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням відомостей на відпуск, талонів, платіжних карток, смарт-карток (паливних карток).

У постанові від 12 червня 2018 року у справі №826/18483/13-а Верховний Суд зазначив, що після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Статтею 9 Закону України ,, Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Отже, документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо.

Однак, чинним законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України ,, Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні покладено на уповноважену особу.

Колегія суддів звертає увагу на ту обставину, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої до ст. 20 Закону №265/95-ВР.

Аналогічні правові висновки наведені у постановах Верховного Суду від 07.08.2018 у справі №825/10/17, від 30.01.2018р. у справі № 810/1148/17, від 07.08.2018р. у справі № 825/10/17, які в згідно з ч.5 ст. 242 КАС України враховуються судом при виборі і застосування норми права до спірних правовідносин.

Виходячи з системного аналізу наведених нормативно-правових актів колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції про те, облік руху нафтопродуктів за марками і видами ведуть матеріально відповідальні особи АЗС, відповідно первинні документи знаходяться на зберіганні у таких осіб, а також у бухгалтерських службах підприємства.

Суд першої інстанції належним чином дослідив надані сторонами докази та встановив, що на АЗС з магазином ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних). Останні зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію товариства. При цьому, по місцю реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні). В свою чергу, бухгалтерією товариства ведеться бухгалтерський облік руху нафтопродуктів на АЗС на підставі переданих первинних документів. Відповідно до запровадженого на товаристві порядку первинні документи, що є підставою для бухгалтерського обліку надходження та реалізації нафтопродуктів на АЗС, зберігаються в бухгалтерії за місцем знаходження товариства.

Наведене вище підтверджується змінними звітами форми №17-НП, витягами з журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС форми №13-НП, видатковими накладними, актами приймання-передачі майна (на зберігання та зі зберігання), товарно-транспортними накладними (т.1, а.с. 21-30, 36-42, 46-53, 60-67, 74-81, 88-96, 102-109, 116-125, 129-137, 143-151, 157-162, 168-176, 183-193, 199-204, 211-218, 222-229).

Суд першої інстанції вірно акцентував увагу на тому, що в контролюючого органу відсутні зауваження щодо форми та змісту наданих позивачем первинних документів. Також, в ході перевірки не виявлено фактів неповного відображення господарських операцій з реалізації пального через реєстратори розрахункових операцій, що використовуються в господарській діяльності позивача чи у змінних звітах за формою №17-НП.

З матеріалів справи апеляційний суд вбачає, що ТзОВ ,,Нафтотрейд Ресурс (Поклажодавець) та ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин (Зберігач) уклали договір зберігання №24/11 від 24.11.2017, відповідно до п.1.1 якого зберігач зобов`язався зберігати нафтопродукти в асортименті, в подальшому іменовані - майно, передане йому поклажедовцем, і повернути це майно упоноваженим представникам поклажодавця в цілості на умовах, визначених даним договором (т.1, а.с.232-235).

Відповідно до пункту 1.2 цього Договору майно вважається переданим на зберігання з моменту підписання сторонами акту приймання-передачі майна. При цьому, право власності на майно до Зберігача не переходить.

Асортимент та кількість майна, що передається на зберігання, погоджується сторонами в актах приймання-передачі на кожну окрему товарну партію майна (пункт 2.1 Договору).

Водночас, пунктом 4.1.4 цього договору передбачено, що Зберігач зобов`язується відпускати зі зберігання майно уповноваженим представникам Поклажодавця (в тому числі безготівковим клієнтам Поклажодавця), при предявленні ними старт-карти, картки на пальне, паливних карток, відомості, тощо, шляхом заправки вказаних ними транспортних засобів, з одночасним проведенням такого відпуску через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.

При цьому, відповідно до пунктів 4.4.3, 4.4.4 Зберігач має право: змішувати майно Поклажодавця з іншими нафтопродуктами тієї ж марки та якості, що знаходяться у Зберігача в одному резервуарі для зберігання нафтопродуктів; використовувати майно, передане йому на зберігання, у власній господарській діяльності, до моменту отримання вимоги про повернення майна зі зберігання від уповноважених представників Поклажодавця.

Разом з тим, між ТзОВ ,,Нафтотрейд Ресурс (Продавцем) та ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин (Покупцем) укладено договір №11/06/18 купівлі-продажу від 11.06.2018, відповідно до п.1.1 якого Продавець зобов`язався передати у власність Покупця нафтопродукти в асортименті, в подальшому викладенні іменовані товар, а Покупець зобов`язався прийняти товар та оплатити його вартість на умовах даного договору (т.1, а.с.230-231).

Кількість та асортимент товару, що передається Покупцю, узгоджуються сторонами додатково в накладних на відпуск товару (пункт 2.2 Договору).

Пунктом 3.3 Договору передбачено, що право власності від Продавця до Покупця переходить в момент підписання сторонами накладної на відпуск товару.

Як вбачається з видаткових накладних, за якими ТзОВ ,,Нафтотрейд Ресурс відпустив нафтопродукти в асортименті для позивача, вони складені відповідно до договору №11/06/18 від 11.06.2018 (т.1, а.с.27, 41, 52, 64, 80, 94, 122, 134, 147, 161, 173, 189, 203, 217, 228).

Крім того, згідно з актами приймання-передачі майна зі зберігання до договору зберігання №24/11 від 24.11.2017, нафтопродукти в асортименті поверталися позивачем зі зберігання у відповідних кількостях (т.1, а.с.30, 42, 53, 67, 81, 96, 109, 125, 137, 151, 162, 176, 193, 204, 218, 229)

Таким чином, ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин через мережу АЗС може здійснювати реалізацію як власних нафтопродуктів, так і тих, які передані на зберігання (в тому числі і за готівку), що не є порушенням умов вищенаведених договорів.

За таких обставин, колегія суддів визнає вірними висновки суду першої інстанції про те, що підтверджуючими документами на реалізоване майно можуть бути як товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, акти приймання-передачі тощо, що підтверджують постачання товару відповідно до умов договору купівлі-продажу №11/06/18 від 11.06.2018, так і товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, акти приймання-передачі тощо, що підтверджують передачу та реалізацію цих товарів відповідно до умов договору зберігання №24/11 від 24.11.2017.

При цьому, суд першої інстанції вірно зазначив, що розмежування товару як власного, так і переданого на зберігання не впливає на факт наявності у позивача підтверджуючих документів на цей товар, оскільки дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться підприємством до змінних звітів АЗС за формою №17-НП, а реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно-касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов`язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам`яті, формування контрольної стрічки в електронні формі і призначений для роботи на автозаправних станціях.

Звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема, про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою № 17-НП. Таким чином, РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу й на те, що фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону № 265/95-ВР, може бути застосована до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Фактично, штрафні санкції застосовані до позивача оскарженими податковими повідомленнями-рішеннями за порушення обліку товару на АЗС, що не є підставою для накладення на позивача штрафу, передбаченого вищенаведеною нормою.

Колегія суддів також відзначає, що досліджені в судовому засіданні первинні документи підтверджують фактичний продаж ТзОВ ,,Центуріон-Дістрібюшин нафтопродуктів, які належали товариству позивача, а також Поклажодавцю - ТзОВ ,,Нафтотрейд Ресурс, право на реалізацію яких було обумовлене умовами договору, що спростовує висновки контролюючого органу про реалізацію позивачем товару, який йому не належить.

Також колегія суддів відхиляє доводи представника відповідача про те, що видаткові накладні від ТзОВ ,,Нафтотрейд Ресурс на відпуск товару складаються в кінці дня на суму реалізованого пального, оскільки вказана обставина не підтверджена контролюючим органом належними та допустимими доказами, зокрема, актами фактичних перевірок дане порушення зафіксоване не було.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що доводи відповідача про порушення позивачем вимог п. 12. ст. 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР ,, Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування у зв`язку з реалізацією нафтопродуктів, на які відсутні підтверджуючі документи, є помилковими.

Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність рішення суду першої інстанції нормам матеріального та процесуального права, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги.

Інші, зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.

Керуючись ч.3 ст. 243, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст.315, ст. ст. 316, 321, 322 , 325, 328329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2019 року у справі № 1340/5559/18 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Святецький
судді І. І. Запотічний
Т. І. Шинкар
Посне судове рішення складено 12.09.2019.