Справа № 2а-16434/12/2670
Суддя: Мельничук Володимир Петрович
Дата ухвалення: 2019-06-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Суддя-доповідач - Мельничук В.П.
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

06 червня 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого-судді: Мельничука В.П.

суддів: Ісаєнко Ю.А., Лічевецького І.О.,

при секретарі: Андрієнко Н.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Представництва в Україні "Ай.Ді.Сі. Сентрал Юроп ГмбХ Інтернаціонале Датен Дер Компютеріндустрі" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 січня 2019 року у справі за адміністративним позовом Представництва в Україні "Ай.Ді.Сі. Сентрал Юроп ГмбХ Інтернаціонале Датен Дер Компютеріндустрі" до Державної податкової інспекції у Подільському районі міста Києва Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И Л А:

У листопаді 2012 року Представництво в Україні «Ай.Ді.Сі. Сентрал Юроп ГМБХ Інтернаціонале Датен Дер Компютеріндустрі» звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач/Інспекція) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15 серпня 2012 року № .

На обґрунтування адміністративного позову зазначило, що висновки Інспекції про заниження Представництвом податку на прибуток не відповідають вимогам чинного законодавства, оскільки при фінансуванні нерезидентом свого представництва в межах однієї й тієї самої юридичної особи не відбувається перехід права власності і таке фінансування не підлягає включенню до складу валового доходу.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 21 січня 2013 року, залишеною без змін ухвалами Київського апеляційного адміністративного суду від 18 березня 2014 року та Вищого адміністративного суду України від 7 липня 2015 року, позов задовольнив визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Подільському районі м. Києва Державної податкової служби від 15 серпня 2012 року № .

Постановою Верховного Суду України від 15 березня 2016 року заяву Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління ДФС у м. Києві задоволено частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 січня 2013 року, ухвали Київського апеляційного адміністративного суду від 18 березня 2014 року та Вищого адміністративного суду України від 07 липня 2015 року скасовано. Справу направлено на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 серпня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2017 року, у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що звільненню від сплати податку на прибуток в Україні підлягає представництво нерезидента, яке виконує виключно підготовчі або допоміжні функції для забезпечення основної діяльності материнської компанії-нерезидента, не здійснюючи при цьому жодного з видів її господарської діяльності, та не маючи ознак постійного представництва, в розумінні статті 14.1.193 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та статті 5 Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно. Водночас суди зазначили, що позивач у межах спірних правовідносин є постійним представництвом нерезидента, у зв`язку з чим обмеження, зазначені у підпункті 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР (далі - Закон № 334/94-ВР) та підпункті 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК України щодо невключення до складу валового доходу сум безповоротної фінансової допомоги, наданої платником податку його відокремленому підрозділу без статусу юридичної особи, не розповсюджуються на Позивача.

Постановою Верховного Суду від 13 червня 2018 року постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 серпня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 07 грудня 2017 року скасовано, а справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд.

У постанові Верховний Суд вказав, що Представництво здійснювало на території України діяльність, аналогічну основній діяльності материнської компанії, визначеної в установчих документах останньої (збір інформації), а тому, за висновком судів, діяльність Позивача містить ознаки постійного представництва й згідно із положеннями Угоди, пункту 13.8 статті 13 Закону № 334/94-ВР та пункту 160.8 статті 160 ПК України є оподатковуваною на території України.

Проте, такий висновок зроблений судами попередніх інстанцій як без посилання на конкретні положення установчих документів, так і аналізу змісту та виду такої діяльності Представництва, мети та результатів її проведення, у тому числі в контексті спірних відносин, що у сукупності б підтверджувало здійснення позивачем господарської (комерційної) діяльності материнської компанії - нерезидента на території України, а отже не надано відповідної правової оцінки дійсному статусу Представництва.

Недослідженими залишились й джерела походження перерахованих позивачу нерезидентом - німецькою компанією «I.D.C. CENTRAL EUROPE GmbH INTERNATIONALE DATEN der COMPUTERINDUSTRIE» протягом 2009 - 2011 років грошових коштів, порядок відображення їх у бухгалтерському та податковому обліку нерезидента, й, як наслідок, не наведено будь-яких ознак, за яких такі кошти співвідносяться із переліком доходів, закріпленим у пункті 1.21 статті 1, пункті 13.1 Закону № 334/94-ВР та підпункті 14.1.54 пункту 14.1 статті 14, пункті 160.1 статті 160 ПК України.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 січня 2019 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням, Представництво в Україні "Ай.Ді.Сі. Сентрал Юроп ГмбХ Інтернаціонале Датен Дер Компютеріндустрі" подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 січня 2019 року та ухвалити нове рішення, яким визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Подільському районі м. Києва Державної податкової служби від 15 серпня 2012 року № .

В апеляційній скарзі Позивач не погоджується з рішенням суду першої інстанції, та посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

Зокрема, Позивач зазначає, що суми, які були отримані Позивачем від своєї ж материнської компанії, є коштами, переданими в межах однієї юридичної особи, без переходу права власності на ці гроші. Фактично, київський офіс "Ай.Ді.Сі Сентрал Юроп ГБМХ Інтернаціонале Датен дер Компютеріндустрі" є просто рекламним чи то маркетинговим відділом, який вивчає ринки, який потребує витрат на своє існування, тобто фінансування Позивача є витратами на збут для материнської компанії. Жодного визначеного прибутку він не генерує та не приносить. Також, діяльність представництва має підготовчий та допоміжний характер відносно діяльності материнської компанії, а податковий орган не надав доказів здійснення представництвом діяльності на території України з метою отримання прибутку.

Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін. Також, Відповідач вказує на те, що доводи Позивача не спростовують висновків акта перевірки, а матеріали справи навпаки підтверджують факти, викладені в них, суми прибутків нерезидентів, які здійснюють свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються у загальному порядку. При цьому, таке постійне представництво (яким безсумнівно являється Позивач) прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який здійснює свою діяльність незалежно від такого нерезидента, адже виконує аналогічні функції та завдання, що і головна компанія, у зв`язку з чим, просить відмовити у задоволенні позовних вимог Позивача.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено, що згідно статуту фірми «Ай.Ді.Сі Сентрал Юроп ГБМХ Інтернаціонале Датен дер Компютеріндустрі» предметом її діяльності є збір, оцінка, публікація, консультація та продаж міжнародних даних та інформації, особливо у сфері електронної обробки даних та інших технологій.

В свою чергу, у відповідності до Положення про представництво «Ай.Ді.Сі Сентрал Юроп ГБМХ Інтернаціонале Датен дер Компютеріндустрі» останнє збирає інформацію для IDC Central Europe GmbH та розповсюджує інформацію щодо продукції та діяльності IDC Central Europe GmbH.

У період з 12 по 27 липня 2012 року Інспекція здійснила позапланову виїзну перевірку Представництва щодо дотримання ним вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 19 жовтня 2007року по 31 грудня 2011 року, за наслідками якої складений акт перевірки від 01 серпня 2012 року № 287/22-30/26603919.

В ході проведення перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем вимог підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, абзацу 1 пункту 13.8 статті 13 Закону №334/94-ВР, абзацу першого пункту 160.8 статті160 ПК України, в результаті чого Представництвом за період з 2009 року по 2011 рік занижено податок на прибуток іноземних юридичних осіб на 624502 грн.

Підставою для таких висновків визначено обставину невключення позивачем у вказаному періоді до складу валового доходу суми фінансування у розмірі 8 524 881 грн., отриманої від материнської компанії.

15 серпня 2012 року Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення № щодо збільшення Представництву грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 585148,75 грн., у тому числі 513 833 грн. - за основним платежем, 71 315,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову суд першої інстанції виходив з того, що діяльність представництва не є допоміжною або підготовчою по відношенню до діяльності материнської компанії, а має ознаки тотожної діяльності, тобто представництво здійснювало збір, пошук інформації для материнської компанії, яка в подальшому була реалізована нею Третім особам. Позивач здійснював збір інформації для материнської компанії, що підтверджується укладеними договорами з суб`єктом підприємницької діяльності та актами виконаних робіт з метою аби материнська компанія в майбутньому розповсюджувала або реалізовувала її Третім особам. Також, суд першої інстанції дійшов висновку, що основний вид діяльності представництва є тотожнім з видом діяльності нерезидента (материнської компанії), визначеним у статутним документах нерезидента, то дане представництво в цілях оподаткування розглядається як постійне представництво. З огляду на неможливість визначення шляхом прямого підрахування прибутку Позивача, контролюючим органом правомірно застосовано коефіцієнт 0,7 до суми отриманого доходу.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Так, за приписами пункту 1.32 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94-ВР (далі - Закон № 334/94-ВР) положення якого були чинними на момент виникнення спірних відносин, господарська діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Відповідно до пункту 1.15 статті 1 Закону № 334/94-ВР резиденти - це юридичні особи та суб`єкти господарської діяльності України, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва тощо), які створені та здійснюють свою діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням на її території.

Нерезиденти - це юридичні особи та суб`єкти господарської діяльності, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва тощо) з місцезнаходженням за межами України, які створені та здійснюють свою діяльність відповідно до законодавства іншої держави. Розташовані на території України дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва іноземних держав, міжнародні організації та їх представництва, що мають дипломатичні привілеї та імунітет, а також представництва інших іноземних організацій і фірм, які не здійснюють господарської діяльності відповідно до законодавства України (пункт 1.16 статті 1 Закону № 334/94-ВР).

За змістом пункту 1.21 статті 1 Закону № 334/94-ВР доходи з джерелом їх походження з України - будь-які доходи, отримані резидентами або нерезидентами від будь-яких видів їх діяльності на території України, включаючи проценти, дивіденди, роялті та будь-які інші види пасивних доходів, сплачених резидентами України, доходи від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до портів, розташованих в Україні, доходи від продажу нерухомого майна, розташованого в Україні, доходи, отримані у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України, а також доходи страховиків-резидентів від страхування ризиків страхувальників-резидентів за межами України, інші доходи від господарської діяльності на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем митних служб України (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо).

Відповідно до пункту 3.1 статті 3 Закону № 334/94-ВР об`єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

За правилами пунктів 13.1, 13.2 статті 13 Закону № 334/94-ВР будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3 - 13.6, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності.

Під постійним представництвом нерезидента в Україні розуміється постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється господарська діяльність нерезидента на території України. До постійних представництв, зокрема, відносяться: місце управління, філіал, офіс, завод, фабрика, майстерня, шахта, нафтова чи газова свердловина, кар`єр або інше місце розвідки чи видобутку корисних копалин. З метою оподаткування до постійних представництв прирівнюються резиденти, які мають повноваження діяти від імені нерезидента, що тягне за собою виникнення у нерезидента цивільних прав та обов`язків (укладати договори (контракти) від імені нерезидента; утримувати (зберігати) запаси товарів, що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка товару від імені нерезидента, крім резидентів, що мають статус складу митниці). Резиденти, що з метою оподаткування прирівнюються до постійних представництв, не підлягають додатковій реєстрації в податкових органах як платники податку (пункт 1.17 статті 1 Закону № 334/94-ВР).

Згідно з пунктом 13.8 статті 13 Закону № 334/94-ВР суми прибутків нерезидентів, які здійснюють свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються у загальному порядку. При цьому, таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який здійснює свою діяльність незалежно від такого нерезидента.

У разі якщо нерезидент здійснює свою діяльність не лише в Україні, а й за її межами і при цьому не визначає прибуток від своєї діяльності, що проводиться ним через постійне представництво в Україні, сума прибутку, що підлягає оподаткуванню в Україні, визначається на підставі складення нерезидентом відокремленого балансу фінансово-господарської діяльності, погодженого з податковим органом за місцезнаходженням постійного представництва.

У разі неможливості шляхом прямого підрахування визначити прибуток, одержаний нерезидентами з джерелом його походження з України, оподатковуваний прибуток визначається податковим органом як різниця між валовим доходом та валовими витратами, визначеними шляхом застосування до суми одержаного (нарахованого) валового доходу коефіцієнта 0,7.

З 01 квітня 2011 року спірні правовідносини почали регулюватися положеннями ПК України, згідно пункту 133.2 статті 133 якого (тут і надалі в редакції, чинній на момент спірних відносин) платниками податку з числа нерезидентів є: юридичні особи, що створені в будь-якій організаційно-правовій формі, та отримують доходи з джерелом походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичні привілеї або імунітет згідно з міжнародними договорами України; постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи із джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів чи їх засновників.

Підпунктом 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що постійне представництво - це постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів.

З метою оподаткування термін «постійне представництво» включає будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об`єкт чи пов`язану з ними наглядову діяльність, якщо тривалість робіт, пов`язана з таким майданчиком, об`єктом чи діяльністю, перевищує шість місяців; надання послуг (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, нерезидентом через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей, але якщо така діяльність провадиться (в рамках одного проекту або проекту, що пов`язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить більш як шість місяців, у будь-якому дванадцятимісячному періоді; резидентів, які мають повноваження діяти від імені виключно такого нерезидента, що тягне за собою виникнення у цього нерезидента цивільних прав та обов`язків (укладати договори (контракти) від імені цього нерезидента; утримувати (зберігати) запаси товарів, що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка товару від імені нерезидента, крім резидентів, що мають статус складу тимчасового зберігання або митного ліцензійного складу).

Постійним представництвом не є використання споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать нерезиденту; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою зберігання або демонстрації; зберігання запасів товарів або виробів, що належать нерезиденту, виключно з метою переробки іншим підприємством; утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для нерезидента; направлення у розпорядження особи фізичних осіб у межах виконання угод про послуги з надання персоналу; утримання постійного місця діяльності виключно з метою провадження для нерезидента будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер.

За змістом підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України під доходом з джерелом походження з України розуміється будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За приписами підпункту 134.1.2 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є, зокрема, дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Згідно з пунктом 160.1 статті 160 ПК України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, за винятком доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів/виконаних робіт/наданих послуг, переданих/виконаних/наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Як встановлено пунктом 160.2 статті 160 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3 - 160.6 цієї статті, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до пункту 160.8 цієї ж статті суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.

У разі якщо нерезидент провадить свою діяльність не лише в Україні, а й за її межами, і при цьому не визначає прибуток від своєї діяльності, що ведеться ним через постійне представництво в Україні, сума прибутку, що підлягає оподаткуванню в Україні, визначається на підставі складення нерезидентом відокремленого балансу фінансово-господарської діяльності, погодженого з органом державної податкової служби за місцезнаходженням постійного представництва.

У разі неможливості визначити шляхом прямого підрахування прибуток, отриманий нерезидентами з джерелом його походження з України, оподатковуваний прибуток визначається органом державної податкової служби як різниця між доходом та витратами, визначеними шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7.

За правилами пункту 4 розділу V Порядку розрахунку податкових зобов`язань з податку на прибуток нерезидентів, які провадять діяльність на території України через постійне представництво, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.06.2013 року № 610 (зареєстровано у Міністерстві юстиції України 18.07.2013 року за № 1205/23737), діяльність постійного представництва нерезидента матиме допоміжний або підготовчий характер у разі, якщо вона не складає основну діяльність або один із видів діяльності нерезидента. Види діяльності або сукупність всіх вказаних видів діяльності не повинні складати основну діяльність або один з видів основної діяльності нерезидента. При цьому як основну діяльністю розуміють діяльність нерезидента, визначену у його статутних документах, яка є регулярною і постійною протягом календарного року, на який припадає звітний (податковий) період.

Таким чином, представництва на території України не мають статусу юридичної особи і діють на підставі наданих нерезидентом повноважень. Такі представництва можуть як здійснювати підприємницьку діяльність на території України, так і виконувати виключно функції, які носять допоміжний та підготовчий характер (зберігання, демонстрація, закупівля або доставка товарів, збирання інформації тощо).

Для визнання представництва нерезидента таким, що має статус постійного представництва, необхідною умовою є здійснення ним комерційної діяльності. Постійне представництво нерезидента в Україні з метою оподаткування розглядається як окремий, незалежний від самого нерезидента суб`єкт господарської діяльності. А тому взаємовідносини між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні слід розглядати як взаємовідносини між різними суб`єктами господарювання та, відповідно, податковий облік самого постійного представництва повинен здійснюватись згідно із загальними правилами.

Отже, обов`язок сплати податку на прибуток у представництва нерезидента виникає за наявності таких обставин: діяльність представництва створює постійне представництво в Україні (має статус постійного представництва) та одержує доходи з джерелом походження з України. Некомерційна діяльність, що має підготовчий або допоміжний характер, не може бути підставою для визначення представництва таким, що має статус постійного.

Даний висновок узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною у постанові від 15 березня 2016 року по справі № 826/14127/14, згідно якої у разі здійснення представництвом нерезидента видів або виду діяльності, яка є тотожною основній діяльності нерезидента, таке представництво набуває статусу постійного представництва і його діяльність на території України оподатковується в загальному порядку.

Також, аналогійний правовий висновок висловлений у постанові Верховного Суду від 26 лютого 2019 року по справі № 826/13953/15 (адміністративне провадження № К/9901/50609/18).

При цьому, відповідно до пункту 1 статті 5 Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно, ратифікованою згідно із Законом України від 22 листопада 1995 року № 449/95-ВР, для цілей цієї Угоди термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність підприємства.

В пункті 4 вказаної статті Угоди передбачено, що термін «постійне представництво» не включає, зокрема, утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер.

За приписами статті 7 Угоди прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватись в другій Державі, але тільки у тій частині, що відноситься до цього постійного представництва.

З урахуванням положень пункту 3 цієї статті, якщо підприємство Договірної Держави здійснює комерційну діяльність у другій Договірній Державі через розташоване там постійне представництво, то в кожній Договірній Державі до такого постійного представництва відноситься прибуток, який воно могло б одержати, якби було окремим та самостійним підприємством, зайнятим такою ж або аналогічною діяльністю в таких же або аналогічних умовах і діяло цілком незалежно від підприємства, постійним представництвом якого воно є.

Отже, з викладених правових норм вбачається, що звільненню від сплати податку на прибуток в Україні підлягає представництво нерезидента, яке виконує виключно підготовчі або допоміжні функції для забезпечення основної діяльності материнської компанії-нерезидента, не здійснюючи при цьому жодного з видів її господарської діяльності, та не маючи ознак постійного представництва, в розумінні ст. 14.1.193 ПК України та ст. 5 Угоди між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно.

Судом першої інстанції встановлено, що предметом діяльності фірми «Ай.Ді.Сі Сентрал Юроп ГБМХ Інтернаціонале Датен дер Компютеріндустрі» є збір, оцінка, публікація, консультація та продаж міжнародних даних та інформації, особливо у сфері електронної обробки даних та інших технологій, відповідно до статуту фірми.

Положенням про представництво «Ай.Ді.Сі Сентрал Юроп ГБМХ Інтернаціонале Датен дер Компютеріндустрі» визначено, що представництво збирає інформацію для IDC Central Europe GmbH та розповсюджує інформацію щодо продукції та діяльності IDC Central Europe GmbH.

Тобто, представництво «Ай.Ді.Сі Сентрал Юроп ГБМХ Інтернаціонале Датен дер Компютеріндустрі» у межах спірних правовідносин здійснювало діяльність, яка визначена у статутних документах материнської компанії, а саме: збір інформації.

З таким висновком суду першої інстанції погоджується і колегія суддів.

Згідно з вимогами ст. 78 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Згідно з частин 1 та 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Також, у матеріалах справи також містяться копії договорів, укладених між представництвом та суб`єктом підприємницької діяльності - фізичною особою, та актів виконаних робіт, згідно з якими останній займався дослідженням ринку під назвою «імпорт/експорт ІТ технології України», що також відповідає виду діяльності, яка визначена у статутних документах материнської компанії.

Будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються на загальних підставах в порядку і за ставками, визначеними Податковим кодексом України.

Суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку.

При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента ( пункт 160.8 статті 160 ПК України).

У разі якщо нерезидент провадить свою діяльність не лише в Україні, а й за її межами, і при цьому не визначає прибуток від своєї діяльності, що ведеться ним через постійне представництво в Україні, сума прибутку, що підлягає оподаткуванню в Україні, визначається на підставі складення нерезидентом відокремленого балансу фінансово-господарської діяльності, погодженого з органом державної податкової служби за місцезнаходженням постійного представництва.

Тобто, діяльність Позивача повинна проводитися лише для материнської компанії - резидента Федеративної Республіки Німеччина, і лише у такому випадку воно має пільгу щодо оподаткування на території України. Постійне місце діяльності позивача, яке представляє інтереси не свого підприємства (материнської компанії), не підпадає під дію підпунктів "є" та "ф".

За таких обставин, діяльність Представництва носить постійний і регулярний характер, зокрема материнська компанія здійснює свою діяльність на території України через своє постійне представництво, проводить діяльність шляхом надання послуг з розповсюдження інформації про інші компанії-нерезиденти.

Суд першої інстанції обґрунтовано дійшов висновку, що Позивачем порушено податкове законодавство України, через що занижено податок на прибуток за період перевірки, що й стало у подальшому підставою для винесення спірного податкового повідомлення-рішення, сформованого з урахуванням проведеної податкової перевірки Відповідачем, з чим погоджується колегія суддів.

Позивач здійснював збір інформації для материнської компанії, що підтверджується укладеними договорами з суб`єктом підприємницької діяльності та актами виконаних робіт з метою аби материнська компанія в майбутньому розповсюджувала або реалізовувала її Третім особам.

Вищенаведене підтверджується наявними в матеріалах адміністративної справи листами представництва до різних органів державної влади, договорами на надання послуг по дослідженню ринку з суб`єктом підприємницької діяльності та наказами про відрядження до країн ближнього зарубіжжя (зокрема, до Москви на 2 доби, Білорусії) (том 3, а.с. 51-53).

Відповідно до актів виконаних робіт суб`єкт підприємницької діяльності ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) займався дослідженням ринку під назвою «імпорт/експорт ІТ технологій Білорусії», дослідженням ІТ технології ринку Молдови, дослідженням кон`юктури ринку України, дослідженням ринку під назвою «імпорт/експорт ІТ технологій України», за що отримав винагороду у розмірі 346 266 грн. (том 1, а.с.19).

Представництво використовувало переваги Угоди між Урядом України та Урядом Федеративної Республіки Німеччина про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і на капітал, яка підписана 03.07.1995 року та набула чинності 04.10.1996 року.

Таким чином, дана інформація та докази наявні в ній, підтверджують та доводять, що дані відрядження проводились з метою збору інформації та надання її материнській компанії, яка збирала дані для продажу Третім особам.

Тобто, діяльність представництва не є допоміжною або підготовчою по відношенню до діяльності материнської компанії, а має ознаки тотожної діяльності, оскільки представництво здійснювало збір, пошук інформації для материнської компанії, яка в подальшому була реалізована нею Третім особам.

Також, представництво може збирати, вивчати, надавати інформацію тільки в тій країні, де вона здійснює свою основну підприємницьку діяльність, а не для розповсюдження в інших країнах, як це здійснювало Представництво (Позивач), що не відповідає ролі представництв в Україні.

Крім того, судом першої інстанції правомірно взято до уваги інформацію, яка вказана в акті про результати позапланової виїзної перевірки Представництва від 11.08.2012 року № 287/22-30/26603919 (том 1, а.с.19), яка була здобута в ході перевірки Державною податковою інспекцією у Подільському районі м. Києва, головним державним податковим ревізором - інспектором Голуб Л.О., оскільки акт перевірки є джерелом доказової інформації.

Отже, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що Треті особи в Німеччині здійснювали закупівлю у материнської компанії інформації, а вони доручали дані дії робити Представництву в Україні, дана діяльність не підпадає під діяльність, яка звільняється від подвійного оподаткування, з чим погоджується колегія суддів.

Відтак, представництво «Ай.Ді.Сі Сентрал Юроп ГБМХ Інтернаціонале Датен дер Компютеріндустрі» відповідає поняттю «постійного представництва», викладеного у підпункті 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

У разі неможливості визначити шляхом прямого підрахування прибуток, отриманий нерезидентами з джерелом його походження з України, оподатковуваний прибуток визначається органом державної податкової служби як різниця між доходом та витратами, визначеними шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7.

Таким чином, з огляду на неможливість визначення шляхом прямого підрахування прибутку позивача, контролюючим органом правомірно застосовано коефіцієнт 0,7 до суми отриманого доходу.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини (рішення ЄСПЛ у справах: Балдеа проти Румунії, 15.02.2017 року, Гелле проти Фінляндії, 19.02.1997 року з тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення суду повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

У рішенні Європейського суду з прав людини, у пункті 110 рішення від 23.07.2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень органів державної влади, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення відповідальності має саме орган державної влади".

З урахування вищенаведеного, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що Відповідач довів правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення від 15 серпня 2012 року № , а тому відсутні правові підстави для задоволення позовних вимог Представництва в Україні «Ай.Ді.Сі. Сентрал Юроп ГБМХ Інтернаціонале Датен Дер Компютеріндустрі».

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглянувши доводи Представництва в Україні "Ай.Ді.Сі. Сентрал Юроп ГмбХ Інтернаціонале Датен Дер Компютеріндустрі", викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Представництва в Україні "Ай.Ді.Сі. Сентрал Юроп ГмбХ Інтернаціонале Датен Дер Компютеріндустрі" залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 січня 2019 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий-суддя: В.П. Мельничук

Судді: Ю.А. Ісаєнко

І.О. Лічевецький

Повний текст складено 11.06.2019 року.