Справа № 812/916/17
Суддя: Ханова Р.Ф.
Дата ухвалення: 2019-06-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

18 червня 2019 року

справа №812/916/17

адміністративне провадження №К/9901/15207/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області

на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2018 року у складі судді Свергун І.О.,

та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2019 року у складі суддів Компанієць І.Д., Казначеєва Е.Г., Ястребової Л.В.,

у справі №812/916/17

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Краснянське»

до Головного управління ДФС у Луганській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

У С Т А Н О В И В :

30 червня 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Краснянське» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (далі - податковий орган, контролюючий орган, відповідач у справі) про скасування податкових повідомлень-рішень податкового органу від 12 квітня 2017 року № , яким визначено суму грошового зобов`язання з військового збору за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 35 716,29 грн та пені в розмірі 873,12 грн, та № , яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1 085 530,50 грн та пені в розмірі 18454,31 грн, з мотивів безпідставності їх прийняття.

Розгляд справи здійснювався судами неодноразово. Судові рішення, які є предметом цього касаційного перегляду, прийняті в порядку нового розгляду на виконання постанови Верховного Суду від 28 серпня 2018 року, якою постанову Луганського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2017 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2018 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скеровуючи справу на новий розгляд Верховним Судом визначено, що для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи, при новому розгляді необхідно дослідити, чи було позивачем здійснено нарахування податку з доходів фізичних осіб з сум виплаченої заробітної плати та орендної плати за земельні ділянки, що фактично є неможливим без встановлення та дослідження дати виплати заробітної плати (орендної плати), сум таких виплат (орендної плати), дат нарахування податку з доходів фізичних осіб та утримання такого, а також дат перерахування до бюджету нарахованого та утриманого податку на доходи фізичних осіб, що має встановлюватись виключно на підставі первинних документів, зокрема відомостей про нарахування та виплату заробітної плати, орендної плати, податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку (Форма N 1ДФ), платіжних доручень на перерахування податку.

28 грудня 2018 року рішенням Луганського окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2019 року, позов Товариства задоволено частково, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення податкового органу від 12 квітня 2017 року № в частині застосування до Товариства штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1 062 373,01 грн, № в частині застосування до Товариства штрафних (фінансових) санкцій у сумі 35 138,76 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

27 травня 2019 року податковим органом подано касаційну скаргу до Верховного Суду, в якій відповідач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції в частині задоволених вимог та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог Товариства відмовити в повному обсязі. Відповідач посилається на неоднозначне трактування норм податкового законодавства Верховним Судом під час викладення правової позиції.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач наводить обставини справи шляхом відтворення частини акта перевірки та нормативно-правове обґрунтування вимог касаційної скарги шляхом викладення тексту норм, покладених в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

28 травня 2019 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу та витребувана справа №812/916/17 із Луганського окружного адміністративного суду.

Товариством відзив на касаційну скаргу податкового органу до Суду не поданий, що не перешкоджає її розгляду по суті.

05 червня 2019 року справа №812/916/17 надійшла до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство є юридичною особою, включене до ЄДРПОУ за номером 03738539, перебуває на обліку в Рубіжанській об`єднаній державній податковій інспекції (Кремінське відділення).

Контролюючим органом у березні - квітні 2017 року проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань повноти та своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за період з 01 жовтня 2013 року по 30 листопада 2016 року, результати якої викладені в акті від 04 квітня 2017 року № 84/12-32-13-03-03738539 (далі - акт перевірки).

Висновками акта перевірки встановлено порушення позивачем підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.4 пункту 168.1 статті 168, абзацу «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, що призвело до несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб під час виплати доходу (заробітної сплати та орендної плати за земельні ділянки сільськогосподарського призначення (паї)) у сумі 1 512 720,62 грн. та підпунктів 1.4, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, підпунктів 168.1.2, 168.1.4 пункту 168.1 статті 168, абзацу «а» пункту 176.2 статті176 Податкового кодексу України, що призвело до несвоєчасної сплати військового збору до бюджету у сумі 49 845,15 грн.

12 квітня 2017 року керівником податкового органу на підставі акта перевірки згідно з підпунктом 54.3.5 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України прийнято оскаржувані позивачем податкові повідомлення - рішення.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що у позивача з грудня 2013 року, відповідно до головної книги за 2013 рік, виникла заборгованість за податком на доходи фізичних осіб в сумі 92 629,97 грн., а в подальшому перерахування податку здійснювалося з порушенням термінів сплати.

У ході перевірки податковим органом встановлено, що Товариство за період з 01 жовтня 2013 року по 30 листопада 2016 року не перераховувало (не сплачувало) податок на доходи фізичних осіб під час виплати доходу (заробітної плати та орендної плати за земельні ділянки сільськогосподарського призначення (паї)) у сумі 1512720,62 грн.

Крім того, актом перевірки встановлено, що Товариством сплачено суми військового збору за період перевірки з порушенням термінів сплати, зокрема, Товариство не перераховувало (не сплачувало) військовий збір під час виплати доходу на загальну суму 49 845,15 грн.

З посиланням на результати попередньої перевірки Товариства за аналогічний період з 01жовтня 2013 року по 30 листопада 2016 (результати перевірки зафіксовані в акті перевірки від 16 грудня 2016 року №980/14/03738539) встановлено факт несвоєчасного перерахування податку на доходи фізичних осіб у сумі 661 717,87 грн., у зв`язку із чим Товариству нарахована пеня за несвоєчасне перерахування вказаної суми у відповідності до вимог статті 129 Податкового кодексу України.

На підставі цього акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Д» від 20 грудня 2016 на суму 52 813,73 грн., яка сплачена Товариством у повному обсязі відповідно до платіжного доручення від 22 грудня 2016 року.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що при визначенні пені за оскаржуваним податковим повідомленням - рішенням, за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб прийнятим за результатами перевірки оформленої актом від 04 квітня 2017 року №84/12-32-13-03-03738539 враховано суму пені, що визначена за результатами попередньої перевірки (71 268,04-52 813,73=18 454,31 грн).

Фактів несвоєчасного перерахування військового збору до бюджету в попередньому акті перевірки від 16 грудня 2016 року № 980/14/03738539 не встановлено.

Спірним питання цієї справи є наявність або відсутність підстав для притягнення позивача до відповідальності за статтею 127 Податкового кодексу України.

Позивач впродовж усіх судових розглядів доводить, що несвоєчасна сплата податку на доходи фізичних осіб та військового збору є підставою для відповідальності за статтею 126 Податкового кодексу України.

Суд першої інстанції, частково задовольняючи позов, виходив з того, що під час виплати доходу (заробітної плати та орендної плати за земельні ділянки сільськогосподарського призначення (паї)) позивачем нараховувалися та утримувалися податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, однак не здійснювалася їх сплата.

За висновком цього суду, в межах спірних відносин відсутній факт повторного протягом 1095 днів неутримання та неперахування позивачем до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору, тому контролюючий орган безпідставно застосував до позивача штрафні (фінансові) санкції по неутриманим і неперерахованим до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору в розмірах 50% та 75%, тому скасував оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 12 квітня 2017 року в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1062373,01 грн та у сумі 35138,76 грн.

Оцінюючи спірні правовідносини суди попередніх інстанцій висновувалися на аналізі положень частини другою статті 19 Конституції України, підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, статті 18 Податкового кодексу України, який зумовив зокрема висновок про те, що податкові агенти, яким є позивач у справі, прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов`язки, встановлені цим Кодексом для платників податків.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що прийняття спірних податкових повідомлень-рішень обумовлене висновками податкового органу про те, що підприємством (податковим агентом) перераховано до бюджету несвоєчасно та не у повному обсязі суму податку на доходи фізичних осіб під час виплати доходу (заробітної сплати та орендної плати за земельні ділянки сільськогосподарського призначення (паї)), а також військового збору.

Аналізуючи положення пункту 54.2 статті 54, пункту 57.1 статті 57, підпунктами 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5, пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що податковий агент зобов`язаний перерахувати до бюджету утриманий податок під час виплати доходу, а якщо оподаткований дохід нараховується, але не виплачується платнику податку, то податок підлягає сплаті (перерахуванню) у строки, встановлені Податковим кодексом України для місячного податкового періоду.

За положеннями пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Водночас, пунктом 127.1 статті 127 Податкового кодексу України визначено, що не нарахування і неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1096 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Відтак положення статті 126 Податкового кодексу України застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 цього кодексу.

Стаття 127 Податкового кодексу України визначає відповідальність, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за ненарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу.

Відтак, склад вищеозначеного порушення передбачає, що нарахування, утримання чи сплата податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно зі звітами форми 1 ДФ податок на доходи фізичних осіб, який був нарахований під час виплати доходу, перераховувався не в повному обсязі або взагалі не перераховувався. В звітах форми 1 ДФ за 1 квартал 2014 року, 1 квартал 2016 року та 3 квартал 2016 року перерахування податку на доходи фізичних осіб Товариство здійснювало не в повному обсязі. У звітах форми 1 ДФ за 2 квартал 2014 року, 1 квартал 2015 року, 2 квартал 2015 року, 3 квартал 2015 року та 2 квартал 2016 року перерахування ПДФО платником податку здійснювалось частково (деяким працівникам нараховано ПДФО, але не перераховано до бюджету). Згідно податкової звітності (звіту форми 1 ДФ) за 3 квартал 2014 року податок на доходи фізичних осіб позивачем взагалі не перераховувався.

Також встановлено, що відповідний дохід працівникам виплачувався в повному обсязі, що підтверджується відомостями на виплату грошей. Порушення термінів сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору також підтверджується банківськими виписками.

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що під час виплати доходу (заробітної плати та орендної плати за земельні ділянки сільськогосподарського призначення (паї)) позивачем нараховувалися та утримувалися податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, однак не здійснювалася їх сплата.

Аналізуючи податковий контроль та способи його здійснення, що закріплені положеннями пункту 61.1 статті 61, пунктом 62.1 статті 62 Податкового кодексу України, положення підпункту 54.3.5 пункту 54.3 статті 54, пункт 86.1 статті 86 цього кодексу, суди попередніх інстанцій дійшли до висновку про те, що факт порушення податкового законодавства може бути встановлений не інакше як за результатами перевірки платника податків, за результатами якої складено акт.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що підвищені розміри штрафів у разі повторного виявлення податкових порушень (50%, 75%) застосовуються не за сам факт виявлення будь-яких порушень, а за повторне вчинення діянь за обставин, передбачених, зокрема, підпунктом 54.3.5 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, застосування штрафу більшого розміру можливе у разі встановлення контролюючим органом повторності порушення протягом 1095 днів, яке зафіксовано в акті перевірки та, відповідно, в податковому повідомленні-рішенні.

Як правильно встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається із розрахунків штрафних (фінансових) санкцій до податкових повідомлень-рішень контролюючий орган застосував до позивача штрафну санкцію вперше в розмірі 25%, в подальшому у розмірі 50% та 75% суми податку на доходи фізичних осіб та військового збору, що були несвоєчасно перераховані до бюджету.

Однак, у межах спірних правовідносин факт повторного протягом 1095 днів неутримання та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору відповідачем жодним актом не встановлено та не зафіксовано, не надано доказів винесення податкових повідомлень-рішень, якими позивачу було б збільшено суми грошового зобов`язання, що передували прийняттю оскаржених податкових повідомлень-рішень, що вказує на безпідставне застосування до позивача штрафні (фінансові) санкції по неутриманим і неперерахованим до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору в розмірах 50% та 75%.

Вирішуючи спір суди попередніх інстанцій покликалися на аналогічні правові позиції викладені Верховним Судом в ряді постанов.

Посилання податкового органу на різне тлумачення Верховним Судом норм, які регулюють спірні відносини, є неприйнятним, оскільки відповідач помилково ототожнює різні обставини, які були предметом дослідження у інших справах із тлумаченням норм застосування щодо цих обставин.

Верховний Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій під час нового розгляду не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого касаційна скарга позивача залишається без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області залишити без задоволення.

Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2018 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2019 року у справі №812/916/17 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер