Справа № 540/2151/18
Суддя: Турецька І.О.
Дата ухвалення: 2019-07-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 липня 2019 р.м.ОдесаСправа № 540/2151/18
Головуючий в 1 інстанції: Кисильова О.Й.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

доповідача - судді Турецької І.О.,

суддів - Стас Л.В., Шеметенко Л.П.

за участі секретаря - Скоріної Т.С.

представника апелянта - Гордієнка К.В.;

представника позивача - ОСОБА_3

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 23 січня 2019 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

У жовтні 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі - ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі) в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.01.2018 року, якими, за порушення законодавства про регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій, застосовано наступні штрафні санкції:

- № 000281405 у сумі 56 701,00 грн.;

- № 000291405 у сумі 1 478 210,00 грн.;

- № 000301405 у сумі 510,00 грн.

Обґрунтовуючи заявлені вимоги стверджує, що у контролюючого органу не було підстав для проведення фактичної перевірки, визначених п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, позаяк відсутні докази отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на фіскальні органи.

Також позивачка зазначає, що спірні податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі перевірки, яка не проводилася контролюючим органом, оскільки вона не допустила до перевірки представників ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 23 січня 2019 року позов задоволено та відповідно скасовані спірні податкові повідомлення-рішення.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції погодився з правовою позицією позивачки про порушення контролюючим органом норм податкового законодавства при призначенні та проведенні фактичної перевірки.

Суд встановив, що наказ про проведення фактичних перевірок дотримання суб`єктів господарювання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензії свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів на території Херсонської області від 29.11.2017 року №1148 та додаток до нього, не містить:

- періоду діяльності позивачки, який підпадає під таку перевірку;

- мети перевірки;

- дати початку перевірки.

Проте, на думку суду, вказані критерії є обов`язковими, згідно п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України.

Далі, суд першої інстанції поважав слушними доводи позивачки, що в порушення пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, контролюючим органом не вказано, яка інформація ним була отримана щодо порушень з її боку, коли та ким така інформація була надана.

Підставою для задоволення позову, на думку суду першої інстанції, також слугувало те, що зафіксовані в акті фактичної перевірки порушення, будуються на припущеннях контролюючого органу, оскільки платник податків не допустив посадових осіб до перевірки і первинні бухгалтерські документи не досліджувалися.

Основуючись на правових висновках Верховного Суду, суд відзначив про нівелювання правового значення, прийнятого за результатами перевірочного заходу рішення про накладення штрафу, у разі порушення вимог Податкового кодексу, при оформленні наказу про його проведення.

Короткий зміст апеляційної скарги та відзиву.

Не погоджуючись з указаним рішенням суду, ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі подало апеляційну скаргу в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Доводи апеляційної скарги складаються з наступного.

Так, апелянт зазначає, що наказ про проведення фактичної перевірки позивачкою оскаржений не був. Понад те, такий наказ повністю відповідає вимогам п.81.1 ст. 81 Податкового кодексу України, у ньому зазначено усі необхідні реквізити: підставу, дату початку та період проведення перевірки.

Є недоречним, на думку апелянта, покликання суду першої інстанції на правові висновки Верховного Суду, оскільки вони викладені у справі за іншими обставинами.

В апеляції також зроблено акцент на тому, що з 01.04.2017 року позивачка була зобов`язана застосовувати реєстратор розрахункових операцій, оскільки перейшла на загальну систему оподаткування. Натомість, згідно даних АІС «Податковий блок», такий реєстратор розрахункових операцій не реєструвався, що, на думку контролюючого органу, свідчило про можливі порушення ФОП ОСОБА_1 законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій.

Тому, апелянт вважає, що у контролюючого органу були підстави для призначення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , згідно вимог пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу.

Апелянт також стверджує про те, що до проведення перевірки посадових осіб ГУ ДФС у Херсонській області було допущено, але від надання будь-яких документів, пояснень та підписання матеріалів перевірки позивачка та її представник відмовилися.

ФОП ОСОБА_1 не скористалась своїм правом подання відзиву на апеляційну скаргу.

Фактичні обставини справи.

29.11.2017 року керівником ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі прийнятий наказ №1148 «Про проведення фактичних перевірок».

Підставами для прийняття наказу зазначено ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2, 80.2.3, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, мета - дотримання суб`єктами господарювання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів на території Херсонської області. До переліку суб`єктів, що підлягали перевірці входила ФОП Дан.

Витяг з Додатку №1 до спірного наказу містить перелік суб`єктів та/або об`єктів, які підлягають відпрацюванню шляхом проведення фактичних перевірок. У цьому переліку присутня ФОП ОСОБА_1 , а також зазначено, що підставою для проведення перевірки є приписи п.п. 80.2.2 п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України та вказано дату початку перевірки.

Відповідно до направлень на фактичну перевірку від 13.12.2017 року за №№ 1348, 1349 посадовими особами контролюючого органу було здійснено вихід на фактичну перевірку об`єкта - магазин «Планета дешевого одягу», що розташований за місцем фактичного провадження діяльності ФОП ОСОБА_1 : АДРЕСА_1 (другий поверх автовокзалу).

До початку проведення перевірочного заходу, представниками контролюючого органу у вказаному магазині проведено контрольну розрахункову операцію щодо дотримання порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій, на підставі якої, роздрукований документ невстановленого зразка, про що складений відповідний акт проведення контрольної розрахункової операції (а.с.67).

Також, відповідачем складено акт про обстеження/огляд територій, приміщень та іншого майна, що використовуються для провадження господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 (а.с.66).

На титульному аркуші направлень на фактичну перевірку, представник ФОП ОСОБА_1. зазначив, що платник податків відмовляє в допуску до перевірки, оскільки наявний спір про право. Контролюючим органом був складений відповідний акт, яким зафіксовано, що ФОП ОСОБА_1 від надання документів, пояснень та підписання матеріалів перевірки відмовилась (а.с.60-61, 70).

В акті фактичної перевірки від 18.12.2017 року зауважено, що платник податків не надав жодного документа на вимогу осіб що здійснювали податкову перевірку, тому визначені в акті порушення виявлені на підставі бази даних ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі, а саме: податкової звітності та іншої інформації, пов`язаної з діяльністю суб`єкта господарювання.

Як вбачається з висновків даного документа, відповідачем встановлені наступні порушення ФОП ОСОБА_1 :

- п.1 ст. 3, п.12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР, а саме проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій;

- п.44.3 ст. 44 Податкового кодексу України, що виразилося у незабезпеченні зберігання документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, ненаданні платником податків контролюючому органу оригіналів чи копій документів при здійснені податкового контролю;

- п. 2.6 ст. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, а саме: неоприбуткування (несвоєчасне/неповне оприбуткування) суб`єктом господарювання готівкових коштів у сумі 295 642,00 грн.

На підставі вказаних висновків Акту, 29.01.2018 року контролюючим органом прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 000281405, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сумі 56 701,00 грн.;

- № 000291405 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в сумі 1 478 210,00 грн.;

- № 000301405, яким застосовані штрафні санкції (надходження коштів, контроль за справлянням яких закріплено за ГУ ДФС) в сумі 510,00 грн.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та позиція суду апеляційної інстанції щодо доводів апеляційної скарги та висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав для її задоволення, з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно із пунктом 80.1 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

В силу пункту 2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з обставин, передбачених пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Спірним питанням у межах даних правовідносин є належне оформлення копії спірного наказу про проведення фактичної перевірки, а також наявність у ньому вичерпного переліку відомостей, з урахуванням положень пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України.

Статтею 81 Податкового кодексу України передбачені умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, такого документу:

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Відповідно до пп.1.2.1 п.1.2 наказу Державної фіскальної служби України «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків» від 31.07.2014 року № 22 (далі - Методичні рекомендації) рішення про проведення, зокрема фактичної перевірки, відповідно до пункту 80.2 статті 80 та пункту 81.1 статті 81 Кодексу оформлюється наказом, який підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) органу ДФС.

У такому наказі зазначається дата видачі, найменування органу ДФС, який його видав, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова виїзна/невиїзна або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) органу ДФС та скріплення відповідною печаткою цього органу.

Учасники справи погоджуються з тим, що Додаток №1 до спірного наказу є його невід`ємною частиною, а тому, до його змісту повинні ставитись такі ж вимоги, як і до спірного наказу.

Водночас із встановлених обставин вбачається, що витяг з Додатку №1 до наказу не містить відомостей, за який період буде проводитися перевірка, не завірений печаткою, не підписаний уповноваженою особою.

Зазначені обставини дають підстави вважати, що спірний наказ, прийнятий в порушення наведених вище норм.

Далі, для встановлення наявності у контролюючого органу підстав для проведення фактичної перевірки, слід проаналізувати підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, який встановлює, що фактична перевірка може проводитися у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Відповідно до абз.2, 3 пп.1.2.2 п.1.2 Методичних рекомендацій, при організації проведення, зокрема, фактичної перевірки обґрунтовані пропозиції щодо необхідності її проведення оформлюються доповідною запискою (висновком) за підписом керівника відповідного структурного підрозділу, який має інформацію, що може слугувати підставою для її проведення.

Доповідна записка (висновок) надається на розгляд керівника (його заступника або уповноваженої особи) органу ДФС, який приймає рішення про доцільність проведення такої перевірки та визначає підрозділ, який буде здійснювати (очолювати) цю перевірку, відповідати за її організацію, а також реалізацію матеріалів перевірки.

Як правильно зазначено судом першої інстанції, відповідачем у Додатку №1 до спірного наказу не зазначено про інформацію, яка була в наявності або була отримана та стала підставою для призначення перевірки.

В апеляційній скарзі контролюючий орган посилається на те, що нього були підстави для призначення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , саме за підставами, що вказані в Додатку №1 до спірного наказу, адже з 01.04.2017 року не зареєструвала реєстратор розрахункових операцій.

На думку колегії суддів, даний аргумент не спростовує висновок суду першої інстанції, що така інформація повинна бути присутня в наказі про проведення перевірки і платник податків вправі з нею ознайомитися для вирішення питання чи законний наказ про проведення перевірки і чи є підстави для недопущення посадових осіб контролюючого органу.

Як було зазначено вище, платник податків не допустив посадових осіб контролюючого органу до перевірки, тому визначені в акті порушення виявлені на підставі бази даних ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі, а саме: податкової звітності та іншої інформації, пов`язаної з діяльністю суб`єкта господарювання.

Аналізуючи законодавчі акти, що регулюють обіг готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій, колегія суддів встановила, що відповідно до пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно ( у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій (далі РРО) або використанням розрахункових книжок (далі - РК), оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Наведене свідчить, що у випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО, оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.

Таким чином, з метою встановлення факту виконання суб`єктом господарювання вимог вказаного Положення про ведення касових операцій необхідним є дослідження Книги ОРО та відповідних чеків РРО.

Проте, Книга ОРО під час перевірки не надавалась та не досліджувалась, оскільки представником позивача не було допущено до перевірки посадових осіб контролюючого органу, що підтверджується наявним в матеріалах справи відповідним актом та записом у направленнях на проведення фактичної перевірки.

З огляду на викладене, є безпідставним висновок суб`єкта владних повноважень про порушення позивачем пунктів 44.3 статті 44 Податкового кодексу України, в частині незабезпечення зберігання документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючи органи.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що без вивчення первинної бухгалтерської документації, неможливо встановити порушення відповідних норм податкового законодавства, оскільки це є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень. Тому, логічним буде судження про те, що за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту, у контролюючого органу відсутня компетенція на прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Важливо зазначити, що позиція суду апеляційної інстанції побудована, відповідно до ч.5 ст. 242 КАС України, на висновках Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, що викладені в постановах від 30.01.2018 року (справа № 821/1957/16) та від 11 вересня 2018 року (справа № 826/14478/17).

Враховуючи те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, є всі підстави для залишення апеляційної скарги без задоволення, а судового рішення без змін, на підставі ст. 316 КАС України.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі - залишити без задоволення.

Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 23 січня 2019 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Доповідач - суддя І.О. Турецька

суддя Л.В. Стас

суддя Л.П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 24.07.2019 року.