Справа № 804/5360/17
Суддя: Коршун А.О.
Дата ухвалення: 2019-06-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

03 червня 2019 року м. Дніпросправа № 804/5360/17
Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Коршуна А.О. (доповідач),

суддів: Панченко О.М., Чередниченка В.Є.,

за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С.

розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Аджалик Трейд»
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.09.2018р. у справі №804/5360/17
за позовом:Товариства з обмеженою відповідальністю «Аджалик Трейд»
до: про:Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби в особі відокремленого підрозділу Одеського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби скасування податкового повідомлення-рішення
ВСТАНОВИВ:

18.08.2018р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Аджалик Трейд» (далі ТОВ «Аджалик Трейд») за допомогою засобів поштового зв`язку звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі Офіс ВПП ДФС), в особі відокремленого підрозділу Одеського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, про скасування податкового повідомлення-рішення, судом першої інстанції позов зареєстровано 22.08.2017р. /а.с.105,106, 4-13 том 1/.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.08.2017р. за вищезазначеним адміністративним позовом було відкрито провадження в адміністративній справі №804/5360/17 та справу призначено до судового розгляду / а.с. 2 том 1/.

Позивач, посилаючись у позовній заяві на те, що посадовими особами СДПІ з обслуговування ВПП у м. Одесі Міжрегіонального ГУ ДФС було проведено перевірку позивача з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій за період з 01.09.2013р. по 31.12.2014р., за результатами якої було складено акт № 191/28-08-14/35934256 від 30.12.2016р., у якому зазначені виявлені у ході перевірки порушення , а саме порушення підприємством вимог п. 135.1 - 135.2 та п.п. 135.5.11 п. 135.5 ст. 135, п. 153.2 ст. 153, п.п. 39.1.1 п.39.1 та п.п. 39.3.3.7 п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла під час здійснення контрольованих операцій), щодо відхилення ціни застосованої в контрольованих операціях за звітний період 2013 року та 2014 рік від рівня звичайної ціни, визначеної відповідно вимог ст. 39 Кодексу (в редакції що діяла до 2015 року), що призвело до: - заниження податку на прибуток підприємств у 2013 році на суму 4566925 грн.; - завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, що перевірявся, на загальну суму 28316709 грн., та подальшому на підставі вищевказаного акту перевірки відповідачем 06.04.2017р. прийнято певні податкові повідомлення рішення, серед яких податкове повідомлення-рішення №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 4566926 грн. Позивач вважає такий висновок відповідача за результатами перевірки і прийняте ним рішення необґрунтованим та безпідставним, тому оскаржив його в процедурі адміністративного оскарження, але скарги підприємства були залишені без задоволення, тому позивач звернувся до суду захистом свого порушеного права. Позивач вважає, що відповідачем застосовано до спірних правовідносин нормативно правові акти, які не були чинні на момент здійснення господарських операцій, податковим органом порушено вимоги щодо зіставності комерційних та фінансових вимог операцій, здійснених позивачем, із операціями обраними контролюючим органом для порівняння з метою визначення рівня звичайної ціни у контрольованих операціях. Також позивач зазначив, що у даному випадку необхідно застосувати наслідки, які передбачені п. 56.9 ст. 56 Податкового кодексу України щодо задоволення скарги позивача внаслідок неотримання ним рішення про продовження строків розгляду скарги та/або результатів її розгляду. Просив суд скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача № від 06.04.2017р.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.09.2018р. у справі №804/5360/17 у задоволенні позовної заяви ТОВ «Аджалик Трейд» до Офісу ВПП ДФС, в особі відокремленого підрозділу Одеського управління Офісу ВПП ДФС, про скасування податкового повідомлення-рішення відмовлено /а.с. 80-85 том 4/.

Позивач , не погодившись з рішенням суду першої інстанції від 04.09.2018р. подав апеляційну скаргу /а.с. 90-103 том 4/, у якій посилаючись на те, що судом першої інстанції під час розгляду даної справи не було з`ясовано усі обставини справи, які мають суттєве значення для її рішення, та зроблено висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до прийняття ним рішення у справі з порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції від 04.09.2018р. у даній справі та ухвалити у справі нове рішення, яким задовольнити заявлені ним позовні вимоги.

Адміністративна справа №804/5360/17, разом з вищезазначеною апеляційною скаргою, надійшли до Третього апеляційного адміністративного суду 19.12.2018р. / а.с. 89 том 4/.

Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 22.12.2018р. у справі №804/5360/17 апеляційна скарга ТОВ «Аджалик Трейд» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.09.2018р. у справі №804/5360/17 була залишена без руху, та заявнику апеляційної скарги було надано строк для усунення зазначених судом недоліків апеляційної скарги / а.с. 117 том 4/.

У встановлений вищевказаною ухвалою суду строк, позивачем недоліки апеляційної скарги були усунуті / а.с. 119-124 том 4/, та ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 14.01.2019р. у справі №804/5360/17 ТОВ «Аджалик Трейд» поновлено строк апеляційного оскарження рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.09.2018р. у справі №804/5360/17 та відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою позивача на рішення суду першої інстанції від 04.09.2019р. у цій справі / а.с. 125 том 4/, і ухвалою суду апеляційної інстанції від 16.01.2019р. апеляційний розгляд справи №804/5360/17 призначено у судовому засіданні на 13 годин 30 хвилин 05.03.2019р. /а.с. 126 том 4/, про що судом у встановлений чинним процесуальним законодавством строк та спосіб було повідомлено учасників справи / а.с. 127-129 том 4/.

Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 04.02.2019р. у справі №804/5360/17 задоволено клопотання Офісу ВПП ДФС щодо розгляду справи за апеляційною скаргою ТОВ «Аджалик Трейд» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.09.2018р. у справі №804/5360/17 в режимі відеоконференція / а.с. 133 том 4/, про що апеляційним судом у встановлений чинним процесуальним законодавством строк та спосіб було повідомлено учасників справи / а.с. 132-138 том 4/.

Відповідач , у письмовому відзиві на апеляційну скаргу / а.с. 139-143 том 4/, заперечував проти доводів апеляційної скарги позивача та посилаючись на те, що судом першої інстанції постановлено у даній справі обґрунтоване рішення без порушень норм чинного законодавства, просив апеляційну скаргу позивача залишити без задоволення, постанову суду першої інстанції від 04.09.2018р. у даній справі залишити без змін.

Під час апеляційного розгляду цієї справи судом неодноразово оголошувались перерви через необхідність надання учасниками справи додаткових пояснень та додаткових доказів на обґрунтування доводів апеляційної скарги або доводів заперечень на апеляційну скаргу. / а.с. 148-149,161-163, 169-195 том 4, а.с. 1-15,16,21-27,36-136,148 том 5/.

У судовому засіданні 03.06.2019р.:

- представник позивача підтримав доводи викладені у апеляційній скарзі та просив суд апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції від 04.09.2018р. скасувати та постановити у справі нове рішення, яким задовольнити заявлені позовні вимоги у повному обсязі;

- представники відповідача заперечували проти доводів апеляційної скарги, підтримали доводи викладені у письмовому відзиві на апеляційну скаргу та просили суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції від 04.09.2018р. у даній справі залишити без змін.

Заслухавши у судовому засіданні представників позивача та відповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, матеріали адміністративної справи, законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги і заявлених вимог, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Під час розгляду даної справи судом встановлено, що ТОВ «Аджалик Трейд» () зареєстровано як юридична особа 29.05.2008р., та є платником податків, основний вид економічної діяльності підприємства оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин / а.с. 98-104 том 1/.

На підставі наказу спеціалізованої державної податкової інспекції (далі СДПІ) з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС №47 від 19.02.2016р., з урахуванням змін до цього наказу, які внесені наказом №308 від 15.06.2016р., посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення позивачем (Товариством з обмеженою відповідальністю «Морський перевантажувально-складський комплекс «БОРІВАЖ» (далі ТОВ «МПСК «БОРІВАЖ»), яке у подальшому перейменоване у ТОВ «АДЖАЛИК ТРЕЙД») контрольованих операцій за період з 01.09.2013р. по 31.12.2014р., а саме:

- щодо експорту зернових культур з контрагентом нерезидентом Bramlaw Holdings Limited (код реєстрації 12123642С); місцезнаходження контрагента: 73 Ivykou Street, PC 3081 Limassol, Cyprus) відповідно до контрактів №08/07/13 від 08.07.2013р., №01/02/13 від 01.02.2013р. за період з 01.09.2013 по 31.12.2014 р.р.;

- щодо експорту зернових культур з контрагентом нерезидентом DOLRADO CORP. (код реєстрації 748485); місцезнаходження контрагента: Advanced Tower Building, firstfloor, Ricardo Arias Street, Panama, Republic of Panama) відповідно до контрактів №01/09/14 від 01.09.2014, №01/10/14 від 01.10.2014р., №08/08/2014 від 08.08.2014р., №31/10/14 від 31.10.2014р. за період з 01.01.2014 по 31.12.2014р.р.;

- щодо придбання цінних паперів у контрагента-нерезидента Renalda Investmens Limited (код реєстрації 12116502А); місцезнаходження контрагента: Marinou Geroulanou, 82, Kato Polemidia, P.C. 4153, Limassol, Cyprus) відповідно до контракту від № 289-БВ 06.05.2014р. за період з 01.01.2014 по 31.12.2014рр.

за результатами якої складено акт №191/28-08-14/35934256 від 30.12.2016р. (далі акт перевірки).

З наданої суду ксерокопії вищезазначеного акту перевірки / а.с. 14-50 том 1/ вбачається, що податковим органом (відповідачем у справі) за результатами перевірки зроблено висновки про порушення позивачем вимог п. 135.1 - 135.2 та п.п. 135.5.11 п. 135.5 ст. 135, п. 153.2 ст. 153, п.п. 39.1.1 п.39.1 та п.п. 39.3.3.7 п. 39.3 ст. 39 ПК України (в редакції, що діяла під час здійснення контрольованих операцій), щодо відхилення ціни застосованої в контрольованих операціях за звітний період 2013 року та 2014 рік від рівня звичайної ціни, визначений відповідно вимог ст. 39 Кодексу (в редакції що діяла до 2015 року), внаслідок чого:

- занижено податок на прибуток підприємств у 2013 році на суму 4566925 грн.;

- завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, що перевірявся, на загальну суму 28316709 грн., у т.ч.: за 2013 рік 1 749 272 грн., за 2014 рік 26 567 437 грн.

У подальшому, на підставі вищезазначеного акту перевірки відповідачем 06.04.2017р. прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток у розмірі 26567438 грн.; /

- №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 4566926 грн..

ТОВ «Аджалик Трейд», не погодившись з висновками відповідача за результатами перевірки та прийнятими ним податковими повідомленнями-рішення, оскаржив їх в процедурі адміністративного оскарження, але скарги підприємства були залишені без задоволення, а прийняті відповідачем 06.04.2017р. податкові повідомлення-рішення залишені без змін, тому позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом за захистом порушеного права та предметом оскарження у цій справі є податкове повідомлення-рішення відповідача від 06.04.2017р. №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 4566926 грн., а податкове повідомлення-рішення № від 06.04.2017р. позивачем в межах цієї адміністративної справи у судовому порядку не оскаржувалось / а.с. 4-13 том 1/.

Під час розгляду справи судом встановлено, що між позивачем (продавець) та:

- Bramlaw Holdings Limited (покупець) укладені договори (контракти) №08/07/13 від 08.07.2013р. та №01/02/13 від 01.02.2013р.;

- DOLRADO CORP. (покупець) укладені договори (контракти) від 01.09.2014р., №01/10/14 від 01.10.2014р., №08/08/14 від 08.08.2014р., №31/10/14 від 31.10.2014р..

і ці договори (контракти) є ідентичними за змістом, структурою, істотними та іншими умовами.

Так п. 1 вищевказаних договорів передбачено, що продавець зобов`язаний поставити, а покупець прийняти та оплатити продавцю продукцію (ячмінь, пшеницю, рапс, кукурудзу), пп. 1.1 контрактів визначено, що остаточний перелік товарів для продажу має визначатися у відповідних специфікаціях, які є невід`ємними частинами договору. Товар має поставлятися партіями на умовах за вибором покупця. При цьому період поставки такого товару має визначатися у специфікаціях до договору (п. 2.2), а пунктом 2.3 контрактів визначено, що, поставка вважається завершеною для продавця та право власності переходить від продавця до покупця після моменту фактичного перетину товаром меж митних кордонів України та/або передачі покупцю коносаменту, іншого розпорядчого документа на товар або підписання акту приймання передачі.

Кількість товару (п. 3.2), якість товару (п. 4.1), його ціна (п. 5.2) та вартість контракту визначається у специфікаціях до договору.

Пунктом 6.1 контрактів передбачено, що покупець зобов`язаний здійснити повну оплату протягом 3 банківських днів після отримання підтвердження про завантаження судна (копія коносаменту). Повна або часткова попередня оплата допускається.

Також у судовому засіданні судом встановлено, що у подальшому ціна продажу товару, розмір та загальна вартість окремих партій постачання, умови та строки поставки на виконання вимог контракту №08/07/13 від 08.07.2013р. встановлювалася окремими специфікаціями та додатковими угодами, а саме: №3 від 24.07.2013р., №4 від 01.10.2013р., №5 від 04.10.2013р., №6 від 08.10.2013р., №7 від 14.10.2013р., №8 від 21.10.2013р., №9 від 04.02.2014р., №б/н від 27.08.2013р., №2 від 27.08.2013р.

Крім того, істотні умови контракту №01/02/13 від 01.02.2013р. (з урахуванням специфікації № 1 від 01.02.2013р.) змінювались на підставі додаткової угоди № 1 від 31.01.2014р., специфікації № 2 від 03.02.2014р..

А одночасно із укладанням контракту №01/09/14 від 01.09.2014р. сторонами узгоджено та зафіксовано кількість товару, ціна, вартість контракту та термін його виконання для товару «пшениця» на підставі специфікацій №1 від 01.09.2014р., №2 від 01.09.2014р., але у подальшому ціна продажу товару, розмір та загальна вартість операцій, умови та строки поставки на виконання вимог контракту в частині поставки продукції - «ріпак» та «кукурудза» встановлювались окремими специфікаціями №3 від 24.09.2014р., №4 від 08.10.2014р..

Істотні умови контракту №08/08/14 від 08.08.2014р. (з урахуванням специфікації № 1 від 08.08.2014р.) були змінені специфікацією № 2 від 01.09.2014р.

Специфікацією №1 від 05.11.2014р. сторонами були визначені істотні умови контракту №31/10/14 від 31.10.2014р.

Умови контракту №01/10/14 від 01.10.2014р. визначалися специфікацією №1 від 01.10.2014р., яка складена одночасно з укладанням контракту, та у подальшому істосні умови цього контракту сторонами не змінювалися.

Як вбачається з наданої суду під час розгляду справи ксерокопії акту перевірки/ а.с. 14-50 том 1/ вбачається, що відповідачем у справі висновки щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства у 2013 та 2014 рр. по господарським операціям щодо постачання сільськогосподарської продукції на адресу Bramlaw Holdings Limited, (резидент республіки Кіпр) та DOLRADO CORP. (резидент республіки Панама) в частині відхилення застосованої позивачем ціни в контрольованих операціях зроблено на підставі наявної в нього інформації з офіційного сайту Аграрної біржі, видання Інформаційно-аналітичний продукт «Товарний монітор. Україна» ДП «Держзовнішінформ» та «Вісник Міністерства доходів і зборів України» ДП «Сервісно видавничий центр Міністерства доходів і зборів України» /а.с. 150-250 том 3, а.с. 1-10 том 4/.

Під час розгляду справи судом встановлено, що позивач у 2013 та 2014 рр. здійснив господарські операції щодо постачання сільськогосподарської продукції на адресу Bramlaw Holdings Limited, (резидент республіки Кіпр, загальна вартість поставленої продукції у вересні грудні 2013 року 181779159 грн., у 2014 році 50509498,22 грн.) та DOLRADO CORP. (резидент республіки Панама, загальна вартість поставленої продукції у 2014 році 157 427 003,4 грн.), ці операції відображені позивачем у звітах про контрольовані операції за 2013 2014 рр., які були подані до контролюючого органу, і саме за цими господарськими операціями на думку контролюючого органу зафіксовано порушення податкового законодавства стосовно відхилення ціни застосованої в цих контрольованих операціях / а.с. 153-250 том 1, а.с. 1-10, 50-108 том 2, а.с. 11-79 том 4/.

Крім того, позивачем у 2014 році здійснено придбання простих іменних акцій ПАТ «ОСТ-ІНВЕСТ» у Renalda Investmens Limited на загальну суму 58582981 грн., що також позивачем було відображено у поданому податковому органу звіті про контрольовані операції за 2014 р.

Відповідно до пп. 39.2.1.1, 39.2.1.2 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу України для цілей цього Кодексу контрольованими операціями є:

- господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами; господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - резидентами, які: задекларували від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за попередній податковий (звітний) рік; застосовують спеціальні режими оподаткування станом на початок податкового (звітного) року; сплачують податок на прибуток підприємств та/або податок на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до цього Кодексу, станом на початок податкового (звітного) року; не були платниками податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість станом на початок податкового (звітного) року;

- господарські операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України. Цей перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, публікує щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок публікується протягом трьох місяців з моменту такої зміни.

При цьому, відповідно до пп. 39.2.1.4 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу України, господарські операції, передбачені у пп. 39.2.1.1 і 39.2.1.2 цієї статті, визнаються контрольованими за умови, що загальна сума таких операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний звітний календарний рік.

Республіка Кіпр та Республіка Панама віднесені до переліку держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні, такий Перелік затверджено розпорядженням Кабінету Міністрів України № 1042-р від 25 грудня 2013 р.

Отже, приймаючи до уваги наведені вище фактичні обставини справи та норми податкового законодавства господарські операцій між позивачем та нерезидентами Bramlaw Holdings Limited та DOLRADO CORP. У 2013-2014рр., є контрольованими операціями для цілей ст. 39 Податкового кодексу України.

Але необхідно враховувати, що пп. 39.1.1 п. 39.1 ст. 39 Податкового кодексу України передбачено, що податковий контроль за трансфертним ціноутворенням передбачає коригування податкових зобов`язань платника податків до рівня податкових зобов`язань, розрахованих за умови відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних операцій, передбачених цією статтею, сторони яких не є пов`язаними особами.

Ціна в контрольованій операції для цілей оподаткування, відповідно до п.п.39.1.3 п.39.1 ст. 39 Податкового кодексу України, визнається звичайною, якщо центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, не доведено зворотне або платником податків використано ціну, зазначену в договорі про взаємне узгодження цін під час здійснення контрольованих операцій, порядок укладення якого визначено пунктом 39.6 цієї статті, та ціну, зазначену в такому договорі, не може бути оскаржено в установленому цим Кодексом порядку.

Таким чином коригування контролюючим органом задекларованих податкових зобов`язань платників податків внаслідок здійснених контрольованих операцій має здійснюватися за умови дотримання відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних операцій.

При цьому критерії зіставності комерційних та фінансових умов операцій наведені у пп. 39.2.2 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу України, якою встановлено, що для визначення обсягу отриманих доходів та/або понесених витрат під час здійснення контрольованої операції платники податків і центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, проводять зіставлення такої контрольованої операції з іншими операціями, сторони яких не є пов`язаними особами.

Для цілей цього Кодексу операції визнаються зіставними, якщо вони здійснюються в однакових комерційних та/або фінансових умовах з контрольованою операцією.

Такі умови можуть бути визнані зіставними лише у разі, якщо відмінності між ними не мають істотного впливу на результати операції або можуть бути усунені шляхом коригування умов та/або результатів зіставних чи контрольованих операцій.

Під час визначення зіставності операцій, а також для коригування їх комерційних та/або фінансових умов аналізуються такі елементи контрольованої та зіставних операцій: товари (роботи, послуги), які є предметом операції; функції, які виконуються сторонами операції, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції (далі - функціональний аналіз); стала практика відносин та умови договорів, укладених між сторонами операції, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції здійснюється за результатами аналізу: характеристик товарів (робіт, послуг); кількості товарів, обсягу виконаних робіт (наданих послуг); строків виконання господарських зобов`язань; умов здійснення платежів під час проведення операції; офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, у разі використання такої валюти у розрахунках під час проведення операції, зміни цього курсу; розміру звичайних надбавок чи знижок до ціни товарів (робіт, послуг), зокрема знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами споживчих якостей, закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; розподілу прав та обов`язків між сторонами операції, визначених за результатами функціонального аналізу.

При цьому вищенаведене узгоджується із положеннями пп. 39.3.3 п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України, яким передбачено, що метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) базується на порівнянні ціни товарів (робіт, послуг), застосованої під час контрольованої операції, з ринковим діапазоном цін на ідентичні (а за їх відсутності - однорідні) товари (роботи, послуги) у зіставних операціях. Для визначення ринкового діапазону цін товару (роботи, послуги) згідно з методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) використовується інформація про укладені та реалізовані платником податків або іншими особами договори про продаж ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у зіставних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг). При цьому враховуються такі особливості: характеристика товарів (робіт, послуг); кількість (обсяг) товарів (робіт, послуг); обсяг функцій, що виконуються сторонами; умови розподілу між сторонами ризиків і вигод; строки виконання зобов`язань; умови здійснення платежів, звичайних для такої операції; характеристика ринку товарів (робіт, послуг), на якому здійснено операцію; бізнес-стратегії підприємства (за наявності); інші об`єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. Умови на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються зіставними, якщо відмінність між такими умовами істотно не впливає на ціну або є економічно обґрунтованою. Ринковий діапазон цін визначається на підставі наявної інформації про ціни, застосовані протягом періоду, який аналізується, або інформації на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату.

Отже аналіз наведених норм податкового законодавства дає можливість зробити висновок про те, що метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) базується на порівнянні ціни товарів (робіт, послуг), застосованої під час контрольованої операції, з ринковим діапазоном цін на ідентичні (а за їх відсутності - однорідні) товари (роботи, послуги) у зіставних операціях, і для для визначення ринкового діапазону цін товару (роботи, послуги) згідно з методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) використовується інформація про укладені та реалізовані платником податків або іншими особами договори про продаж ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у зіставних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг). При цьому враховуються такі особливості: характеристика товарів (робіт, послуг); кількість (обсяг) товарів (робіт, послуг); обсяг функцій, що виконуються сторонами; умови розподілу між сторонами ризиків і вигод, прав та обов`язків між сторонами операції; строки виконання зобов`язань; умови здійснення платежів, звичайних для такої операції; характеристика ринку товарів (робіт, послуг), на якому здійснено операцію; інші об`єктивні умови, що можуть вплинути на ціну, зокрема розмір звичайних надбавок чи знижок до ціни товарів (робіт, послуг), знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари, втратою товарами споживчих якостей, закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних або низьколіквідних товарів та інше.

Тобто, формування ринкового діапазону цін на товари має бути результатом аналізу широкого спектру показників господарських операцій, і такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, яка викладена ним у постанові від 05.03.2019р. у справі №815/3424/17(№ К/9901/52271/18).

Так під час розгляду справи судом встановлено, що податковим органом (відповідачем у справі) під час визначення рівня звичайної ціни використовувалася інформація з офіційного сайту Аграрної біржі, видання Інформаційно-аналітичний продукт «Товарний монітор. Україна» ДП «Держзовнішінформ» та «Вісник Міністерства доходів і зборів України» ДП «Сервісно видавничий центр Міністерства доходів і зборів України», і для доведення зіставності умов контрольованої та зіставних операцій ним використано лише такі умови операції - предмет товару, умови постачання та період поставки.

При цьому контролюючий орган, відповідач у справі, не аналізував та не співставляв такі умови договорів як момент (дата) підписання, кількість товару, строки поставки, строки оплати товару, розподіл обов`язків сторін контракту та інших умов, які безпосередньо впливають на формування ціни контракту та є його обов`язковими умовами, як і не було також співставлено (враховано) і існуючі надбавки чи знижки до ціни, маркетингову політику, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки, а також інші об`єктивні умови, що можуть впливати на ціну, аналіз рівня справедливих ринкових цін на ідентичні товари на ринку.

Також необхідно зазначити, що умови контрольованих операцій позивача з Bramlaw Holdings Limited та DOLRADO CORP. протягом звітного періоду 2013-2014рр. передбачають поставки на базисі CPT згідно Інкотермс 2000 (порт Южний, термінал ТОВ «Боріваж»; ТОВ «Іллічівський зерновий термінал, м. Іллічівськ; Одеса) та на базисі DAT (станція Іллічівськ), при цьому використовувалася інформація про зіставні умови господарських операцій на умовах FOB, і контролюючий орган у даному випадку виходив із того, що в спірних правовідносинах усунення відмінностей в умовах контрольованих (умови поставок CPT, DAT) та зіставних операцій (умови поставок FOB) можливо здійснити шляхом зменшення вартості (ціни) зіставних операцій на вартість послуг із перевалки (завантаження товару на борт судна), але математичне зменшення ціни співставної господарської операції із постачання на умовах FOB та вартість перевалки, розраховану контролюючим органом, та наступне порівняння відповідного показника ціни із контрольованими операціями на умовах CPT не відповідає положенням пп. 39.2.2 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу України, оскільки такий спосіб не враховує інших відмінностей базисів постачання між FOB та CPT, як: - перехід ризиків втрати товару, розподілу витрат, які мають вплив на ціноутворення операції поставки. Формування вартості постачання товарів на тих чи інших умовах (базисі поставки) на певному ринку перебуває у залежності не тільки від вартості складових елементів господарської операцій, як-то: транспортування, перевантаження тощо, але і від попиту на товар на певних умовах постачання, кон`юнктури ринку, ділової репутації та інших обставин, що дає можливість зробити висновок про те, що у даному випадку в якості зіставних операцій контролюючим органом мали б бути враховані операції на базисі постачання CPT/DAT.

Відповідачем, в акті перевірки серед іншого, зроблено висновок про те, що укладені між позивачем та Bramlaw Holdings Limited, DOLRADO CORP контракти №08/07/13 від 08.07.2013р., №01/02/13 від 01.02.2013р., №01/09/14 від 01.09.2014р., №08/08/14 від 08.08.2014р., №31/10/14 від 31.10.2014р. не відповідають ознакам форвардних контрактів для цілей застосування положень ст. 39 Податкового кодексу України, і як наслідок визначення ринкового діапазону цін відбувалося на підставі наявної інформації про ціни, найближчі до моменту переходу права власності на товару в межах вказаних контрактів.

Але колегія суддів не може прийняти до уваги посилання контролюючого органу на те, що для цілей трансфертного ціноутворення датою здійснення контрольованої операції є саме дата переходу права власності на товар, з огляду на те, що норми статті 39 Податкового кодексу України, не ототожнюють дату здійснення контрольованої операції з датою переходу власності, зокрема положення пп. 39.3.3.3.4 п. 39.3 ст. 39 цього Кодексу передбачають, що ринковий діапазон цін визначається на підставі інформації на найближчу до дня здійснення контрольованої операції дату, і аналогічна позиція щодо розв`язання спірних відносин у цій частині викладена Верховним Судом у постанові від 05.03.2019р. у справі №815/3424/17(№ К/9901/52271/18).

Оцінюючи усі докази, які були досліджені судом під час розгляду справи у їх сукупності, враховуючи вищенаведене колегія суддів вважає, що контролюючим органом, відповідачем у справі, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень , всупереч вимог чинного процесуального законодавства, а саме ст. 77 КАС України, не доведено належними засобами доказування того, що ціна реалізації позивачем товару за спірними господарськими операціями не відповідає рівню звичайних цін, оскільки відповідачем в порушення ст. 39 Податкового кодексу України не було враховано всі фінансові умови контрольованих операцій.

Враховуючи вищенаведені обставини, які були встановлені судом під час розгляду справи та підтверджені належними письмовими доказами, які були досліджені судом та долучені до матеріалів справи, та приймаючи до уваги положення чинного податкового законодавства, колегія суддів вважає, що відповідачем під час прийняття спірного податкового повідомлення - рішення не було дотримано вимог Податкового кодексу України, а саме, розрахунок звичайної ціни в контрольованих операціях зроблений із порушенням вимог ст. 39 цього Кодексу, що свідчить про те, що суд першої інстанції під час розгляду справи зробив помилковий висновок щодо безпідставності заявлених позивачем у справі позовних вимог та зробив висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до прийняття ним рішення у справі з порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, що відповідно до ст. 317 КАС України є підставою для скасування такого рішення суду, а тому апеляційну скаргу позивача необхідно задовольнити, рішення суду першої інстанції у цій справі від 04.09.2018р. скасувати.

Вирішуючи заявлені позивачем позовні вимоги, колегія суддів враховуючи вищенаведені обставини справи, які були встановлені апеляційним судом під час розгляду справи та підтверджені належними письмовими доказами, колегія суддів вважає, що заявлені позивачем позовні вимоги знайшли своє підтвердження під час розгляду справи, а тому є обґрунтованими і адміністративний позов необхідно задовольнити і визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби № від 06.04.2017р., який збільшено суму грошового зобов`язання Товариства з обмеженою відповідальністю «Аджалик Трейд» з податку на прибуток приватних підприємств на 4566925грн.

Враховуючи те, що рішенням суду апеляційної інстанції адміністративний позов задоволено, колегія суддів, приймаючи до уваги положення ст. ст. 132,139 КАС України, вважає за необхідне вирішити питання щодо розподілу судових витрат, які були понесені позивачем під час розгляду справи та складаються з витрат по сплаті судового збору у загальному розмірі 171260грн., які підтверджуються доказами про їх оплату / а.с. 3 том 1, а .с. 121 том 4/, та з огляду на те, що заявлені позивачем позовні вимоги задоволено у повному обсязі необхідно стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача в рахунок відшкодування понесених позивачем судових витрат 171260грн.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 310,315,317, 321,322 КАС України, суд , -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Аджалик Трейд» - задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.09.2018р. у справі №804/5360/17 - скасувати.

Позов задовольнити.

Скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби № від 06.04.2017р., який збільшено суму грошового зобов`язання Товариства з обмеженою відповідальністю «Аджалик Трейд» з податку на прибуток приватних підприємств на 4566925 (чотири мільйони п`ятсот шістдесят шість тисяч дев`ятсот двадцять п`ять) гривень.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби () на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Аджалик Трейд» () в рахунок відшкодування понесених ним судових витрат 171260 (сто сімдесят одна тисяча двісті шістдесят) гривень.

Постанова суду набирає законної сили з моменту її прийняття , та може бути оскаржена у строки та в порядку встановлені ст. ст. 329,331 КАС України.

Повний текст виготовлено - 27.06.2019р.

Головуючий - суддя А.О. Коршун

суддя О.М. Панченко

суддя В.Є. Чередниченко