Справа № 420/420/19
Суддя: Ступакова І.Г.
Дата ухвалення: 2019-09-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 вересня 2019 р.м.ОдесаСправа № 420/420/19

Головуючий в 1 інстанції: Цховребова М.Г. Дата і місце ухвалення: 03.06.2019р., м. Одеса Дата виготовлення повного тексту: 13.06.2019р.
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду

у складі:

головуючого - Ступакової І.Г.

суддів - Бітова А.І.

- Лук`янчук О.В.

при секретарі - Черкасовій Є.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 червня 2019 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Сучасні дорожні матеріали» до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сучасні дорожні матеріали» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС в Одеській області, в якому просило суд:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДФС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 18.10.2018р.

№958286/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №92,

№958283/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №93,

№958279/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №94,

№958287/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №95,

№958280/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №96,

№958299/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №97,

№958288/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №98,

№958284/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №99,

№958289/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №107,

№958303/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №108,

№958316/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №109,

№958300/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №111,

№958307/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №112,

№958291/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №113,

№958290/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №114,

№958314/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №116,

№958281/41513222 про відмову у реєстрації податкової накладної №115;

- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкові накладні від 03.06.2018р. №92, від 04.06.2018р. №93, від 05.06.2018р. №94, від 06.06.2018р. №95, від 07.06.2018р. №96, від 08.06.2018р. №97, від 09.06.2018р. №98, від 10.06.2018р. №99, від 24.06.2018р. №107, від 25.06.2018р. №108, від 26.06.2018р. №109, від 28.06.2018р. №111, від 28.06.2018р. №112, від 29.06.2018р. №113, від 29.06.2018р. №114, від 30.06.2018р. №116 та від 30.06.2018р. №115 датами їх фактичного подання.

Позов обґрунтовувало тим, що ДФС України порушено порядок зупинення реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим рішення Головного управління ДФС в Одеській області про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не можуть бути визнанні законними. Зокрема, в надісланих ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено конкретного виду Критерію ризиковості платника податків, визначеного листом ДФС України від 21.03.2018р. №959/99-99-07-18, якому би відповідав платник станом на момент формування квитанцій про зупинення реєстрації ПН, як це передбачено підпунктом 3 пункту 13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної. Незважаючи на це, ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» надано контролюючому органу усі необхідні документи, які беззаперечно підтверджують реальність здійснення операцій по заблокованих податкових накладних.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03 червня 2019 року позов задоволено у повному обсязі.

Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДФС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 03.06.2019р. з прийняттям нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ТОВ «Сучасні дорожні матеріали».

В своїй скарзі апелянт зазначає, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних від 03.06.2018р. №92, від 04.06.2018р. №93, від 05.06.2018р. №94, від 06.06.2018р. №95, від 07.06.2018р. №96, від 08.06.2018р. №97, від 09.06.2018р. №98, від 10.06.2018р. №99, від 24.06.2018р. №107, від 25.06.2018р. №108, від 26.06.2018р. №109, від 28.06.2018р. №111, від 28.06.2018р. №112, від 29.06.2018р. №113, від 29.06.2018р. №114, від 30.06.2018р. №116 та від 30.06.2018р. №115 в Єдиному реєстрі податкових накладних стало ненадання ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» необхідних документів щодо реальності господарських операцій, за результатами яких сформовано зазначені накладні. Зокрема, позивачем не надано податковому органу: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

А відтак, за твердженнями апелянта, рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про відмову в реєстрації податкових накладних ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» з посиланням на підставу - не надання платником податків всіх необхідних копій документів, є повністю законним та обґрунтованим.

ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» подало письмовий відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Одеській області, в якому просить скаргу відповідача залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції - без змін.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та учасників справи, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» зареєстроване 09.08.2017р. як юридична особа та з 01.09.2017р. позивач є платником податку на додану вартість, якому присвоєно індивідуальний податковий номер 28.

Основним видом діяльності ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» є виробництво неметалевих мінеральних виробів (асфальтобетону) (КВЕД 23.99).

01.09.2017р. між ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» (Постачальник) та ТОВ «Автомагістраль-Південь» (Покупець) укладено договір поставки товарно-матеріальних цінностей №0109-17/ТМЦ.

Згідно пп.2.1.2. Договору №0109-17/ТМЦ Постачальник зобов`язаний надати Покупцю усі необхідні та належним чином оформлені документи на товар, а відповідно пп. 3.1.1. цього ж Договору, Покупець зобов`язаний своєчасно на умовах цього договору оплатити вартість товару, що поставляється.

На виконання вищезазначеного договору ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» на користь ТОВ «Автомагістраль-Південь» поставлені товари (асфальтобетон та асфальтобетонні суміші різних типів), а також виписані податкові накладні:

- від 03.06.2018 року № 92 на суму 738310,20 грн. з ПДВ;

- від 04.06.2018 року № 93 на суму 737520,00 грн. з ПДВ;

- від 05.06.2018 року № 94 на суму 740154,00 грн. з ПДВ;

- від 06.06.2018 року № 95 на суму 738573,60 грн. з ПДВ;

- від 07.06.2018 року № 96 на суму 737783,40 грн. з ПДВ;

- від 08.06.2018 року № 97 на суму 738837,20 грн. з ПДВ;

- від 09.06.2018 року № 98 на суму 738573,60 грн. з ПДВ;

- від 10.06.2018 року № 99 на суму 695033,58 грн. з ПДВ;

- від 24.06.2018 року № 107 на суму 316606,80 грн. з ПДВ;

- від 25.06.2018 року № 108 на суму 932930,46 грн. з ПДВ;

- від 26.06.2018 року № 109 на суму 933478,92 грн. з ПДВ;

- від 28.06.2018 року № 111 на суму 388594,44 грн. з ПДВ;

- від 28.06.2018 року № 112 на суму 122532,50 грн. з ПДВ;

- від 29.06.2018 року № 113 на суму 768311,46 грн. з ПДВ;

- від 29.06.2018 року № 114 на суму 189109,01 грн. з ПДВ;

- від 30.06.2018 року № 116 на суму 738046,80 грн. з ПДВ.

01.12.2017р. між ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» (Орендар) та ТОВ «Вікторія 2008» (Суборендар) укладено договір суборенди бутімо-емульсіонного господарства №0112/17-0, за умовами п.1.1 якого Орендар зобов`язується передати, а Суборендар зобов`язується прийняти у строкове та платне користування на умовах оренди бутімо-емульсіонне господарство: транспортно-вивантажувальна система компанії «MARINI MAKINA A.S» для бітумного розчину.

На виконання вищезазначеного договору виписано податкову накладну від 30.06.2018 року № 115 на суму 286000,00 грн. з ПДВ.

27.06.2018р. та 13.07.2018р. ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» за допомогою засобів електронного зв`язку вчинено спробу зареєструвати вказані податкові накладні в ЄРПН, в результаті чого товариством були отримані квитанції, згідно яких документи доставлені до ДФС України, прийняті, проте, відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена.

Зокрема, в надісланих позивачу квитанціях зазначено, що «ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН».

ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» засобами електронного зв`язку направлено на адресу контролюючого органу повідомлення від 10.10.2018р. №70-86 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

В повідомленнях від 10.10.2018р. №70-85 позивачем зазначено, що «ТОВ «Сучасні Дорожні матеріали» - підприємство виробник асфальтобетону. Код УКТ ЗЕД 27150000. Копії договорів, актів, видаткових накладних, платіжних доручень на виробництво, реалізацію, а також на придбання матеріалів для виробництва асфальтобетону додаються.».

До кожного з повідомлень товариством надано по 57 додатків, а саме: договір поставки №0109-17/ТМЦ від 01.09.2017р. укладений з ТОВ «Автомагістраль-Південь», платіжні доручення, пояснення, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні.

В повідомленні від 10.10.2018р. №86 позивачем зазначено, що «ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» - орендує бітумно-емульсіонне господарство: транспортно-вивантажувальна система компанії «Marini Makina A.S.» для бітумного розчину у ТОВ «Фотон», про що є зареєстроване повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність форма №20-ОПП від 22.05.2018 року. Та здає це господарство в суборенду ТОВ «Вікторії-2008». Підтверджуючі договори та акти виконаних робіт додаються.»

До цього повідомлення товариством надано 8 додатків, а саме: договір бітумно-емульсіонного господарства №0112/17-О від 01.12.2017р., укладений з ТОВ «Вікторія 2008»; акт приймання-передачі бітумно-емульсійного господарства згідно Додатку № 1 до Договору №0112/17-О від 01.12.2017р. суборенди бітумно-емульсіонного господарства від 01.12.2017р.; додаток № 1 до Договору № 0112/17-О від 01.12.2017р.; пояснення; акт надання послуг; платіжне доручення.

Рішеннями комісії Головного управління ДФС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.10.2018р. № 958286/41513222, №958283/41513222, №958279/41513222, №958287/41513222, №958280/41513222, №958299/41513222, №958288/41513222, №958284/41513222, №958289/41513222, №958303/41513222, №958316/41513222, №958300/41513222, №958307/41513222, №958291/41513222, №958290/41513222, №958314/41513222, №958281/41513222 відмовлено у реєстрації податкових накладних від 03.06.2018р. №92, від 04.06.2018р. №93, від 05.06.2018р. №94, від 06.06.2018р. №95, від 07.06.2018р. №96, від 08.06.2018р. №97, від 09.06.2018р. №98, від 10.06.2018р. №99, від 24.06.2018р. №107, від 25.06.2018р. №108, від 26.06.2018р. №109, від 28.06.2018р. №111, від 28.06.2018р. №112, від 29.06.2018р. №113, від 29.06.2018р. №114, від 30.06.2018р. №116 та від 30.06.2018р. №115 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При прийнятті зазначених рішень контролюючий орган вказав на не надання копій документів: «первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити)»; «розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків»; «документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (документи, які не надані підкреслити)».

Не погоджуючись з правомірністю вказаних рішень ТОВ «Сучасні дорожні матеріали» оскаржило їх в судовому порядку.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов товариства, виходив з того, що в отриманих позивачем квитанціях про зупинення реєстрації ПН, не наведено жодного з підкритеріїв п.п. 1.6. п. 1 Критеріїв №959, якому би відповідав платник станом на момент формування квитанції про зупинення реєстрації ПН, як це передбачено підпунктом 3 пункту 13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної. Судом першої інстанції враховано, що відповідач лише послався на п.201.16 ст.201 ПК України та запропонував надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, але жодні конкретні пропозиції щодо необхідних документів не навів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Оскільки прийняття оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації ПН є похідним від неправомірних дій відповідача щодо зупинення реєстрації ПН, тому суд дійшов висновку, що такі рішення не можуть бути визнанні законними та підлягають скасуванню.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог товариства та наявність підстав для їх задоволення виходячи з наступного.

Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживають контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Згідно підпунктів «а», «б» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

З 01 липня 2017 року запроваджено систему моніторингу критеріїв оцінки ризиків (СМКОР), яка здійснює автоматизований моніторинг відповідності податкових накладних/розрахунків коригування Критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики (пункт 74.3 статті 74 ПК України).

Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246 від 29.12.2010р. (далі - Порядок №1246), податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Пунктом 12 Порядку №1246 визначено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до п.13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, затвердженого Постановою КМУ від 21.02.2018р. №117 (далі - Порядок №117) у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

Зі змісту Квитанцій по податкових накладних від 03.06.2018р. №92, від 04.06.2018р. №93, від 05.06.2018р. №94, від 06.06.2018р. №95, від 07.06.2018р. №96, від 08.06.2018р. №97, від 09.06.2018р. №98, від 10.06.2018р. №99, від 24.06.2018р. №107, від 25.06.2018р. №108, від 26.06.2018р. №109, від 28.06.2018р. №111, від 28.06.2018р. №112, від 29.06.2018р. №113, від 29.06.2018р. №114, від 30.06.2018р. №116 та від 30.06.2018р. №115 вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність ПН вимогам, визначеним пп. 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.

Виходячи з вищевикладеного, суд зазначає, що контролюючим органом порушено норми п.13 Порядку №117, оскільки ним в Квитанціях не зазначено конкретного чіткого критерію ризиковості платника податку, достатнього для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в ЄРПН. Замість цього вказується лише загальне посилання на відповідність податкових накладних критеріям ризиковості платника податку, визначених пп.1.6 п.1 Критеріїв затверджених Мінфіном згідно Листа від 21.03.2018р. №959/99-99-07-18 (далі - Критерії №959).

Підпункт 1.6 пункту 1 Критеріїв №959 містить у собі визначення семи різних критеріїв, зокрема, передбачено, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

- платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);

- дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;

- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);

- наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Отже, фіскальний орган був зобов`язаний у Квитанціях вказати на конкретний вид критерію, який встановлений пп.1.6 п.1 Критеріїв №959. Визначення контролюючим органом у даних квитанціях конкретного критерію ризику прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків відповідних документів, перелік яких міститься у п.14 Порядку №117.

Відповідно до пункту 14 Порядку №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Таким чином, зазначений порядок містить вичерпний перелік документів достатніх для реєстрації податкових накладних.

Отже, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію ризиковості платника податку.

Конкретного переліку документів для реєстрації податкових накладних контролюючим органом у Квитанціях, перелік яких встановлений Порядком №117, не зазначено.

Фіскальний орган був зобов`язаний чітко вказати у квитанціях не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений пп. 1.6 п. 1 Критеріїв № 959, але і на відповідне рішення, відповідно до якого позивача внесено до переліку ризикових платників.

В оскаржуваних у даній справі рішеннях від 18.10.2018р. № 958286/41513222, №958283/41513222, №958279/41513222, №958287/41513222, №958280/41513222, №958299/41513222, №958288/41513222, №958284/41513222, №958289/41513222, №958303/41513222, №958316/41513222, №958300/41513222, №958307/41513222, №958291/41513222, №958290/41513222, №958314/41513222, №958281/41513222 про відмову в реєстрації податкових накладних контролюючий орган вказав на не надання копій документів: «первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити)»; «розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків»; «документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (документи, які не надані підкреслити)».

З вказаного слідує, що у спірних рішеннях податковий орган мав чітко зазначити, шляхом відповідного підкреслювання, яких документів не надано платником податків, який подав на реєстрацію податкові накладні, та відсутність яких позбавляє можливості здійснити відповідну реєстрацію.

Колегія суддів зазначає, що рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

У постанові від 02.04.2019р. по справі № 822/1878/18 Верховний Суд дійшов висновку щодо протиправності блокування податкових накладних/розрахунків коригування на підставі критеріїв, які всупереч вимогам п. 201.16 ст. 201 ПК України затверджені не Кабміном, а звичайним листом ДФС України, зазначивши, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом.

У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок («Лелас проти Хорватії», заява N55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і «Тошкуце та інші проти Румунії», заява N36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах («Онер`їлдіз проти Туреччини», п. 128, та «Беєлер проти Італії», п. 119).

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків («Лелас проти Хорватії», п. 74).

Щодо твердження відповідача про те, що позивачем разом із повідомленнями не подавалися розрахункові документи та банківські виписки на підтвердження здійснення розрахунків з постачальниками та покупцем, то колегія суддів зазначає, що позивачем до повідомлень про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, були додані платіжні доручення.

З вказаного слідує, що посилання податкового органу на ненадання платником податку копій документів, а саме розрахункових документів, не відповідає фактичним обставинам та спростовано дослідженими письмовими доказами у справі.

Більше того, відповідно до п.14 Порядку №117, який діяв на час прийняття оскаржених рішень, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе, зокрема, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків. Тобто, вказана нормативно-правова вимога є альтернативною, на виконання якої позивачем у спірних правовідносинах наданий розрахунковий документ.

Варто зазначити, що такої підстави, як недостатність документів для відмови в реєстрації податкової накладної, чинне законодавство не передбачає. Крім того, позивач надав суду копії документів, які були надіслані разом з поясненнями для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Сукупність наданих позивачем первинних документів не дають підстав для сумніву щодо реальності фінансово-господарських операцій з ТОВ «Автомагістраль-Південь» та ТОВ «Вікторія-2008», а наданий позивачем пакет документів був достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Таким чином, зважаючи на наявність у позивача передбачених законодавством документів, які підтверджують реальність фінансово-господарських операцій між позивачем та контрагентами, а також враховуючи, що достатність їх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних не спростована відповідачем, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що відповідачі не мали правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Доводи апеляційної скарги правильність висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для задоволення скарги Головного управління ДФС в Одеській області та скасування рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 червня 2019 року колегія суддів не вбачає.

Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат колегія суддів зазначає наступне.

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.08.2019р. було задоволено клопотання відповідача про відстрочення сплати судового збору та відстрочено Головному управлінню ДФС в Одеській області сплату судового збору в сумі 48 985,50 грн. за подання апеляційної скарги на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 червня 2019 року - до ухвалення судового рішення по суті справи.

Частиною 2 статті 133 КАС України передбачено, що якщо у строк, встановлений судом, судові витрати не будуть оплачені, позовна заява залишається без розгляду або витрати розподіляються між сторонами відповідно до судового рішення у справі, якщо сплату судових витрат розстрочено або відстрочено до ухвалення судового рішення у справі.

З огляду на те, що сплату судового збору відстрочено відповідачу до ухвалення судового рішення у справі, та враховуючи, що відповідачем до цього моменту не здійснено сплати відстроченої суми, колегія суддів приходить до висновку про необхідність стягнення з відповідача несплаченої суми судового збору до спеціального фонду Державного бюджету України.

Керуючись ст.ст. 133, 139, 308, 310, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Одеській області залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 червня 2019 року залишити без змін.

Стягнути з Головного управління ДФС в Одеській області (, 65044, м.Одеса, вул. Семінарська, 5) несплачений судовий збір за подачу апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції в сумі 48 985,50 грн. (сорок вісім тисяч дев`ятсот вісімдесят п`ять гривень 50 копійок) до спеціального фонду Державного бюджету України за наступними реквізитами: отримувач коштів - ГУК у м. Києві / м. Київ / 22030106, код отримувача (код за ЄДРПОУ) 37993783, банк отримувача - Казначейство України (ЕАП), код банку отримувача (МФО) 899998, рахунок отримувача - 6001, код класифікації доходів бюджету - 22030106.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Повний текст судового рішення виготовлений 10 вересня 2019 року.

Головуючий: І.Г. Ступакова

Судді: А.І. Бітов

О.В. Лук`янчук