Справа № 640/2521/19
Суддя: Мельничук Володимир Петрович
Дата ухвалення: 2019-08-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/2521/19 Головуючий у І інстанції - Шрамко Ю.Т.
Суддя-доповідач - Мельничук В.П.
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 серпня 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого-судді: Мельничука В.П.

суддів: Земляної Г.В., Костюк Л.О.,

при секретарі: Андрієнко Н.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 березня 2019 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, Головного державного ревізора-інспектора Відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом, Головного управління ДФС у м. Києві Крит`єва Анатолія Геннадійовича про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування висновку, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И Л А:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, Головного державного ревізора-інспектора Відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом Головного управління ДФС у м. Києві Крит`єва Анатолія Геннадійовича , в якому просила:

- визнати протиправними дії Головного державного ревізора-інспектора Відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом Головного управління ДФС у м. Києві Крит`єва Анатолія Геннадійовича щодо проведення дослідження фінансово-господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 року по 01.02.2018 року, яке оформлене Аналітичним висновком ГУ ДФС у м. Києві № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року;

- визнати протиправним та скасувати Аналітичний висновок ГУ ДФС у м. Києві № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року "Про результати дослідження фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 по 01.02.2018", складений Головним державним ревізором-інспектором Відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом Головного управління ДФС у м. Києві Крит`євим Анатолієм Геннадійовичем ;

- зобов`язати Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві відкликати Аналітичний висновок ГУ ДФС у м. Києві № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року "Про результати дослідження фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 по 01.02.2018" з Генеральної прокуратури України та від інших осіб, кому він був надісланий.

Позовні вимоги обґрунтовуються тим, що Головним державним ревізором-інспектором Відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом Головного управління ДФС у м. Києві Крит`євим Анатолієм Геннадійовичем протиправно проведено дослідження фінансово-господарської діяльності Позивача, а Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві відповідно протиправно прийнято оскаржуваний Аналітичний висновок № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року, в якому відображено необ`єктивні та недостовірні відомості, чим порушено законні права та інтереси Позивача.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 березня 2019 року адміністративний позов задоволено повністю.

Визнано протиправними дії Головного державного ревізора-інспектора відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом, Головного управління ДФС у м. Києві Критєва Анатолія Геннадійовича щодо проведення дослідження фінансово-господарської діяльності Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 року по 01.02.2018 року, яке оформлене Аналітичним висновком Головного управління ДФС у м. Києві № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року.

Визнано протиправним та скасовано Аналітичний висновок Головного управління ДФС у м. Києві № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року "Про результати дослідження фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 по 01.02.2018", складений Головним державним ревізором-інспектором відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом, Головного управління ДФС у м. Києві Критєвим Анатолієм Геннадійовичем .

Зобов`язано Головне управління ДФС у м. Києві відкликати Аналітичний висновок Головного управління ДФС у м. Києві № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року "Про результати дослідження фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 по 01.02.2018" з Генеральної прокуратури України та від інших осіб, кому він був надісланий.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовлено повністю.

В апеляційній скарзі Головне управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

Зокрема, Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві зазначає, що у своїй роботі керується Методичними рекомендаціями щодо проведення аналітичного дослідження з метою запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму, фінансуванню розповсюдженню зброї масового знищення та/або іншим правопорушенням, затвердженим наказом ДФС № 564 від 28.08.2017 року, а тому має правові підстави на проведення аналітичного дослідження, з метою запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму, фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та/або іншими правопорушенням та складання аналітичного висновку.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства. Також, вказує на те, що пункти 3-6 Положення про Державну фіскальну службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2014 року № 236, статті 19-1, 20 ПК України, не наділяють працівників органів ДФС України повноваженнями по проведенню експертних досліджень фінансово-господарської діяльності платників податків та складанню аналітичних висновків щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень. Також, не передбачено складання такого документа як «Аналітичний висновок» й іншими нормами ПК України. Крім того, Позивач звертає увагу на те, що висновок Відповідачів, що дії Позивача могли бути спрямовані на легалізацію грошових коштів у розмірі 6 224 908,98 грн., фактично ґрунтується лише на припущеннях органу досудового розслідування, а не самостійно та професійно проведеному дослідженні первинних документів, інформаційних ресурсів ДФС України та фінансових операцій ФОП ОСОБА_1 .

Іншими учасниками справи відзиви на апеляційну скаргу не подавались.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено, що 03 квітня 2018 року Головним державним ревізором-інспектором Відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом, Головного управління ДФС у м. Києві Крит`євим Анатолієм Геннадійовичем , на виконання листа Державної фіскальної служби України № 35562/7/99-99-16-04-17 від 20.12.2017 року, постанови про залучення спеціаліста Генеральної прокуратури України від 14.07.2017 року, наказу Державної фіскальної служби України від 28.08.2017 року № 564, відповідно до пп. 19-1.1.35 п. 19-1.1 ст. 19-1 Податкового кодексу України проведено аналітичне дослідження фінансової та господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 року по 01.02.2018 року, за результатами якого складено Аналітичний висновок "Про результати дослідження фінансово-господарської діяльності Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 по 01.02.2018" № 29/26-15-16-03-20/ НОМЕР_1 від 03.04.2018 року .

Зі змісту Аналітичного висновку вбачається, що при його складанні використані наступні матеріали та інформаційні ресурси:

- інформаційні ресурси ДФС України АІС "Податковий блок";

- матеріали кримінального провадження № 0002632 від 01.09.2017 року;

- матеріали (опис) кримінального провадження № 0002632 в 3 томах;

- інформація з Єдиного державного реєстру судових рішень (ухвали, рішення);

- інформація з відкритих джерел;

- Закон України "Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення".

В розділі 4 Аналітичного висновку викладено наступні результати аналітичного дослідження:

- ФОП ОСОБА_1 має низку нерухомості у приватній власності та в оренді за кордоном на загальну суму 9257983,33 грн.;

- ФОП ОСОБА_1 є командистом у "AHL REAL KAV GmbH & Co KG" та "AHL REAL PEU GmbH & Co KG", які володіють низкою нерухомості в Австрії у Відні на загальну суму 9075000 Євро (294639404,40 грн. - згідно курсу НБУ станом на 17.12.2012 року);

- загальна сума доходу, отриманого громадянкою ОСОБА_1 з 01.01.1998 року, станом на 15.01.2018 року становить 3033074,35 грн.;

- не відоме походження грошових коштів у сумі 6224908,98 грн.;

- ймовірно дії ФОП ОСОБА_1 могли бути спрямовані на легалізацію у розмірі 6224908,98 грн.

Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що податковим законодавством не передбачено повноважень на проведення фінансових досліджень платників податків без їх відома та складання за їх результатами висновків без призначення та проведення перевірки платника податків, використання при цьому документів, отриманих інспектором-ревізором невстановленим шляхом та сумнівного змісту. Також, суд першої інстанції погоджувався з твердженнями Позивача відносно того, що викладення в Аналітичному висновку необ`єктивної та недостовірної інформації про фінансово-господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 безумовно порушує права та охоронювані законом інтереси останньої, оскільки даний висновок є не лише об`єктом внутрішнього службового використання органу ДФС, а був надісланий правоохоронним органам, які його сприймають як висновок спеціаліста (експертний висновок) та належне й достовірне джерело доказування у кримінальному провадженні, зокрема, для складання повідомлення про підозру та проведення інших процесуальних та слідчих дій щодо Позивача.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами п.п. 41.1, 41.3 ст. 41 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючими органами є центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову, державну митну політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового та митного законодавства, законодавства з питань сплати єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган (далі - центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику), його територіальні органи.

Повноваження і функції контролюючих органів визначаються цим Кодексом, Митним кодексом України та законами України. Розмежування повноважень і функціональних обов`язків контролюючих органів визначається законодавством України.

Функції контролюючих органів визначені в ст. 19-1 ПК України, згідно з пп. 19-1.1.35 п. 19-1.1 якої, контролюючі органи виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19 3 цього Кодексу, зокрема, вживають заходів до виявлення, аналізу та перевірки фінансових операцій, які можуть бути пов`язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванням тероризму, щодо відповідності законодавству.

Відповідно до пп. пп. 20.1.4, 20.1.43 та 20.1.44 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право, зокрема: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; проводити у визначеному законодавством порядку перевірку показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування та із своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплатою усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, виконанням законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; проводити перевірку правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

За приписами пп. 21.1.1 п. 21.1 ст. 21 ПК України посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема, дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.

Постановою Кабінету Міністрів України "Про Державну фіскальну службу України" від 21.05.2014 року № 236 затверджено Положення про Державну фіскальну службу України, (далі - Положення № 236).

Аналітичний висновок «Про результати дослідження фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмивання) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансування тероризму або фінансування розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 по 01.02.2018 № 29/26-15-16-03-20/ НОМЕР_1 від 03.04.2018 року», на виконання листа № 35562/7/99-99-16-04-17 від 20.12.2017 року Державної фіскальної служби України та Постанови про залучення спеціаліста Генеральної прокуратури України від 14.11.2017 року, відповідно до пп. 19-1.1.35. п. 19-1.1. ст. 19-1 Податкового кодексу України, наказу ДФС України від 28.08.2017 року за № 564 «Про затвердження Форми висновку аналітичного дослідження та Методичних рекомендацій щодо проведення аналітичного дослідження з метою запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму, фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та/або іншим правопорушенням», головним державним податковим ревізором-інспектором відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом Головного управління ДФС у м. Києві, проведено аналітичне дослідження фінансової та господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансування тероризму або фінансування тероризму або фінансування розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 року по 01.02.2018 року.

Відповідно до листа ДФС України «Про виділення спеціаліста» № 355262/7/99-99-16-04-17 від 20.12.2017 року, встановлено, що ДФС України до Департаменту боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом ГУ ДФС у м. Києві направлено для розгляду та вжиття заходів в межах компетенції копії Постанови про залучення спеціаліста (Постанова про залучення спеціаліста від 14.11.2017 року) у кримінальному провадженнях № 00002816 від 04.09.2017 року та за № 0002816 від 04.09.2017 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 255 КК України.

Згідно до п. 61.1 ст. 61 ПК України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п. 62.1 ст. 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів, перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі орлани, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - це комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (п. 71.1 ст. 71 ПК України).

Податкова інформація, зібрана відповідно до Податкового кодексу України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів (п. 74.1 ст. 74 ПК України).

Порядок збору та отримання контролюючими органами податкової інформації визначено ст. ст. 72, 73 ПК України.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань (п. 74.2 ст. 74 ПК України).

З аналізу вищевикладених норм законодавства вбачається, що у разі встановлення порушень платниками податків та/або їх посадовими особами податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складені за результатами податкового контролю документи передаються до відповідного органу для вжиття відповідних заходів згідно чинного законодавства.

При цьому, факти або ознаки порушень платниками податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, можуть бути встановлені, як у результаті проведення документальних перевірок платників податків, так і в результаті опрацювання посадовими (службовими) особами контролюючих органів податкової інформації, зібраної в ході інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.

За таких обставин вбачається, що результати податкового контролю можуть бути відображені шляхом складання документів, які становлять внутрівідомчу службову кореспонденцію (звітів, висновків, доповідних записок тощо), які пов`язані зі здійсненням контрольних, наглядових функцій контролюючими органами.

Таким чином, ГУ ДФС у м. Києві має правові підстави на проведення аналітичного дослідження, з метою запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму, фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та/або іншими правопорушенням та складання аналітичного висновку, а тому твердження Позивача та висновки суду першої інстанції щодо відсутності повноважень ГУ ДФС у м. Києві проводити дослідження та складати аналітичний висновок є безпідставними та необґрунтованими, так як контролюючий орган під час здійснення своїх обов`язків керувався нормами чинного законодавства України.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 не підлягають задоволенню в частині визнання протиправними дій Головного державного ревізора-інспектора Відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом, Головного управління ДФС у м. Києві Крит`єва Анатолія Геннадійовича щодо проведення дослідження фінансово-господарської діяльності Позивача, щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 року по 01.02.2018 року, яке оформлене аналітичним висновком.

Щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування Аналітичного висновку ГУ ДФС у м. Києві № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року "Про результати дослідження фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 по 01.02.2018", складеного Головним державним ревізором-інспектором Відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом Головного управління ДФС у м. Києві Крит`євим Анатолієм Геннадійовичем колегія суддів зазначає наступне.

В обґрунтування вказаної вище позовної вимоги Позивач посилався, зокрема, на те, що Аналітичний висновок містить необ`єктивну та недостовірну інформацію про фінансово-господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , що порушує права та охоронювані законом інтереси останнього, адже даний висновок є не лише об`єктом внутрішнього службового використання органу ДФС, а був надісланий правоохоронним органам.

Також, Позивач вважає, що при складанні оскаржуваного висновку ревізор-інспектор не тільки перевищив власні повноваження, але й діяв упереджено, оскільки в основу дослідження поклав лише вибіркові матеріали кримінального провадження надані Генеральною прокуратурою України.

Колегія суддів не приймає до уваги наведені твердження Позивача про порушення його прав, оскільки висновки, викладені в Аналітичному висновку за наслідками перевірки, є відображенням дій працівників податкових органів і самі по собі не породжують правових наслідків для платника податків а, такий висновок відповідно, не порушує прав останнього.

Включення суб`єктом владних повноважень до бази даних інформації про таку перевірку не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.

За таких обставин колегія суддів дійшла висновку, що Аналітичний висновок є внутрівідомчою службовою кореспонденцією ДФС, яка пов`язана зі здійсненням контрольних, наглядових функцій контролюючими органами, процесом прийняття рішень і передує публічному обговоренню та/або прийнято рішень та є носієм доказової інформації, який не породжує правових наслідків для платника податків, тобто не змінює стану його суб`єктивних прав та не створює жодних додаткових обов`язків для платника податків, а отже не порушує його права, чинне законодавство передбачає правові підстави для проведення такого аналітичного дослідження фінансово - господарської діяльності платників податків.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19 червня 2018 року № 826/91/15, в якій зазначено наступне.

На підставі аналізу вказаних норм Верховний Суд дійшов висновку, що відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема щодо компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, урегульовано ПК України. Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів. Висновки, викладені в довідці за наслідками перевірки, є відображенням дій податкових інспекторів та не породжують правових наслідків для платника податків і, відповідно, така довідка не порушує прав останнього.

Колегія суддів погоджується з контролюючим органом, що дії з оформлення результатів Аналітичного висновку є виконанням службовими особами податкового органу своїх обов`язків, а висновки не створюють відносин владного підпорядкування, що є необхідною ознакою публічно-правових відносин.

Проведення аналітичного дослідження є лише процедурним заходом зі збору податковим органом інформації щодо дотримання платником податкового законодавства в рамках податкового контролю, а тому відсутні підстави для визнання протиправним та скасування аналітичного висновку ГУ ДФС у м. Києві № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року "Про результати дослідження фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 по 01.02.2018".

Також, колегія суддів зазначає, що форма висновку аналітичного дослідження затверджено наказам ДСФ від 28.08.2017 року № 564 на виконання статей 6, 7 Конвенції Організації Об`єднаних Націй проти транснаціональної організованої злочинності (прийнято резолюцією 55/25 Генеральної Асамблеї від 15.11.2000 року, ратифіковано Законом України від 04 лютого 2004 року № 1433-ІУ), з метою впровадження Міжнародних стандартів з протидії відмиванню доходів та фінансуванню тероризму і розповсюдженню зброї масового знищення (Рекомендації РАТР), згідно з вимогами підпункту 19-1.1.35 пункту 19-1.1 статті 19-1, статей 71-74 Податкового кодексу України, для уніфікації та поліпшення якості оформлення результатів здійснення заходів стосовно платників податків, неприбуткових підприємств, установ та організацій, щодо виявлення, аналізу та перевірки фінансових операцій, які можуть бути пов`язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму та фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення, та/або інших правопорушень, що спростовує висновок суду першої інстанції про те, що контролюючі органи не наділено повноваженнями по проведенню експертних досліджень фінансово-господарської діяльності платників податків та складанню аналітичних висновків, а також не передбачено складання такого документа як "аналітичний висновок".

Водночас, п. 1 ч. 1 ст. 9 Закону України від 13 січня 2011 року № 2939-УІ «Про доступ до публічної інформації» визначено, що інформація, яка міститься в документах суб`єктів владних повноважень, які становлять внутрівідомчу службову кореспонденцію, доповідні записки, рекомендації, якщо вони пов`язані зі здійсненням контрольних або наглядових функцій органами державної влади може належати до службової інформації, що відноситься до інформації з обмеженим доступом.

Перелік відомостей, які містять службову інформацію та відносяться до інформації з обмеженим доступом визначено Наказом ДФС від 28.08.2014 року № 88 «Про затвердження Переліку відомостей, які містять службову інформацію в органах ДФС» (зі змінами).

Відповідно до ч. 1 ст. 3 Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» відносини, що виникають у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму чи фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення, регулюються цим Законом, іншими законодавчими актами України, що регулюють діяльність суб`єктів фінансового моніторинг) актами Кабінету Міністрів України, а також іншими нормативно-правовими актами.

За приписами пп. 47 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» фінансова операція - будь-які дії щодо активів клієнта, вчинені за допомогою суб`єкта первинного фінансового моніторингу, або про які стало відомо суб`єкту державного фінансового моніторингу в рамках виконання цього Закону.

Колегія суддів вказує на те, що у разі встановлення, при здійсненні відповідних заходів податкового контролю, фактів, що можуть свідчити про вчинення платниками податків та/або їх посадовими особами кримінального правопорушення, матеріали, складені за результатами податкового контролю, передаються до відповідного правоохоронного органу, до підслідності якого віднесено досудове розслідування таких кримінальних правопорушень для розгляду та прийняття рішення відповідно до ст. 214 Кримінального процесуального кодексу України.

З огляду на зазначене, колегія суддів вважає безпідставними посилання Позивача про протиправність дій Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві щодо надсилання оскаржуваного висновку правоохоронним органам.

Стосовно позовної вимоги про зобов`язання Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві відкликати Аналітичний висновок ГУ ДФС у м. Києві № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року "Про результати дослідження фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 по 01.02.2018" з Генеральної прокуратури України та від інших осіб, кому він був надісланий, колегія суддів зазначає таке.

ГУ ДФС у м. Києві у своїй роботі керуються Методичними рекомендаціями щодо проведення аналітичного дослідження з метою запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом фінансуванню тероризму, фінансуванню розповсюдженню зброї масового знищення та/або іншим правопорушенням, затвердженим наказом ДФС № 564 від 28.08.2017 року (далі - Методичні рекомендації).

Відповідно до Методичних рекомендацій встановлено, що аналітичне дослідження - процес здійснення аналітичних процедур з моніторингу, виявлення, аналізу, встановлення взаємовідносин, дослідження фінансових операцій чи інших правочинів, які можуть бути пов`язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансування тероризму та фінансування розповсюдження зброї масового знищення чи іншого кримінального правопорушення.

Відповідно до п. 31.1 Методичних рекомендацій аналітичне дослідження проводиться за матеріалами: моніторингу діяльності платника податків; Національного банку України, інших державних чи правоохоронних органів, що містять інформацію про наявність ознак легалізації доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансування тероризму та фінансування розповсюдження зброї масового знищення чи інших правопорушень правоохоронних органів, оформлених згідно з вимогами кримінального процесуального законодавства України.

Згідно з п. 3.8. Методичних рекомендацій результатом проведення аналітичного дослідження є оцінка фінансової і господарської діяльності платника податків, встановлених тенденцій щодо основних показників ефективності діяльності платника податків, власників, органів, уповноважених управляти майном, інших осіб, з метою отримання інформації стосовно діяльності платника податків, опрацювання виявлених фінансових операцій, або правочинів, що можуть бути пов`язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, та/або виявлених ознак злочинів, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, або інших злочинів.

Результат проведеного аналізу оформлюється у документальній формі - висновок аналітичного дослідження, в якому зазначено обставини, що свідчать про наявність ознак правопорушень, які стосуються легалізації (відмивання) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансування тероризму, наявність ризиків проведення фінансових операцій, та які можуть бути пов`язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансування тероризму, наявність ознак предикатних злочинів, визначених Кримінальним кодексом України, характеризується наявністю тісних зв`язків між злочинами , що поєднує їх як основних , так і супутніх злочинів, у тому числі предикатними щодо легалізації (відмивання) доходів, одержаних злочинним шляхом.

Аналіз економічного стану платника податків здійснюється на підставі результатів моніторингу чи іншої наявної інформації.

Так, у п. 4.1. Методичних рекомендацій визначено основні завдання аналізу економічного стану платника податку: фінансової стійкості, прибутковості тощо) платника податку; визначення правомірності здійснення зовнішньоекономічних операцій та порядку взаємовідношень суб`єктів; визначення обґрунтованості структури майна та джерел його придбання, розпорядження ним; визначення стану та інтенсивності використання оборотних активів а джерел їх формування; визначення розпорядників майна платника податків та його кінцевих бенефіціарів; встановлення обґрунтованості джерел власних коштів та результатів фінансово-господарської діяльності; визначення реальності розрахунків з дебіторами і кредиторами; визначення економічної доцільності отримання і використання кредитів, позик, позичок та інших правочинів; визначення відповідності витрат і цін як чинників фінансової стабільності, беззбитковості; визначення співвідношення собівартості, прибутковості і рентабельності, а також справедливості ціноутворення; визначення обґрунтованості розрахунків, відповідно до чинних методик оцінки вартості майна, та інші питання, пов`язані з діяльністю чи банкрутством платника податку; визначення доцільності здійснення тих чи інших фінансових операцій, що є предметом дослідження; визначення відповідності цільового витрачання коштів, у тому числі бюджетних; визначення обґрунтованості операцій з одержання, зберігання, виготовлення, реалізації товарно-матеріальних цінностей, у тому числі грошових, основних засобів, надання послуг; визначення обґрунтованості відображення в обліку грошових коштів, цінних паперів; визначення обґрунтованості відображення в обліку операцій з нарахування та виплати заробітної плати, інших виплат; визначення відповідності чинному законодавству відображення в податковому обліку податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість; визначення відповідності чинному законодавству відображення в податковому обліку податкових зобов`язань акцизного податку, рентної плати, інших податків та зборів; визначення ризиків легалізації (відмивання) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансування тероризму та фінансування розповсюдження зброї масового знищення.

Таким чином, метою аналітичного дослідження є запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму, фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та/або іншими правопорушенням, яка досягається при здійсненні аналізу економічного стану платника податку.

За результатами розгляду даної справи, суд першої інстанції зобов`язав Головне управління ДФС у м. Києві відкликати аналітичний висновок з Генеральної прокуратури України та від інших осіб, кому він був надісланий.

Проте, колегія суддів також не погоджується з таким висновком, оскільки Методичними рекомендаціями встановлено, що висновок дослідження складається в одному примірнику на фірмовому бланку органу ДФС, підписується посадовими особами підрозділів боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом органу ДФС.

У розділу IV «Результати аналітичного дослідження» Методичних рекомендацій зазначено, що при проведення аналітичного дослідження за інформацією або матеріалами справи правоохоронних органів або органу, що призначив проведення аналітичного дослідження, оригінал направляється до правоохоронного органу для прийняття рішення згідно з кримінальним процесуальним законодавством України або органу, що призначив проведення аналітичного дослідження відповідно.

З огляду на вищевикладене, позовна вимога Позивача про зобов`язання Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві відкликати аналітичний висновок ГУ ДФС у м. Києві № 29/26-15-16-03-20/НОМЕР_1 від 03.04.2018 року "Про результати дослідження фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) щодо наявності ознак правопорушень, пов`язаних з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванням тероризму або фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення та/або інших правопорушень за період з 01.01.2010 по 01.02.2018" з Генеральної прокуратури України та від інших осіб, кому він був надісланий, не підлягає задоволенню, оскільки ГУ ДФС у м. Києві здійснив всі обов`язкові та необхідні дії на виконання Постанови про залучення спеціаліста Генеральної прокуратури України доведеного листом ДФС України № 35562/7/99-99-16-04-17 від 20.12.2017 року для проведення правового аналітичного дослідження та складання аналітичного висновку.

Суд першої інстанції на вищенаведене уваги не звернув та дійшов помилкового висновку про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.

При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За змістом частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Розглянувши доводи Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено при неповному з`ясуванні обставин справи та з помилковим застосуванням норм матеріального права, а тому апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції скасуванню з ухваленням нового рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві задовольнити.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 березня 2019 року - скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, Головного державного ревізора-інспектора Відділу фінансових розслідувань управління боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом, Головного управління ДФС у м. Києві Крит`єва Анатолія Геннадійовича про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування висновку, зобов`язання вчинити певні дії - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий-суддя: В.П. Мельничук

Судді: Г.В. Земляна

Л.О. Костюк

Повний текст складено 13.08.2019 року.