Справа № 260/1374/18
Суддя: Макарик Володимир Ярославович
Дата ухвалення: 2019-07-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 липня 2019 рокуЛьвів№ 857/5799/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді - Макарика В.Я.

суддів - Большакової О.О., Коваля Р.Й.

за участю секретаря судового засідання - Гнідець Р.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 11 квітня 2019 року (головуючий суддя в суді першої інстанції Ващилін Р.О., м. Ужгород) у справі № 260/1374/18 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Закарпатнерудпром" до Головного управління ДФС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

10 грудня 2018 року приватне акціонерне товариство "Закарпатнерудпром" звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Закарпатській області в якому просило визнати протиправним та скасувати повністю податкові повідомлення-рішення від 05 вересня 2018 року №, № та №. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 20.11.2018 р. в частині донарахування податкових зобов`язань з ПДВ за основним платежем та штрафними санкціями в розмірі 22617,50 грн. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 20.11.2018 р. в частині застосування до позивача штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН в розмірі 584,76 грн.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 11 квітня 2019 року позов Приватного акціонерного товариства "Закарпатнерудпром" (місцезнаходження: вул. Свободи, буд. 20, с. Сокирниця, Хустський район, Закарпатська область, 90450, код ЄДРПОУ - 00292540) до Головного управління ДФС у Закарпатській області (місцезнаходження: вул. Волошина, 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000, код ЄДРПОУ - 39393632) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у Закарпатській області від 05 вересня 2018 року № в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 1237724,53 грн. основного зобов`язання та 102496,00 за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у Закарпатській області від 05 вересня 2018 року №.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у Закарпатській області від 05 вересня 2018 року №.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у Закарпатській області від 20 листопада 2018 року № в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 6108,00 грн. за основним платежем та 1527,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Стягнуто із Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області (місцезнаходження: вул. Волошина, 52, м. Ужгород, Закарпатська область, 88000, код ЄДРПОУ - 39393632) на користь Приватного акціонерного товариства "Закарпатнерудпром" (місцезнаходження: вул. Свободи, буд. 20, с. Сокирниця, Хустський район, Закарпатська область, 90450, код ЄДРПОУ - 00292540) за рахунок бюджетних асигнувань 53464 грн. 37 коп. (П`ятдесят три тисячі чотириста шістдесят чотири грн. 37 коп.) судових витрат.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем Головним управлінням ДФС у Закарпатській області подано апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати в частині задоволених позовних вимог, та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

Апелянт вважає, що суд першої інстанції неправильно встановив обставини справи, неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи, висновки викладені у рішенні суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, суд неправильно застосував норми матеріального права, рішення прийняте з порушенням норм процесуального права, без врахування принципу верховенства права з підстав викладених в апеляційній скарзі.

Учасники справи в судове засідання не прибули, про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, тому суд вважає можливим проведення розгляду справи у їх відсутності за наявними в справі матеріалами, та на основі наявних у ній доказів.

Відповідно до ч.4 ст.229 КАС України за відсутності осіб, які беруть участь у справі, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, обговоривши підстави в межах апеляційної скарги, вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, виходячи з наступного.

Судом апеляційної інстанції з матеріалів справи встановлено, що Головного управління ДФС у Закарпатській у період (далі - ГУ ДФС У Закарпатській області) з 23 липня 2018 року по 10 серпня 2018 року проведено документальну планову виїзну перевірку Приватного акціонерного товариства "Закарпатнерудпром" (далі - ПАТ "Закарпатнерудпром") податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт №920/07-16-14-01/00292540 від 22.08.2018 р.

За висновками акту перевірки посадовими особами контролюючого органу встановлено порушення ПАТ "Закарпатнерудпром", а саме:

- пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ, в результаті чого встановлено заниження платником податку на прибуток на загальну суму 1247450,00 грн., у тому числі: 2015 рік у сумі 837466,00 грн.; 2017 рік в сумі 409984,00 грн. та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств на 2211845,00 грн., в тому числі: 2017 рік - 2211845,00 грн.;

- пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 112804,00 грн.;

- абз. 11 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ, в результаті чого встановлено порушення граничних термінів реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, що підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем за 2016 рік на загальну суму ПДВ - 882,63 грн.;

- абз. 4 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ, в результаті чого встановлено порушення відсутності реєстрації податкових накладних, що підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, які не надаються покупцю за 2017 рік на загальну суму ПДВ 31621,76 грн.;

- пп. 266.3.3 п. 266.3, пп. 266.5.1 п. 265.5, п. 266.10 ст. 266 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ в частині не нарахування податку на нерухоме майно на загальну суму 3154,44 грн., в тому числі: 2015 рік - 41,4 грн.; 2016 рік - 937,04 грн.; 2017 рік - 2176,00 грн.;

- пп. 266.7.5 п. 266.7 ст. 266 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ, встановлено неподання декларації по податку на нерухоме майно за період 2015, 2016, 2017 роки;

- ст. 1 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" від 23 вересня 1994 р. №185/94-ВР.

За результатами проведеної податкової перевірки у зв`язку з виявленими порушеннями відповідачем прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

- № від 05 вересня 2018 року, яким за порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 1349946,00 грн., в тому числі, 1247450,00 грн. за основним платежем та 102496,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (арк. спр. 55 - 56);

- № від 05 вересня 2018 року, яким за порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 2211845,00 грн. (арк. спр. 59);

- № від 05 вересня 2018 року, яким за порушення пп. 266.3.3 п. 266.3, пп. 266.5.1 п. 265.5, п. 266.10 ст. 266 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачене юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості, на суму 3943,14 грн., в тому числі, 3154,44 грн. за основним платежем та 788,70 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (арк. спр. 57 - 58);

- № від 05.09.2018 р., яким за порушення пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 132860,00 грн., в тому числі 106288,00 грн. за основним платежем та 26572,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (арк. спр. 50 - 51);

- № від 05.09.2018 р., яким за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних застосовано штраф у розмірі 10% у сумі 88,26 грн.; за відсутність реєстрації податкових накладних на суму ПДВ 31621,76 грн. застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 15810,88 грн. (арк. спр. 52 - 54).

Позивачем подано скаргу до Державної фіскальної служби України, за результатами розгляду якої Державна фіскальна служба України рішенням №37172/6/99-99-11-01-01-25 від 15.11.2018 р. скаргу ПАТ "Закарпатнерудпром" задовольнила частково та скасувала податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Закарпатські області від 05 вересня 2018 року № та № в частині збільшення грошових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з оплатою послуг на користь ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 та у відповідній частині застосовані штрафні санкції, а в інших частинах зазначені податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Закарпатські області, а також податкові повідомлення-рішення від 05 вересня 2018 року №, № та № залишено без змін.

На підставі рішення Державної фіскальної служби України №37172/6/99-99-11-01-01-25 від 15.11.2018 р. ГУ ДФС у Закарпатській області прийнято:

- податкове повідомлення-рішення № від 20.11.2018 р., яким за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних застосовано штраф у розмірі 10% у сумі 88,26 грн.; за відсутність реєстрації податкових накладних на суму ПДВ 14966,76 грн. застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 7483,00 грн. (арк. спр. 117 - 118);

- податкове повідомлення-рішення № від 20.11.2018 р., яким за порушення пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 39827,50 грн., в тому числі 31862,00 грн. за основним платежем та 7965,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

11 листопада 2002 року між Bay Commercial Limited (інвестор) та ВАТ "Закарпатнерудпром" (клієнт) укладено договір позики №11/11/02, згідно з предметом якого інвестор надає клієнту позикові засоби в грошовій формі у порядку і на умовах, обумовлених нижче.

Сума позики, відповідно до п. 2.1.1 договору, складає 125000,00 дол. США. Термін використання позики - протягом трьох років з моменту підписання договору, а саме, до 11 листопада 2005 р. (п. 2.1.2 договору позики).

В подальшому сторони вносили зміни до договору позики №11/11/02 шляхом укладення додаткових угод до такого (арк. спр. 65 - 79). Так, зокрема, додатковою угодою №5 від 06 листопада 2013 року до договору позики №11/11/02 від 11.11.2002 р. п.п. 2.1.2 п. 2 викладений в наступній редакції: "Термін використання позики - до 11 листопада 2020 року" (арк. спр. 76).

Укладений договір позики №11/11/02 та зазначені додаткові угоди до нього зареєстровані в Національному банку України, що сторонами не заперечується (арк. спр. 119 - 123).

16 грудня 2015 року між компанією Bay Commercial Limited (кредитор) та компанією STRUCTURE HAMPHREY CORP. (новий кредитор) укладено договір про відступлення №1, згідно з умовами якого відразу після закриття угоди кредитор цим відступає новому кредиторові, а новий кредитор цим приймає від кредитора усі права і зобов`язання кредитора, незалежно від того чи існують зараз або виникнуть у майбутньому, фактичні або умовні, у якості кредитора стосовно боржника (ПАТ "Закарпатнерудпром") відповідно до Кредитного договору (договору позики №11/11/02 від 11 листопада 20002 року), в тому числі щодо сплати основної суми та відсотків в розмірі 328894,82 дол. США, а також усі права вимоги стосовно та будь-яких інших сум за кредитним договором та будь-яких та всіх інших прав і вимог стосовно засобів захисту права, які кредитор має за кредитним договором стосовно виконання боржником усіх своїх зобов`язань за кредитним договором (арк. спр. 83 - 64).

Додатковою угодою до договору позики №11/11/02 від 11.11.2002 р., укладеною 16 грудня 2015 року, Компанія Bay Commercial Limited (інвестор) передала, а компанія STRUCTURE HAMPHREY CORP. (новий інвестор) прийняла на себе права та обов`язки сторони інвестора у договорі позики №11/11/02 від 11 листопада 2002 року (арк. спр. 80 - 82).

Зазначена додаткова угода в Національному банку України не зареєстрована.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 р. із змінами та доповненнями (далі - ПК України).

Згідно ст. 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом.

Порядок оподаткування прибутку підприємств регулюється Розділом ІІІ ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Статтею 134 ПК України визначено, що до об`єкту оподаткування податком на прибуток входить:

- прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу;

- дохід за договорами страхування, визначений згідно з підпунктом 141.1.2 пункту 141.1 статті 141 цього Кодексу;

- дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України;

- дохід операторів, отриманий від діяльності з випуску та проведення лотерей, азартних ігор з використанням гральних автоматів, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.5 статті 141 цього Кодексу;

- дохід операторів, отриманий від букмекерської діяльності, азартних ігор (у тому числі казино), крім доходу, отриманого від азартних ігор з використанням гральних автоматів, зменшеного на суму виплачених виплат гравцю, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.5 статті 141 цього Кодексу.

П. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, передбачено, що зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Суд першої інстанції вірно зазначив, що необхідною умовою для віднесення певного раніше визнаного зобов`язання до складу доходу являється визнання його таким, що не підлягає погашенню.

З матеріалів справи видно, що зобов`язання ПАТ "Закарпатнерудпром" у розмірі 328894,82 дол. США виникло у зв`язку з укладенням з компанією Bay Commercial Limited договору позики №11/11/02 від 11 листопада 2002 року (з наступними змінами). Термін погашення такої заборгованості, враховуючи додаткову угоду №5 від 06.11.2013 р., сторонами визначено до 11 листопада 2020 року.

Відповідно до ч. 1 ст. 509 Цивільного кодексу України №435-IV від 16.01.2003 р. (далі - ЦК України) зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від вчинення певної дії (негативне зобов`язання), а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.

Відповідно до ч. 1 ст. 526 ЦК України, зобов`язання має виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, а за відсутності таких умов та вимог - відповідно до звичаїв ділового обороту або інших вимог, що звичайно ставляться.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 512 ЦК України кредитор у зобов`язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).

Договір позики згідно з нормами ЦК України є окремим видом зобов`язання. Так, ч. 1 ст. 1046 ЦК України передбачено, що за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов`язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості.

Норми ст. 1049 ЦК України встановлюють обов`язок позичальника повернути позику. Згідно ч. 1 зазначеної статті позичальник зобов`язаний повернути позикодавцеві позику (грошові кошти у такій самій сумі або речі, визначені родовими ознаками, у такій самій кількості, такого самого роду та такої самої якості, що були передані йому позикодавцем) у строк та в порядку, що встановлені договором.

Порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезиденті регулюється положенням, затвердженим Постановою Правління Національного банку України №270 від 17.06.2004 р. (далі - Положення).

Норми п. 1.7 Глави І Положення зобов`язують резидента-позичальника зареєструвати договір у Національному банку до фактичного одержання кредиту.

Судом першої інстанції встановлено, що укладений між ПАТ "Закарпатнерудпром" та Компанією Bay Commercial Limited Договір позики №11/11/02 від 11.11.2002 р., зареєстрований Національним банком України.

Відповідно до п. 2.1 Глави ІІ Положення, зміни, які стосуються сторін зареєстрованого договору, суми, валюти, строку кредиту, розміру процентної ставки, комісій, неустойки, інших установлених цим договором платежів, у тому числі тих, що є санкціями за неналежне виконання договору, що впливають на розмір виплат за користування кредитом, потребують реєстрації в Національному банку відповідних змін до договору в порядку, установленому для реєстрації договору, та з урахуванням вимог пункту 1.13 глави 1 цього розділу.

Разом з тим, суд зазначає, що норми Положення, що зобов`язують позичальника зареєструвати укладений з нерезидентом договір позики, регулюють виключно порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів, у тому числі порядок реєстрації договорів. Проте такі норми не регламентують правові наслідки нездійснення такої реєстрації, не визначають порядок відображення вказаних операцій в бухгалтерському обліку суб`єкта господарювання та питання їх оподаткування.

Санкції за недодержання законодавчих вимог щодо обов`язковості реєстрації одержаних резидентами позик в іноземній валюті від нерезидентів встановлені Указом Президента України від 27.06.1999 р. №734/99 "Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства".

Згідно п. 2 зазначеного Указу у разі одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів без реєстрації договорів до резидентів застосовуються фінансові санкції - штрафи у сумі, еквівалентній одному відсотку розміру одержаного кредиту чи позики і перерахованій у національну валюту України за офіційним обмінним курсом Національного банку України на день одержання кредиту, позики, з подальшою обов`язковою реєстрацією зазначених договорів.

Вказане кореспондується також з Порядком застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства, затвердженим наказом Державної податкової адміністрації України від 04.10.1999 р. №542, який також встановлює обов`язок резидента, який одержав кредит або позику без отримання реєстраційного свідоцтва здійснити подальшу реєстрацію договору та повідомити орган державної податкової служби.

Провівши правовий аналіз законодавчих норм, що регулюють порядок отримання позик в іноземній валюті від нерезидентів, суд першої інстанції дійшов висновку, що наслідком не проведення реєстрації такого договору, а відповідно і змін до нього, є застосування до позичальника контролюючим органом фінансових санкцій. Проте жодні законодавчі норми не уповноважують контролюючий орган визнавати такі договори недійсними, а зобов`язання за ними таким, що не підлягає поверненню.

Строк виконання зобов`язання за договором позики №11/11/02, що є дійсним, настане тільки 11 листопада 2020 року, тобто строк погашення такої ще не минув.

Укладений між Компанією Bay Commercial Limited та компанією STRUCTURE HAMPHREY CORP. договір відступлення №1 від 16 грудня 2015 року також є дійсним, а тому підлягає виконанню сторонами.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, регулюються виключно нормами ПК України. Віднесення суми отриманої позики до доходу платника податків можливе тільки в разі визнання його таким, що не підлягає погашенню, тобто, в розумінні податкового законодавства, є безнадійною заборгованістю. Поняття "безнадійної заборгованості" та критерії віднесення певного зобов`язання до такої чітко визначені нормами п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України. Проте сума отриманої ПАТ "Закарпатнерудпром" позики таким критеріям не відповідає.

Суд апеляційної інстанції врахувавши викладене, вважає, що контролюючий орган дійшов помилкового висновку щодо необхідності віднесення вказаної суми до доходів позивача та подальше збільшення на відповідну суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за 2015 та 2017 роки, а також зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств за 2017 рік на суму 2211845,00 грн.

Разом з тим, збільшення суми грошового зобов`язання та застосування до позивача штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням № відбулося також за результатами встановлення контролюючим органом порушень податкового законодавства в частині не включення в 2015 році до інших операційних доходів сум кредиторської заборгованості, по яких минув строк позовної давності, у розмірі 54030,40 грн.

Стосовно правомірності податкового повідомлення-рішенням № від 05 вересня 2018 року суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Перевіркою повноти визначення податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки встановлено його заниження за період з 2015 по 2017 роки на загальну суму 3154,44 грн. Зазначені висновки контролюючого органу ґрунтуються на тому, що в ПАТ "Закарпатнерудпром" наявне нерухоме майно, а саме, адміністративно-побутовий комплекс (літ. А) за адресою: вул. Свободи, буд. 20, який, відповідно до акту вводу №5 від 27.11.2015 р., здано в експлуатацію, а тому підлягає оподаткуванню.

Порядок оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки регламентується нормами ст. 266 ПК України. Так, п.п. 266.1.1 п. 266.1 ст. 266 ПК України передбачено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

Згідно п.п. 266.2.1 п. 266.2 ст. 266 ПК України об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.

База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності юридичних осіб, обчислюється такими особами самостійно виходячи із загальної площі кожного окремого об`єкта оподаткування на підставі документів, що підтверджують право власності на такий об`єкт (п.п. 266.3.3 п. 266.3 ст. 266 ПК України).

норми ПК України пов`язують обов`язок сплати особою податку на нерухоме майно з фактом виникненням права власності на таке.

Законом України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" №1952-IV від 01.07.2004 р. передбачено, що державна реєстрація речових прав на нерухоме майно - офіційне визнання і підтвердження державою фактів виникнення, переходу або припинення прав на нерухоме майно, обтяження таких прав шляхом внесення відповідного запису до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.

Відповідно до ст. 3 зазначеного законодавчого акту, речові права на нерухоме майно та їх обтяження, що підлягають державній реєстрації відповідно до цього Закону, виникають з моменту такої реєстрації.

Згідно п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" державній реєстрації прав підлягає право власності.

Ч. 1 ст. 5 зазначеного законодавчого акту визначено, що у Державному реєстрі прав реєструються речові права та їх обтяження на земельні ділянки, а також на об`єкти нерухомого майна, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких неможливе без їх знецінення та зміни призначення, а саме: підприємства як єдині майнові комплекси, житлові будинки, будівлі, споруди, а також їх окремі частини, квартири, житлові та нежитлові приміщення.

Моментом виникнення в особи права власності на нерухоме майно, розташоване на земельній ділянці, переміщення яких неможливе без їх знецінення, є проведення державної реєстрації такого права.

Відповідно до наявної в матеріалах справи копії витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, право власності ПАТ "Закарпатнерудпром" на адміністративно-побутовий комплекс (літ. А) за адресою: вул. Свободи, буд. 20 не зареєстровано (арк. спр. 167 - 171). Вказана обставина відповідачем не заперечується.

Суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції про те, що у зв`язку з відсутністю в позивача зареєстрованого права власності на таке нерухоме майно він не є платником податку на нерухоме майно в розумінні ст. 266 ПК України, а тому податкове повідомлення-рішенням № від 05 вересня 2018 року є протиправним.

Стосовно правомірності податкових повідомлень-рішень № від 20.11.2018 р. в частині донарахування податкових зобов`язань з ПДВ за основним платежем та штрафними санкціями в розмірі 22617,50 грн. та № від 20.11.2018 р. в частині застосування до позивача штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН в розмірі 584,76 грн. суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Оскаржені податкові повідомлення-рішення були прийняті на підставі висновків контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з не оподаткування операцій зі списання залишкової вартості основних засобів в серпні 2015 року та не нараховуванням податкових зобов`язань та не складенням податкових накладних з постачання питної води кінцевому споживачу за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 рр.

З матеріалів справи видно, що 01 серпня 2015 року комісією ПАТ "Закарпатнерудпром" на підставі актів на списання основних засобів, затверджених технічним директором Озерко М.В. 07 серпня 2015 року, проведено списання основних засобів.

Правомірність прийнятого рішення контролюючий орган обґрунтовує нормами п. 189.9 ст. 189 ПК України, відповідно до яких у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

У зв`язку з наведеним та відсутністю висновку відповідної експертної комісії, який підтверджує, що об`єкт не може використовуватися у майбутньому за первісним призначенням, посадовими особами контролюючого органу кваліфіковано зазначену операцію як постачання товарів.

Відповідно до абз. 2 п. 189.9 ст. 189 ПК України норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

Зазначене виключення кореспондується також з п.п. 14.1.191 ПК України, відповідно до якого не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.

Відповідно до п. 41 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України №561 від 30.09.2003 р., для визначення непридатності основних засобів до використання, можливості їх використання іншими підприємствами, організаціями та установами, неефективності або недоцільності їх поліпшення (ремонту, модернізації тощо) та оформлення відповідних первинних документів керівником підприємства створюється постійно діюча комісія.

Постійно діюча комісія:

- здійснює безпосередній огляд об`єкта, що підлягає списанню;

- встановлює причини невідповідності критеріям активу;

- визначає осіб, з вини яких відбулося передчасне вибуття основних засобів із експлуатації, вносить пропозиції щодо їх відповідальності;

- визначає можливість продажу (передачі) об`єкта іншим підприємствам, організаціям та установам або використання окремих вузлів, деталей, матеріалів, що можуть бути одержані при демонтажі, розбиранні (ліквідації) основних засобів, встановлює їх кількість і вартість;

- складає і підписує акти на списання основних засобів.

Згідно п. 42, 43 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів в актах на списання наводяться дані, що характеризують об`єкти основних засобів: рік виготовлення або будівництва об`єкта, дата його надходження на підприємство і початок експлуатації, первісна (переоцінена) вартість об`єкта, сума нарахованого зносу, передбачений і фактичний строк корисного використання, проведені ремонти, причини вибуття тощо. Складені комісією акти на списання основних засобів відображаються в бухгалтерському обліку після їх затвердження (погодження) посадовою особою (керівним органом), уповноваженою згідно законодавства (статуту підприємства) приймати рішення щодо розпорядження (відчуження, ліквідації) об`єктів основних засобів.

До матеріалів справи, позивачем долучені акти списання основних засобів, які, як видно з акту перевірки №920/07-16-14-01/00292540 від 22.08.2018 р., надавались також під час проведення такої. Згідно з такими актами причиною списання зазначених основних засобів є поломка (ремонту не підлягає), фізичний та моральний знос.

Відповідно до змісту зазначених актів такі складені та підписані комісією ПАТ "Закарпатнерудпром" за формою, затвердженою наказом Міністерства статистики України №352 від 29.12.1995 р., та затверджені підписом технічного директора Озерко М. В. та печаткою підприємства, а також містять всі необхідні відомості.

Відповідно до ч. 1 ст. 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.

Суд першої інстанції вірно зазначив, що жодним нормативно-правовим актом не передбачена необхідність складання для підтвердження факту неможливості використання основних засобів у майбутньому за первісним призначенням саме висновку відповідної експертної комісії.

Не містить такого нормативного обґрунтування також вказаний висновок посадових осіб в акті перевірки №920/07-16-14-01/00292540 від 22.08.2018 р.

Врахувавши викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що рішення контролюючого органу щодо заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з списанням основних засобів без наданням документального підтвердження неможливості використання таких в майбутньому за первісним призначенням, є безпідставним, а податкове повідомлення рішення № від 20.11.2018 р. в частині донарахованого податкового зобов`язання в сумі 6108,00 грн. за основним платежем та в сумі 1527,00 грн. за штрафними санкціями - протиправним.

З акту перевірки №920/07-16-14-01/00292540 від 22.08.2018 р. видно, що посадові особи контролюючого органу дійшли висновку про наявність порушення з боку ПАТ "Закарпатнерудпром" вимог податкового законодавства в частині не нараховування податкових зобов`язань та не складення податкових накладних з постачання питної води кінцевому споживачу за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 рр. Так, у вказаний період ПАТ "Закарпатнерудпром" здійснювало реалізацію питної води для потреб працівників підприємства загальною вартістю 1325,00 грн., суми ПДВ по яких включалися до складу податкового кредиту. Разом з тим, відповідні суми ПДВ не включалися до податкових зобов`язань підприємства.

Порядок включення сплачених у вартості реалізованого товару сум ПДВ до складу податкового зобов`язання та податкового кредиту регулюються нормами розділу V ПК України.

відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з положеннями п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пп. "г" п. 198.5 ст. 198 ПК України передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Господарською діяльністю в розумінні норм ПК України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства, визначення їх основних елементів регулюється нормами Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від №318 від 31.12.1999 р.

Відповідно до п. 15 такого, до складу загальновиробничих витрат включаються витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища.

Законом України "Про охорону праці" №2694-XII від 14.10.1992 передбачено, що охорона праці - це система правових, соціально-економічних, організаційно-технічних, санітарно-гігієнічних і лікувально-профілактичних заходів та засобів, спрямованих на збереження життя, здоров`я і працездатності людини у процесі трудової діяльності.

Нормами вказаного законодавчого акту передбачені певні гарантії працівникам на охорону праці, до яких, безоплатне забезпечення таких питною водою не віднесено.

Зазначене також узгоджується з Переліком заходів та засобів з охорони праці, затверджених постановою Кабінету Міністрів України №994 від 27.06.2003 р.

Суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції про те, що придбання питної води підприємством для працівників не відносяться до господарської діяльності такого, а тому, згідно з вимогами пп. "г" п. 198.5 ст. 198 ПК України таке зобов`язано нарахувати податкові зобов`язання за вказаною операцією та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зведену податкову накладну, а тому податкове повідомлення-рішення № від 20.11.2018 р. в частині донарахованого податкового зобов`язання на суму 1325,00 грн. за основним платежем та в сумі 331,25 грн. за штрафними санкціями, а також № від 20.11.2018 р. в частині застосування до позивача штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН в розмірі 584,76 грн., є правомірними.

Взявши до уваги викладене, колегія суддів приходить до висновку про те, що рішення суду першої інстанцій є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин, висновки суду є правильними, а доводи апеляційної скарги їх не спростовують.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст. 229 ч. 4, 243, ст. 308, ст. 310, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 11 квітня 2019 року у справі № 260/1374/18 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. Я. Макарик
судді О. О. Большакова
Р. Й. Коваль
Повний текст постанови складений 04 липня 2019 року.