Справа № 820/609/18
Суддя: Чалий І.С.
Дата ухвалення: 2019-08-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 серпня 2019 р.Справа № 820/609/18

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Чалого І.С.,

суддів: Перцової Т.С. , Жигилія С.П. ,

за участю секретаря судового засідання Олійник А.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 19.06.2019, головуючий суддя І інстанції: Спірідонов М.О., м. Харків, повний текст складено 21.06.19 по справі № 820/609/18 з позовом ОСОБА_1 до Державної фіскальної служби України про скасування податкового повідомлення - рішення,

ВСТАНОВИВ:

До Харківського окружного адміністративного суду звернувся ОСОБА_1 (надалі - позивач, ОСОБА_1 ), з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної фіскальної служби України від 25 січня 2018 року № 4, яким донараховано податкове (грошове) зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 6 500 000,00 грн., з яких: 5 200 000,00 грн. - за основним платежем та 1 300 000,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями. Стягнути з відповідача понесені судові витрати.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 19.06.2019 у задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

В обгрунтування вимог апеляційної скарги вказав, що суд першої інстанції, при розгляді цієї справи вийшов за межі публічно - правових і податкових відносин та наданих КАС України повноважень, грубо втрутився у регулювання цивільно - правових відносин, неправомірно надав власне тлумачення та переоцінку рішенню суду, яке набуло законної сили та безпідставно врахував і застосував судове рішення, яке не набуло законної сили та на час розгляду справи було скасовано, а висновки суду, викладені у рішенні, базуються на припущеннях і не відповідають обставинам справи, без врахування доводів та доказів наданих позивачем, що призвело до неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, принципів судочинства при вирішенні справи і є підставою для його скасування.

Скориставшись правом подання відзиву на апеляційну скаргу, відповідач, посилаючись на законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції, просив суд залишити апеляційну скаргу позивача без задоволення.

В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник позивача просив задовольнити апеляційну скаргу та скасувати рішення суду першої інстанції, як таке, що прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Представник відповідача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційну скаргу належить задовольнити з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ухвалою слідчого судді Печерського районного суду м. Києва Батрин О.В. від 06.10.2017 по справі № 757/59225/17-к надано дозволу на проведення позапланової документальної перевірки в рамках кримінального провадження № 00002433 від 28.07.2017, відкритого за ознаками складу кримінального правопорушення, передбаченого ст. 212 Кримінального кодексу України.

Державною фіскальною службою України на підставі Наказу від 05.12.2017 № 812 "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 " проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 , з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування та сплати податків та зборів за період з 01.01.1998 по 01.08.2017, тривалістю 10 робочих днів, з 07.12.2017.

За результатами проведеної документальної, позапланової, невиїзної перевірки платника податків ОСОБА_1 складено Акт перевірки від 28.12.2017 № 30/99-99-13-04- 01/, згідно з яким позивачем порушено вимоги: п. 3.1. ст. З, пп. 4.2.12 п. 4.2. ст. 4, п. 7.1. ст. 7, пп 8.2.1. п. 8.2. ст. 8, п. 22.3. ст. 22 Закону № 889-ІУ "Про податок з доходів фізичних осіб", а саме: заниження загального місячного (річного) оподатковуваного доходу за 2004 рік на суму 40 000 000,00 грн внаслідок чого занижено податкове зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб на суму 5 200 000,00 грн.

На підставі акту перевірки від 28.12.2017 № 30/99-99-13-04-01/ НОМЕР_1 , відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 25 січня 2018 року № 4, яким позивачу збільшено суму податкового (грошового) зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб на суму 6 500 000,00 грн, з яких: 5 200 000,00 грн - за основним платежем та 1 300 000,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Не погодившись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з вказаним позовом.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що наказ про проведення перевірки винесено контролюючим органом на виконання ухвали слідчого судді Печерського районного суду міста Києва, яка прийнята у межах кримінального провадження, набрала законної сили і на час видання наказу була обов`язковою до виконання. Також суд дійшов висновку, що оскільки вище зазначений договір між позивачем та є недійсним (нікчемним правочином), то кошти, які було отримано позивачем є "іншим доходом", який був отриманий позивачем як доходи з джерелом їх походження з території України та підлягає оподаткуванню податком на прибуток. Крім того суд першої інстанції врахував те, що податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано, а тому відповідач має право на проведення перевірки без обмеження будь-яким строком.

Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції з таких підстав.

Відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Підстави, за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка, встановленні пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, однією з яких є отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки винесену ними відповідно до закону, про що зазначено підпунктом 78.1.11 цієї статті.

Так, згідно з підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється у випадку отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанови органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесеної ними відповідно до закону.

В разі призначення рішенням суду (слідчого судді) перевірки відповідна перевірка може бути проведеною з підстав, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України, у зв`язку з чим, відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК України, керівником контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Як вбачається з резолютивної частини ухвали слідчого судді Печерського районного суду м. Києва Батрин О.В. від 06.10.2017 по справі № 757/59225/17-к вказаним процесуальним документом надано дозвіл на проведення позапланової документальної перевірки в рамках кримінального провадження № 00002433 від 28.07.2017, відкритого за ознаками складу кримінального правопорушення, передбаченого ст. 212 Кримінального кодексу України.

Отже, цим рішенням суду не було призначено перевірку платника податків, як це передбачено нормами ПК України, а було лише надано дозвіл на її проведення відповідним податковим органом.

Поняття "надати дозвіл на проведення перевірки" податковим органом, про що й клопотав слідчий перед судом, яке було судом задоволено, не є тотожним поняттю "призначити перевірку" судом.

За таких обставин, за відсутності рішення суду (слідчого судді) саме про призначення перевірки, призначення її наказом керівника контролюючого органу відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України є безпідставним, оскільки його норма однозначно регламентує обставини, за яких може бути здійснена перевірка, а саме таку перевірку перш за все повинен призначити суд, постановивши відповідне рішення про призначення перевірки.

Аналогічна правова позиція міститься в постановах Верховного Суду від 19 серпня 2018 року по справі № 822/573/17 та від 21 березня 2019 року № 809/531/18.

Крім того, колегія суддів зазначає, що вирішення слідчим суддею вказаного вище клопотання не охоплюється його повноваженнями, які мають реалізовуватися в спосіб, передбачений процесуальним законом, адже не відносяться ані до заходів забезпечення кримінального провадження, ані до слідчих дій, ані до негласних слідчих дій.

В свою чергу колегія суддів ураховує, що вказана вище ухвала слідчого судді, що була підставою для прийняття спірного наказу, тобто передумовою вжиття контрольно - перевірочних заходів відносно позивача, скасована ухвалою Київського апеляційного суду від 09.10.2018 саме з підстав того, що слідчий суддя постановив ухвалу, яка не передбачена нормами КПК України.

Крім того, вказаною ухвалою слідчого судді Печерського районного суду м. Києва від 06.10.2017 по справі № 757/59225/17-к організацію проведення перевірки доручено співробітникам Державної фіскальної служби України.

Невід`ємною частиною рішення про призначення перевірки є як визначення суб`єкта, який підлягає перевірці, так і визначення суб`єкта, який здійснює перевірку, без чого не можливо здійснити її виконання. Оскільки слідчий суддя за вказаною нормою приймає рішення про здійснення перевірки, то саме він визначає і суб`єкта, на якого покладається обов`язок її проведення.

Враховуюче викладене та відповідно до положень пп.78.1.11 п.78.1 ст.78 ПК України, визначення контролюючого органу, на якого покладено здійснення перевірки, у випадку призначення перевірки слідчим суддею віднесено до компетенції саме слідчого судді.

Суб`єкт владних повноважень, на якого слідчим суддею покладено обов`язок з проведення перевірки, ні за Кримінальним процесуальним кодексом України, ні за Податковим кодексом України не уповноважений самостійно передавати повноваження щодо здійснення перевірки іншому суб`єкту владних повноважень, в протилежному випадку він перебирає на себе повноваження слідчого судді, чим виходить за межі своєї компетенції.

Оскільки ухвалою слідчого судді Печерського районного суду м. Києва від 06.10.2017 організацію проведення перевірки доручено співробітникам Державної фіскальної служби України, прийняття наказу і здійснення перевірки іншим органом, здійснено з порушенням компетенції та недотриманням податковим органом вимог слідчого судді встановлених в ухвалі від 06.10.2017, зокрема видання наказу про проведення перевірки іншим контролюючим органом, ніж це передбачено слідчим суддею.

Вказана правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 03 квітня 2018 року у справі № 820/4482/17.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що проведення перевірки на підставі наказу, який був прийнятий на виконання ухвали слідчого судді про надання дозволу на перевірку, яка в подальшому була скасована як незаконна, є втручанням у законні права, свободи та інтереси платника податку, без наявності легітимної мети.

Колегія суддів зазначає, що проведення перевірки податковим органом в межах кримінальної справи на виконання ухвали слідчого судді у будь - якому випадку є самостійною підставою її проведення, результати якої є доказом в кримінальному провадженні, а тому скасування ухали про надання дозволу на призначення перевірки призводить до визнання недопустимими доказів, отриманих внаслідок проведення такої перевірки, скасування наказу про її проведення (не до визнання протиправним наказу), оскільки наказ є похідним від ухвали слідчого судді.

Акт перевірки отриманий в результаті документальної невиїзної перевірки є недопустимим доказом виходячи із положень процесуального принципу допустимості доказів, закріплених частиною 2 статті 74 КАС України, за якою обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Отже, дії відповідача, які пов`язані із призначенням та проведенням податкової перевірки та оформленням її наслідків у вигляді податкових повідомлень - рішень на підставі ухвали слідчого судді про надання дозволу на проведення перевірки не відповідають вимогам чинного податкового законодавства України та не можуть створювати будь-яких правових наслідків, окрім тих які пов`язані із їх протиправністю.

За таких обставин, висновки суду першої інстанції про законність наказу № 812 від 05.12.2017 винесеного на виконання ухвали слідчого судді Печерського районного суду м. Києва Батрин О.В. від 06.10.2017 по справі № 757/59225/17-к є помилковими.

Колегія суддів зазначає, що передбачене пунктом 81.1 статті 81 ПК України право платника податків не допустити посадових осіб контролюючого органу до перевірки є лише додатковою гарантією захисту прав платника податків, яким платник податків вправі скористатись на власний розсуд. Невикористання такого права жодним чином не може нівелювати допущені суб`єктом владних повноважень порушення під час призначення та проведення перевірки та виключати юридичні наслідки таких порушень.

В контексті розгляду цієї справи колегія суддів, враховуючи встановлений факт проведення податкової перевірки, не може погодитися з висновками суду першої інстанції про правомірність висновків контролюючого органу щодо порушення ОСОБА_1 вимог ст. 22 Закону № 889-ІV.

Так, зафіксоване в акті перевірки від 28.12.2017 №30/99-99-13-04-01/ недотримання ФО ОСОБА_1 вимог п. 3.1 от, 3, пп. 4.2.12 п. 4.2 ст. 4, п. 7.1 п, 8.2.1 п. 8.2 ст. 8, п. 22,3 ст. 22 Закону № 889-ІV, та донарахування податку з доходів фізичних осіб за період 2014 в сумі 5200000,00 грн, базується на визначенні перевіряючим ДФС грошових коштів у сумі 40000000,00 грн, одержаних ОСОБА_1 , від ОСОБА_2 в межах договору дарування укладеного між ФО ОСОБА_1 та ФО ОСОБА_2 , у якості інших доходів, що підлягають оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб за правилами, встановленими Законом № 889 на момент виплати доходу (2004 рік) за ставкою 13 %, оскільки передані гр. ОСОБА_1 від ОСОБА_2 валютні цінності не є дарунком у розумінні положень пункту 5 статті 719 Цивільного кодексу України. Фактів порушення ОСОБА_1 вимог Податкового кодексу України в тексті акту перевірки від 28.12.2017 не зафіксовано.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що зазначений договір між позивачем та ОСОБА_2 є недійсним (нікчемним правочином), а тому кошти, які було отримано позивачем за цим договором є "іншим доходом" з джерелом походження з території України, що підлягає оподаткуванню за ставкою 13 %.

Такий висновок суду першої інстанції суперечить приписам ст. 216 Цивільного кодексу України, відповідно до якої недійсний правочин не створює юридичних наслідків, крім тих, що пов`язані з його недійсністю; у разі недійсності правочину кожна із сторін зобов`язана повернути другій стороні у натурі все, що вона одержала на виконання цього правочину.

Тобто якщо суд дійшов висновку, що правочин є недійсним (нікчемним), то в даному випадку до спірних правовідносин повинні застосовуватися правила подвійної реституції, що в свою чергу спростовує отримання позивачем будь-якого доходу за цим договором.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції неправомірно надав власне тлумачення та переоцінку рішенню Хустського районного суду Закарпатської області від 01.10.2014. Вказаним рішенням суду чітко встановлено, що одержані у 2004 році ОСОБА_1 від платника податків ОСОБА_2 грошові кошти на суму 400000000,00 грн в межах договору дарування від 01.10.2014 не підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб. Отже, неврахуванням судом першої інстанції обставин, встановлених у рішенні Хустського районного суду Закарпатської області від 01.10.2014, та надання власних висновків щодо тих самих обставин, які вже досліджувалися раніше судом, є порушенням принципу правової визначеності та є окремою підставою для скасування оскаржуваного податкового повідомлення - рішення.

Окрім іншого, колегія суддів вважає помилковими висновки суду першої інстанції про те, що податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано, а тому відповідач має право на проведення перевірки без обмеження будь-яким строком

За приписами п.102.1 ст.102 Кодексу контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Строк давності для визначення контролюючим органом суми грошових зобов`язань платника податків становить 1095 днів, крім випадків коли податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано або посадову особу платника податків (фізичну особу - платника податків) засуджено за ухилення від сплати зазначеного грошового зобов`язання або у кримінальному провадженні винесено рішення про його закриття з нереабілітуючих підстав, яке набрало законної сили (п. 102.2.2 ст. 102 ПК України).

Згідно з пп. 75.1.1, 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Отже, законодавством розмежовано види податкових перевірок в залежності від предмета дослідження та порядку проведення. При цьому, питання щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати всіх передбачених ПК України податків та зборів є предметом документальної перевірки. Встановлення обставин того, що податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано є предметом камеральної перевірки.

За таких обставин, питання подачі декларації є предметом виключно камеральної перевірки, яка щодо позивача не проводилася. Водночас в межах розгляду цієї справи колегія суддів установила, що у відношенні до позивача було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку, питання своєчасності чи несвоєчасності подання декларації в якій не з`ясовувалося, а тому період проведення перевірки повинен обмежуватися періодом в 1095 днів, що не було дотримано.

Колегія суддів вважає безпідставними висновки суду в частині дотримання строків проведення перевірки та вважає, що контролюючим органом проведено перевірку із порушенням встановленої законом процедури та приписів п. 102.1 ст. 102 Подактового кодексу України, якими визначені граничні строки її проведення - не пізніше закінчення 1095 дня, із спливом платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку

Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення Державної фіскальної служби України від 25 січня 2018 року № 4, як такого що прийнято без достатніх правових підстав.

Відповідно до ст. 317 КАС України, підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції повність або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Згідно з ч. 2 ст. 317 КАС України неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Отже, враховуючи те, що судом першої інстанції неповно з`ясовано всі обставини, що мають значення для справи, та не враховано приписи підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78, п. 102.1 ст. 102 ПК України, які мають бути застосовані до спірних правовідносин, колегія суддів дійшла висновку про скасування постанови суду першої інстанції з прийняттям нової про задоволення позовних вимог ОСОБА_1 в повному обсязі.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 19.06.2019 по справі № 820/609/18 скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позовні вимоги ОСОБА_1 до Державної фіскальної служби України про скасування податкового повідомлення - рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Державної фіскальної служби України від 25 січня 2018 року № 4, яким донараховано податкове (грошове) зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 6 500 000,00 грн., з яких: 5 200 000 грн - за основним платежем та 1 300 000 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя І.С. Чалий
Судді Т.С. Перцова С.П. Жигилій
Повний текст постанови складено 16.09.2018.