Справа № 821/1830/17
Суддя: Бойко А.В.
Дата ухвалення: 2019-06-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
_______________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 червня 2019 р.м.ОдесаСправа № 821/1830/17

Головуючий в 1 інстанції: Хом`якова В.В.

Час і місце ухвалення: 26.02.2018р., м. Херсон

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого - судді : Бойка А.В.,

суддів: Осіпова Ю.В.,

Шевчук О.А.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2018 року по справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги,

В С Т А Н О В И В :

30.11.2017 року ОСОБА_1 звернувся до Херсонського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області, в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.10.2016 року №, № та №, визнати протиправною та скасувати податкову вимогу від 30.10.2017 року №7871-17 про визначення суми податкового боргу по податку з доходів фізичних осіб у розмірі 18547,56 грн., по військовому збору в сумі 1837,74 грн. та по земельному податку 0,10 грн.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2018 року позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області від 25 жовтня 2016 року № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 17398,73 грн., та № про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 1739,86 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, 02.04.2018 року Херсонська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Херсонській області подала апеляційну скаргу, обґрунтовану посиланням на порушенням судом норм матеріального права та не повне з`ясування судом обставин справи, що призвело до неправильного її вирішення.

Апелянт зазначає, що суд першої інстанції не надав належної правової оцінки доводам податкового органу, що дохід платника податку фізичної особи - резидента, отриманий у вигляді суми боргу, анульованого кредитором, включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника та підлягає оподаткуванню. Оскільки ОСОБА_1 не виконано покладеного на нього Податковим кодексом України обов`язку сплатити податок на доходи фізичних осіб з суми доходу у вигляді додаткового блага та військовий збір, а також щодо подання у встановлені законодавством терміни податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік, відповідачем правомірно прийнято податкові повідомлення-рішення від 25.10.2016 року №, № та № та, у зв`язку із несплатою визначених ними сум, сформовано та надіслано на адресу позивача податкову вимогу від 30.10.2017 року №7871-17.

У зв`язку з викладеним, в апеляційній скарзі ставиться питання про скасування рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26.02.2018 року в частині задоволених позовних вимог ОСОБА_1 та прийняття нового - про відмову в задоволенні позову.

ОСОБА_1 25.06.2018 року подав письмовий відзив на апеляційну скаргу Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області, в якому просить скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції - без змін.

18.07.2018 року до суду апеляційної інстанції надійшла копія свідоцтва про смерть серії НОМЕР_1 від 03.07.2018 року, з якої вбачається, що позивач ОСОБА_1 помер ІНФОРМАЦІЯ_1 .

Ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 18.07.2018 року зупинено апеляційне провадження у справі на підставі п.1 ч.1 ст.236 КАС України - до вирішення питання про встановлення правонаступників ОСОБА_1 .

На підставі Указів Президента України №455/2017 від 29 грудня 2017 року «Про ліквідацію апеляційних адміністративних судів та утворення апеляційних адміністративних судів в апеляційних округах» та №296/2018 від 28 вересня 2018 року «Про переведення суддів», частини 6 статті 147 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» проведено заходи з передачі справ та матеріалів, що перебували в провадженні Одеського апеляційного адміністративного суду до П`ятого апеляційного адміністративного суду.

За результатами автоматизованого розподілу судової справи дану справу передано на розгляд колегії суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду, якою ухвалою 22.05.2018 року поновлено провадження у справі у зв`язку з надходженням від Першої Херсонської нотаріальної контори листів від 18.04.2019 року та від 10.05.2019 року, в яких зазначено, що правонаступниками ОСОБА_1 є його донька ОСОБА_2 та його дружина ОСОБА_3 .

Відповідно до ст.52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Вирішуючи питання про можливість заміни позивача ОСОБА_1 , у зв`язку з його смертю, правонаступниками, колегія суддів доходить висновку, що спірні правовідносини не допускають правонаступництва. При цьому, апеляційний суд виходить з наступного.

Згідно ст.ст. 1216, 1218 Цивільного кодексу України спадкуванням є перехід прав та обов`язків (спадщини) від фізичної особи, яка померла (спадкодавця), до інших осіб (спадкоємців). До складу спадщини входять усі права та обов`язки, що належали спадкодавцеві на момент відкриття спадщини і не припинилися внаслідок його смерті.

Відповідно до ст.36 Податкового кодексу України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором.

Виконання податкового обов`язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента.

Відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.

Частиною 2 статті 37 ПК України передбачено, що податковий обов`язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов`язує сплату ним податку.

Згідно ч.1 ст.38 ПК України виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.

Відповідно до ч.3 ст.37 ПК України підставою для припинення податкового обов`язку, крім його виконання, є смерть фізичної особи, визнання її недієздатною або безвісно відсутньою.

З аналізу вказаних правових норм у їх сукупності слідує, що обов`язок платника податків зі сплати податків та зборів, а також штрафних санкцій, нарахованих йому контролюючим органом у зв`язку з невиконанням вимог ПК України, не входить до складу спадщини такого платника податків та, у відповідності до ч.3 ст.37 ПК України, вважається припиненим у зв`язку зі смертю.

На підставі викладеного, колегія суддів не вбачає правових підстав для заміни сторони у справі його правонаступниками.

Смерть фізичної особи позивача у випадку, якщо спірні правовідносини не допускають правонаступництва, є підставою для закриття провадження у справі у відповідності до п.5 ч.1 ст.238 КАС України.

Відповідно до ст.319 КАС України судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.

Якщо судом першої інстанції ухвалено законне і обґрунтоване рішення, смерть фізичної особи - сторони у спорі чи припинення юридичної особи - сторони у спорі, що не допускає правонаступництва, після ухвалення такого рішення не може бути підставою для застосування вимог частини першої цієї статті.

Таким чином, на підставі вказаної норми, колегія суддів переглядає правильність рішення суду першої інстанції від 26.02.2018 року.

Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами на підставі п.2 ч.1 ст.311 КАС України.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення в межах апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи колегія суддів доходить висновку про відсутність підстав для задоволення скарги.

Судом першої інстанції встановлено, що 19.09.2008 року між ОСОБА_1 та Акціонерним комерційним інноваційним банком «УкрСиббанк» укладено договір про надання споживчого кредиту №0. За користування кредитними коштами процентна ставка встановлювалась у розмірі 16% річних. Кінцевий термін остаточного погашення кредитної заборгованості - 19.09.2023 року. Сума кредиту складала 26000 доларів США.

11.09.2015 року між Банком та позивачем укладена додаткова угода №1 до кредитного договору про анулювання (прощення) частини заборгованості в разі погашення позивачем частини заборгованості у розмірі 229720,32 грн.

Позивач погасив частину заборгованості за кредитним договором шляхом укладення нового кредитного договору. Так, 11.09.2015 року між ОСОБА_1 та АКІБ «УкрСиббанк» був укладений договір про надання споживчого кредиту №0 по міжбанківському курсу на суму 229720,32 грн.

Станом на 16.09.2015 року ОСОБА_3 анульовано суму основного боргу (кредиту) у розмірі 4218,23 доларів США (92793,32 грн. по курсу НБУ станом на день анулювання) та суму відсотків у розмірі 71,64 доларів США (1575,95 грн. по курсу НБУ).

Згідно відомостей з Державного реєстру фізичних осіб ДФС України за 2015 рік платник податків - фізична особа ОСОБА_3 отримав дохід від АТ «УкрСиббанк» у вигляді додаткового блага (ознака доходу « 126») у сумі 92793,32 грн., з яких не нараховано (не утримано) та не перераховано до бюджету податку на доходи з фізичних осіб. Сума доходу, отриманого як додаткове благо, у розмірі 92793,32 грн. платником податку не відображена у рядку 01.07 декларації, що призвело до заниження загального річного оподатковуваного доходу.

АТ «УкрСиббанк» подало до ДФС відомості про дохід ОСОБА_1 у вигляді анулювання (прощення) заборгованості в сумі 92793,32 грн.

На підставі наказу Херсонської ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області від 15.08.2016 року №656, Херсонською ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи - платника податків ОСОБА_3 з питання отримання додаткового блага у вигляді суми боргу анульованого кредитором за період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року, за результатами якої складено акт від 30.08.2016 року №680/21-03-13-05/.

Актом перевірки зафіксовано порушення позивачем п.49.18 ст. 49, п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, пп. 1.4 п. 16 прим. 1 підр. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України.

На підставі вказаного акту перевірки Херсонською ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області 25.10.2016 року прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № про збільшення суми податкового зобов`язання ОСОБА_3 з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем - 13918,99 грн. та штрафними санкціями 3479,74 грн.;

- № про збільшення суми грошового зобов`язання за військовим збором - 1391,89 грн. та застосування 347,97 грн. штрафу;

- № про застосування штрафної санкції в сумі 170 грн.

Також, Головним управлінням Державної фіскальної служби у Херсонській області сформовано та надіслано на адресу ОСОБА_3 податкову вимогу від 30.10.2017р. №7871-17 про визначення суми податкового боргу по податку з доходів фізичних осіб у розмірі 18547,56 грн., по військовому збору в сумі 1837,74 грн. та по земельному податку 0,10 грн.

Не погоджуючись з правомірністю вказаних податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги ОСОБА_3 оскаржив їх в судовому порядку.

Суд першої інстанції, задовольняючи частково позов, визнав обґрунтованими доводи позивача про неотримання ним оподатковуваного доходу в тому розмірі, як зазначено в акті перевірки, а саме - 92793,32 грн. Судом враховано, що сторонами кредитних договорів була змінена, шляхом укладення між АТ «УкрСиббанк» та ОСОБА_3 договору від 11.09.2015 року №0, валюта зобов`язання за кредитом з іноземної валюти у гривню. За висновками суду першої інстанції, на підставі пункту 8 підрозділу 1 розділу XX ПК України, до розрахунку загального місячного (річного) оподаткованого доходу не повинна бути включена курсова різниця між сумою основного (прощеного) боргу в іноземній валюті за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання з іноземної валюти у гривню (тобто, при визначенні розміру оподатковуваного доходу у національній валюті України в еквіваленті сумі спрощеного боргу в іноземній валюті на дату такого прощення), та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014 року. Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощенного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

При цьому, суд першої інстанції зазначив, що визнати неправомірними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.10.2016 року № та № в якійсь конкретній сумі загального боргу та штрафних санкцій є неможливим, оскільки суд не повинен підміняти державний орган, рішення якого оскаржуються, приймаючи замість рішень, які визнаються протиправним, інші рішення, які б відповідали закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень. У зв`язку з цим, суд першої інстанції дійшов висновку про наявність підстав для задоволення вимог ОСОБА_3 щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 25.10.2016 року №5 та №.

На підставі ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає правильність висновків суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги податкового органу, тобто в частині вимог позову, які задоволено оскаржуваним судовим рішенням.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про незаконність податкових повідомлень-рішень від 25.10.2016 року №5 та № виходячи з наступного.

Відповідно до п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України платниками податку з доходів фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Згідно пп.14.1.54, пп.14.1.47 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, доходом з джерелом його походження з України є будь-який дохід, отриманий резидентом або нерезидентом, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України, її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні; додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно до п.163.1 ст. 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначені п.164.2 ст. 164 Податкового кодексу України.

Абзацом «д» пп.164.2.17 п.164.2 ст. 164 Податкового кодексу України передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом. Сума доходу платника податку - боржника у вигляді суми анульованого боргу відображається кредитором у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою №1ДФ за підсумками звітного періоду, в якому такий борг було анульовано, за ознакою доходу « 126».

Таким чином, сума прощеного боргу за кредитними договорами є доходом фізичної особи - позичальника.

Як правильно зазначив суд першої інстанції, Банк вчинив дії, які свідчать про визнання ними суми прощеного боргу доходами позичальника, шляхом зазначення про це у додатковій угоді №1 від 11.09.2015 року, в якій зазначив, що ОСОБА_3 (позичальник) має самостійно сплатити всі податки та збори та відобразити їх в річній податковій декларації. Відповідно, у позивача (позичальника) виникли податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та обов`язок задекларувати доходи за підсумками року. Визначення додатковим благом суми списаного боргу відповідає економічній сутності доходу, оскільки при списанні заборгованості особа отримує економічну вигоду у вигляді збереження активів шляхом припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.

Проте, Законом України від 9 квітня 2015 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань» підрозділ 1 розділу XX ПК України було доповнено пунктом 8, яким встановлено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

З вказаної норми слідує, що до розрахунку загального місячного (річного) оподаткованого доходу не повинна бути включена курсова різниця між сумою основного (прощеного) боргу в іноземній валюті за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання з іноземної валюти у гривню (тобто, при визначенні розміру оподатковуваного доходу у національній валюті України в еквіваленті сумі спрощеного боргу в іноземній валюті на дату такого прощення), та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014 року. Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощенного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

Як правильно встановлено судом першої інстанції та не спростовано апелянтом, шляхом укладення між АТ «УкрСиббанк» та ОСОБА_3 договору від 11.09.2015 року №0 сторонами кредитних договорів була змінена валюта зобов`язання за кредитом з іноземної валюти у гривню. Зокрема, згідно листа АТ «УкрСиббанк» від 13.02.2018 року за №23-1/7191, станом на 16.09.2015 року сума боргу в розмірі 4218,23 доларів США була прощена (анульована) АТ «УкрСиббанк», що за курсом НБУ складає загальну суму 92758,88 грн., а за курсом долара станом на 01.01.2014 року прощена сума дорівнювала 33703,66 грн.

А відтак, різниця між сумами 92793,32 грн. та 33703,66 грн. складає 59089,66 грн. та є курсовою різницею. Зазначена сума не вважається доходом в цілях оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Доходом (додатковим благом) для ОСОБА_1 вважається сума 33703,66 грн., з якої позивачу необхідно сплатити податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.

Однак, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що визнати неправомірними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.10.2016 року № та № частково є неможливим, оскільки питання щодо нарахування платникам податків до сплати сум грошових зобов`язань належить до компетенції контролюючого органу, яким суд не являється. Суд може лише перевірити правильність рішень податкового органу, чого у даному випадку не встановлено.

А відтак, судом першої інстанції правомірно скасовано податкові повідомлення-рішення від 25.10.2016 року № та №.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Резюмуючи вищевикладене, колегія суддів суду апеляційної інстанції доходить висновку, що оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а смерть фізичної особи - сторони у спорі (позивача) наступила після ухвалення рішення від 26.02.2018 року, тому відповідно до ст.ст. 316, 319 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає вказану апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 319, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд апеляційної інстанції

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2018 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення або з дня вручення учаснику справи повного судового рішення.

Суддя-доповідач: А.В. Бойко

Суддя: Ю.В. Осіпов

Суддя: О.А. Шевчук