Справа № 280/5602/18
Суддя: Дурасова Ю.В.
Дата ухвалення: 2019-08-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

07 серпня 2019 року м. Дніпросправа № 280/5602/18

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Дурасової Ю.В.,

суддів: Баранник Н.П., Божко Л.А.,

секретар судового засідання: Комар Н.В.

за участю: представника відповідачів Большакова Костянтина Олеговича

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.02.2019 (головуючий суддя Кисіль Р.В., повний текст складено 14.03.2019)

в адміністративній справі за позовом Приватного підприємства "Бізон-Тех Добрива" до відповідачів: Головного управління ДФС у Запорізькій області (відповідач 1), Державної фіскальної служби України (відповідач 2) про визнання протиправним та скасування рішення №957796/38267767 від 18.10.2018р., зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Приватне підприємство "Бізон-Тех Добрива", звернулось до суду з адміністративним позовом до відповідача1 Головного управління ДФС у Запорізькій області та відповідача2 Державної фіскальної служби України. Просив:

- визнати протиправним та скасувати рішення №957796/38267767 від 18.10.2018 комісії відповідача 1 (яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації) про відмову у реєстрації Розрахунку коригування №87 від 13.11.2017;

- зобов`язати відповідача 2 здійснити реєстрацію Розрахунку коригування №87 від 13.11.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову з дати його подання.

Позов обґрунтовано тим, що відповідно до приписів Податкового кодексу України, за результатами господарської діяльності, ним складено Розрахунок коригування №87 від 13.11.2017, який направлено засобами телекомунікаційного зв`язку на реєстрацію. Розрахунок коригування був прийнятий, проте його реєстрацію було зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, оскільки за результатами опрацювання системою моніторингу критеріїв оцінки ризиків (СМКОР) виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 3105. Позивачу було запропоновано надати пояснення та/або копії документів. Позивач подав до контролюючого органу Пояснення за вих. № 24/09102018 від 09.10.2018 року. Проте, у результаті розгляду поданих позивачем документів, Комісією було прийнято Рішення, яким у реєстрації Розрахунку коригування було відмовлено, у зв`язку з ненаданням платником податків копій документів. Позивач вважає оскаржуване рішення протиправним, оскільки рішення про відмову у реєстрації податкової накладної повинно містити чітку підставу для його прийняття. Натомість податковим органом не зазначено, яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію Розрахунку коригування. Вважає, що ним надано всі передбачені чинним законодавством первинні документи, достатні для реєстрації Розрахунку коригування. Просить суд задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18.02.2019 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №957796/38267767 від 18.10.2018 про відмову в реєстрації розрахунку коригування від 13.11.2017 №87 кількісних та вартісних показників до податкової накладної від 17.07.2017 №71.

Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 13.11.2017 №87 кількісних та вартісних показників до податкової накладної від 17.07.2017 №71, складений Приватним підприємством "Бізон-Тех Добрива". Вирішено питання про розподіл судових витрат. В задоволенні інших вимог відмовлено.

Рішення суду першої інстанції, в частині задоволення позовних вимог, обґрунтовано тим, що надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій, що не спростовано відповідачами. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації Розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем1 - Головним управлінням ДФС у Запорізькій області подано апеляційну скаргу, згідно якої просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Посилається на те, що Комісією ГУ ДФС в Запорізькій області було прийнято рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування №87 від 13.11.2017 року, оскільки платник податку не надав документів, щодо постачання мінеральних добрив, а саме не надано Додаткової угоди щодо укладення нової специфікації від 13.11.2017 року. Також не надано документи щодо відвантаження товару, або якісь пояснення стосовно того, де знаходяться мінеральні добрива що є предметом договору. Зазначає, що в квитанції про зупинення РК №87 міститься детальне та чітке посилання на критерії ризику, якому відповідали зупинені податкові накладні - невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 3105, та який майже дослівно відповідає пп. 1 п. 6 Критеріїв №567. Вважає, що суд першої інстанції безпідставно вказує на відсутність в квитанціях чіткого зазначення на конкретний вид критерію, який встановлений п. 6 Критеріїв та відсутність належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків.

Позивачем до суду апеляційної інстанції подано відзив на апеляційну скаргу, згідно якого просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. Посилається на безпідставність доводів апелянта, зазначає, що апеляційна скарга не містить нормативного обґрунтування та документального підтвердження доводів, які б спростували законність та обґрунтованість висновків суду першої інстанції. Вказує, що правила пп. 201.16.1 ст. 201 ПКУ (в редакції, що діяла на момент зупинення реєстрації Розрахунку коригування) вимагають від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію або критеріїв, якщо їх виявлено два. Посилання на невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 3105 - відсутні у п. 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків. Таким чином у даному випадку порушення не може полягати у незастосуванні норми матеріального права, оскільки норма п. 201.16. ст. 201 була застосована.

Також представником позивача подано заяву про компенсацію витрат на правничу допомогу в розмірі 2775грн.

Представником відповідачів подане клопотання, в якому просить відмовити в задоволенні компенсації витрат на правничу допомогу, оскільки не надано підтвердження про оплату юридичних послуг.

Представником позивача подано клопотання, в якому представник позивача заперечує проти доводів відповідача щодо не підтвердження факту надання правової допомоги, просить задовольнити вимоги позивача про стягнення витрат на правничу допомогу

У судовому засіданні представник відповідачів підтримав доводи апеляційної скарги, просив апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати, в задоволенні позову відмовити. Надав пояснення аналогічні викладеним в апеляційній скарзі.

Представник позивача у судове засідання не з`явився, подав клопотання про розгляд справи без його участі.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, внаслідок наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ПП "Бізон-Тех Добрива" зареєстровано як юридична особа 01.08.2012. Основним видом діяльності підприємства є оптова торгівля хімічними продуктами (КВЕД 46.21).

10.05.2017 між ПП "Бізон-Тех Добрива" (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "УКРАЇНА" (Покупець) укладено Договір поставки № КБ-Д-73 (далі - Договір) про поставку мінеральних добрив (а.с. 20-23).

Пунктом 2.1 Договору сторони передбачили, що найменування (асортимент) товару, його кількість та ціна вказується в Специфікаціях до Договору, які є невід`ємними його частинами.

Відповідно до Специфікації № 3 від 17.07.2017 позивач поставляв добриво азотно-фосфорно-калійне Діамофоска 10:26:26 (біг-бег) імпорт у кількості 136 тон за ціною 9225,00 грн. (без ПДВ) за 1 тону(а.с 24).

Позивачем від Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРАЇНА" була отримана передплата за платіжними дорученнями: № 110 від 17.07.2017, № 112 від 17.07.2017, а також виписана податкова накладна № 71 від 17.07.2017 (далі - Податкова накладна).

Податкова накладна була зареєстрована у ЄРПН за № , що підтверджується Квитанцією від 26.07.2017 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН (а.с. 11-12).

13.11.2017 умови договору були змінені (а саме, змінено кількість товару) та Специфікація № 3 викладена у новій редакції (а.с. 25). У зв`язку із такими змінами виникла переплата у сумі 17 712 грн., яка відповідно до листа № 391 від 13.11.2017 року була зарахована в рахунок оплати іншого відвантаженого товару (а.с. 29).

13.11.2017 позивачем направлено для реєстрації в ЄРПН Розрахунок коригування №87 від 13.11.2017.

Згідно з Квитанцією від 28.11.2017 року, розрахунок коригування №87 від 13.11.2017 був прийнятий, проте його реєстрацію було зупинено, відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, оскільки за результатами опрацювання системою моніторингу критеріїв оцінки ризиків (СМКОР) виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 3105. Відповідно до цієї ж Квитанції позивачу було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію.

09.10.2018 року позивач подав до контролюючого органу пояснення за вих. № 24/09102018 від 09.10.2018 та 12 документів на підтвердження реальності господарських правовідносин, що підтверджується повідомленням № від 09.10.2018 року про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

Проте, рішенням Комісії ГУ ДФС у Запорізькій області від 18.10.2018 № 957796/38267767 було відмовлено в реєстрації даного розрахунку коригування з мотивів ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт-послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити).

Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин суд першої інстанції правильно застосував норми Конституції України, Податкового кодексу України.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини.

Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Відповідно до приписів п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України (далі - ПК України) якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що згідно з вимогами ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

При цьому, відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За приписами пункту 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Положенням пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до положень пункту 201.16 статті 201 ПК України (в редакції, яка була чинною на момент зупинення реєстрації Розрахунку коригування) реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

В свою чергу, за приписами пункту 74.2 статті 74 ПК України (в редакції до 07.12.2017) в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до положень підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України (який був чинним на час зупинення реєстрації Розрахунку коригування), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Слід зазначити, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування;

в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 (Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі, у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, чи зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Слід взяти до уваги, що критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567 (Критерії оцінки ступня ризиків; був чинним на момент виникнення спірних правовідносин).

Пункт 6 Критеріїв оцінки ступня ризиків містить у собі визначення двох різних критеріїв. Так, моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями:

1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017 в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб`єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

Колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що з огляду на приписи частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України на відповідача покладається обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення про зупинення реєстрації Розрахунку коригування та подальших рішень щодо відмови у його реєстрації.

Відтак, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що податковий орган повинен надати належні та достатні докази, що зупинення реєстрації Розрахунку коригування вчинено відповідно до приписів пункту 201.16. статті 201 Податкового Кодексу України, у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, та за наявності підстав, встановлених вищезгаданими Критеріями оцінки ступеня ризиків.

Водночас, згідно квитанції від 26.11.2017 встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є те, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступенів ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 № 567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах, згідно з УКТ ЗЕД: 3105. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК.

Отже, у Квитанції зазначено лише загальне посилання на відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, затверджених Наказом №567, без зазначення конкретного критерію.

Натомість, пп. 201.16.1. п. 201.16 ст.201 ПК України (в редакції, що діяла на момент зупинення реєстрації Розрахунку коригування) вимагає від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію або критеріїв, якщо їх виявлено два.

При цьому, посилання на невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД 3105 відсутні у п. 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків.

Слід зазначити, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної/розрахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, а не будь-яких на власний розсуд.

Вказана правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.

Відповідно до положень підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 ПК України (який був чинний на час виникнення спірних правовідносин) письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до пункту 1 Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567 (Перелік; був чинним на момент виникнення спірних правовідносин) вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:

1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;

2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції, враховуючи те, що під час зупинення реєстрації Розрахунку коригування № 87 від 13.11.2017 контролюючим органом не зазначено конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків вказане свідчить про допущене фіскальним органом порушенням вимог чинного на час застосування законодавства. Крім того, вказані дії призвели до неможливості виконання з боку позивача вимог щодо необхідності подання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної.

Так, під час подання ПП "Бізон-Тех Добрива" письмових пояснень, у зв`язку із зупиненням реєстрації Розрахунку коригування № 87 від 13.11.2017, діяв Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі - Порядок № 117).

Пунктом 16 Порядку № 117 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Згідно з вимогами п.п. 18-20 Порядку № 117 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до вимог п. 21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;

- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

З п.22 Порядку № 117 слідує, що рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 2 підлягає реєстрації в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому Реєстрі.

Відповідно до пункту 23 Порядку №117, таке рішення приймається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку.

З оскаржуваного рішення відповідача вбачається, що його було підписано Головою комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, ОСОБА_1 . З пояснень представника відповідачів судом встановлено, що зазначена особа не є співробітником Головного управління ДФС у Запорізькій області, а працює в Державній фіскальній службі України. Тобто, оскаржуване рішення прийняте не комісією регіонального рівня, а комісією центрального рівня ДФС.

Також з оскаржуваного рішення № 957796/38267767 від 18.10.2018 про відмову у реєстрації Розрахунку коригування № 87 від 13.11.2017 вбачається, що підставою для відмови податковим органом позивачу у реєстрації податкової накладної є ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентиризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт-послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити).

Вказані переліки помічені хрестиком без наявності відповідних підкреслень, як того вимагає форма рішення чи будь-яких дописів із конкретизацією відсутніх документів.

Матеріалами справи підтверджується, що в обґрунтування позовних вимог позивачем на підтвердження своїх господарських відносин з ПП "Бізон-Тех Добрива" суду надані такі документи: копія договору поставки, копія видаткової накладної, копія банківських виписок про оплату товару, тощо. На думку колегії суддів апеляційної інстанції ці документи достатні для реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з критичною оцінкою суду першої інстанції та не прийняття до уваги посилання контролюючого органу, що для внесення коригування позивачем не було надано:

- додаткової угоди щодо укладання нової специфікації від 13.11.2017;

- документів щодо відвантаження товару, або

- пояснення стосовно того, де знаходяться мінеральні добрива, що є предметом даного договору.

Так, посилання представника відповідачів щодо ненадання позивачем документів про відвантаження товарів спростовується тим, що первинним документом про поставку позивачем вказаного товару ТОВ "Україна" є видаткова накладна № 1367 від 01.08.2017, яка була надана відповідачу разом із Поясненнями вих. № 24/09102018 від 09.10.2018, що підтверджується Повідомленням № від 09.10.2018. Також у відзиві представник відповідачів зазначає, що "... платником податків надано до ДФС пакет документів, аналогічний тому, що був наданий разом із позовною заявою, однак для внесення коригування позивачем не надано Додаткової угоди щодо укладання нової специфікації від 13.11.2017 року". Видаткова накладна № 1367 від 01.08.2017 була додана до позовної заяви (а.с.26). Тобто, представник відповідачів спочатку підтверджує отримання документу про поставку товару, а потім стверджує про його відсутність, а зрештою вказує абсолютно іншу причину для прийняття спірного Рішення (не надано Додаткової угоди щодо укладання нової специфікації).

Щодо посилання представника відповідачів на ненадання позивачем додаткової угоди щодо укладання Специфікації від 13.11.2017, то суд першої інстанції правильно зазначив, що у Договорі поставки мінеральних добрив № КБ-Д-73 від 10.05.2017 року, укладеному між позивачем т ТОВ "Україна", сторони погодили, що найменування (асортимент) товару, його кількість та ціна вказуються в Специфікаціях до Договору, які є невід`ємними його частинами" (п. 2.1. Договору), а також, що специфікації можуть бути змінені шляхом їх викладення у новій редакції (п.7.4 Договору). Отже, документальне оформлення зміни кількості товару, що підлягає поставці, шляхом викладення Специфікації № 3 від 17.07.2017 року у новій редакції, вчинена у відповідності до умов Договору.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що зберігання позивачем поставленого товару ніяк не пов`язане і не може впливати на складання та реєстрацію Розрахунку коригування.

Відповідно до вимог ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем надані документи та пояснення, якими підтверджується здійснення господарської операції по зупиненому у реєстрації Розрахунку коригування.

З урахуванням специфіки правовідносин позивача із ТОВ "Україна", перелік наданих документів відповідає вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В даному випадку, під час розгляду справи відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення № 957796/38267767 від 18.10.2018.

В той же час, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та контрагентом, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд дійшов висновку, що Комісія фіскального органу не мала правових підстав для відмови позивачу у реєстрації Розрахунку коригування №87 від 13.11.2017.

Враховуючи вище викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про обґрунтованість та необхідність задоволення позовних вимог позивача про визнання протиправними та скасування рішення № 957796/38267767 від 18.10.2018 про відмову у реєстрації Розрахунку коригування №87 від 13.11.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, відповідно до вимог п.192.1 ст.192, п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Так, пунктом 28 Порядку №117, окрім іншого, визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

При цьому, згідно з нормами п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДФС України.

Матеріалами справи підтверджено, що надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації Розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію Розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Відповідно ч. 3 ст. 245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання Державної фіскальної служби України зареєструвати Розрахунок коригування № 87 від 13.11.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому суд зазначає, що вимога позивача про реєстрацію зазначеного Розрахунку коригування датою його подання на реєстрацію не відповідає вищенаведеним приписам нормативно-правових актів, а тому у цій частині позов не підлягає задоволенню, як необґрунтований.

Статтею 90 КАС України передбачено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх дій та докази, надані позивачем, суд першої інстанції дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог у наведеній частині.

Що стосується не задоволеної частини позовних вимог, то в цій частині апеляційна скарга не подавалася, тому суд апеляційної інстанції діючи в межах апеляційної скарги не переглядає іншу частину судового рішення.

Щодо відшкодування позивачу витрат на правову допомогу у загальній сумі 5 625грн., визначених судом першої інстанції, то в апеляційній скарзі аргументів та доводів щодо цього не зазначалося, тому суд апеляційної інстанції не досліджує дане питання.

До суду апеляційної інстанції представником позивача надано клопотання про відшкодування витрат на правову допомогу в суді апеляційної інстанції в сумі 2775грн.

Представник відповідача заперечував проти задоволення такого клопотання, посилаючись на те, що матеріали справи не містять підтвердження здійснених позивачем витрат на правничу допомогу в сумі 2775грн.

З цього приводу колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

В силу частини 4 статті 134 КАС України для визначення розміру витрат на правничу допомогу учасник справи подає детальний опис робіт, виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Натомість матеріали справи не містять документа, що підтверджує здійснені позивачем витрати, необхідних для надання правничої допомоги.

Отже відсутні підстави для задоволення вимоги позивача про стягнення витрат на правничу допомогу в сумі 2775грн.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про часткове задоволення позовних вимог.

Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача спростовуються доводами, викладеними позивачем та нормами законодавства України, що регулює дані правовідносини.

Доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.

З огляду на результати апеляційного розгляду справи, судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.02.2019 - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.02.2019 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили 07.08.2019 та може бути оскаржена до Верховного Суду в силу ст. 328 КАС України протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 07.08.2019.

В повному обсязі постанова виготовлена 20.08.2019.

Головуючий суддя Ю.В. Дурасова

суддя Н.П. Баранник

суддя Л.А. Божко