Справа № 1540/4552/18
Суддя: Турецька І.О.
Дата ухвалення: 2019-07-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

11 липня 2019 р.м.ОдесаСправа № 1540/4552/18
Головуючий в 1 інстанції: Тарасишина О.М.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

доповідача - судді Турецької І.О.,

суддів - Стас Л.В., Шеметенко Л.П.

за участі секретаря - Скоріної Т.С.

представників апелянта - Макаренка Є.В., Тарановського Д.С.,

представника ГУ ДФС в Одеській області - Копиці С.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Дочірнього підприємства «Палма Груп Менеджмент» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2018 року у справі за адміністративним позовом Дочірнього підприємства «Палма Груп Менеджмент» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2018 року Дочірнє підприємство «Палма Груп Менеджмент» (далі - ДП «Палма Груп Менеджмент») звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДФС в Одеській області (далі - ГУ ДФС в Одеській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.05.2018 року:

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковими зобов`язаннями на суму 854 807 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 213 709 грн;

- № про застосування, на підставі п.120-1.2 ст. 120 -1 Податкового кодексу України штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 478 856 грн (відсутність складення та реєстрації податкових накладних);

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за грошовим зобов`язанням у розмірі 1 963 273 грн та за штрафними фінансовими санкціями в розмірі 294 429 грн;

- № про застосування, на підставі пп. 54.3.3 п.54.3 ст. 54, п.120.1 ст. 120 Податкового кодексу України, штрафних фінансових санкцій за неподання декларації з податку на прибуток за 2017 р. у розмірі 2 210 грн.

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем в сумі 18 847,70 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 4 711,93 грн та пені у розмірі 1 365, 71 грн;

- № про збільшення грошового зобов`язання зі сплати військового збору за основним платежем у сумі 6 615,71 грн, штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 1 653,93 грн та пені у сумі 479,38 грн.

Свою незгоду з прийнятими рішеннями, позивач обґрунтовує, покликаючись на таке.

Так, не погоджуючись з твердженням контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на суму 925 358 грн, позивач зазначає, що воно засновано на припущеннях, адже для підтвердження податкового кредиту з контрагентами ДП «Мегатранс» та ТОВ «Інновер Україна» щодо оплати оренди офісу та послуг по проведенню аналізу функціональних можливостей програмного продукту, підприємством були надані первинні документи, які містили відомості про господарську операцію та підтверджували її здійснення.

Далі, зазначаючи про взаємовідносини з контрагентом ДП «ІЛС», позивач звертає увагу, що послуги даного контрагента на загальну суму 32 344 грн щодо консультування та навантажувально-розвантажувальним роботам підтверджується податковими накладними, відповідними договорами, наказами про використання наданих послуг з обробки архівної документації у господарської діяльності, архівного зберігання та інші бухгалтерські документи.

Вважаючи протиправним податкове повідомлення - рішення про застосування штрафних санкцій за нереєстрацію податкових накладних, ДП «Палма Груп Менеджмент» зазначає, дані санкції застосовані за господарськими операціями, що викладені вище і за якими, контролюючий орган дійшов висновку про заниження ПДВ.

Висуваючи вимогу про скасування податкового повідомлення-рішення про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток, ДП «Палма Груп Менеджмент», наголошує на тому, що доводи ГУ ДФС в Одеській області про неможливість визначення змісту, обсягу та одиниці виміру господарської операції, в актах виконаних робіт, не засновані на фактичних обставинах справи та доказах, що їх підтверджують.

Зокрема, такі доводи спростовуються договорами про надання послуг з відповідними додатками, актами здачі - прийняття робіт, калькуляції вартості послуг з детальним їх описом.

До того ж, на думку позивача, є підтвердженими адміністративні витрати, що пов`язані з веденням переговорів, придбанням авіаквитків, організації перельотів, проведення тренінгів, витрати, пов`язані з дослідженням проекту постановки та автоматизації системи казначейства, а також встановлення програмного забезпечення «Корпоративний менеджмент».

ГУ ДФС в Одеській області, як вважає позивач, протиправно не враховані його адміністративні витрати на ремонт та технічне обслуговування автомобілів, що знаходилися у підприємства в оренді за період з 2015 р. по 2017 р. в сумі 16 684 грн., адже відповідні витрати підтверджені актами здачі - приймання робіт, договорами про надання послуг з технічного обслуговування і комерційного ремонту.

Переходячи до аргументації щодо протиправності нарахування штрафних санкцій у сумі 2 210 грн за несвоєчасне подання податкової звітності за 2017 р., а саме неподання декларації з податку на прибуток за 2017 р. протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя), а також звітів про суми податкових пільг протягом наведеного строку, позивач пояснює таке.

Декларація з податку на прибуток була здана достроково з поміткою "Ліквідаційна", а за несвоєчасне подання звітів про суми податкових пільг, штрафні санкції, що визначені в Податковому кодексі України, до платника податків не застосовуються.

Даючи правову оцінку рішенню контролюючого органу про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військовий збір, позивач зазначив, що згідно банківських виписок підприємство своєчасно перерахувало до бюджету на рахунок Управління Держказначейства в Біляївському районі м. Біляївка, суму податку з доходів фізичних осіб у сумі 18 847 грн та військовий збір 6 615,71 грн, проте у зв`язку з допущеною помилкою, з боку платника податків, відомості про це відсутні в його обліковій картці.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2018 року у задоволенні позову відмовлено.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції вважав, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди, є підставою для її одержання, якщо податковим органом не встановлено та не доведено, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів, або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Як вважав суд, є непідтвердженим надання позивачем, на адресу суб`єктів господарювання, інформаційно-консультативних послуг, позаяк не було надано до перевірки завдань замовника, запитів на консультації і практичну допомогу в складанні, реєстрації, зберіганні і обліку вхідних і вихідних документів, запитів на консультаційну і практичну допомогу щодо ефективного використанні замовником комп`ютерної техніки і програмних продуктів, запитів на розробку і доробку відповідних програм, актів приймання-передачі документів, матеріальних цінностей і грошових коштів, наданих Підряднику Замовником для виконання доручення, актів приймання-передачі отриманих від Замовника, копій і оригіналів документів, комп`ютерних файлів з інформацією тощо для зберігання в сейфах шафах.

До того ж, суд вважав, що є правильним, невключення ГУ ДФС в Одеській області до складу податкового кредиту витрати позивача на оренду офісу, загальною площею 1 193 кв.м. за період з 2015 р. по 2017 р. в сумі 925 358 грн., оскільки не наданий до суду акт прийому-передачі орендованого майна, інформації щодо проведення у цьому приміщенні ремонтних робіт та доказів сплати орендної плати.

Невизнані судом першої інстанції витрати позивача на проведення переговорів, придбання авіаквитків, організації перельотів, проведення тренінгів за підставами відсутності відповідних первинних документів.

Також, суд першої інстанції зробив висновок про непідтвердження витрат позивача по ремонту та технічному обслуговуванню транспортних засобів, які він орендував, зазначивши, що останнім не надано наряд-замовлення на надання послуг з технічного обслуговування і ремонту; акт передачі-прийняття дорожнього транспортного засобу (ДТЗ), його складових для надання послуг з технічного обслуговування і ремонту та аналогічний акт після надання послуг з технічного обслуговування і ремонту, відсутні докази, що вказані транспортні засоби було пошкоджено з вини позивача.

Підставою для відмови позивачу у скасуванні податкового повідомлення-рішення про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, суд першої інстанції зазначив такий податок нараховувався, але перераховувався до бюджету не в повному обсязі, з порушенням правил сплати податків у джерела виплати.

ДП «Палма Груп Менеджмент» не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, його оскаржило, покликаючись на те, що воно не відповідає критеріям законності та обґрунтованості. Вважає, що недотримання наведених критеріїв свідчить про наявність підстав для його скасування та для прийняття нового рішення про задоволення позову.

Вважаючи, що судом першої інстанції неповно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, апелянт звернув увагу, що не досліджені обставини існування розбіжності між сумою збільшеного грошового зобов`язання з ПДВ, що зазначена в акті перевірки (957 702 грн) та в податковому повідомленні - рішенні (854 807 грн). До того ж, апелянт відзначив, що судом не встановлено, у чому полягає заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток, оскільки він виступав у договорах про надання послуг Підрядником, тобто, особою, що надавала послуги та отримувала дохід.

Зазначаючи про невідповідність висновків суду, викладених в рішенні, обставинам справи, апелянт перелічує документи, на підтвердження реальності отримання послуг щодо проведення тренінгів, оренди офісного приміщення, ремонту та технічного обслуговування автомобілів, послуг, пов`язаних з веденням переговорів, придбанням авіаквитків та організації перельотів.

Наголошуючи на неправильному застосуванні судом першої інстанції норм матеріального права, ДП «Палма Груп Менеджмент» вказує про неврахування обставин того, що зменшуючи адміністративні витрати, контролюючий орган не включив указану суму до собівартості послуг, чим фактично неправомірно збільшив базу оподаткування на суму 10 617 874 грн.

Порушення норм процесуального права, виразилося, на думку апелянта, у відсутності правової оцінки його доводів та неврахування висновків щодо застосування норм права, що викладені в рішеннях Верховного Суду.

У суді апеляційної інстанції представники апелянта підтримали доводи апеляції та просили її задовольнити.

Представник ГУ ДФС в Одеській області заперечувала проти доводів, викладених в апеляційній скарзі, вважаючи рішення суду законним та обґрунтованим.

Переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що наявні підстави для задоволення апеляції, з огляду на наступне.

Фактичні обставини справи свідчать про таке.

ДП «Палма Груп Менеджмент» зареєстровано в Єдиному державному реєстрів юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців з 11.11.2005 р., з місцезнаходженням: Одеська область, Біляєвський район, 1665 км автошляху Санкт - Петербург - Київ - Одеса (т.1 а.с.85).

03.02.2006 р. ДП «Палма Груп Менеджмент» зареєстрований контролюючим органом в якості платника податку на додану вартість. Засновником ДП «Палма Груп Менеджмент» є Компанія «Палма Груп С.А.» з місцем реєстрації в Швейцарії. Основним видом діяльності ДП «Палма Груп Менеджмент» є консультування з питань комерційної діяльності (т.1 а.с.80).

17.08.2017 р. рішенням учасника ДП «Палма Груп Менеджмент» розпочато ліквідаційну процедуру підприємства.

У квітні 2018 р. ГУ ДФС в Одеській області провело позапланову невиїзну документальну перевірку ДП «Палма Груп Менеджмент» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2015 р. по 16.04.2018 р., з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 01.01.2011 р. по 16.04.2018 р.

02.05.2018 р. за наслідками проведеної перевірки складено акт № 000365/15-32-14-09/33915167, де встановлені наступні порушення податкового законодавства (т.1, а.с.97-137).

Так, указано, що у зв`язку з порушенням позивачем п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України відбулося заниження податку на прибуток за період 2015 - 2017 роки на суму 1 963 276,00 грн. Таке порушення, на думку посадових осіб контролюючого органу, виникло у зв`язку з тим, що позивач як Підрядник, на підтвердження виконаних на адресу Замовників консультаційних послуг надав тільки акти виконаних робіт та їх калькуляцію. Проте, як вважали особи, що здійснювали перевірку для визначення змісту та обсягу такої господарської операції повинні бути в наявності такі документи:

завдання замовника, запити на консультації і практичну допомогу в складанні, реєстрації, зберіганні і обліку вхідних і вихідних документів, запити на консультаційну і практичну допомогу ефективному використанні Замовником комп`ютерної техніки і програмних продуктів, запити на розробку і доробку відповідних програм, акти приймання-передачі документів, матеріальних цінностей і грошових коштів, наданих Підряднику Замовником для виконання доручення, актів приймання-передачі отриманих від Замовника копій і оригіналів документів, комп`ютерних файлів з інформацією тощо для зберігання в сейфах шафах.

ГУ ДФС в Одеській області, перевіряючи питання формування платником податків доходу та фінансового результату до оподаткування, визначені за правилами бухгалтерського обліку за період з 01.01.2015 р. по 16.04.2018 р. встановило, що позивач в рядку 01 у рядку Декларації з податку на прибуток «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків)» задекларував 14 910 415 грн. На формування цих показників мали вплив господарські операції з надання інформаційно-консультативних послуг та реалізації товарно-матеріальних цінностей. Контролюючий орган, дослідивши показники, що задекларовані у рядку 01 Декларації з податку на прибуток, не встановив їх заниження або завищення.

Натомість, встановив заниження показників у рядку 02 Декларації з податку на прибуток підприємства "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності за період з 01.01.2015 р. по 16.04.2018 р. на суму 10 703 144 грн.

За підсумками викладеного, ГУ ДФС в Одеській області дійшло висновку, що ДП «Палма Груп Менеджмент» неправомірно включило до складу адміністративних витрат суми витрат, які повинні відноситись до складу собівартості реалізованих товарів (робіт) послуг, що призвело до завищення адміністративних витрат та водночас до заниження собівартості наданих послуг на 10 617 874 грн.

Наступне, це порушення позивачем п.п. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 глави 2 розділу ІІ Податкового кодексу України, що виразилося у неподанні Декларації з податку на прибуток за 2017 рік протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя).

Далі, це неподання звітів про суми податкових пільг протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) кварталу, півріччя, трьох кварталів, що є порушенням приписів п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України.

Зазначаючи про порушення ДП «Палма Груп Менеджмент» п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, що виразилося у заниженні податку на додану вартість на суму 957 702 грн, контролюючий орган звернув увагу на наступне.

Підприємство, придбаваючи послуги щодо придбання авіаквитків та організацію перельотів, надало тільки звіти про використання коштів та накази про відрядження. Однак, як зазначено в акті, у платника податків повинні бути первинні документи, що доказують зв`язок придбання авіаквитків з господарською діяльністю.

До того ж, суб`єкт владних повноважень вважає, що не доведена взаємодія позивача з фізичною особою ОСОБА_1 щодо організації проведення в приміщенні підприємства тренінгів з 01.11.2016 р. по 15.11.2016 р.

Відсутні належні докази, на думку контролюючого органу, щодо отримання підприємством послуг з технічного обслуговування автотранспортних засобів та запчастин, а, отже, наведені витрати неправомірно включені до адміністративних.

Покликаючись на порушення позивачем п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, ГУ ДФС в Одеській області, стверджує про відсутність реєстрації податкових накладних в загальній сумі ПДВ - 957 702 грн.

Підставою для висновку, що платник податків, занизив податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2011 р. по 16.04.2018 р. на загальну суму 18 847,70 грн., контролюючий орган вважав порушення п.п. 14.1.54, пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, п. 54.2 ст. 54, пп. 162.1.3 п. 162.1 ст. 162, п. 163.1 ст. 163, п.п. 168.1.2, п.п. 168.1.4 та п.п. 168.1.5, п. 168.1.6, п. 168.1, п.п. 168.4.4 п. 168.4 статті 168 п.п. "а" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України.

Зазначене порушення виразилося в тому, що були порушені правила сплати (перерахування) у джерела виплати.

Аналогічне порушення відбулося зі сплатою військового збору, який занижений на загальну суму 6 615,71 грн., що є порушенням пп. 168.1.2, пп. 168.1.4 та пп. 168.1.5, пп. 168.1.6 п. 168.1, пп. 168.4.4. п. 168.4 ст. 168, пп. «а» п. 176.2 ст. 176, пп. 1.1., п. 1.4, пп. 1.5 та пп. 1.6 п. 16.1 підрозділу 10 ХХ Податкового кодексу України.

23.05.2018 р. ГУ ДФС в Одеській області прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковими зобов`язаннями на суму 854 807 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 213 709 грн;

- № про застосування, на підставі п.120-1.2 ст. 120 -1 Податкового кодексу України штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 478 856 грн (відсутність складення та реєстрації податкових накладних);

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за грошовим зобов`язанням у розмірі 1 963 273 грн та за штрафними фінансовими санкціями в розмірі 294 429 грн;

- № про застосування, на підставі пп. 54.3.3 п.54.3 ст. 54, п.120.1 ст. 120 Податкового кодексу України, штрафних фінансових санкцій за неподання декларації з податку на прибуток за 2017 р. у розмірі 2 210 грн.

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем в сумі 18 847,70 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 4 711,93 грн та пені у розмірі 1 365,71 грн;

- № про збільшення грошового зобов`язання зі сплати військового збору за основним платежем у сумі 6 615,71 грн, штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 1 653,93 грн та пені у сумі 479,38 грн.

За результатами адміністративного оскарження до ДФС України, прийнятих рішень, скарга ДП «Палма Груп Менеджмент» залишена без задоволення, а оскаржувані рішення без змін.

Також, суд апеляційної інстанції бажає відзначити, що на два запити ГУ ДФС в Одеській області про надання пояснень та їх документальне підтвердження (від 17.04.2018 р. та 23.04.2018 р.) ліквідатор ДП «Палма Груп Менеджмент» зазначив, що первинні документи щодо документального підтвердження взаємовідносин з ОСОБА_1 , ТОВ «Інталєв Технології», ДП «ІЛС», ТОВ «Перший Біт Сервіс Центр», ДП «Мегатранс» ТОВ «Іновер Україна», ТОВ «Інскай», ТОВ «Тронско», ТОВ ТК «Свобода вибору», а також документи, якими підтверджується факт надання ним послуг були надані заступнику начальника аудиту управління аудиту ГУ ДФС в Одеській області ОСОБА_2. в грудні 2017 р.

Водночас, що стосується первинних документів з надання послуг з технічного обслуговування і ремонту ліквідатор ДП «Палма Груп Менеджмент» зазначив, що вони в повному обсязі надані до перевірки.

Пояснення позивача про надання первинної документації аудитору ГУ ДФС в Одеській області підтверджується наданим в суд апеляційної інстанції актом прийому передачі договорів фінансово - господарської діяльності, підписаного аудитором ОСОБА_2 , а також прийнятим архівом реєстрів документів ДП «Палма Груп Менеджмент» у десяти коробках. Надавався архів документів за 2014 - 2016 роки, про що також міститься підпис ОСОБА_2 .

Досліджуючи питання правильності юридичної кваліфікації судом першої інстанції встановлених фактичних обставин справи, а також проводячи аналіз доводів апеляційної скарги, колегія суддів встановила таке.

Суд першої інстанції дослідивши договори позивача, де він виступав Підрядником та надавав, відповідно до завдань Замовника, послуги по інформаційно-консультаційному обслуговуванню дійшов висновку, що відсутність повного пакету первинної документації, свідчить, що дані господарські операції не мали реального характеру та призвели до заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на прибуток.

Так, судом було досліджено виконання сторонами договорів по інформаційно-консультативному обслуговуванню, укладених позивачем та контрагентами: ПРАТ «Медфарком-Центр», ДП «Торговий дім Пальміра», ДП «Пі Джі Трейд», ДП «Інтегровані логістичні системи», та ДП «Мегатранс», ТОВ «Барні Хауз».

За результатами дослідження, судом був зроблений висновок, що надані позивачем до перевірки акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) та калькуляції вартості послуг є недостатніми для підтвердження обставин, що господарська операція дійсно мала місце.

На думку суду, платник податків обов`язково повинен був надати: завдання Замовника, запити на консультації і практичну допомогу в складанні, реєстрації, зберіганні і обліку вхідних і вихідних документів, запити на консультаційну і практичну допомогу ефективному використанні замовником комп`ютерної техніки і програмних продуктів, запити на розробку і доробку відповідних програм, акти приймання-передачі документів, матеріальних цінностей і грошових коштів, наданих Підряднику Замовником для виконання доручення, актів приймання-передачі отриманих від замовника копій і оригіналів документів, комп`ютерних файлів з інформацією тощо для зберігання в сейфах шафах.

Суд першої інстанції погодився з позицією контролюючого органу, що зазначені господарські операції призвели до заниження показників фінансового результату, відображених у рядку 02 Декларації з податку на прибуток підприємства на суму 582 107 грн., за період 2015 - 2017 роки.

До того ж, як випливає з акта перевірки, збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток та збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість відбулося у зв`язку з порушенням платника податків п.198.3, п.198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.

За змістом п.198.3 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, у тому числі, придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пункт 198.5. ст. 198 Податкового кодексу України унормовує, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу за товарами послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги необоротні активи починають використовуватися, зокрема:

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Отже, за позицією контролюючого органу та суду першої інстанції надання первинної документації не в повному обсязі, свідчить, що господарські операції щодо надання консультативних послуг, не пов`язані з господарською діяльністю позивача.

Апелянт, не заперечуючи проти таких висновків зазначив, що суб`єктом владних повноважень та судом не враховано, що за наведеними договорами, саме він надавав послуги, а не отримував їх для подальшого віднесення до витрат. На його переконання, він отримував дохід від наданих послуг, а тому відсутні підстави для заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток. Також платник податків підкреслив, що надання таких послуг є основною його діяльністю.

Колегія суддів поділяє таку позицію апелянта з наступних підстав.

Стаття 44 Податкового кодексу України встановлює вимоги до підтвердження даних визначених у податковій звітності та в п. 44.1 унормовує, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпункт 134.1.1 пункту 134 ст. 134 Податкового кодексу України, зокрема, встановлює, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу (в редакції 2015 р. цього розділу).

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доход.

Відповідно до п.135.1 статті 135 базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Пунктом 136.1 статті 136 ПК України визначено, що базова (основна) ставка податку становить 18 відсотків.

Відповідно до пункту 137.1 статті 137 ПК України податок на прибуток підприємств нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.

Отже, з огляду на зміст вищенаведених норм та характер спірних господарських операцій, позивач зобов`язаний був включити до об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств отриманий дохід від реалізації послуг, які надавалися наведеним вище контрагентам та, відповідно, сплатити податок.

Натомість контрагенти, які отримали послуги, мали право сформувати за наслідками здійснення господарських операцій витрати та податковий кредит.

Учасниками справи не заперечується, що свої податкові зобов`язання за результатами здійснення спірних господарських операцій ДП «Палма Груп Менеджмент» виконало.

Понад те, викладений в акті перевірки висновок про нереальність господарських операцій позивача з переліченими контрагентами спростовує висновок ГУ ДФС в Одеській області, покладений в основу прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, про заниження податку на прибуток, оскільки в разі фактичного нездійснення господарських операцій та, як наслідок, неотримання доходу позивач взагалі не зобов`язаний сплачувати податок на прибуток.

Важливо також зазначити, що окремі недоліки первинних документів по господарським операціям між позивачем та його контрагентами не можуть бути поставлені основу їх фіктивності, адже з інших даних вбачається, що мали місце фактичний рух активів, зміни у власному капіталі та податкові зобов`язання. До того ж, варто відзначити, що надання консультативних послуг є основною діяльністю позивача і проведенням таких операцій він переслідував ділову мету, а саме отримання економічного ефекту.

Викладена позиція суду апеляційної інстанції, основана на висновках Верховного Суду, що викладена в постанові від 08.11.2018 р. у справі № 826/15028/17.

Досліджуючи питання правильності відображення платником податків фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності формування платником податків доходу та фінансового результату до оподаткування, визначені за правилами бухгалтерського обліку (рядок 02 Декларації з податку на прибуток) за період з 01.01.2015 р. по 16.04.2018 р., колегія суддів встановила наступне.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р. за №318 визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності, які застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).

Пункти 5-7 даного положення унормовують, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Контролюючий орган провівши аналіз складу витрат, що включаються до собівартості реалізованої продукції та до загальновиробничих витрат, дійшов висновку, що адміністративні витрати позивача повинні бути включені, відповідно до п.11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" до собівартості продукції, яка включає, зокрема, прямі матеріальні витрати.

Проте, як вірно зазначено апелянтом, ГУ ДФС в Одеській області, зменшуючи адміністративні витрати, не включило вказану суму до собівартості послуг, чим фактично збільшило базу оподаткування на 10 617 874 грн.

Поділяючи позицію суб`єкта владних повноважень, що позивачем занижені показники фінансового результату, відображені у рядку 02 Декларації з податку на прибуток підприємства за 2016 р. на суму 248 448 грн., суд першої інстанції взяв за основу господарську операцію позивача з фізичною особою ОСОБА_1 який для його співробітників проводив тренінги.

Так, суд встановив, що між ДП «Палма Груп Менеджмент» (Замовник) та фізичною особою ОСОБА_1 (Виконавець) був укладений договір надання послуг №11/01 від 01.11.2016р. (т.3 а.с.211-215).

Відповідно до умов укладеного договору Виконавець на території Замовника, що знаходиться за адресою: 65031, Одеська область, Біляївський район, 1665 км. Автошляху Санкт-Петербург - Київ - Одеса надає консультаційні послуги, на теми:

«Стратегія розвитку успішного бізнесу», тривалість тренінгів 5 годин протягом 10 робочих днів з 01.11.2016р. по 15.11.2016р.

«Як правильно вести переговори по ціні та зберігати клієнтів», тривалість тренінгів 5 годин на 11 робочих днів з 16.11.2016 р. по 30.11.2016 р.

Ціна договору 248 448 грн. Дана сума віднесена позивачем до адміністративних витрат.

З огляду на умови вказаного договору, суд першої інстанції вважав, що надані позивачем до перевірки документи, а саме: акт здачі-прийняття робіт (надання послуг), інформаційні листи прикази, протоколи тренінгів (т.3 а.с.216-231, 234-240) є недостатніми для підтвердження реального характеру операції та наполягав, що позивач повинен був надати перелік осіб, відповідальних за вирішення оперативних питань в рамках даного договору із Замовником та Виконавцем, акти приймання - передачі необхідних матеріалів та інформації, вимоги Виконавця про результату надання консультаційних послуг, вимоги Замовника щодо надання документів та інформації, необхідність в якій, виникла в період надання послуг за цим договором, письмових звернень сторін, інформації по приміщенню для проведення тренінгів, переліку учасників.

До того ж, суд зауважив, що за п. 4.2.9 договору перелік учасників навчання повинен був направлений за 5 робочих днів до початку надання послуг, тобто, до 01.11.2016 року, проте тренінги почалися в день укладення договору, а тому незрозуміло виконання цього пункту.

Втім, з такими висновками суду колегія суддів не погоджується та вважає, що документи, які були в наявності у позивача та були предметом дослідження осіб, що здійснювали перевірку, підтверджують факт отримання позивачем відповідних послуг та свідчать про правомірне формування витрат.

Так, окрім документів, що були наведені вище, в полі зору суб`єкта владних повноважень були:

наказ від 25.10.2016 р. №25/1 «Про проведення тренінгів для працівників ДП «Палма Груп Менеджмент», в якому зазначена відповідальна особа за укладення договору, узгодження місця проведення, графіку проведення, інші організаційні питання та перелічені учасники тренінгу (т.3 а.с.234);

накази №36 від 18.11.2016 р. та №11 від 05.12.2016 р. про затвердження матеріалів тренінгу (т.3 а.с.235-236).

договір оренди від 01.02.2015 р., укладений ДП «Палма Груп Менеджмент» з ДП «Мегатранс», відповідно до якого позивач орендує офісне приміщення за адресою: Одеська область, Біляївський район , 1665 км автошляху Санкт - Петербург - Київ - Одеса, загальною площею 1193 кв. м. і саме вказане приміщення використовувалося під час проведення тренінгів.

Не можна вважати таким, що заснований на податковому законодавстві, висновок суду першої інстанції про неправомірність віднесення позивачем до витрат послуг, отриманих у зв`язку з ремонтом та технічним обслуговуванням транспортних засобів.

Так, фактичні обставини справи свідчать про те, що у ДП «Палма Груп Менеджмент» перебували у користуванні автомобілі, на підставі договорів оренди з ТОВ «Торговий дім «Пальміра», ДП «Пі Джі Трейд».

05.01.2015 р. ДП «Палма Груп Менеджмент» уклало з фізичною особою - підприємцем ОСОБА_4 договір про надання послуг з технічного обслуговування і комерційного ремонту дорожньо-транспортних засобів № 2 від 05.01.2015 року (т.4 а.с.102-104).

Відповідно до умов укладеного договору ФОП ОСОБА_4 як Виконавець зобов`язувався надати ДП «Палма Груп Менеджмент», за його замовленням, послуги з технічного обслуговування і комерційного (не гарантійного) ремонту дорожньо-транспортних засобів (зазначених із вказівкою державних номерів і моделей) у Додатку № 1 до Договору, що є невід`ємною частиною даного договору, а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити зазначені послуги у порядку та у строк, встановлений цим Договором.

Пунктом 2.2 вказаного договору визначено, виконані роботи приймаються за актом виконаних робіт.

На підтвердження виконання умов даного договору позивачем надано акти виконаних робіт (т.4 а.с.105-124).

Досліджуючи зміст вказаного акта, суд апеляційної інстанції встановив, що він містить у собі відомості щодо замовника послуг, транспортного засобу, найменування та вартості робіт, найменування запчастин та матеріалів. Надані акти виконаних робіт засвідчені підписами та печатками.

Аналогічного змісту акти були складені ФОП ОСОБА_5 (т.4 а.с.85-103).

Підставами для відмови у віднесенні до витрат, оплату наведених послуг, суд першої інстанції зазначив відсутність наряду-замовлення на надання послуг з технічного обслуговування і ремонту; акт передання-прийняття дорожнього транспортного засобу, його складових для надання послуг з технічного обслуговування і ремонту, акт передачі-прийняття дорожнього транспортного засобу, його складових після надання послуг з технічного обслуговування і ремонту, а також відсутність доказів, що вказані транспортні засоби були пошкоджені з вини позивача.

Апелянт вважає, що суд, визначаючи таку правову позицію, повинен був зазначити, на підставі якої законодавчої норми або законодавчо встановленого переліку первинної документації, він мав надати наведені вище документи.

Колегія суддів вважає правильним зауваження апелянта, адже в судовому рішенні відсутнє посилання на норму права, яка зобов`язує платника податків для підтвердження витрат, пов`язаних з технічним обслуговуванням автомобілів, надавати саме встановлений судом перелік.

Водночас, контролюючий орган, ставлячи аналогічні вимоги платнику податків посилався на Правила надання послуг з технічного обслуговування і ремонту автомобільних транспортних засобів, які були затверджені Міністерством транспорту України 11.11.2002 р. за №792 та втратили чинність 12.02.2015 р. та Правила надання послуг з технічного обслуговування і ремонту колісних транспортних засобів, затверджених наказом Мінінфраструктури України від 28.11.2014 р. №615.

Відповідно до положень Правил надання послуг з технічного обслуговування і ремонту колісних транспортних засобів, вони регулюють взаємовідносини між замовником і виконавцем послуг з технічного обслуговування і ремонту колісних транспортних засобів, їх складових частин (систем), а також вимоги щодо контролю за відповідністю наданих послуг.

Ці Правила поширюються на суб`єктів господарювання, які надають послуги з технічного обслуговування і ремонту колісних транспортних засобів та їх складових частин (систем) та на яких поширюються вимоги Технічного регламенту з технічного обслуговування і ремонту колісних транспортних засобів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 липня 2013 року № 643.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 07 "Основні засоби" в п. 15 встановлюють, що витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.

За роз`ясненнями ДФС України всі операції, пов`язанні зі здійсненням витрат на ТО та ремонт ТЗ, повинні бути оформлені відповідними первинними документами. Загальні вимоги до складу обов`язкових реквізитів первинних документів зафіксовано у частині другій ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вони повинні бути такими:

назва документа (форми); дата і місце складання; назва підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону про електронний цифровий підпис, або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, логічним висновком має бути судження про те, що законодавство, яке регулює правовідносини, пов`язані з оподаткуванням витрат на ТО та ремонт ТЗ, не містить вимог щодо надання платником податків документи, які регулюють правовідносини у сфері технічного обслуговування і ремонту колісних транспортних засобів, а також вимоги щодо контролю за відповідністю наданих послуг.

Далі, слід зупинитися на господарській операції між ТОВ «Інталєв Технології» (Виконавець) та ДП «Палма Груп Менеджмент» (Замовник), які уклали договір № С/19-0215 від 05.02.2015 року та додатковий договір від 05.03.2015 року (т.3 а.с.241-247).

Відповідно до умов укладеного договору Виконавець зобов`язується надати Замовнику консультаційні послуги в області формування концепції проекту по встановленню і автоматизації системи Казначейства, а також розробці документа «Статут проекту», направленого на підвищення ефективності управління Замовника, а Замовник зобов`язується сплатити їх.

На підтвердження виконання умов даного договору позивачем надано: акт надання послуг, накази, устав проекту, план надання консультативних послуг, вартість послуг (т.3 а.с.248, т.4 а.с.1-30).

Разом з тим, суд першої інстанції вважав, що це недостатній пакет документів, адже не надано переліку та інформації про осіб, відповідальних за вирішення оперативних питань із Замовником та Виконавцем по діяльності в рамках даного договору, актів приймання-передачі необхідних матеріалів та інформації відносно співробітників Виконавця для надання послуг по даному договору, інформації про погодження виконавцем спеціалістів на роботу до Замовника, інформації по сплаті проїзду та/або забезпечення трансферу до місця проживання і надання послуг і назад (за межами Києва), а також проживання співробітників Виконавця на час надання послуг, інформації по узгодженню кількості і складу співробітників Замовника, задіяних в наданні послуг по даному договору, актів приймання-передачі всіх робочих матеріалів і документів по своїй діяльності, необхідних Виконавцю для надання послуг по даному договору (у вигляді оригіналів або копій, попередньо пронумерованих, під розписку представника Виконавця, учасників.

Колегія суддів вважає такий висновок суду першої інстанції таким, що не відповідає наявним у справі доказам.

Так, у п. 4.6. Договору (т.3 а.с.242) вказано, що зазначений координатор проекту зі сторони Замовника та координатор проекту зі сторони Виконавця, та з приводу їх призначення наданий наказ № 11 від 05.02.2015 р. (т.1 а.с.66).

Також до матеріалів справи наданий акт надання послуг № 6 від 27 лютого 2015 року та «Статут проекту» в якому зазначаються механізми впровадження програмного продукту для ДП «ПГМ» та наводяться основі етапи дослідження, зокрема його мета, завдання, об`єкт,

подальше використання у господарській діяльності.

Досліджуючи правильність декларування позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість, контролюючий орган встановив їх заниження за період з 01.01.2015 р. по 16.04.2018 р. на загальну суму 957 702 грн., однак, у податковому повідомленні-рішенні дійшов висновку, що позивачу належить нарахувати податкове зобов`язання з ПДВ на суму 854 807 грн. Будь-яких пояснень з цього приводу, представником ГУ ДФС в Одеській області надано не було.

Підставами для висновку про заниження ПДВ стали господарські операції позивача з отримання від ДП «Мегатранс» послуг оренди та отримання від ТОВ «Інновер Україна» послуг аналізу вимог до функціональних можливостей програмного продукту.

Так, суд не визнав господарську операцію позивача з ДП «Мегатранс» щодо оренди офісного приміщення за адресою: 1665 км. автодороги Санкт-Петербург-Київ-Одеса, загальною площею 1 193,00 кв.м. на підставі того, що останнім не надано будь-якої інформації щодо проведення ремонтних робіт майна.

Водночас суд першої інстанції не звернув уваги на наявні у справі первинні бухгалтерські документи, які підтверджують витрати позивача на оренду майна.

Це: договори оренди, акти здачі - прийому майна за договором оренди, зміни до договору оренди, листування з орендодавцем, акти здачі - прийняття робіт ( надання послуг) між ДП «Палма Груп Менеджмент» та його засновником «Палма Груп Менеджмент», за якими проводилася оплата оренди. Як правильно зазначив апелянт проведення ремонтних робіт не входить до предмету доказування витрат на оренду.

Досліджувалась судом першої інстанції також господарська операція між ТОВ «Інновер Україна» (Виконавець) та ДП «Палма Груп Менеджмент» (Замовник) (т.4 а.с.187-193, 200).

Відповідно до умов укладеного 10.05.2016 р. договору Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе зобов`язання по наданню послуг по аналізу вимог Замовника до функціональних можливостей Програмного продукту. Сторони домовились, що в рамках цієї угоди будуть проаналізовані вимоги, що стосуються реалізації в програмному продукті наступних бізнес-процесів: облікова політика (план рахунків), аналітичні виміри, валютна політика) з урахуванням специфіки ключових напрямків; холдингова звітність; імпорт даних з інших компаній холдингу.

На підтвердження виконання умов даного договору позивачем надано: календарний графік робіт, табелі обліку робочого часу, накази, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), звіти про виконані роботи, виписки по особовим рахункам (т.4 а.с.194-199, 201-248, т.5 а.с.1-81).

Обґрунтовуючи мету укладення такого договору, позивач зазначив, що ТОВ «Інновер Україна» є провідною консалтинговою компанією по впровадженню ERP і CRM систем Microsoft Dynamics, а тому для оптимізації роботи підприємства, вдосконалення швидкості передачі інформації, систематизації та автоматизації маркетингових заходів, виникла необхідність проведення аналізу функціональних можливостей даного програмного продукту та його подальшого використання у господарській діяльності.

Втім, суд першої інстанції поважав, що ненадання платником податків завдань замовника, запитів на консультації, рекомендацій, запитів на консультаційну і практичну допомогу в складанні, реєстрації, зберіганні і обліку вхідних документів, запитів на консультаційну і практичну допомогу ефективному використанні замовником комп`ютерної техніки і програмних продуктів, запитів на розробку і доробку відповідних програм, актів приймання-передачі документів, матеріальних цінностей і грошових коштів, для виконання доручення, актів приймання-передачі отриманих від Замовника копій і оригіналів документів, комп`ютерних файлів з інформацією та інше, для зберігання в сейфах і шафах, свідчить про фіктивність вказаного правочину.

Як правильно зазначив апелянт, складання, перелічених судом першої інстанції документів не було передбаченого договором, укладеним між сторонами.

Окрім того, на його думку, наведений перелік такої первинної документації для підтвердження витрат за операціями створення нематеріального активу, не передбачений жодним нормативним актом, що регулює податкові правовідносини.

До того ж, апелянт звертає увагу, що був достроково припинений вказаний договір, так як сукупна вартість (кошторис) для запровадження проекту була дуже вартісною для підприємства, а також наголошує на тому, що TOB «ІННОВЕР Україна» не змогло надати рішення по питанням, що являлись найбільш актуальними для якісного функціонування системи та використання у господарській діяльності підприємства.

За даною господарською операцією підприємством до податкового кредиту з ПДВ за січень 2015 р. по липень 2017 р. було віднесено 925 358 грн.

Як вірно зазначає апелянт п. 54-56 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 38 «Нематеріальні активи» встановлює, що не слід визнавати жодного нематеріального активу, що виникає в результаті дослідження (чи в результаті етапу дослідження внутрішнього проекту).

Видатки на дослідження (чи на етап дослідження внутрішнього проекту) слід визнавати як витрати у періоді їхнього понесення. На етапі дослідження внутрішнього проекту суб`єкт господарювання не може довести існування нематеріального активу, який генеруватиме ймовірні майбутні економічні вигоди. Отже, ці видатки визнаються як витрати в періоді їхнього понесення.

Термін «дослідження» в розумінні Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 року № 242 (П(С)БО 8), це заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним уперше з метою отримання і розуміння нових наукових та технічних знань, а також для розуміння перспектив впровадження отриманих знань в подальшому.

Отож, відповідно до приписів п. 43, п. 54 МСБО 38 «Нематеріальні активи» та п. 9 П(С)БО 8, сформовані ДП «ПГМ» витрати по операціях з ТОВ «Інталєв Технології» та ТОВ «Інновер Україна» підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були понесені.

При цьому, віднесення витрат, сформованих за господарськими операціями ДП «ПГМ» з ТОВ «Інталєв Технології» та ТОВ «Інновер Україна» до адміністративних, не вплинуло на фінансовий результат та податок на прибуток, оскільки ці роботи відносяться до поточних витрат незалежно від віднесення їх на конкретний субрахунок.

Далі, як встановлено судом першої інстанції, позивач придбавав послуги щодо придбання авіаквитків та організації перельотів у ТОВ «Інскай», ТОВ «Транско», ТОВ «ТК «Свобода вибору». Витрати по вищевказаним послугам включено суб`єктам господарювання до адміністративних витрат у сумі 582 107 грн., в т.ч.; за 2015р. на 10 310,67 грн., за 2016р. на 399 970 грн., за 2017 рік на 78 970 грн.

Суд вважав, що надані на підтвердження наведених витрат докази, не є достатніми для їх підтвердження.

Так, надані накази про відрядження, посвідчення про відрядження, довідки про вартість проживання в готелі звіти про використання коштів, електронні квитки, рахунки на оплату квитків, витяги з Інтернету про участь позивача в міжнародних форумах, візи, протоколи намірів про економічне співробітництво, інвойси про проживання в готелях за кордоном, витяги курсів валюти НБУ, договори, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), штатний розклад, унеможливлює встановлення зв`язку придбаних авіаквитків з господарською діяльністю ДП «Палма груп менеджмент» (т. 5 а.с. 82-250, т. 6 а.с. 1-250, т. 7 а.с. 1-83,129-243, т. 8 а.с. 1-250, т. 9 а.с. 1-250, т. 10 а.с. 1-250, т. 11 а.с. 1-74).

Суд звернув увагу, що накази про відрядження містять тільки призначення авансу - (витрати на відрядження) та (ціль відрядження) - ведення переговорів, а відтак відсутня інформація щодо підприємства, для якого велись переговори, укладались угоди.

Суд апеляційної інстанції проаналізував, наведені вище, документи бухгалтерського обліку та встановив, що протоколи намірів були укладені позивачем, зокрема, з Республікою Білорусь, Китаєм, Росією. За цими напрямками були придбані авіаквитки та є довідки з готелю про вартість проживання.

Також вбачається, що керівник ДП «Палма груп менеджмент» перебував на конференції в Токіо та відвідував Швейцарію, де знаходиться Компанія «Палма Груп С.А.», яка є засновником позивача.

Верховний Суд у постанові від 14 березня 2019 року (справа № 806/1417/16) зазначив, що податковий контроль не призначений перевіряти економічну доцільність рішень, що приймаються суб`єктами господарювання, які наділені самостійністю та широкою дискрецією, а тому відсутні підстави виключати з податкового обліку відповідні витрати.

Отже, доводи суду про недоцільність витрат на відрядження керівника позивача, а також ствердження ГУ ДФС в Одеській області, що це принесло економічної вигоди, не засновані на податковому законодавстві.

У суді апеляційної інстанції, представник ГУ ДФС в Одеській області також звернув увагу, на договір №10116 від 01.01.2016 р. , укладений між ДП «Палма груп менеджмент» як Замовником та ДП «ІЛС» як Підрядником, де одночасно йшла мова про надання послуг консультування та навантажувальних і розвантажувальних робіт. На думку представника, реальність даного договору викликає сумнів, адже надання одночасно таких послуг не є можливим.

Судом першої інстанції даний договір не досліджувався.

Колегія суддів, за аналізом матеріалів справи встановила, що дійсно за даним договором ДП «ІЛС» надавали консультаційні послуги по комерційним питанням і управлінню в сфері логістики та здійснювали навантажувальні і розвантажувальні роботи, перевозячи архівну документацію на зберігання в інше місце.

На підтвердження проведення вказаної господарської операції до перевірки були наданий наказ про організацію переміщення документів архівного зберігання, за змістом якого закріплювалися офісні приміщення для належного зберігання документації з відповідними сейфами, акти виконаних робіт та податкові накладні.

З огляду на фактичні обставини, у суду апеляційної інстанції немає підстав вважати, про фіктивність даного правочину.

На підтримку своєї позиції колегія суддів також звертає увагу на висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 14.02.2019 р. у справі № 804/15804/15.

Так, Верховний Суд підкреслив, що нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару (робіт, послуг) має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, зокрема, обумовлюватись лише ненаданням певних документів платником під час перевірки, недоцільністю проведення позивачем господарських операцій з його контрагентами, неможливістю з`ясувати умови та правила формування вартості наданих послуг, економічною доцільністю зміни вартості послуг та використання підприємством певного програмного забезпечення.

Суди не повинні обмежуватися дослідженням лише тих доказів, які були проаналізовані податковим органом під час проведення перевірки. Як платник податків, так і податковий орган, можуть надати суду інші докази щодо правомірності формування платником податків сум від`ємного значення з податку на прибуток. Причини неподання чи відсутності відповідних доказів під час проведення перевірки повинні оцінюватися судами з урахуванням усіх обставин справи.

Ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлено. Незаповнення у первинних облікових документах окремих позицій, які не впливають на зміст господарської операції, а також відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені.

Суд першої інстанції вважаючи, що платник податків занизив податкові зобов`язання з ПДВ, дійшов відповідного висновку, що, останній, на суму заниженого податку в сумі 957 702 грн. не склав та не зареєстрував податкові накладні, за що передбачена відповідальність за п.120-1.2. ст. 120-1 Податкового кодексу України у вигляді штрафу 50% - 478 856 грн.

Досліджуючи дане питання, колегія суддів встановила таке.

Обов`язок платника податків нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлений п.198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.

Оскільки, суд апеляційної інстанції не поділяє позицію контролюючого органу, що позивачем надавалися консультативні послуги, які не пов`язані з його господарською діяльністю, то відповідно вважає, що останній не повинен був складати податкові накладні.

До того ж, суд не поділяє позицію суду першої інстанції про обґрунтованість накладення на позивача штрафу в суму 2 210 грн. за несвоєчасне подання податкової звітності за 2017 р., а саме неподання Декларації з податку на прибуток за 2017 р. протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового кварталу (півріччя).

Так, Пункти 49.1 та 49.2 ст. 49 Податкового кодексу України встановлюють, що податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.

Платник податків зобов`язаний за кожний, встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Цей абзац застосовується до всіх платників податків, в тому числі платників, які перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності.

Штрафні санкції за вказане правопорушення встановлені п.120.1 ст. 120 Податкового кодексу України.

Матеріали справи свідчать, що Декларація з податку на прибуток за 2017 р. здана до контролюючого органу 14.12.2017 р., достроково з поміткою «Ліквідаційна».

Платника податків звинувачують також у тому, що декларуючи від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток, на яке було зменшено фінансовий результат за 2015-2017 р., він не надавав звіт про суми податкових пільг, протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового звітного кварталу.

Апелянт, не погоджуючись за даним порушення, вказує, що звіт про суми податкових пільг він подавав щоквартально, відповідно до Порядку обліку сум податків та зборів, не сплачених суб`єктом господарювання до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг, і окремого порядку звітування про пільги для платників, що подають Декларацію з податку на прибуток, не має. Вважає що звіт про суми податкових пільг не є податковою декларацією в розумінні п.46.1 ст. 46 Податкового кодексу України, а тому у ГУ ДФС в Одеській області були відсутні підстави для застосування штрафних санкцій, в порядку передбаченому ст. 120 Податкового кодексу України.

Аналізуючи правові норми, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Підпунктом 16.1.6 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України передбачено, що платник податків зобов`язаний подавати контролюючим органам інформацію, відомості про суми коштів, не сплачених до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг (суми отриманих пільг), та напрями їх використання (щодо умовних податкових пільг - пільг, що надаються за умови використання коштів, вивільнених у суб`єкта господарювання внаслідок надання пільги, у визначеному державою порядку).

Суми податку та збору, не сплачені суб`єктом господарювання до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг, обліковуються таким суб`єктом - платником податків. Облік зазначених коштів ведеться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України (п. 30.6 ст. 30 Податкового кодексу України).

Порядок обліку сум податків та зборів, не сплачених суб`єктом господарювання до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1233 (далі - Порядок № 1233).

Порядок № 1233 є обов`язковим для виконання суб`єктами господарювання, які відповідно до Податкового кодексу України не сплачують податки та збори до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг (п. 1 Порядку № 1233).

Пунктом 3 Порядку № 1233 визначено, що звіт про суми податкових пільг подається суб`єктом господарювання за три, шість, дев`ять і дванадцять календарних місяців за місцем його реєстрації протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового періоду.

За аналізом наведених норм слідує, що вони не встановлюють окремого порядку звітування про пільги для платників, що подають Декларацію з податку на прибуток раз на рік.

Останнє податкове правопорушення, за яке прийняті податкові повідомлення-рішення, це наявність у позивача станом на 16.04.2018 р. заборгованості перед бюджетом з податку на доходи фізичних осіб у сумі 18 847,70 грн. та військового збору в сумі 6 615,71 грн.

Як встановлено судом першої інстанції, посадові особи контролюючого органу з метою дослідження питання правильності нарахування, утримання та сплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб дослідили його первинну документацію, відповідно до якої здійснюється нарахування і виплата найманим особам доходів (зарплата, інші види доходів).

Такими документами були: табеля обліку використання робочого часу, відомості нарахування заробітної плати, платіжні відомості на виплату коштів, видаткові касові ордери, чекова книжка, виписка з банку з розрахункових рахунків та відомості по рахунку 661 «Розрахунки по заробітній платі».

За результатами дослідження встановлено, що за період з 01.01.2015р. по 16.04.2018р. позивачем нараховано (утримано) податку на доходи фізичних осіб в сумі 925 844,88 грн. Перераховано до бюджету за період з 01.01.2015р. по 16.04.2018р. в сумі 920 161,41 грн. Станом на 16.04.2018р. заборгованість перед бюджетом по податку на доходи фізичних осіб в розмірі 18 847,70 грн.

Крім того, за даними КОР платника форми - 15 по військовому збору за період з 01.01.2015р. по 16.04.2018р. даний платіж перерахований до бюджету в сумі 77 660,62 грн., заборгованість 6 615 грн.

Згідно пп. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Суд першої інстанції, на підставі акта перевірки встановив, що дохід нараховувався та виплачувався податковим агентом ДП «Палма Груп Менеджмент», податок на доходи фізичних осіб утримувався з нарахованого доходу, але до бюджету перераховувався не в повному обсязі, з порушенням правил сплати (перерахування) податків у джерела виплати, у зв`язку з чим утворилася вказана заборгованість.

Виходячи з наведеного суд зробив висновок, оскільки обов`язок зі сплати податків і зборів, а також з належного заповнення платіжних документів покладається виключно на платника податків, допущення помилки у розрахунках не може бути підставою для непритягнення такого платника до відповідальності за неналежне виконання податкових зобов`язань.

Втім, апелянт погоджується з тим, що ним була допущена помилка при перерахуванні коштів, але вважає, що необхідно врахувати що ним своєчасно були перераховані суми податку з фізичних осіб та військового збору до державного бюджету, про що свідчать платіжні доручення з відміткою банка. Вважає, що заборгованість по даним податкам виникла у зв`язку з тим, що в системі обліку ДФС України, сплачені суми були віднесені не на облікову картку ДП «Палма груп менеджмент».

Підставою для скасування наведених податкових повідомлень-рішень, позивач вважає правову позицію Верховного Суду України, що викладена в рішенні від 16.06.2015 р. (справа №21-377а15) та Верховного Суду, що викладена у постановах від 01.08.2018 р. (справа №813/2487/17).

Суд апеляційної інстанції, проаналізувавши висновки суду першої інстанції та доводи апелянта, дійшов наступного висновку.

Частиною 1 статті 43 Бюджетного кодексу України визначено, що при виконанні державного бюджету і місцевих бюджетів застосовується казначейське обслуговування бюджетних коштів. Казначейство України забезпечує казначейське обслуговування бюджетних коштів на основі ведення єдиного казначейського рахунку, відкритого у Національному банку України.

Згідно частин 4, 5 статті 45 даного Кодексу податки і збори та інші доходи державного бюджету зараховуються безпосередньо на єдиний казначейський рахунок і визнаються зарахованими до державного бюджету з дня їх зарахування.

Пунктом 22.4 статті 22 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» визначено, що при використанні розрахункового документа ініціювання переказу вважається завершеним з дати надходження розрахункового документа на виконання до банку платника.

Відповідно до пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого і покладено на контролюючі органи.

Наведене дає підстави для висновку про безпідставність застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну сплату податку, та військового збору, адже помилкове зазначення неправильного рахунку отримувача коштів не є правовою підставою для висновку про несплату необхідної суми податку у визначений законодавством строк. Допущена позивачем помилка не спричинила настання будь-яких негативних наслідків або збитків для відповідного бюджету.

Слід зазначити, що правова позиція стосовно сплати обов`язкових платежів (зборів) вже висловлювалась у постанові Верховного Суду України від 16 червня 2015 року у справі №21-377а15, відповідно до якої здійснення помилки під час перерахування узгодженої суми грошового зобов`язання до державного бюджету в строк, встановлений пунктом 57.1 статті 57 Податкового кодексу України, має кваліфікуватися як дія, хоча й помилкова. Відтак дії, які не містять ознак бездіяльності платника податків при сплаті узгодженої суми грошового зобов`язання, не можуть бути підставою для застосування штрафів, передбачених пунктом 126.1 статті 126 ПК України.

Узагальнюючи викладене, колегія суддів вважає, що, відповідно до ст. 317 КАС України, є підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування судового рішення, у зв`язку з неправильним застосуванням норм матеріального права, а саме: у зв`язку з неправильним тлумачення норм, що регулюють спірні правовідносини.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 325 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Дочірнього підприємства «Палма Груп Менеджмент» -задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2018 року - скасувати.

Ухвалити у справі за адміністративним позовом Дочірнього підприємства «Палма Груп Менеджмент» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень нове рішення - про задоволення позову.

Визнати протиправними та скасувати податкові - повідомлення рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 23.05.2018 р.:

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковими зобов`язаннями на суму 854 807 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 213 709 грн;

- № про застосування, на підставі п.120-1.2 ст. 120 -1 Податкового кодексу України штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 478 856 грн (відсутність складення та реєстрації податкових накладних);

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за грошовим зобов`язанням у розмірі 1 963 273 грн та за штрафними фінансовими санкціями в розмірі 294 429 грн;

- № про застосування, на підставі пп. 54.3.3 п.54.3 ст. 54, п.120.1 ст. 120 Податкового кодексу України, штрафних фінансових санкцій за неподання декларації з податку на прибуток за 2017 р. у розмірі 2 210 грн.

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем в сумі 18 847,70 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 4 711,93 грн та пені у розмірі 1 365, 71 грн;

- № про збільшення грошового зобов`язання зі сплати військового збору за основним платежем у сумі 6 615,71 грн, штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 1 653,93 грн та пені у сумі 479,38 грн.

Стягнути з Головного управління ДФС в Одеській області (код за ) 144 035 (сто сорок чотири тисячі тридцять п`ять) грн. 61 коп. на користь Дочірнього підприємства «Палма Груп Менеджмент» (код за ), в рахунок відшкодування сплаченого судового збору.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Доповідач - суддя І.О. Турецька

суддя Л.В. Стас

суддя Л.П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 15.07.2019 року.