Справа № 826/3842/13-а
Суддя: Пасічник С.С.
Дата ухвалення: 2019-09-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

05 вересня 2019 року

Київ

справа №826/3842/13-а

адміністративні провадження №К/9901/4433/18, №К/9901/4435/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД» та Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва у складі судді Кротюка О.В. від 24 вересня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Бистрик Г.М., суддів Сорочка Є.О., Оксененка О.М. від 13 березня 2014 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД» до Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У березні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Окружної державної податкової служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків Державної податкової служби (правонаступник - Міжрегіональне Головне управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників; далі - відповідач, контролюючий орган) про скасування податкових повідомлень-рішень від 31 січня 2013 року: №, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у розмірі 1344917 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 672459 грн.; №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 284 грн. за основним платежем та 142 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Предметом перевірки судів у цій справі були рішення контролюючого органу щодо правильності визначення грошових зобов`язань зі сплати ПДВ за наслідками господарської діяльності Товариства з ПП «Укрпромспецкомплект-3», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ПП «Тімурагро», ТОВ «В.С.В.-Агро», ПП «Павлоград-Інвест-Агро», Фермерське господарство «Себек-2007», ТОВ «Агроперпектива» у період 2010 - 2012 років.

Товариство не погодилось із рішеннями відповідача і послалося на необґрунтованість висновків акту перевірки, на підставі якого прийняті оскаржені податкові повідомлення-рішення.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 24 вересня 2013 року позов задоволено частково; визнано протиправним і скасовано повністю податкове повідомлення-рішення від 31 січня 2013 року №; визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення від 31 січня 2013 року № в частині колонки «сума завищення бюджетного відшкодування» - в розмірі 1280500,75 грн. (один мільйон двісті вісімдесят тисяч п`ятсот гривень сімдесят вісім копійок), в частині колонки «штрафні (фінансові) санкції (штраф))» - 656354,94 грн. (шістсот п`ятдесят шість тисяч триста п`ятдесят чотири гривні дев`яносто чотири копійки); в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Рішення суду обґрунтовано тим, що реальність операцій між позивачем та його контрагентами - ФОП ОСОБА_1 , ПП «Тімурагро», ТОВ «В.С.В- Агро» за контрактом №к1009-2233 та ФОП ОСОБА_2 у травні 2010 року щодо придбання сільськогосподарської продукції не підтверджується належними та допустимими доказами, які виходячи з умов договорів та звичайної ділової практики супроводжують фактичне виконання такого роду операцій, а тому, за висновком суду, такі операції не створюють наслідків для податкового обліку й у позивача відсутні підстави для формування спірних сум податкового кредиту з ПДВ за такими операціями. Водночас суд зазначив, що контролюючий орган безпідставно застосував штрафні санкції за наведені порушення за ставкою 50%, замість загальної 25%, оскільки обставини повторності визначення контролюючим органом сум податкового зобов`язання з ПДВ відсутні.

Разом з тим, за висновком суду, операції між позивачем та ФОП ОСОБА_2 (контракт к1009-3614, елеватор ВАТ «Сингаївський КХП»), ТОВ «В.С.В.-Агро» (контракт к1009-2265, Урожайненський КХП), ПП «Павлоград-Інвест-Агро» (елеватор Павлоградський КХП), Фермерське господарство «Себек-2007» (елеватор Павлоградзернопродукт), ТОВ «Агроперпектива» (елеватор Михайлівський зерносклад ЛДУ) щодо поставки останніми сільськогосподарської продукції на умовах EXW (франко-склад/елеватор - Інкотермс 2010) є реальними, факт їх вчинення підтверджується належними доказами, а відтак позивач правомірно включив до складу податкового кредиту суми ПДВ за результатами таких операцій.

Київський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 13 березня 2014 року постанову суду першої інстанції залишив без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позову, Товариство подало касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій просила їх скасувати у вказаній частині та прийняти нове рішення про задоволення позову у повному обсязі.

Вважає, що суди дійшли помилкового висновку про необґрунтованість частини позовних вимог, адже невірно оцінили залучені до справи докази та фактичні обставини справи, які свідчать про те, що операції між позивачем та ФОП ОСОБА_1 , ПП «Тімурагро», ТОВ «В.С.В- Агро» фактично проведені та документально оформлені, Товариством дотримано передбачені Законом України від 03 квітня 1997 року №168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (який був чинний на час виникнення спірних відносин; далі - Закон №168/97-ВР) та Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування податкового кредиту, у зв`язку з чим, на його думку, відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень. Також посилається на те, що суд не може підміняти державний орган та самостійно виділяти протиправну частину рішення, а тому вважає помилковим задоволення позову лише в частині позовних вимог.

Контролюючий орган же, не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, також подав касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій просив їх скасувати у вказаній частині та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.

В своїй касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішення за неправильного застосування судами норм податкового і пов`язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення, відображення і сплату сум ПДВ, посилаючись на обставини, викладені у акті перевірки Товариства.

Товариство у письмових запереченнях на касаційну скаргу відповідача проти доводів та вимог останньої заперечило, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін в частині задоволення позовних вимог, - обґрунтованими та законними.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційних скарг та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про таке.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань правомірності нарахування суми бюджетного відшкодування ПДВ за 2010-2012 роки, за результатами якої складено акт перевірки від 16 січня 2013 року №20/40-50/23-20/30307207.

У акті перевірки контролюючий орган, окрім іншого, дійшов висновку про неправомірне формування позивачем податкового кредиту з ПДВ за операціями із ПП «Укрпромспецкомплект-3», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ПП «Тімурагро», ТОВ «В.С.В.-Агро», ПП «Павлоград-Інвест-Агро», Фермерське господарство «Себек-2007», ТОВ «Агроперпектива», оскільки перевіркою документально не підтверджено факту реальності здійснення таких господарських відносин. На обґрунтування цього контролюючий орган посилався на те, що за результатами здійснених заходів з податкового контролю по контрагентам та аналізу їх податкової звітності не встановлено реальності господарських взаємовідносин останніх з платниками податків по ланцюгу постачання та наявності у них необхідних ресурсів і умов для здійснення спірних операцій.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення, які є предметом розгляду у цій справі.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд виходить з наступного.

За правилами частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній на момент прийняття даної постанови) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Правовідносин з приводу формування платником податку податкового кредиту у період до 01 січня 2011 року регулювалися Законом №168/97-ВР.

Об`єктом оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону №168/97-ВР є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.

Підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 цього Закону передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пункту 7.5 статті 7 Закону №168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

За змістом підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону №168/97-ВР податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов`язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Разом з тим, підпунктом 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 вказаного Закону встановлено, що у разі якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України (який набрав чинності з 01 січня 2011 року) податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт «а»)

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХІV) (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що у період, який перевірявся, позивач мав взаємовідносини із ПП «Укрпромспецкомплект-3», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ПП «Тімурагро», ТОВ «В.С.В.-Агро», ПП «Павлоград-Інвест-Агро», Фермерським господарством «Себек-2007», ТОВ «Агроперпектива» на підставі укладених договорів (контрактів) поставки товарів на сільськогосподарську продукцію, а саме кукурудзу, горох, ячмінь фуражний, насіння соняшника, пшеницю, копії яких наявні в матеріалах справи.

Умовами укладених договорів (контрактів), які по своїй суті є однотипними, визначено, що в товарно-транспортній накладній при відправленні товару повинно бути наявна в графі «відпуск дозволив» оригінальна печатка відправника на всіх 4-ох оригіналах; при відправлені автотранспорту з товаром повинні бути належним чином оформлені наступні товаросупровідні документи: товарно-транспортна накладна з печаткою відправника форми 1-ТН, сертифікат якості або посвідчення якості на партію товару. Також за умовами договорів постачальник зобов`язаний самостійно і за власний рахунок забезпечити транспортування товару до пункту призначення; передати покупцеві факсокопію інформації щодо ваги нетто відвантаженого товару, а також передати експедитору товарно-транспорту накладну з відмітками одержувача про прийняття товару; постачальник вважається таким, що виконав свої зобов`язання з поставки товару з дати прийняття товару в пункті призначення.

Контрагентами на адресу позивача виписані податкові накладні, на підставі яких суми ПДВ включені Товариством до складу податкового кредиту у відповідному періоді. Позивач стверджував, що реальність виконання операцій за укладеними угодами підтверджується належним чином оформленими первинними та розрахунковими документами.

Суд касаційної інстанції зазначає, що складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

Судами попередніх інстанцій встановлено відсутність у позивача доказів, які б підтверджували обставини дійсної поставки товару СПД ФОП ОСОБА_1 , ПП «Тімурагро», ТОВ «В.С.В-Агро» за контрактом №к1009-2233, як-то: товарно-транспортні накладні з відмітками постачальників і отримувачів (експедиторів) позивача, сертифікати якості або посвідчення якості на партію товару, документи щодо ваги нетто відвантаженого товару тощо, хоча наявність останніх обумовлювалось положеннями укладених із позивачем договорів.

При цьому суди визнали неналежними доказами надані Товариством документи перевізників позивача, адже останні не стосуються відносин із ФОП ОСОБА_1 , ПП «Тімурагро», ТОВ «В.С.В- Агро», які, за умовами договорів, повинні мати власні самостійні документи щодо відносин поставки, в тому числі з питань перевезення вантажу.

Також, за висновком судів, реальність операцій між позивачем та ФОП ОСОБА_2 (договори від 11 травня 2010 року №15 та №16), за результатами яких останнім виписано податкові накладні від 18 травня 2010 року №1805 та від 27 травня 2010 року №2705 й Товариством сформовано суму податкового кредиту у травні 2010 року в розмірі 5000 грн., не підтверджується належними та допустимими доказами.

Разом з тим судами встановлено, що ФОП ОСОБА_2 (контракт к1009-3614, елеватор ВАТ «Сингаївський КХП»), ТОВ «В.С.В.-Агро» (контракт к1009-2265, Урожайненський КХП), ПП «Павлоград-Інвест-Агро» (елеватор Павлоградський КХП), Фермерське господарство «Себек-2007» (елеватор Павлоградзернопродукт), ТОВ «Агроперпектива» (елеватор Михайлівський зерносклад ЛДУ) поставляли позивачу товар на умовах EXW (франко-склад/елеватор - Інкотермс 2010, зі складу постачальника, тобто без здійснення перевезень продавцем.

На підтвердження реальності операцій позивачем надано суду копії складських квитанцій на зерно, витяги з реєстру складських документів на зерно, що засвідчують обставини як переоформлення зерна з контрагентів на Товариство, так і погашення вказаних складських квитанцій.

На виконання вимог ухвали суду першої інстанції елеваторами (підприємствами, де зберігався товар) надано суду належним чином завірені копії вагових відомостей, карточок аналізу зерна з відомостями про контрагентів позивача, складських квитанцій на зерно з відміткою «погашено».

За таких обставин, виходячи з того, що надані позивачем під час перевірки та впродовж розгляду справи первинні документи частково підтверджують фактичне (реальне) виконання господарських операцій контрагентами позивача, а частково ні, суди попередніх інстанцій, дійшовши висновку про правомірне формування Товариством податкового кредиту лише у певній сумі, правильно застосували норми матеріального права.

Доводи ж касаційних скарг не спростовують наведених висновків і фактично зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.

При цьому наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства є визнання такого акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину, пункт, речення рішення або рішення в частині нарахування певної суми окремого виду податку чи збору, накладення штрафних (фінансових) санкцій в якійсь сумі.

У даному випадку, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, констатуючи помилкове нарахування відповідної суми ПДВ через порушення вимог податкового законодавства стосовно формування податкового кредиту як платником податку, так і контролюючим органом, дійшов правильного висновку про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 31 січня 2013 року № у певній сумі й не порушив у зв`язку із цим процесуальних норм.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Верховний Суд вважає, що суди попередніх інстанцій прийняли рішення за правильного застосування норм матеріального права і з дотриманням процесуальних норм. Відтак підстави для задоволення касаційних скарг відсутні.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД» та Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 24 вересня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2014 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко ,

Судді Верховного Суду