Справа № 640/20936/18
Суддя: Бояринцева М.А.
Дата ухвалення: 2019-07-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
м. Київ

15 липня 2019 року № 640/20936/18
Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Бояринцевої М.А. при секретарі судового засідання Кравченку Я.В..

за участі представників сторін:

від позивача Потапов Є.П.,

від відповідача не з"явились,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу

за позовом Приватного акціонерного товариства "Науково-виробниче об`єднання "Практика"

до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11.10.2018,

В С Т А Н О В И В:
Приватне акціонерне товариство "Науково-виробниче об"єднання "Практика" звернулося до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 11.10.2018 № , № , № та № .

В обґрунтування наведених вимог позивач посилається на Податковий кодекс України, Цивільний кодекс України, закони України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», «Про державне оборонне замовлення», Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені наказом Міністерства промислової політики України від 9 липня 2007 року № 373, Постанову Кабінету Міністрів України від 27.04.2011 № 464 «Питання державного оборонного замовлення», Порядок ввезення, першого постачання та цільового використання товарів, визначених частиною восьмою статті 287 Митного кодексу України, для використання у виробництві продукції оборонного призначення, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 16.03.2016 № 170, та зазначає про протиправність податкових повідомлень-рішень, оскільки відповідач здійснив комплексну перевірку без достатніх прав на її проведення, саму перевірку здійснено з грубим порушенням вимог чинного законодавства та при оформленні результатів перевірки неправильно застосовано норми права.

Представники відповідача заперечили по суті заявлених позовних вимог з огляду на положення Податкового кодексу України, Цивільного кодексу України, закони України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», «Про державне оборонне замовлення», «Про здійснення державних закупівель», Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Дебіторська заборгованість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, та зазначили, що Приватному акціонерному товариству "Науково-виробниче об`єднання "Практика" правомірно збільшено суму податкових зобов`язань, оскільки під час проведення перевірки контролюючим органом встановлено порушення вимог податкового законодавства.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.

В період з 31.07.2018 по 11.09.2018 Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено планову виїзну перевірку Приватного акціонерного товариства «Науково-виробниче об`єднання «Практика» податкового законодавства за період з 01.01.2018 по 31.03.2018, валютного за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.03.2018.

За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДФС у м. Києві складено акт від 18.09.2018 № 600/26-15-14-01-01/24733539, яким встановлено порушення:

пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 139.1.1 пункту 139.1 статті 139, підпункту 139.2.1 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, П(С)БО 16 «Витрати», статті 2, статті 4, статті 9 «Основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності» Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 2 531 991 грн., в тому числі: за 2015 рік на суму 107 313 грн.; за 2016 рік на суму 2 364 212 грн., в тому числі: за 1 квартал 2016 року на суму 450 грн., 1 півріччя 2016 року на суму 2 141 467 грн., за 9 місяців 2016 року на суму 2 141 749 грн., за 2016 рік на суму 2 364 212 грн.; за 2017 рік на суму 60 467 грн., в тому числі: за 1 квартал 2017 року на суму 3 946 грн., за 2017 рік на суму 60 467 грн.; та встановлено зменшення від`ємного значення з податку на прибуток за 1 квартал 2018 року на суму 4 213 грн.;

пункту 185.1 статті 185, пункту 186.3 статті 186, пункту 187.8 статті 187, пунктів 198.2, 198.6 статті 198, пункту 208.2 статті 208, пункту 197.23 статті 197 Податкового кодексу України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 8 297 334 грн., в тому числі по періодах: 01.2015 у сумі 84 361 грн., 02.2015 у сумі 139 958 грн., 05.2015 у сумі 182 383 грн., 06.2015 у сумі 404 999 грн., 07.2015 у сумі 674 331 грн., 08.2015 у сумі 225 000 грн., 09.2015 у сумі 381 231 грн., 10.2015 у сумі 3 450 грн., 12.2015 у сумі 211 163 грн., 01.2016 у сумі 68 940 грн., 02.2016 у сумі 796 460 грн., 03.2016 у сумі 241 942 грн., 04.2016 у сумі 320 705 грн., 05.2016 у сумі 651 735 грн., 07.2016 у сумі 87 960 грн., 08.2016 у сумі 44 957 грн., 09.2016 у сумі 413 704 грн., 10.2016 у сумі 198 597 грн., 11.2016 у сумі 996 555 грн., 12.2016 у сумі 882 194 грн., 01.2017 у сумі 11 758 грн., 04.2017 у сумі 68 624 грн., 09.2017 у сумі 456 695 грн., 10.2017 у сумі 210 844 грн., 11.2017 у сумі 29 447 грн., 12.2017 у сумі 509 339 грн. та завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у сумі 224 369 грн., в тому числі по періодах: 02.2018 у сумі 78 233 грн., 03.2018 у сумі 146 136 грн.;

пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України, встановлено порушення термінів сплати самостійно визначеного грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1 670 грн.;

підпункту 141.4.6 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, встановлено заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб за період з 01.01.2015 по 31.03.2018 всього в сумі 1158 грн., у тому числі за ІІ квартал 2016 року в сумі 1158 грн.

27.09.2018 Приватним акціонерним товариством «Науково-виробниче об`єднання «Практика» подані заперечення на акт перевірки.

Листом від 08.10.2018 за № 77653/10/26-15-14-01-01 Головне управління ДФС у м. Києві повідомило ПрАТ «НВО «Практика» про залишення без змін висновків акта перевірки від 18.09.2018 № 600/26-15-14-01-01/24733539.

На підставі складеного акта перевірки Головним управлінням ДФС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення:

від 11.10.2018 № , яким збільшено ПрАТ «НВО «Практика» суму грошового зобов`язання в розмірі 8 232 878 грн., з якої: за податковими зобов`язаннями 6 586 302 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 1 646 576 грн. за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг);

від 11.10.2018 № , яким зменшено ПрАТ «НВО «Практика» суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 224 369 грн.

від 11.10.2018 № , яким збільшено ПрАТ «НВО «Практика» суму грошового зобов`язання в розмірі 3 138 161 грн., з якої: за податковими зобов`язаннями 2531991грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 606 170 грн. за платежем: податок на прибуток приватних підприємств;

від 11.10.2018 № 001331101, яким зменшено ПрАТ «НВО «Практика» суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 4 213 грн.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку.

Доказів прийняття Державною фіскальною службою України рішення за результатами розгляду скарги ПрАТ «НВО «Практика», матеріали справи не містять.

Надаючи оцінку обставинам справи, суд виходить з наступного.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Статтею 77 Податкового кодексу України визначений порядок проведення документальних планових перевірок.

Згідно з пунктом 77.4 статті 77 Податкового кодексу України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Позивач зазначає про несвоєчасність отримання повідомлення про проведення перевірки, оскільки повідомлення про проведення документальної планової виїзної перевірки від 19.07.2018 № 333/26-15-14-01-01 направлено засобами поштового зв`язку і отримано платником податку 24.07.2018, тобто за шість днів до початку перевірки.

Як вбачається з копії фіскального чеку, наказ про проведення перевірки та повідомлення про проведення документальної планової виїзної перевірки направлено засобами поштового зв`язку 19.07.2019.

Разом з тим, суд зазначає, що конструкція пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України передбачає два способи повідомлення особи про проведення перевірки - вручення під розписку копії наказу та письмового повідомлення не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки або надіслання рекомендованим листом з повідомленням про вручення таких документів не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки.

Таким чином, платник податків має право бути повідомлений належним чином про дату та час проведення перевірки до початку проведення такої. Однак норма пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України не містить застереження щодо ознайомлення платника з вказаними документами саме за 10 днів до початку проведення такої перевірки за умови надсилання платнику податків копії наказу та письмового повідомлення рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Аналогічна правова позиція висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 29.10.2018 (справа № 819/1013/16), від 26.11.2018 (справа № 817/697/17), від 14.03.2019 (справа № 820/2251/16).

Таким чином, контролюючим органом виконано обов`язок щодо надіслання письмового повідомлення та наказу про проведення перевірки не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки.

Одночасно суд зазначає, що позивач, допустивши посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, тим самим втратив своє право на оскарження підстав проведення перевірки, оскільки права останнього порушують лише наслідки проведення такої перевірки у вигляді податкового повідомлення-рішення.

Вказана правова позиція грунтується на висновках Верховного Суду викладених в постанові від 29 березня 2019 року у справі №805/3449/18-а.

Згідно з пунктом 82.1. статті 82 Податкового кодексу України тривалість перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів.

Продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 5 робочих днів, інших платників податків - не більш як на 10 робочих днів.

Як вбачається з матеріалів справи, наказом Головного управління ДФС у м. Києві від 27.08.2018 № 12872 продовжено строк проведення документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «Науково-виробниче об`єднання «Практика» на підставі доповідної записки Департаменту аудиту від 23.08.2018 № 4182/26-15-14-01-01 та у зв`язку з великим документообігом на підприємстві.

З урахуванням наведеного, суд не приймає до уваги доводи позивача щодо продовження контролюючим органом терміну проведення перевірки без наявності правових підстав.

Відносно доводів позивача щодо ненадання для ознайомлення та підписання акту перевірки, суд зазначає наступне.

Згідно з пунктом 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Відповідно до пункту 86.3 статті 86 Податкового кодексу України акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

У разі відмови платника податків або його законних представників від підписання акта (довідки) посадовими особами контролюючого органу складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати виїзної планової чи позапланової документальної перевірки у день його підписання або відмови від підписання вручається або надсилається платнику податків чи його законному представнику.

Позивач зазначає, що контролюючим органом безпідставно акт перевірки передано кур`єрською службою ПрАТ «НВО «Практика», оскільки акт перевірки може бути надісланий платнику податків лише за умови підписання або відмови від підписання акта перевірки.

Разом з тим, відповідачем під час розгляду справи надано копію акта від 18.09.2018 за № 961/26-15-14-01-01 про неможливість вручення акта документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «НВО «Практика», яким засвідчено факт відсутності посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників за податковою адресою ПрАТ «НВО «Практика»: м. Київ, вул. Малинська, 20-а, як доказ правомірності надіслання позивачу копії акту перевірки.

Відносно доводів позивача, що акт перевірки вручено кур`єрською службою сторонній людині, яка є працівником охоронної фірми та не наділена повноваженнями отримувати кореспонденцію підприємства суд зазначає, що в межах даної справи не підлягають дослідженню повноваження охоронної фірми щодо прийняття акту перевірки та дії кур`єрської служби щодо вручення кореспонденції, оскільки вказані обставини в розумінні статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України не є предметом доказування в даній справі.

Щодо несвоєчасності складання податкових повідомлень-рішень, суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 86.7. статті 86 Податкового кодексу України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.

У разі якщо платник податків виявив бажання брати участь у розгляді його заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів, зазначивши про це в запереченні та/або листі про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, контролюючий орган зобов`язаний повідомити такому платнику податків про місце і час проведення такого розгляду. Таке повідомлення надсилається платнику податків не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від нього заперечень та/або листа про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Повідомлення має бути надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Участь керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу у розгляді заперечень платника податків до акта перевірки є обов`язковою. Такі заперечення є невід`ємною частиною акта (довідки) перевірки.

Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.

Пунктом 86.8. статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Як встановлено судом, результати розгляду оформлені листом від 08.10.2018 за №77653/10/26-15-14-01-01, податкове повідомлення-рішення прийнято 11.10.2018. Таким чином, відповідачем дотримано строк у три дні з дня надання письмової відповіді платнику податків для складання податкових повідомлень-рішень.

Відносно того, що податкові повідомлення-рішення підписані неуповноваженою особою, оскільки ОСОБА_1 не є керівником контролюючого органу, суд зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, податкові повідомлення-рішення від 11.10.2018 №, № , № та № підписані директором Департаменту аудиту Головного управління ДФС у м. Києві І. Якушенко.

При цьому, суд звертає увагу позивача, що Податковим кодексом України не передбачено обов"язку підписання податкових повідомлень-рішень виключно керівником контролюючого органу. Пунктом 86.8. статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою).

Відповідно до інформації з інтернет ресурсу (http://kyiv.sfs.gov.ua/okremi-storinki/struktura/343760.html) основними завданнями Департаменту аудиту є:

проведення аналізу фінансово-господарської діяльності платника податків за показниками податкової та фінансової звітності, зовнішньоекономічними операціями, товарно-грошовими потоками, схемами ухилення від оподаткування та внесення структурним підрозділам ГУ пропозицій щодо доцільності проведення документальних перевірок платників податків;

здійснення відповідного контролю та забезпечення охоплення перевірками відокремлених підрозділів (філій) та дочірніх підприємств, які входять до складу головного підприємства, включеного до плану-графіка перевірок;

інформаційно-аналітичне забезпечення проведення перевірок за даними інформаційних баз даних ДФС;

проведення аналізу причин та оцінка фактів порушень податкового законодавства щодо використання суб`єктами господарювання схем штучного збільшення валових витрат, податкового кредиту з ПДВ, утворення збитковості/малоприбутковості, заниження доходу/податкових зобов`язань з ПДВ, виявлених у ході документальних перевірок, тощо. Узагальнення цих матеріалів, підготовка та надання їх до ДФС;

організація та проведення документальних (планових, позапланових, фактичних) перевірок та зустрічних звірок суб`єктів господарювання;

надання методологічної допомоги з питань проведення документальних перевірок та оформлення їх результатів;

розгляд звернень платників податків та надання відповідей на них.

В судовому засіданні 01.07.2019 судом витребувано від відповідача докази на підтвердження повноважень Департаменту аудиту Головного управління ДФС у м. Києві І. Якушенко на підписання податкових повідомлень-рішень. Проте, представником відповідача зазначених документів не надано.

Таким чином, матеріали справи не містять документальних підтверджень повноважень І.Якушенко. Разом з тим, враховуючи повноваження Департаменту аудиту Головного управління ДФС та з огляду на положення пункту 86.8. статті 86 Податкового кодексу України щодо не обов`язковості підписання податкового повідомлення-рішення керівником контролюючого органу, суд зазначає, що дані обставини не є виключною підставою для скасування податкових повідомлень-рішень.

Як встановлено під час розгляду справи, підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень стали висновки акту перевірки про неправомірність віднесення до складу інших операційних витрат суму 5 471 424 грн. на списання товарно-матеріальних цінностей; нікчемність операцій за участю позивача та Товариства з обмеженою відповідальністю «Тегеран 80», Товариства з обмеженою відповідальністю «Фокс-Трейд ЛТД»; включення до складу інших витрат суму витрат на формування резерву сумнівних боргів на суму 7 364 582 грн.; віднесення до складу витрат на збут витрат на гарантійне обслуговування без створення спеціального субрахунку 473 «Забезпечення граничних зобов`язань»; використання пільги на сплату ПДВ, передбаченої пунктом 197.23 статті 197 Податкового кодексу України та нарахування ПДВ в сумі 6 861 054 грн. за договором підряду від 13.08.2014, укладеного з Intermizzo Investment LLP та за договором підряду від 16.01.2017, укладеного з Anver Transservice Sp.z.o.o.

Відносно висновків акту перевірки про неправомірність віднесення до складу інших операційних витрат суму 5 471 424 грн. на списання товарно-матеріальних цінностей, суд зазначає наступне.

Як встановлено судом, 30.06.2016 ПрАТ «Науково виробниче об`єднання «Практика» складено акт № 588 про списання товарів: сидіння спеціальні а/м (код О-000001790) в кількості 1 304 штуки, вартістю 3 796,96 грн. на загальну суму 4 951 239,63 грн. та сидіння спеціальні а/м (код О-000001790) в кількості 137 штук, вартістю 3 796,96 грн. на загальну суму 520 183,92 грн.

Кошти в розмірі 5 471 424 грн. у І півріччі 2016 року віднесено до складу інших витрат.

Позивач під час розгляду справи зазначив, що списання товарно-матеріальних цінностей прийнято в результаті псування товарно-матеріальних цінностей, які зберігались на складі, який розташовано в смт Бородянка.

Як вбачається з матеріалів справи, 15.02.2006 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Інга», як орендодавцем, та Товариством з обмеженою відповідальністю «Артель Пласт», як орендарем, укладено договір оренди, за умовами якого орендодавець передає в оренду з правом подальшого викупу виробничу базу за адресою: Київська область, смт Бородянка, вул. Вокзальна, 2, а орендар приймає її в користування для переобладнання цеху під виробництво склопластикових ванн. Пунктом 1.2 визначено, що до об`єкту «Виробнича база» входять: гараж в збірних залізобетонних конструкціях площею 434,3 кв.м., гараж з побудованими приміщеннями цегляний площею 172,2 кв.м., огорожа із залізобетонних плит, проїзд і площадка площею 2000 кв.м.

01.06.2006 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Інга» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Артель Пласт» підписано акт приймання-передачі орендованої виробничої бази.

31.08.2015 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Артель Пласт», як орендарем, та Приватним акціонерним товариством «Науково-виробниче об`єднання «Практика», як суборендарем, укладено договір суборенди, за умовами якого орендар передає суборендарю, а суборендар приймає у тимчасове платне користування (суборенду) нежитлове приміщення, а саме: гараж в збірних залізобетонних конструкціях, що розташований за адресою: Київська область, смт Боярка, вул. Вокзальна, 2, та зобов`язується сплачувати орендарю суборендну плату. Строк дії договору визначено до 31.08.2016 (пункт 6.1 договору).

31.08.2015 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Артель Пласт» та Приватним акціонерним товариством «Науково-виробниче об`єднання «Практика» підписаний акт здачі-приймання в суборенду нежитлового приміщення загальною площею 990 кв.м., а саме: гараж в збірних залізобетонних конструкціях, що знаходиться за адресою: смт Бородянка, вул. Вокзальна, 2.

Листом від 23.11.2015 за № 2311-1 Товариство з обмеженою відповідальністю «Артель Пласт» повідомило Приватне акціонерне товариство «Науково-виробниче об`єднання «Практика» про те, що з середи 18 листопада 2015 року в смт Боярка були сильні пориви вітру, з п`ятниці 20 листопада по неділю 22 листопада пориви вітру супроводжувалися проливними дощами. В листі вказано, що зовнішній візуальний огляд орендованого приміщення дає підстави вважати, що в результаті наведених погодних умов могло виникнути підтоплення в зазначеному приміщенні. Товариство з обмеженою відповідальністю «Артель Пласт» просило Приватне акціонерне товариство «Науково-виробниче об`єднання «Практика» провести необхідні дії по усуненню наслідків непогоди та збереженню майна.

Листом від 20.01.2016 за № 2001-1 Товариство з обмеженою відповідальністю «Артель Пласт» повідомило Приватне акціонерне товариство «Науково-виробниче об`єднання «Практика» про те, що в суботу 16.01.2016 в смт Бородянка були сильні пориви вітру, які супроводжувались проливними дощами. До кінця дня дощі перейшли в снігопад, ударили морози, які тримаються по теперішній день. В листі вказано, що зовнішній візуальний огляд орендованого приміщення дає підстави вважати, що в результаті наведених погодних умов могло виникнути підтоплення в зазначеному приміщенні. Товариство з обмеженою відповідальністю «Артель Пласт» просило Приватне акціонерне товариство «Науково-виробниче об`єднання «Практика» провести необхідні дії по усуненню наслідків непогоди та збереженню майна.

05.02.2016 представниками Товариства з обмеженою відповідальністю «Артель Пласт» та Приватного акціонерного товариства «Науково-виробниче об`єднання «Практика» складено акт огляду приміщення про те, що 16.01.2016 в будівлі, що розташована за адресою смт Бородянка, вул. Вокзальна, 2 був пошкоджений дах в результаті чого трапилось залиття приміщення, внаслідок чого було пошкоджено наступне майно: сидіння спеціальне автомобільне (код О-000001790) в кількості 1 304 штуки, вартістю 3 796,96 грн. на загальну суму 4 951 239,63 грн. та сидіння спеціальне автомобільне (код О-000001790) в кількості 137 штук, вартістю 3 796,96 грн. на загальну суму 520 183,92 грн. (м`яка частина сидіння деформована, непридатна для подальшого використання).

В акті також зазначено, що представники ПрАТ «НВО «Практика» та ТОВ «Артель Пласт» прийшли до висновку, що причиною пошкодження даху були обставини непереборної сили (стихійне лихо) та вказано, що несприятливі погодні умови протримались до кінця місяця, що перешкоджало роботам на висоті та виключало можливість провести ремонт даху. Як наслідок, виникло залиття приміщення та пошкодження майна.

На підтвердження списання матеріальних цінностей та їх утилізації позивачем надано службові записки, наказ ПрАТ «НВО «Практика» від 13.06.2016 № 61/1-кП про утворення комісії для списання матеріальних цінностей, наказ ПрАТ «НВО «Практика» від 17.06.2016 № 62/1т-кП про залучення працівників, утилізації твердих побутових відходів та металевих каркасів, подорожні листи вантажного автомобіля, договір купівлі-продажу брухту та відходів чорних металів, акт приймання металів чорних (вторинних), договір про надання послуг по збиранню, вивезенню та захороненню твердих побутових відходів, довідку-дислокацію до договору, рахунки-фактуру, акти здачі-прийняття робіт, докази оплати.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Платники податку, які відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 №996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність (далі - Закон №996-ХIV).

Бухгалтерські записи (проведення) господарських операцій здійснюються відповідно до Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, та Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року №291. Складання фінансової звітності здійснюється з дотримання вимог статті 4 Закону №996-XIV та принципів, передбачених Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 1 Загальні вимоги до фінансової звітності, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року №73.

Відповідно до підпунктів 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі також ПК України) прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Як передбачено в розділі «Визнання витрат» Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати:

Платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо.

Попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг.

Погашення одержаних позик.

Інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту).

Витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Балансова вартість валюти.

Згідно з пунктом 27 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації, та вартість повністю втрачених (зіпсованих або тих, що не вистачає) запасів списуються на витрати звітного періоду. Суми нестач і втрат від псування цінностей до прийняття рішення про конкретних винуватців відображаються на позабалансових рахунках. Після встановлення осіб, які мають відшкодувати втрати, належна до відшкодування сума зараховується до складу дебіторської заборгованості (або інших активів) і доходу звітного періоду.

Як вбачається з акту перевірки, контролюючий орган прийшов до висновку про неправомірність відображення витрат з тих підстав, що відповідно до наданих позивачем документів встановлено невідповідність місця розташування складу, а саме: в договорі зазначено адресу складських приміщень Київська область, смт Боярка, вул. Вокзальна, 2, в акті на списання ТМЦ склад Бородянка; в договорах передбачено, що сторони компенсують збитки у випадку невиконання або неналежного виконання умов, передбачених договором. Також, до перевірки не надано первинних документів щодо яких проведені заходи стосовно списання пошкодженого товару.

Щодо невідповідності місця розташування суд приймає до уваги позицію позивача щодо описки в договорі суборенди в частині зазначення населеного пункту, враховуючи, що в договорі оренди та акті приймання приймання-передачі нежитлового приміщення вказано смт Бородянка.

Відносно посилань контролюючого органу на умови договору, що сторони компенсують збитки у випадку невиконання або неналежного виконання умов, передбачених договором суд зазначає, що вказані умови договору не поширюються на спірні правовідносини, оскільки суду не пред`явлено доказів того, що пошкодження майна виникло внаслідок порушення умов договору орендодавцем.

Відносно того, що до перевірки не надано первинних документів щодо яких проведені заходи стосовно списання пошкодженого товару, суд зазначає наступне.

Як встановлено під час розгляду справи, в період з 23.04.2015 по 13.05.2015 та з 16.07.2015 по 21.07.2015 Державною податковою інспекцією у Святошинському районі Головного управління ДФС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку Приватного акціонерного товариства «Науково-виробниче об`єднання «Практика» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів та інших загальнообов`язкових платежів при проведенні фінансово-господарських операцій за період з 01.01.2013 по 04.04.2015.

За результатами проведеної перевірки Державною податковою інспекцією у Святошинському районі Головного управління ДФС у м. Києві складено акт від 28.07.2015 № 311/26-57-22-04-10/24733539, яким встановлено порушення ведення податкового обліку.

Під час проведення перевірки контролюючим органом досліджувались, в тому числі, господарські взаємовідносини щодо придбання позивачем у Товариства з обмеженою відповідальністю «Вербена-Н» сидінь спеціальних та зроблені висновки про нереальність вчинених правочинів.

На підставі акту перевірки контролюючим органом винесено податкові повідомлення-рішення, які в подальшому оскаржені в судовому порядку.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.11.2015 у справі № 826/18700/15 за позовом Приватного акціонерного товариства «Науково-виробниче об`єднання «Практика» до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання дій протиправними, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 16.02.2016 та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 28.09.2016, адміністративний позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 13.08.2015 № , № , № , № та № , прийняті Державною податковою інспекцією у Святошинському районі Головного управління ДФС у м. Києві.

Під час розгляду справи № 826/18700/15 судом зроблено висновок про документальне підтвердження фактичного здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, що призвело до реальних змін майнового стану платника податків.

Згідно з частиною четвертою статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Таким чином, суд приймає до уваги позицію викладену в постанові Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.11.2015 у справі № 826/18700/15.

Одночасно під час розгляду даної справи позивач зазначив про неможливість надання первинних документів, на підставі яких придбано пошкоджені сидіння спеціальні автомобільні та які були предметом перевірки у 2015 році, оскільки первинні документи знищено.

На підтвердження своєї позиції позивачем надано копію договору про надання послуг від 01.03.2018, копію протоколу № 1 від 10.05.2018 про розгляд підсумкових документів, копію акту № 47 від 18.06.2018 про знищення документів, копію акту вилучених та знищених документів.

Відповідно до пункту 44.3, 44.4 статті 44 Податкового кодексу України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов`язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.

З урахуванням наведеного та з огляду на встановлені у суді обставини щодо знищення первинних документів за 2015 рік, суд приймає до уваги позицію позивача щодо неможливості надання первинних документів.

Разом з тим, враховуючи, що під час розгляду справи № 826/18700/15 судом надана оцінка первинним документам щодо придбання сидінь автомобільних та зроблені висновки про реальність вчинених операцій, суд приходить до висновку, що відсутність первинних документів не може бути в даному випадку підставою для висновку щодо неправомірності відображення в бухгалтерському та податковому обліку суму витрат в розмірі 5 471 424 грн. на списання товарно-матеріальних цінностей.

Відносно висновків відповідача про нікчемність операцій за участю позивача та Товариства з обмеженою відповідальністю «Тегеран 80», Товариства з обмеженою відповідальністю «Фокс-Трейд ЛТД», суд зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідно до видаткової накладної № 85 від 24.02.2015, позивачем придбано у Товариства з обмеженою відповідальністю «Тегеран 80» товар: DAF 1612172 р/к гура, код УКТЗЕД в кількості 6 штук загальною вартістю 35 250 грн. та DТ 4.60429 кардан рульовий, код УКТЗЕД в кількості 2 штук загальною вартістю 3 000 грн.

На виконання умов договору Товариство з обмеженою відповідальністю «Тегеран 80» виписало на користь позивача податкову накладну № 85 від 24.02.2015 на загальну суму 45 900 грн., в тому числі ПДВ 7 650 грн.

На підтвердження відображення у бухгалтерському обліку придбаного товару та оплати вартості товару позивачем надано картку рахунку 631, з яких вбачається сплату позивачем коштів на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Тегеран 80» 24.02.2015. Позивачем також надано накладну на переміщення товару № 636 від 30.03.2015.

Під час розгляду справи позивач зазначив, що придбаний товар використано з метою належного виконання своїх зобов`язань, згідно з укладеним з Військовою частиною 3078 договором № 14401 від 30.12.2014 на закупівлю за державні кошти.

Таким чином, позивачем під час розгляду справи надано первинні документи, що стосуються господарських операцій за участю позивача та його контрагента Товариства з обмеженою відповідальністю «Тегеран 80», які фактично підтверджують реальне вчинення правочинів і досягнення позивачем законної мети їх здійснення.

При цьому, суд приймає до уваги доводи позивача відносно того, що фінансово-господарські операції з ТОВ «Тегеран 80» відбулися в період, що був охоплений попередньою перевіркою, проте зазначає, що положеннями Податкового кодексу України не передбачено виключення із предмету планової перевірки періоду, який був предметом позапланової перевірки.

Як вбачається з акту перевірки, контролюючим органом зроблені висновки щодо нікчемності правочину з тих підстав, що у ТОВ «Тегеран 80» відсутні необхідні умови для здійснення господарських операцій. При дослідженні ланцюгів поставки ТОВ «Тегеран 80» товарів (DAF 1612172 р/к гура, DТ 4.60429 кардан рульового валу) встановлено невідповідність груп придбання товарів ТОВ «Тегеран 80», що унеможливлює встановити виробників даної продукції.

Разом з тим, суд зазначає про помилковість тверджень контролюючого органу про відсутність здійснення господарських операцій, зроблене на підставі отриманої податкової інформації щодо неподання контрагентами податкової звітності та не підтвердження наданих послуг по ланцюгу постачання, виходячи з відсутності у ньому об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, а також аналізу первинних документів по взаємовідносинам із позивачем.

Слід зазначити, що поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування та податкового законодавства, а тому можливі порушення податкового законодавства з боку контрагента-постачальника, за відсутності доказів протиправної змови учасників операцій з метою отримання позивачем (покупцем) необґрунтованої податкової вигоди, не є безумовною підставою для висновку про порушення саме покупцем вимог податкового законодавства та позбавлення його права сформованих податкових вигод за фактично вчиненою операцією.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 17 січня 2018 року у справі № 826/1244/13-а.

01.06.2015 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Спецопт ЛТЗ», як постачальником, та Приватним акціонерним товариством «НВО «Практика», як покупцем, укладено договір поставки № 21, за умовами якого постачальник протягом дії договору поставляє покупцю зі складу товар (у тому числі: запасні частини для автомобілів, масла, супутні товари для автотранспорту тощо) окремими партіями в асортименті (за номенклатурою), кількістю та цінами, що остаточно погоджуються сторонами в рахунках або накладних (переліках на поставку), які є невід`ємною частиною договору, а покупець зобов`язаний прийняти товар та оплачувати його на встановлених договором умовах. Пунктом 1.2 договору визначено, що загальна сума договору складає (орієнтовно) 325 765,85 грн. протягом кожного календарного року його дії.

30.06.2015 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Спецопт ЛТЗ», як цедентом, Приватним акціонерним товариством «Науково-виробниче об`єднання «Практика», як цесіонарієм, та Товариством з обмеженою відповідальністю «Фокс-Трейд ЛТД», як боржником, укладено договір № 30/06 про відступлення права вимоги, який спрямований на регламентацію цивільних правовідносин, що виникають з приводу відступлення права вимоги, належного цедентові, в межах яких цесіонарій стає кредитором боржника за договором купівлі-продажу № 010615 від 01.06.2015 між цедентом та боржником на суму 465 379,79 грн. Пунктом 2 договору визначено, що до цесіонарія переходить право вимагати (замість цеданта) від боржника належного виконання зобов`язань боржника, викладених в угодах, а боржник зобов`язується перед цесіонарієм належно виконати зобов`язання боржника, що викладені в угодах.

Суд звертає увагу, що в договорі про відступлення права вимоги вказано про відступлення права вимоги за договором № 010615 від 01.06.2015, проте позивачем вказаний договір не надано.

Відповідно до видаткової накладної від 30.06.2015 № 30/06, Товариство з обмеженою відповідальністю «Фокс-Трейд ЛТД» поставило Приватному акціонерному товариству «Науково-виробниче об`єднання «Практика» товар (IVC 504073871 лея колеса, IVC 41270686 фаркоп, IVC 504084782 кронтейн, IVC 504025426 петля буксирувальна, IVC рульовий вал, DT 4.60429 кардан рульового валу, TRW 1612172 механізм ГУРа, MAN 5 патрубок радіатора нижній) на загальну суму 465 379,79 грн.

На підтвердження перевезення товару позивачем надано товарно-транспортну накладну від 30.06.2015 № 1.

27.11.2015 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Фокс-Трейд Лтд», як цедантом, та Приватним підприємством «Лема», як цесіонарієм, та Приватним акціонерним товариством «Науково-виробниче об`єднання «Практика», як боржником, укладено договір № 37 про відступлення права вимоги, який спрямований на регламентацію цивільних правовідносин, що виникають з приводу відступлення права вимоги, належного цедентові в межах яких цесіонарій стає кредитором боржника за видатковою накладною № 30/06 від 30.06.2015 між цедентом та боржником на суму 139 613,94 грн. Пунктом 2 договору визначено, що до цесіонарія переходить право вимагати (замість цеданта) від боржника належного виконання зобов`язань боржника, викладених в угодах, а боржник зобов`язується перед цесіонарієм належно виконати зобов`язання боржника, що викладені в угодах.

На підтвердження відображення у бухгалтерському обліку придбаного товару та оплати вартості товару позивачем надано картки рахунку, з яких вбачається сплату позивачем коштів в розмірі 325 765,85 грн. на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Спецопт ЛТЗ» 15.06.2015 та 139 613,94 грн. на користь Приватного підприємства «Лема» 06.01.2016. Позивачем також надано накладну на переміщення товару № 2312 від 01.07.2015.

Під час розгляду справи позивач зазначив, що придбаний товар використано з метою належного виконання своїх зобов`язань, згідно з укладеним з Військовою частиною 3078 договором № 15102 від 29.04.2015 на закупівлю за державні кошти.

Проте, надаючи правову оцінку обставинам справи, суд не може погодитись з доводами позивача та критично ставиться до наданих позивачем первинних документів бухгалтерського обліку, підтверджуючих здійснення господарських операцій за участю Товариства з обмеженою відповідальністю «Фокс-Трейд ЛТД», з огляду на нижченаведене.

Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Податковий кодекс України встановлюють, що будь-які документи (у тому числі договори, податкові накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

При цьому, суд зазначає, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись ті чи інші господарські операцій. Однак критерієм визначення бази оподаткування податку на прибуток та визначення податкового кредиту є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що вчинені операції спрямовані на отримання доходу. А відтак, на підтвердження реальності спірних послуг позивач повинен надати, зокрема, документи, що свідчать про фактичне виконання конкретних видів послуг та про результат виконання кожної послуги окремо.

Необхідно враховувати, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Аналогічна правова позиції викладена в постанові Верховного Суду від 26 березня 2019 року у справі №0870/3891/12.

Судом, за результатами наданих позивачем первинних документів, встановлено відсутність в матеріалах справи договору, на підставі якого Товариством з обмеженою відповідальністю «Фокс-Трейд ЛТД» здійснено поставку товару та встановлено відсутність податкової накладної, складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «Фокс-Трейд ЛТД» на користь позивача та яка надає право на формування податкового кредиту. Одночасно, суд зазначає що відсутність вказаних документів не дає можливості встановити виконання позивачем та його контрагентом умов договору та оформлення податкової накладної у відповідності до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Отже, позивачем під час розгляду справи не надано належні первинні документи, які б підтверджували факт реальності спірних господарських операцій.

Як вбачається з акту перевірки, контролюючим органом зроблені висновки щодо нікчемності правочину з тих підстав, що у ТОВ «Фокс-Трейд Лтд» відсутні необхідні умови для здійснення господарських операцій. При дослідженні ланцюгів поставки товару від ТОВ «Флагман-РМ» ТОВ «Фокс-Трейд Лтд» встановлено невідповідність груп придбання товарів ТОВ «Флагман-РМ», що унеможливлює встановити виробників даної продукції.

В акті зазначено, що згідно даних АІС «СФП» по ТОВ «Фокс-Трейд Лтд» наявна картка суб`єкта фіктивного підприємництва від 21.01.2016 № 129.

Під час проведеного аналізу інформаційних баз «Єдиний державний реєстр судових рішень» встановлено, що ТОВ «Фокс-Трейд Лтд» задіяне в схемах ухилення від сплати податків (судова справа № 428/1898/16-к у кримінальному провадженні №0000024, 28.08.2015).

Як встановлено судом, вироком Сєвєродонецького міського суду Луганської області від 10.05.2016 у справі № 428/1898/16-к встановлено, що в період квітня-жовтня 2015 року, внаслідок протиправної діяльності вказаних осіб з використанням підконтрольного ОСОБА_1 TOB «Фокс-Трейд ЛТД» (код 39734197), в порушення пп. «а» п. 185.1 ст. 185 та п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, пунктів 7 і 8 розділу III, пп. 1, 2 і 7 п. 3 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 року № 13 «Про внесення змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України», зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 30.01.2015 року за № 102/26547, сформовано штучний податковий кредит контрагентам-покупцям та відповідно зменшено їх податкові зобов`язання у вигляді несплати податку на додану вартість на загальну суму понад 9 мільйонів гривень наступним суб`єктам господарювання, а саме: TOB «Макіївпромтранс» (код 34516410), TOB «Андерсон груп» (код 39465544), 1111 «Монарх-Лугторг» (код 36006159), TOB «Торговий дім «Ніжинський механічний завод» (код 38604306), TOB «Стимоіл-Компані» (код 39829000), TOB «KM Групп» (код 38894519), TOB «Амстел ЛТД» (код 39717145), ПП «Дельта І» (код 37824697), TOB «АМК» (код 34202711), ПАТ «Південспецбуд» (код 1416731), ПП «Рудопостач» (код 38936472), TOB «Компанія «Максімет» (код 35079231), ПП «ВФ «Укрвод-Спецочистка» (код 33472760), ДП «Граніт Україна» (код 33864982), TOB «Інтер Логістік Україна» (код 38346686), TOB «ЛСТС» (код 38088364), ПРАТ «НВО «Практика» (код 24733539), TOB «Таффрут» (код 38247473), TOB «ТД «Луганськ ОЙЛ» (код 34721094), ДП «Кур`єрська Авіапошта України» (код 32621181), TOB «Востокгідравлік» (код 38653086), ОСОБА_17 (код НОМЕР_3), TOB «Донецьк-Сервіс» (код 24652351), TOB «Донецквнешсервис» (код 33755583), TOB «Пульс АДВ» (код 39692655), TOB «ТФ Форест» (код 37287819), TOB «Агропул» (код 35628942), TOB «Укр-Буд» (код 36168217), ПП «АІВ Груп» (код 35707877), TOB «Едікт-Транс» (код 37780058), ПП «EM» (код 31249469), TOB «Промрадіокомплект» (код 38497235), TOB «Торговий дім «Яхонт» (код 38517114), TOB «Компаньйон» (код 31776580), TOB «Торг-Центр-Групп» (код 39147404), ПП «Сако Груп» (код 37033309), 1111 «Профмонтажсервіс» (код 33461502), TOB «Донзембуд» (код 38084218), TOB «Гріфон-Транс» (код 35707380), TOB «ЛАС» (код 35844685), TOB «Терра Проект» (код 35660111), TOB «Сімп В» (код 38125070), TOB «Едера-11» (код 37492911), ПСП «Агропродукт» (код 30719275), TOB «HB «Долина» (код 34721115), TOB «Кептен Інфлетеблс» (код-31350083), TOB «Долина «ТД» (код 37287269), МПП «Норма» (код 20163218), TOB «Аліот Логістік» (код 38550660), TOB «Красногорівське РБП» (код 37011641), TOB «Гренада-Днєпр» (код 37898706), TOB «Саян- Груп» (код 37367244), TOB «ВС Менеджмент Груп» (код 39615408), TOB «АЗС-Трансбуд» (код 38607265), TOB «Промелектрон» (код 39570116), TOB «Азотфострейд» (код 35579031), TOB «Едікт» (код 21762837), TOB «ТК Гріфон» (код 39508027), TOB «НВК «Енергія» (код 37628829), ПП «Лугавтодок» (код 36323500), TOB «Кітасс» (код 38978970), TOB «КДД Інжиніринг» (код 36602438), TOB «Британський офтальмологічний центр» (код 38544038), TOB «АТ-Пеликан» (код 39868359).

У вироку зазначено, що ОСОБА_1, як організатор злочину, у співучасті з виконавцем ОСОБА_2, в період квітня-жовтня 2015 року встановив контроль над суб`єктом підприємницької діяльності (юридичною особою) TOB «Фокс-Трейд ЛТД» (код 39734197), а саме: отримав у володіння установчі, реєстраційні документи, доступ до банківського рахунку та печатку підприємства, що дало можливість в подальшому, використовувати даний суб`єкт підприємницької діяльності для прикриття незаконної діяльності, яка полягала у наданні послуг суб`єктам підприємницької діяльності реального сектору господарювання з мінімізації податкових зобов`язань шляхом переведення безготівкових коштів у готівку за рахунок здійснення безтоварних фінансово-господарських операцій; завищення валових витрат та формування штучного податкового кредиту з ПДВ без фактичного здійснення господарських операцій з продажу (придбання) товарів, виконання робіт, надання послуг.

З огляду на висновки викладені у вироку Сєвєродонецького міського суду Луганської області суд зазначає, що всі первинні документи видані контрагентом позивача TOB «Фокс-Трейд ЛТД» є неприйнятними за об`єктивним та суб`єктивним критеріями. Об`єктивний критерій полягає у встановлені в межах кримінального провадження обставин того, що це підприємство реальною діяльністю не займалось, здійснювало безтоварні операції, зокрема з надання послуг, а суб`єктивний в тому, що всі первинні документи підписані особою, яка визнала підписання цих документів в межах здійснення не господарської діяльності, а вчинення злочину.

При цьому, статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Зазначена правова позиція грунтується на висновках Верховного Суду, викладених в постановах від 28 травня 2019 року у справі №826/22539/15 та 04 червня 2019 року у справі №826/18634/15.

Враховуючи, що факт фіктивного підприємництва визнаний вироком та встановлені ним обставини діянь вчинених певною особою у кримінальному провадженні доводять порушення публічного порядку та враховуючи, що позивачем під час розгляду справи не надано в повній мірі первинні документи, які б підтверджували факт реальності спірних господарських операцій, суд приходить до висновку про неправомірність відображення операцій за участю TOB «Фокс-Трейд ЛТД» у податковій звітності.

Відносно висновків контролюючого органу щодо заниження фінансового результату до оподаткування на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів, суд зазначає наступне.

Згідно з підпунктом 139.1.1. пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму витрат на формування резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інші виплати, пов`язані з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 - 139.3 цієї статті) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Пунктом 139.1.2. пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України встановлено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується:

на суму витрат (крім оплати відпусток працівникам та інші виплати, пов`язані з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 - 139.3 цієї статті), які відшкодовані за рахунок резервів та забезпечень сформованих відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму коригування (зменшення) резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інші виплати, пов`язані з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 - 139.3 цієї статті), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Відповідно до підпункту 139.2.1. пункту 139.2 статті 139 Податкового кодексу України фінансовий результат до оподаткування збільшується:

на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, понад суму резерву сумнівних боргів.

Згідно з підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України безнадійна заборгованість це заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:

а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;

б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;

в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;

г) заборгованість фізичних осіб, прощена кредитором, за винятком заборгованості осіб, пов`язаних з таким кредитором, та осіб, які перебувають (перебували) з таким кредитором у трудових відносинах;

ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, яка не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб);

д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв`язку з його ліквідацією;

е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року.

є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;

ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв`язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;

з) заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.

Позивач під час розгляду справи зазначив, що у 2016 році за результатами інвентаризації було виявлено заборгованість за цілою низкою підприємств за якими минув термін позовної даності, зокрема ТОВ «Ангели Техно» на суму 6 423 177,95 грн., інші підприємства на суму 941 464 грн.

Як вбачається з матеріалів справи, на Загальних зборах акціонерів Приватного акціонерного товариства «Науково-виробниче об`єднання «Практика» вирішено (рішення №1 від 04.01.2016) списати дебіторську заборгованість в сумі 6 423 117,95 грн., яка виникла за договором субпідряду від 11.06.2011 з ТОВ «Ангели Техно» як безнадійну заборгованість.

Як вбачається з рішення, головний бухгалтер товариства ОСОБА_2 на загальних зборах акціонерів Приватного акціонерного товариства «Науково-виробниче об`єднання «Практика» повідомила, що по рахунку 361 «Покупці» числиться дебіторська заборгованість підприємства ТОВ «Ангели Техно» в сумі 6 423 117,95 грн. Головний бухгалтер вказала, що дебіторська заборгованість виникла ще у червні 2011 року та вказала, що за даною дебіторською заборгованістю минув строк позовної давності. Крім того, 02.07.2013 припинена реєстрація ТОВ «Ангели Техно». Генеральний директор товариства Зайченко С.М. пояснив, що заборгованість в сумі 6 423 117,95 грн. виникла внаслідок заборгованості держави за договорами підряду з ТОВ «Ангели Техно» на виконання робіт на державному об`єкті аеропорт Львів.

Відповідно до наказу Приватного акціонерного товариства «Науково-виробниче об`єднання «Практика» від 30.12.2016 № 91-кП вирішено списати безнадійну дебіторську заборгованість на суму 941 463,87 грн., яка була виявлена під час проведення інвентаризації (наказ № 88/1-кП від 16.12.2016).

Позивачем надано Реєстр підприємств за якими була списана дебіторська заборгованість у 2016 році, з якого вбачається, що у відношенні всіх юридичних осіб закінчився строк позовної давності.

На підтвердження припинення юридичних осіб ТОВ «Ангели Техно», ТОВ «Алсвіт», ПП «АМТТ Трейд», ТОВ «Арсан-Буд ЛТД», ТОВ «Денза». ТОВ «Електротех», ТОВ «Мікол», ТОВ «Ремекс Інтернешенел» позивачем надано витяги з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Також із наданих витягів вбачається, що у відношенні ТОВ «Люксінвест» та ВАТ «Промтехмонтаж-2» господарськими судами прийняті рішення про визнання юридичних осіб банкрутами.

Як вбачається з акту перевірки, згідно даних бухгалтерського обліку в 2016 році ПрАТ «НВО «Практика» включено до складу інших витрат суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на суму 7 364 582 грн. без відображення даної суми в додатку РІ.

В бухгалтерському обліку дана сума відображена:

ДТ 381 Кт 361 6 423 117,95 грн. (резерв сумнівних боргів на дебіторську заборгованість по ТОВ «Ангели Техно» (код 32708580));

Дт 944 Кт 381 6 423 117,95 грн. (списання витрат по резерву сумнівних боргів на дебіторську заборгованість по ТОВ «Ангели Техно» (код 32708580));

Дт 84 Кт 381 941 464 грн. (списання витрат на резерв сумнівних боргів на дебіторську заборгованість).

Відповідно до розділу «Визнання та оцінка дебіторської заборгованості» Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.99 № 237, дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування.

Поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.

Величина резерву сумнівних боргів визначається за одним із методів:

застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості;

застосування коефіцієнта сумнівності.

За методом застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості величина резерву визначається на підставі аналізу платоспроможності окремих дебіторів.

За методом застосування коефіцієнта сумнівності величина резерву розраховується множенням суми залишку дебіторської заборгованості на початок періоду на коефіцієнт сумнівності.

Коефіцієнт сумнівності може розраховуватися такими способами:

визначення питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході;

класифікації дебіторської заборгованості за строками непогашення;

визначення середньої питомої ваги списаної протягом періоду дебіторської заборгованості у сумі дебіторської заборгованості на початок відповідного періоду за попередні 3 - 5 років.

Визначена на основі класифікації дебіторської заборгованості величина сумнівних боргів на дату балансу становить залишок резерву сумнівних боргів на ту саму дату.

Залишок резерву сумнівних боргів на дату балансу не може бути більшим, ніж сума дебіторської заборгованості на ту саму дату.

Класифікація дебіторської заборгованості здійснюється групуванням дебіторської заборгованості за строками її непогашення із встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи. Коефіцієнт сумнівності встановлюється підприємством, виходячи з фактичної суми безнадійної дебіторської заборгованості за попередні звітні періоди. Коефіцієнт сумнівності, як правило, зростає зі збільшенням строків непогашення дебіторської заборгованості. Величина резерву сумнівних боргів визначається як сума добутків поточної дебіторської заборгованості відповідної групи та коефіцієнта сумнівності відповідної групи (приклад визначення величини резерву сумнівних боргів наведено в додатку до цього Положення (стандарту).

Нарахування суми резерву сумнівних боргів за звітний період відображається у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат.

Виключення безнадійної дебіторської заборгованості з активів здійснюється з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість списується з активів на інші операційні витрати. Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів.

З урахуванням наведеного та враховуючи наявність обставин для визнання коштів в розмірі 7 364 582 грн. безнадійною заборгованістю, суд зазначає про наявність правових підстав для списання витрат по резерву сумнівних боргів на дебіторську заборгованість.

Одночасно суд приймає до уваги доводи відповідача про не відображення позивачем суми витрат на формування резерву сумнівних боргів в додатку РІ, проте суд зазначає, що вказані обставини, в даному випадку, не можуть бути підставою для висновку про заниження позивачем фінансового результату.

При цьому, суд не приймає до уваги посилання відповідача, як на обставину, що виключає віднесення вказаних коштів до безнадійної заборгованості, не проведення позивачем претензійної та позовної роботи, оскільки нормами Податкового кодексу України не передбачено визнання безнадійної заборгованості виключно після проведення претензійної та позовної роботи.

В контексті наведеного, суд зазначає, що з аналізу пункту 7.5 розділу ІІІ, пункту 2 розділу IV Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879, якщо дебіторську заборгованість, термін позовної давності якої минув і яка планується до списання, встановлено за результатами інвентаризації розрахунків, то по ній окремо складають акт інвентаризації. До нього додають довідку про дебіторську заборгованість, за якою минув строк позовної давності, із зазначенням найменування та місцезнаходження кредиторів, суми, причини, дати і підстав виникнення заборгованості. Протокол інвентаризаційної комісії затверджується керівником підприємства. Якщо ж заборгованість списується не за результатами інвентаризації, рішення про її списання також має затвердити керівник.

Таким чином, підставою для списання дебіторської заборгованості є проведення інвентаризації та рішення керівника юридичної особи.

Одночасно суд приймає до уваги посилання відповідача на ті обставини, що формування показників податкової звітності підлягає на підставі первинних документів. Разом з тим, суд зазначає, що інвентаризація активів та списання витрат по резерву сумнівних боргів здійснено позивачем у 2016 році. При цьому, як встановлено судом, в зв`язку з закінченням строку позовної давності, припинення юридичних осіб контрагентів та проведення перевірки за період взаємовідносин, первинні документи знищені у 2018 році.

Таким чином, відсутність первинних документів на час проведення перевірки не є підставою для висновку про формування позивачем показників податкової звітності не на підставі первинних документів.

Статтею 121 Податкового кодексу України встановлена відповідальність за порушення встановлених законодавством строків зберігання документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Доказів притягнення позивача до відповідальності за незабезпечення зберігання первинних документів, відповідачем не пред`явлено, що свідчить про правомірність дій позивача щодо знищення первинних документів.

За таких обставин, суд зазначає про неправомірність висновків контролюючого органу щодо заниження позивачем фінансового результату до оподаткування на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів.

Щодо віднесення позивачем до складу витрат на збут витрат на гарантійне обслуговування без створення спеціального субрахунку 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань», суд зазначає наступне.

Як встановлено під час перевірки, позивачем включено до складу витрат на збут суми витрат на списання матеріальних цінностей та інших витрат пов`язаних з ремонтом ТМЦ, відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на суму 808 761 грн. (рахунок 93) без створення спеціального субрахунку 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань».

Вказані обставини, на думку контролюючого органу, свідчать про заниження фінансового результату на суму витрат по ремонту по яким не сформовано резерв та забезпечення для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інших виплат).

Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, на рахунку 93 "Витрати на збут" ведеться облік витрат, пов`язаних із збутом (реалізацією, продажем) продукції, товарів, робіт і послуг.

За дебетом рахунку відображається сума визнаних витрат на збут, за кредитом - списання на рахунок 79 "Фінансові результати".

До витрат на збут, зокрема, належать витрати пакувальних матеріалів, транспортування продукції, товарів за умовами договору, витрати на маркетинг та рекламу, витрати на оплату праці й комісійні продавцям, торговим агентам, працівникам відділу збуту, амортизація, ремонт та утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, що використовуються для забезпечення збуту продукції, товарів, робіт і послуг.

На субрахунку 473 "Забезпечення гарантійних зобов`язань" ведеться облік руху та залишків коштів, зарезервованих для забезпечення майбутніх витрат на проведення гарантійних ремонтів проданої продукції, на проведення ремонту предметів прокату тощо.

При цьому, суд зазначає, що забезпечення це зобов`язання з невизначеними на дату балансу сумою або часом погашення (п. 4 П(С)БО 11). У пункті 14 П(С)БО 11 наведено три умови, при одночасному виконанні яких може або повинне бути створене забезпечення: наявність зобов`язання, що виникло в результаті минулих подій; імовірність того, що погашення зобов`язання приведе до зменшення ресурсів, що втілюють у собі економічні вигоди; можливість розрахунково визначити суму його оцінки в грошовому вираженні.

Фінрезультат зменшується за операціями, що в бухобліку були відображені бухгалтерським записом: Дт 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань» Кт 20 «Запаси»; Дт 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань» Кт 28 «Товари»; Дт 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань» Кт 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»; Дт 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань» Кт 68 «Розрахунки за іншими операціями». За виключенням операцій, що були відображені бухгалтерським записом: Дт 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань» Кт 66 «Розрахунки за виплатами працівникам»; Дт 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань» Кт 65 «Розрахунки за страхуванням».

Також фінрезультат до оподаткування зменшується на суму коригування (списання) забезпечення гарантійних зобов`язань (в бухобліку операції, відображені бухгалтерським записом Дт 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань» Кт 719 «Інші доходи від операційної діяльності»).

Таким чином, суд приймає до уваги позицію відповідача відносно того, що з метою відображення витрат на збут суми витрат на списання матеріальних цінностей та інших витрат пов`язаних з ремонтом ТМЦ, відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності необхідно створення спеціального субрахунку 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань».

Разом з тим, суд зазначає про безпідставність висновків відповідача щодо заниження фінансового результату на суму витрат по ремонту з підстав не формування гарантійного забезпечення, оскільки пунктом 19 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 N 318, визначено, що витрати на гарантійне обслуговування та ремонт відносяться до складу витрат на збут. Ніяких додаткових умов цей пункт не містить.

Одночасно суд вважає за необхідне зазначити, що під час розгляду справи відповідачем не доведено обставин, що внаслідок не створення позивачем спеціального субрахунку 473 «Забезпечення гарантійних зобов`язань» позивачем задекларовано занижений фінансовий результат на 808 761 грн. При цьому, відповідальність за ведення бухгалтерського обліку з порушенням установленого порядку визначено статтею 164-2 Кодексу України про адміністративні правопорушення, яка не передбачає донарахування податкових зобов`язань у разі наявності певних порушень бухгалтерського обліку.

За таких обставин, суд зазначає про неправомірність висновків контролюючого органу щодо заниження позивачем фінансового результату до оподаткування на суму витрат на збут.

Відносно використання позивачем пільги на сплату ПДВ, передбаченої пунктом 197.23 статті 197 Податкового кодексу України, суд зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, 14.07.2016 між Військовою частиною НОМЕР_1 Національної гвардії України, як замовником, та Приватним акціонерним товариством «Науково-виробниче об`єднання «Практика», як виконавцем, укладено договір № 16083 на поставку (закупівлю) броньованих автомобілів (код за ДК: 30.40.1), за умовами якого виконавець зобов`язується виготовити і поставити замовникові в оборонних цілях на період проведення антитерористичної операції та для забезпечення її проведення, з дотриманням вимог законодавства продукцію, зазначену в специфікації продукції, що доставляється згідно з додатком № 1 до договору, а замовник прийняти та оплатити таку продукцію. Пунктом 2 визначено, що підставою для укладення договору є кошторисні призначення замовника на 2016 рік та розпорядження командувача Національної гвардії України від 10 травня 2016 року № 27/28/2-734 ДСК, та лист першого заступника командувача Національної гвардії України від 24 травня 2016 року № 27/7/1-3443. Пунктом 6 вказаного договору визначено, що вартість продукції, що поставляється за договором без урахування податку на додану вартість становить 59 200 000 грн., що визначається згідно з установленою (погодженою) сторонами ціною на кожний вид продукції та зазначається у додатку № 1 до договору (специфікації). Під час закупівлі продукції за цим договором застосовується пільговий режим оподаткування ПДВ відповідно до пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України.

10.11.2016 між Військовою частиною НОМЕР_1 Національної гвардії України, як замовником, та Приватним акціонерним товариством «Науково-виробниче об`єднання «Практика», як виконавцем, укладено договір № 16207 на поставку (закупівлю) броньованих автомобілів (код за ДК: 30.40.1), за умовами якого виконавець зобов`язується виготовити і поставити замовникові в оборонних цілях на період проведення антитерористичної операції та для забезпечення її проведення, з дотриманням вимог законодавства продукцію, зазначену в специфікації продукції, що доставляється згідно з додатком № 1 до договору, а замовник прийняти та оплатити таку продукцію. Пунктом 2 визначено, що підставою для укладення договору є кошторисні призначення замовника на 2016 рік та розпорядження командувача Національної гвардії України від 31 жовтня 2016 року № 27/25/2-2064 ДСК. Пунктом 6 вказаного договору визначено, що вартість продукції, що поставляється за договором без урахування податку на додану вартість становить 14 736 0000 грн., що визначається згідно з установленою (погодженою) сторонами ціною на кожний вид продукції та зазначається у додатку № 1 до договору (специфікації). Під час закупівлі продукції за цим договором застосовується пільговий режим оподаткування ПДВ відповідно до пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Як встановлено під час розгляду справи, для виробництва спеціалізованого автотранспорту підприємством ввозились на митну територію України у рамках договорів з Національною гвардією автомобілі (шасі), вантажні, нові марки IVECO EUROCAGO, двигун: дизель (код товару згідно з УКТЗЕД ), операції по яким позивачем відображено як операції звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

При цьому, контролюючим органом під час проведення перевірки зроблені висновки щодо порушення позивачем податкового законодавства з тих підстав, що, на думку контролюючого органу, між військовими частинами Національної гвардії України та ПрАТ «НВО «Практика» укладались договори на постачання СБА «Козак» на підставі Закону України «Про здійснення державних закупівель», а не відповідно до Закону України «Про державне оборонне замовлення», оскільки вказана продукція не була включена постановами Кабінету Міністрів України від 08.02.2016 № 64-1 та від 09.02.2015 № 41-1 до основних показників оборонного замовлення на 2015, 2016 роки.

Відповідно до пункту 197.23 статті 187 Податкового кодексу України звільняються від оподаткування операції із ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту товарів, визначених частиною восьмою статті 287 Митного кодексу України, та з першого постачання цих товарів на митній території України для їх використання у виробництві продукції оборонного призначення, визначеної згідно із законом, та якщо замовником такої продукції є державний замовник, визначений Кабінетом Міністрів України.

У разі нецільового використання товарів, визначених частиною восьмою статті 287 Митного кодексу України, платник податку збільшує податкові зобов`язання за результатами податкового періоду, на який припадає порушення, на суму податку, що мала бути сплачена у момент ввезення таких товарів чи нарахована за операціями із постачання таких товарів, сплачує пеню, нараховану відповідно до цього Кодексу, та несе фінансову, адміністративну та кримінальну відповідальність, встановлену цим Кодексом та законодавством України.

Порядок ввезення, постачання та цільового використання товарів, визначених частиною восьмою статті 287 Митного кодексу України, що ввозяться на митну територію України у митному режимі імпорту та постачаються на митній території України, визначається Кабінетом Міністрів України.

Звільнення від оподаткування, встановлене цим пунктом, не застосовується до операцій із ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту та з постачання на митній території України товарів, що мають походження з країни, визнаної державою-окупантом згідно із законом України та/або визнаної державою-агресором по відношенню до України згідно із законодавством, або ввозяться з території такої держави-окупанта (агресора) та/або з окупованої території України, визначеної такою згідно із законом України.

Відповідно до пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України:

спеціальних засобів індивідуального захисту (каски, виготовлені відповідно до військових стандартів або технічних умов, чи їх еквіваленти та спеціально призначені для них компоненти (тобто підшоломи, амортизатори), що класифікуються у товарній підкатегорії 6506 10 80 00 згідно з УКТ ЗЕД, бронежилети, що класифікуються у товарній підкатегорії 6211 43 90 00 згідно з УКТ ЗЕД), виготовлених відповідно до військових стандартів або військових умов для потреб правоохоронних органів, Збройних Сил України та інших військових формувань, утворених відповідно до законів України, інших суб`єктів, що здійснюють боротьбу з тероризмом відповідно до закону; ниток та тканин (матеріалів), що класифікуються у товарних підкатегоріях 3920 10 89 90, 3920 61 00 00, 3921 90 60 00, 5402 11 00 00, 5407 10 00 00, 5603 14 10 00 та 6914 90 00 00 згідно з УКТ ЗЕД, для виготовлення бронежилетів та шоломів;

лікарських засобів та медичних виробів відповідно до підпункту "в" пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу, що призначені для використання закладами охорони здоров`я та учасниками антитерористичної операції для надання медичної допомоги фізичним особам, які у період проведення антитерористичної операції та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства зазнали поранення, контузії чи іншого ушкодження здоров`я, в обсягах, визначених Кабінетом Міністрів України;

лікарських засобів та медичних виробів без державної реєстрації та дозвільних документів щодо можливості ввезення на митну територію України, що призначені для використання закладами охорони здоров`я та учасниками антитерористичної операції для надання медичної допомоги фізичним особам, які у період проведення антитерористичної операції та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства зазнали поранення, контузії чи іншого ушкодження здоров`я, за переліком та в обсягах, встановлених Кабінетом Міністрів України;

продукції оборонного призначення, визначеної такою згідно з пунктом 9 статті 1 Закону України "Про державне оборонне замовлення", що класифікується за такими групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД:

3601, 3602; 3603 (тільки для ударних капсулів, детонаторів, що використовуються в оборонних цілях), 3604 90 00 00 (тільки для освітлювальних та сигнальних ракет, що використовуються в оборонних цілях);

8702 - 8705 (тільки для пасажирських та вантажних автомобілів звичайного типу, що використовуються в оборонних цілях та мають легку броню або обладнані з`ємною бронею);

8710 00 00 00;

8802, 8803 (тільки для безпілотних літальних апаратів з озброєнням чи без озброєння, що використовуються в оборонних цілях, їх частини);

8804 (тільки для парашутів та інших пристроїв, призначених для десантування військовослужбовців та/або військової техніки);

групи 90 (тільки для біноклів, приладів нічного бачення, тепловізорів, захисних окулярів та аналогічних оптичних виробів, телескопічних прицілів та інших оптичних пристроїв для військової зброї, якщо вони не поставлені разом із військовою зброєю, для якої вони призначені, інші оптичні, навігаційні та топографічні прилади та інструменти, що використовуються в оборонних цілях);

групи 93, крім включених до товарних позицій 9303 - 9304, а також 9305 (тільки призначених для виробів товарних позицій 9303 - 9304), 9306 90 90 00 та 9307.

Як вбачається з матеріалів справи та передбачено умовами договорів, під час закупівлі продукції за договорами укладеними між позивачем та військовими частинами застосовано пільговий режим оподаткування ПДВ відповідно до пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України з тих підстав, що договори укладені в оборонних цілях на період проведення антитерорестичної операції.

Одночасно, як встановлено під час розгляду справи, поставлений товар згідно з УКТ ЗЕД підпадає під зазначені коди УКТ ЗЕД 8702 - 8705.

Згідно з пунктом 9 частини першої статті 1 Закону України "Про державне оборонне замовлення" продукція оборонного призначення - озброєння, військова та спеціальна техніка, військова зброя і боєприпаси, спеціальні комплектувальні вироби для їх виготовлення та експлуатації, матеріали та обладнання, спеціально призначені для їх розроблення, виготовлення або використання, спеціальні технічні засоби.

Відповідно до пункту 18 Постанови Кабінету Міністрів України від 27.04.2011 № 464 «Питання державного оборонного замовлення» створення нових та нарощення існуючих виробничих потужностей згідно з оборонним замовленням здійснюється шляхом проведення таких заходів:

виконання дослідно-конструкторської роботи з розроблення спеціальних засобів технологічного оснащення та технологій;

виготовлення та впровадження спеціальних засобів технологічного оснащення;

технічне переоснащення та реконструкція діючих виробництв.

Заходи із створення нових та нарощення існуючих виробничих потужностей передбачаються в основних показниках оборонного замовлення та державних контрактах. Фінансування та проведення заходів, зазначених в абзацах третьому і четвертому цього пункту, здійснюється згідно з планом використання бюджетних коштів, який готується відповідно до Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2002 р. N 228 (Офіційний вісник України, 2002 р., N 9, ст. 414).

Судом встановлено, що за умовами договорів на поставку (закупівлю) броньованих автомобілів, виконавець зобов`язується виготовити і поставити замовникові продукцію в оборонних цілях на період проведення антитерористичної операції та для забезпечення її проведення.

Як вбачається з договору від 14.07.2016 № 16083, підставою для його укладання визначено кошторисні призначення замовника на 2016 рік, розпорядження командувача Національної гвардії України від 10.05.2016 № 27/28/2-734 ДСК та лист першого заступника командувача Національної гвардії України від 24.05.2016 № 27/7/1-3443. Підставою для укладання договору від 10.11.2016 № 16207 визначено кошторисні призначення замовника на 2016 рік та розпорядження командувача Національної гвардії України від 31 жовтня 2016 року № 27/25/2-2064 ДСК.

Позивач під час розгляду справи вказав, що згідно з наказом Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 20.08.2015 № 67-дск «Про включення до реєстру виробників продукції, робіт і послуг оборонного призначення, закупівлі яких становлять державну таємницю приватне акціонерне товариство «Науково-виробниче об`єднання «Практика» включено до реєстру виробників продукції, робіт і послуг оборонного призначення, закупівлі яких становлять державну таємницю, а продукцію, роботи (послуги), що є предметом його виробничої діяльності, віднесені до оборонного призначення.

Також позивач вказав, що користуватися податковою пільгою ПрАТ «НВО «Практика» розпочало після внесення змін до Постанови Кабінету Міністрів України від 27.04.2011 № 464 «Питання державного оборонного замовлення», відповідно до яких Національну гвардію України включено до державних оборонних замовників з оборонного замовлення.

Одночасно позивачем надано звіт про цільове використання товарів, визначених частиною восьмою статті 287 Митного кодексу України, ввезених на митну територію України із звільненням від оподаткування відповідно до частини восьмої, поданого Центральному офісу з ОВП 14.12.016, як доказ правомірності застосування пільг по сплаті ПДВ.

В контексті наведеного суд не приймає до уваги доводи відповідача, що договори між військовими частинами Національної гвардії України та позивачем здійснювались поза вимогами Закону України «Про державне оборонне замовлення» та Постанови Кабінету Міністрів України від 27.04.2011 № 464 «Питання державного оборонного замовлення».

При цьому, суд зазначає, що факт не включення постановами Кабінету Міністрів України від 08.02.2016 № 64-1 та від 09.02.2015 № 41-1 до основних показників оборонного замовлення на 2015, 2016 роки постачання СБА «Козак» не може бути єдиною підставою для висновку, що постачання товару здійснено не на підставі Закону України "Про державне оборонне замовлення".

При цьому, суд зазначає, що за приписами статті 11 Цивільного кодексу України цивільні права та обов`язки виникають із дій осіб, що передбачені актами цивільного законодавства, а також із дій осіб, що не передбачені цими актами, але за аналогією породжують цивільні права та обов`язки. Підставами виникнення цивільних прав та обов`язків є договори та інші правочини.

За загальним правилом, викладеним в частині першій статті 627 Цивільного кодексу України, сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов`язковими відповідно до актів цивільного законодавства (стаття 628 Цивільного кодексу України).

Як зазначено в частині першій статті 691 Цивільного кодексу України покупець зобов`язаний оплатити товар за ціною, встановленою у договорі купівлі-продажу, або, якщо вона не встановлена у договорі і не може бути визначена виходячи з його умов, - за ціною, що визначається відповідно до статті 632 цього Кодексу, а також вчинити за свій рахунок дії, які відповідно до договору, актів цивільного законодавства або вимог, що звичайно ставляться, необхідні для здійснення платежу.

Водночас, за приписами частини першої статті 215 Цивільного кодексу України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п`ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. Якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним (оспорюваний правочин).

В частині першій статті 203 Цивільного кодексу України закріплено, що зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам.

Крім того, за приписами частини першої статті 207 Господарського кодексу України господарське зобов`язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб`єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.

Доказів визнання в судовому порядку недійсними умов договорів в частині застосування пільгового режиму оподаткування ПДВ відповідно до пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, контролюючим органом не надано.

За таких обставин, суд зазначає про неправомірність висновків контролюючого органу щодо використання позивачем пільги на сплату ПДВ, передбаченої пунктом 197.23 статті 197 Податкового кодексу України.

Щодо нарахування ПДВ в сумі 6 861 054 грн. за договором підряду від 13.08.2014, укладеного з Intermizzo Investment LLP та за договором підряду від 16.01.2017, укладеного з Anver Transservice Sp.z.o.o., суд зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, 13.08.2014 між Приватним акціонерним товариством «Науково-виробниче об`єднання «Практика», як замовником, та Intermizzo Investment LLP, як підрядником, укладено договір підряду № 1308-2014, предметом якого є роботи по перевірці якості товару та його відповідності заявленим параметрам виробника, перед його відправкою замовнику. Пунктом 3.5 договору визначено, що перевірка якості продукції підрядником здійснюється на території складу Poland P/W/ Markus 35-105 Rzeszow, ul. BojaZelenskiego.

16.01.2017 між Приватним акціонерним товариством «Науково-виробниче об`єднання «Практика», як замовником, та Anver Transservice Sp.z.o.o., як підрядником, укладено договір № 1601-2017, предметом якого є роботи по перевірці якості товару та його відповідності заявленим параметрам виробника, перед його відправкою замовнику. Пунктом 3.5 договору визначено, що перевірка якості продукції підрядником здійснюється на території складу P.W. Markus ul. Przemyslowa, 14, 35-105 Rzeszow.

Позивачем під час розгляду справи надано акти виконаних робіт по заявкам відповідно до укладених договорів.

При цьому, контролюючим органом під час проведення перевірки надано оцінку операціям за участю позивача та Intermizzo Investment LLP, Anver Transservice Sp.z.o.o. за договорами підряду та зроблений висновок, що вказані операції підлягають оподаткуванню на території України.

Не погоджуючись з наведеною позицією контролюючого органу, позивач з метою отримання податкової консультації щодо оподаткування ПДВ операцій з виконання робіт нерезидентом резиденту за договором підряду звернувся до Державної фіскальної служби України.

Відповідно до податкової консультації від 04.01.2019 № 57/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання. У раз якщо зазначені у зверненні послуги, які проводить нерезидент (підрядник) за межами митної території України, не включено до переліків послуг, визначених пунктом 186.3 статті 186 розділу V Податкового кодексу України, місцем постачання таких послуг є територія за межами митної території України.

Отже, при отриманні резидентом платником ПДВ від нерезидента послуг із проведення експертизи та оцінки рухомого майна, в тому числі послуг по перевірці майна на якість і відповідність заявленим параметрам виробника, місце постачання яких визначено за межами митної території України, операції з постачання таких послуг не є об`єктом оподаткування ПДВ та за такими операціями податкова накладна отримувачем послуг не складається.

З урахуванням наведених висновків податкової консультації, враховуючи положення статті 186 Податкового кодексу України суд приймає до уваги позицію позивача, що операції з виконання робіт по перевірці якості товару та його відповідності заявленим параметрам виробника підпадають під визначення послуг викладених в підпункті г) підпункту 186.2.1 пункту 186.2 статті 186 Податкового кодексу України та підлягають оподаткуванню за місцем фактичного надання послуг.

При цьому, як зазначив позивач під час розгляду справи, Intermizzo Investment LLP та Anver Transservice Sp.z.o.o. сплачено відповідний податок на товари і послуги, що є аналогічним податку на додану вартість в Україні, за договорами підряду на території Республіки Польща.

На підтвердження своєї позиції позивачем надано лист Anver Transservice Sp.z.o.o. та довідки начальника Першого податкового управління у м. Каліш, Anver Transservice Sp.z.o.o.

За таких обставин, суд зазначає про неправомірність висновків контролюючого органу щодо нарахування позивачу ПДВ в сумі 6 861 054 грн. за договором підряду від 13.08.2014, укладеного з Intermizzo Investment LLP та за договором підряду від 16.01.2017, укладеного з Anver Transservice Sp.z.o.o.

Згідно частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (частина друга статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

В контексті наведеного суд зазначає, що під час розгляду справи відповідачем доведено правомірність висновку про неправомірність відображення позивачем операцій за участю TOB «Фокс-Трейд ЛТД» у податковій звітності.

Як вбачається з акту перевірки, за результатами операцій за участю TOB «Фокс-Трейд ЛТД» позивачем задекларовано податковий кредит в розмірі 77 563 грн. та на вказану суму контролюючим органом збільшено позивачу податкове зобов`язання. Щодо податку на прибуток суд зазначає, що з акту перевірки не можливо встановити розмір податкового зобов`язання донарахованого позивачу внаслідок неправомірності відображення операцій за участю TOB «Фокс-Трейд ЛТД».

В судовому засіданні 01.07.2019 судом витребувано від відповідача розрахунок донарахованих податкових зобов`язань виходячи із виявлених контролюючим органом порушень вимог податкового зобов`язання. Проте, відповідачем витребовуваний судом розрахунок не надано.

Таким чином, суд не має можливості виокремити суму податкових зобов`язань донарахованих позивачу внаслідок неправомірності визначення бази оподаткування податком на прибуток за результатами операцій за участю TOB «Фокс-Трейд ЛТД», а тому податкове повідомлення-рішення, яким збільшено позивачу податок на прибуток підлягає скасуванню повністю.

З урахуванням наведеного та з огляду на встановлені у суді обставини, суд приходить до висновку про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.10.2018 № в частині збільшення податкових зобов"язань з податку на додану вартість на суму 581 039 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 1646 576 грн., податкових повідомлень-рішень від 11.10.2018 № , № та № .

За таких обставин, суд приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог в частині, тому позов визнається таким, що підлягає задоволенню частково.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Враховуючи часткове задоволення позовних вимог, на користь позивача підлягають стягненню судові витрати пропорційно до розміру задоволених вимог.

Керуючись статтями 139, 241-243, 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:
1. Позов Приватного акціонерного товариства "Науково-виробниче об`єднання "Практика" (вул. Малинська, 20-а, м.Київ, 03680, ідентифікаційний код 34733539) до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, ідентифікаційний код 39439980) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11.10.2018 задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 11.10.2018 № в частині збільшення податкових зобов"язань з податку на додану вартість на суму 581 039 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 1 646 576 грн.

3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 11.10.2018 № .

4. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 11.10.2018 № .

5. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 11.10.2018 № .

6. В іншій частині позову - відмовити.

7. Стягнути на користь Приватного акціонерного товариства "Науково-виробниче об`єднання "Практика" (вул. Малинська, 20-а, м.Київ, 03680, ідентифікаційний код 34733539) судові витрати у розмірі 172 830 (сто сімдесят дві тисячі вісімсот тридцять) грн. 88 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, ідентифікаційний код 39439980).

Рішення суду набирає законної сили в строк і порядку, передбачені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України. Рішення суду може бути оскаржено за правилами, встановленими ст. ст. 293, 295 - 297 КАС України.

Суддя М.А. Бояринцева

Повний текст рішення складений 23 липня 2019 року.