Справа № 500/2665/18
Суддя: Большакова Олена Олегівна
Дата ухвалення: 2019-08-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 серпня 2019 рокуЛьвів№ 857/5209/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді Большакової О.О.,

суддів Багрія В.М., Коваля Р.Й.,

з участю секретаря судового засідання Михальської М.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сахара» до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2019 року (суддя першої інстанції Мірінович У.А., м. Тернопіль, повний текст складено 15.04.2019),

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сахара» (далі - ТОВ «Сахара») звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 685270/31138408 від 07.05.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної № 104 від 21.08.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних зобов`язання Державної фіскальної служби України, Головне управління ДФС у Тернопільській області зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 104 від 21.08.2017 подану ТОВ «Сахара».

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2019 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДФС у Тернопільській області яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №685270/31138408 від 07.05.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної №104 від 21.08.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №104 від 21.08.2017 подану Товариством з обмеженою відповідальністю «Сахара». В задоволені позовних вимог про зобов`язання Головне управління ДФС у Тернопільській області зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №104 від 21.08.2017 подану Товариством з обмеженою відповідальністю «Сахара», - відмовлено.

Із таким судовим рішенням не погодилося Головне управління ДФС у Тернопільській області та подало апеляційну скаргу. Вважає, що висновок суду не повністю відповідає фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове - про відмову у задоволенні позову. Апелянт зазначив, що рішення комісії є обгрунтованим, оскільки платником податків не надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковою накладною, у реєстрації яких було відмовлено. Зазначає, що платником податків був наданий до контролюючого органу примірник копії договору про виконання проектних робіт від 07.08.2017 №07-08-2017СІВ з недоліками а саме, в договорі не зазначено другої сторони яка мала намір укласти даний договір, дата укладання договору зазначена на договорі « 07.08.2017», хоча в додатках №1, №2, №3 до цього договору зазначено договір №07-08-2017СІВ від 16 серпня 2017 року. Також багато неточностей міститься в додатках №1, №2, №3 до даного договору: Додаток №1 - не зазначено дати підписання протоколу між сторонами, не має печатки від виконавця ТОВ «Сахара»; Додаток №2 - не зазначено дати підписання календарного плану, в графі строк виконання робіт (45 робочих днів) не зазначено дати початку виконання робочого проекту; Додаток №3 - не зазначено дати договору до якого складено додаток №3, не зазначено сторони замовника в додатку №3 Технічне завдання на проектування п. 1.3; не зазначено дати підписання додатку №3.

В той же час як в копії виписки банку про перерахунок авансу в сумі 13500 грн зазначено дату договору « 16.08.2017», а саме, сплата за розробку проектної документації (стадія Робочий проект) зг. Договору №07-08-2017СІВ від 16.08.2017.

Також контролюючий орган просить звернути увагу суду, що відповідно до Квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 21.08.2017 №104, реєстрацію було зупинено 14.09.2017, а Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснені операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинена було подано платником 05.05.2018 (фактично через 8 місяців), отже, на той час платник податків мав би мати усі відповідні документи які би підтвердили реальність господарської операції.

ТОВ «Сахара» не подало відзив на апеляційну скаргу.

Представники сторін у судове засідання не з`явилися. Про день, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином, що підтверджено доказами про надіслання та отримання судових повісток. При причини неявки суду повідомлено не було.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши письмові докази, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено, що ТОВ «Сахара» зареєстроване як юридична особа 22.09.2000 та перебуває на обліку в Тернопільській ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області, як платник податків. Види діяльності, зокрема, код КВЕД 74.90 - інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у., про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с. 39-41).

16.08.2017 між ТОВ «Сахара» та ПП «Творча майстерня «С.Юнаков» укладено договір на виконання проектних робіт № 07-08-2017СІВ (а.с. 84 - 91).

Відповідно до пункту 1.1 зазначеного договору Виконавець зобов`язується розробити за завданням Замовника та передати останньому наступну проектну документацію стадії «Робочий проект» розділу «Внутрішні інженерні мережі» житлового будинку за адресою: Україна, Київська область, смт. Козин, вул. Старокиївська, садове товариство «Альбатрос», ділянка № 27 , у складі: ОВ1 (сис-ма опалення); ОВ2 (сис-ма вентиляції та кондиціювання); ВК (сис-ма водопостачання та водовідведення); ТМ (тепломеханічні рішення), а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити розроблену Виконавцем документацію.

Згідно з пунктом 2.1 зазначеного договору загальна ціна робіт щодо розробки документації Виконавцем визначається протоколом договірної ціни (Додаток 1) та включає в себе відшкодування витрат Виконавця та плату за виконані ним роботи і становить 27000 грн (двадцять сім тисяч гривень).

Пунктом 2.2 договору встановлено, що оплата робіт проводиться Замовником згідно з Календарним планом робіт (Додаток № 2 до Договору).

У відповідності до пункту 2.3 зазначеного договору, до початку робіт по даному договору протягом 3 (трьох) банківських днів з моменту набрання чинності цим договором, Замовник перераховує авансовий платіж у розмірі 50% від загальної суми договору, що становить: 13500 грн (тринадцять тисяч п`ятсот гривень 00 копійок).

Зазначена діяльність щодо надання послуг визначений у договорі, підпадає під вид економічної діяльності за класифікатором під кодом 74.90 - інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у. та включає в себе діяльність із надання широкого переліку послуг, що їх зазвичай надають комерційним клієнтам. Включає роботи, в яких необхідний високий професійний, науковий та технічний рівень, але не включає теперішні, регулярні роботи, які зазвичай не мають великої часової тривалості.

Вид економічної діяльності 74.90 внесений до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань щодо TOB «Сахара», а отже товариство надавало послуги відповідно до зареєстрованих видів економічної діяльності.

На підставі пункту 2.2 зазначеного договору від замовника ПП «Творча майстерня «С.Юнаков» надійшла авансова оплата за розробку проектної документації в розмірі 13500 грн (док. № 17-235 від 21.08.2017), що підтверджується відповідною випискою з ПАТ «Креді Агріколь Банк».

Таким чином, про реальність операцій згідно договору № 07-08-2017СІВ від 16.08.2017 свідчить здійснення Замовником передоплати відповідно до зазначеного договору, акт № 22 виконаних проектних робіт (арк. справи 92) та відповідний Робочий проект (а.с. 95-112).

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України (перша подія - дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послу) позивач 21.08.2017 склав в електронній формі податкову накладну № 104 та 14.09.2017 надіслав на реєстрацію в ЄРПН (а.с. 19).

Відповідач зазначену податкову накладну прийняв, але реєстрацію зупинив, про що сформував відповідну квитанцію від 14.09.2017 (а.с. 20). У зазначеній квитанції відповідач зазначив, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 № 567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 74.90. Та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до пункту «в» підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 № 567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.

На виконання квитанції від 14.09.2017 позивач надіслав відповідачу повідомлення від 05.05.2018 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній № 104 від 21.08.2017 (а.с. 21). У зазначеному повідомленні позивач пояснив, що ТОВ «Сахара» надає пояснення та копії документів, що розкривають зміст операцій (згідно з УКТ ЗЕД: 74.90. Робочий проект внутрішніх інженерних мереж), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН. Додані додатки (6 шт.), зокрема: договір на виконання проектних робіт, банківська виписка, кваліфікаційний сертифікат, довідка статистики та ін.

Рішенням № 685270/31138408 від 07.05.2018 комісія ДФС у Тернопільській області відмовила у реєстрації зазначеної податкової накладної (а.с. 48).

Підставою для відмови зазначено те, що ненадання платником податку копій документів; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описки), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявності яких передбачена договором та/або законодавством.

Не погодившись із таким рішенням, позивач оскаржив його до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржене рішення відповідача є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Апеляційний суд погоджується з таким висновком суду першої інтанції з наступних підстав.

У відповідності до пп. «б» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів;

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 ПК України).

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У відповідності до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

За приписами пункту 74.2 статті 74 ПК України (чинного на час винесення квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної), в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до п.п. 1, 2 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 567 (далі - Наказ № 567) (чинних на час винесення квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної) оцінка ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр) здійснюється ДФС шляхом проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування цим Критеріям (далі - Моніторинг).

Моніторинг здійснюється ДФС на підставі аналізу даних звітних показників платника податку, наявної податкової інформації, а також інформації, поданої платником податку за формою згідно з додатком до цих Критеріїв, яка відображає специфіку господарської діяльності платника податку окремо за кожним видом економічної діяльності, якщо така інформація врахована комісією Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Комісія ДФС).

Пунктом 6 Критеріїв передбачено, що моніторинг податкової накладної / розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями:

1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб`єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

3) розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна вартості товару/послуг більше ніж удвічі та/або зміна номенклатури товарів/послуг (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів).

У разі якщо за результатами Моніторингу визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідає вимогам підпункту 1 цього пункту та сума податку на додану вартість, зазначена в податкових накладних, зареєстрованих платником податку в Реєстрі у звітному (податковому) періоді з урахуванням податкової накладної/розрахунку коригування, поданої на реєстрацію в Реєстрі, які відповідають вимогам підпункту 1 цього пункту, більша за середньомісячну суму сплачених за останні 12 місяців єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої при ввезенні товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 розділу V Кодексу.

У разі якщо за результатами Моніторингу визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідає одній з умов, зазначених у підпункті 2 цього пункту, - реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 розділу V Кодексу.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики (пункт 74.3 статті 74 ПК України).

Згідно пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Аналогічні приписи містив підпункт 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України (чинний на час винесення квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної), згідно яких реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 2 постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» встановлено, що що платники податку на додану вартість, у яких до 1 грудня 2017 року зупинено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, що діяв до набрання чинності Законом України від 7 грудня 2017 року № 2245-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році, та які станом на 1 грудня 2017 року не подали пояснень і копій документів до таких податкових накладних/розрахунків коригування, мають право протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування, подати пояснення і копії документів до таких податкових накладних/розрахунків коригування на розгляд комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, порядок роботи яких затверджується цією постановою.

Враховуючи те, що повідомлення та копії документів до податкової накладної № 104 від 21 серпня 2017 року ТОВ «Сахара» подало 14 вересня 2017 року, то при розгляді вказаних пояснень та поданих документів слід керуватись законодавством, що діє на момент їх подання.

У відповідності до пункту 16 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 21 зазначеного Порядку передбачено, що підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Пунктом 22 зазначеного Порядку передбачено, що рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 2 підлягає реєстрації в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому Реєстрі.

Матеріалами справи підтверджено, що на виконання вимог податкового законодавства та пропозицій викладених у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної № 104 від 21 серпня 2017 року позивачем були надані документи, пояснення, якими підтверджується реальність здійснення операцій по відмовленій у реєстрації податковій накладній. Перелік наданих документів відповідає вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 13.06.2017 № 567, що був чинний на час винесення квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної.

Суд також звертає увагу на те, що реєстрація податкової накладної була зупинена відповідачем на підставі п. 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 567 (чинного на час винесення квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної), однак не конкретизовано підпункт пункту 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків.

Системний аналіз вказаних законодавчих положень дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Згідно змісту наявних у матеріалах справи копій квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, контролюючим органом, всупереч вимогам підп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПК України, не зазначено конкретного критерію чи критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної. Також не зазначено які саме документи (згідно вичерпного переліку) слід надати до перевірки, що були б достатні для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Дані обставини свідчать про те, що таке рішення відповідача не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії суб`єкта владних повноважень, що перешкоджає платнику податків своєчасно та в повній мірі виконати свої обов`язки та скористатись своїми правами, передбаченими чинним податковим законодавством, яким врегульовано порядок реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 23 жовтня 2018 року (справа №822/1817/18), від 04 грудня 2018 року (справа №821/1173/17).

Згідно матеріалів справи, на виконання вимог Порядку № 117 та пропозиціях викладених у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 14.09.2017 позивач надав документи, пояснення, які підтверджують реальність здійснення операцій по відмовленій у реєстрації податковій накладній. Перелік наданих документів відповідає вичерпному переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, визначених пунктом 14 Порядку № 117.

Отже, суд вважає, що рішення відповідача про відмову у реєстрації податкової накладної є необгрунтованим і протиправним, оскільки прийнято без ретельного дослідження всіх первинних документів та економічної обгрунтованості зазначених господарських операцій.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що помилкове надання товариством договору № 07-08-2017СІВ у попередній редакції від 07.08.2017, яка передувала укладенню договору № 07-08-2017СІВ від 16.08.2017, не спростовує реальності надання послуг, оскільки разом із договором надавалися додатки вже до договору № 07-08-2017СІВ від 16.08.2017 згідно яких здійснювалась оплата та надавалися послуги. Крім того, податкову накладну № 104 від 21.08.2017 було складено на підставі отриманої попередньої оплати згідно платіжного доручення № 17-235 від 21.08.2017 на суму 13500 грн, з огляду на що позивач не міг надати на вимогу відповідача первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, їх зберігання та транспортування, оскільки на час реєстрації податкової накладної виконання договору зі сторони позивача ще не відбулось. При цьому, позивач, на підтвердження права здійснення даного виду діяльності (послуг) відповідно до умов договору, надав кваліфікаційний сертифікат відповідального виконавця окремих видів робіт (послуг) пов`язаних із створенням об`єкта архітектури серії АР № 011282 (а.с. 44).

Крім того, відповідачем не було визначено вичерпного переліку документів, надання якого дало б позивачеві можливість реєстрації податкової накладної, а відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Суд враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення, а тому підстав для його скасування суд апеляційної інстанції не вбачає.

Відповідно до ст. 139 КАС України судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст.ст. 308, 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2019 року у справі № 500/2665/18 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя О. О. Большакова
судді В. М. Багрій
Р. Й. Коваль
Повний текст постанови складено 06 серпня 2019 року.