Справа № 420/6877/18
Суддя: Ступакова І.Г.
Дата ухвалення: 2019-08-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

06 серпня 2019 р.м.ОдесаСправа № 420/6877/18

Головуючий в 1 інстанції: Харченко Ю.В. Дата і місце ухвалення: 12.04.2019р., м. Одеса
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду

у складі:

головуючого - Ступакової І.Г.

суддів - Бітова А.І.

- Лук`янчук О.В.

при секретарі - Рябоконь Н.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю «БЕССАРАБІЯ - АГРО» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2019 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «БЕССАРАБІЯ - АГРО» до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання зареєструвати податкову накладну днем її надходження, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «БЕССАРАБІЯ - АГРО» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.06.2018р. №795393/39076260, рішення комісії з питань розгляду скарг від 02.07.2018р. №15868/39076260/2 та зобов`язання Державну фіскальну службу України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію податкової накладної №10 від 30.10.2017р. днем її надходження.

Позов обґрунтовувало тим, що за результатами здійснення господарських операцій щодо поставки на адресу Дочірнього підприємства з іноземною інвестицією «Сантрейд» товару (пшениці 3-го класу урожаю 2017р., насипом) ТОВ «БЕССАРАБІЯ - АГРО» оформлено податкову накладну №12 від 30.10.2017р. на суму 218 592 грн. та зареєстровано її в ЄРПН. Того ж дня підприємством помилково сформовано та направлено на реєстрацію податкову накладну №10 на ту ж саму операцію з постачання товарів, у зв`язку з чим, на виконання вимог ст.192 ПК України, складено також розрахунок коригування до податкової накладної №10 від 30.10.2017р., який також підлягає реєстрації в ЄРПН. Однак, ТОВ «БЕССАРАБІЯ - АГРО» отримало повідомлення про зупинення реєстрації податкової накладної у зв`язку з відповідністю їх критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, затверджених наказом Міністерства фінансів України №567 від 13.06.2017р. На пропозицію податкового органу товариством надано пояснення та копії підтверджуючих документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію. Однак, надані пояснення ДФС України не враховано та прийнято рішення від 14.06.2018р. №795393/39076260, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №10 від 30.10.2017р., в якому відсутня чітка підстава для відмови в реєстрації накладної, як і відсутні дані про документи, яких не вистачає, або які складені з порушенням законодавства. За результатами оскарження вказаного рішення в адміністративному порядку Комісією з питань розгляду скарг прийнято рішення від 02.07.2018р. №15868/39076260/2 про залишення скарги без задоволення без зазначення мотивів прийняття такого рішення.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2019 року позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.06.2018р. №795393/39076260 та від 02.07.2018р. №15868/39076260/2. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням в частині вимог, які залишено без задоволення, ТОВ «БЕССАРАБІЯ - АГРО» подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на не повне з`ясування судом обставин справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення від 12.04.2019р. у відповідній частині з прийняттям нового судового рішення - про задоволення позову у повному обсязі.

В своїй скарзі апелянт зазначає, що суд першої інстанції безпідставно відмовив в задоволенні його вимог про зобов`язання Державну фіскальну службу України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію податкової накладної №10 від 30.10.2017р. днем її надходження з підстав помилкового її складення товариством, оскільки нормами ПК України передбачено, що у випадку помилкового складання податкової накладної така накладна підлягає реєстрації з розрахунком коригування без відображення їх у звітності з ПДВ. При цьому, реєстрація розрахунку коригування в ЄРПН неможлива без реєстрації в ЄРПН податкової накладної, до якої складено відповідний розрахунок.

Державна фіскальна служба України та Головне управління ДФС в Одеській області подали письмовий відзив на апеляційну скаргу ТОВ «БЕССАРАБІЯ - АГРО», в якому просять скаргу позивача залишити без задоволення та відмовити в задоволенні позовних вимог товариства у повному обсязі. Зазначають, що у спірному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.06.2018р. №795393/39076260 чітко зазначено, які саме документи не було надано підприємством в підтвердження господарських операцій за податковою накладною №10 від 30.10.2017р.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та учасників справи, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 26.10.2017р. між ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО», як продавцем, та Дочірнім підприємством з іноземною інвестицією «Сантрейд», як покупцем, укладено Договір поставки №60212266, за умовами якого Продавець зобов`язується продати та поставити, а Покупець зобов`язується оплатити і прийняти Товар - пшениця 3-го класу врожаю 2017р., насипом.

Згідно Додаткової угоди №60212955 від 27.10.2017р. до Договору поставки №6012266 від 26.10.2017р. сторони дійшли згоди змінити п.3.1 Договору поставки №60212266 від 26 жовтня 2017р., виклавши його в наступній редакції: «Продавець зобов`язується поставити 39 метричних тон товару з опціоном +/- 5% за вибором Продавця».

На виконання умов вказаного договору ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» поставило на адресу Дочірнього підприємства з іноземною інвестицією «Сантрейд» товар - пшеницю озиму 3-го класу кількістю 40,48 метричних тон на загальну суму 218 592 грн. (в т.ч. ПДВ 36 432 грн.). На вказану поставку товару позивачем складено податкову накладну від 30.10.2017р. №12, яку зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, за наслідками здійснення вищеозначеної господарської діяльності, позивачем помилково складено податкову накладну від 30.10.2017р. №10, та розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної від 31.10.2017р. №3, які товариством також направлено до контролюючого органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За результатами розгляду податкової накладної від 30.10.2017р. №10 контролюючим органом ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» надіслано Квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.11.2017р. №, у якій зазначено, що з урахуванням положень п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017р. №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 1001. У зв`язку з цим, платнику податків запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК.

07.06.2018р. ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» на адресу контролюючого органу направлено Повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, у якому зазначено, що операція за результатами якої видано ПН №10 від 30.10.2017р. носить реальний характер, на момент її здійснення ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» мало достатні технічні та матеріальні ресурси. Одним із профільних видів діяльності підприємства є оптова торгівля Код КВЕД 46.12 «Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин»; Код КВЕД 46.19 «Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту». Крім того, податковому органу надіслано копії підтверджуючих первинних документів.

14.06.2018р. Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №795393/39076260 про відмову ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки платником податків не надано копій документів, а саме: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податків, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.

На зазначене рішення ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» подало 22.06.2018р. до ДФС України скаргу №22-06-2018-1н про його скасування.

За наслідками розгляду скарги позивача Комісією з питань розгляду скарг прийнято рішення від 02.07.2018р. №15868/39076260/2, яким скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

У зв`язку з цим, ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» звернулося до суду з позовом про визнання протиправними та скасування рішень від 14.06.2018р. №795393/39076260 і від 02.07.2018р. №15868/39076260/2 та зобов`язання Державну фіскальну службу України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію податкової накладної №10 від 30.10.2017р. днем її надходження.

Суд першої інстанції, задовольняючи частково позов товариства, виходив з того, що надані ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» документи на адресу відповідача, в підтвердження поставки товару на адресу Дочірнього підприємства з іноземною інвестицією «Сантрейд» цілком відповідають вимогам, викладеним Вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. За висновками суду, контролюючим органом порушено положення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки у Квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.11.2017р. № не зазначено конкретного чіткого Критерію оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Поряд з цим, суд першої інстанції зазначив про відсутність правових підстав для задоволення вимоги ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» про зобов`язання Державну фіскальну службу України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію податкової накладної №10 від 30.10.2017р. днем її надходження з посиланням на те, що вказану податкову накладну товариством складено помилково, щодо господарських операцій, які фактично не відбулися. Зазначене, за висновки суду першої інстанції, свідчить про те, що податкова накладна №10 від 30.10.2017р. не підлягає реєстрації в ЄРПН.

На підставі ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає правильність висновків суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО», тобто в частині вимог товариства, в задоволенні яких йому відмовлено.

Зазначене узгоджується з позицією, викладеною в п.13.1 Постанови Пленуму Вищого адміністративного суду України «Про судове рішення в адміністративній справі» від 20 травня 2013 року №7, відповідно до якого у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову в задоволенні вимог позову про зобов`язання Державну фіскальну службу України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію податкової накладної №10 від 30.10.2017р. днем її надходження. При цьому, апеляційний суд виходить з наступного.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з нормами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до пункту 14.1.60 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних (ЄРПН) - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно абз. 6 пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Відповідно до п. 6 розд. ІІІ Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016р. №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016р. за №159/28289, платник податку самостійно обчислює суму податкового зобов`язання, яку зазначає в податковій звітності. Дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.

З системного аналізу вказаних норм у їх сукупності слідує, що на платника податків покладено обов`язок по реєстрації податкової накладної протягом 15 календарних днів, наступних за датою її складання. При цьому, обов`язок щодо здійснення відповідної реєстрації покладається на платника податків як відносно податкових накладних, що надаються покупцю, так і податкових накладних, які не надаються покупцю, а також податкових накладних, складених за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.

Ні чинним ПК України, а ні жодною іншою нормою законодавства не передбачено випадків, за наявності яких складена податкова накладна не підлягає реєстрації в ЄРПН. Якщо ж платником податків помилково складена податкова накладна, то така податкова накладна підлягає реєстрації в ЄРПН з наступним її коригуванням шляхом подання розрахунку коригування, однак така накладна не підлягає відображенню у податковій звітності з ПДВ. Розрахунок коригування, який може бути виписаний до такої податкової накладної, підлягає реєстрації в ЄРПН, але до податкової звітності також не включається.

При цьому, у випадку відсутності реєстрації в ЄДПН помилково складеної податкової накладної відповідний суб`єкт господарювання не зможе виконати покладений на нього статтею 192 ПК України обов`язок реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до помилково складеної накладної.

На підставі викладеного, колегія суддів вважає безпідставним висновком суду першої інстанції, що оскільки податкову накладну №10 від 30.10.2017р. складено ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» помилково, то вона не підлягає реєстрації в ЄРПН.

Більше того, на зазначену обставину не посилалися відповідачі ні під час прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 14.06.2018р. №795393/39076260, а ні під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанцій.

Матеріалами справи підтверджено, що до помилково складеної податкової накладної від 30.10.2017р. №10 ТОВ «БЕССАРАБІЯ-АГРО» складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної від 31.10.2017р. №3, який товариством також направлено до контролюючого органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З урахування вищезазначеного, а також того, що судом визнано протиправним та скасовано Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.06.2018р. №795393/39076260, колегія суддів доходить висновку про наявність підстав для зобов`язання ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №10 від 30.10.2017р. датою її фактичного подання.

Відповідно до п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Оскільки при вирішенні спору в частині вимог позову про зобов`язання ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №10 від 30.10.2017р. судом першої інстанції не правильно застосовано норми матеріального права, тому, відповідно до ст.317 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції задовольняє таку скаргу, скасовує рішення суду від 12.04.2019р. у відповідній частині, з прийняттям в цій частині нового судового рішення - про задоволення позову.

Судові витрати розподіляються відповідно до вимог ст.139 КАС України.

Зокрема, при зверненні з позовом до суду першої інстанції товариством сплачено судовий збір за три позовні вимоги немайнового характеру в сумі 5286 грн., що підтверджується платіжним дорученням №16042 від 27.12.2018р. Оскаржуваним судовим рішенням від 12.04.2019р. задоволено дві вимоги товариства, у зв`язку з чим на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань податкового органу стягнуто 3524 грн.

Зазначене судове рішення оскаржено товариством в частині вимоги, в задоволенні якої йому було відмовлено. А відтак, у зв`язку з задоволенням апеляційної скарги ТОВ «БЕССАРАБІЯ - АГРО» на користь товариства за рахунок бюджетних асигнувань ДФС України підлягає стягненню 1762 грн., сплачених до суду першої інстанції, та 2643 грн. (150%), сплачених при зверненні до суду апеляційної інстанції, а всього 4405 грн.

Керуючись ст.ст. 139, 308, 310, п.2 ч.1 ст.315, ст.ст. 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «БЕССАРАБІЯ - АГРО» задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2019 року в частині відмови в задоволенні вимог позову про зобов`язання Державну фіскальну службу України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію податкової накладної №10 від 30.10.2017р. днем її надходження - скасувати.

В цій частині прийняти по справі нову постанову, якою позов задовольнити.

Зобов`язати Державну фіскальну службу України провести в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію поданої товариством з обмеженою відповідальністю «БЕССАРАБІЯ - АГРО» податкової накладної №10 від 30.10.2017р. днем її надходження.

В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2019 року залишити без змін.

Стягнути з Державної фіскальної служби України (04655, м.Київ, вул.Львівська площа, 8, ) за рахунок її бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «БЕССАРАБІЯ - АГРО» (68600, Одеська обл., м.Ізмаїл, Болградське шосе, 8А, ) судовий збір в сумі 4405 (чотири тисячі чотириста п`ять) грн.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Повний текст судового рішення виготовлений 06 серпня 2019 року.

Головуючий: І.Г. Ступакова

Судді: А.І. Бітов

О.В. Лук`янчук