Справа № 160/3958/19
Суддя: Маковська Олена Володимирівна
Дата ухвалення: 2019-07-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 липня 2019 року Справа № 160/3958/19
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Маковської О.В. за участю секретаря судового засідання Дубовика Г.Е. за участю представника позивача - Маслової К.В., представників відповідача ДФС України та ГУ ДФС у Дніпропетровській області Подварченко А.Ю. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Агролан Дніпро» до Державної фіскальної служби України та Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення, -
До Дніпропетровського окружного адміністративного суду 02.05.2019 звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Агролан Дніпро» з позовною заявою до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області та ДФС України, в якій просить:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №1136508/41648610 від 09.04.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 06.03.2019 року; №1138586/41648610 від11.04.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 07.03.2019 року; №1138589/41648610 від 11.04.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 14.03.2019 року та №1111236/41648610 від 19.03.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 31.12.2018 року.
- зобов`язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені Товариством з обмеженою відповідальністю «Агролан Дніпро» податкову накладну №2 від 06.03.2019 року; податкову накладну №3 від 07.03.2019 року; податкову накладну №4 від 14.03.2019 року; податкову накладну №4 від 31.12.2018 року.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що контролюючим органом порушено принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, норми п.3 Порядку №117, оскільки ним не зазначено у квитанції конкретного та чіткого критерію ризиковості платника податку, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, на підставі якого здійснено зупинення реєстрації податкової накладної. Комісією не зазначено (не підкреслено), яких саме документів не вистачає для прийняття позитивного рішення щодо реєстрації податкових накладних, формально визначено підстави для прийняття оскаржуваних рішень та не наведено конкретної інформації з приводу документів, які не надані позивачем, проте є необхідними для реєстрації вказаних податкових накладних.
Також, позивач зазначає, що відповідачем не взято до уваги специфіку роботи підприємства, яка включає в себе доопрацювання зернових та технічних культур. Позивач вважає, що жодних порушень податкового законодавства щодо обсягів постачання та обсягів придбання з боку товариства не було. Взаємовідносини позивача з контрагентами носять реальний характер, передбачаючи оплату послуг, поставку товарів та інше.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.05.2019 відкрито провадження в адміністративній справі №160/3958/19 та призначено розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін.
До Дніпропетровського окружного адміністративного суду 04.06.2019 надійшов відзив на позовну заяву від позивача 1 та позивача 2.
ГУ ДФС у Дніпропетровській області у відзиві на позов зазначає, що реєстрація податкових накладних була зупинена відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) з підстав «обсяг постачання товару/послуги 52.10.13 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам п.п.2.1 п.2 Критерію ризиковості платника податку».
Також, ГУ ДФС у Дніпропетровській області зазначає, що Комісією регіонального рівня були прийняті рішення про відмову у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником податку копій первинних документів, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні, а також розрахункових документів, банківські виписки з особових рахунків.
ДФС України у відзиві повідомило, що повноваження щодо реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) є дискреційними та виключною компетенцією уповноваженого органу. Вказує, що позовні вимоги про зобов`язання зареєструвати податкові накладні є необґрунтованими, оскільки без надання правової оцінки рішенню Комісії регіонального рівня, зобов`язання ДФС України зареєструвати податкові накладні є передчасним.
Судом встановлено наступні обставини справи.
З матеріалів справи вбачається, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Агролан Дніпро» є юридичною особою та перебуває на обліку органах ДФС Дніпропетровської області.
Згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зареєстровано наступні види діяльності ТОВ «Агролан Дніпро»:
Код КВЕД 01.46 Розведення свиней;
Код КВЕД 01.47 Розведення свійської птиці;
Код КВЕД 01.50 Змішане сільське господарство;
Код КВЕД 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві;
Код КВЕД 01.63 Післяурожайна діяльність (основний);
Код КВЕД 01.64 Оброблення насіння для відтворення;
Код КВЕД 10.11 Виробництво м`яса;
Код КВЕД 10.13 Виробництво м`ясних продуктів;
Код КВЕД 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів;
Код КВЕД 10.92 Виробництво готових кормів для домашніх тварин;
Код КВЕД 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин;
Код КВЕД 46.23 Оптова торгівля живими тваринами;
Код КВЕД 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами;
Код КВЕД 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами;
Код КВЕД 46.38 Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками;
Код КВЕД 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;
Код КВЕД 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення;
Код КВЕД 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування;
Код КВЕД 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами;
Код КВЕД 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля;
Код КВЕД 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах;
Код КВЕД 47.22 Роздрібна торгівля м`ясом і м`ясними продуктами в спеціалізованих магазинах;
Код КВЕД 49.41 Вантажний автомобільний транспорт;
Код КВЕД 52.10 Складське господарство;
Код КВЕД 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту;
Код КВЕД 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;
Код КВЕД 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів;
Код КВЕД 32.99 Виробництво іншої продукції.
Щодо податкової накладної від 31.12.2018 №4.
Між позивачем та С(Ф)Г «Зелений гай» укладено договір від 29.06.2018 №2906/18 про надання послуг відповідального зберігання, за умовами якого позивач приймає на відповідальне зберігання зернові та насіння соняшника (п.1.2 договору). Передача товару на відповідальне зберігання здійснюється за актом приймання-передачі товару (п.3.1 договору). Оплата за послуги здійснюється шляхом перерахування коштів в безготівковій формі на поточний рахунок, згідно рахунків зберігача(п.4.1 договору).
На виконання умов договору складено акт надання послуг від 31.12.2018 №41, згідно якого надано послуги зі складування та зберігання в кількості 2 815 т. на загальну суму 214 570,56 грн. (в т.ч. ПДВ 35 761,76 грн.) та виписано податкову накладну від 31.12.2018 №4 на суму ПДВ 35 761,76 грн. Розрахунки проведено, що підтверджується банківськими виписками від 10.07.2019.
За результатами розгляду пояснень контролюючим органом прийнято Рішення від 19.03.2019 №1111236/41648610 (а.с. 78) про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.12.2018 №4 з причин ненадання платником податків розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. Графа «Додаткова інформація» не заповнена.
Рішення від 19.03.2019 №1111236/41648610 оскаржено в адміністративному порядку та за результатами розгляду скарги прийнято Рішення від 01.04.2019 №18832/41648610/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії ДФС без змін з підстав: «відсутні копії документів, що підтверджують факт реалізації товарів (робіт, послуг) та/або документи надано не в повному обсязі».

Щодо податкової накладної від 07.03.2019 №3.

Між позивачем та ТОВ «Рантьє» укладено договір купівлі-продажу від 26.01.2018 №16, за умовами якого позивач передає у власність зернові культури (п.1.1 договору). На виконання умов договору складено видаткову накладну від 07.03.2019 №4, згідно якої ТОВ «Рантьє» передано товар - кукурудза в кількості 24,51 т. на загальну суму 117 648 грн. (в т.ч. ПДВ 19 608 грн.) та виписано податкову накладну від 07.03.2019 №3 на суму ПДВ 19 608 грн. Розрахунки проведено, що підтверджується копіями платіжних доручень, наявних в матеріалах справи.

Згідно Квитанції №1(а.с.83) податкову накладну від 07.03.2019 №3 направлено на реєстрацію до ЄРПН 25.03.2019, реєстраційний номер документа , документ прийнято, реєстрація зупинена. Причина зупинення: «відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 07.03.2019 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1005 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп.2.1 п.2 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Позивачем направлено пояснення від 03.04.2019 №03/04-1 щодо розблокування податкової накладної від 07.03.2019 №3, реєстраційний номер та надано пояснення щодо суті господарської операції та відповідні документи.

За результатами розгляду пояснень контролюючим органом прийнято Рішення від 11.04.2019 №1138586/41648610 (а.с. 84) про відмову в реєстрації податкової накладної від 07.03.2019 №3 з причин ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. Графа «Додаткова інформація» не заповнена. Документи, які не надано не підкреслено.

Щодо податкової накладної від 06.03.2019 №2.

Між позивачем та ТОВ «Рантьє» укладено договір купівлі-продажу від 26.01.2018 №16, за умовами якого позивач передає у власність зернові культури (п.1.1 договору). На виконання умов договору складено видаткову накладну від 06.03.2019 №3, згідно якої ТОВ «Рантьє» передано товар - кукурудза в кількості 23,02 т. на загальну суму 110 956,40 грн. (в т.ч. ПДВ 18 492,73 грн.) та виписано податкову накладну від 06.03.2019 №2 на суму ПДВ 18 492,73 грн. Розрахунки проведено, що підтверджується копіями платіжних доручень, наявних в матеріалах справи.

Згідно Квитанції №1(а.с.90) податкову накладну від 06.03.2019 №2 направлено на реєстрацію до ЄРПН 18.03.2019, реєстраційний номер документа , документ прийнято, реєстрація зупинена. Причина зупинення: «відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 07.03.2019 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1005 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп.2.1 п.2 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Позивачем направлено пояснення від 29.03.2019 №29/03-1 щодо розблокування податкової накладної від 06.03.2019 №2, реєстраційний номер та надано пояснення щодо суті господарської операції та відповідні документи.

За результатами розгляду пояснень контролюючим органом прийнято Рішення від 09.04.2019 №1136508/41648610 (а.с. 91) про відмову в реєстрації податкової накладної від 06.03.2019 №2 з причин ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. Документи, які не надано не підкреслено.

Щодо податкової накладної від 14.03.2019 №4.

Між позивачем та ТОВ «Рантьє» укладено договір купівлі-продажу від 26.01.2018 №16, за умовами якого позивач передає у власність зернові культури (п.1.1 договору). На виконання умов договору складено видаткову накладну від 14.03.2019 №4, згідно якої ТОВ «Рантьє» передано товар - кукурудза в кількості 23,81 т. на загальну суму 114 288 грн. (в т.ч. ПДВ 19 048 грн.) та виписано податкову накладну від 14.03.2019 №4 на суму ПДВ 19 048 грн. Розрахунки проведено, що підтверджується копіями платіжних доручень, наявних в матеріалах справи.

Згідно Квитанції №1(а.с.98) податкову накладну від 14.03.2019 №4 направлено на реєстрацію до ЄРПН 29.03.2019, реєстраційний номер документа , документ прийнято, реєстрація зупинена. Причина зупинення: «відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 07.03.2019 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1005 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп.2.1 п.2 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Позивачем направлено пояснення від 04.04.2019 №04/04-1 щодо розблокування податкової накладної від 14.03.2019 №4, реєстраційний номер та надано пояснення щодо суті господарської операції та відповідні документи.

За результатами розгляду пояснень контролюючим органом прийнято Рішення від 11.04.2019 №1138589/41648610 (а.с. 95) про відмову в реєстрації податкової накладної від 14.03.2019 №4 з причин ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. Графа «Додаткова інформація» не заповнена. Документи, які не надано не підкреслено.

Таким чином, Рішення від 09.04.2019 №1136508/41648610 про відмову в реєстрації податкової накладної від 06.03.2019№2; Рішення від11.04.2019 №1138586/41648610 про відмову в реєстрації податкової накладної від 07.03.2019 №3; Рішення від 11.04.2019 №1138589/41648610 про відмову в реєстрації податкової накладної від 14.03.2019 №4 та Рішення від 19.03.2019 №1111236/41648610 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.12.2018 №4 є предметом оскарження в даному адміністративному процесі.

Вивчивши та дослідивши матеріали справи, повно та всебічно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд зазначає наступне.

ПК України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Згідно п.п. «а», «б» п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми п.187.1 ст. 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п.188.1 ст. 188 ПК України).

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (абз. 1 п. 201.7 ст. 201 ПК України).

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Відповідно до п.2 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» від 29.12.2010 №1246 (надалі - Порядок №1246), податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п. 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Аналогічні приписи містить п.201.16 ст.201 ПК України, згідно яких реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 1 Порядку роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (надалі - Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації) передбачено, що цей Порядок визначає організаційні та процедурні засади діяльності комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі комісії контролюючих органів), а також права та обов`язки її членів.

За приписами пункту 2 Порядку роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Як зазначено у пункті 3 Порядку роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, комісія контролюючого органу діє в межах повноважень, визначених у Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі - Порядок №117).

Пунктом 21 Порядку 117 встановлено, що підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Верховний Суд в постанові 22.04.2019 по справі №2040/5445/18 (адміністративне провадження №К/9901/1137/19)зазначив, що виходячи із системного тлумачення норм права, наведеного вище, наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень, таких як права на зупинення реєстрації податкових накладних - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого, у цій справі, є прийняття рішення про відмову у реєстрації таких податкових накладних. Рішення (дія) про зупинення реєстрації таких податкових накладних, за своїм змістом є передумовою для прийняття відповідачем оскаржуваних у даній справі рішень. Тобто, первинним об`єктом судового дослідження в даній справі є обставини за яких відповідач вчинив дії про зупинення реєстрації податкових накладних. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, перелік яких встановлений податковим законодавством.

Як зазначалося вище, згідно квитанцій податкові накладні прийняті, відповідно до п.201.16 ст. 201 ПКУ реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп.2.1 п.2 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати документи, достатні для реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Згідно положень пункту 5 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Як встановлено пунктом 6 Порядку №117, у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

За приписами пункту 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Листомами ДФС України від 21.03.2018 №959/99-99-07-18 та від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18 визначені Критерії ризиковості платника податку та Критерії ризиковості здійснення операцій, які є тотожніми між собою.

Відповідно до п.п.2.1 п.2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, податкові накладні/розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній /розрахунку коригуваннядо податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює абоперевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).

Згідно з пунктом 12 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Положеннями пункту 13 Порядку №117 визначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;

2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;

3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Негативні наслідки для платника податків у даній справі настали у зв`язку із застосуванням відповідачем Критеріїв ризиковості здійснення операці, встановлених листом ДФС України від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18, який не відноситься до нормативних актів та не може встановлювати нові правила поведінки для платника податку або обмежувати існуючі.

Як зазначив Верховний Суд в постанові від 02.04.2019 по справі №822/1878/18 (адміністративне провадження №К/9901/4668/19), листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Статтею 242 КАС України передбачено, що законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Таким чином, посилання контролюючого органу на правомірність зупинення реєстрації податкових накладних на підставі Критеріїв, визначених листом є протиправним.

Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини» практика Європейського Суду з прав людини є джерелом права та підлягає застосуванню національними судами при розгляді справ.

У своїй судовій практиці Європейський суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах "Беєлер проти Італії" [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000-1, "Онер`їлдіз проти Туреччини" [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-ХІІ, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер`їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), п. 119).

З урахуванням наведеного, суд зазначає, що дії податкового органу по прийняттю спірних рішень, в яких не наведені мотиви їх ухвалення та не зазначені підстави неврахування наданих позивачем документів та пояснень, свідчать про порушення відповідачем як принципу належного урядування, так і принципів, закріплених в Резолюції Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977, що свідчать про непрозорість та непередбачуваність дій відповідача, що перешкоджають можливості платника податків планувати в подальшому свою господарську діяльність.

Суд також зазначає, що оскаржувані рішення є актами індивідуальної дії.

Правовий акт індивідуальної дії - виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому він адресований.

Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржувані рішення фіскального органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Суд наголошує, що будь-яке рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, повинні містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено.

Рішення суду, у випадку задоволення позову, має бути таким, яке б гарантувало дотримання і захист прав, свобод, інтересів позивача від порушень з боку відповідача, забезпечувало його виконання та унеможливлювало необхідність наступних звернень до суду.

Спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Положенням п.п. 19, 20 Порядку №1246, визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (п. 20 Порядку №1246).

Отже, чинним законодавством обов`язок щодо реєстрації податкової накладної після зупинення покладено на Державну фіскальну службу.

Зокрема, в силу норм п. 2 ч. 2 ст. 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.

У разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду (ч. 3 ст. 245 цього Кодексу).

Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 р. (остаточне) по справі «ЧУЙКІНА ПРОТИ УКРАЇНИ» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: «Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. theUnitedKingdom), пп.28-36, Series A №18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції - гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі - провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, п.45, від 10 липня 2003року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».

За таких обставин, суд вважає, що наявні обґрунтовані підстави для задоволення позовних вимог в частині зобов`язання ДФС здійснити реєстрацію спірних податкових накладних, що водночас, з урахуванням наведеного, не є втручанням в дискреційні повноваження відповідача, а є належним способом відновлення порушеного права позивача.

Стаття 19 Конституції України визначає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із ст. 129 Конституції України однією із основних засад судочинства є змагальність сторін та свобода в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до положень, закріплених ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Як зазначено ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно ч. ч. 1-3 ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Таким чином, суд доходить висновку, що позовна заява підлягає задоволенню у повному обсязі.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи, що адміністративний позов підлягає задоволенню, судові витрати слід присудити на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів у відповідності до ст.139 КАС України.

Враховуючи викладене та керуючись статтями 241-246, 257 - 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Агролан Дніпро» до Державної фіскальної служби України та Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення - задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №1136508/41648610 від 09.04.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 06.03.2019 року; №1138586/41648610 від11.04.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 07.03.2019 року; №1138589/41648610 від 11.04.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 14.03.2019 року та №1111236/41648610 від 19.03.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 31.12.2018 року.

Зобов`язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені Товариством з обмеженою відповідальністю «Агролан Дніпро» податкову накладну №2 від 06.03.2019 року; податкову накладну №3 від 07.03.2019 року; податкову накладну №4 від 14.03.2019 року; податкову накладну №4 від 31.12.2018 року.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агролан Дніпро" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 7684,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України.

Стягнути на користь Товариством з обмеженою відповідальністю "Агролан Дніпро" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 7684,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Дніпропетровській області.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст.255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено в порядку та у строки, встановлені ст.ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя О.В. Маковська