Справа № 824/89/19-а
Суддя: Мацький Є.М.
Дата ухвалення: 2019-07-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 824/89/19-а Головуючий суддя 1-ої інстанції - Анісімов Олег Валерійович

Суддя-доповідач - Мацький Є.М.

25 липня 2019 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Мацького Є.М.

суддів: Драчук Т. О. Полотнянка Ю.П. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Шпикуляк Ю.В.,

представника апелянта: Димуряк В. Д.

представника відповідача: Швець О.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Кіцманського виробничого управління житлово-комунального господарства на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 19 квітня 2019 року (рішення прийнято у м. Чернівці, повний текст рішення складено 19.04.2019, час його прийняття не зазначено) у справі за адміністративним позовом Кіцманського виробничого управління житлово-комунального господарства до Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернівецькій області про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. 24 січня 2019 року до Чернівецького окружного адміністративного суду звернулося Кіцманське виробниче управління житлово-комунального господарства (далі - апелянт) до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області (далі - відповідач) про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень № від 19.10.2018 та № від 19.10.2018 року.

2. В обгрунтування позовних вимог Кіцманське виробниче управління житлово-комунального господарства зазначило, що вважає податкові повідомлення-рішення № від 19.10.2018 та № від 19.10.2018 протиправними, а тому просило їх скасувати. На думку апелянта, відповідачем протиправно застосовано до них штраф за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, оскільки не своєчасна реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних відбулася не з його вини, підтвердженням чого є його звернення до підрозділів ДФС щодо вирішення даної проблеми, а також те, що Кіцманське виробниче управління житлово-комунального господарства, як платник податків, після погашення заборгованості з ПДВ, сплати пені та штрафних санкцій, починаючи з лютого 2016 року жодного разу не допустило несвоєчасної сплати узгоджених податкових зобов`язань з ПДВ.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. 19 квітня 2019 року рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду в задоволенні позовних вимог відмовлено.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

4. Апелянт, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.

5. Апелянт зазначив, що із суми 133777,95 грн., яка була спрямована на проведення розрахунків з податку на додану вартість, ДФС збільшено позивачу показник суми, на яку платник має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у СЕА ПДВ у розмірі 89891,12 грн. 17.05.2017 року., питання реєстрації податкових накладних для Кіцманського виробничого управління житлово-комунального господарства вирішувалося тільки з 01.07.2018 року після внесення ДФС України змін до форми податкової декларації.

ІІ. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

6. Судом встановлено, що позивачем в період часу з липня 2015 року по липень 2018 року для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних надсилались податкові накладні (для прикладу наявні в справі копії податкових накладних №10 від 31.08.2015 року, №33 від 30.10.2015 року, №10 від 29.02.2016 року, №7 від 17.11.2017 року, №5 від 18.10.2017 року, №8 від 16.08.2017 року, №7 від 24.01.2017 року, №6 від 28.04.2017 року, №1 від 15.03.2018 року (а.с. 138, 140, 142, 144, 146, 148, 150, 152, 154, 156)).

7. Проте, податкові накладні не приймались із наступних підстав: документ не може бути прийнятий - сума ПДВ в документі не може перевищувати суму ліміту на рахунку продавця (для прикладу наявні в справі квитанції №1 від 16.08.2018 року, №1 від 12.06.2018 року, №1 від 23.03.2018 року, №1 від 28.08.2018 року, №1 від 27.08.2018 року, №1 від 30..1.2017 року, №1 від 27.10.2017 року, №1 від 15.09.2017 року, №1 від 07.08.2017 року, №1 від 28.04.2017 року (а.с. 139, 141, 143, 145, 147, 149, 151, 153, 155, 157)).

8. 25.09.2018 року Головним управлінням ДФС у Чернівецькій області проведено камеральну перевірку Кіцманського виробничого управління житлово-комунального господарства щодо своєчасності реєстрації податкових накладних. За результатами перевірки складено акт №4797/24-13-51-01/03357599, в якому зроблено висновок про порушення позивачем статті 120-1 розділу ІІ Податкового кодексу України, що тягне за собою накладення штрафу: у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів (10% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування - далі за аналогією) - 223,87 грн.; у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів (20%) - 16,40 грн.; у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів (30%) - 1078,70 грн.; у разі порушення терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів (40%) - 0,00 грн.; у разі порушення терміну реєстрації від 366 і більше календарних днів (50%) - 5898,84 грн. Повідомлено позивача, що згідно пункту 201.10 статті 201 та пункту 120-1 статті 120-1 Податкового кодексу України буде засновано штрафну санкцію за порушення терміну реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

9. У той же день, працівниками Головного управління ДФС у Чернівецькій області проведено камеральну перевірку Кіцманського виробничого управління житлово-комунального господарства щодо своєчасності реєстрації податкових накладних. За результатами перевірки складено акт №4798/24-13-51-01/03357599, в якому зроблено висновок про порушення позивачем статті 120-1 розділу ІІ Податкового кодексу України: у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів (10%) - 6559,14 грн.; у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів (20%) - 0,00 грн.; у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів (30%) - 36489,26 грн.; у разі порушення терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів (40%) - 239493,97 грн.; у разі порушення терміну реєстрації від 366 і більше календарних днів (50%) - 381080,22 грн. Повідомлено позивача, що згідно пункту 201.10 статті 201 та пункту 120-1 статті 120-1 Податкового кодексу України буде засновано штрафну санкцію за порушення терміну реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

10. Не погоджуючись із актами камеральних перевірок №4797/24-13-51-01/3357599 від 25.09.2018 року та №4798/24-13-51-01/03357599 від 25.09.2018 року, 05.10.2018 року апелянтом подано заперечення до них.

11. Листами №5196/10/24-13-51-01 від 17.10.2018 року та №5197/10/24-13-51-01 від 17.10.2018 року відповідач повідомив апелянта про те, що висновки, викладені в актах перевірки, відповідають вимогам чинного законодавства, а тому є правомірними.

12. На підставі висновків, викладених в актах перевірки №4797/24-13-51-01/3357599 від 25.09.2018 року та №4798/24-13-51-01/03357599 від 25.09.2018 року, 19.10.2018 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №, згідно якого за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 2238,72 грн. застосовано штраф в розмірі 10 % у сумі 223,87 коп.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 81,99 грн. застосовано штраф в розмірі 20 % у сумі 16,40 коп.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 3595,65 грн застосовано штраф в розмірі 30 % у сумі 1078,70 коп.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 365 і більше календарних днів на суму ПДВ 11797,68 грн. застосовано штраф в розмірі 50 % у сумі 5898,94 грн. Загальна сума штрафу на за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних становить 7217,91 грн.

- №, згідно якого за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 65591,36 грн. застосовано штраф в розмірі 10 % у сумі 6559,14 коп.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 121630,85 грн. застосовано штраф в розмірі 30 % у сумі 36489,26 грн.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ 598734, 93 грн. застосовано штраф в розмірі 40 % у сумі 239493,97 грн.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 365 і більше календарних днів на суму ПДВ 762160,44 грн. застосовано штраф в розмірі 50 % у сумі 381080,22 грн. Загальна сума штрафу за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних становить 663622, 59 грн.

13. Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, 29.10.2018 року апелянтом подано до Державної фіскальної служби України скарги.

14. Рішенням від 26.12.2018 року Держава фіскальна служба України залишила податкові повідомлення-рішення № від 19.10.2018 та № від 19.10.2018 року без змін, а скарги без задоволення.

15. 04.02.2016 року апелянт звернувся до МДПІ в Кіцманському районі із листом №159, в якому посилаючись на Закон України "Про Державний бюджет на 2015 рік" та постанову Кабінету Міністрів України "Питання погашення у 2015 року заборгованості з різниці в тарифах", повідомив про отримання субвенцію з державного бюджету в сумі 133777,95 грн. Однак, як зазначив позивач, сума у розмірі 133777,95 грн. не відображена на електронному рахунку підприємства, тим самим ДФС порушено вимоги положення про порядок адміністрування ПДВ. У зв`язку із цим просив вжити всіх можливих заходів щодо припинення порушення порядку адміністрування ПДВ та забезпечити можливість проводити реєстрацію податкових накладних, зокрема шляхом своєчасного відображення проведених взаєморозрахунків.

16. Листом від 12.02.2016 року №710/12-10 Кіцманська ОДПІ у Чернівецькій області повідомила апелянта про те, що інформація про проведення таких розрахунків з податку надається Казначейством до ДФС України у розрізі платників податку не пізніше наступного робочого дня з дати проведення таких розрахунків. На підставі інформації про проведення розрахунків, отриманої від Казначейства, ДФС України формує та не пізніше наступного робочого дня з дати отримання такої інформації надсилає Казначейству коригуючі реєстри у межах залишку узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, але не більше суми проведених розрахунків. У день отримання коригуючих реєстрів Казначейство зменшує залишок узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі та повідомляє про це ДФС.

17. ДФС України на підставі інформації про зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, не пізніше наступного робочого дня з дати отримання такої інформації збільшує суму поповнення електронного рахунка такого платника податку на суму такого зменшення. Збільшення сум поповнення електронного рахунка платника проводиться на рівні ДФС України.

18. 09.03.2017 року апелянт звернувся до ДФС України із листом №362, в якому просив вжити всіх можливих заходів щодо припинення порушення порядку адміністрування ПДВ та забезпечити можливість проводити реєстрацію податкових накладних, зокрема шляхом своєчасного відображення проведених взаєморозрахунків.

19. Листом від 18.08.2017 року №10630/99-99-12-03-01-15 повідомило, що питання щодо врахування сум "клірингу" у поповнені рахунка платника в системі електронного адміністрування ПДВ урегульовано.

20. 18.05.2017 року апелянт звернувся до Кіцманської ОДПІ у Чернівецькій області із листом №1126, в якому повідомив, що станом на 01.04.2017 року на підприємстві утворився від`ємний ліміт по ПДВ в сумі 532 тис. грн.., який не дає можливості зареєструвати податкові накладні на податкове зобов`язання. Ліміт утворився за рахунок не реєстрації податкових накладних неплатниками ПДВ (за період з липня 2015 року по квітень 2017 року). Просив надати офіційне роз`яснення як вийти з цього стану без нарахування штрафних санкцій, тому що в періоді з липня 2015 року по грудень 2016 року за не реєстрацію даних накладних не нараховувалась штрафна санкція.

21. Листом від 24.05.2017 року №1137/8/24-06-08-18 Кіцманська ОДПІ у Чернівецькій області посилаючись на Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків" від 17.07.2015 року №655-VIII вказувала, що може надати індивідуальну податкову консультацію виключно в усній формі.

22. 18.05.2017 року апелянт звернувся до Кіцманської ОДПІ у Чернівецькій області із листом №1127, в якому просив надати інформацію про стан розрахунків по ПДВ по електронному рахунку помісячно за період з 01.07.2015 року по 30.04.2017 року.

23. 29.05.2017 року апелянт звернувся до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області із листом №1537, в якому просив надати індивідуальну податкову консультацію щодо утворення від`ємного ліміту по ПДВ в сумі 532000, 00 грн., який не дає можливості зареєструвати податкові накладні на податкове зобов`язання. В даному листі апелянт вказував, що на його думку зазначений ліміт утворився за рахунок не поповнення електронного рахунку в СЕА на 133777,95 грн.

24. Листом №1360/10/24-13-12-01 від 14.06.2017 року Головне управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області повідомило, що згідно транзакцій АІС "Податковий блок" станом на 23.11.2015 року за апелянтом рахувалась заборгованість на електронному рахунку 02308 в ДКСУ в сумі 129547,00 грн. згідно нарахувань по поданих деклараціях з ПДВ. Сума ПДВ у розмірі 133777,95 грн. була зарахована на електронний рахунок позивача НОМЕР_2 з бюджетного 0127 та відповідно списана до бюджету в рахунок заборгованості. Різниця в сумі заборгованості та коштів, які надійшли на електронний рахунок позивача НОМЕР_2 була зарахована в наступних податкових періодах згідно нарахувань.

25. 10.01.2018 року апелянт звернувся до Державної фіскальної служби України із листом №29, в якому просив вжити всіх можливих заходів щодо припинення порушення порядку адміністрування ПДВ та забезпечити можливість проводити реєстрацію податкових накладних, зокрема шляхом своєчасного відображення проведених взаєморозрахунків.

26. Листом №2392816/99-99-12-03-01-15 від 18.07.2018 року Державна фіскальна служба України повідомила, що надходження за результатами проведення клірингових розрахунків у сумі 133777,95 грн. були спрямовані на погашення податкового боргу підприємства у порядку календарної черговості його виникнення. Оскільки відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України показники реєстраційної суми обраховуються з 01.07.2015 року на підставі підтверджених ГУ ДФС у Чернівецькій області обсягів погашення боргу за несплачені самостійно задекларовані податкові зобов`язання з 01 липня 2015 року на дату надходження у грудні 2015 року коштів до бюджету згідно постанови №375, ДФС збільшено позивачу показник суми на яку платник має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у СЕА ПДВ у розмірі 89891,12 грн.

27. 13.04.2018 року та 25.06.2018 року апелянт звертався до Кіцманської ОДПІ у Чернівецькій області та Головного управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області із листами, в яких повідомив про ситуацію щодо того, що сума 133777,95 грн. не вплинула на формулу формулювання ліміту по ПДВ, що призвело до від`ємного ліміту ПДВ в сумі 582998,81 грн. Крім того, повідомив, що станом на 17.05.2017 року Державна казначейська служба України поповнила електронний рахунок на суму 89891,12 грн., що зменшило суму від`ємного значення ліміту по ПДВ .

28. 19.10.2018 року ГУ ДФС у Чернівецькій області винесено податкове повідомлення-рішення №, згідно якого на підставі акта перевірки №4797/24-13-51-01/3357599 від 25.09.2018 року встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування податкових накладних, зокрема за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 2238,72 грн. застосовано штраф в розмірі 10 % у сумі 223,87 коп.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 81,99 грн. застосовано штраф в розмірі 20 % у сумі 16,40 коп.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 3595,65 грн. застосовано штраф в розмірі 30 % у сумі 1078,70 коп.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 365 і більше календарних днів на суму ПДВ 11797,68 грн. застосовано штраф в розмірі 50 % у сумі 5898,94 грн. Загальна сума штрафу за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних становить 7217,91 грн.

29. 19.10.2018 року ГУ ДФС у Чернівецькій області винесено податкове повідомлення-рішення №, згідно якого на підставі акта перевірки №4798/24-13-51-01/3357599 від 25.09.2018 року встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування податкових накладних, зокрема за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 65591,36 грн. застосовано штраф в розмірі 10 % у сумі 6559,14 коп.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 121630,85 грн. застосовано штраф в розмірі 30 % у сумі 36489,26 грн.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ 598734, 93 грн. застосовано штраф в розмірі 40 % у сумі 239493,97 грн.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 365 і більше календарних днів на суму ПДВ 762160,44 грн. застосовано штраф в розмірі 50 % у сумі 381080,22 грн. Загальна сума штрафу за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних становить 663622, 59 грн.

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

30. Апелянт вважає, що відповідачем протиправно застосовано до нього штраф за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, оскільки не своєчасна реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних відбулася не з його вини, підтвердженням чого є його звернення до підрозділів ДФС щодо вирішення даної проблеми, а також те, що Кіцманське виробниче управління житлово-комунального господарства, як платник податків, після погашення заборгованості з ПДВ, сплати пені та штрафних санкцій, починаючи з лютого 2016 року жодного разу не допустило несвоєчасної сплати узгоджених податкових зобов`язань з ПДВ. Не виконання ДФС України вимог пункту 9 Порядку електронного адміністрування ПДВ призвело до неможливості реєструвати податкові накладні, а тому податкові агенти не могли формувати податковий кредит. Зазначив, що із суми 133777,95 грн., яка була спрямована на проведення розрахунків з податку на додану вартість, ДФС збільшено позивачу показник суми, на яку платник має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у СЕА ПДВ у розмірі 89891,12 17.05.2017 року., питання реєстрації податкових накладних для Кіцманського виробничого управління житлово-комунального господарства вирішувалося тільки з 01.07.2018 року після внесення ДФС України змін до форми податкової декларації.

31. Відповідач просив у задоволенні апеляційної скарги відмовити, оскільки оскаржувані апелянтом податкові повідомлення-рішення є такими, що прийняті у спосіб та у межах їх повноважень. Відповідач посилається на те, що згідно Реєстру трансакцій АІС "Податковий блок" станом на 23.11.2015 року за підприємством рахувалась заборгованість на електронному рахунку, відкритому в Державній казначейській службі в сумі 129547,00 грн., згідно задекларованих Кіцманським виробничим управлінням житлово-комунального господарства сум. Після зарахування на вказаний рахунок з бюджетного рахунку суми 133777,95 грн. вона була списана до бюджету в рахунок наявної заборгованості. Різниця була зарахована в наступних податкових періодах згідно нарахувань.

ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

32. Частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

33. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

34. Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

35. Згідно підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

36. Пунктом 76.1 статі 76 76.1 ПК України визначено, що камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

37. Відповідно до підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

38. З 01.01.2015 набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 року №71-VIII, яким запроваджено нові правила функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість та пункт 11 підрозділу 2 Розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено абзацом 8 такого змісту: "З 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній / розрахунку коригування".

39. Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

40. Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 Податкового кодексу України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200- 1.3 статті 200 -1 цього Кодексу.

41. Згідно пункту 200-1.2 статті 200-1 Податкового кодексу України платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

42. Порядок та строки врахування таких сум у системі електронного адміністрування податку встановлюються Кабінетом Міністрів України.

43. Так, механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - податок), особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (далі - розрахунки коригування) у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків визначає Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 р. №569 (далі - Порядок № 569).

44. Відповідно до пункту 1 Порядку №569 система електронного адміністрування податку запроваджується поетапно: на перехідний період (до 1 липня 2015 р.) - у тестовому режимі; із зазначеної дати - на постійній основі.

45. Пунктом 4 Порядку №569 передбачено, що рахунок у системі електронного адміністрування податку (далі - електронний рахунок) - рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти у сумі, необхідній для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку. Електронний рахунок відкривається платнику податку Казначейством автоматично на безоплатній основі.

46. Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

V. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

47. Колегія суддів зазначає, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

48. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

49. Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

50. З аналізу вказаних норм видно, що для наявності в діяннях платника податку податкового порушення, передбаченого пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, останній повинен вчинити бездіяльність, яка полягає в тому, що він протягом певної кількість календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідній податковій накладній, не вчинив ніяких дій щодо реєстрації такої податкової накладної, або вчинив такі дії не перерахувавши суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, необхідну для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку.

51. Чинним законодавством передбачено відшкодування підприємству державою завданих регулюванням тарифів збитків за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах.

52. Постановою Кабінету Міністрів України від 04.06.2015 року №375 затверджено Порядок та умови надання у 2015 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах, відповідно до якого підставою для проведення розрахунків з погашення заборгованості є договір про організацію взаєморозрахунків, який укладається підприємствами, що виробляли, транспортували та постачали теплову енергію, послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання і водовідведення населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, та іншими учасниками розрахунків з погашення заборгованості, у тому числі у разі заміни сторони у зобов`язанні під час здійснення розрахунків за електричну енергію та природний газ, згідно з довідкою, що підтверджує наявність в учасників розрахунків кредиторської та/або дебіторської заборгованості на дату укладення такого договору.

53. Разом з тим, відповідно до абзацу 15 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

54. Підпунктом 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України передбачено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (ЕНакл), обчислену за такою формулою:

ЕНакл = ЕНаклОтр + ЕМитн + ЕПопРах + ЕОвердрафт - ЕНаклВид - ЕВідшкод -ЕПеревищ;

де:

ЕНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

ЕМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України;

ЕПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 200 1.2 цієї статті.

Під час розрахунку показника ЕПопРах також враховується сума коштів у разі проведення органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку. При цьому для поповнення рахунка в системі електронного адміністрування податку враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, до виконання в повному обсязі за коригуючими реєстрами;

ЕОвердрафт - сума середньомісячного розміру сум податку, які за останніх 12 звітних (податкових) місяців були задекларовані платником до сплати до бюджету та погашені чи розстрочені або відстрочені, а також задекларовані платником - сільськогосподарським підприємством, що обрав спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу.

ЕНаклВид - загальна сума податку за складеними платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

ЕВідшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань та результатів перевірок, що проводяться відповідно до цього Кодексу;

ЕПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Показники формули, визначеної цим пунктом, обраховуються з 1 липня 2015 року. Під час обрахунку показників ЕНаклОтр та ЕНаклВид також використовуються розрахунки коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року, що підлягали наданню покупцям - платникам податку. Для обрахунку показників ЕНаклОтр, ЕНаклВид та ЕМитн використовуються документи (податкові накладні, розрахунки коригування, митні декларації, аркуші коригування та додаткові декларації), складені починаючи з 1 липня 2015 року.

55. Неможливість реєструвати податкові накладні позивач обґрунтовує невиконанням ДФС України вимог пункту 9 Порядку № 569, а саме тим, що під час розрахунку показника ЕПопРах також враховується сума коштів за результатами проведення органами Казначейства розрахунків платника податків з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до закону про Державний бюджет України на відповідний рік в рахунок погашення заборгованості з податку. При цьому для поповнення електронного рахунка враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі за коригуючими реєстрами.

56. Разом з цим відсутність заборгованості з податку на додану вартість не є безумовною підставою для реєстрацію податкової накладної на суму податку, яка обчислюється за наведеною вище формулою (ЕНакл = ЕНаклОтр + ЕМитн + ЕПопРах + ЕОвердрафт - ЕНаклВид - ЕВідшкод -Еперевищ), оскільки для отримання такого права необхідно щоб була сформована сума податку (ЕНакл), яка вираховуються автоматично.

57. Отже чинне законодавство України, яке діяло на момент виникнення спірних правовідносин, допускало відсутність можливості реєстрації податкової накладної також у разі відсутності боргу з податку на додану вартість.

58. Відповідно до наявної у матеріалах справи довідки станом на 01.12.2015 року за позивачем обліковувалась заборгованість в сумі 161067,95 грн., станом на 01.02.2016 року за відповідачем обліковувалась заборгованість в сумі 111459,31 грн. (а.с.158).

59. Згідно пояснень представника апелянта, його дії у досліджуваний період були спрямовані на погашення боргу з податку на додану вартість, в тому числі шляхом отримання субсидії, а не на формування суми податку (ЕНакл), яка надавала змогу здійснювати реєстрації податкових накладних.

60. У зв`язку із зазначеними діями сума ЕПеревищ сформувала від`ємний показник ЕНакл, що обумовило не можливість реєстрації податкових накладних за відсутності податкового боргу з податку на додану вартість.

61. При цьому варто зазначити, що причинами виникнення показника ЕПеревищ є:

- не реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних/розрахунків коригування;

- порушення статей 187, 192 Податкового кодексу України при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість;

- помилки платників при включенні до декларації з податку на додану вартість розрахунків коригування на зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зареєстрованих із запізненням.

62. Отже, підсумовуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що у апелянта за досліджуваний період було сформовано від`ємне значення показника ЕНакл, що стало підставою для не реєстрації виписаних ним податкових накладних.

63. Окрім цього, апелянту було відомо про неможливість реєстрації виписаних ним податкових накладних ще в серпні 2015 року, що підтверджується квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, не дивлячись на їх правову природу як індивідуальних актів суб`єктів владних повноважень, апелянт їх не оскаржив.

64. При цьому апелянт мав законну можливість зареєструвати виписані ним податкові накладні шляхом збільшення показника ЕПопРах.

65. Зокрема, згідно пункту 200-1.4 статті 200-1 Податкового кодексу України на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника зараховуються кошти:

а) з поточного рахунку такого платника в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу;

б) з поточного рахунку такого платника в сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку;

в) з рахунків платників, відкритих у відповідних органах казначейства для проведення розрахунків з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, а рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України;

г) з бюджету в сумах надміру сплачених грошових зобов`язань з податку на додану вартість, повернутих платнику податків у порядку, встановленому пунктом 43.4-1 статті 43 цього Кодексу.

66. Відповідно до пункту 201.10 статті 200 Податкового кодексу України, якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

67. Подальша реєстрація виписаних апелянтом податкових накладних мала місце не у зв`язку з усуненням ним недоліків, які були підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, а у зв`язку із змінами до вимог податкового законодавства.

68. Є безпідставними посилання апелянта на судову практику щодо оскарження податкового повідомлення-рішення, зокрема на Постанову Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду № К/9901/2226/17 по справі №816/390/17. Даною постановою Верховного Суду встановлено, що реєстрація податкової накладної з порушенням встановлених термінів відбулася не з вини Товариства, а через несвоєчасне зарахування грошових коштів з поповнення електронного рахунку для оплати ПДВ. Однак, даний спір не є тотожним спору, який розглядався Верховним Судом у результаті розгляду справи № 816/390/17.

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

69. Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

70. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

71. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

72. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

73. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

74. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу Кіцманського виробничого управління житлово-комунального господарства слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Кіцманського виробничого управління житлово-комунального господарства залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 19 квітня 2019 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 26 липня 2019 року.

Головуючий Мацький Є.М.

Судді Драчук Т. О. Полотнянко Ю.П.