Справа № 540/190/19
Суддя: Дубровна В.А.
Дата ухвалення: 2019-07-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ХЕРСОНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 липня 2019 р.м. ХерсонСправа № 540/190/19

Херсонський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді: Дубровної В.А.,

при секретарі: Мельник О.О.,

за участю представників

позивача - Кермача А.І.

відповідача - Козлової Н.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "Сажев" до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі за участю третіх осіб, які не заявляють самостійних вимог, Приватне підприємство "Комір Груп", Приватне підприємство "Інком - Торг", Приватне підприємство "Пайола", Приватне підприємство "Гарде-Плюс" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

встановив:

29 січня 2019 року Приватне підприємство "Сажев" (далі - позивач, ПП "Сажев") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі - відповідач, ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі), у якому просить визнати протиправними та скасувати

- податкові повідомлення - рішення від 21.08.2018 р. № про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 11 241,00 грн.;

- податкові повідомлення - рішення від 21.08.2018 р. № про збільшення суми грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" в сумі 48 695,00 грн., за штрафними санкціями в сумі 24 347,50 грн.

Ухвалою суду від 22.02.2019 р. відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження, призначено судове засідання на 22 березня 2019 р.

Ухвалою суду від 22.03.2019 р. суд вирішив перейти до розгляду справи за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання на 24.04.2019 р.

Ухвалою суду від 24.04.2019 р. залучено до участі у справі третіх осіб, які не заявляють самостійних вимог на предмет спору - Приватне підприємство "Комір Груп", Приватне підприємство "Інком - Торг", Приватне підприємство "Пайола", Приватне підприємство "Гарде-Плюс", продовжено строк підготовчого провадження та оголошено перерву у підготовчому судовому засіданні до 15 травня 2019 р.

Ухвалою суду від 15.05.2019 р. відкладено підготовче судове засідання до 22.05.2019 р.

Ухвалою суду від 22.05.2019 р. закрито підготовче провадження, призначено справу до судового розгляду по суті на 19.06.2019 р.

Судове засідання, призначене на 19.06.2019 р., не відбулось у зв`язку з перебуванням судді на лікарняному, у зв`язку з чим судове засідання призначено на 02.07.2019 року.

Протокольною ухвалою суду від 02.07.2019 р. оголошено перерву в судовому засіданні до 03.07.2019 р.

В судовому засіданні 03.07.2019 р. проголошено вступну та резолютивну частини судового рішення.

Вказані вимоги позивач обґрунтовує обставинами, викладеними у позові, відповіді на відзив, які полягають у наступному. Так, позивач вважає необґрунтованими висновки акту перевірки від 06.08.2018 № 143/21-22-14-06/37049277 щодо документування ПП " Сажев" товарів, отриманих від контрагентів-постачальників: ПП "Комір Груп", ПП "Інком-Торг", ПП "Пайола", ПП "Гарде-Плюс" без підтвердження джерела їх походження, що стало підставою для визнання неправомірного включення до складу податкового кредиту сум ПДВ та прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Позивач стверджує, що на запит податкового органу ПП " Сажев " було надано в повному обсязі договірні документи, документи бухгалтерського та податкового обліку, які на його думку підтверджують реальність вчинених між позивачем та вказаними контрагентами-постачальниками господарських операцій. Позивач вважає необґрунтованим довід податкового органу щодо кримінального провадження від 09.11.2015 № 0000036, відкритого за фактом скоєного злочину, передбаченого ч.2 ст.205 КК України, по якому вилучено значну кількість печаток СГД - учасників, серед яких і печатки вказаних контрагентів - постачальників, оскільки до теперішнього часу відсутні вирок, а перебування кримінальної справи на стадії досудового слідства не є доказом фіктивності обумовлених операцій, що свідчить про передчасність твердження податкового органу про безтоварність правочинів. Отже, за позицією позивача, у податкового органу відсутні повноваження самостійно, в позасудовому порядку, визнавати нікчемними правочини і як наслідок недійсними дані, задекларовані платником податків в податкових деклараціях. Позивач вказує, що встановлені податковим органом порушення ст.ст. 44, 198 ПК України ґрунтуються виключно на інформації стосовно контрагентів-постачальників ПП " Сажев" та наявності або відсутності окремих документів, у тому числі помилки у їх оформленні, що, на думку позивача, не можуть бути підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю дійсно мали місце. Позивач також вказує на порушення відповідачем пп.78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України щодо призначення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "Сажев" з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками: ПП "Комір Груп", ПП "Інком-Торг", ПП "Пайола", ПП "Гарде-Плюс" подальшого використання (реалізації) придбаних у контрагентів-постачальників товарів (послуг) та відображення здійснених фінансово-господарських операцій у податковій звітності, оскільки, за його позицією вказаною нормою ПК України передбачено, що документальна позапланова перевірка здійснюється якщо виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту. Проте, за твердженням позивача, на запит ГУ ДФС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі від 12.01.2018 №219/10/21- 22-14-06-19 ним були надані у повному обсязі за чітко визначеним переліком документи, про що зазначено в акті перевірки від 06.08.2018 №143/21-22-14-06/37049277. При цьому, на думку позивача, у разі недостатньої кількості наданих платником податків первинних документів для проведення документальної невиїзної перевірки, податковий орган повинен був додатково надіслати запит для надання таких документів або призначити документальну виїзну перевірку, чого відповідачем зроблено не було. Крім того, позивач зазначає, що висновок акту перевірки від 06.08.2018 №143/21-22-14-06/37049277 містить припущення ревізора-інспектора про нереальність господарських операцій відповідно до інформації щодо контрагентів-постачальників ПП " Сажев" без встановлення недостовірність даних податкових декларацій, що суперечить змісту вказаній нормі ПК України.

21 березня 2019 року відповідач надав суду відзив на позов, яким вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті за результатами проведення позапланової невиїзної перевірки позивача, в ході якої встановлено документування господарських операцій з ПП " Сажев" з контрагентами-постачальниками ПП "Інком-Торг" (попередня назва "Тера-Прайс"), ПП "Гарде-Плюс", ПП "Комір Груп", ПП "Пайола" щодо поставки товару без підтвердження джерела його походження. Відповідач вказує, що в ході даної перевірки встановлено, що в рамках кримінального провадження від 09.11.2015 № 0000036 за фактом скоєного злочину, передбаченого ч.2 ст.205 КК України, припинено незаконну діяльність "конвертаційного центру", в якому вилучено значну кількість печаток СГД - учасників, серед яких і печатки контрагентів-постачальників: ПП "Комір Груп", ПП "Інком-Торг" (попередня назва "Тера-Прайс"), ПП "Пайола", ПП "Гарде-Плюс". При цьому, відповідач вказує, що під час досудового розслідування виявлено, що невстановлені особи в період з 2013 року по теперішній час з метою прикриття незаконної діяльності, що полягає у незаконному формуванні податкового кредиту з ПДВ для суб`єктів реального сектору економіки, здійснили реєстрацію та перереєстрацію підприємств, які мають ознаки "фіктивності", у тому числі: ПП "Комір Груп", ПП "Інком-Торг" (попередня назва "Тера-Прайс"), ПП "Пайола", ПП "Гарде-Плюс", а тому підписів на первинних документах є недійсні, оскільки підписані невстановленими особами та не мають статусу первинного документу. Крім того, відповідач відмічає, що згідно баз даних ЄРПН вказані контрагенти-постачальники не здійснювали придбання товарів, які в подальшому реалізовано на адресу ПП "САЖЕВ", що свідчить про нереальність їх вчинення. Отже, за позицією відповідача, вказані обставини є достатніми підставами для встановлення порушення позивачем вимог ПК України та винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Треті особи не скористались правом надано суду пояснень щодо позову.

Представник третьої особи - керівник ПП "Інком-Торг" Кононенко Є.В. в судовому засіданні підтримав позицію позивача щодо необґрунтованості висновку податкового органу про відсутність реальних наслідків вчинення господарської операції, укладеної між ПП " Сажев" та ПП "Інком-Торг" (попередня назва "Тера-Прайс"), а саме, щодо поставки лушпиння соняшника подрібнене за договором поставки від 01.02.2016 № 5, оскільки під час проведення перевірки позивача, до нього, як керівника ПП "Інком-Торг", не надходило від податкового органу жодних запитів з метою надання будь-яких документів. Щодо посилання податкового органу на кримінальну справу, відкриту слідчим слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Житомирській області, то, за його поясненнями, вказана справа була відкрита у 2015 р., проте за наслідками допиту керівників деяких підприємств, у т.ч. його, як керівника ПП "Інком-Торг", не було підтверджено фіктивність підприємств у зв`язку з чим дана кримінальна справа була направлена до м. Житомир на дорозслідування. Отже, керівник ПП "Інком-Торг" ОСОБА_1 вважає, що доводи податкового органу про фіктивність ПП "Інком-Торг" є необґрунтованими та спростовуються наявними у підприємства документами щодо реального вчинення вказаної господарської операції з ПП " Сажев".

Дослідивши подані сторонами документи, заслухавши пояснення представників позивача, відповідача, третьої особи, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення сторін, оцінивши в сукупності надані докази, проаналізувавши зміст норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини суд вказує про наступне.

Судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, 06.08.2018 року старшим державним ревізором-інспектором відділу позапланових перевірок ризикових платників управління аудиту ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі Дудченко С.В. на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.4 п.78.1 ст.78, п.79.1, п.79.2, п.79.3 ст.79 ПК України, наказу ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі від 27.07.2018 р. № 733, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПП "САЖЕВ" (код 37049277) з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинах з контрагентами-постачальниками ПП "Комір Груп" (код 39613437) за листопад, грудень 2015 року, ПП "Інком- Торг" (попередня назва "Тера-Прайс") (код 39733811) за лютий 2016 року, ПП "Пайола" (код 40027892) за березень 2016 року, ПП "Гарде-Плюс" (код 39012097) за липень 2016 року, подальшого використання (реалізації) придбаних товарів (послуг) та відображення здійснених фінансово - господарських операцій у податковій звітності, за результатами якої складено акт № 143/21-22-14-06/37049277 від 06.08.2018 р. ( далі - акт перевірки).

Як вбачається з описової частини даного акту перевірки, то на підставі інформації, наявної в ІС "Податковий блок" та її підсистемах: "Обробка ПЗ та платежів", "Облік платежів", "Податковий аудит", "Реєстрація ПП", "Аналітична система" та ЄРПН, переліку первинних документів, наданих ПП " Сажев" на запит ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі ( стор. 5-7 акту перірки), а також інформації оперативного управління ГУ ДФС у Херсонській області про те, що ПП "Комір Груп", ПП "Інком- Торг" (попередня назва "Тера-Прайс"), ПП "Пайола", ПП "Гарде-Плюс" є учасниками " конвертаційного центру", а саме, 15.06.2016 слідчим слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Житомирській області внесені відомості до ЄРДР за №0000036 за фактом скоєння злочину передбаченого ч.2 ст. 205 КК України та внесено до АІС "СФП", під час досудового розслідування виявлено, що невстановлені особи в період з 2013 року по теперішній час з метою прикриття незаконної діяльності, що полягає у незаконному формуванні податкового кредиту з ПДВ для суб`єктів реального сектору економіки, здійснили реєстрацію та перереєстрацію підприємств, які мають ознаки "фіктивності", внесено до АІС "Суб`єкт фіктивного підприємництва".

Вказані обставини стали підставою для висновку податкового органу, що взаємовідносини ПП " Сажев " з контрагентами - постачальниками ПП "Комір Груп", ПП "Інком- Торг" (попередня назва "Тера-Прайс"), ПП "Пайола", ПП "Гарде-Плюс" з постачання товару є операціями, які характеризуються нереальною операцією придбання (купівлі) товару з введенням в обіг ПП "Сажев" товару невідомого походження для послідуючого його реалізації кінцевим споживачам, що є порушенням п. 44.1, п.44.6 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст.198 ПК України та спричинило завищення податкового кредиту з ПДВ внаслідок неправомірного включення ПП "САЖЕВ" до складу податкового кредиту по контрагентам-постачальникам, зокрема, ПП "Комір-Груп" в листопаді, грудні 2015 року суми ПДВ 5 526,00 грн.; ПП "Інком-Торг" (попередня назва ПП "Тера-Прайс") у лютому 2016 року суми ПДВ 6 819,00 грн.; ПП "Пайола" у березні 2016 року суми ПДВ 7 651,00 грн.; ПП "Гарде-Плюс" у липні 2016 року суми ПДВ 39 940,00 грн., що призвело до завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р. 19) за листопад 2015 року на суму ПДВ 3511 грн., березень 2016 року на суму ПДВ 7651 грн. та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету р.18.1 за грудень 2015 року на суму ПДВ 2015 грн., лютий 2016 року на суму ПДВ 6819 грн., липень 2016 року на суму ПДВ 39940 грн.

На підставі даного висновку акту перевірки № 143/21-22-14-06/37049277 від 06.08.2018 р. відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 21.08.2018 р. № про збільшення суми грошового зобов`язання податку на додану вартість на суму 73042,50 грн.; № про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 11241,00 грн.

Не погодившись з вказаними рішеннями, позивач оскаржив їх до ДФС України, яка своїм рішенням від 25.10.2018 р. № 34775/6/99-99-11-01-01-25 скаргу ПП "САЖЕВ" щодо оскарження податкових повідомлень-рішень від 21.08.2018 р. № , № від 08.09.2017 р. - залишила без задоволення.

Вважаючи, що відповідач під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки діяв протиправно та, як наслідок, прийняв неправомірні рішення, позивач звернувся до суду з вказаним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам з урахуванням доводів сторін, суд виходить з встановлених в ході розгляду справи фактичних обставин та їх узгодженості з діючими, на момент виникнення спірних правовідносин, положеннями ПК України.

Щодо правомірності проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП " Сажев" на підставі пп.78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України, то суд вказує наступне.

Згідно з вимогами п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Приписами пп. 75.1.2 п. 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок визначено статтею 78 ПК України.

Відповідно до п. 78.4 статті 78 ПК України, про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Статтею 79 ПК України визначено особливості проведення документальної невиїзної перевірки.

Зокрема, п. 79.1 статті 79 ПК України визначено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

За правилами п. 79.2 статті 79 ПК України, документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Судом встановлено, що уповноваженій особі ПП "Сажев" 03 серпня 2018 року (поштове відправлення №910 від 27.07.2018 року) було пред`явлено письмове повідомлення про дату початку та місце проведення документальної невиїзної перевірки №436/21-22-14-06 від 27.07.2018 року та вручено копію наказу на проведення перевірки №733 від 27.07.2018 року.

Як вбачається зі змісту наказу ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "Сажев"" №733 від 27 липня 2018 року, підставою для його прийняття слугував підпункт 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України.

Відповідно до пункту 78.1 цієї статті, документальна позапланова виїзна перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин, зокрема, виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту (пп.78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України).

Отже, передувати прийняттю контролюючим органом наказу про проведення перевірки на підставі пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 ПК України має відповідний письмовий запит контролюючого органу про надання пояснень та їх документального підтвердження і невиконання такого запиту платником податків.

Пунктом 73.3 ст. 73 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (заступником керівника) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав: 1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; 2) для визначення рівня звичайних цін на товари (роботи, послуги) під час проведення перевірок та в інших випадках, передбачених статтею 39 цього Кодексу; 3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків; 4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків податкової накладної покупцю або про порушення правил заповнення податкової накладної; 5) у разі проведення зустрічної звірки; 6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.

Запит вважається врученим, якщо його надіслано поштою листом з повідомленням про вручення за податковою адресою або надано під розписку платнику податків або іншому суб`єкту інформаційних відносин або його посадовій особі.

Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену у запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження протягом одного місяця з дня, що настає за днем надходження запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом). У разі коли запит складено з порушенням вимог, викладених в абзацах першому та другому цього пункту, платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит.

З наведених норм вбачається, що однією з підстав для проведення документальної позапланової перевірки, згідно пп. 78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України, є ненадання платником податків обґрунтованого пояснення та відповідних документів на обов`язковий запит контролюючого органу.

При цьому, виявлені факти, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями.

Тобто, за таких обставин у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення не обґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.

Вказане узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, відображеною у постанові від 20 червня 2018 року, справа № 808/3151/16, адміністративне провадження №К/9901/41222/18.

З матеріалів справи вбачається, що відповідач на адресу ПП " Сажев " направив запит № 219/10/21-22-14-06-19 від 12 січня 2018 р. "Про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень)", за змістом якого виявлено факти, що свідчать про недостовірність визначення ПП "Сажев" (код 37049277) даних, які містяться у податкових деклараціях з ПДВ по взаємовідносинам з контрагентами - постачальниками ПП "Комір Груп" (39613437) за листопад 2015 р. на суму, ПДВ 3511,20 грн., за грудень 2015 на суму ПДВ 20 15,2 грн.; ПП "Інком - Торг" (попередня назва ПП "Тера Прайс",' код 39733811) за лютий 2016 р. на суму ПДВ 6818,58 грн.; ПП "Пайола" (код 40027892) за березень 2016 р. на суму ПДВ 7651,05 грн.; ПП "Гарде Плюс" (39012097) за липень 2016 на суму ПДВ 39940 гривень, про що свідчать результати аналізу показників, що містяться у податкових деклараціях з ПДВ, даних Єдиного реєстру податкових накладних, в ході яких з`ясовано документальне оформлення господарських операцій за відсутності факту їх реального здійснення, оскільки контрагент не має основних фондів (транспорту, складських приміщень) - не надана фінансова звітність, не отримує послуги по оренді приміщення, опаленню, водо-, тепло-постачання, зв`язку, транспортних перевезень, які необхідні для ведення господарської діяльності, з`ясовано не можливість виконання операцій з поставки товару, який не придбавався. Так, ПП "Комір Груп" реалізовано паливні брикети, а придбавались цукор, кава, печиво, чай, приправа, тощо; ПП "Інком - Торг" (попередня назва ПП "Тера Прайс") реалізовано лушпиння соняшника подрібнене, а придбавались кабель, цукор, мобільні телефонии, тощо, ПП "Пайола" реалізовано паливний брикет з лушпиння соняшника, лушпиння соняшника Подрібнене, двутавр, а придбавались продукти харчування, кава, чай, корм для тварин; ПП "Гарде Плюс" реалізовано лушпиння соняшника подрібнене, а придбавались цукор, борошно, плитка, пиво, горілка, коньяк, тощо. Як наслідок, неможливий рух постачання товару від вищезазначених постачальників, а також, неможливий рух товару, за ланцюгом всіх платників податків, наступних за ПП "Сажев" та, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій. З огляду на викладені обставини, відповідач дійшов висновку про недотримання ПП "Сажев" ст.44, п. 198.1, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України та частини першої ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та пунктів 2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за №168/704, у зв`язку з чим запропонував позивачу потягом 15 робочих днів з дня отримання цього запиту надати інформацію (пояснення та їх документальні підтвердження) з приводу наведених вище фактів.

Отже, на думку суду, вказаний запит ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі складений відповідно до вимог вищенаведених норм податкового законодавства та містить підстави для його направлення, перелік конкретних порушень формування податкового кредиту, які були допущені ПП " Сажев" при здійсненні господарських відносин з вказаними контрагентами-постачальниками, а також обставини, які свідчать про наявність у відповідача сумнівів щодо реальності господарських операцій підприємства з вказаними контрагентами. Зазначене, у свою чергу, свідчить про обов`язок позивача надати пояснення та їх документальні підтвердження на отримані від відповідача запити.

При цьому, судом встановлено, на виконання вказаного запиту податкового органу, ПП " Сажев" супровідним листом за вих.. № 4 від 23.02.2019 року надав ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі за визначеним переліком документи всього на 185 листах, а також листом за вих.. № 5 від 08.05.2018 р. додатково надав документи на 18 листах, про що зазначено на стор. 5-7 акту перевірки. Крім того, в пояснювальній записці до листа № 5 від 08 травня 2018 року позивач зазначає, що в попередньому листі він надавав невірні документи по контрагенту-постачальнику ПП "Гарде-Плюс", оскільки постачальник надав спочатку документи з помилковою датою і попередні копії документів були зроблені з помилкових первинних документів.

Дослідивши зміст наказу ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі № 733 від 27 липня 2018 року " Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "Сажев", зміст акту перевірки № 143/21-22-14-06/37049277 від 06.08.2018 р. судом не встановлено будь-яких посилань податкового органу щодо конкретних недоліків поданих ПП " Сажев" пояснень або документів, а також обґрунтованих причин, чому поданих позивачем документів є недостатньо, та не конкретизував, яких саме документів не вистачає, що, на думку суду, свідчить про надання ПП " Сажев" на запит ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі усіх первинних бухгалтерських документів на підтвердження здійснення господарських операцій з вказаними підприємствами за визначені періоди.

Таким чином, суд дійшов висновку, що виконанням позивачем обов`язку по наданню відповіді на запит контролюючого органу без будь-яких зауважень унеможливлює призначення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "Сажев" відповідно до п.п. 78.1.4. п. 78.1 . ст. 78 ПК України.

Даний висновок суду узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, висловленою у постановах від 24 квітня 2018 р., справа № 826/12168/17, адміністративне провадження №К/9901/13097/18.

Суд відмічає, що вказаними нормами ПК України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, у даному випадку документальних позапланових невиїзних, а тому невиконання вимог ПК України щодо правомірності прийняття рішення про призначення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права була висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 27 січня 2015 року (справа № 21-425а14) та від 16.02.2016 року (826/12651/14).

Додатково суд вказує, що питання щодо правомірності призначення та/або проведення невиїзної документальної перевірки має вирішуватись судом незалежно від того, чи відбулася така перевірка на час розгляду справи, оскільки норми податкового законодавства, які регулюють порядок та підстави проведення документальних невиїзних перевірок, не передбачають процедури допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки.

Вказана позиція суду узгоджується з правовим висновком Верховного Суду, у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, висловленим у постанові від 27 лютого 2018 року ( справа № 820/19845/14, адміністративне провадження №К/9901/8919/18).

Таким чином, суд вважає, що приймаючи наказ № 733 від 27 липня 2018 року " Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "Сажев"", ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі ГУ ДФС у Херсонській області порушило п.п. 78.1.4. п.78.1. статті 78 Податкового кодексу України, визначивши його, як підстава для проведення даної перевірки позивача.

Щодо правомірності податкових повідомлень - рішень від 21.08.2018 року за № , № , суд вказує наступне.

Як встановлено судом, підставою прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є висновок контролюючого органу про порушення позивачем п. 44.1, п.44.6 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст.198 ПК України у зв`язку з нереальністю операцій ПП "Сажев" з придбання (купівлі) у постачальників ПП "Комір Груп" (код 39613437), ПП "Інком- Торг" (попередня назва "Тера-Прайс") (код 39733811), ПП "Пайола" (код 40027892), ПП "Гарде-Плюс" товару невідомого походження та послідуючої його реалізації кінцевим споживачам, внаслідок чого позивачем завищено суму податкового кредиту з ПДВ, що призвело до завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р. 19) за листопад 2015 року на суму ПДВ 3511 грн., березень 2016 року на суму ПДВ 7651 грн. та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету р.18.1 за грудень 2015 року на суму ПДВ 2015 грн., лютий 2016 року на суму ПДВ 6819 грн., липень 2016 року на суму ПДВ 39940 гривень.

Нереальність господарських операцій обґрунтовується відповідачем посиланням, зокрема, на

- дані інформаційних баз ІС "Податковий блок" та її підсистемах: "Обробка ПЗ та платежів", "Облік платежів", "Податковий аудит", "Реєстрація ПП", "Аналітична система", ЄРПН про відсутність у позивача та його контрагентів необхідних трудових ресурсів та виробничих потужностей для самостійного виконання договірних зобов`язань;

- віднесення контрагентів позивача до учасників " конвертаційного центру" та внесення їх до АІС "Суб`єкт фіктивного підприємництва";

- внесення 15.06.2016 слідчим слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Житомирській області відомостей до ЄРДР за №0000036 за фактом скоєння злочину передбаченого ч.2 ст. 205 КК України, в ході досудового розслідування припинено незаконну діяльність " конвертаційного центру ", вилучено печатки СГД, у т.ч. контрагентів позивача;

- відсутність перебування на території України з 25.04.2013 директора ПП "Комір Груп" ОСОБА_2 , що підтверджується Головним центром обробки спеціальної інформації Державної прикордонної служби України, що свідчить про неможливість підписувати документи від імені керівника ПП "Комір Груп",

- відсутність відомостей щодо місця проживання керівника ПП "Гарде- Плюс" ОСОБА_3 , який є громадянином Російської Федерації, що унеможливлює ідентифікувати, вказаних в первинних бухгалтерських документах посадових осіб, які здійснювали господарські операції.

- те, що керівник ПП "Пайола" громадянка України ОСОБА_4 державний кордон України в період з 01.01.1990 по теперішній час не перетинала, що підтверджується листом Житомирським прикордонним загоном Північного регіонального управління Державної прикордонної служби України від 11.08.2016 №5/3/-79 у зв`язку з чим неможливо ідентифікувати, вказаних в первинних бухгалтерських документах посадових осіб, які здійснювали господарські операції.

- згідно баз даних ЄРПН контрагенти позивача документували реалізацію товару (лушпиння соняшника подрібненого, паливних брикетів з лушпиння соняшника, паливних брикетів та лушпиння соняшника паливні брикети) на адресу ПП "Сажев", яке відмінне від того, яке придбавалось у контрагентів-постачальників; не мали взаємовідносин з не платниками ПДВ з придбання товарів (робіт, послуг);

- надання ПП "Сажев" до перевірки первинних документів, які містять недоліки в оформленні, зокрема, видаткові накладні, складені ПП "Комір Груп", ПП "Гарде-Плюс", товарно -транспортні накладні (ПП "Гарде-Плюс"), а також на відсутність документів, зокрема, ТТН ( ПП "Комір Груп", ПП "Інком- Торг" (попередня назва "Тера-Прайс", ПП "Пайола"), специфікації до договору та документи щодо відповідності якості товару (ПП "Інком- Торг" (попередня назва "Тера-Прайс"), ПП "Гарде-Плюс").

Отже, склад податкових правопорушень доводиться податковим органом виключно на підставі твердження про здійснення позивачем нереальних господарських операцій з вказаними контрагентами-постачальниками.

Згідно усталеної позиції Верховного Суду України та Верховного Суду при розгляді справ даної категорії судам належить з`ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції (фактичне здійснення господарських операцій); підтвердження господарських операцій належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Отже, в межах даного спору підлягає встановленню факт здійснення (реальність) господарських операцій між ПП "Сажев" та його контрагентами - ПП "Інком-Торг" (попередня назва "Тера-Прайс") (код 39733811), ПП "Гарде-Плюс" (код 39012097), ПП "Комір Груп" (код 39613437), ПП "Пайола", підтвердження господарських операцій належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, мету придбання та обставини використання придбаних товарів у власній господарській діяльності позивача.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, визначені у ст. 44 ПК України. Зокрема, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. ( п. 44.1 ст. 44 ПК України).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення, а визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до вищенаведеного, визначення господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Згідно з пунктом 2.1 та 2.4 "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (далі - Положення), в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг визначає стаття 188 Податкового кодексу України.

Відповідно п.п. "а" п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (п. 198.2 ст. 198 ПК України).

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 цього Кодексу, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Таким чином, вказаними нормами права визначено підстави за яких платник податків має право на віднесення до складу податкового кредиту та податкових зобов`язань сум ПДВ.

До таких підстав віднесено: наявність господарської операції, наслідком якої є поставка товарів (робіт, послуг), понесення витрат, у зв`язку з господарською діяльністю платника, сплата (нарахування) податку на додану вартість у вартості товарів (робіт, послуг), факт понесення витрат та сплати податку на додану вартість має підтверджуватися відповідними первинними документами.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, основним видом господарської діяльності ПП "Сажев" є виробництва продуктів борошномельно-круп`яної промисловості ( КВЕД 10.61.). За перевіряємий період позивач, серед іншого, мав право здійснювати неспеціалізовану оптову торгівлю (КВЕД 46.90).

Відповідно до описової частини п.п. 3.1. - 3.4. розділу ІІІ акту перевірки, в яких викладено опис встановлених порушень, відповідачем проведено аналіз господарських операцій між позивачем та його контрагентами-постачальниками ПП "Комір Груп" (код 39613437), ПП "Інком- Торг" (попередня назва "Тера-Прайс") (код 39733811), ПП "Пайола" (код 40027892), ПП "Гарде-Плюс" з наведенням договорів поставки та наслідків їх виконання, зокрема, видаткових та податкових накладних, рахунок-фактур, банківських виписок, ТТН.

Так, 06.11.2015 р. між ПП "Сажев" ( покупець) та ПП "Комір Груп" ( продавець) укладено договір поставки № 15, згідно якого продавець продає, а покупець придбаває товари на основі попередньої домовленості, асортименті, кількості і цінам, вказаним в рахунку або накладній. Постачання товару здійснюються на підставі заявок Покупця.Умови поставки: самовивіз. Договір вступає в силу з моменту підписання його двома сторонами та діє до 31.12.2016 р. Згідно Додаткової угоди від 06.11.2015 № до цього договору "Кількість, графік та умови поставки партії товару буде обумовлюватися Покупцем у заявках в усному вигляді по телефону або шляхом направлення листа на електронну адресу постачальника, які погоджуються відповідальними працівниками обох сторін".

На виконання умов цього договору, протягом листопада-грудня 2015 р., ПП "Сажев", за позицією відповідача, документувано придбання товару (паливні брикети) на загальну суму 27 632,00 грн., крім того ПДВ 5 526,40 грн.

01.02.2016 р. між ПП "Сажев" ( покупець) та ПП "Тера-Прайс" ( постачальник ) укладено договір поставки № 5, згідно якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця лушпиння соняшника подрібнене (далі Товар), а покупець зобов`язується прийняти та оплатити, відповідно до умов даного Договору. Якість товару, що є предметом поставки за цим Договором, має відповідати наступним стандартам і умовам, що підтверджується документом якості. Постачання товару здійснюються на підставі заявок Покупця. Умови поставки за правилами Інкотермс в редакції 2010 року і узгоджується покупцем в Специфікаціях до Договору". Згідно Додаткової угоди від 03.02.2016 № 1 до цього договору " Кількість, графік та умови поставки партії товару буде обумовлюватися Покупцем у заявках в усному вигляді по телефону або шляхом направлення листа на електронну адресу постачальника, які погоджуються відповідальними працівниками обох сторін".

На виконання умов цього договору, протягом лютого 2016 р. ПП "Сажев", за позицією відповідача, документувало придбання товару (лушпиння соняшника подрібнене) на загальну суму 34 092,90 грн., крім того ПДВ 6818,58 гривень.

09.03.2016 р. між ПП "Сажев" ( покупець) та ПП "Пайола" ( постачальник ) укладено договір поставки № 9, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити покупцеві паливний брикет з лушпиння соняшнику (далі по тексту Договору - Товар), а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар в порядку та на умовах, передбачених цим Договором. Поставка партії Товару, за вибором Покупця, здійснюється: доставкою - Постачальником на умовах DDP (склад - покупця, в редакції ІНКОТЕРМС 2000). Пунктом поставки Товару Покупцю в даному випадку є склад Покупця. Товар відпускається постачальником тільки при наявності довіреності одержувачів, оформленої відповідно до Інструкції про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних довіреностей на одержання цінностей, затвердженої наказом Мінфіну України від 16.05.1996 р№ 99. Цей Договір набуває чинності з моменту його підписання і діє до 31 грудня 2016 року, але в будь-якому випадку до повного виконання сторонами зобов`язань за цим Договором."

На виконання умов Договору ПП "Сажев", протягом березня 2016 року, ПП "Сажев", за позицією відповідача, документувало придбання товару паливний брикет з лушпиння соняшнику на загальну суму 38 255,25 грн., крім того ПДВ 7 651,05 гривень.

01.07.2016 р. між ПП "Сажев" ( покупець) та ПП "Гарде-Плюс" ( постачальник ) укладено договір поставки № 010716, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується передати у власність Покупця подрібнене лушпиння соняшника (далі Товар), а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити, відповідно до умов даного Договору. Кількість товару за даним договором може змінюватись в залежності від потреб Покупця. Якість товару, що є предметом поставки за цим Договором, має відповідати наступним стандартам і умовам, що підтверджується документом якості. Заявка на придбання товару оформлюється Покупцем та передається Постачальнику за 5 діб до початку наступного місяця. Поставка Товару здійснюється відповідно до правил "Інкотермс" у редакції 2010 р., з врахуванням особливостей встановлених цим Договором. Поставка Товару здійснюється на умовах поставки на склад Покупця за адресою: 39802, м. Комсомольськ, вул. Будівельників, 16. Датою поставки Товару та переходу права власності на Товар вважається дата фактичного прийняття Товару, вказана Покупцем у товарно-транспортній накладній чи акті прийому-передачі Товару та підписання супровідних документів. При передачі Товару Постачальник передає Покупцеві оригінали наступних документів: рахунок-фактура; видаткова накладна. Транспортування Товару здійснюється силами та за рахунок Постачальника. Приймання Товару здійснюється: за кількістю - згідно видаткових накладних Постачальника. Визначення маси товару проводиться на вагах Покупця. за якістю - згідно характеристик, встановлених цим Договором. Цей Договір набирає чинності з моменту його підписання і діє до 31.12.2016 р. або діє до повного виконання Сторонами своїх зобов`язань за цим Договором.". Згідно Додаткової угоди від 04.07.2016 № 1 до Договору поставки №010716 "Кількість, графік та умови поставки партії товару буде обумовлюватися Покупцем у заявках в усному вигляді по телефону або шляхом направлення листа на електронну адресу постачальника, які погоджуються відповідальними працівниками обох сторін".

На виконання умов договору ПП "Сажев" протягом липня 2016 року, за позицією відповідача, документувало придбання подрібнене лушпиння соняшника на загальну суму 199700,00 грн., крім того ПДВ 39940,00 гривень.

При цьому, на стор. 5- 7 описової частини акту перевірки наведено повний перелік первинних документів, наданих ПП " Сажев" до перевірки, щодо оформлення вищевказаних господарських операцій з зазначенням їх реквізитів ( назва, дата, номер), копії яких наявні в матеріалах справи.

Крім того, податковим органом підтверджено факт наявність у позивача податкових накладних, виписаних на користь ПП " Сажев" його контрагентами, належне оформлення яких не заперечується.

Суд також зазначає, що в описовій частині п.п. 3.1. - 3.4. розділу ІІІ акту перевірки, в яких викладено опис встановлених порушень, відповідачем проведено аналіз господарських операцій між позивачем та його контрагентами-покупцями (ТОВ "ЕНКО" (Польша), ТОВ "Кролікофф", ТОВ "Київська біоенергетична компанія", ПП "Тексиз", КП ПКВ "Табора", ТОВ "Біопроменерго"), що підтверджується наданими та долученими до матеріалів справи первинними документами податкового та бухгалтерського обліку.

Факт подальшого використання вказаних товарів у господарській діяльності не спростовується відповідачем, що підтверджується п.п. 3.5.1. " Податкові зобов`язання" акту перевірки, в якому встановлено, що перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань з ПДВ за перевірений період не встановлено їх заниження або завищення.

Отже, вище описані обставини під час розгляду справи не заперечувались сторонами у справі та підтверджуються наявними у справі документами.

При цьому, суд вказує, що актом перевірки № 143/21-22-14-06/37049277 від 06.08.2018 р. не зафіксовано відсутність у позивача документів бухгалтерського і податкового обліку, необхідних для підтвердження задекларованих показників податкового кредиту по операціях з контрагентами, обов`язок ведення і зберігання яких покладено на ПП "Сажев".

Оцінивши наявні в матеріалах справи копії первинних документів, суд доходить висновку, що зазначені документи не мають дефекту форми, змісту або походження, котрі в силу ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості. А відтак, вказані документи підтверджують здійснення господарських операцій ПП "Сажев" та ПП "Комір Груп" (код 39613437), ПП "Інком- Торг" (попередня назва "Тера-Прайс") (код 39733811), ПП "Пайола" (код 40027892), ПП "Гарде-Плюс".

Оцінюючи вищевказані доводи відповідача, які за його позицією, свідчать про нереальність господарських операцій задокументованих ПП " Сажев " з вказаними контрагентами-постачальниками, діяльність яких містить ознаки фіктивності, суд враховує наступне.

Відповідно до положень статті 16 ПК України, особами, відповідальними за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, за нарахування, утримання та сплату (перерахування) податку до бюджету, а також за повноту та своєчасність його внесення до бюджету - є платники податку.

Відповідно до пункту 36.5 статті 36 цього Кодексу відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, при цьому такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку, допущені безпосередньо ним самим.

Відтак, суд вважає, що відповідальність є персональною, а обов`язковою правовою підставою для неї є наявність вини конкретного платника податків у допущених порушеннях, відповідно, вона не може автоматично поширюватись на контрагентів платника податків. Порушення, допущені одним платником податків у відображенні в податковому обліку певної господарської операції, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків.

З огляду на викладене, суд вважає, що доводи відповідача про те, що згідно баз даних ІС "Податковий блок" та її підсистемах: "Обробка ПЗ та платежів", "Облік платежів", "Податковий аудит", "Реєстрація ПП", "Аналітична система", ЄРПН про відсутність у позивача та його контрагентів необхідних трудових ресурсів та виробничих потужностей для самостійного виконання договірних зобов`язань, контрагенти позивача документували реалізацію товару (лушпиння соняшника подрібненого, паливних брикетів з лушпиння соняшника, паливних брикетів та лушпиння соняшника паливні брикети) на адресу ПП "Сажев", яке відмінне від того, яке придбавалось у контрагентів-постачальників; не мали взаємовідносин з не платниками ПДВ з придбання товарів (робіт, послуг), не може бути єдиним джерелом одержання даних для формування висновків про порушення платником, що перевіряється, вимог податкового законодавства.

Сама по собі наявність або відсутність у контрагентів окремих документів, транспортних засобів, нерухомості, земельних ділянок, певної кількості персоналу, не можуть являтися вичерпними ознаками неправомірності вчиненої господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю. Укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів (робіт, послуг) постачальником.

Крім того, суд відмічає, що у даній категорії справ, ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі, як суб`єктом владних повноважень, на якого ч.2 ст.77 КАС України покладено обов`язок доказування в адміністративному суді правомірності прийнятих ним рішень, не подано доказів того, що по спірних операціях у позивача була відсутня розумна ділова мета, або того, що позивач та його контрагенти діяли спільно з метою отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Суд також не погоджується з висловленою під час розгляду справи позицією представників відповідача про необхідність вивчення платником податків всіх обставин можливостей здійснення господарських операцій його контрагентами постачальниками товарів (робіт, послуг), оскільки, на думку суду, при укладені договорів головним для суб`єкта господарювання є предмет договору, цінова політика, строки та спосіб доставки (виконання) предмету договору, розрахунки по договору (угоді), а також реєстрація постачальника як суб`єкта господарювання в органах виконавчої влади та допоміжна інформація про реєстрацію платником податку на додану вартість у органах податкової служби. Тому відповідач не має права наполягати на отримані додаткової інформації позивачем від його контрагентів - постачальників товарів (робіт, послуг).

Суд вважає, що формування суб`єктом господарювання податкового кредиту та витрат не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами, законодавство України не ставить у залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншими суб`єктами господарювання.

Крім цього, слід зазначити, що жодного акту перевірки контрагентів позивача чи акту зустрічної звірки контрагентів відповідач суду не надав. Вказаний факт підтвердив в судовому засіданні керівник ПП "Інком- Торг" (попередня назва "Тера-Прайс").

Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби мають викладатися в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Отже, відображена в акті перевірки інформація відповідачем, на думку суду, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.

Щодо доводу відповідача про неможливість ідентифікувати в первинних бухгалтерських документах підписи посадових осіб, які здійснювали господарські операції, у зв`язку з встановленням фактів відсутності перебування на території України керівника ПП "Комір Груп" ОСОБА_2 , відсутності відомостей щодо місця проживання керівника ПП "Гарде- Плюс" ОСОБА_3 , який є громадянином Російської Федерації, відсутністю перебування на території України керівника ПП "Пайола" громадянка України ОСОБА_4 в період з 01.01.1990 по теперішній час, суд вказує про таке.

На думку суду, якщо податковим органом не спростовано реальності виконання господарських операцій та не доведено, що платник був обізнаним про цей факт або проявив грубу необережність, необачливість при укладенні та виконанні договорів, то анулювання податкових наслідків господарських операцій з таких формальних підстав є неприпустимим. Межі прояву належної обачливості визначаються, у тому числі, доступністю відомостей, які можуть бути отримані платником про своїх контрагентів. Використання платником офіційних джерел інформації, які характеризують діяльність контрагента, є проявом розумної обережності при виборі останнього.

Судом встановлено, а представниками відповідача не заперечувалось, що на час виконання спірних операцій усі названі постачальники були зареєстровані в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців (далі - ЄДР) і перебували на податковому обліку. Відомості про осіб, якими підписано спірні документи від імені розглядуваних контрагентів, відповідають даним про їх керівників в їх реєстраційних документах; вказані у первинних облікових документах адреси продавців співпадають з інформацією з ЄДР. Законом не закріплений обов`язок платника перевіряти свого контрагента за місцем реєстрації.

Щодо доводу відповідача про віднесення контрагентів позивача до учасників " конвертаційного центру" та внесення їх до АІС "Суб`єкт фіктивного підприємництва" та внесення 15.06.2016 слідчим слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Житомирській області відомостей до ЄРДР за №0000036 за фактом скоєння злочину передбаченого ч.2 ст. 205 КК України, в ході досудового розслідування якого вилучено печатки СГД, у т.ч. контрагентів позивача, то суд не приймає його до уваги у зв`язку з наступним.

Суд зазначає, що належними та допустимими в розумінні статті 124 Конституції України та ст..ст. 73-74 КАС України доказами факту відображення в обліку показників господарських операцій, які в дійсності не відбулись, можуть бути або обвинувальний вирок суду по кримінальній справі (адже діяння платника податків по протиправному заволодінню майном іншої особи або ухиленню від сплати податків є об`єктивною стороною злочинів, передбачених статтею 191 КК України та статтею 212 КК України), або рішення суду у справі про стягнення одержаного за нікчемним правочином (адже наслідком вчинення платником податків нікчемного правочину відповідно до статей 207, 208, 250 Господарського кодексу України є застосування конфіскаційного заходу у вигляді стягнення одержаного за нікчемним правочином), або рішення суду про визнання правочину недійсним (адже відповідно до частини 3 статті 228 Цивільного кодексу України вчинення платником податків правочину, котрий суперечить інтересам держави і суспільства, є підставою для звернення до суду з вимогою про визнання такого правочину недійсним).

Між тим, в акті перевірки відповідачем не наведено доказів наявності обвинувального вироку суду, рішення суду про стягнення одержаного за нікчемним правочином або рішення суду про визнання правочину недійсним.

Відповідно до ст.283 Кримінального процесуального кодексу України, формами закінчення досудового розслідування є: закриття кримінального провадження, звернення до суду з клопотанням про звільнення особи від кримінальної відповідальності, звернення до суду з обвинувальним актом, клопотанням про застосування примусових заходів медичного або виховного характеру.

Стаття 62 Конституції України передбачає, що особа вважається невинуватою у вчиненні злочину і не може бути піддана кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду.

Отже, лише посилання фіскального органу на порушення кримінального провадження, без надання доказів стосовно закінчення досудового розслідування та винесення за результатами судового розгляду вироку, що набрав законної сили, не можуть бути враховані як беззаперечний доказ фіктивності правочину між позивачем та контрагентом.

Щодо доводу відповідача про ненадання ПП " Сажев" до перевірки доказів транспортування ТМЦ від деяких спірних контрагентів, то вказане спростовується наступним.

Чинне податкове законодавство не ставить умовою для включення до складу витрат та податкового кредиту суми коштів, сплачених за товар, по якому у покупця відсутні транспортні документи, оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару.

Отже, за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, відсутність товарно-транспортної накладної не може бути єдиною підставою для невизнання витрат з придбання товарно- матеріальних цінностей для визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податку на додану вартість.

Аналогічну позицію займає Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, яка висловлена у постанові від 06.02.2018 р. по справі № 816/166/15-а (ЄДРСРУ № 72029159), відповідно до якої, "оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій, витрати на які позивачем віднесено до складу валових витрат, а відтак, і не може бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість.".

Щодо доводу відповідача про ненадання ПП " Сажев" до перевірки документів на посвідчення якості товару, позивач та його представники пояснили, що документи бухгалтерського та податкового обліку надавалися на запит ГУ ДФС у Херсонській області від №219/10/21-22-14-06-19, в якому вказаний перелік первинних документів, які потрібно надати платнику податку, серед яких відсутні документи на підтвердження якості товару. З позицією позивача, у разі недостатньої кількості первинних документів для проведення документальної невиїзної перевірки, податковий орган повинен проводити документальну виїзну перевірку чи в іншому випадку надіслати запит для надання додаткових документів. Позивач вказує, що крім запиту від 12.01.2018 по зазначеним контрагентам за відповідний період, інших запитів від податкового органу він не отримував. При цьому сертифікати відповідності, погодження товару не являються документами податкової звітності, необхідними для підтвердження віднесення сум до податкового кредиту.

Щодо посилання відповідача на певні недоліки в оформлених деякими постачальниками видаткових накладних, то суд вважає, що їх наявність не може свідчити про нереальність господарської операції з придбання товару в цілому за умови підтвердження такої операції іншими первинними документами податкового та бухгалтерського обліку, що встановлено судом при розгляді даної справи.

Подання платником до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з ціллю отримання податкової вигоди є підставою для її отримання.

Формування платником показників звітності на підставі документів, що відображають операції (об`єкт оподаткування), є правомірним, якщо податковий орган не доведе неправдивість, неналежність, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах.

Проте, доказів фізичної відсутності товарів внаслідок їх придбання позивачем у спірних контрагентів - постачальників у натурі, використання позивачем цих товарів не за призначенням, несумісності придбаних товарів з напрямом господарської діяльності відповідачем не надано.

Крім того, суд приймає до уваги, що у п.п. 3.5.1. " Податкові зобов`язання" акту перевірки встановлено, що перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань з ПДВ за перевірений період не встановлено їх заниження або завищення.

Разом з тим, в описовій частині п.п. 3.1. - 3.4. розділу ІІІ акту перевірки, в яких викладено опис встановлених порушень, відповідачем зроблено висновок про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентами-постачальниками ПП "Комір Груп" (код 39613437), ПП "Інком-Торг" (попередня назва "Тера-Прайс") (код 39733811), ПП "Пайола" (код 40027892), ПП "Гарде-Плюс" характеризуються нереальною операцією придбання (купівлі) товару з введенням в обіг ПП "Сажев" товару невідомого походження для послідуючого його реалізації кінцевим споживачам, що є доказом нереальності господарської операцій між позивачем та його контрагентами -покупцями.

Натомість, в ході розгляду справи судом встановлено та не заперечувалось представниками відповідача, що задекларовані ПП "Сажев" у податкових деклараціях з ПДВ у розділі " Податкові зобов`язання" суми ПДВ з вартості реалізованого позивачем товару " невідомого походження" залишені відповідачем на рівні задекларованих, що є неприйнятним способом визначення податковим повідомленням-рішенням податку внаслідок виключення лише податковим органом всіх сум ПДВ зі складу податкового кредиту, сформованих та задекларованих позивачем у звітних податкових періодах, без змін задекларованих податкових зобов`язань з ПДВ, що доводить невідповідність акту перевірки встановленим до нього вимогам. У будь-якому випадку документальна перевірка вимагає дослідження первинних документів. Порушення способу перевірки доводить неналежне виконання контрольної функції податковим органом та унеможливлює прийняття будь-яких рішень за наслідками не проведення перевірки.

Вказане узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, висловленою у постанові від 20 березня 2018 р., справа № 810/1438/17, адміністративне провадження № К/9901/4570/17, яка полягає у тому, що акт перевірки, отриманий в результаті документальної виїзної перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками незаконної перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Враховуючи, що під час розгляду даних спірних правовідносин судом встановлено, що відповідачем порушено порядок проведення податкової перевірки, передбачений підпунктом 78.1.4. пункту 78.1 статті 78 ПК України, позаяк ним не доведено, в чому саме полягає недостатність наданих підприємством пояснень на відповідний запит податкового органу, а висновки податкового органу щодо відсутності реальності здійснення господарських операцій та як наслідок заниження податкових зобов`язань з ПДВ не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду справи, тому суд дійшов висновку, що податкові повідомлення - рішення від 21.08.2018 року за № , № підлягають скасуванню.

Відсутність підстав збільшення грошових зобов`язань з податку на додану вартість податковим повідомленням-рішенням від 21.08.2018 року за № унеможливлює застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд, відповідно до статті 90 КАС України, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Отже, виходячи з заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду достатніх доказів на підтвердження правомірності своїх рішень, а тому позовні вимоги підлягає задоволенню.

Щодо вирішення питання судових витрат, то відповідно до ч. 1 статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Відповідно до положень частини першої статті 139 КАС при задоволені позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

У зв`язку з задоволенням позову ПП " Сажев", який не є суб`єктом владних повноважень, сплачений ним судовий збір у сумі 1921,00 гривень відповідно до платіжного документу № 34 від 14.02.2019 р., підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.9, 71-77, 90, 139, 143, 241-246 КАС України, суд -

вирішив:

Позовну заяву Приватного підприємства "САЖЕВ" (місце знаходження 73000, м. Херсон, вул. Полякова, буд. 27, ) до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (місце знаходження 73026 м. Херсон, пр. Ушакова, буд. 75, ), за участю третіх осіб, які не заявляють самостійних вимог на предмет спору Приватне підприємство "Комір Груп" (місце знаходження 79040, м. Львів, Залізничний район, вул. Патона, буд. 37, ), Приватне підприємство "Інком - Торг" (місце знаходження 01135, м. Київ, Шевченківський район, вул. Златоустівська, буд. 10-12, офіс 89/1, 1), Приватне підприємство "Пайола" (місце знаходження 69096, м. Запоріжжя, Дніпровський район, вул. Медична, буд. 25, ), Приватне підприємство "Гарде-Плюс" (місце знаходження 01103, м. Київ, вул. Драгомирова, буд. 9, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 21.08.2018 р. № про збільшення суми грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" в сумі 48695,00 грн., за штрафними санкціями в сумі 24 347,50 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 21.08.2018 р. № про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 11 241,00 грн.

Стягнути з Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (місце знаходження 73026 м. Херсон, пр. Ушакова, буд. 75, ) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Приватного підприємства "САЖЕВ" (місце знаходження 73000, м. Херсон, вул. Полякова, буд. 27, ) судовий збір в сумі 1 921,00 грн. (одна тисяча дев`ятсот двадцять одна грн. 00 коп.).

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку безпосередньо до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання повного судового рішення, при цьому відповідно до п.п. 15.5 п. 15 розділу VII "Перехідні положення" КАС України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються через суд першої інстанції,який ухвалив відповідне рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Повний текст рішення виготовлений та підписаний 13 липня 2019 р.

Суддя Дубровна В.А.

кат. 111030300