Справа № 420/3266/19
Суддя: Іванов Е. А.
Дата ухвалення: 2019-09-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 вересня 2019 року м. Одеса Справа № 420/3266/19

Одеський окружний адміністративний суд у складі судді Іванова Е.А.,

за участі секретаря Ягенської К.О., представників: позивача Базилюк К.В., відповідачів Кисельова О.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м.Одесі адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЖАРНИК" до Головного управління ДФС в Одеській області, Державної фіскальної служби України в якому позивач просить суд визнати незаконним та протиправним дії щодо зупинення реєстрації розрахунку коригування №1 від 16.01.2019р. до податкової накладної №29 від 11.01.2019 р. в ЄРПН, та скасувати рішення комісії ГУ ДФС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 11.04.2019р. №1138290/38786349, про відмову в реєстрації розрахунку коригування №1 від 16.01.2019 р. до податкової накладної №29 від 11.01.2019р. в Єдиному реєстрі податкових накладних;зобов`язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складений ТОВ "ЖАРНИК" розрахунок коригування №1 від 16.01.2019 р. до податкової накладної №29 від 11.01.2019р.,-

ВСТАНОВИВ:

До Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ЖАРНИК" до Головного управління ДФС в Одеській області, Державної фіскальної служби України про визнання незаконними та протиправними дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних, скасування рішення та зобов`язання зареєструвати такі податкові накладні.

В обґрунтування позовних вимог позивачем у встановленому законодавством порядку було складено та направлено до контролюючого органу розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року до податкової накладної №29 від 11.01.2019 року, реєстрація якого була необґрунтовано зупинена. Підставою для зупинення Комісією ГУ ДФС в Одеській області було зазначено відповідність розрахунку коригування кількісних і вартісних показників пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. На підтвердження правомірності та реальності господарських операцій, відображених у розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року до податкової накладної №29 від 11.01.2019 року підприємством було направлено до податкового органу пояснення та первинні документи. Однак Комісією було прийнято рішення №1138290/38786349 від 11.04.19 року про відмову у реєстрації зазначеного розрахунку коригування кількісних і вартісних показників. Разом з тим, позивач вищезазначене рішення вважає незаконним, необґрунтованим, та таким, що не враховує специфіку діяльності позивача та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав для його прийняття.

Представник Державної фіскальної служби України, який є одночасно представником головного управління ДФС в Одеській області, проти задоволення позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «ЖАРНИК» заперечував та зазначив, що рішення комісії ГУ ДФС в Одеській області №1138290/38786349 від 11.04.19 року, яким позивачу було відмовлено у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року до податкової накладної №29 від 11.01.2019 року, є правомірним та законним, з огляду на ненадання платником податків всіх необхідних первинних документів для реєстрації спірного розрахунку коригування кількісних і вартісних показників після зупинення контролюючим органом його реєстрації.

Ухвалою суду від 03.06.2019 року адміністративний позов залишено без руху.

Ухвалою суду від 18.06.2019 року відкрито провадження у справі та вирішено справу розглядати за правилами загального позовного провадження.

Дослідивши письмові докази та оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному дослідженні доказів, суд приходить до висновку, що позов підлягає задоволенню з наступних підстав.

Так, Товариство з обмеженою відповідальністю «ЖАРНИК» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 12.07.2013 року за № 1 047159.

Згідно з відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видами діяльності позивача є: оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, кавою, чаєм, какао, прянощами та іншими товарами господарського призначення; неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами та ін.

З метою здійснення власної господарської діяльності, 17.02.2017 року між товариством з обмеженою відповідальністю «Жарник» (як постачальник) та товариством з обмеженою відповідальністю «Фудком» (як покупцем) було укладено договір поставки № (т.1 а.с.31-55).

Згідно п.1.1 Договору постачальник зобов`язується поставляти Товари по цінах і в асортименті, що вказується в Специфікації, разом з товаросупровідною документацією, відповідно до поданих Покупцем замовлень, а Покупець зобов`язується приймати такі і оплачувати.

Відповідно до п.2.1 Договору ціни на Товари, що поставляються, вказуються в товарних накладних та Специфікації з ЕЦП Сторін, що з моменту її підписання, є невід`ємною частиною Договору.

Згідно п.2.6 Постачальник здійснює поставку Товару на умовах DDP (Delivered Duty Paid) - до місця призначення, вказаного в замовленні (правила "Інкотермс» в редакції 2010 року) тобто Постачальник зобов`язується прийняти від Покупця замовлення на поставку Товару, і здійснити її своїми засобами і за свій рахунок на адресу і в строк вказані в такому Замовленні.

Позивачем 11.01.2019 року на виконання умов Договору реалізовано на користь ТОВ «Фудком» Товар (фініки, родзики (плоди винограду сушеного б/к), фісташки обсмажені) на загальну суму товару 78 682,20 грн. (в т.ч. ПДВ - 13 113,70 грн.).

За фактом здійснення поставки контрагенту товарів, товариство з обмеженою відповідальністю «ЖАРНИК» виписало та подало на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну №29 від 11.01.2019 року. (а.с.19). Зазначена накладна була прийнята та зареєстрована відповідачем, що підтверджується наданою до суду копією квитанції від 07.02.2019 року (а.с.20).

16.01.2019 року позивачем було подано на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року (а.с.21-22) до зазначеної податкової накладної №29 від 11.01.2019 року, в якому було відкориговано опис товарів та сума коригування податкового зобов`язання та податкового кредиту за основною ставкою яка складає 12 978,7 грн..

Вищезазначений розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року згідно квитанції від 08.02.2019 року (а.с.23) було доставлено до Державної фіскальної служби України, але його реєстрацію було зупинено з посиланням на те, що у розрахунку коригування, складеному до податкової накладної, передбачається зміна номенклатури товару/послуги 2008,0806, що відповідає вимогам пп 2.4 п.2 «Критеріїв ризиковості платника податку» та пп.1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Також даною квитанцією запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

З огляду на зазначене ТОВ «ЖАРНИК» надало до Малиновської державної податкової інспекції, північного управління у м. Одесі, Головного управління ДФС в Одеській області, повідомлення №7 від 04.04.2019 року (а.с. 28) про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та додано всі документи стосовно придбання товару, який зазначено у розрахунку коригування №1 від 16.01.2019 року до податкової накладної №29 від 11.01.2019 року, зокрема: договір оренди, вантажно-митні декларації, довіреності та товаро-транспортні накладні на товар (а.с.28-29, 68-77, 101-103, 108-110).

Однак рішенням Комісії головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1138290/38786349 від 11.04.19 року позивачу було відмовлено у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року (а.с. 30).

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням Комісії ТОВ «ЖАРНИК» звернулось до суду із даним адміністративним позовом.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ст. 55 Конституції України права і свободи людини і громадянина захищаються судом, кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Згідно пп. "а", "б" п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 Податкового кодексу України).

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Відповідно до п.21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №1307 від 31.12.2015 року, у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246).

Відповідно до пункту 2 Порядку№1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі, у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно п.12 Порядку №1246 (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкової накладної),після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 було затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №117).

Згідно з п.5 Порядку №117, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Пунктом 13 Порядку №117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

З квитанції від 08.02.2019 року вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року пп.2.4 п.2 та пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.

Відповідно до пп.2.4 п.2 Критеріїв ризиковості платника податку зазначено, що розрахунок коригування складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до ДКПП - перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, який поданий на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).

Разом з тим, суд зазначає, що пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку визначено, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме, якщо:

платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»;

платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців;

платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);

наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Аналізуючи вищезазначені норми, суд зазначає, що приписи підпункту 2.4 п.2 та пп.1.6 п.1 Критеріїв містять декілька критеріїв оцінки ступеня ризиковості платника податку, на підставі чого податковий орган повинен був у квитанції від 08.02.2019 року чітко зазначити вид критерію, під який підпадає позивач.

Судом в порядку офіційного з`ясування обставин справи вживались заходи задля отримання від податкового органу інформації та на належними чином засвідчених копій доказів на її підтвердження, щодо підстав віднесення позивача до ризикових платників податків, що слугувало причиною для зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників.

При цьому відповідачем до суду було надано витяг з Протоколу засідання Комісії від 14.01.2019 року, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, з якого вбачається про внесення позивача до ризикових платників на підставі пп. 7 підпункту 1.6 Критеріїв (а.с.114).

З даного приводу суд зазначає наступне.

Так на день розгляду адміністративної справи Критерії ризиковості платників податків існують виключно у вигляді листа ДФС України від 05.11.2018 року №4065/99-99-07-05-04-18.

Суд зауважує, що Державна фіскальна служба України - це центральний орган виконавчої влади України, діяльність якого спрямовується та координується Кабінетом Міністрів України. Водночас, відповідно до частини 3 статті 117 Конституції України, нормативно-правові акти Кабінету Міністрів України, міністерств та інших центральних органів виконавчої влади підлягають реєстрації в порядку, встановленому законом. Пунктом 1 Указу Президента України від 03.10.1992 року №493/92 «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади» встановлено, що нормативно-правові акти, які видаються міністерствами, іншими органами виконавчої влади, органами господарського управління та контролю і які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер, підлягають державній реєстрації.

На реалізацію норми Конституції України та положень зазначеного Указу Президента України, постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.1992 року №731 затверджено Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади.

Згідно з пунктом 2 цього Положення державній реєстрації підлягають нормативно-правові акти, що зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер. При цьому, як встановлено пунктом 3 цього ж нормативного правового акту, на державну реєстрацію подаються нормативно-правові акти, прийняті уповноваженими на це суб`єктами нормотворення в електронній (через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади) або паперовій формі в порядку, визначеному Мін`юстом, що містять норми права, мають неперсоніфікований характер і розраховані на неодноразове застосування, незалежно від строку їх дії (постійні чи обмежені певним часом) та характеру відомостей, що в них містяться, у тому числі з грифами «Для службового користування», «Особливої важливості», «Цілком таємно», «Таємно» та іншими, а також прийняті в порядку експерименту.

Отже, якщо певний документ, виданий центральним органом виконавчої влади, містить норми права, він підлягає обов`язковій державній реєстрації в Міністерстві юстиції України.

Суд зазначає, що критерії ризиковості, які використовуються як підстави для зупинення реєстрації податкових накладних, розраховані на неодноразове використання, визначають зміст прав та обов`язків суб`єктів господарювання. Отже, документ, який визначає подібні критерії, містить норми права, а тому підлягає реєстрації в Міністерстві юстиції України.

Відповідно до пункту 15 зазначеного Положення, Міністерства, центральні органи виконавчої влади направляють для виконання нормативно-правові акти лише після їх державної реєстрації та офіційного опублікування. У разі порушення зазначених вимог, нормативно-правові акти вважаються такими, що не набрали чинності, і не можуть бути застосовані.

В свою чергу, згідно з пунктом 3 Указу Президента України від 03.10.1992 року №493/92 «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади», нормативно-правові акти, що підлягають державній реєстрації, набувають чинності через 10 днів після їх реєстрації, якщо в них не встановлено пізнішого строку надання їм чинності.

За відсутності належним чином затвердженого компетентним органом і зареєстрованого в Мінюсті нормативно-правового акту, жодні приписи щодо критеріїв зупинення реєстрації податкових накладних не можуть бути визнані обов`язковими для виконання будь-яким із платників податку, оскільки відповідні норми не можуть вважатися такими, що набрали чинності.

З урахуванням викладеного, лист ДФС від 05.11.2018 року №4065/99-99-07-05-04-18 щодо критеріїв ризикованості, який по суті містить норми права, не може вважатися чинним нормативно-правовим актом, оскільки не зареєстрований у Міністерстві юстиції України.

Також суд зазначає, що в квитанції від 08.02.2019 року про зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року до податкової накладної №29 від 11.01.2019 року позивача, контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, необхідних для прийняття відповідачем рішення про реєстрацію цього розрахунку.

Крім того, суд зазначає, що згідно п.10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Офіційний веб-сайт Державної фіскальної служби України містить інформацію, датовану 13.11.2018 року про те, що Критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій (з урахуванням внесених змін, погоджених Міністерством фінансів згідно листа від 31.10.2018 року №26010-06-05/28170), перелік показників та коефіцієнтів, що визначають позитивну податкову історію платника податку (погоджений Міністерством фінансів згідно листа від 22.03.2018 № 26010-06-10/7849), які опубліковані на даній сторінці, визначені у відповідності до вимог пункту 10 постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117.

Суд звертає увагу, що листом Міністерства фінансів України від 31.10.2018 року №26010-06-05/28170 погоджено критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій, надіслані листом Державної фіскальної служби України від 29.10.2018 року № 3104/4/99-99-07-05-04-13, за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця.

Погодження Міністерства фінансів України критеріїв з умовою їх перегляду протягом місяця, свідчить про те, що вказані критерії містили недоліки, які мали би бути у встановлений Міністерством фінансів України строк усунуті і повторно погоджені у встановленому порядку. Таке умовне погодження Критерії свідчить, що вони не могли бути застосовані до платників податків до їх повторного погодження і оприлюднення у встановленому порядку.

Зазначену інформацію відповідачі не спростували, будь-яких доказів остаточного погодження критеріїв ризиковості платника податку та критеріїв ризиковості здійснення операцій на дату подання позивачем розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року до суду не надали.

Одночасно суд зазначає, що протягом судового розгляду справи належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків представником відповідачів зазначено суду не було. Виходячи зі змісту пп.7 підпункту 1.6 п. 1 зазначених Критеріїв (наявність податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником), відповідачами не було зазначено суду ознак ризиковості господарських операцій, що були відображені позивачем у спірному розрахунку коригування кількісних і вартісних показників, та належним чином не було обґрунтовано підстав для зупинення його реєстрації.

Додатково суд зазначає, що в квитанції від 08.02.2019 року про зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року відповідачем не зазначено конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію цього розрахунку.

За таких підстав та з врахуванням вищенаведеного суд доходить висновку щодо протиправності дії комісії Головного управління ДФС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, яка полягає в зупиненні реєстрації розрахунку коригування №1 від 16.01.2019 року до податкової накладної №29 від 11.01.2019 року в ЄРПН.

Разом з тим, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної, напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій (ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку.

Слід зазначити, що пункт 14 Порядку №117 включає в себе об`ємний перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, а саме:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, не означає, що платнику податку необхідно подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи.

Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій.

Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 ПК України.

Відповідно до пунктів 18-20 Постанови №117, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі

Згідно до пункту 23 Порядку №117 комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку:

- щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, менше 30 млн. гривень, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу;

- щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, більше 30 млн. гривень включно, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке попередньо реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається до комісії центрального рівня.

Згідно з пунктом 21 Постанови №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;

- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку (зазначена у квитанції про зупинення пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі);

- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Отже, на відміну від зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування), яке відбувається в автоматизованому режимі засобами програмного забезпечення ДФС України, прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) потребує проведення комісією регіонального рівня засідання, на якому членами комісії розглядаються та аналізуються надані платником податків документи та пояснення з метою прийняття обґрунтованого рішення зі спірного питання.

Судом встановлено, що позивачем було направлено до податкового органу всі необхідні копії первинних документів та пояснення по господарській операції, щодо якої було складено і податкову накладну №29 від 11.01.2019 року, і розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року до цієї податкової накладної.

Однак рішенням Комісії ГУ ДФС України в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1138290/38786349 від 11.04.2019 року позивачу було відмовлено у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року.

Підставами для прийняття такого рішення відповідачем зазначено, про не надання позивачем копій документів, зокрема: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків.

Суд зазначає, що затверджена Порядком №117 форма рішення про відмову у реєстрації податкової накладної передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН з підстав ненадання платником документів, документи, яких на думку контролюючого органу не вистачає, повинні бути підкресленими, тобто рішення має містити або найменування конкретного документа (видаткова накладна, тощо) або групу документів (складські документи тощо), що з урахуванням специфіки господарської операції мають бути надані, але відсутні.

Оспорюванні рішення не містять також мотивів неврахування чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів. У судовому засідання представник відповідачів також не зазначив, які саме документи не були наданні позивачем контролюючому органу.

При вирішенні справи суд також виходить із того, що зазначені рішення Комісії ГУ ДФС в Одеській області є актами індивідуальної дії.

На думку суду правовий акт індивідуальної дії - це виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржувані рішення фіскального органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи, позивачем надавались до контролюючого органу разом з поясненнями документи з яких вбачається придбання зазначених у спірному розрахунку коригування №1 від 16.01.2019 року товарів товариством з обмеженою відповідальністю «ЖАРНИК», а саме: контракт покупки-продажу №ZNARK від 26.07.2018 року між позивачем (як покупцем) з фірмою Arkadia trade sp.Z O.O. (як продавцем) відповідно до якого товар поставляється продавцем на умовах - CIF - Одеса, CFR - Одеса (Інкотермс 2010), митна декларація за відповідними до договору умовами поставки, інвойс, специфікація №308 до контракту №ZNARK від 26.07.2018 року та відповідні платіжні доручення в іноземній валюті або банківських металах на підтвердження придбання плодів винограду сушеного вагою 38 000 кг на суму 40 850,00 долл. США; договір поставки №2501/001 від 25.01.2017 року між позивачем (як покупцем) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Даском Трейд» відповідно до якого поставки здійснюються на підставі замовлень покупця, видаткові накладні, товаро-транспортні накладні, платіжні доручення сплати за відповідні до наведеного договору наданих товарів та послуг та інші документи на підтвердження обставин придбання фініків сушених в кількості 13 400 кг на суму 267 464,00 грн., фісташок обсмажених Іран RONIK в кількості 716 кг на суму 153 768,16 грн. які в подальшому в певній кількості продано позивачем його контрагенту ТОВ «Фудком» (а.с.58-100).

Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 року є джерелом права.

У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку.

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).

У п.58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Відповідно до ст.9 КАС України розгляд та вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до ч.1 ст.72 та ч.1 ст.73 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування.

Частиною 1 ст.77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Відповідно до ч. 2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Під час перевірки правомірності оскаржуваних рішень суд керується критеріями закріпленими у ст.2 КАС України, які повною мірою відображають принципи адміністративної процедури.

Суд зазначає, що відповідачі під час розгляду адміністративної справи не надали до суду жодного належного доказу на підтвердження обґрунтованості оспорюваних рішень та підстав для їх прийняття, при цьому вони обмежились лише простим посиланням на недостатність наданих позивачем на пропозицію податкового органу документів.

Разом з тим позивач, на думку суду, в повній мірі виконав свій обов`язок щодо надіслання до ДФС України всіх необхідних первинних документів та пояснень на підтвердження факту господарських операцій з контрагентами, які зазначені в податкових накладних.

Таким чином, зважаючи на наявність у позивача передбачених законодавством документів, які підтверджують реальність фінансово-господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а також враховуючи, що достатність їх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування не спростована відповідачами, суд дійшов висновку, що комісія ГУ ДФС у Одеській області не мала правових підстав для відмови позивачу у реєстрації розрахунку коригування з огляду на що рішення №1138290/38786349 від 11.04.2019 року є протиправним та підлягає скасуванню.

Стосовно позовної вимоги про зобов`язання Державної фіскальної служби України зареєструвати поданий товариством з обмеженою відповідальністю «ЖАРНИК» розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд зазначає таке.

Так згідно з пунктом 4 частини 2 статті 245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії.

Відповідно до абзацу 1 частини 4 названої статті КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

З системного аналізу вказаних норм КАС України можна дійти висновку, що законодавством передбачено право суду, у випадку визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень, зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 встановлено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується.

При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Як було встановлено судом, та не заперечувалось учасниками справи, розрахунок коригування №1 від 16.01.2019 року до податкової накладної №29 від 11.01.2019 року було надіслано до контролюючого органу 08.02.2019 року, що підтверджується копією відповідної квитанції (а.с. 23).

З огляду на зазначене та враховуючи те, що судом встановлено відсутність у податкового органу правових підстав для відмови у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної, суд дійшов висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 16.01.2019 року датою його фактичного надходження.

Щодо розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачем до позовної заяви було додано платіжне доручення №2166 від 20.05.2019 року про сплату судового збору за подання адміністративного позову у розмірі 1921,00 грн. та на усунення недоліків надано платіжне доручення №2198 від 10.06.2019 року на суму 1921,00 грн.(а.с. 5, 134)

Враховуючи наявність підстав для задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ЖАРНИК» в повному обсязі, суд вважає за необхідне стягнути на його користь суму сплаченого ним судового збору у загальному розмірі 3 842,00 грн. з головного управління ДФС в Одеській області, оскільки саме його рішенням №1138290/38786349 від 11.04.2019 року були порушенні права та інтереси позивача та відповідно до витягу з протоколу від 14.01.2019 року №14, саме цей орган включив до Журналу ризикових платників податків Товариство з обмеженою відповідальністю «ЖАРНИК».

Керуючись вимогами ст.ст. 2, 6-11, 77, 180, 192-194, 205, 241-246, 251, 255, 295 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ЖАРНИК» до Головного управління ДФС в Одеській області, Державної фіскальної служби України задовольнити.

Визнати протиправними дії комісії ГУ ДФС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації щодо зупинення реєстрації розрахунку коригування №1 від 16.01.2019р. до податкової накладної №29 від 11.01.2019 р. в ЄРПН.

Скасувати рішення комісії ГУ ДФС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5) від 11.04.2019р. №1138290/38786349, про відмову в реєстрації розрахунку коригування №1 від 16.01.2019 р. до податкової накладної №29 від 11.01.2019р. в Єдиному реєстрі податкових накладних;

Зобов`язати Державну фіскальну службу України (04053, м. Київ, Львівська площа, буд.8 код 39292197) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складений ТОВ "ЖАРНИК" розрахунок коригування №1 від 16.01.2019 р. до податкової накладної №29 від 11.01.2019р.

Стягнути з Головного управління ДФС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська 5 код 39398646) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ЖАРНИК" " (65062, м. Одеса, вул. Дальницька, буд.44 код 38786349)витрати по сплаті судового збору у розмірі3842грн. сплачені за платіжними дорученнями №2166 від 20.05.2019р. та №2198 від 10.06.2019р.

Рішення набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України та може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими ст.ст. 293, 295 та п. 15-5 розділу VII Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення виготовлено 17.09.2019 року.

Суддя Іванов Е.А.

.