Справа № 460/514/19
Суддя: Дорошенко Н.О.
Дата ухвалення: 2019-06-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

24 червня 2019 року м. Рівне №460/514/19

Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дорошенко Н.О. за участю секретаря судового засідання Янчар О.П. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представники Татарчук І.П. , адвокат Татарчук Л.І.,

відповідача: представник Льомкіна О.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Товариство з обмеженою відповідальністю "АЗС-сервіс"
доГоловного управління ДФС у Рівненській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "АЗС-сервіс" (далі - ТОВ "АЗС-сервіс", позивач) звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - ГУ ДФС у Рівненській області, відповідач), та просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.02.2019 №, від 22.02.2019 №.

В обґрунтування позову позивач заперечив висновки контролюючого органу, викладені в акті документальної позапланової перевірки №55/17-00-40-00/25319659 від 07.02.2019, про порушення п.п.213.2.12 п. 213.1 ст. 213 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження акцизного податку на загальну суму 111064,16 грн, та п. 231.1 ст.231 ПК України щодо реалізації пального з порушенням терміну реєстрації акцизних накладних.

Так, документальною перевіркою встановлено, що відповідно до даних Єдиного реєстру акцизних накладних (далі - ЄРАН), ТОВ "АЗС-сервіс" отримано 13971,3 л пального, яке відповідає коду УКТ ЗЕД . Дане пальне було реалізоване протягом вересня 2016 року, що підтверджується відповідними акцизними накладними. При цьому перевіряючими було взято також до уваги дані з Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН), на основі яких зроблено помилковий висновок про те, що протягом періоду з 18.09.2016 по 31.12.2016 ТОВ "АЗС-сервіс" було реалізовано пальне, що відповідає коду товару УКТ ЗЕД загальною кількістю 53001,212 л.

Відтак, на підставі даних ЄРПН контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ "АЗС-сервіс" в ІV кварталі 2016 року було реалізовано 40218,64 л пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД , без реєстрації акцизних накладних і це не було відображено в ЄРАН як об`єкт оподаткування відповідно до пп.213.1.12 п.213.1 ст.213 ПК України.

Позивач зазначив, що вищевказані висновки відповідача не відповідають фактичним обставинам справи. Так, в акті перевірки відображено лише відомості щодо обсягів придбаного та реалізованого позивачем палива, що відповідає коду товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД . Разом з тим, ТОВ "АЗС-сервіс" з 01.03.2016 (дня реєстрації товариства платником акцизного податку) по 31.12.2018 було придбано та реалізовано дизельне паливо в кількості (всього):

УКТ ЗЕД : придбано 23345,17 л, реалізовано 23345,17 л, залишок 0;

УКТ ЗЕД : придбано 3594698,57 л, реалізовано 3552619,82 л, залишок 111521,75 л.

Відповідно до акту зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів на АЗС та складі ТОВ "АЗС-сервіс" станом на 23.01.2019 фактичний залишок дизельного палива відповідає даним бухгалтерського обліку. Вказані обсяги придбаного та реалізованого дизельного палива підтверджуються даними ЄРАН.

Покликаючись до положень пп.14.1.60-1 п.14.1 ст.14, п.231.1 ст.231 ПК України та Порядку електронного адміністрування реалізації пального, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 № 113 (далі - Порядок № 113), позивач зазначив, що саме акцизна накладна як обов`язковий електронний документ, який складається при здійсненні всіх операцій з реалізації пального, підтверджує адміністрування акцизного податку. З вказаних норм вбачається, що контроль за отриманням, зберіганням та реалізацією обсягів пального в розрізі кодів УКТ ЗЕД (що й було предметом перевірки позивача) здійснюється на підставі даних акцизних накладних та даних Єдиного реєстру акцизних накладних.

Натомість, як вбачається з акту перевірки, висновок про встановлене документальною перевіркою порушення був зроблений на основі ЄРПН. Оскільки податкова накладна та дані ЄРПН спрямовані на забезпечення електронного адміністрування податку на додану вартість, відтак дані ЄРПН не можуть слугувати для контролю за отриманням, зберіганням та реалізацією обсягів пального в розрізі кодів згідно з УКТ ЗЕД.

Окрім цього, позивач зазначив, що актом перевірки встановлено, що ТОВ "АЗС-сервіс" було реалізовано на 40218,64 л пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД , більше, ніж зареєстровано в ЄРАН. Однак, ТОВ "АЗС-сервіс" не здійснює виробництво пального, а відтак могло реалізувати лише те паливо, яке було ним придбано. Звіряючи дані ЄРАН та дані ЄРПН, береться до уваги лише розбіжність по коду УКТ ЗЕД , що становить 40218,64 л перевищення відповідно до податкових накладних, і не звертається увага на розбіжність по коду УКТ ЗЕД , що становить 40281,64л заниження згідно з податковими накладними. Тож, якщо на думку перевіряючих, ТОВ "АЗС-сервіс" було реалізовано на 40218,64 л пального коду УКТ ЗЕД більше, ніж зареєстровано в ЄРАН, то саме на 40218,64 л мало бути менше реалізовано пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД . Хоча жодних зауважень щодо обсягів реалізованого пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД , перевіркою виявлено не було (що було б неможливо, якби висновок щодо більших обсягів реалізованого пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД був вірним), в акті перевірки про це нічого не вказано.

Також позивач зазначив, що розбіжність даних ЄРАН та ЄРПН пояснюється технічною помилкою, спричиненою недосконалістю електронної бази та людським фактором. Виявивши неправильно зазначений код УКТ ЗЕД в податкових накладних, ТОВ "АЗС-сервіс" було складено та зареєстровано в ЄРПН розрахунки коригування на дату виявлення помилки, якими скориговано розбіжності.

Окрім цього, позивач вказав, що оскільки документальна перевірка була призначена з питань контролю достовірності відображених в Єдиному реєстрі акцизних накладних обсягів пального, то перевірка будь-яких інших питань, відомостей, аналіз даних ЄРПН даною перевіркою не охоплюється, тож у контролюючого органу відсутні повноваження під час проведення перевірки досліджувати дані, отримані з ЄРПН.

Вважаючи протиправними прийняті відповідачем за результатами перевірки податкові повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з позовною заявою про їх скасування.

Ухвалою суду від 12.03.2019 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі. Визначено справу до розгляду за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання у справі.

Відповідач позов не визнав, подавши відзив на позовну заяву (а.с.41-42 т.1), в обґрунтування якого вказав, що за результатами перевірки діяльності позивача встановлено, що відповідно до даних Єдиного реєстру акцизних накладних протягом періоду з 01.03.2016 по 30.11.2018 позивачем реалізовано 23345,17 л пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД . Відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом періоду з 01.03.2016 по 30.11.2018, позивачем реалізовано 23001,212 л пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД . Відповідно до даних ЄРАН позивачем отримано пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД , 13971,3 л, що підтверджено отриманою акцизною накладною №3091 від 12.09.2016. Дане пальне було реалізоване протягом вересня 2016 року, що підтверджено акцизними накладними. Разом з тим, відповідно до даних ЄРПН протягом періоду 18.09.2016 по 31.12.2016 реалізовано пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД , на загальну кількість 40218,64 л, що підтверджено податковими накладними. Враховуючи викладене, ТОВ "АЗС-сервіс" в ІV кварталі 2016 року відповідно до даних ЄРПН реалізувало 40218,64 л пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД , без реєстрації акцизних накладних і не було відображено в ЄРАН як об`єкт оподаткування відповідно до пп. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 ПК України.

Відтак, позивач за період з 29.09.2016 по 31.12.2016 реалізував пального понад обсяги 40218,64 л, що відповідає коду УКТ ЗЕД : ІІІ кв. 2016 року - понад обсяги, які зазначені в пп. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 ПК України, 209,55 л, що призвело до заниження акцизного податку на 548,81 грн; ІV кв. 2016 року - понад обсяги, які зазначені в пп. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 ПК України, 40009,09 л, що призвело до заниження акцизного податку на 110515,35 грн. Загальна сума заниження акцизного податку становить 111064,16 грн. Посилаючись на п.120-2.2 ст. 120-2 ПК України відповідач вважає, що позивачу правомірно нараховано штрафні санкції за порушення строків реєстрації акцизної накладної в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Відповідач також вважає, що використання контролюючим органом під час документальної позапланової перевірки позивача даних з ЄРПН для звірки з відомостями, відображеними в ЄРАН, щодо обсягів реалізованого палива під кодом УКТ ЗЕД здійснено в межах чинного законодавства та повноважень, оскільки використано податкову інформацію (пп. 83.1.2 п. 83.1 ст. 83 ПК України).

За наведених обставин, відповідач вважає, що оспорювані податкові повідомлення-рішення прийняті без порушень чинного законодавства, в межах повноважень, а тому в задоволенні позовних вимог просив відмовити повністю.

Протокольною ухвалою від 08.04.2019 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до розгляду по суті.

09.04.2019 позивач подав відповідь на відзив (а.с.53-55 т.1), в якому вказав, що спір у даній справі стосується реалізації пального начебто без реєстрації акцизних накладних. Обсяг залишків пального має значення лише в контексті встановлення фактичних обставин справи, зокрема, чи дійсно було реалізоване те пальне, на яке мали бути зареєстровані акцизні накладні, як вважає контролюючий орган. Обсяги придбаного та реалізованого пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД , збігаються, що доведено товариством у позовній заяві, акцизні накладні на відповідні обсяги зареєстровані. Що стосується тих обсягів пального, на які посилається контролюючий орган (на які начебто не було зареєстровані акцизні накладні), то оскільки фактичного здійснення господарської операції не було, то і обов`язку реєстрації відповідних акцизних накладних у товариства не було.

15.04.2019 відповідач подав заперечення на відповідь на відзив (а.с.57 т.1), в якому вказав, що оскільки в даному випадку в ЄРПН позивачем було задекларовано більший обсяг реалізації пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД , на 40218,64 л, та не відображено даний обсяг в ЄРАН, контролюючий орган правомірно виніс оскаржені податкові повідомлення-рішення, а тому в задоволенні позовних вимог слід відмовити.

У судовому засіданні представники позивача заявлені позовні вимоги підтримали повністю, просили їх задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні заперечив проти задоволення позову з підстав, викладених у відзиві на позов та запереченні, просив в задоволенні позову відмовити повністю.

Заслухавши пояснення представників сторін, врахувавши доводи та аргументи сторін, викладені в заявах по суті спору, з`ясувавши обставини справи, перевіривши їх доказами, дослідженими в судовому засіданні, оцінивши їх у сукупності, відповідно до вимог закону, суд дійшов висновку про наявність підстав задоволення позову, з урахуванням такого.

Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ "АЗС-сервіс" () зареєстроване як юридична особа з 04.03.1998 та перебуває на обліку в Державній податковій інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області. Основний вид діяльності за КВЕД: 47.30 Роздрібна торгівля пальним (а.с.24-26). З 01.03.2016 зареєстроване платником акцизного податку з реалізації пального.

Суд встановив, що на підставі п.20.1.4 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, 78.1.18 п.78.1 ст.78, п.79.2 ст.79 ПК України, у зв`язку з виявленням систематичного факту реєстрації коригування до виданої акцизної накладної, а також реєстрації заявки на поповнення електронного рахунку, що призводить до розбіжності даних у зареєстрованих акцизних накладних/розрахунках коригування в ЄРАН та деклараціях з акцизного податку, поданих платником акцизного податку, що реалізує пальне, ГУ ДФС у Рівненській області видано наказ № 175 від 17.01.2019 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки з питань контролю за отриманням, зберіганням та реалізацією пального, достовірності відображених в Єдиному реєстрі акцизних накладних обсягів пального ТОВ "АЗС-сервіс" () за період 01.03.2016 по 30.11.2018 (а.с.9).

Уповноваженою особою в період з 18.01.2019 по 31.01.2019 проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань контролю за отриманням, зберіганням та реалізацією пального, достовірності відображених в Єдиному реєстрі акцизних накладних обсягів пального ТОВ "АЗС-Сервіс" за період з 01.03.2016 по 30.11.2018.

Результати перевірки оформлені актом №55/17-00-40-00/25319659 від 07.02.2019 (а.с.10-14), яким встановлено порушення ТОВ "АЗС-сервіс":

п.п.213.1.12 п. 213.1 ст. 213 ПК України, що призвело до заниження акцизного податку на загальну суму 111064,16 грн;

реалізація пального з порушенням терміну реєстрації акцизних накладних, чим порушено п. 231.1 ст. 231 ПК України.

Платником податків акт перевірки підписано з запереченнями.

12.02.2019 ТОВ "АЗС-сервіс" подало відповідачу заперечення на акт документальної позапланової перевірки №55/17-00-40-00/25319659 від 07.02.2019, в якому зазначило, що висновок ГУ ДФС у Рівненській області про заниження товариством акцизного податку на загальну суму 111064,16 грн та допущення реалізації пального з порушенням терміну реєстрації акцизних накладних не відповідає фактичним обставинам, положенням чинного законодавства, а також зроблений за наслідками перевірки питань, які виходять за межі предмету податкової перевірки (а.с.15-16).

Листом від 20.02.2019 №2016/10/17-00-40-02-09 Головне управління ДФС у Рівненській області повідомило ТОВ "АЗС-сервіс", що аргументи, наведені в запереченні, не спростовують висновки акту позапланової виїзної перевірки №55/17-00-40-00/25319659 від 07.02.2019, а тому, в ході розгляду заперечень висновки акту позапланової виїзної перевірки залишено без змін та заперечення без задоволення (а.с.17-18).

Суд встановив, що 22.02.2019 Головним управлінням ДФС у Рівненській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

№, яким ТОВ "АЗС-сервіс" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "акцизний податок з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів" на 138830,20 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням на 111064,16 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на 27766,04 грн (а.с.19);

№, яким до ТОВ "АЗС-сервіс" на підставі п.120-2.1 ст.120-2 ПК України застосовано штрафні (фінансові санкції) в сумі 55532,08 грн (а.с.20).

Вважаючи протиправними вказані податкові повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з позовною заявою.

Перевіряючи правомірність оскаржених податкових повідомлень-рішень, суд враховує таке.

Відповідно до пп.16.1.4. п.16.1. ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний: сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Згідно з пп.212.1.15 п.212.1 ст.212 ПК України (зі змінами та доповненнями, внесеними Законом № 909-VIII від 24.12.2015) особа, яка реалізує пальне, є платником акцизного податку.

Відповідно до пп.213.1.12 п.213.1 ст.213 ПК України (в редакції Закону № 909-VIII від 24.12.2015) об`єктами оподаткування є операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що:

отримані від інших платників акцизного податку, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних;

ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією;

вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

За змістом пп.14.1.60-1 п.14.1 ст.14 ПК України Єдиний реєстр акцизних накладних - реєстр відомостей щодо акцизних накладних, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками акцизного податку електронними документами.

Законом № 909-VIII від 24.12.2015 Податковий кодекс України доповнено статтею 231, яка щодо запровадження акцизних накладних при реалізації пального, Єдиного реєстру акцизних накладних та системи електронного адміністрування реалізації пального набрала чинності з 1 березня 2016 року.

Відповідно до п.231.1 ст.231 ПК України (в редакції на час існування спірних правовідносин) платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Платник податку зобов`язаний скласти акцизну накладну на обсяги пального, використаного для власного споживання; реалізованого та/або використаного для виробництва непідакцизної продукції на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу; втраченого як у межах так і понад встановлені норми втрат; зіпсованого, знищеного, в тому числі внаслідок аварії, пожежі, повені, інших форс-мажорних обставин чи з іншої причини, пов`язаної з природним результатом, а також внаслідок випаровування у процесі виробництва, обробки, переробки, зберігання чи транспортування такого пального. В акцизній накладній зазначаються в окремих полях такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер акцизної накладної; б) дата складання акцизної накладної; в) повна або скорочена назва юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник акцизного податку, - особи, що реалізує пальне; г) код ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або реєстраційний номер облікової картки платника податків (для фізичних осіб) особи, що реалізує пальне, та отримувача пального; ґ) повна або скорочена назва юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податків, - отримувача пального; д) код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД; е) опис пального; є) обсяг пального в літрах, приведених до t 15 °C.

Постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 №113 (постанова втратила чинність на підставі Постанови КМ № 408 від 24.04.2019) затверджено Порядок електронного адміністрування реалізації пального (в редакції, станом на дату виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок №113), який визначає механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування реалізації пального, порядок роботи системи електронного адміністрування реалізації пального, а також проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.

Пунктом 1 розділу І Порядку № 113 передбачено, що Система електронного адміністрування реалізації пального (далі - СЕАРП) запроваджується з 1 березня 2016 року.

Згідно з пп. 2 п. 2 розділу І Порядку №113 під реалізацією пального розуміються операції, визначені абзацом другим підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Кодексу.

Пунктом 27 розділу ІV Порядку № 113 установлено, що ДФС веде автоматичний облік за допомогою СЕАРП у розрізі платників податку:

обсягів пального, що містяться у виданих та отриманих акцизних накладних та/або розрахунках коригування до акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД;

обсягів пального в розрізі кодів згідно з УКТЗЕД, виробленого на митній території України або ввезеного на митну територію України, з яких сплачено акцизний податок;

обсягів пального в розрізі кодів згідно з УКТЗЕД, на які платники податку зареєстрували заявки в СЕАРП на поповнення обсягів залишку пального за рахунок сплачених через електронні рахунки коштів до бюджету;

обсягів залишків пального, на які платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних у розрізі кодів згідно з УКТЗЕД;

сум сплаченого акцизного податку, овердрафту та залишків сум акцизного податку, в межах яких платники податку мають право зареєструвати заявки на поповнення обсягів залишків пального.

Пунктом 29 розділу ІV Порядку № 113 передбачено, що ДФС в СЕАРП автоматично відкриває платникам податку облікові картки, в яких автоматично обліковуються:

обсяги залишків пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, в межах яких платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних;

суми залишків акцизного податку, перерахованого платниками податку на електронні рахунки з урахуванням овердрафту, в межах яких платники податку мають право зареєструвати заявки на поповнення обсягів залишків пального.

За правилами абзаців першого та другого підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання та передачі (відпуску, відвантаження) пального в споживчій тарі ємністю до 2 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками.

Отже, за приписами наведених норм податкового законодавства, у платника акцизного податку виникає обов`язок з реєстрації в ЄРАН акцизних накладних при здійсненні господарських операцій з передачі пального на визначеній законом підставі.

Як зазначено в ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV, зі змінами та доповненнями (далі - Закон № 996-XIV) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Як встановлено з акта перевірки та пояснень представника відповідача в судовому засіданні, відповідно до даних ЄРАН протягом періоду 01.03.2016 по 30.11.2018 ТОВ "АЗС-сервіс" реалізовано 23345,17 л пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД . Станом на 30.11.2018 залишки пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД відсутні. Відповідно до даних ЄРАН ТОВ "АЗС-сервіс" отримано пального відповідно до коду УКТ ЗЕД 13971,3 л, що підтверджено отриманою акцизною накладною № 3091 від 12.09.2016 (а.с.29). Дане пальне було реалізоване протягом вересня 2016 року, що підтверджене акцизними накладними на загальну кількість 13971,3 л.

Разом з тим, відповідно до даних ЄРПН протягом 18.09.2016 - 31.12.2016 реалізованого пального, що відповідає коду УКТ ЗЕД , на загальну кількість 40281,64 л (арк. акту 2-6, а.с.10-12 т.1).

Суд вважає за необхідне зазначити, що відповідно до п. 5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 р. за № 1300/27745, зі змінами та доповненнями (далі - Порядок № 727), факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

За приписами пп.2 п.4 розділу ІІІ Порядку № 727 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;

у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів;

у разі відмови посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки.

Наведеним вимогам податкового законодавства акт документальної перевірки від 07.02.2019 № 55/17-00-40-00/25319659 не відповідає, оскільки не містить жодних відомостей щодо первинних документів, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, не наведено регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність порушення. Фактично, висновок контролюючого органу про реалізацію ТОВ "АЗС-сервіс" пального без реєстрації акцизних накладних в обсязі 40218,674 л за кодом УКТ ЗЕД ґрунтується виключно на даних ЄРПН, при цьому жодний первинний документ на підтвердження вчинення позивачем господарських операцій з реалізації пального контролюючим органом не досліджено, обмежившись лише переліком податкових накладних на реалізацію за даними Єдиного реєстру податкових накладних. Отже, акт документальної перевірки виявлених порушень податкового законодавства не підтверджує.

Разом з тим, суд не погоджується з доводами позивача щодо неправомірного використання перевіряючими даних ЄРПН під час документальної перевірки з питань контролю за отриманням, зберіганням та реалізацією пального, достовірності відображених в ЄРАН обсягів пального ТОВ "АЗС-сервіс".

Так, відповідно до пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Відповідно до п.74.1 ст.74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Згідно з п.74.3 ст.74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Положеннями п.83.1 ст.83 ПК України встановлено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Отже, використання контролюючим органом під час документальної перевірки платника податків податкової інформації, отриманої у встановленому законом порядку, у тому числі й відомостей з Єдиного реєстру податкових накладних, є правомірним.

Однак, суд вважає, що опрацювання контролюючим органом під час документальної перевірки виключно відомостей з Єдиного реєстру акцизних накладних та Єдиного реєстру податкових накладних, без дослідження первинних документів бухгалтерського обліку платника податків, є недостатнім та вказує про необ`єктивний та поверхневий підхід до проведення податкової перевірки та встановлення її результатів.

Слід зазначити, що відповідно до пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 187.1 ст.187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Контролюючий орган в акті перевірки встановив невідповідність даних ЄРАН та ЄРПН щодо придбання та реалізації ТОВ "АЗС-сервіс" пального за кодом УКТ ЗЕД , що й слугувало підставою для висновку про вчинення позивачем податкових правопорушень.

Разом з тим, судом достеменно встановлено, що в перевіреному періоді ТОВ "АЗС-сервіс" здійснювало реалізацію пального за кодом УКТ ЗЕД та за кодом УКТ ЗЕД .

Так, за даними бухгалтерського обліку ТОВ "АЗС-сервіс" з 01.03.2016 (з дня реєстрації платником акцизного податку) по 31.12.2018 загальна кількість придбаного дизельного палива відповідно до даних ЄРАН становить 3618043,74 л приведених до t 15° С, а саме:

за 2016 - 1078094,32 л приведених до t 15° С, в тому числі:

- по коду УКТ ЗЕД - 13971,30 л,

- по коду УКТ ЗЕД - 1064123,02 л;

за 2017 рік - 1212525,83 л приведених до t 15° С, в тому числі:

- по коду УКТ ЗЕД - 9373,87 л,

- по коду УКТ ЗЕД - 1203151,96 л;

за 2018 рік - 1327423,59 л приведених до t 15° С, в тому числі:

- по коду УКТ ЗЕД - надходжень не було,

- по коду УКТ ЗЕД - 1327423,59 л.

Залишок дизельного палива станом на 01.03.2016 відповідно до даних інвентаризаційного опису по коду УКТ ЗЕД становив 69518,00 л, а по коду УКТ ЗЕД - відсутній.

З 01.03.2016 по 31.12.2018 загальна кількість реалізованого дизельного палива відповідно до облікових даних ТОВ "АЗС-сервіс" та даних ЄРАН становить 3575964,99 л, а саме:

за 2016 рік - 1051889,70 л приведених до t 15° С, в тому числі:

- по коду УКТ ЗЕД - 13971,30 л,

- по коду УКТ ЗЕД - 1037918,40 л;

за 2017 рік - 1220718,57 л приведених до t 15° С, в тому числі:

- по коду УКТ ЗЕД - реалізації не було,

- по коду УКТ ЗЕД - 1220718,57 л;

за 2018 рік - 1303356,72 л приведених до t 15° С, в тому числі:

- по коду УКТ ЗЕД - 9373,87 л,

- по коду УКТ ЗЕД - 1293982,85 л

Залишок дизельного палива станом на 31.12.2018 відповідно до даних ЄРАН по коду по коду УКТ ЗЕД становить 111521,75 л приведених до t 15° С (враховуючи 75 л природних втрат за три роки), а залишок дизельного палива з кодом УКТ ЗЕД відсутній (а.с.27 т.1).

Відповідно до витягу щодо обсягу пального, на який платник має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до акцизних накладних в ЄРАН № 2838247 від 28.12.2018 ТОВ "АЗС-сервіс" відображені дані щодо обсягу пального в розрізі УКТ ЗЕД: - 134715,77 л приведених до t 15° С; - відсутні (а.с.34 т.1).

Реалізація ТОВ "АЗС-сервіс" дизельного палива за кодом УКТ ЗЕД на час проведення документальної перевірки також підтверджується Х-звітом від 23.01.2019 (а.с.33 т.1).

Разом з тим, будь-які фактичні відомості в акті документальної перевірки, предметом якої були питання контролю за отриманням, зберіганням та реалізацією пального та достовірності відображених в ЄРАН акцизних накладних обсягів пального, за перевірений період щодо пального за кодом УКТ ЗЕД - відсутні, при цьому й не зазначено про встановлені факти порушень податкового законодавства щодо такого товару.

Як встановлено судом, розбіжність між даними ЄРАН та ЄРПН щодо реалізації позивачем пального по коду УКТ ЗЕД виникла у зв`язку з невірним зазначенням в податкових накладних на реалізацію коду товару УКТ ЗЕД. При цьому, дослідженими судом доказами стверджено, що 16.01.2019 ТОВ "АЗС Сервіс" складено розрахунки коригування кількісних та вартісних показників до всіх податкових накладних, які були враховані контролюючим органом під час проведення документальної перевірки та перелічені в таблиці на арк.3-6 акта перевірки. А саме, позивач виправив в податкових накладних за період з 29.09.2016 по 28.12.2016 код товару з УКТ ЗЕД на код товару УКТ ЗЕД на загальну кількість пального 43396,75 л (а.с.66-249 т.1, а.с.1-42 т.2). Всі розрахунки коригування до податкових накладних зареєстровані в ЄРПН 01.02.2019, 04.02.2019, 06.02.2019, що підтверджується відповідними квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Таким чином, на час прийняття відповідачем оскаржених податкових повідомлень-рішень від 22.02.2019 відомості ЄРАН щодо реалізації ТОВ "АЗС-сервіс" в ІІІ-ІV кварталах 2016 року пального за кодом УКТ ЗЕД не суперечили відомостям з ЄРПН, тобто фактично були відсутні обставини, які зумовили висновок контролюючого органу про порушення ТОВ "АЗС-сервіс" пп.213.1.12 п.213.1 ст.213 ПК України та п.231.1 ст.231 ПК України.

Окремо суд вважає за необхідне вказати, що відповідно до пп.215.3.4 п.215.3 ст.215 ПК України при реалізації пального за кодом УКТ ЗЕД та за кодом УКТ ЗЕД акцизний податок справляється за однаковою ставкою і становить 139,50 євро за 1000 літрів. Відтак, господарські операції з реалізації таких товарів мають наслідком однакові податкові зобов`язання платника податків, що свідчить про відсутність податкової вигоди, спрямованої на мінімізацію податкового навантаження, внаслідок зазначення того чи іншого коду товару за УКТ ЗЕД.

Відповідно до ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно з ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

В ході судового розгляду адміністративної справи відповідач не виконав процесуального обов`язку доказування та не підтвердив належними, допустимими та достатніми доказами порушення ТОВ "АЗС-сервіс" пп.213.1.12 п.213.1 ст.213, п.231.1 ст.231 ПК України, а тому збільшення податкового зобов`язання та застосування штрафних (фінансових) санкцій до платника податків не може бути визнано правомірним. За встановлених обставин суд дійшов висновку, що при прийнятті оскаржених податкових повідомлень-рішень відповідач діяв необґрунтовано, упереджено, без встановлення та врахування всіх фактичних обставин, чим порушив права та законні інтереси платника податків, які підлягають судовому захисту шляхом скасування протиправних рішень суб`єкта владних повноважень.

Таким чином, позовні вимоги слід задовольнити повністю.

Документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору суд присуджує на користь позивача відповідно до ч.1 ст.139 КАС України.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "АЗС-сервіс" (вул.Курчатова,32 Б, м.Рівне, 33018, ) до Головного управління ДФС у Рівненській області (вул. Відінська, 12, м. Рівне, 33023, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.02.2019 №, від 22.02.2019 №.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АЗС-сервіс" (вул.Курчатова, буд. 32 Б, м. Рівне, 33018, ) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДФС у Рівненській області (вул. Відінська, буд. 12, м. Рівне, 33023, ) судові витрати по сплаті судового збору в сумі 2915,43 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення у зв`язку з перебуванням головуючого судді у відрядженні складений 09 липня 2019 року.

Суддя Дорошенко Н.О.