Справа № 1140/2807/18
Суддя: Чумак С.Ю.
Дата ухвалення: 2019-08-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

01 серпня 2019 року м. Дніпросправа № 1140/2807/18

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів:

судді - доповідача Чумака С.Ю.,

суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області

на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 січня 2019 року у справі № 1140/2807/18 (суддя І інстанції Сагун А.В.)

за позовом Державного підприємства "Дослідне господарство "Червоний Землероб" Кіровоградської Державної сільськогосподарської дослідної станції Національної Академії Аграрних Наук України" до Державної фіскальної служби України (відповідач-1), Головного управління ДФС у Кіровоградській області (відповідач-2) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому, з урахуванням ухвали про роз`єднання позову від 19 жовтня 2018 року (а.с. 77-79), просив:

- визнати протиправним та скасувати рішення Державної фіскальної служби від 30.03.2018 № 622466/00729913 року про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 20.11.2017 № 14, подану Державним підприємством "Дослідне господарство "Червоний землероб" Кіровоградської державної сільськогосподарської дослідної станції Національної академії аграрних наук України.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 січня 2019 року адміністративний позов задоволений. Визнано протиправним і скасовано рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 30.03.2018 № 622466/00729913 року про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 20.11.2017 № 14 днем її подання 11.12.2017.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-2 подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким у позові відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає про наявність належних підстав та причин для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, оскільки у останньому, відповідно до п. 14 Порядку № 117, вказано перелік документів, необхідний для прийняття рішення про реєстрацію такої накладної.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Ухвалою суду від 3 червня 2019 року апеляційну скаргу відповідача-1 повернуто у зв`язку з невиконанням ухвали від 18 березня 2019 року про залишення скарги без руху для усунення її недоліків.

Учасники справи у судове засідання не прибули, хоча були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, у зв`язку з чим суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Державне підприємство "Дослідне господарство "Червоний Землероб" Кіровоградської Державної сільськогосподарської дослідної станції Національної Академії Аграрних Наук України" 19.03.1992 зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань за номером 1 422 120 0000 000123.

Основним видом діяльності за КВЕД є: 01.11. Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.41. Розведення великої рогатої худоби молочних порід; 01.46 Розведення свиней; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві.

Відповідно до витягу № 087 є платником податку на додану вартість з 20.03.2006. (а.с. 34)

Позивачем було направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 20.11.2017 № 14. (а.с. 22)

Відповідно до квитанції № 1 від 11.12.2017 зазначена накладна доставлена до ДФС України з відміткою: Документ прийнято. Реєстрація зупинена. ПН/КР відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/КР в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 № 567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 1003. <%REFSNE%>. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК відповідно до пункту «в» п.п. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПКУ, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 № 567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу. (а.с. 23)

На виконання вимог податкового органу позивачем були направлено через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів", повідомлення щодо подачі пояснень та копій документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрацію яких зупинено, від 29.03.2018 № 10 (а.с. 24-25, 29-76)

Відповідно до квитанції від 29.03.2018 № 1 документ доставлено до ДФС України та збережено на центральному рівні. Повідомлено про те, що документ буде оброблено у складі пакету пов`язаних документів. Через певний час запропоновано подбати про прийом платником податків квитанції № 2 щодо результатів перевірки та прийняття/неприйняття електронного документу. (а.с. 26)

30 березня 2018 року Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄДРПН) або відмову в такій реєстрації, Головного управління ДФС у Кіровоградській області, прийнято рішення № 622466/00729913, яким позивачеві було відмовлено у реєстрації податкової накладної від 20.11.2017 № 14 з підстав ненадання платником податку копій документів; первинних документів щодо постачання/придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні листи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні); розрахункових документів, банківських виписок, особових рахунків. (а.с. 27-28)

Посилаючись на протиправне нездійснення реєстрації поданої податкової накладної, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем надано достатню кількість документів, які свідчать про відповідність обсягів постачання обсягам виробництва позивачем товару «озимий ячмінь» по податковій накладній, а також з обов`язку фіскального органу у квитанції чітко вказати на конкретний вид критерію, який встановлений п. 6 Критеріїв ризиковості платника податку, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567 (чинним на час виникнення спірних правовідносин).

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок), яким визначено механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних.

Пунктом 12 цього Порядку передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Згідно з п. 74.2 ст. 72 Податкового кодексу України, критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України (в редакції станом на час зупинення реєстрації податкових накладних) у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Так, наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567 (чинним на час виникнення та існування спірних правовідносин, в тратив чинність 25 травня 2018 року), затверджено Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі Критерії).

Натомість пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній з 31 грудня 2017 року) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 7 грудня 2017 року № 2245-VIII (далі Закон № 2245-VIII).

Пунктом сьомим Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону № 2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 117).

Окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

На час розвитку спірних у цій справі правовідносин, зокрема станом на час подання позивачем пояснень і документів щодо зупинено податкової накладної 29 березня 2018 року, критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України № 959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року за погодженням з Міністерством фінансів України від 22 березня 2018 року. Критерії погоджено за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця.

Водночас до 25 травня 2018 року був чинним і зазначений вище наказ Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567, який регулював ті ж відносини.

Отже, на час подання позивачем пояснень і документів щодо зупиненої податкової накладної та прийняття спірних у цій справі актів індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України відповідно до вимог якої прийнято Порядок № 117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій. Відповідні критерії у період, що аналізується, одночасно визначалися листом ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18 та наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567, а Переліки необхідних для подання документів одночасно Наказом № 567 та Порядком № 117.

Ці акти, визначали критерії ризиковості та передбачали необхідність подання різних за своїм переліком документів, необхідних для підтвердження господарської операції з метою подальшої реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, пунктом 1 Критеріїв, затверджених наказом № 567, передбачено, що оцінка ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр) здійснюється ДФС шляхом проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування цим Критеріям (далі Моніторинг).

Згідно з п. 6 Критеріїв, моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями:

1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 % загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб`єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

3) розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна вартості товару/послуг більше ніж удвічі та/або зміна номенклатури товарів/послуг (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг перших двох цифр кодів).

При цьому, визначення контролюючим органом у квитанціях конкретного критерію ризику прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків відповідних документів, вичерпний перелік яких міститься у Наказі № 567 і визначений окремо для 1 та 2 підпунктів п. 6 Критеріїв.

Натомість, відповідно до пунктів 5-7 Порядку № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Незважаючи на подвійне та суперечливе регулювання спірних правовідносин з 1 січня 2018 року, позивачем на виконання пп. 201.16.2. п. 201.16. ст. 201 Податкового кодексу України направлено на адресу ДФС повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по зупиненій податковій накладній

Серед наданих позивачем документів були в наявності, зокрема рахунок на оплату товару, довіреність на отримання товару, накладна, баланс, звіти про фінансові результати, про посівні площі сільськогосподарських культур за 2016-2017 роки, про площі та валові збори с/г культур, плодів, ягід і винограду на 01.12.2016 та 01.12.2017, виписка по банківському рахунку за період з 1 по 31 грудня 2017 року (а.с. 31-76), проте податковим органом прийнято рішення про відмову у її реєстрації. Підставою відмови зазначено ненадання платником податків копій документів, а саме:

- первинних документів щодо постачання/придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні листи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні);

- розрахункових документів, банківських виписок, особових рахунків.

Разом з тим, Додаток 2 до Порядку № 117, за формою якого складено оскаржене рішення, вимагає від податкового органу у зазначеному переліку первинних документів чітко визначити, які конкретно документи з цього переліку не надані, зробивши це шляхом підкреслення останніх, проте податковим органом ця вимога Порядку № 117 не виконана, у зв`язку з чим встановити, які саме документи з наведеного переліку не надані позивачем, неможливо. Не зазначив таких документів відповідач-2 і в апеляційній скарзі, знову обмежившись зазначенням повного переліку первинних документів.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Апеляційний суд з огляду на приписи Порядку № 117 та форму Додатку 2 до цього Порядку погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем не обґрунтовано підставу відмови у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів вважає, що таке рішення податкового органу порушує принципи обгрунтованості прийнятого рішення, неупередженості, добросовісності та розсудливості, які за приписами частини 2 статті 2 КАС України підлягають обов`язковій перевірці судом.

ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

З огляду на вказане, враховуючи, суперечливість нормативного регулювання спірних правовідносин, наведене та проаналізоване вище, порушення податковим органом принципів обгрунтованості прийнятого рішення, неупередженості, добросовісності та розсудливості, а також вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції щодо безпідставності зупинення реєстрації податкових накладних позивача та протиправності рішень податкового органу про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З огляду на вказане, судом першої інстанції правомірно позов задоволений, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують.

Зазначені висновки апеляційним судом здійснені з урахуванням застосування норм права Верховним Судом у постанові від 2 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.

Разом з тим, судом першої інстанції одночасно здійснено висновок, що надані документи свідчать про реальність проведення господарських операцій між позивачем та ПП «Тімурагро», проте апеляційний суд вважає такий висновок на етапі відмови в реєстрації податкових накладних передчасним, оскільки податковим органом відповідна документальна перевірка (планова чи позапланова) щодо взаємовідносин позивача з вказаним контрагентом ще не проводилась, висновки щодо цього не здійснювались і податкові повідомлення-рішення не приймались. Процедура реєстрації податкових накладних, визначена Порядком № 117, не може підміняти собою перевірку питань та взаємовідносин, які перевіряються виключно під час проведення документальних перевірок.

Одночасно колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції правильно з урахуванням приписів частини 2 статті 9 КАС України для ефективного захисту прав та інтересів позивача вийшов за межі позовних вимог і скасував рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області, а не Державної фіскальної служби, як помилково в позові зазначив позивач.

Отже, судом першої інстанції правомірно позов задоволений, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, у зв`язку з чим колегія суддів апеляційну скаргу залишає без задоволення, а рішення суду без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 січня 2019 року у справі № 1140/2807/18 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з того ж часу.

Суддя - доповідач С.Ю. Чумак

суддя С.В. Чабаненко

суддя І.В. Юрко