Справа № 805/715/16-а
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2019-07-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

16 липня 2019 року

Київ

справа №805/715/16-а

касаційне провадження №К/9901/19813/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Красноармійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - Інспекція) на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 29.03.2016 (суддя - Троянова О.В.) та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.05.2016 (головуючий суддя - Ястробова Л.В., судді - Ляшенко Д.В., Компанієць І.Д.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мегапром» (далі - Товариство) до Красноармійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування наказу,,

УСТАНОВИВ:

Товариство звернулось до суду з позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати наказ Інспекції від 17.02.2016 № 157 «Про внесення змін до наказу Інспекції від 02.02.2016 № 63».

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство посилалось на те, що: наказ № 157 від 17.02.2016, яким фактично змінюється період перевірки декларацій з податку на додану вартість за лютий, березень та червень 2015 року на лютий, березень, квітень, червень та липень 2015 року був наданий Товариству 18.02.2016 о 15:10 год., тобто за 3 години до закінчення перевірки, яка розпочалась 05.02.2016; направлень на проведення перевірки з додатковим періодом (за квітень та липень 2015 року) Товариству податковим органом взагалі надано не було; наказ № 157 від 17.02.2016 виданий на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, проте ані зазначеною нормою, ані будь-якою іншою нормою не передбачено право контролюючого органу вносити зміни до наказу про перевірку, яка вже фактично відбулась, та збільшувати період її проведення шляхом уточнення; оскільки оскаржуваний наказу прийнято не у відповідності з нормами діючого законодавства, Товариство не допускало Інспекцію до перевірки декларацій з податку на додану вартість за періоди квітень та липень 2015 року.

Донецький окружний адміністративний суд постановою від 29.03.2016, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.05.2016, позов задовольнив.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог мотивовані тим, що: податковим законодавством не передбачено можливості зміни періоду проведення документальної планової перевірки, у тому числі шляхом прийняття наказу про внесення змін до наказу, яким передбачено проведення такої перевірки; оспорюваний наказ був вручений Товариству 18.02.2016 о 15:10 год., тобто в останній день проведення перевірки; копія оспорюваного наказу оформлена неналежним чином, а саме - без дотримання вимог Податкового кодексу України та Типової інструкції з діловодства в органах ДПС, затвердженої наказом ДПА України від 01.07.1998 № 315.

Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу на зазначені судові рішення, у якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуально права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій і ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги повністю.

В обґрунтування вимог касаційної скарги Інспекція посилається на те, що суди попередніх інстанцій не надати належної правової оцінки тому, що: необхідність уточнення періодів, які підлягали перевірці, виникла у зв`язку з тим, що податок на додану вартість за податковими накладними, виписаними ТОВ «ТК «Альтаїр» у березні 2015 року, Товариство включило до складу податкового кредиту березня та квітня 2015 року, а за податковими накладними, виписаними ТОВ «Компанія-Камєлот» у червні 2015 року, - до складу податкового кредиту червня та липня 2015 року, тоді як починаючи з 01.01.2015 Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 № 71-VII було скасовано норму пункту 201.15 Податкового кодексу України, згідно з якою платники податків були зобов`язані подавати до органу державної податкової служби копії записів у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних, у зв`язку з чим до початку перевірки у Інспекції бцула відсутня інформація щодо періодів включення податку на додану вартість до складу податкового кредиту за отриманими від зазначених контрагентів податковими накладними; оскільки перевірка була плановою і до початку її проведення Товариству були вручені направлення на перевірку та копія наказу на про проведення перевірки, то у такому випадку видача нових направлень на перевірку не передбачена; до матеріалів справи долучено не оригінал наказу, а його копію, завірену підписом службової особи Інспекції та скріплену печаткою, що не суперечить Типовій інструкції з діловодства в органах ДПС, затвердженої наказом ДПА України від 01.07.1998 № 315.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 14.06.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

У запереченні на касаційну скаргу Товариство просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін з підстав того, що копія документа, названого як наказ на проведення податкової перевірки, на якому відсутній підпис особи, уповноваженої та підписання такого роду наказів, не є копією наказу про проведення перевірки у розуміння пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, з огляду на що пред`явлення такої копії не дає контролюючому органу права приступити до проведення документально виїзної перевірки.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 01.07.2019 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе та призначив справу до касаційного розгляду у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 02.07.2019.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи Інспекції, обґрунтування заперечення Товариства щодо змісту і вимог касаційної скарги та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, суди встановили, що відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України наказом Інспекції від 02.02.2016 № 63 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства» було призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість при відображенні даних декларацій з податку на додану вартість за лютий, березень та червень 2015 року, а саме - формування податкового кредиту по взаємовідносинах з контрагентами: ТОВ «Техно-комерц» за лютий 2015 року у сумі 1690742,31 грн., ТОВ «ТК «Альтаір» за березень 2015 року у сумі 708870,45 грн., ТОВ «Аргос-гарант» за червень 2015 року у сумі 1783333,33 грн., ТОВ «Компанія-Камєлот» за червень 2015 року у сумі 2549482,73 грн., тривалістю 10 робочих днів з 05.02.2016 (пункт 1).

На виконання зазначеного наказу Інспекцією були видані направлення на перевірку від 05.02.2016 № 58, № 59 та № 60, які разом із копією наказу від 02.02.2016 № 63 були вручені директору Товариства під розписку 05.02.2016 о 13:20 год.

Перевіряючі були допущені до перевірки та розпочали її проведення 05.02.2016, під час перевірки Товариством були надані документи, які належать або пов`язані з предметом даної перевірки. Перевірка тривала з 05.02.2016 по 18.02.2016 включно.

Наказом Інспекції від 17.02.2016 № 157 «Про внесення змін до наказу Інспекції від 02.02.2016 № 63» було внесено зміни до наказу Інспекції від 02.02.2016 № 63 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства», а саме - викладено пункт 1 у наступній редакції: « 1. Провести документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість при відображенні даних декларацій з податку на додану вартість за лютий, березень, квітень, червень та липень 2015 року, а саме - формування податкового кредиту по взаємовідносинах з контрагентами: ТОВ «Техно-комерц» за лютий 2015 року у сумі 1690742,31 грн., ТОВ «ТК «Альтаір» за березень 2015 року у сумі 304870,45 грн., за квітень 2015 року у сумі 404000,00 грн., ТОВ «Аргос-гарант» за червень 2015 року у сумі 1783333,33 грн., ТОВ «Компанія-Камєлот» за червень 2015 року у сумі 2164298,03 грн., за липень 2015 року у сумі 385184,70 грн., тривалістю 10 робочих днів з 05.02.2016».

Наказ від 17.02.2016 № 157 був прийнятий Інспекцією відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України у зв`язку з тим, що в ході проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства було встановлено декларування Товариством сум податкового кредиту по ТОВ «ТК «Альтаір» у березні 2015 року на суму 304870,45 грн. та у квітні 2015 року на суму 404000,00 грн., по ТОВ «Компанія-Камєлот» у червні 2015 року на суму 2164298,03 грн., у липні 2015 року на суму 385184,70 грн., з огляду на що період перевірки потребує уточнення.

Копію наказу Інспекції від 17.02.2016 № 157 «Про внесення змін до наказу Інспекції від 02.02.2016 № 63» було вручено уповноваженому представнику Товариства під розписку 18.02.2016 о 15:10 год.

Загальна процедура і підстави проведення документальних позапланових перевірок визначені статтею 78 Податкового кодексу України.

Відповідно пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Пунктом 78.5 статті 78 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Пунктом 78.7 статті 78 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу.

Згідно зі статтею 83 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Відповідно до абзацу 1 пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вказує, що незважаючи на те, що внесення змін щодо періоду перевірки законодавчо не врегульовано, проте це не означає, що контролюючий орган позбавлений такого права і що таке перенесення неможливе.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для внесення змін до наказу від 02.02.2016 № 63 в частині уточнення періоду перевірки слугував факт включення Товариством податку на додану вартість за податковими накладними, виписаними ТОВ «ТК «Альтаїр» та ТОВ «Компанія-Камєлот» у періодах, які входили до періоду перевірки, у періодах, які не охоплюються періодом перевірки. При цьому, зазначений факт був виявлений Інспекцією під час проведення документальної позапланової перевірки, призначеної згідно наказу Інспекції від 02.02.2016 № 63, та на підставі документів, що належать або пов`язані з предметом цієї перевірки. Прийняття Інспекцією наказу від 17.02.2016 № 157 не створило для Товариства нових обов`язків щодо подання будь-яких інших документів, ніж ті, що були ним подані, чи продовження строку проведення перевірки.

Також, матеріалами справи підтверджується, що правомірність призначення документальної позапланової виїзної перевірки згідно наказу Інспекції від 02.02.2016 № 63 Товариством не оспорювалась, перевіряючі були допущені до її проведення, яка тривала з 05.02.2016 по 18.02.2016 включно, тобто в межах періоду, визначеного наказом Інспекції від 02.02.2016 № 63.

Таким чином, наявність рішення контролюючого органу про призначення документальної позапланової виїзної перевірки, прийнятого на підставі, в порядку і у спосіб, передбачений законодавством, зумовлює необхідність його реалізації у спосіб, не заборонений законом.

З огляду на викладене, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що повноваження контролюючого органу щодо уточнення періоду перевірки у разі встановлення обставин, які унеможливлюють реалізацію контролюючим органом у повному обсязі своїх обов`язків щодо складення висновків під час проведення документальної позапланової перевірки на підставі наданих платником податків документів для такої перевірки, є дискреційними повноваженнями контролюючого органу.

При цьому, суди попередніх інстанцій дійшли неправомірного висновку про реалізацію Товариством права недопуску посадових осіб Інспекції до проведення документальної позапланової виїзної перевірки, передбаченого положеннями статті 81 Податкового кодексу України, оскільки положеннями пункту 81.2 цієї статті (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки складається акт, який засвідчує факт відмови, тоді як матеріали справи такого акту не містять.

Також, безпідставними є висновки судів попередніх інстанцій щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог з огляду на невідповідність копії наказу № 157 від 17.02.2016 вимогам Податкового кодексу України та Типової інструкції з діловодства в органах ДПС, затвердженої наказом ДПА України від 01.07.1998 № 315, у зв`язку з тим, що вказана копія не містить підпису керівника контролюючого органу, оскільки у випадку виникнення сумнівів щодо невідповідності поданої Інспекцією копії освоюваного наказу його оригіналу суд не був обмежений правом витребувати у контролюючого органу оригінал такого наказу (для огляду) та зробити із нього копію (для долучення до матеріалів справи).

За таких обставин, висновки судів першої та апеляційної інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають закону.

Згідно з пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Відповідно до частин першої, третьої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

З огляду на викладене, касаційна скарга Інспекції підлягає задоволенню, а постанова Донецького окружного адміністративного суду від 29.03.2016 та ухвала Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.05.2016 підлягають скасуванню із ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позову.

Керуючись п.3 ч.1 ст. 349, ст. 351, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Красноармійської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області задовольнити.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 29.03.2016 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.05.2016 скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк

Т.М. Шипуліна