Справа № 824/1139/18-а
Суддя: Мацький Є.М.
Дата ухвалення: 2019-06-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 824/1139/18-а

Головуючий суддя 1-ої інстанції -Левицький В.К. Суддя-доповідач - Мацький Є.М.

13 червня 2019 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Мацького Є.М.

суддів: Охрімчук І.Г. Капустинського М.М. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Шпикуляк Ю.В.,

представника апелянта: Драган О.В.

позивача: ОСОБА_1

представника позивача: ОСОБА_10

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 08 лютого 2019 року (рішення прийнято у м. Чернівці, повний текст рішення складено 26.02.2019, час його прийняття не зазначено) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування рішення,

В С Т А Н О В И В :

І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. У листопаді 2018 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась в суд із адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернівецькій області, в якому просила визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Чернівецькій області від 24.10.2018 № про застосування до неї фінансових санкцій у вигляді штрафу в розмірі 17000,00 грн за здійснення роздрібної торгівлі тютюновими виробами без придбання ліцензії.

2. У обґрунтування позовних вимог позивач зазначила, що 04.10.2018 Головним управлінням ДФС у Чернівецькій області здійснено перевірку її господарської діяльності, яку вона здійснює у барі за адресою: АДРЕСА_1 . За результатами перевірки складено акт від 04.10.2018 та рішення № від 24.10.2018 про накладення на штрафу за роздрібну торгівлю тютюновими виробами без придбання ліцензії. Вважає рішення Головного управління ДФС у Чернівецькій області від 24.10.2018 № протиправним та таким, яке підлягає скасуванню, оскільки посадовими особами Головного управління ДФС у Чернівецькій області порушено порядок проведення фактичної перевірки, а саме: всупереч положень Податкового кодексу України позивачу не надано для ознайомлення наказ, повідомлення про проведення перевірки та не пред`явлено службові посвідчення працівників Головного управління ДФС у Чернівецькій області. Крім того, позивач зазначила, що в матеріалах фактичної перевірки немає жодних документів, які підтверджують факт продажу нею товару чи будь-якою іншою особою, яка перебувала з нею у трудових відносинах.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 08.02.2019 позов задоволено частково.

3.1. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Чернівецькій області про застосування фінансових санкцій від 24.10.2018 №.

3.2. Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Чернівецькій області судові витрати (судовий збір) у сумі 704,80 грн.

3.3. У іншій частині позовних вимог відмовлено.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

4. Скаржник, вважаючи, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального і процесуального права, просив його скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.

5. Апелянт зазначив, що суд першої інстанції належним чином не встановив, що працівники податкового органу під час здійснення перевірки діяльності позивача діяли в межах положень ПК, що підтверджується матеріалами справи.

ІІ. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

6. Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 ( ІНФОРМАЦІЯ_1 , адреса проживання: АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрована фізичною-особою підприємцем 20.04.2012.

7. Відповідно до відомостей з виписки з Єдиного державного реєстру юридичних та фізичних осіб-підприємців позивач здійснює роздрібну торгівлю напоями в спеціалізованих магазинах (код КВЕД - 47.25) (а.с. 8, 9).

8. Листом №6870/7/99-99-14-05-01-17 від 07.03.2018 Державна фіскальна служба України повідомила, що у СГД ОСОБА_1 касовий апарат ЕКСЕЛЛІО DMP-55В фіскальний № в барі за адресою: АДРЕСА_1, не забезпечує передачу чекових даних від РРО, чим порушено п. 7 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (а.с. 74 - 78).

9. Головним управлінням ДФС у Чернівецькій області видано наказ №423/фп від 25.09.2018 про проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання ОСОБА_1 в барі за адресою: АДРЕСА_1 за період фінансово-господарської діяльності з 04.10.2016 по 04.10.2018, з 25.09.2018 тривалістю 10 діб (а.с. 43).

10. На підставі вказаного наказу Головним управлінням ДФС у Чернівецькій області видані направлення № 1807 та № 1808 від 25.09.2018 на перевірку. Відповідно до змісту направлень перевірку доручено здійснювати головному державному ревізору інспектору відділу фактичних перевірок контролю за готівковими операціями управління аудиту Головного управління ДФС у Чернівецькій області ОСОБА_7 та заступнику начальника відділу фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями управління аудиту ГУ ДФС у Чернівецькій області Бажанській Г.О. (а.с. 41, 42).

11. Працівниками Головного управління ДФС у Чернівецькій області проведено фактичну перевірку господарської одиниці бар, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 суб`єкта господарської діяльності ОСОБА_1 , за результатами якої 04.10.2018 складено акт №0163/24/13/РРО/ від 05.10.2018 (а.с. 37).

12. У акті від 04.10.2018 зафіксовано, що на момент проведення перевірки бар, який знаходиться за адресою: АДРЕСА_1, працював, покупці обслуговувалися.

13. Проведеною перевіркою встановлено наступні порушення:

1) суб`єктом господарювання реалізовано 1 пачку сигарет "ЛМ loft" за ціною 32,00 грн без застосування реєстратора розрахункових операцій та не видано розрахункового документа встановленої форми (п. 1, 2 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг");

2) суб`єктом господарювання не забезпечено збереження документів, пов`язаних із використанням вимог податкового законодавства, а саме: книгу обліку доходів та витрат, накладні на походження тютюнових виробів (п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України, ст. 15 Закону України);

3) суб`єктом господарювання реалізовано тютюнові вироби без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, а саме: 04.10.2018 о 12 год. 54 год. з бару за адресою: АДРЕСА_1, реалізовано 1 пачку сигарет "ЛМ loft" по ціні 32,00 грн (ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів").

14. Згідно з пунктом 2.1 описової частини акта перевірки від 04.10.2018 до перевірки надано наступні документи:

- реєстраційне посвідчення № НОМЕР_2 від 08.09.2015, видане Заставнівським відділенням на реєстратор розрахункових операцій Екселліо ДМР, заводський №ОР00006537, фіскальний №, поставлено на облік у Заставнівському відділенні Кіцманської ОДПІ (п. 2.1.1.);

- довідка про опломбування реєстратора розрахункових операцій не представлена (п. 2.1.2);

- книга обліку розрахункових операцій на реєстратор розрахункових операцій №/р4 від 23.04.2018, зареєстрована Заставнівським відділенням (п. 2.1.3);

- остання використана книга обліку розрахункових операцій не представлена (п. 2.1.6);

- касова книга, книга обліку доходів і витрат не представлена (п. 2.1.10.);

- інші документи: свідоцтво про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 . №0003662 від 20.04.2012 (п. 2.1.11).

15. Крім того, в акті перевірки зазначено, що друкування на реєстраторі розрахункових операцій фіскальних звітних чеків та їх зберігання в книзі обліку розрахункових операцій друкуються, зберігаються. Сума розрахункових коштів: за місцем проведення розрахунків не перераховувалась (п. 2.2.12, 2.2.13 акту перевірки).

16. У графі підпис від суб`єкта господарювання зазначено, що ОСОБА_1 від підпису 04.10.2018 відмовилася.

17. До акту перевірки від 04.10.2018 додано копію пачки сигарет.

18. 04.10.2018 посадовими особами Головного управління ДФС у Чернівецькій області складено акт про відмову у наданні позивачем документів для проведення фактичної перевірки (а.с. 39).

19. Відповідно до вказано акту посадовими особами відповідача зобов`язано позивача з метою всебічного та об`єктивного проведення фактичної перевірки фінансово-господарської діяльності ОСОБА_1 на підставі вимог п.п. 20.1.6 п. 20.1 ст. 20, п.85.2 ст. 85 ПК України надати до 05.10.2018 документи засвідчені належними чином: реєстраційне посвідчення; ліцензію на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами; накладні на придбання тютюнових виробів; книгу обліку доходів та витрат.

20. У акті також зазначено, що відповідно до п. 44.6 ст. 44 ПК України у разі, якщо до закінчення перевірки або у термін, визначений в абз. 2 п. 44.7 ст. 44 ПК України, платник податків не надає посадовими особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником у податковій звітності, вважатиметься, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складання такої звітності.

21. Крім того, 04.10.2018 посадовими особами Головного управління ДФС у Чернівецькій області складено акт №262/24-13-14-04/ щодо відмови позивача в отриманні копії наказу про проведення фактичної перевірки та ознайомленні з направленнями на проведення фактичної перевірки (а.с. 40).

22. 05.10.2018 заступником начальника відділу фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями управління аудиту Головного управління ДФС у Чернівецькій області Бажанською Г.О. та головним ДРІ відділу фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями управління аудиту Головного управління ДФС у Чернівецькій області ОСОБА_7 складено акт №263/24-13-14-04/ щодо неможливості вручення та підписання матеріалів перевірки, у якому зазначено, що ознайомити, підписати та вручити другий екземпляр акту фактичної перевірки №0163/24/13/РРО/ від 04.10.2018 не має можливості, у зв`язку з відмовою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 від підписання акту фактичної перевірки та отримання другого примірника акту фактичної перевірки а.с. 34).

23. Крім того, у даному акті зазначено, що акт фактичної перевірки №0163/24/13/РРО/ від 04.10.2018 буде надіслано суб`єкту господарювання листом з повідомленням про вручення.

24. На підставі висновків акту перевірки від 04.10.2018 відповідачем прийнято рішення про застосування фінансових санкцій № від 24.10.2018 у розмірі 17000,00 грн.

25. Вважаючи вказане рішення протиправним, позивач звернулась до суду з вказаним позовом.

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

26. Позивач вважає рішення Головного управління ДФС у Чернівецькій області від 24.10.2018 № протиправним та таким, яке підлягає скасуванню, оскільки посадовими особами Головного управління ДФС у Чернівецькій області порушено порядок проведення фактичної перевірки

27. Відповідач зазначив, що перед проведенням фактичної перевірки здійснено контрольну розрахункову операцію, а саме: придбано 1 пачку цигарок "ЛМ loft" за ціною 32,00 грн. При реалізації пачки цигарок суб`єктом господарювання реєстратор розрахункових операцій не використовувався, розрахунковий документ не видавався. Після проведення контрольної розрахункової операції посадовими особами пред`явлено копію наказу на проведення перевірки від 25.09.2018, направлення на проведення фактичної перевірки від 25.09.2018 №1807, №1808 та службові посвідчення особі, яка фактично здійснювала розрахункову операцію - ОСОБА_1 , яка відмовилася від підписання будь-яких документів. З огляду на вказані обставини, посадовими особами відповідача у присутності позивача складено акт щодо відмови отримання копії наказу про проведення фактичної перевірки та ознайомлення з направленнями на проведення фактичної перевірки.

ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

28. Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

29. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755- VІ (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

30. Відповідно до п. п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

31. Згідно із п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

32. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

33. Пунктом 80.1 ст. 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

34. Відповідно до п. 80.2 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

- неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

35. Згідно з п.п. 80.3 - 80.10 ст. 80 ПК України фактична перевірка, що здійснюється за наявності обставини, визначеної у пункті 80.2.6, може бути проведена для контролю щодо припинення порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3, одноразово протягом 12 місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки.

36. Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

37. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

38. Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.

39. Під час проведення перевірки посадовими особами, які здійснюють таку перевірку, може проводитися хронометраж господарських операцій. За результатами хронометражу складається довідка, яка підписується посадовими особами контролюючого органу та посадовими особами суб`єкта господарювання або його представника та/або особами, що фактично здійснюють господарські операції.

40. Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

41. Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

42. Статтею 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

43. Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

44. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

45. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

46. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

47. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

48. Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.

49. Відповідно до ст. 82.1, 82.3 ст. 82 ПК України тривалість перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів. Тривалість перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб.

50. Пунктом 86.1. ст. 86 ПК України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

51. Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

52. Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

53. У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

54. Положенням п. 86.5 ст. 86 ПК України передбачено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

55. Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

56. У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.

57. У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.

58. Відмова платника податків або його законних представників чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання (п. 86.6 ст. 86 ПК України).

59. Відповідно до п. 86.7 ст. 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.

60. Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначаються Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19.12.1995 р. № 481/95-ВР (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Закон № 481/95-ВР).

61. Відповідно до ст. 1 цього Закону 481/95-ВР роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання громадського харчування.

62. Частиною 12 ст. 15 Закону №481/95-ВР встановлено, що роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій.

63. Згідно з приписами ч. 18 ст. 15 Закону №481/95-ВР ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями і тютюновими виробами видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади в містах, районах, районах у містах Києві та Севастополі за місцем торгівлі суб`єкта господарювання терміном на один рік і підлягають обов`язковій реєстрації в органі державної податкової служби, а у сільській місцевості - і в органах місцевого самоврядування за місцем торгівлі суб`єкта господарювання.

64. Відповідно до ч. 1 ст. 16 Закону № 481/95-ВР, контроль за дотриманням норм цього здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України.

65. До суб`єктів підприємницької діяльності згідно абз. 5 ч. 2 ст. 17 Закону №481/95-ВР фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової (включаючи імпорт та експорт) і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій - 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000,00 гривень.

66. Як зазначалося вище, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

67. Відповідно до пункту 80.4. ст. 80 ПК України, перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 п. 20.1 ст. 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

68. За правилами підпункту 20.1.10 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право: здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

69. Відповідно до п. 20.1.11 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів;

70. З аналізу вищенаведених норм, суд приходить до висновку, що контролюючий орган наділений повноваженнями проводити контрольні розрахункові операції перед початком фактичної перевірки. Проте, порядок проведення контрольної розрахункової операції має свої особливості та має відбуватися у порядку та у спосіб, визначені законодавством. Ініціюючи та проводячи контрольну розрахункову операцію певна посадова особа ДФС діє від імені держави в особі державного органу, що у свою чергу зумовлює використання для проведення такої операції державних коштів.

71. Відповідно до ч. 6 ст. 7 КАС України у разі відсутності закону, що регулює відповідні правовідносини, суд застосовує закон, що регулює подібні правовідносини (аналогія закону), а за відсутності такого закону суд виходить із конституційних принципів і загальних засад права (аналогія права). Аналогія закону та аналогія права не застосовується для визначення підстав, меж повноважень та способу дій органів державної влади та місцевого самоврядування.

72. Оскільки положення ПК України не регулюють порядок проведення контрольних розрахункових операцій, суд, з урахуванням приписів ч. 6 ст. 7 КАС України, застосовує закон, який регулює подібні правовідносини.

73. Так, відповідно ст. 2 Закону України "Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності" №877-V від 05.04.2007 р. (далі - Закон №877-V) дія цього Закону поширюється на відносини, пов`язані зі здійсненням державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності.

74. Дія цього Закону не поширюється на відносини, що виникають під час здійснення заходів валютного контролю, митного контролю на кордоні, державного експортного контролю, контролю за дотриманням бюджетного законодавства, банківського нагляду, державного контролю за дотриманням законодавства про захист економічної конкуренції, державного нагляду (контролю) в галузі телебачення і радіомовлення.

75. Заходи контролю здійснюються органами Державної фіскальної служби (крім митного контролю на кордоні), державного нагляду за дотриманням вимог ядерної та радіаційної безпеки (крім здійснення державного нагляду за провадженням діяльності з джерелами іонізуючого випромінювання, діяльність з використання яких не підлягає ліцензуванню), державного архітектурно-будівельного контролю (нагляду), державного нагляду у сфері господарської діяльності з надання фінансових послуг (крім діяльності з переказу коштів, фінансових послуг з ринку цінних паперів, похідних цінних паперів (деривативів) та ринку банківських послуг), державного нагляду та контролю за додержанням законодавства про працю та зайнятість населення у встановленому цим Законом порядку з урахуванням особливостей, визначених законами у відповідних сферах та міжнародними договорами, зокрема державного нагляду (контролю) в галузі цивільної авіації - з урахуванням особливостей, встановлених Повітряним кодексом України, нормативно-правовими актами, прийнятими на його виконання (Авіаційними правилами України), та міжнародними договорами у сфері цивільної авіації.

76. Зазначені у частині четвертій цієї статті органи, що здійснюють державний нагляд (контроль) у встановленому цим Законом порядку з урахуванням особливостей, визначених законами у відповідних сферах та міжнародними договорами, зобов`язані забезпечити дотримання вимог статті 1, статті 3, частин першої, четвертої, шостої - восьмої, абзацу другого частини десятої, частин тринадцятої та чотирнадцятої статті 4, частин першої - четвертої статті 5, частини третьої статті 6, частин першої - четвертої та шостої статті 7, статей 9, 10, 19, 20, 21, частини третьої статті 22 цього Закону.

77. Згідно ст. 3 Закону №877-V державний нагляд (контроль) здійснюється за принципами, зокрема об`єктивності та неупередженості здійснення державного нагляду (контролю), неприпустимості проведення перевірок суб`єктів господарювання за анонімними та іншими безпідставними заявами, а також невідворотності відповідальності осіб за подання таких заяв.

78. Відповідно ст. 13 Закону №877-V відбір зразків продукції здійснюється на підставі письмового вмотивованого рішення керівника органу державного нагляду (контролю) (голови державного колегіального органу) або його заступника (члена державного колегіального органу) згідно із законом.

79. У рішенні про необхідність відбору зразків продукції зазначаються кількість зразків для кожного виду або типу продукції, необхідних для експертизи, а також місце здійснення цієї експертизи.

80. Відбір зразків продукції здійснюється в кількості не менш як два екземпляри, один (контрольний) з яких залишається у суб`єкта господарювання.

81. Згідно ст. 14 Закону №877-V відбір зразків продукції здійснюється посадовою особою органу державного нагляду (контролю) у присутності керівника суб`єкта господарювання - юридичної особи, її відокремленого підрозділу або уповноваженої ним особи (фізичної особи - підприємця або уповноваженої ним особи) і засвідчується актом відбору зразків продукції.

82. До початку відбору зразків продукції посадова особа органу державного нагляду (контролю) зобов`язана пред`явити рішення про відбір зразків продукції та роз`яснити суб`єкту господарювання порядок відбору зразків продукції.

83. Суб`єкт господарювання має право бути присутнім при всіх діях посадової особи органу державного нагляду (контролю) під час відбору зразків продукції і заявляти клопотання з приводу цих дій, про що вноситься запис до акта відбору зразків продукції.

84. Правила відбору зразків продукції затверджуються Кабінетом Міністрів України. Кількість зразків продукції, що відбираються, має відповідати кількості, зазначеній у рішенні органу державного нагляду (контролю) про відбір зразків продукції.

85. Контрольні зразки повинні зберігатися в умовах, що забезпечують збереження їх якості та цілісності.

86. Відібрані зразки продукції повинні бути укомплектовані, упаковані та опломбовані (опечатані).

87. Умови зберігання і транспортування відібраних зразків продукції не повинні змінювати параметри, за якими буде проводитися експертиза (випробування) цих зразків.

88. Посадова особа, яка відбирає зразки продукції для експертизи (випробування), забезпечує їх збереження і своєчасність доставки до місця здійснення експертизи (випробування).

89. Відповідно ст. 15 Закону №877-V за наслідками відбору зразків продукції посадова особа органу державного нагляду (контролю) складає акт відбору зразків.

90. Акт відбору зразків продукції складається у трьох примірниках. Всі примірники акта підписуються посадовою особою, яка відібрала зразки продукції, та суб`єктом господарювання або уповноваженою ним особою.

91. Один примірник акта відбору зразків додається до опломбованих (опечатаних) зразків продукції та передається разом із зразками до уповноваженої та/або акредитованої організації, що призначена для проведення експертизи (випробування) та зазначена в рішенні про відбір зразків продукції, другий - залишається у суб`єкта господарювання, третій - в особи, яка здійснила відбір зразків продукції.

92. В акті відбору зразків продукції зазначаються: місце і дата складення акта; номер і дата рішення керівника органу державного нагляду (контролю) (голови державного колегіального органу) або його заступника (члена державного колегіального органу), на підставі якого здійснюється відбір зразків продукції, посади, прізвища, імена та по батькові посадових осіб, які здійснюють їх відбір; найменування та місцезнаходження юридичної особи та/або її відокремленого підрозділу або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи - підприємця, в яких здійснюється відбір зразків продукції; посада та прізвище, ім`я і по батькові уповноваженої особи суб`єкта господарювання; перелік та кількість відібраних зразків продукції із зазначенням виробника, дати виробництва, серії (номера) партії, загальної вартості зразків.

93. Форма акта відбору зразків затверджується Кабінетом Міністрів України (постанова від 31.10.2007 р. із змінами та доповненнями).

V. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

94. З аналізу вищенаведених норм, суд приходить до висновку, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення передбачених ПК України за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим ПК України, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

95. Як встановлено судом першої інстанції, фактична перевірка діяльності позивача проведена не 04.10.2018, а 03.10.2018.

96. Так, приблизно о 14 год. 00 хв. 03.10.2018 посадовими особами відповідача здійснено виїзд до господарської одиниці бару, який знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 . В ході візиту в приміщенні бару знаходилася, дочка позивача ОСОБА_4 , а сама позивач в той час була відсутня, оскільки пішла у аптеку. З посадовими особами, які здійснювали перевірку вона не спілкувалася та не надавала жодні пояснення. Крім того, зазначила, що жодних документів не підписувала та не відмовлялася від їх підписання.

97. Судом першої інстанції у судовому засіданні допитані свідки ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , які повідомили, що у трудових відносинах з позивачем не перебувають, однак інколи надають позивачу допомогу в магазині.

98. Дані свідки зазначили, що 03.10.2018 посадові особи відповідача прибули до місця здійснення підприємницької діяльності ОСОБА_1 , не представилися та не пред`явили службові посвідчення, наказ та повідомлення про проведення перевірки. На пропозицію надати вказані документи, представники відповідача нічого не відповіли. У зв`язку з цим, ОСОБА_5 попросив перевіряючих вийти з приміщення бару оскільки, була обідня перерва. Перевіряючі вийшли, нічого не сказавши і не заперечуючи. Після цього, перевіряючі більше не навідувалися на перевірку.

99. Крім того, судом першої інстанції під час судового розгляду справи в якості свідків допитано Заступника начальника відділу фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями управління аудиту ГУ ДФС у Чернівецькій області ОСОБА_9 та головного державного ревізора інспектора відділу фактичних перевірок контролю за готівковими операціями управління аудиту Головного управління ДФС у Чернівецькій області ОСОБА_7, остання з яких повідомила, що фактично їх не було допущено до проведення перевірки, відтак дослідження документів не здійснювалося, а за результатами проведення перевірки складено акт перевірки від 04.10.2018, акт про неможливість вручення та підписання матеріалів перевірки від 05.10.2018 №263/24-13-14-04/ та акт про відмову у надані документів. ОСОБА_9 повідомила про те, що допуск до проведення фактичної перевірки відбувся і здійснено дослідження документів, а саме: книги обліку доходів та витрат.

100. Також судом встановлено, що під час проведення фактичної перевірки відео/фото фіксація посадовими особами відповідача не проводилася.

101. З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про недоведеність відповідачем належними та допустимими доказами, наступних обставини:

- можливість проведення фактичної перевірки позивача з посиланням на документи в акті перевірки від 04.10.2018, в той час, коли констатовано факт ненадання позивачем документів;

- проведення фактичної перевірки 04.10.2018, в той час, коли ця обставина спростовується показами свідків;

- проведення контрольної розрахункової операції без її фактичної фіксації;

- виявлення реалізації тютюнових виробів без ліцензій, без встановлення особи покупця тютюнових виробів;

- неможливість здійснення на місці проведення розрахункової операції перерахунку коштів та зняття залишку підакцизного товару, враховуючи допуск до перевірки;

- необхідність надання позивачем до 05.10.2018 документів для всебічного та об`єктивного проведення фактичної перевірки, тоді як фактична перевірка завершена 04.10.2018.

102. Також, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що контрольна розрахункова операція посадовими особами відповідача проведена не у порядку та у спосіб, встановлені нормами чинного законодавства, яка могла б свідчити про факт порушення платником податків Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів".

103. Це підтверджується тим, що відповідачем не надано суду доказів здійснення контрольної розрахункової операції, зокрема:

- складення акту за результатами проведення контрольної розрахункової операції під час проведення фактичної перевірки діяльності позивача;

- відомості про посадову особу фіскального органу, яка здійснила контрольну розрахункову операцію, у кого та коли;

- складення акту про повернення товару позивачу, за результатами такої контрольної розрахункової закупки;

- акту отримання та повернення грошових коштів для здійснення контрольної розрахункової операції у позивача.

104. Крім того, у наказі Головного управління ДФС у Чернівецькій області "Про проведення фактичної перевірки" №423/фп від 25.09.2018 р. не передбачено проведення посадовими особами контролюючого органу контрольної розрахункової операції відповідно до вимог п. 20.1.11 ст. 20 та п. 80.4 ст. 80 ПК України.

105. Судом першої інстанції правильно зазначено, що відсутність доказів, які б вказували на видачу посадовим особам, що в межах проведення фактичної перевірки позивача здійснили контрольну розрахункову операцію в даній справі, грошових коштів (готівки) з каси бюджетних асигнувань контролюючого органу, свідчить, що вказані грошові кошти фактично мають інше джерело походження ніж кошти, передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДФС.

106. З показів посадових осіб відповідача, наданих під час судового розгляду справи, судом встановлено, що джерелом, з якого профінансовано здійснення вказаної контрольної розрахункової операції, є власні гроші ревізорів.

107. Проте, чинне законодавство не містить положень щодо використання для проведення контрольних операцій приватних коштів, у т.ч. коштів осіб, які проводять перевірку, а відтак в силу ч. 2 ст. 19 Конституції України, посадові особи контролюючого органу, за відсутності законодавчого дозволу, не мають права використовувати власні кошти для проведення контрольної розрахункової операції.

108. З наведеного вбачається, що контрольна розрахункова операція фактично проведена не за рахунок контролюючого органу, тобто не у зв`язку з виконанням функцій держави.

109. З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов до правильного висновку про те, що рішення Головного управління ДФС у Чернівецькій області про застосування фінансових санкцій від 24.10.2018 № є протиправним та підлягає скасуванню, тому обґрунтовано задовольнив вимоги позивача.

110. Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

111. Оскільки судове рішення оскаржується в частині задоволених позовних вимог, то перевірка законності і обґрунтованості рішення суду першої інстанції в частині відмови у стягненні судових витрат на правову допомогу, апеляційним судом не здійснюється.

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

112. Згідно зі ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

113. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

114. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

115. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

116. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

117. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 08 лютого 2019 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 14 червня 2019 року.

Головуючий Мацький Є.М.

Судді Охрімчук І.Г. Капустинський М.М.