Справа № 620/3925/18
Суддя: Мельничук Володимир Петрович
Дата ухвалення: 2019-06-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 620/3925/18 Головуючий у І інстанції - Соломко І.І.
Суддя-доповідач - Мельничук В.П.
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 червня 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого-судді: Мельничука В.П.

суддів: Ісаєнко Ю.А., Лічевецького І.О.,

при секретарі: Андрієнко Н.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 березня 2019 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Чернігівське лісове господарство" до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:

Державне підприємство "Чернігівське лісове господарство" звернулось до Чернігівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.11.2018 року № 0 та № 0.

Обґрунтовуючи свої позовні вимоги, Позивач зазначив, що висновки про наявність у підприємства порушень, викладені в акті перевірки від 12.11.2018 року № 744/14/00993490, ґрунтуються на припущеннях. Зокрема, одним з основних порушень в акті перевірки посадові особи відповідача наводять завищення собівартості реалізованої готової продукції на вартість витрат, понесених на будівництво даху в березні 2017 року на суму 516119 грн., в тому числі за 1 квартал 2017 року на суму 516119 грн., за 1 півріччя 2017 року на суму 516119 грн., за 9 місяців 2017 року на суму 516119 грн., за 2017 рік на суму 516119 грн., як наслідок неправильного, на думку ревізорів, віднесення на витрати підприємства оплати за виконання робіт по поточному ремонту при рельсового лісового складу на нижньому складі ст. Голубичі у смт. Ріпки, Ріпкинського району Чернігівської області. Однак, Позивач зазначає, що відображення в бухгалтерському обліку витрат залежить від характеру й ознак робіт, які здійснюються підприємством. При цьому, керівник підприємства за власним судженням приймає рішення про характер й ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об`єкта основних засобів, що спричинить у майбутньому збільшення економічних вигід, чи здійснюються для підтримання об`єкта у належному функціональному стані. У даному випадку мало місце саме здійснення ремонтних робіт з метою підтримання об`єкта у належному функціональному стані. Щодо висновків Відповідача про нереальність господарських операцій по взаємовідносинам ДП «Чернігівський лісгосп» з ТОВ «Медея ЛТД» в частині виконання лісокультурних робіт, то останні зроблені з використанням матеріалів кримінальної справи до винесення вироку суду. Позивач вважає, що факт порушення кримінальної справи та протоколи допитів свідків не свідчить про винуватість особи, а є лише є підставою для проведення слідчих дій з метою підтвердження або спростування факту вчинення певного злочину певною особою.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 березня 2019 року адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській від 15.11.2018 року № 0 в частині основного платежу в сумі 387322,00 грн., штрафних санкцій 155048,00 грн., всього в сумі 542370,00 грн. та податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 року № 0. В решті позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням, Головне управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити повністю у задоволенні позову.

В апеляційній скарзі Відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

Зокрема, Відповідач зазначає, що підприємством порушено ст. 1, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року № 996, п.4, п.7, п.11 Положень (стандартів) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», п. 44.1, п.44.2 ст.44 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ (зі змінами та доповненнями), в результаті чого завищено собівартість реалізованих товарів, робіт, послуг на загальну суму 1667929 грн. Також, в в ході документальної планової виїзної перевірки було встановлено завищення собівартості реалізованої готової продукції на вартість витрат понесених на будівництво даху в березні 2017 року на суму 516119 грн., в тому числі за 1 квартал 2017 року на суму 516119 грн., за 1 півріччя 2017 року на суму 516119 грн., за 9 місяців 2017 року на суму 516119 грн., за 2017 рік на суму 516119 грн. Таким чином, в ході перевірки встановлено заниження первісної вартості основного засобу, а саме прирельсового лісового складу у с. Голубичі на вартість витрат понесених на його поліпшення в сумі 516119 грн. та завищення собівартості реалізованих товарів, робіт, послуг на вартість витрат понесених на його ремонт.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства. Надані Позивачем письмові докази, в тому числі показання свідків, надані в судовому засіданні, в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій Позивача з ТОВ «Медея ЛТД», зміни, що виникли у майновому стані сторін. Посилання контролюючого органу на наявність кримінального провадження по справі стосовно посадових осіб позивача та ТОВ «Медея ЛТД», протоколи допитів, надані в ході слідчих дій, не є беззаперечним доказом відсутності реального характеру фінансово-господарських операцій Позивача з даним контрагентом, оскільки спростовуються показаннями свідків, допитаних в судовому засіданні, та Довідкою Управління Північного офісу Держаудитслужби в Чернігівській області від 09.01.2018 року № 07-31/1-з.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено, що уповноваженими особами ГУ ДФС у Чернігівській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за результатами якої складено акт від 12.11.2018 року № 744/14/00993490.

Зокрема, в акті № 744/14/00993490 зазначено, що перевіркою у ДП «Чернігівське лісове господарство» встановлено порушення:

- п. 4, 14, п. 29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», п. 10, п. 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», п. 11 підр. 4 розділу ХХ «Перелік положення», п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п.п. 138.3.2, п. 138.2, п.п. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI, зі змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 447890 грн. в т.ч заниження за 2015 рік на суму 105515 грн., за 1 кв.2016 року на суму 49586 грн., за 1 півріччя 2016 року на суму 73430 грн., за 9 міс. 2016 року на суму 98275 грн., за 2016 рік на суму 135181 грн., за 1 кв.2017 року на суму 155591 грн., за 1 півріччя 2017 року на суму 179706 грн., за 9 міс.2017 року на суму 207802 грн., за 2017 рік на суму 209079 грн. та завищення за 1 кв.2018 року на суму 943 грн., за 1 півріччя 2018 року на суму 1885 грн.;

- п.п.134.1.1. п. 134.1. ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-УІ зі змінами та доповненнями, постанови Кабінету Міністрів України від 23.11.2011 року № 138 «Про затвердження Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями», від 30.12.2015 року № 1156 «Про внесення змін до пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями», ДП «Чернігівський лісгосп» занижено розмір нарахувань частини чистого прибутку у розмірі в сумі 1076065 грн.. в т.ч. заниження за 2015 рік - 50464 грн., за 1 кв.2016 року - 134767 грн., за 1 півріччя 2016 року - 192218 грн., за 9 міс. 2016 року - 254931 грн., за 2016 року - 360154 грн., за 1 кв.2017 року - 521444 грн., за 1 півріччя 2017 року - 593674 грн., за 9 міс.2017 року - 679508 грн., за 2017 року - 67371 1 гри. га завищення І кв.2018 року - 4132 грн., за 1 півріччя 2018 року - 8264 грн.

- п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, п. 30 Положення про митні декларації, яке затверджене постановою КМУ від 21.05.2012 року № 450, в результаті чого встановлено завищення обсягу операції з вивезення товарів за межі митної території України р. 2 Декларації по ПДВ на загальну суму 2001578 грн., в т.ч. липень 2016 року - 84387 грн., серпень 2016 року - 95160 грн., жовтень 2016 року - 130369 грн., грудень 2016 року 1691662 грн.

- п.201.10 статті 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-V1, (в редакції, яка була чинна у 2018 році) в частині несвоєчасно зареєстрованих податкових накладних. Штрафні санкції передбачені ст. 120-1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року.

На підставі акта перевірки від 12.11.2018 року № 744/14/00993490 прийнято податкове повідомлення-рішення (форма «Р») № 0 від 15.11.2018 року, яким ДП «Чернігівський лісгосп» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, в розмірі 620020,00 грн. з яких 447890 грн. за податковим зобов`язанням та 172130 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), та податкове повідомлення-рішення № 0 від 15.11.2018 року, яким ДП «Чернігівський лісгосп» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств), в розмірі 1076065 грн. за податковим зобов`язанням.

Вважаючи вказані рішення протиправними, Позивач звернувся до суду за захистом своїх прав з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи частково адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що посилання Відповідача як на підставу правомірності своїх висновків на наявність кримінального провадження № 0006453, відкритого за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст. 191 КК України за фактом розкрадання державних коштів службовими особами ДП «Чернігівське лісове господарство» та працівниками ТОВ «Медея ЛТД» та протоколи допиту свідків, суд першої інстанції відхилив, оскільки доказів, які б свідчили про наявність вироку суду стосовно визнання винних посадових осіб за фактом розкрадання державних коштів службовими особами ДП «Чернігівське лісове господарство» та працівниками ТОВ «Медея ЛТД», який би набрав законної сили, під час розгляду справи, контролюючим органом не надано. Відтак, суд першої інстанції вважав, що податковим органом не підтверджено належними доказами правомірність і обґрунтованість прийнятого ним податкового повідомлення-рішення № 0 від 15.11.2018, яким ДП «Чернігівський лісгосп» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств), в розмірі 1076065 грн. за податковим зобов`язанням, що свідчить про необхідність визнання його протиправним та скасування. Також, суд першої інстанції дійшов висновку, що проведені роботи фактично не були будівництвом і спрямовані не на зростання очікуваного терміну корисного використання об`єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об`єктом, а на підтримання об`єктів (основних засобів) у робочому стані, відтак, висновок контролюючого органу про безпідставне віднесення Позивачем до складу витрат коштів, витрачених на ремонт основних засобів, є безпідставним. Разом з тим, Позивачем не доведено належними доказами протиправність податкового повідомлення-рішення № 0 від 15.11.2018 року в частині нарахування амортизації на суму основного платежу 60568 грн., відповідно штрафних санкцій в розмірі 17082 грн., тому в цій частині позовних вимог позивачу відмовлено.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Так, статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року № 996-ХIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

При цьому, пунктом 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 зазначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

За приписами статті 509 ЦК України зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитор) певну дію (виконати роботу, надати послугу тощо), а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.

Свобода договору, свобода підприємницької діяльності у межах, визначених законом, гарантована для суб`єктів господарювання Конституцією України, цивільним (ст.3 ЦК України) та господарським законодавством (ст. 6 ГК України).

Статтею 72 КАС України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами:1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Частиною першою статті 73 КАС України визначено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.

Статтею 75 КАС України передбачено, достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.

Так, надана Позивачем довідка Управління Північного офісу Держаудитслужби в Чернігівській області від 09.01.2018 року № 07-31/1-з про результати зустрічної звірки у ТОВ «Медея ЛТД» з метою документального та фактичного підтвердження виду, обсягу і якості операцій та розрахунків для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку «Чернігівський лісгосп» за період з 01.01.2015 року по 01.11.2017 року (т. 1, а.с. 69-70) містить інформацію, що між ДП «Чернігівський лісгосп» та ТОВ «Медея ЛТД» укладались ряд договорів, зокрема, від 02.02.2017 року № 44, від 01.03.2017 року № 37, від 01.03.2017 року № 38, від 01.06.2017 № 121, № 122, від 02.03.2015 № 29, 30, від 01.06.2015 № 59, від 02.06.2015 № 64, умовами яких передбачалось, що ТОВ «Медея ЛТД» за період з 01.01.2015 по 01.11.2017 виконує лісокультурні роботи у ДП «Чернігівський лісгосп». Такі роботи були проведені ТОВ «Медея ЛТД», за що ДП «Чернігівський лісгосп» сплачені відповідні кошти. Даним документом також підтверджено, що первинні бухгалтерські документи по виконанню лісокультурних робіт ТОВ «Медея ЛТД» достовірні та надані в повному обсязі, тому, на переконання суду, в розумінні положень статей 72,73,75 КАС України, є належним доказом.

Разом з тим, суд першої інстанції правомірно відхилив посилання Відповідача як на підставу правомірності своїх висновків на наявність кримінального провадження № 0006453, відкритого за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 191 КК України за фактом розкрадання державних коштів службовими особами ДП «Чернігівське лісове господарство» та працівниками ТОВ «Медея ЛТД» та протоколи допиту свідків, оскільки докази, які б свідчили про наявність вироку суду стосовно визнання винних посадових осіб за фактом розкрадання державних коштів службовими особами ДП «Чернігівське лісове господарство» та працівниками ТОВ «Медея ЛТД», який би набрав законної сили, під час розгляду справи, контролюючим органом не надано.

Відтак, сам по собі факт порушення кримінальної справи не може слугувати належним доказом фіктивності господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для Позивача.

Судом досліджені надані Відповідачем копії протоколів допитів свідків, складені в ході досудового розслідування, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 0006453. У вищевказаних протоколах є пояснення лісничих, помічників лісничих, майстрів лісу Березнянського лісництва, Славутицького лісництва, Любецького лісництва, Пакульського лісництва, Ревунівського лісництва, Красилівського лісництва, Чернігівського лісництва, Мекшунівського лісництва, в яких зазначено, що «…лісокультурні роботи проводились силами місцевих жителів» (том 1, а.с.139-250).

Водночас, зазначені копії протоколів не засвідчені підписом уповноваженої на вчинення таких дій особи та не містить відбитку печатки суб`єкта, що створив зазначений документ, дату засвідчення документу, відмітки про статус документу «копія», «згідно з оригіналом» та прізвище, ім`я і по батькові особи, яка засвідчує відповідність копії оригіналу.

Судом першої інстанції обґрунтовано не прийнято до уваги посилання Відповідача на зазначені вище копії протоколів допиту свідків, оскільки дані протоколи допитів не є належними та допустимими доказами в розумінні положень ст. ст. 73, 74 КАС України.

Колегія суддів надаючи правову оцінку доводам Відповідача про наявність кримінального провадження № 0006453, відкритого за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 191 КК України та протоколів допитів свідків, складених в ході досудового розслідування, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 0006453, зазначає наступне.

Так, відповідно частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Верховний Суд у рішенні у справі № 2а-7075/12/2670 від 16 січня 2018 року зазначив, що первинні документи є неналежними, адже підписані особою, яка значилась директором товариства, проте фактично ніякого відношення до діяльності товариства не мала, що встановлено в межах розслідування кримінальної справи за фактом вчинення злочинів, передбачених частиною другою статті 205, частинами першою та третьою статті 358 КК України.

Відповідно до частини 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

За приписами статті 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

Законом, який визначає порядок отримання показань під час досудового слідства та порядок їх фіксації у протоколі допиту, є Кримінально процесуальний кодекс України (КПК України).

Згідно з частиною 1 статті 23 КПК України суд досліджує докази безпосередньо. Показання учасників кримінального провадження суд отримує усно.

Частиною 2 статті 23 КПК України визначено, що не можуть бути визнані доказами відомості, що містяться в показаннях, речах і документах, які не були предметом безпосереднього дослідження суду, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Суд може прийняти як доказ показання осіб, які не дають їх безпосередньо в судовому засіданні, лише у випадках, передбачених цим Кодексом.

За приписами частини 4 статті 95 КПК України суд може обґрунтовувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 225 цього Кодексу. Суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.

Отже, протоколи допиту, отримані на стадії досудового слідства, можуть бути визначені як докази лише в разі їх відображення під час розгляду кримінальної справи в суді.

Відповідно до частини шостої статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Таким чином, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту досудового розслідування чи інші матеріали досудового розслідування, а також ухвали слідчого судді про надання дозволу на проведення окремих слідчих дій, не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.

Вказане узгоджується з позицією, викладеною в постанові Верховного Суду від 06 листопада 2018 року у справі № 822/551/18.

Відтак, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що податковим органом не підтверджено належними доказами правомірність і обґрунтованість прийнятого ним податкового повідомлення-рішення № 0 від 15.11.2018 року, яким ДП «Чернігівський лісгосп» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств), в розмірі 1076065 грн. за податковим зобов`язанням, що свідчить про необхідність визнання його протиправним та скасування.

Щодо завищення витрат Позивачем при проведення ремонту на при рельсовому складі, колегія суддів зазначає таке.

Як вбачається з матеріалів справи, в ході планової документальної виїзної перевірки встановлено, що станом на початок перевірки на балансі підприємства по рах.103 «Будинки та Споруди» рахується при рельсовий лісовий склад станції «Голубичі» смт. Ріпки, первісною балансовою вартістю 55160,69 грн. (дата введення в експлуатацію 01.11.2004 року). В 2017 року ДП "Чернігівське лісове господарство" починає здійснювати реконструкцію при рельсового складу у с.Голубичі, Ріпкинського району та з цією метою укладає ряд договорів. Після проведення даних робіт в березні 2017 року ДП «Чернігівській лісгосп» вводить ангар в експлуатацію. Однак в результаті обстеження даного об`єкта працівниками податкового органу було встановлено, що при рельсовий лісовий склад, має вигляд нової окремо стоячої споруди ангарного типу з дахом з металочерепиці, а отже витрати понесені на будівництво металевого каркасу та даху з металочерепиці має бути віднесено до витрат, які збільшують первісну вартість об`єкта та в подальшому амортизуються. Таким чином, в ході перевірки встановлено заниження первісної вартості основного засобу, а саме при рельсового лісового складу у с. Голубичі на вартість витрат, понесених на його поліпшення та завищення собівартості реалізованих товарів, робіт, послуг на вартість витрат понесених на його ремонт.

Безпідставність віднесення вказаних до складу витрат і собівартості робіт податковим органом обґрунтовується твердженням, що фактично ці роботи є поліпшенням основних засобів, а відтак суми витрат, понесених за наслідком їх виконання, для цілей податкового та бухгалтерського обліку є капітальними інвестиціями, і не включаються до собівартості наданих послуг. Отже, в ході перевірки встановлено завищення собівартості готової продукції (товарів, робіт, послуг) на суму 496764 грн., в тому числі за 1 квартал 2017 року - 516119 грн., за 1 півріччя 2017 року - 509668 грн., за 9 місяців 2017 року - 503216 грн., за 2017 рік - 496764 грн. та її заниження на суму 12903 грн. в тому числі за 1 кв. 2018 року на суму 6451,50 грн., за 1 півріччя 2018 року 12903 грн., в результаті чого ДП «Чернігівське лісове господарство» порушено п.4, .14, п.29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», п.10, п.11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України.

На підставі вказаних висновків, ГУ ДФС у Чернігівській області прийнято податкове повідомлення-рішення (форма «Р») № 0 від 15.11.2018 року, яким ДП «Чернігівський лісгосп» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності, в розмірі 620020 грн. з яких 447890 грн. за податковим зобов`язанням та 172130 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), застосованими на підставі пункту 31 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення», п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України.

Судом першої інстанції встановлено, що рельсовий лісовий склад знаходиться на балансі підприємства з 2004 року, що підтверджується інвентарною карткою № 585, копія якої наявна в матеріалах справи.

Також, в судовому засіданні суду першої інстанції свідок ОСОБА_1 (том 2, а.с. 85), яка є бухгалтером ДП «Чернігівський лісгосп» пояснила, що рішення щодо виду ремонту та його мети, як то підтримання об`єкта в робочому стані та інше, приймає керівник підприємства. Всі документи бухгалтерського обліку про проведення поточного ремонту складу у с. Голубичі, Ріпкинського району були надані під час перевірки.

Крім того, на підтвердження проведення поточного ремонту складу у с. Голубичі, Ріпкинського району Позивачем надано копії документів, з яких видно, що 17.01.2017 року між ДП «Чернігівський лісгосп» (замовник) та ТОВ «Вдячність ЛТД» (підрядник) укладено договір № 2/61 на поточний ремонт при рельсового лісового складу у с. Голубичі, Ріпкинського району, умовами якого є виконання підрядником на умовах, в порядку та строки, передбачені цим договором робіт по поточному ремонту при рельсового лісового складу в с. Голубичі, Ріпкинського району.

13 травня 2017 року між ДП «Чернігівський лісгосп» та ТОВ «Вдячність ЛТД» укладено додаткову угоду до договору № 2/61, в якій зазначено ціну договору 829470,00 грн.

30 травня 2017 року між ДП «Чернігівський лісгосп» та ТОВ «Вдячність ЛТД» укладено додаткову угоду № 2 до договору № 2/61, в якій передбачено відмінити дію додаткової угоди № 1 від 13 травня 2017 року та встановити договірну ціну по поточному ремонту при рельсового складу в сумі 516119,00 грн. (т.с. 1,а.с. 62).

Також, про фактичне виконання вказаних господарських операцій свідчать копії документів, наявних у матеріалах справи: довідка про вартість виконаних робіт за березень 2017 року, акт приймання виконаних будівельних робіт за березень 2017 року, дефектний акт на поточний ремонт від 31.03.2017, зведений кошторисний розрахунок вартості об`єкта поточного ремонту складу у с. Голубичі, Ріпкинського району від 31.03.2017, договірна ціна на поточний ремонт, що здійснюється в 2017 році, локальний кошторис на будівельні роботи № 2-1-1, довідка про вартість виконаних будівельних робіт за лютий 2017 року, акт приймання виконаних будівельних робіт за лютий 2017 року, довідка про вартість виконаних будівельних робіт за січень 2017 року, акт приймання виконаних будівельних робіт за січень 2017 рок, довідка про вартість виконаних будівельних робіт за березень 2017 року, акт приймання виконаних будівельних робіт за березень 2017 року (том1, а.с. 63-81) .

У бухгалтерському обліку заходи на поліпшення та ремонт основних засобів можуть відображатися по-різному. Насамперед враховується, чи приведуть вони до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання об`єкта основних засобів.

За змістом положень пунктів 14, 15 П(С)БО 7 «Основні засоби», якщо здійснюється поліпшення об`єкта основних засобів (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводить до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання цього об`єкта, то первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта, а такі витрати визнаються капітальними інвестиціями.

Якщо проводиться ремонт об`єкта основних засобів для підтримання об`єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, то понесені на його здійснення витрати згідно з пунктом 15 П(С)БО 7 «Основні засоби» включаються до складу витрат.

Відмежовування поняття «поліпшення» від «інших ремонтів» з метою здійснення бухгалтерського обліку базується на критерії збільшення економічних вигод, у порівнянні з первісною вартістю, що є предметом професійного судження керівництва підприємства.

Реалізація положень пункту 15 П(С)БО 7 «Основні засоби» можлива після закінчення поліпшення (реконструкцій, модернізації) та належного оформлення цього юридичного факту.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що виконані роботи є поточним ремонтом основних засобів, а не їх поліпшенням, крім того, Підприємством самостійно ідентифіковано так суми коштів та відображено їх належним чином у бухгалтерському обліку як прямі виробничі витрати.

Податковим органом в акті перевірки не встановлено обставин, які б свідчили про протиправне здійснення позивачем формування первинних документів бухгалтерського обліку.

При цьому, суд першої інстанції правильно не приймає посилання податкового органу на Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 року № 561, оскільки вони не зареєстровані в Міністерстві юстиції України, мають рекомендаційний характер, не є нормативно-правовим актом в розумінні статті 117 Конституції України, з чим погоджується колегія суддів.

Отже, проведені роботи фактично не були будівництвом і спрямовані не на зростання очікуваного терміну корисного використання об`єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об`єктом, а на підтримання об`єктів (основних засобів) у робочому стані, відтак, висновок контролюючого органу про безпідставне віднесення Позивачем до складу витрат коштів, витрачених на ремонт основних засобів, є безпідставним.

Вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 26 червня 2018 року у справі № 822/2403/17.

В той же час, Відповідачем надано обґрунтований розрахунок щодо оскаржуваних рішень.

Так, по податковому повідомленню-рішенню від 15.11.2018 року № 0 сума основного платежу складає 447890 грн. ( при рельсовий склад 87095 грн., ТОВ «Медея ЛТД» 300227 грн., амортизація 60568 грн., відповідно, штрафних санкцій: при рельсовий склад 44709 грн., ТОВ «Медея ЛТД» 110339 грн., амортизація 17082 грн.). По податковому повідомленню-рішенню від 15.11.2018 № 0, сума основного платежу (при рельсовий склад 297575 грн., ТОВ «Медея ЛТД» 808340 грн., амортизація -29848 грн.; том 1 , а.с. 93-97).

Разом з тим, Позивачем не доведено належними доказами протиправність податкового повідомлення-рішення № 0 від 15.11.2018 року в частині нарахування амортизації на суму основного платежу 60568 грн., відповідно штрафних санкцій в розмірі 17082 грн., тому суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що в цій частині позовних вимог Позивачу слід відмовити.

З урахуванням вищенаведеного, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що наявні підстави для часткового задоволення адміністративного, а саме визнання протиправними податкове повідомлення-рішення від № 0 від 15.11.2018 року в частині основного платежу в сумі 387322,00 грн., штрафних санкцій 155048,00 грн., всього в сумі 542370,00 грн. та податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 року № 0.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглянувши доводи Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 березня 2019 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий-суддя: В.П. Мельничук

Судді: Ю.А. Ісаєнко

І.О. Лічевецький

Повний текст складено 14.06.2019 року.