Справа № 817/1619/14
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2019-06-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 червня 2019 року

Київ

справа №817/1619/14

адміністративне провадження №К/9901/4142/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І., суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В., розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 21.07.2014 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 26.08.2014 у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.03.2013 № про визначення грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 28680,90 грн, зокрема в сумі 22536,72 грн за основним платежем та в сумі 6144,18 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, від 25.03.2013 № про визначення грошового зобов`язання зі штрафних санкцій з податку з доходів фізичних осіб в сумі 510 грн, вимогу від 27.05.2014 № Ф-21 в частині сплати податкового боргу з єдиного внеску в сумі 49555,26 грн та рішення від 03.06.2014 № в частині застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 6127,41 грн.

Обґрунтовуючи позов, позивач зазначає, що акт перевірки не містить посилання на первинні документи, які наявні у позивача та підтверджують витрати фізичної особи-підприємця. Контролюючий орган безпідставно не взяв до уваги витрати з придбання запасних частин на автомобіль, послуг з ремонту, технічного обслуговування та технічного огляду транспортних засобів, які використовувались в господарській діяльності з метою отримання доходу. Чинне законодавство не виділяє такого суб`єкта права власності як фізична особа-підприємець. Суб`єктом права власності визнається саме фізична особа, яка може бути власником будь-якого майна, крім майна, яке не може бути у власності фізичної особи. При цьому правовий статус фізичної особи-підприємця не впливає на правовий режим майна, що перебуває у його власності. Реєстрація транспортного засобу за суб`єктом підприємницької діяльності-фізичною особою не передбачена. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» надає фізичній особі-підприємцю право вести спрощений облік доходів і витрат, при цьому не позбавляє таку особу права вести бухгалтерський облік витрат основних засобів, що підлягають амортизації, та витрат на утримання основних засобів. Підтвердженням використання позивачем основних засобів у межах господарської діяльності є здійснення вантажних перевезень на території України та за кордоном, оформлених заявками та договорами на перевезення, актами виконаних робіт, товарно-транспортними накладними, міжнародними товарно-транспортними накладними.

Харківський окружний адміністративний суд постановою від 21.07.2014 позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував податкові повідомлення-рішення від 25.03.2013 № про визначення грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 28680,90 грн, зокрема в сумі 22536,72 грн за основним платежем та в сумі 6144,18 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, від 25.03.2013 № про визначення грошового зобов`язання зі штрафних санкцій з податку з доходів фізичних осіб в сумі 510 грн, вимогу від 27.05.2014 № Ф-21 в частині сплати податкового боргу з єдиного внеску в сумі 49555,26 грн та рішення від 03.06.2014 № в частині застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 6127,41 грн.

Житомирській апеляційний адміністративний суд ухвалою від 26.08.2014 залишив без змін постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 21.07.2014.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що витрати позивача, який у періоді, що перевірявся, перебував на загальній системі оподаткування, підтверджені первинними документами. Транспортні засоби, з ремонтом та обслуговуванням яких понесені витрати, використовувались в господарській діяльності позивача, що підтверджується первинними документами.

Державна податкова інспекція у м. Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволені позову. Посилається на порушення судами норм матеріального права.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 17.09.2014 відкрив касаційне провадження.

Законом України «Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)» від 02.06.2016 № 1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про судоустрій і статус суддів» від 2 червня 2016 року №1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про судоустрій і статус суддів» від 02.06.2016 №1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 №2 «Про визначення дня початку роботи Верховного Суду» днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 03.06.2019 призначив попередній розгляд справи на 04.06.2019.

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, зважає на таке.

Суди попередніх інстанцій встановили, що підставою для визначення позивачу за податковим повідомленням-рішенням від 25.03.2013 № грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 28680,90 грн, зокрема в сумі 22536,72 грн за основним платежем та в сумі 6144,18 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, є висновки контролюючого органу, викладені в акті від 15.03.2013 № 68/НОМЕР_1/17-116 планової виїзної перевірки за період з 01.01.2011 по 31.12.2012, про порушення вимог пункту 123.1 статті 123, статті 164, пункту 167.1 статті 167, статті 176, підпунктів 177.4, 177.10 статті 177 Податкового кодексу України, що призвело до завищення витрат в сумі 67543,18 грн за 2011 та в сумі 75267 грн за 2012 роки, які документально не підтверджені.

Контролюючий орган вважає, що витрати ФОП- ОСОБА_1 на реконструкцію, модернізацію та інше поліпшення основних засобів (витрати на придбання запасних частин до автомобілів, послуги з ремонту транспортних засобів та з технічного обслуговування транспортних засобів) не підтверджені, оскільки позивач не надав документів (актів виконаних робіт, актів на списання встановлених запчастин, проведених робіт з ремонту та техобслуговування) на підтвердження використання цих товарів у господарській діяльності, з них витрати в сумі 5080 грн, сформовані за операціями з придбання запчастин у платників єдиного податку. ФОП- ОСОБА_1 безпідставно відніс до складу витрат від`ємне значення курсових різниць, оскільки не надав підтверджуючих документів використання сум від`ємних курсових різниць у підприємницькій діяльності. ФОП- ОСОБА_1 безпідставно відніс до складу витрат кошти, витрачені на придбання послуг мобільного зв`язку у стільникового оператора - ПАТ «МТС Україна», за якими відсутні роздруківки розмов, журнали розмов або інші підтверджуючи документи використання послуг в господарській діяльності. ФОП- ОСОБА_1 безпідставно відніс до складу витрат витрати на реєстрацію, зняття з обліку та техогляд транспортних засобів, не зареєстрованих за фізичною особою - ОСОБА_1 , а зареєстрованих за фізичною особою ОСОБА_1

ФОП ОСОБА_1 у період, що перевірявся, перебував на загальній системі оподаткування. Основним видом господарської діяльності була діяльність відповідно до КВЕД 49.41. - вантажний автомобільний транспорт.

Згідно з пунктом 177.1 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК) доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Згідно з пунктом 177.4 статті 177 ПК до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Відповідно до статті 138 ПК до складу валових витрат включаються витрати операційної діяльності, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Підпунктом 14.1.228 пункту 14.1 ст. 14 ПК визначено, що собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього Кодексу - витрати, що прямо пов`язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих товарів протягом звітного податкового періоду, виконаних робіт, наданих послуг.

У пункті 138.2 статті 138 ПК визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пункту 139.1.9 статті 139.1 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до статті 51 Цивільного кодексу України до фізичних осіб-підприємців застосовуються нормативно-правові акти, які регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше прямо не встановлено законом.

Відповідно до статті 320 Цивільного кодексу України, статті 128 Господарського кодексу України власник - фізична особа має право використовувати своє майно для здійснення підприємницької діяльності, крім випадків, встановлених законом. Громадянин-підприємець відповідає за своїми зобов`язаннями усім своїм майном, на яке відповідно до закону може бути звернено стягнення.

Таким чином, законодавство не передбачає відокремлення майна, яке використовується фізичною особою-підприємцем для здійснення підприємницької діяльності, від усього належного такій фізичній особі майна.

Порядком державної реєстрації (перереєстрації), зняття з обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів, мотоколясок, інших прирівняних до них транспортних засобів та мопедів, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 07.09.1998 № 1388 (зі змінами та доповненнями), передбачено реєстрацію транспортних засобів лише за юридичними чи фізичними особами і не передбачено їх реєстрацію за фізичними особами-підприємцями.

Зважаючи на викладене, реєстрація транспортного засобу на фізичну особу не є визначальною обставиною, яка може свідчити про його придбання без мети використання цією фізичною особою у межах власної господарської діяльності.

З огляду на положення підпункту 8.2.1 пункту 8.2. статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (чинного до ІІ кварталу 2011 року) та підпункту 14.1.138 пункту14.1 статті 14 ПК, транспортний засіб, що використовується платником податків в господарській діяльності є основним засобом.

Транспортний засіб, що належить фізичній особі та використовується в господарській діяльності цієї фізичної особи - підприємця (платника податків), який перебуває на загальній системі оподаткування, є основним засобом.

Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затверджене наказом Мінтрансу України від 30.03.1998 N102, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28.04.1998 за №268/2708, визначає порядок проведення технічного обслуговування і ремонту дорожніх транспортних засобів і розповсюджується на юридичних та фізичних осіб - суб`єктів підприємницької діяльності, які здійснюють експлуатацію, технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів (за винятком тролейбусів, мопедів і мотоциклів) незалежно від форм власності.

Відповідно до пункту «в» підпункту 138.10.2 пункту 138.10 статті 138 розділу III Податкового кодексу України витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянка, паркування легкових автомобілів, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона) є адміністративними витратами, спрямовані на обслуговування та управління підприємством, які є іншими витратами, що у відповідності до пункту 138.1 статті 138 ПК враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.

Суди попередніх інстанцій на підставі наданої позивачем розшифровки валових витрат за період, що перевірявся, та первинних документів установили, що позивач не включав до складу валових витрат кваліфіковані контролюючим органом як непідтверджені витрати: 1) за 2011 рік у сумі 38429 грн., а саме: в сумі 5080 грн з придбання у фізичних осіб-підприємців, які у 2011 році перебували на спрощеній системі оподаткування, запасних частин до автомобілів та послуг по ремонту транспортних засобів; в сумі 18616 грн з придбання послуг зв`язку у ПАТ «МТС Україна»;14733 грн - від`ємного значення курсової різниці; 2) за 2012 рік у сумі 36179 грн, а саме: в сумі 13824 грн за рахунок віднесення до складу валових витрат позивача від`ємних значень курсових різниць за 2012 рік; в сумі 22355 грн завищення валових витрат на придбання послуг мобільного зв`язку отриманих від ПАТ «МТС Україна».

Натомість на підтвердження формування витрат з придбання запчастин до автомобілів, ремонту та технічного обслуговування транспортних засобів за 2011 рік в сумі 25878,58 грн ( 30958,58 грн - 5080 грн) та 2012 рік в сумі 37335,38 грн позивач надав первинні документи з придбання запчастин, акти на списання, які суди попередніх інстанцій дослідили.

Суди установили, що відповідно до даних бухгалтерського обліку позивача балансова вартість основних засобів станом на 01.01.2011 становить 1135565,13 грн, а станом на 01.01.2012 - 1452934,29 грн. З врахуванням положень пункту 139.1.5 пункту 139.1 статті 139, підпункту 146.12 статті 146 розділу III ПК платник вправі віднести вартість ремонтів та поліпшення об`єктів основних засобів в межах 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, на початок звітного податкового року до витрат звітного періоду. Відтак, гранична сума витрат пов`язаних з ремонтом та поліпшенням об`єктів основних засобів за 2011 рік складає 113556 грн., за 2012 рік - 145293 грн.

Витрати позивача за 2011 рік на ремонт та поліпшення транспортних засобів складають 69171 грн, (запчастини 51879 грн. + послуги ремонту 17292 грн.) і відповідно за 2012 рік - 70367 грн ( запчастини 44105 грн. + послуги ремонту 26262 грн.), та перебувають в межах 10 відсоткового обмеження на витрати звітного періоду.

На підставі досліджених доказів: міжнародних транспортних накладних, рахунків, товарно-транспортних накладних та подорожніх листів, виписок банку про зарахування коштів за надані послуги перевезення, суди попередніх інстанцій установили, що за період, що перевірявся, у позивача були наявні транспортні засоби згідно з переліком наведеним судами, які використовувалися ним у підприємницькій діяльності. Основним видом господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 у періоді, що перевірявся, була діяльність відповідно до КВЕД 49.41. - вантажний автомобільний транспорт. Надання послуг з перевезення вантажів ФОП ОСОБА_1 здійснює на підставі ліцензії на необмежений строк, починаючи з 17.09.2010, має відповідні ліцензійні картки, видані Територіальним управлінням Головавтотрансінспекції в Рівненській області, з необмеженим строком.

Факт використання позивачем транспортних засобів в господарській діяльності встановлений судами попередніх інстанцій в результаті дослідження договорів на придбання транспортних засобів, накладних, вантажно-митних декларацій, платіжних доручень на оплату транспортних засобів, довідок-рахунків, реєстраційних свідоцтв, договорів страхування транспортних засобів, а також з врахуванням факту нарахування позивачем, який перебував на загальній системі оподаткування, амортизаційних відрахувань транспортних засобів, що брали участь в його господарській діяльності.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованих висновків про протиправність податкового повідомлення-рішення від 25.03.2013 № про визначення позивачу грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб.

Суди попередніх інстанцій установили, що контролюючий орган направив позивачу податкову вимогу від 27.05.2014 №Ф-21 року про сплату боргу (недоїмки), зокрема в частині визначення недоїмки в сумі 49555,26 грн з єдиного внеску, та прийняв рішення від 03.06.2014 № про застосування штрафних санкцій в сумі 6127,41 грн за донарахування територіальним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Підставою для складення податкової вимоги та прийняття рішення про застосування штрафних санкцій у відповідності до пункту 3 частини одинадцятої статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування» є висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки, про порушення позивачем вимог пункту 2 частини першої статті 7, частини 11 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування», що призвело до заниження єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування в загальній сумі 57805,48 грн, зокрема за 2011 рік в сумі 23437,48 грн, за 2012 рік в сумі 26117,48 грн, за 2013 рік в сумі 8250,22 грн.

Недоїмка з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування в сумі 49555,26 грн визначена контролюючим органом з огляду на безпідставне збільшення позивачу значення чистого оподаткованого доходу за 2011 рік в сумі 67543,18 грн та за 2012 рік в сумі 75267,38 грн, в результаті чого було прийнято протиправне податкове повідомлення-рішення від 25.03.2013 № про визначення позивачу грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування» платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 7 цього Закону єдиний внесок для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Частиною одинадцятою статті 8 зазначеного Закону передбачено, що єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

У пункті 3 частини одинадцятої статті 25 цього Закону визначено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції - за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 5 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Зважаючи на протиправність податкового повідомлення-рішення від 25.03.2013 № та правомірність формування позивачем витрат за 2011 рік у сумі 67543,18 грн та за 2012 рік у сумі 75267,38 грн, суди попередніх інстанцій правильно визнали протиправною вимогу від 27.05.2014 № Ф-21 в частині сплати боргу (недоїмки) в сумі 49555,26 грн та рішення від 03.06.2014 № в частині нарахованих штрафних санкцій в сумі 6127,41 грн.

Суд касаційної інстанції, з огляду на положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права і не має права вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів на іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справ, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди не допустили неправильного їх застосування. Доводи, наведені в касаційній скарзі, є ідентичними доводам, якими контролюючий орган обґрунтовував свою позицію щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, вимоги та рішення в судах попередніх інстанцій, та є такими, що не спростовують висновків судів.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління Міндоходів у Рівненській області залишити без задоволення, а постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 21.07.2014 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 26.08.2014 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду