Справа № 520/6094/19
Суддя: Панченко О.В.
Дата ухвалення: 2019-08-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Харківський окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м.Харків

07 серпня 2019 р. № 520/6094/19

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді - Панченко О.В.

за участю:

секретаря судового засідання - Василенко А.А.,

позивача - ОСОБА_1 ,

представника відповідача - Косової А.О. (довіреність №11387/9/20-40-10-01 від 09.04.2019)

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 АДРЕСА_2 , код ЄДРПОУ НОМЕР_1 ) до Головного управління ДФС у Харківській області (вул.Пушкінська, буд.46, м.Харків, 61057, ) про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач - ОСОБА_1 , звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просить суд:

- визнати протиправною індивідуальну податкову консультацію Головного управління ДФС у Харківській області від 10.06.2019 за номером 7617/Х/20-40-13-02-11;

- скасувати індивідуальну податкову консультацію Головного управління ДФС у Харківській області від 10.06.2019 за номером 7617/Х/20-40-13-02-11

- витрати по сплаті судового збору покласти на відповідача.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що він з 2007 по 2008 рік працював за трудовим договором як найманий працівник та одночасно був зареєстрований як особа, яка здійснює незалежну професійну адвокатську діяльність. З метою з`ясування порядку оподаткування податків та єдиного соціального внеску у ситуації коли особа є найманим працівником і особою, яка здійснює незалежну професійну діяльність, а також з метою уникнення подвійного оподаткування, в тому числі і ЄСВ, позивач звернувся до Головного управління ДФС у Харківській області з проханням надати індивідуальну податкову консультацію.

Листом №2701/ІПК/20-40-13-02-11 від 13.06.2019 року ГУ ДФС України в Харківській області надала ОСОБА_1 письмову податкову консультацію, у якій роз`яснила, що у розумінні Закону №2464 роботодавці та особи, які провадять незалежну професійну діяльність, розглядаються як окремі платники єдиного внеску. Платник єдиного внеску, визначений у п.5 частини 1 статті 4 Закону №2464, зобов`язаний своєчасно та у повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок у розмірі не менше мінімального страхового внеску на місяць, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем.

Позивач вважає, що вказана податкова консультація суперечить вимогам Податкового кодексу України та порушує його права, оскільки він спірний період з 24.01.2018 по 23.11.2018 здійснював виключно викладацьку діяльність за трудовим договором, іншої господарської діяльності він не здійснював, право на зайняття адвокатською діяльністю позивача зупинено 24.01.2018, а з 20.11.2018 взагалі припинено, у зв`язку з чим податкова консультація фактично передбачає додаткове податкове навантаження та подвійне оподаткування.

Ухвалою суду від 21.06.2019 було відкрито провадження по адміністративній справі, яка призначена до підготовчого розгляду в судовому засіданні.

Ухвалою суду від 17.07.2019 закрито підготовче провадження та призначено розгляд справи по суті.

Позивач у судовому засіданні підтримав доводи позовної заяви, просив суд прийняти рішення про задоволення позову.

Представник відповідача Косова А.О. (довіреність №11387/9/20-40-10-01 від 09.04.2019), проти позову заперечував, просив суд відмовити у задоволенні позову.

У письмовому відзиві на позовну заяву вказав, що при наданні індивідуальної податкової консультації ГУ ДФС України у Харківській області керувалось виключно Податковим кодексом України та чинним законодавством, відповідач діяв у межах повноважень та у спосіб, передбачений законами та іншими нормативно-правовими актами України, а тому така податкова консультація винесена правомірно та скасуванню не підлягає.

22.07.2019 року позивач надав суду письмову відповідь на відзив в якій вказав, що не згоден з доводами відзиву на позовну заяву, які повторюють зміст індивідуальної податкової консультації №2701/ІПК/20-40-13-02-11 від 13.06.2019, вважає його таким, що не містить відповіді на конкретні питання.

Суд, вивчивши доводи позову та заперечень проти нього, заслухавши пояснення учасників процесу, які прибули до суду, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з наступних підстав та мотивів:

Як встановлено судом з матеріалів справи, позивач ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), з 15.10.2008 по 31.08.2016 рік прийнятий на роботу за контрактом з Харківським національним економіним університетом, де обіймав посаду старшого викладача кафедри правового регулювання.

З 05.09.2016 позива здобув право на отримання пенсії за вислугу років.

У період з 03.04.2017 по 26.08.2018 працював за трудовим договором в Українській інженерно-педагогічній академії на посаді юрисконсульта та старшого викладача кафедри філософії, українознавства та політології, що підтверджується копією трудової книжки позивача серії НОМЕР_2 , виданої 01.02.1978 року (а.с.58-62).

Зі змісту Витягу з Єдиного реєсту адвокатів України Серї АХ№002904 від 22.11.2018, ОСОБА_1 29.08.2012 року отримав свідоцтво на зайняття адвокатською діяльністю №1781, однак практичної адвокатської діяльності не здійснював.

24.01.2018 року право на зайняття адвокатською діяльністю зупинено згідно п.1.ч.1 ст.31 ЗУ "Про адвокатуру та адвокатську діяльність".

20.11.2018 року право на зайняття адвокатською діяльністю припинено згідно п.1.ч.1 ст.32 ЗУ "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" на підставі заяви (а.с.35).

Листами Індустріального об`єднаного управління Пенсійного фонду України м.Харкова №14825/46-33 від 24.10.2018 та №4504/46-03-01 від 03.04.2019 позивача повідомлено, що за ОСОБА_1 обліковується заборгованість по сплаті єдиного соціального внеску в розмірі 17457,66 грн, яку необхідно сплатити на рахунок Східної ОДПІ м.Харкова, а також за детальною інформацією запропоновано звернутися до органів ДФС України в Харківській області (а.с.26, 27).

26.05.2019 позивач звернувся до Головного управління ДФС у Харківській області зі зверненням про надання індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства щодо періоду коли ОСОБА_1 був прийнятий на облік у відповідача як само зайнята особа (а.с.24-25).

Листом №7617/Х/20-40-13-02-11 від 10.06.2019 Головне управління ДФС у Харківській області повідомило позивача, що індивідуальну податкову консультацію, підготовлену за зверненням ОСОБА_1 від 26.05.2019 б/н направлено до ДФС України для розгляду питання про внесення відомостей про таку консультацію до Єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій (а.с.19).

13.06.2019 року листом №2701/ІПК/20-40-13-02-11 Головне управління ДФС у Харківській області направлено ОСОБА_1 письмову податкову консультацію.

У вказаній податковій консультації відповідач вказав на те, що у розумінні Закону України №2464-VІ від 08.07.2010 року "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" роботодавці та особи, які провадять незалежну професійну діяльність, розглядаються як окремі платники єдиного внеску. Платник єдиного внеску, визначений у п.5 частини 1 статті 4 Закону №2464 (особи, що отримують, так і ті, які не отримують дохід від провадження незалежної професійної діяльності), зобов`язаний своєчасно та у повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок у розмірі не менше мінімального страхового внеску на місяць, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем.

Крім того зауважено, що державна реєстрація припинення незалежної професійної діяльності фізичної особи не припиняє її зобов`язань, що виникли під час провадження незалежної професійної діяльності, та не змінює строків, порядків виконання таких зобов`язань та застосування санкцій за їх невиконання (а.с.15-18).

Не погоджуючись із вказаною податковою консультацією, позивач оскаржив її до суду, посилаючись на невідповідність її вимогам чинного законодавства.

Вирішуючи спір по суті заявлених позовних вимог, суд зазначає, що згідно п.п.191.1.28 п. 191.1 ст. 191 Податкового кодексу України до функцій контролюючого органу віднесено надання індивідуальних податкових консультацій, інформаційно-довідкових послуг з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до пп. 14.1.1721 Податкового кодексу України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Пунктом 52.1 ст. 52 ПК України передбачено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 ПК України).

За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній або письмовій формі. Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, обов`язково повинна містити назву - податкова консультація, реєстраційний номер в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства (п. 52.3 ст. 52 ПК України).

Відповідно до п. 53.2 ст. 53 ПК України, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Суд зауважує, що рекомендація стосовно конкретної ситуації, що виникла у певному податковому періоді у платника податків має чітко зазначатись в тексті індивідуальної податкової консультації.

Що стосується суті наданої індивідуальної податкової консультації, суд зазначає наступне:

Спірним питанням, у зв`язку з виникненням якого позивач звернувся до податкового органу для отримання індивідуальної податкової консультації, стало те, що позивач одночасно працював за трудовим договором та був зареєстрований як особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність.

Позивач просив роз`яснити чи необхідно йому у такому випадку окремо ставати на податковий облік як самозайнята особа, чи потрібно йому вести окремо податковий облік та сплачувати податки і збори як найманий працівник та як самозайнята особа, враховуючи, що право на зайняття адвокатською діяльністю 24.01.2018 року було зупинено, а 20.11.2018 року взагалі припинено.

У наданій індивідуальній податковій консультації ГУ ДФС у Харківській області дійшла висновку, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність та одночасного виконує роботу найманого працівника за трудовим договором зобов`язана перебувати на обліку як платник податків та окремо як платник єдиного внеску, така особа веде різний податковий облік та подає до контролюючих органів різні види податкових декларацій та звітів.

Слід зазначити, що відповідно до п.п.14.1.226 п.14.1 ст.14 ПК України самозайнята особа-платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.

Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Порядок обчислення і сплати єдиного внеску встановлено положеннями Закону №2464-VІ, згідно з ч.ч. 2, 3 ст. 9 якого, обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Відповідно до ч. 8 вказаної статті платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року. Періодом, за який платники єдиного внеску подають звітність до органу доходів і зборів (звітним періодом), є календарний місяць, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, для яких звітним періодом є календарний рік. У разі державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця її останнім звітним періодом є період з дня закінчення попереднього звітного періоду до дня державної реєстрації припинення підприємницької діяльності такої фізичної особи. Платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року.

Періодом, за який платники єдиного внеску подають звітність до органу доходів і зборів (звітним періодом), є календарний місяць, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, для яких звітним періодом є календарний рік. У разі державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця її останнім звітним періодом є період з дня закінчення попереднього звітного періоду до дня державної реєстрації припинення підприємницької діяльності такої фізичної особи.

Відповідно до пп. 2 п. 1 ст. 7 Закону № 2464-VІ, єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

Водночас, перелік платників та особливості сплати єдиного внеску в залежності від категорії унормовано статтею 4 Закону №2464-VІ.

Так, особи, які провадять в тому числі адвокатську діяльність та отримують дохід від цієї діяльності, віднесені згідно з п.5 ч.1 ст.4 Закону №2464-VІ до платників єдиного внеску.

Отже, необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, незалежної професійної адвокатської діяльності та отримання доходу від такої діяльності. При цьому, свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю лише посвідчує право адвоката на здійснення професійної діяльності, однак не є підставою та доказом здійснення адвокатської діяльності.

Питання зайняття адвокатською діяльністю регулюються Законом України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" від 05.07.2012 № 5076-VI (далі - Закон № 5076-VI), згідно зі ст.13 якого, адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, є самозайнятою особою. Адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, може відкривати рахунки в банках, мати печатку, штампи, бланки (у тому числі ордера) із зазначенням свого прізвища, імені та по батькові, номера і дати видачі свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.31 вказаного Закону, право на заняття адвокатською діяльністю зупиняється у разі подання адвокатом заяви про зупинення адвокатської діяльності. Право на заняття адвокатською діяльністю зупиняється: з підстави, передбаченої пунктом 1 частини першої цієї статті, - з дня подання раді адвокатів регіону за адресою робочого місця адвоката відповідної заяви адвоката (п. 1 ч. 3 ст.31).

Положеннями ст.32 цього Закону встановлено підстави, за наявності яких припиняється право на заняття адвокатською діяльністю шляхом анулювання свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю.

Виходячи зі змісту ч.ч.5, 6 ст.31 Закону № 5076-VI, протягом строку зупинення права на заняття адвокатською діяльністю адвокат не має права її здійснювати. Такий адвокат також не може брати участь у роботі органів адвокатського самоврядування, крім випадків, коли таке право зупинено у зв`язку з призначенням особи на посаду до органу державної влади з`їздом адвокатів України. Відомості про зупинення права на заняття адвокатською діяльністю вносяться до Єдиного реєстру адвокатів України.

Рада адвокатів України забезпечує ведення Єдиного реєстру адвокатів України з метою збирання, зберігання, обліку та надання достовірної інформації про чисельність і персональний склад адвокатів України, адвокатів іноземних держав, які відповідно до цього Закону набули права на заняття адвокатською діяльністю в Україні, про обрані адвокатами організаційні форми адвокатської діяльності. Внесення відомостей до Єдиного реєстру адвокатів України здійснюється радами адвокатів регіонів та Радою адвокатів України (ч. 1 ст.17 Закону № 5076-VI).

Отже, правовим наслідком зупинення права на заняття адвокатською діяльністю є неможливість заняття адвокатською діяльністю на певний строк, у той час як наслідком припинення права на заняття адвокатською діяльністю є неможливість її подальшого здійснення взагалі, у зв`язку з чим анулюється свідоцтво на заняття адвокатською діяльністю.

Таким чином, законодавець розрізняє зупинення та припинення права на заняття адвокатською діяльністю.

Вказані обставини вказують на те, що поняття "зупинення" та "припинення" адвокатської діяльності мають різну юридичну природу, та, відповідно, не є тотожними, з огляду на різний процедурний характер та особливості застосування, а відтак колегія суддів дійшла висновку про те, що дія положень Порядку обліку платників єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.11.2014 № 1162, які регулюють особливості саме припинення незалежної професійної діяльності з відповідними зобов`язаннями, не може бути розповсюджено на спірні відносини щодо зупинення адвокатської діяльності.

Як вбачається з витягу з Єдиного реєстру адвокатів України, право на заняття адвокатською діяльністю зупинено за п.1 ч. 1 ст.31 Закону №5076-VI з 24.01.2018 на підставі заяви позивача.

Таким чином, з 24.01.2018 позивач не здійснював адвокатської діяльності та не отримував доходу від такої діяльності, оскільки не мав усіх визначених законом підстав для здійснення адвокатської діяльності, що свідчить про відсутність обов`язку сплати єдиного внеску у нього як самозайнятої особи в розумінні законодавства про зайнятість населення.

Поряд з цим, відповідно до облікових карток Пенсійного фонду України про застраховану особу позивача, форми ОК-7, ОК-5, єдиний внесок за нього в період зупинення його адвокатської діяльності сплачено роботодавцем Українською інженерно-педагогічною академією, що підтверджується наданими позивачем витягом з реєстру застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов`язкового держаного соціального страхування Пенсійного фонду України (а.с.28-34).

З приводу позиції контролюючого органу щодо того, що ані ПК України, ані Законом №2464-VІ не врегулювано особливості сплати грошових зобов`язань самозайнятою особою у разі зупинення останньою такої діяльності, суд зазначає, що з практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи "Серков проти України" (заява № 39766/05), "Щокін проти України" (заяви № 23759/03 та №37943/06), які відповідно до ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" підлягають застосуванню судами як джерела права.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 05.11.2018 у справі №820/1538/17 (адміністративне провадження №К/9901/38076/18).

Згідно частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Згідно з статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

З огляду на зазначене, суд вважає, що індивідуальна податкова консультація суперечить податковому законодавству, а тому є протиправною та підлягає скасуванню.

При цьому суд зазначає, що відповідно до абз.2 п. 53.2 ст. 53 ПК України, скасування судом індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Судовий збір підлягає розподілу відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись ст.ст. 13, 14, 241, 243, 246, 250, 255, 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації, - задовольнити.

Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Головного управління ДФС у Харківській області №2701/ІПК/20-40-13-02-11 від 13.06.2019.

Стягнути на користь ОСОБА_1 (ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) витрати зі сплати судового збору у розмірі 768 (сімсот шістдесят вісім) грн. 40 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Харківській області ().

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня його проголошення безпосередньо до Другого апеляційного адміністративного суду. Або в порядку, передбаченому п. 15.5 Розділу VII КАС України, а саме: до Другого апеляційного адміністративного суду через Харківський окружний адміністративний суд.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення виготовлений 09 серпня 2019 року.

Суддя О.В. Панченко