Справа № 809/711/16
Суддя: Чуприна О.В.
Дата ухвалення: 2019-08-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"05" серпня 2019 р. справа № 809/711/16
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:
судді Чуприни О.В.
при секретарі судового засідання Драгомирецькому І.М.,
представника позивача - ОСОБА_1 ,
представника відповідача - Гавадзина М.В.,
За наслідками розгляду касаційної скарги, 19.03.2019, Верховним судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду прийнято постанову, якою скасовано постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 22.09.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 30.11.2016, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції (том ІІ а.с.6-10).
За змістом вимог частини 5 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі по тексту також КАС України) висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.
Скасовуючи рішення першої та апеляційної інстанції колегія суддів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду зазначила наступні висновки і мотиви:
- "В матеріалах справи відсутні оригінали документів, жодна копія, яка є в наявності, не засвідчена суддею.";
- "…судами попередніх інстанцій не встановлено обставин правопорушення, не усунуто розбіжностей у заявах і клопотаннях позивача. Позовна заява, заяви про адміністративне оскарження податкового повідомлення-рішення не мають жодних посилань на крадіжку бензину ОСОБА_4 Тільки через 2 місяці, у серпні, позивач зазначає, що ОСОБА_4 здійснив крадіжку 0,5 літри бензину. Потім позивач зазначає, що ОСОБА_4 викрав 5 літрів бензину. Вказана розбіжність не усунута навіть судовим рішенням. Судом не встановлено коли саме позивач звернувся до органів правопорядку із заявою про крадіжку.";
- "В матеріалах справи дві постанови Надвірнянського районного суду Івано-Франківської області від 3 серпня 2016 року по справі №348/1387/16-п. Одна постанова встановлює, що ОСОБА_4 викрав 0,5 літрів бензину, інша що 5 літрів бензину. Враховуючи, що належним чином засвідчена копія постанови в матеріалах відсутня встановити кількість викраденого бензину не можливо.";
- "Суд зазначає, що вказані постанови встановлюють сам факт крадіжки зі слів обвинуваченого, але не встановлюють обставини події. Не встановлюють, яким чином ОСОБА_4 опинився на АЗС, як він отримав доступ до палива. Крім того, в резолютивній частині постанов ОСОБА_4 не визнано винним у вчиненні крадіжки.
Отже, приймаючи вказані постанови як доказ, суди попередніх інстанцій не перевірили, чи є такий доказ належним та допустимим, та не проаналізували зміст доказу.";
- "Щодо довідки про розпломбування реєстратора розрахункових операцій. Приймаючи вказану довідку як доказ, судами не досліджено, чи підписувалась вказана довідка сторонами, в копії, яка є в матеріалах справи (та яка не засвідчена належним чином), наявний відбиток печатки підприємства лише у розділі, де зазначена дата опломбування реєстратора. Інших підписів та печаток довідка не містить. Крім того, у довідці зазначено, що 21 березня 2016 року закінчується строк дії договору сервісного обслуговування. Суди не з`ясували, коли саме здійснено розпломбування, 16 березня 2016 року чи 22 березня 2016 року. В довідці від 25 квітня 2016 року від приватного підприємства "Біос-сервіс" про розпломбування не зазначено. При перевірці встановлено цілісність пломб, про що зазначено в акті. Вказані розбіжності судами не усунуто.";
- "Позивач стверджує, що з 1 вересня 2014 року зупинила підприємницьку діяльність та по сьогоднішній день її не відновила. Проте, при проведенні перевірки в березня 2016 року встановлено наявність готівкових коштів в місці проведення розрахунків в сумі 250,00 гривень. Вказана обставина залишена судами попередніх інстанцій поза увагою.".
Адміністративна справа №809/711/16 надійшла до Івано-Франківського окружного адміністративного суду 14.04.2019.
У зв`язку із набранням з 15.12.2017 чинності нової редакції КАС України, в силу вимог частин 2, 6 статті 12 коментованого Кодексу, суд ухвалою від 19.04.2019 вирішив прийняти до провадження та призначити до розгляду адміністративну справу №809/711/16 і постановив проводити новий судовий розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження в судовому засіданні з викликом сторін.
Тією ж ухвалою від 19.04.2019 суд витребував у позивача і відповідача усі письмові докази і пояснення, на підтвердження обставин, необхідність повного дослідження яких вказав Верховний Суд.
В судовому засіданні, 05.09.2016, при первинному розгляді представник позивача подав додаткове письмові пояснення, із змісту яких слідує, що у наказі відповідача №235 від 18.03.2016 на призначення спірної перевірки не має жодної інформації про порушення вимог законодавства, які б слугували підставою і законною причиною її призначення та проведення. У направленнях на проведення перевірки №№312, 313 від 18.03.2016 підписалися не уповноважені особи, так як ОСОБА_1 і ОСОБА_4 не є ні посадовими особами, ні уповноваженими представниками позивача. У спірному випадку під час фактичної перевірки ОСОБА_4 здійснював збут краденого майна, а тому він не може бути особою яка реалізувала товар від імені ФОП ОСОБА_2 без застосування РРО, та з усіма наслідками такої реалізації, зафіксованих у акті перевірки від 30.03.2016. Довідка приватного підприємства "Біос-Сервіс" від 22.04.2016 свідчить про те, що суб`єкт господарювання не пошкодив самовільно пломбу, а вона знята повноваженим на це суб`єктом. Щодо зміни конструкції РРО та програмного забезпечення, то даний факт не встановлений відповідними доказами і висновками фахівців. Не відповідають дійсності висновки перевіряючи про порушення порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, так як таку Книгу у позивача ніхто не вимагав, а остання була відсутня в приміщенні непрацюючої АЗС. Книга обліку розрахункових операцій і Книги обліку доходів і витрат із даними про останній операції 31.08.2014 були наявні у позивача та подані в суд для врахування при розгляді справи (том І а.с.123-127).
На момент фактичної перевірки господарська діяльність на АЗС із роздрібної торгівлі паливними матеріалами не здійснювалася у зв`язку із чим уся документація податкового і бухгалтерського обліку знаходилася за місцем проживання позивача, що не є порушенням вимог податкового законодавства. Весь залишок станом на 31.08.2014 облікований, документи походження товару представлені в суд, відтак, ФОП Белей ОСОБА_6 вважає, що не мало місце реалізація не облікового товару.
На виконання вказівок Верховного Суду, визначених в ухвалі від 18.03.2019, в тому числі на виконання вимог ухвали Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19.04.2019 позивачем подано засвідчені відповідно до вимог частини 5 статті 94 КАС України копії усіх документів, представлених як докази при первинному розгляді справи (том ІІ а.с.60-137).
Представник позивача в судових засіданнях, додавши витребувані письмові докази у справі, позовні вимоги підтримав в повному обсязі та просив визнати протиправним і скасувати оскаржуване рішення.
Відповідач, при первинному розгляді справи, скористався правом на подання заперечення на позовну заяву (том І а.с.102-103).
При новому судовому розгляді, в тому числі на виконання вимог ухвали суду від 19.04.2019 про призначення до розгляду адміністративну справу, відповідач 07.05.2019 подав відзив на позовну заяву із відповідними доказами (том ІІ а.с.23-24, 25-36; том ІІІ а.с.1-9).
Відповідач 09.07.2019, 05.08.2019 подав додаткові письмові пояснення щодо чіткого розрахунку загальної суми застосованих штрафних санкції, дійсних обставин призначення і фактичного проведення перевірки, методу і способу визначення залишків паливних матеріалів, які визначені у додатку №3 до акта перевірки від 30.03.2016 (том ІІ а.с.229; том ІІІ а.с.7-8).
В даних запереченні і відзиві на позов, додаткових поясненнях відповідач не погоджується з доводами ФОП ОСОБА_2 , викладеними у позовній заяві, оскільки вважає, що контролюючим органом у встановленому законом порядку організовано і проведено фактичну перевірку, за результатами якої по виявлених трьох групах порушень до суб`єкта господарювання рішенням від 07.04.2016 застосовано штрафну санкцію в загальному розмірі 186 229,06 гривень. Зокрема, позивач достовірно знала про проведену перевірку, так як у направленнях за №№312, 313 від 18.03.2016, представлених при проведенні фактичної перевірки, у них розписалися особи присутні при контрольній закупці ОСОБА_1 і ОСОБА_4 Контрольна закупка засвідчила, що ОСОБА_4 реалізував 5 літрів бензини А-95 за ціною 90,00 гривень. Такою перевіркою встановлено порушення вимог законодавства, а саме:
- проведення розрахункових операцій через РРО без видачі роздрукованого документа встановленого взірця (1,00 гривня за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг");
- внесення змін в програмне забезпечення РРО, РРО не перебуває в єдиному циклі роботи з паливно-роздавальною колонкою, пошкоджено пломби РРО (1 700,00 гривень за порушення пункту 3 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг");
- порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, продаж товарів не облікованих у встановленому порядку (184 528,06 гривень, як залишок паливно-мастильних матеріалів на суму 92 264,03 гривень, за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг").
Окремо перевіркою також встановлено незабезпечення відповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена у денному звіті РРО в сумі 160,00 гривень (порушено пункт 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг").
На переконання відповідача факт здійснення 21.03.2016 відписку ОСОБА_4 товару (5 літрів бензину А-95) при здійсненні господарської діяльності ФОП ОСОБА_2 не може бути спростовано постановою Надвірнянського районного суду від 03.08.2016, так як про обставини дрібної крадіжки не було повідомлено ні під час фактичної перевірки, ні при адміністративному оскарженні до вищого органу податкового контролю. Факт перебування в трудових відносинах із позивачем особи, яка здійснювала реалізацію товару, без застосування РРО і видруковування фіскального чеку, не має значення так як це інший вид порушення, який не був предметом перевірки.
При перевірці встановлено, що стан РРО, який був розташований в приміщенні АЗС, не відповідав пункту 18 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів автозаправних станцій, затверджених рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27.06.2012 за №13, зокрема, РРО не працювало у єдиному нерозривному технологічному циклі з колонкою, через яку здійснювалася реалізація пального.
Під час перевірки позивачем чи особами, які представляли її інтереси, не було представлено довідку приватного підприємства "Біос-Сервіс" від 22.03.2016 за №2019 про розпломбування РРО 16.03.2016. Так як таку довідку представлено не було, а сама довідка не містить підпису і печатки ФОП ОСОБА_2 і її видача мала місце після фактичної перевірки, то відомості, які зафіксовані у довідці не можуть бути враховані при вирішенні даної справи.
Більше того, в порушення вимог пункту 16 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" позивач в дводенний термін не повідомив про такі обставини центр сервісного обслуговування та контролюючий орган.
В порушення вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України та Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затверджених наказами Міністерства палива та енергетики України за №281/1171/578/155 від 20.05.2008 (надалі по тексту також Інструкція №281/1171/578/155) і за №332 від 03.06.2002 (надалі по тексту також Інструкція №332), при фактичній перевірці на АЗС не зберігався (відсутній) другий примірник змінного звіту АЗС за формою №17-НП.
У зв`язку із не представленням під час перевірки Книги обліку розрахункових операцій та Книги обліку доходів і витрат, враховуючи дані роздрукованого Х-денного звіту РРО від 21.03.2016 о 12:52 год., залишки за яким становили менше 1 літра за кожним видом пального, перевіряючими встановлено фактичні залишки такого пального у відповідних ємкостях АЗС на загальну суму 92 264,03 гривень. Такі залишки бензину А-92, А-95 і дизельного пального визначені у додатку №3 до акта перевірки від 30.03.2016, в якому підписався присутній ОСОБА_1 Прейскурант цін на пальне, як вказує відповідач, знаходився на вікні каси АЗС. Розмір вартості не облікованого товару визначався шляхом добутку встановленої кількості МПП кожного виду та реалізованої ціни, згідно прейскуранту, за виключенням залишку вказаного в Х-денному звіті РРО по реалізованих цінах на 21.03.2016.
При всіх вказаних перевірочних діях були присутні ОСОБА_4 і ОСОБА_1 , які не висловили жодних зауважень і проставили свої підписи.
У зв`язку із такими твердженнями, відповідач вважає правомірними оскаржуване рішення про застосування штрафних санкцій в розмірі 186 229,06 гривень.
В судових засіданнях представники відповідача заперечили щодо задоволення адміністративного позову з підстав визначених вище. Загалом позиція відповідача в розгляді справи не змінилася, вважає оскаржуване рішення правомірним, а позовні вимоги безпідставними.
За клопотанням відповідача від 07.05.2019 ухвалою суду від 14.05.2019 допущено правонаступництво Надвірнянської об`єднаної податкової інспекції ГУ ДФС в області на Головне управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області (том ІІ а.с.39, 165-166).
Суд, розглянувши у відповідності до вимог статті 262 КАС України справу за правилами спрощеного позовного провадження у судовому засіданні з викликом та повідомленням сторін, заслухавши пояснення представників позивача і відповідача, вивчивши заперечення і відзив на позовну заяву, додаткові письмові пояснення сторін, дослідивши і оцінивши зібрані по справі докази, в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, враховуючи висновки і мотиви Верховного Суду, викладені в ухвалі від 18.03.2019, виходить з таких підстав та мотивів.
Встановлено, що ОСОБА_2 в період 2014-216 роках, в тому числі станом на 21.03.2016, перебувала в статусі фізичної особи-підприємця, свідченням чого є копія Свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця серії В00 №469713 від 29.03.1996.
На час спірної перевірки та в березні 2016 року позивач перебувала на загальній системі оподаткування. Таку обставину сторони не заперечують.
На підставі наказу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області №235 від 18.03.2016, направлень на перевірку №№312, 313 від 18.03.2016 в період з 21.03.2016 по 30.03.2016 посадовими особами відповідача проведено у ФОП ОСОБА_2 фактичну перевірку здійснення контролю за дотриманням здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових правовідносин з працівниками (том ІІ а.с.25, 26).
За наслідками такої перевірки, проведеної на території АЗС за адресою: вул. Грушевського, 86, м. Надвірна, Івано-Франківська область, відповідачем складено акт за №090040 (реєстраційний номер 162/09-19-22-07-13/ НОМЕР_1 ) від 30.03.2016 (том ІІ а.с.27-34, 36).
Пунктом 2.2.15 описової частини акта перевірки встановлено:
- "не проведення розрахункової операції через РРО, не видача розрахункового документа встановленого зразка";
- "не забезпечено відповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО";
- "застосування при здійсненні розрахункових операцій РРО в конструкцію та програмне забезпечення якого внесені зміни, не передбачені конструкторсько-технологічною та програмною документацією виробника. Пломби центру сервісного обслуговування РРО пошкоджено";
- "Пунктом 13 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів автозаправних станцій, затверджених рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27.06.2012 за №13, передбачено, що у режимі відпускання пального ЕККА повинен забезпечувати у єдиному нерозривному технологічному циклі: управління відпускання палива, реєстрацію об`єму та вартості палива, друкування чеків установленої форми тощо.
- "порушення встановленого законодавством порядку обліку товарів за місцем реалізації, а саме: відповідно до пункту 13 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів автозаправних станцій, затверджених рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27.06.2012 за №13, у режимі звітування здійснюється формування та друкування звітів установленої форми, чеки Х- і Z-звітів, ЕККА повинні додатково містити фактичні залишки пального (у літрах) кожного найменування на момент формування звітів.
Крім того, відповідно до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України та Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затверджених наказами Міністерства палива та енергетики України за №332 від 03.06.2002 і за №281/1171/578/155 від 20.05.2008, після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, в якому відображаються дані про оприбутковані нафтопродукти та відпуск нафтопродуктів. Один примірник такого звіту з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий залишається на АЗС.
Проте, на АЗС не зберігається (відсутній) другий примірник змінного звіту АЗС за формою №17-НП. Вартість товарів, які не обліковані у встановленому порядку станом на 12:52 год. 21.03.2016 становить 92 264,03 гривень (опис наявних паливно-мастильних матеріалів наведено в додатку 3)";
- "статті 21-24 Кодексу законів про працю України".
Акт перевірки від 30.03.2016 підписаний ОСОБА_4 , як особою в присутності якої проведено перевірку (том І а.с.27-30, 31, 34).
У відношенні до ОСОБА_1 , як другої особи в присутності якої проведено перевірку, внесено запис "із змістом акту фактичної перевірки ознайомлений від підпису та отримання акту фактичної перевірки відмовився 30.03.2016" (том ІІ зворотній бік а.с.28).
Така відмова від підпису і ознайомлення засвідчена актом №090040 від 30.03.2016, оформленого посадовими особами відповідача, які проводили перевірку (том ІІ а.с.33).
У вказаному акті ОСОБА_1 30.03.2016 ідентифіковано як "матеріально-відповідальну особу" суб`єкта господарювання.
В матеріалах справи наявний розрахунок штрафної санкції, який становить добуток значень: 1 + 1 700 + 184 528,06 = 186 229,06 гривень (том ІІ а.с.65).
Позивач скористався правом оскарження вказаного рішення в адміністративному порядку (скарга від 18.04.2016, додаток до скарги від 22.04.2016, доповнення до скарги від 25.04.2016), за результатами якого Головне управління ДФС в області рішенням від 15.05.2016 відмовлено у задоволенні скарги ФОП ОСОБА_2 (том ІІ а.с.66-68, 69-71, 72-75, 76-79).
ФОП ОСОБА_2 20.05.2016 звернулася із скаргою до ДФС України, якою рішенням від 02.06.2016 за №5803/Б/99-99-11-03-01-25 також у перегляді застосованих штрафних санкцій відмовлено (том ІІ а.с.83-84).
У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин, суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.
Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд, в першу чергу виходить із того, що за даними розрахунку до штрафних санкцій і письмового пояснення відповідача від 09.07.2019, загальний розмір таких санкцій складається з:
- 1,00 гривня за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (проведення ФОП ОСОБА_2 розрахункових операцій через РРО без видачі роздрукованого документа встановленого взірця);
- 1 700,00 гривень за порушення пункту 3 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (внесення змін в програмне забезпечення РРО, не перебуває в єдиному циклі роботи з паливно-роздавальною колонкою, пошкоджено пломби);
- 184 528,06 гривень, як залишок паливно-мастильних матеріалів на суму 92 264,03 гривень, за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, продаж товарів не облікованих у встановленому порядку).
Саме обставини щодо вказаних порушень є предметом доказування у справі.
Разом з тим, за фактом незабезпечення ФОП ОСОБА_2 відповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена у денному звіті РРО в сумі 160,00 гривень (порушення пункт 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг"), штрафну санкцію не засновано. Відтак, з даного приводжу відсутні юридичні підстави досліджувати відповідні обставини, втім, останні, на переконання суду, мають значення для об`єктивного вирішення спору в цілому, про що зазначено нижче.
Зважаючи на те, що дана адміністративна справа направлена на новий судовий розгляд то суд вирішує спір також із урахування обов`язкових висновків і мотивів Верховного Суду, викладених в ухвалі від 18.03.2019.
Так, позивач і відповідач подали в суд засвідчені належним чином копії всіх документів, на яких ґрунтуються їх доводи, з приводу надання яких вказаного Верховним Судом.
Досліджуючи доводи сторін в частині проведення ФОП ОСОБА_2 розрахункових операцій через РРО без видачі роздрукованого документа встановленого взірця, за що застосовано санкцію в розмірі 1,00 гривня за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", суд виходить із наступного.
Як свідчать обставини справи 03.02.2016 Слідчим управлінням фінансових розслідувань Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області внесено відомості до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань про вчинення кримінального правопорушення за правовою кваліфікацією стаття 204 частина 1 Кримінального кодексу України (надалі по тексту також КК України) по факту: "невстановлені особи у м. Надвірна Івано-Франківської області незаконно зберігають з метою збуту та збувають незаконно виготовлене автомобільне пальне бензин марки А-95, що є підакцизним товаром" (том ІІІ а.с.9).
Начальник штабу Оперативного управління ГУ ДФС в області 17.03.2016 скерував в ГУ ДФС в області службову записку про те, що в м. Надвірна по вул. АДРЕСА_1 , функціонує автомобільна заправна станція, яка належить ФОП ОСОБА_2 , при цьому дозвільні документи на право розміщення та експлуатації автозаправної станції, а також на право здійснення реалізації паливно-мастильних матеріалів відсутні (том ІІ а.с.231).
Саме вказана записка, як стверджує представник відповідача, була підставою для прийняття наказу №235 від 18.03.2016 (том ІІ а.с.25).
21.03.2016 на території АЗС за адресою: АДРЕСА_1 , яка на праві приватної власності належить ФОП ОСОБА_2 (том ІІ а.с.137) посадовими особами ГУ ДФС в області організовано та проведено контрольну закупку, в наслідок якої громадянин ОСОБА_4 на прохання покупця здійснив налив 5 літрів бензину А-95 загальною вартістю 90,00 гривень.
Така подія стала приводом і початком спірної фактичної перевірки, яка тривала з 21 по 30 березня 2016 року.
В частині висновки Верховного Суду з приводу не встановлення обставини, яким чином ОСОБА_4 опинився на АЗС і як він отримав доступ до палива, судом при новому розгляді встановлено таке.
Як пояснив у судовому засіданні представник позивача ОСОБА_1 , який за довіреностями від 01.09.2016 і 24.04.2019 є представником ФОП Белей ОСОБА_6 у даній справі (том І а.с.120; том ІІ а.с.177) і законним чоловіком ОСОБА_2 , ІНФОРМАЦІЯ_1 перебував на території непрацюючої АЗС так як йому, на рівних умовах з ОСОБА_2 , належить право володіти і користується майном, що є спільно нажитою власністю подружжя в шлюбі та має вільний постійний доступ до нього.
Представник позивача не заперечив, що, станом на 21.03.2016, в резервуарах АЗС містилася певна кількість пального бензину марки А-92, А-95 і дизпалива, яке обліковувалося із 31.08.2014, дня припинення господарської діяльності із роздрібної торгівлі пальним, втім такі залишки пального зберігалися і використовувалися виключно в особистих потребах позивача.
ОСОБА_4 є його товаришем, і саме в той день, 21.03.2016, на території непрацюючої АЗС з дозволу ОСОБА_1 здійснював ремонт власного автомобіля. Наголосив представник позивача, що ОСОБА_4 не працював у ФОП ОСОБА_2 у 2016 році, в тому числі і 21.03.2016, а перебуваючи на території непрацюючої АЗС, в період його відсутності на території АЗС з причин обідньої перерви, з власної ініціативи без дозволу ФОП ОСОБА_2 і ОСОБА_1 , на прохання невідомої особи, яка попросила відпустити в каністру 5 літрів бензини, так як у нього закінчилося пальне, самостійно вирішив допомогти останньому і здійснив налив майна позивача на оплатній основі. При цьому, 90,00 гривень ОСОБА_4 привласнив, здійснивши дрібну крадіжку, про що свідчить постанова Надвірнянського районного суду Івано-Франківської області від 03.08.2016.
ОСОБА_4 здійснив налив пального оскільки до 2012 року офіційно працював на цій АЗС і знав як працює управління подачі палива.
Вказані протоколи допиту подані представниками відповідача, відтак сумніву щодо їх належності у суду не виникає (том І а.с.185-192).
При новому розгляді справи суд врахував висновки Верховного Суду щодо "…судами попередніх інстанцій не встановлено обставин правопорушення, не усунуто розбіжностей у заявах і клопотаннях позивача. Позовна заява, заяви про адміністративне оскарження податкового повідомлення-рішення не мають жодних посилань на крадіжку бензину ОСОБА_4 Тільки через 2 місяці, у серпні, позивач зазначає, що ОСОБА_4 здійснив крадіжку 0,5 літри бензину. Потім позивач зазначає, що ОСОБА_4 викрав 5 літрів бензину. Вказана розбіжність не усунута навіть судовим рішенням. Судом не встановлено коли саме позивач звернувся до органів правопорядку із заявою про крадіжку.".
Вказані пояснення позивача засвідчуються заявою і талоном-повідомленням №182 від 29.07.2016 про реєстрацію такої заяви в журналі єдиного обліку заяв повідомлень про вичинені кримінальні правопорушення та інші події за №3168 (том ІІ а.с.94-95).
Саме ця обставина була причиною неподання такого доказу разом із зверненням до суду.
Суд такі пояснення позивача у системному зв`язку із встановленими обставинами справи вважає логічними та обґрунтованими.
Враховуючи при розгляді справи висновок Верховного Суд такий як "…В матеріалах справи дві постанови Надвірнянського районного суду Івано-Франківської області від 3 серпня 2016 року по справі №348/1387/16-п. Одна постанова встановлює, що ОСОБА_4 викрав 0,5 літрів бензину, інша що 5 літрів бензину. Враховуючи, що належним чином засвідчена копія постанови в матеріалах відсутня встановити кількість викраденого бензину не можливо.", Івано-Франківський окружний адміністративний суд з`ясував наступне.
За протоколом про вчинення адміністративного правопорушення від 02.08.2016, складеного Надвірнянським відділом поліції ГУ НП в Івано-Франківській області (том ІІ а.с.52), постановою Надвірнянського районного суду Івано-Франківської області від 03.08.2016 у справі №348/1387/16-п провадження по адміністративній справі відносно ОСОБА_4 за вчинене правопорушення, передбачене статтею 51 частина 1 КУпАП, закрито за спливом строку притягнення до адміністративної відповідальності.
Вперше копію такої постанови суду від 03.08.2016 представник позивача подав в суд разом із клопотання і пояснення 17.08.2016 (том І а.с.68-69). Така описова частина постанови суду дійсно містить дані "… ОСОБА_4 вкрав 0,5 л. бензину А-95 із АЗС…". Остання сторінка містить відтиск квадратного штампу суду із датою видачі судового рішення 03.08.2016 (том І а.с.69) .
В подальшому, представник позивача 05.09.2016 подала ще одну копію тієї ж постанови суду у тій же справі, втім описова частина постанови містить дані "… ОСОБА_4 вкрав 5 л. бензину А-95 із АЗС…" . Остання сторінка постанови містить відтиск квадратного штампу суду із датою видачі судового рішення 03.08.2016 (том І зворотній бік а.с.129).
Позивач з даного приводу пояснила, що при виготовлені районним судом постанови від 03.08.2016 мало місце допущення описки в частині кількості літрів бензини, яка викрадена ОСОБА_4 , зокрема, вказано 0,5 літра. Така описка була усунута районним судом шляхом видачі нової постанови із вірною кількість викраденого майна (5 літрів бензину), яка в останньому судовому засіданні 05.09.2016 представлена в суд.
При новому розгляді справи позивач подала засвідчену копію постанови суду із даними про крадіжку саме 5 літрів (том ІІ а.с.133-134).
Разом з тим, позивач також представила постанову Надвірнянського районного суду від 04.04.2019 у справі №348/1387/16-п, якою внесено виправлення в описову частину постанови судді від 03.08.2016, постановленої по справі №348/1387/16, а саме вирішено вказати "21 березня 2016 року близько о 14:00 год. ОСОБА_4 вкрав 5 л. бензину А-95 із АЗС, вартістю 90 гр. 00 коп., яка знаходиться в м. Надвірна по вул. Грушевського, 65" (том ІІ а.с.205).
Такі постанови суду від 03.08.2016 і 04.04.2019 набрали законної сили.
В частині висновків Верховного Суду "…вказані постанови встановлюють сам факт крадіжки зі слів обвинуваченого, але не встановлюють обставини події.", "…в резолютивній частині постанов ОСОБА_4 не визнано винним у вчиненні крадіжки", "…, приймаючи вказані постанови як доказ, суди попередніх інстанцій не перевірили, чи є такий доказ належним та допустимим, та не проаналізували зміст доказу", Івано-Франківський окружний адміністративний суд виходить із такого.
Описова і мотивувальні частини постанови Надвірнянського районного суду Івано-Франківської області від 03.08.2016 у справі №348/1387/16-п свідчать " ОСОБА_4 вчинив дрібну крадіжку. Правопорушення ним вчинено при таких обставинах: 21 березня 2016 року близько о 14:00 год. ОСОБА_4 вкрав 5 л. бензину А-95 із АЗС, вартістю 90 гр. 00 коп., яка знаходиться в м. Надвірна по АДРЕСА_1 65. В суді ОСОБА_4 себе винним у скоєнні правопорушення визнав, обставин його вчинення не спростував, у вчиненому розкається і запевнив суд, що подібного більше не повториться. Його вина доводиться матеріалами справи, а саме протоколом про адміністративне правопорушення ІФ №005665 від 02.08.2016 та іншими матеріалами адміністративної справи" (том ІІ а.с.133-134, том ІІ а.с.205).
Втім, так як на момент розгляду справи про адміністративне правопорушення закінчилися строки притягнення до адміністративної відповідальності, передбачені частиною 2 статті 38 КУпАП, суддя у вказаному випадку повважала за необхідне провадження по справі відносно ОСОБА_4 закрити.
Дійсно резолютивна частина постанови суду крім висновку про закриття провадження по адміністративній справі за спливом строку притягнення до адміністративної відповідальності не містить інших висновків.
Слід відзначити, що за змістом пункту 7 статті 247 КУПпАП провадження в справі про адміністративне правопорушення не може бути розпочато, а розпочате підлягає закриттю за обставин, зокрема, закінчення на момент розгляду справи про адміністративне правопорушення строків, передбачених статтею 38 цього Кодексу.
Івано-Франківський окружний адміністративний суд в силу вимог положень КАС України не вправі надавати правову оцінку мотивувальні, описовій і резолютивній частині постанови Надвірнянського районного суду від 03.08.2016.
Разом з тим, описова і мотивувальна частини такого рішення суду містять однозначні відомості про встановлення безпосередньо судом при розгляді справи обставин вчинення правопорушення (дрібної крадіжки) саме із матеріалів адміністративної справи, про що не заперечив ОСОБА_4 , а також визнав вину у його вчиненні.
Крім того, приписи статті 284 КУпАП вказують на те, що по справі про адміністративне правопорушення, орган (посадова особа) виносить одну з таких постанов: про накладення адміністративного стягнення; про застосування заходів впливу, передбачених статтею 24-1 цього Кодексу; про закриття справи.
Резолютивна частина постанови суду від 03.08.2016, на переконання суду, відповідача положенням пункту 3 статті 284 КУпАП.
Як слідує із положень частини 6 статті 78 КАС України постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалено постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Не може бути залишено поза увагою суду й те, що у письмову поясненні від 21.03.2016, наданого ОСОБА_4 перевіряючим при здійсненні фактичної перевірки, останній чітко пояснив "…чек не вибив бо не вмію обслуговувати касовий апарат" (том ІІ зворотній бік а.с.31). Про те, що ОСОБА_4 колись працював у позивача виключно оператором колонки АЗС і володів навиками включення подачі пального відповідає показам останнього як свідка, наданого при розслідуванні кримінального провадження, та поясненням ФОП ОСОБА_2 .
Відтак, суд вважає постанову суду від 03.08.2016 такою, яка у спірних правовідносинах встановила обставину (питання) наявності місця вчинення 21.03.2016 ОСОБА_4 крадіжки 5 літрів бензину марки А-95 вартістю 90,00 гривень із АЗС, яка знаходиться в м. Надвірна по вул. Грушевського, 65.
Отже, відсутні правові підстави вважати таку подію як продаж уповноваженою особою фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 із території АЗС товару у вигляді 5 літрів бензину марки А-95 за ціною 90,00 гривень, яку відповідач вважає контрольною закупкою.
Із урахуванням вказаного застосування оскаржуваним рішенням штрафної санкції на суму 1,00 гривня за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (проведення ФОП ОСОБА_2 розрахункових операцій через РРО без видачі роздрукованого документа встановленого взірця) суд вважає необґрунтованим і таким, що визначено без урахування усіх обставин у справі.
В контексті вказаного, і з урахуванням доводів відповідача про незабезпечення ФОП ОСОБА_2 відповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена у денному звіті РРО в сумі 160,00 гривень (порушення пункт 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг"), суд зазначає.
В Описі готівкових коштів, що знаходяться на місці проведення розрахунків, складеного як додаток до акта перевірки від 30.03.2016, містить запис "до опису включені готівкові кошти, що належать ОСОБА_2 , зокрема, 5 купюр номіналом по 50 гривень на суму 250,00 гривень. Всього в наявності готівкових коштів 250,00 гривень. Сума закупки (наданих послуг) 90,00 гривень. Невідповідність наявних готівкових коштів показникам Х-денного звіту РРО 160,00 гривень".
Тобто, як свідчить вказаний Опис та пояснення представників відповідача, в тому числі двох перевіряючих, які брали участь у судовому розгляді як представники ГУ ДФС в області, всього виявлено у касі 250,00 гривень, із яких 90,00 гривень це кошти отримані ОСОБА_4 як оплату за контрольну закупку 5 літрів бензини А-95, та 160,00 гривень, які знаходилися в касі до контрольної перевірки.
В той же час, матеріали акта перевірки і пояснення представників відповідача не мають логічного пояснення як за таких обставин у касі, після контрольної закупки, містилося 5 купюр номіналом по 50 гривень (не парне значення цілих чисел), із урахуванням того, що 160,00 гривень і 90,00 гривень (парне значення чисел) не можуть формувати в собі добуток значень чисел 5 по 50.
Банківські купюри номіналом по 50 гривень в жодному разі не може утворити добуток чисел 160,00 гривень і 90,00 гривень відповідно.
Письмове пояснення ОСОБА_4 , надане за наслідками контрольної закупки, акт перевірки, в тому числі пояснення усіх представників відповідача у судовому засіданні не містили будь яких відомостей про те, що у вказаному випадку мало місце видача ОСОБА_4 решта у вигляді 10,00 гривень, звісно, за умови, якщо особа, яка здійснювала контрольну закупку за отримані 5 літрів бензини оплатила вартість товару двома купюрами номіналом по 50 гривень.
Більше того, описова частини акта перевірки від 30.03.2016 (пункт 2.2.15) містить встановлене порушення наступного змісту:
- "не проведення розрахункової операції через РРО, не видача розрахункового документа встановленого зразка";
- "не забезпечено відповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО".
Вказаний запис не має жодних відомостей про предмет, вартість контрольної закупки та про конкретну суму готівкових коштів, щодо якої не забезпечено відповідний облік у денному звіті РРО.
Будь якого пояснення таких розбіжностей матеріали справи не містять. Відтак, така розбіжність у сукупності із іншими обставинами справи викликає обґрунтований сумнів у правомірності проведення контрольної закупки як такої та безпосередньої її фіксування.
Мотиви Верховного Суду з приводу "залишення поза увагою суду питання наявність готівкових коштів в місці проведення розрахунків в сумі 250,00 гривень, при тому, що позивач стверджує про зупинення з 1 вересня 2014 року підприємницьку діяльність" враховані при новому розгляді справи.
Представник позивача ОСОБА_1 у судовому засіданні ствердив, що вказані 250,00 гривень в повній сумі, а не лише 160,00 гривень, були його особистими коштами, і які знаходилися не в касі, оскільки її не було, а у одній із шухляд мебельної частини приміщення АЗС.
ОСОБА_1 пояснив, що вказував перевіряючим про погодження таких коштів, втім такі доводи не були взяті до уваги.
У судовому засіданні представники відповідача, які були перевіряючими при здійсненні спірної фактичної перевірки, пояснили, що таку шухляду мебельної частини вони вважають касою АЗС.
Разом з тим, слід відзначити, що таке порушення не є складовою оскаржуваного рішення, так як по ньому штрафна санкція не нараховувалася і не застосовувалася, на чому наполягає сам відповідач.
Досліджуючи доводи сторін в частині внесення ФОП ОСОБА_2 змін в програмне забезпечення РРО, яке не перебувало на час фактичної перевірки в єдиному циклі роботи з паливно-роздавальною колонкою, і встановлення пошкодження пломби РРО, встановленої сервісним центром, за що застосовано санкцію в розмірі 1 700,00 гривня за порушення пункту 3 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", суд виходить із таких мотивів.
Обставини з приводу таких доводів при новому розгляді слід враховувати разом із висновками Верховного Суду в частині "…при перевірці встановлено цілісність пломб, про що зазначено в акті".
Як свідчить пункт 2.2.11, абзаци 4, 6 пункту 2.2.15 акта за №090040 від 30.03.2016 при фактичній перевірці, поряд з іншим, встановлено:
- "застосування при здійсненні розрахункових операцій РРО в конструкцію та програмне забезпечення якого внесені зміни, не передбачені конструкторсько-технологічною та програмною документацією виробника. Пломби центру сервісного обслуговування РРО пошкоджено";
Зміст всіх письмових пояснень відповідача, викладених у запереченні на позов і відзиві на позовною заяву, свідчить, що станом на 21.03.2016 пломби РРО пошкоджені.
При первинному розгляді справи позивачем подано копію довідки про розпломбування реєстратора розрахункових операцій від 22.06.2016 за №2019, виданої приватним підприємством "Біос-Сервіс", яке здійснювало сервісне обслуговування такого РРО (том ІІ а.с.41-42).
Щодо такої довідки Верховний Суд сформував наступні висновки: "…приймаючи вказану довідку як доказ, судами не досліджено, чи підписувалась вказана довідка сторонами, в копії, яка є в матеріалах справи (та яка не засвідчена належним чином), наявний відбиток печатки підприємства лише у розділі, де зазначена дата опломбування реєстратора", "…інших підписів та печаток довідка не містить", "…не з`ясовано, коли саме здійснено розпломбування, 16 березня 2016 року чи 22 березня 2016 року. В довідці від 25 квітня 2016 року від приватного підприємства "Біос-сервіс" про розпломбування не зазначено".
При новому розгляді представник позивача подав суду оригінал коментованої довідки, виконаної на одному аркуші з двох сторінок (том ІІ а.с.135).
Довідка видана за формою №1-ЦСО згідно пункту 7 розділу ІІ Додатку до порядку опломбування реєстраторів розрахункових операцій.
На неодноразові вимоги і ухвали суду, адресовані відповідачу, із вимогою вказати, в чому саме полягає невідповідність такої довідки, можливість її видачі сервісним центром не вдень розпломбування, необхідності заповнення інших розділів довідки, обов`язку проставлення на довідці підпису і відтиску печатки суб`єкта господарювання, якому належить РРО, жодного пояснення представниками ГУ ДФС в області при розгляді справи надано не було.
Суд також надавав можливість відповідачу здійснити перевірку приватного підприємства "Біос-сервіс" на предмет дотримання вимог законодавства щодо виконання останнім обов`язків центру сервісного обслуговування у відношенні до позивача при видачі такої довідки. Така пропозиція залишена без виконання і мотивовано відсутність на вказані дії належних повноважень.
Представник позивача ОСОБА_1 , який був присутній 21.03.2016 при перевірці на території АЗС, стверджує, що під час роботи посадових осіб із РРО вказував їм на події попереднього розпломбування такого реєстратора. Пояснення щодо такої події залишені поза увагою перевіряючих.
Жодних доказів про неналежність такої довідки відповідач суду не надав, в тому числі і тих, що 16.03.2016 не мало місце вчинення працівниками сервісного центру розполомбування РРО.
При новому розгляді справи позивач 07.05.2019 і 09.07.2019 представив довідки приватного підприємства "Біос-сервіс" від 01.04.2019 і 18.06.2019, за змістом яких розпломбування РРО спеціалістами підприємства мало місце 16.03.2016, при цьому довідку про таке прозпломбування видана 22.03.2016 (том ІІ а.с.226).
Залишає суд без належної уваги аргументи представника відповідача, що така подія свідчить про порушення вимог пункту 16 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", оскільки позивач в дводенний термін не повідомив про такі обставини центр сервісного обслуговування та контролюючий орган.
Вказана норма Закону чітко вказує про відповідний обов`язок суб`єкта господарювання повідомлення у випадках "виявлення несправностей РРО" чи "пошкодження засобів контролю", а у спірному випадку мало місце самостійне здійснення ЦСО "розпломбування РРО" з метою "скасування реєстрації".
Крім вказано, слід відзначити й те, що відповідно до пункту 21 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України за №199 від 18.02.2002 (надалі по тексту також Вимоги №199), фіскальний блок повинен складатися з функціональних вузлів, серед яких, зокрема, модуль безпеки, що згідно з технологією, розробленою Національним банком, забезпечує здійснення контролю відсутності спотворення або знищення даних про проведені розрахункові операції для реєстратора, що створює контрольну стрічку в електронній формі.
За змістом пункту 7 Вимог №199 усі режими роботи реєстратора, крім тих, що забезпечують усунення причин блокування, повинні блокуватися у разі спотворення даних у фіскальній пам`яті.
Конструкція фіскального блока повинна забезпечувати неможливість зміни чи знищення фіскальної інформації у фіскальній та оперативній пам`яті під впливом механічних, електромагнітних та кліматичних чинників, у тому числі під час технічного обслуговування та ремонту реєстратора (пункту 24 Вимог №199).
Пунктом 30 Вимог №199 визначено, що програмне забезпечення реєстратора повинно бути доступним для зчитування у машинних кодах або у зашифрованому вигляді.
Відповідач не представ суду докази пошкодження відповідного модуля безпеки РРО чи докази зчитування з програмного забезпечення РРО інформації у машинних кодах або у зашифрованому вигляді, які б засвічували обставини внесення ФОП ОСОБА_2 станом на 16.03.2016 і 21.03.2016 змін в програмне забезпечення РРО, яке не перебувало на час фактичної перевірки в єдиному циклі роботи з паливно-роздавальною колонкою.
Варто зауважити, у відзиві на позов і поясненнях представник відповідача стверджує, що на час проведення перевірки РРО перебував у фіскальному режимі роботи (том ІІ зворотній бік а.с.229).
Разом з тим, як свідчить нижня частина роздрукованого перевіряючими в день фактичної перевірки 21.03.2016 чека "Х-звіт денний" містить запис "не фіскальний чек". Причини такого запису представник відповідача пояснити не зміг. Докази перебування РРО саме у фіскальному режимі роботи суду не надано.
Таким чином, застосування оскаржуваним рішенням штрафної санкції на суму 1 700,00 гривня за порушення пункту 3 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (внесення змін в програмне забезпечення РРО, яке не перебувало на час фактичної перевірки в єдиному циклі роботи з паливно-роздавальною колонкою, і встановлення пошкодження пломби РРО, встановленої сервісним центром) суд вважає безпідставним і необґрунтованим, таким, що визначено без урахування усіх обставин у справі.
Досліджуючи доводи сторін в частині порушення ФОП ОСОБА_2 порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів не облікованих у встановленому порядку, за що застосовано санкцію в розмірі 184 528,06 гривня за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", суд виходить із таких мотивів.
Як свідчить пункт 2.2.15 акта за №090040 від 30.03.2016 при фактичній перевірці, серед іншого, встановлено: "відповідно до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України та Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затверджених наказами Міністерства палива та енергетики України за №332 від 03.06.2002 і за №281/1171/578/155 від 20.05.2008, після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, в якому відображаються дані про оприбутковані нафтопродукти та відпуск нафтопродуктів. Один примірник такого звіту з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий залишається на АЗС.
Проте, на АЗС не зберігається (відсутній) другий примірник змінного звіту АЗС за формою №17-НП. Вартість товарів, які не обліковані у встановленому порядку станом на 12:52 год. 21.03.2016 становить 92 264,03 гривень (опис наявних паливно-мастильних матеріалів наведено в додатку 3)".
В першу чергу, до спірних правовідносин не підлягає застосування положення Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затверджених наказами Міністерства палива та енергетики України за №332 від 03.06.2002, так як у акті перевірки відсутні будь-які дані про зберігання і реалізацію позивачем газів вуглеводневих скраплених.
По друге, в матеріалах справи наявний додаток №3 до акта перевірки від 30.03.2016 (том ІІ а.с.34).
Підрозділ "Кількість" Розділу "Результати перевірки" такого додатку (таблиці) свідчить, що посадовими особами відповідача, за винятком фактичних залишків за даними нефіскального чека Х-звіт денний, самостійно видрукованого перевіряючими із РРО 21.03.2016 о 12:52 год., встановлено не облікований товар, а саме:
- 799,65 літрів бензину А-95 на суму 13 993,88 гривень;
- 699,15 літрів бензину А-92 на суму 12 584,70 гривень;
- 4 379,03 літрів дизельного пального на суму 65 685,45 гривень (том ІІ а.с.32, 34).
Як пояснили в судовому засіданні представники відповідача у зв`язку із не представленням під час перевірки Книги обліку розрахункових операцій та Книги обліку доходів і витрат, враховуючи дані роздрукованого Х-денного звіту РРО від 21.03.2016 о 12:52 год., залишки за яким становили менше 1 літра за кожним видом пального, преревіряючими встановлено фактичні залишки такого пального у відповідних ємкостях АЗС на загальну суму 92 264,03 гривень. Такі залишки бензину А-92, А-95 і дизельного пального визначені у додатку №3 до акта перевірки від 30.03.2016, в якому підписався присутній ОСОБА_1 Прейскурант цін на пальне, як вказує відповідач, знаходився на вікні каси АЗС. Розмір вартості необлікованого товару визначався шляхом добутку встановленої кількості МПП кожного виду та реалізованої ціни, згідно прейскуранту, за виключенням залишку вказаного в Х-денному звіті РРО по реалізованих цінах на 21.03.2016.
Представник позивача, її чоловік, який був на території АЗС під час перевірки, не заперечив підписання такого додатку №3 до акта, але при розгляді справи вказав, що йому не відомо яким чином перевіряючі визначили такий розмір залишку. Йому було вказано про необхідність підписання такого додатку, що ним і було зроблено.
Разом з тим, суд стверджує, що ні акт перевірки, ні його матеріали і додатки не містять жодних відомостей щодо:
- в яких саме ємкостях для зберігання пального здійснено визначення залишків пального, при тому, що матеріали справи свідчать про наявність чотирьох таких ємкостей, а товар облікований у додатку №3 за трьома марками (видами) пального;
- методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів;
- зафіксованих показників лічильників на кожній паливній колонці окремо щодо відповідної паливної ємкості.
Більше того, матеріали акта перевірки не містять жодного пояснення з приводу отримання ФОП ОСОБА_2 від свого сина на тимчасове відповідальне зберігання 2 700 літрів дизельного пального, що засвідчується актом від 15.03.2016, обставини з приводу якого вказані позивачем у додатку від 22.04.2016 до скарги від 18.04.2016, адресованої ГУ ДФС в області (том ІІ а.с.116).
В даному випадку слід вказати на положення статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", за змістом якої: "до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Таким чином, контролюючий орган може застосувати штрафну санкцію за реалізацію необлікованого товару тільки у разі, якщо доведе, що суб`єкт господарювання реалізував необлікований товар.
Відповідно до пункту 3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/71/578/155 (надалі по тексту також Інструкція №281/71/578/155), облік нафти і нафтопродуктів - операція, яка проводиться на підприємстві під час технологічного процесу і яка полягає у визначенні об`єму і маси нафти або нафтопродуктів для подальших облікових операцій.
Абзацом 1 підпункту 4.2.1 пункту 4.2 Інструкції №281/71/578/155 визначено, що облік нафти і нафтопродуктів на НПЗ, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму.
Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори рахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.
Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.
Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватись методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією №281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації і виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском, обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, які займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.
- "Водночас, в акті перевірки не зазначено інформації щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів як того вимагає Інструкція 281/171/578/155, з огляду на що інформація щодо фактичної кількості паливно-мастильних матеріалів не може вважатись достовірною, а відповідно і твердження відповідача про те, що позивач реалізовував паливно-мастильні матеріали, які не є облікованими у встановленому законом порядку, не є доведеним".
- "Висновок суду апеляційної інстанції, що зазначені у акті перевірки результати вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС були здійснені з порушенням вищевказаних вимог Інструкції № 281/171/578/155, є обґрунтованим з огляду на те, що в акті перевірки та додатку до нього не зазначено, інформації щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів як того вимагає вказана Інструкція, з огляду на що інформація щодо фактичної кількості паливно-мастильних матеріалів, які зазначені в Додатку до акту перевірки "Відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей)" не може вважатись достовірною, а відповідно і твердження відповідача про те, що позивач реалізовував паливно-мастильні матеріали, які не є облікованими у встановленому законом порядку, не є доведеним".
З огляду на те, що в акті перевірки від 30.03.2016 не вказано методів, способів та обладнання за допомогою якого відповідач визначив кількість фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів як цього вимагає коментована Інструкція №281/171/578/155, то наявна інформація про кількість залишків не може вважатися достовірною, а відповідно і твердження відповідача про те, що ФОП ОСОБА_2 реалізовувала паливно-мастильні матеріали, які не є облікованими у встановленому законом порядку.
На переконання суду, при здійсненні фактичної перевірки 21.03.2016 посадовим особам ГУ ДФС в області слід було врахувати пояснення осіб присутніх при перевірці, зокрема, чоловіка суб`єкта господарювання ОСОБА_1 про те, що АЗС не працює, у зв`язку з чим усі документи щодо ведення підприємницької діяльності зберігають у позивача вдома.
Така позиція суб`єктів господарювання, на переконання суду, не суперечить нормам чинного законодавства України.
Зокрема, щодо зберігання документів не за місцем знаходження товарів Верховний Суд у постанові від 07.08.2018 у справі №825/10/17 зазначає: " Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
При цьому слід наголосити, що в матеріалах перевірки і адміністративної справи відсутні докази на підтвердження обставини звернення чи вимоги контролюючого органу до позивача з запитом про надання документів щодо обліку нафтопродуктів, які знаходяться на території АЗС позивача станом на 21.03.2016, так як остання на час контрольної закупки і в день фактичної перевірки не була присутня на АЗС, в тому числі не були присутні уповноважені особи такого суб`єкта господарювання, про що зазначено нижче по тексту рішення.
При розгляді справи ФОП ОСОБА_2 представила Книгу обліку розрахункових операцій від 23.06.2014, Книгу обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці від 21.01.2014, Змінний звіт АЗС від 31.08.2014 Форми №17-НП, складений о 21:32 год., фіскальний чек від 31.08.2014 о 21:30 год. про формування денного Z-звіту, Акт про заміри залишків пального від 01.09.2014, Акт від 23.03.2016 про фактичні показники лічильників обліку станом на 01.09.2014 і 23.03.2016, Акт прийняття на відповідальне зберігання 2 700 літрів дизельного пального від 15.03.2016 (том ІІ а.с.100-106, 107-111, 112-113, 114, 115, 131).
Також позивач представив документи про походження товару (палива), які з вересня 2014 року залишилися в залишку в паливних резервуарах, зокрема, видаткову накладну №17 від 25.06.2014 (бензин А-95 в об`ємі 2 563,511 літра), видаткову накладну №1-00000004 від 30.04.2014 (бензин А-92 в об`ємі 2 440,00 літрів), рахунок-фактуру №1-00000001 від 21.03.2014 (бензин А-92 в об`ємі 1 390,00 літрів), видаткову накладну №28 від 28.01.2014 (бензин А-92 в об`ємі 2 666,67 літрів), податкову накладну №257 від 31.12.2012 (дизельне пальне в об`ємі 2 553,89 літрів), видаткову накладну №31 від 27.12.2013 (бензин А-95 в об`ємі 1 418,42 літрів) (том ІІ а.с.218, 219, 220, 221, 222, 223, 250).
Як стверджує представник позивача всі ці документи були в наявності у позивача, втім відповідач фактичну перевірку провів 21.03.2016, і не врахував, що такі документи знаходять за місцем проживання суб`єкта господарювання. Про не врахування таких обставин позивач дізналася після ознайомлення у квітні 2016 із оскаржуваним рішенням і актом, які надійшли поштою за адресою проживання.
Разом з тим, не може бути залишене поза увагою суду й те, що за даними поданого позивачем, як він вважає, останнього роздрукованого фіскального чеку від 31.08.2014, видрукованого о 21:30 год., про формування денного Z-звіту №0797, по чотирьох резервуарах виведено із обліку РРО залишки пального, зокрема,
- бак №1 бензин А-92 залишок 0,23 літра;
- бак №2 бензин А-95 виведено 1 992 літрів, залишок 0,35 літра;
- бак №3 бензин А-92 виведено 3 150 літра, залишок 0,86 літра;
- бак №4 дизельне пальне виведено 1 481 літрів, залишок 0,97 літра (том ІІ а.с.131).
Варто відзначити, дані роздрукованого 21.03.2016 о 12:52 год. перевіряючими під час фактичної перевірки нефіскального чека Х-звіт денний (без номера), усі залишки по чотирьох колонках (0,23 літра, 0,35 літра, 0,86 літра, 0,97 літра) відповідають таким же показникам, що відображені у фіскальному чеку від 31.08.2014, видрукованого позивачем о 21:30 год., про формування останнього денного Z-звіту №0797 (том ІІ а.с.32).
Більше того, такий нефіскальний чек містить запис "останній звіт - 797", що відповідає номеру фіскальному чеку від 31.08.2014, видрукованого о 21:30 год., про формування денного Z-звіту, який позивач вважає останнім таким звітом, після якого, як вважає ФОП ОСОБА_2 , фактично припинила господарську діяльність із роздрібної торгівлі пальним.
Як вказали у своїх поясненнях перевіряючи, вартість необлікованого товару визначено шляхом добутку встановленої кількості МПП кожного виду та реалізованої ціни, згідно прейскуранту, за виключенням залишку вказаного в Х-денному звіті РРО по реалізованих цінах на 21.03.2016.
При цьому, дослідженням додатку №3 до акта перевірки судом виявлено невірне внесення відомостей про залишки пального, згідно даних Х-денного звіту РРО (нефіскальний чек), роздрукованого перевіряючими о 12:52 год. 21.03.2016. Зокрема, у такому звіті у відношенні до палива бензин А-92 по колонках №№1, 3 сумарний залишок визначений 1,09 літра (0,23 літра + 0,86 літра), а у додатку №3 таке значення становить лише 0,35 літка (том ІІ а.с.32, 34).
Саме таке значення 0,35 літка, а не 1,09 літра використане перевіряючими у формулі визначення всього залишку палива А-92, і як наслідок загального об`єму і вартості паливно-мастильних матеріалів взагалі.
Неврахування вказаних вище обставин, на переконання суду, впливає на можливість встановлення дійсного залишку пального у резервуарах, станом на 21.03.2016, із розподілом його на той товар, який був облікований станом на 31.08.2014, відповідно до наявних документів позивача, і окремо на товар (в об`ємі) який безпосередньо розміщений на час фактичної перевірки на АЗС. В тому числі, має значення і обставини отримання за вказаний період позивачем від інших осіб на відповідальне зберігання певного об`єму товару, який йому не належить.
Все вище вказане не було враховане при здійсненні фактичної перевірки і ставить під сумнім об`єктивність визначення як об`єм товару так і його вартості, відомості з приводу яких відображені в Додатку 3 до акта перевірки від 30.03.2016.
Таким чином, застосування оскаржуваним рішенням штрафної санкції на суму 184 528,06 гривня за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів не облікованих у встановленому порядку) суд вважає безпідставним і необґрунтованим, таким, що визначено без урахування усіх обставин у справі.
Окремо суд відмічає, що в матеріалах справи відсутній будь-який доказ про те, що станом на 21.03.2016 (день контрольної закупки) і 30.03.2016 (день відмови ОСОБА_1 від підписання акту перевірки), ОСОБА_1 був належним і уповноваженим представником своєї дружини ФОП ОСОБА_2 у правовідносинах здійснення нею господарської діяльності із роздрібної торгівлі пальним на АЗС, в тому числі щодо права бути уповноваженою особою у відносинах із органами податкового контролю щодо дотримання вимог податкового законодавства.
Також не обґрунтовано відповідачем визначений ОСОБА_1 в акті про відмову у отриманні акта перевірки від 30.03.2016 в статусі "матеріально-відповідальної особи" суб`єкта господарювання.
Такі докази відсутні також у відношенні до ОСОБА_4 .
Суд намагався самостійно виключити окремі порушення із обчисленої суми штрафних санкцій, втім розбіжності у окремих відомостях акта перевірки від 30.03.2016, додатків до нього і розрахунку за оскаржуваними рішеннями, які не відповідають фактичним обставинами у справі, позбавили суд можливості вчинити такі дії.
Варто відзначити, що згідно КАС України суд при відправленні судочинства не може підміняти повноваження орган контролю, в тому числі щодо обчислення податків та зборів, розрахунку і застосування штрафних санкцій. Такий обов`язок у спірних відносинах відповідно до вимог ПК України і Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" покладено саме на відповідача.
Відтак, ГУ ДФС в області не позбавлено за наслідками розгляду справи обов`язку на вірне обчислення і застосування до позивача відповідного розміру штрафних санкцій в межах строків, визначених ПК України.
Згідно частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Суд вважає, що підлягає скасуванню як оскаржуване рішення саме рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області зважаючи на те, що видане таке рішення від імені ГУ ДФС в області, не зважаючи на його підписання посадовою особою Надвірнянської об`єднаної державної інспекції. Крім того, суд здійснив заміну відповідача на ГУ ДФС в області.
В частині розподілу судових витрат суд відзначає таке.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Разом з тим, слід врахувати, що дана справа після набрання первинного судового рішення по ній законної сили була повернута на новий розгляд.
Згідно листа Управління Державної казначейської служби України у м. Івано-Франківську від 16.01.2017 за №03-22-1/68 виконавчий лист Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19.12.2016 по справі №809/711/16 про стягнення на користь ОСОБА_2 із Державного бюджету України судових витрат у розмірі 1 862,29 гривень повернутий в суд у зв`язку із його повним виконанням (том ІІ а.с.1-2).
При розгляді справи повернення сплаченого судового збору позивач не заперечила.
З урахуванням вказаного не підлягає повторне стягнення в користь позивача витрат по сплаті судового збору.
Учасниками справи не подано до суду будь-яких доказів про понесення ними інших витрат, пов`язаних з розглядом справи, відтак у суду відсутні підстави для вирішення питання щодо їх розподілу.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Позов задовольнити повністю.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Івано-Франківський окружний адміністративний суд.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи:

Позивач фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (реєстраційний номер облікової картки платника податків), АДРЕСА_2 .

Відповідач Головне управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи 39394463, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018).

Суддя /підпис/ Чуприна О.В.

Рішення складено в повному обсязі 9 серпня 2019 року.