Справа № 821/284/18
Суддя: Шеметенко Л.П.
Дата ухвалення: 2019-05-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 травня 2019 р. м. ОдесаСправа № 821/284/18
Головуючий в І інстанції: Кузьменко Н.А.

Дата та місце ухвалення рішення: 12.06.2018 р. м. Херсон

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

суддя-доповідач - Шеметенко Л.П.

судді - Стас Л.В.

судді - Турецької І.О.

при секретарі - Недашковської Я.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Фемида-Щит» на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 12 червня 2018 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Фемида-Щит» до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22.01.2018 року № , , 000021307, , , -

В С Т А Н О В И В:

В лютому 2018 року товариство з обмеженою відповідальністю «Фемида-Щит» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22.01.2018 року:

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість розмірі 1605043,75 грн.;

- № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 1528807,50 грн.;

- №, яким визначено суму штрафу з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податків у вигляді заробітної плати в розмірі 510 грн.;

№ про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати в розмірі 52650 грн.;

№ про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 4387,50 грн.

В обґрунтування позовних вимог ТОВ «Фемида-Щит» посилалось на протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, з огляду на те, що товариством додержано усіх вимог чинного законодавства під час господарських операцій з контрагентами, зазначеними в акті перевірки.

Відповідач позов не визнав, вказуючи, що за результатами проведеної перевірки було встановлено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій з контрагентами, чим допущено порушення податкового обліку. Відповідач зазначив, що здійснювані позивачем господарські операції не підтверджені належними первинними документами.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 12 червня 2018 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду першої інстанції, товариство з обмеженою відповідальністю «Фемида-Щит» подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на те, що судом першої інстанції неповно встановлені фактичні обставини справи, неправильно застосовано до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права, що призвело до невірного вирішення справи, у зв`язку з чим ставиться питання про скасування судового рішення та прийняття нової постанови про задоволення позову

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, у період з 11 грудня 2017 року по 22 грудня 2017 року посадовими особами відповідача було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Фемида-Щит» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року, валютного законодавства за період з 01.01.2004 року по 31.12.2016 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки, за результатами якої складено акт від 02.01.2018 р № 2/21-22-14-01/22740565.

В ході проведення перевірки податковим органом було встановлено наступні порушення з боку ТОВ «Фемида-Щит»:

пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток підприємства за 2106 рік у сумі 1223046 грн.;

п. 198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість на загальну суму 1284035 грн.;

пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.2 п.164.1, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164 ПК України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб при виплаті платникам податків доходів на загальну суму 39600 грн.;

пп. «б» п.176.2 ст.176 ПК України, Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку у Податкових розрахунках за 3-4 квартали 2015 року, 1 квартал 2016 року не відображено суми доходу виплачені фізичним особам-підприємцям;

пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.2 п.164.1 ст.164, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп..2-1.4 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з військового збору при виплаті платникам податків доходів на суму 3300 грн.

На підставі складеного акту перевірки ГУ ДФС у Херсонській області винесено податкові повідомлення-рішення від 22.01.2018 року:

№ про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість розмірі 1605043,75 грн.;

№ про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 1528807,50 грн.;

№, яким визначено суму штрафу з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податків у вигляді заробітної плати в розмірі 510 грн.;

№ про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати в розмірі 52650 грн.;

№ про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 4387,50 грн.

В акті перевірки податковий орган посилався на те, що у перевіряємий період ТОВ «Фемида-Щит» мало господарські взаємовідносини з контрагентами, на підставі договорів про надання послуг, за результатами яких до звіту про фінансові результати включено суми витрат та віднесено суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту. У підтвердження виконання умов укладених договорів контрагентами позивача на адресу товариства виписувались акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено лише загальну назву послуги. На думку податкового органу, вказані акти здачі-прийняття робіт не містять достатньої доказовості факту виконання робіт та не відповідають вимогам ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», а тому позбавлені юридичної сили і не можуть бути доказом проведення господарських операцій.

Також податковий орган посилався на те, що оскільки надані позивачем у підтвердження здійснення господарських операцій документи не відображають реальність здійснення таких операцій, перевіркою встановлено відсутність факту придбання послуг у зазначених в акті контрагентів, а тому суми податку на додану вартість не можуть бути віднесені до податкового кредиту.

Що стосується визначення ТОВ «Фемида-Щит» податкових зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податків у вигляді заробітної плати, відповідач посилався на те, що перевіркою питань щодо утримання податку на доходи під час виплати (нарахування) самозайнятій особі доходу від здійснення нею підприємницької діяльності (незалежної професійної діяльності) встановлено, що ТОВ «Фемида-Щит» було виплачено (нараховано) такий дохід, однак не утримано податок на доходи з джерела виплати.

Відповідач посилався на те, що товариство мало взаємовідносини з ФОП ОСОБА_1., який є платником єдиного податку 3 групи. У підтвердження здійснення господарських операцій позивачем також були надані акти здачі-прийняття робіт, які не містять необхідної інформації стосовно змісту наданих послуг, а тому не можуть бути підтвердженням реального виконання укладеного договору. З огляду на зазначене відповідач дійшов висновку про те, що виплата доходу ФОП ОСОБА_1. не може бути доходом, отриманим в результаті господарської діяльності, а тому товариство повинно було, як податковий агент, нарахувати та сплатити податок на доходи фізичних осіб, чого ним здійснено не було.

На підставі вказаного податковим органом було донараховано військовий збір, вирахуваний із суми сплачених ФОП ОСОБА_1 доходів.

Заперечуючи проти виявлених порушень, позивач посилався на те, що надані ним первинні документи є достатніми для формування податкового кредиту та витрат, висновки податкового органу про виплату ФОП ОСОБА_1 доходів, не пов`язаних із підприємницькою діяльністю є необґрунтованими та спростовуються наданими первинними документами.

Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції посилався на те, що позивач не підтвердив правомірність включення до складу витрат та до складу податкового кредиту грошових коштів, сплачених контрагентам за надані (задокументовані) послуги, як не підтвердив він і правомірність не утримання та не перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

У період, за який проводилась перевірка, ТОВ «Фемида-Щит» мало взаємовідносини з такими контрагентами: ТОВ «Кібер Дайнемікс», ТОВ «Лакі Пром», ТОВ «Юст-Сервіс», ТОВ «Промтехресурс», ТОВ «Брок-Імпекс», ТОВ «Нармада Груп», ТОВ «Буд-Гуд», ТОВ «Тренд Факс», ПП «Зерноінтрейд», ТОВ «Гамма Ойл», ФОП ОСОБА_1., за наслідками яких позивачем віднесено суми до складу витрат та сформовано податковий кредит.

За результатами проведеної перевірки ТОВ «Фемида-Щит», податковий орган дійшов висновку про завищення товариством витрат та податкового кредиту, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість та з податку на прибуток за 2016 рік.

Зазначені висновки податковий орган обґрунтовує недоведеністю фактичного здійснення операцій, пов`язаних з придбанням послуг з метою їх подальшого використання у межах господарської діяльності платника податку, оскільки надані у підтвердження виконання господарських зобов`язань акти здачі-прийняття робіт не містять відомостей про конкретний зміст господарських операцій, що не відповідає первинним документам та не дозволяє підтвердити зв`язок цих послуг з використанням у межах господарської діяльності позивача.

Судом першої інстанції встановлено, та підтверджено матеріалами справи, що у перевіряємий період позивачем було укладено ряд однотипних договорів із різними контрагентами.

Так, ТОВ «Фемида-Щит» було укладено договори про надання інформаційно-консультаційних послуг з такими контрагентами:

ПП «Зерноінтрейд» договір №04/05-16 від 31 травня 2016 року;

ТОВ «Гамма Ойл» договір №10/20 від 29 квітня 2016 року;

ТОВ «Нармада Груп» договір №02/09-16 від 01 вересня 2016 року;

ТОВ «Лакі Пром» договір №30-09-16 від 30 вересня 2016 року;

ТОВ «Тренд Факс» договір №60 від 30 червня 2016 року;

ТОВ «Кібер Дайнемікс» договір №03/10-2 від 03 жовтня 2016 року;

ТОВ «Буд-Гуд» договір №01/07-16 від 01 липня 2016 року.

Відповідно до умов договорів, укладених з ПП «Зерноінтрейд», ТОВ «Гамма Ойл», ТОВ «Нармада Груп», контрагенти позивача - виконавці, зобов`язувались надати позивачу (замовник) послуги правового супроводження господарської діяльності замовника, а також участі у конкурсних торгах, а замовник зобов`язувався прийняти та оплатити такі послуги на умовах визначених договором. Послугами за договором є: послуги, пов`язані з наданням юридичних консультацій та роз`яснень з юридичних питань - напрямку господарського та цивільного права; участь у договірній та переддоговірній роботі; підготовка та допомога в укладенні замовником договорів з іншими підприємствами; допомога при оформленні процесуальних документів, які необхідні для здійснення господарської діяльності (заяв, клопотань, позовів); консультація та складання суміжних документів (актів, додаткових угод, протоколів, листів та інше); участь у переговорах за дорученням замовника; експертиза проектів договорів, контрактів, угод та інших документів правового змісту та підготовка альтернативних варіантів; аналіз дотримання інформаційної безпеки, збереження комерційної та конфіденційної інформації.

Відповідно до умов договору ТОВ «Тренд Факс» (виконавець) зобов`язується надати позивачу (замовник) послуги правового супроводження господарської діяльності, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити такі послуги на умовах визначених договором. Послуги за вказаним договором аналогічні послугам, які зобов`язувались надати «Зерноінтрейд», ТОВ «Гамма Ойл», ТОВ «Нармада Груп», ТОВ «Лакі Пром».

За договором, укладеним з ТОВ «Лакі Пром», вказане товариство (виконавець) зобов`язується надати позивачу (замовник) послуги правового супроводження господарської діяльності замовника, а також участі у конкурсних торгах, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити такі послуги на умовах визначених договором. Послугами за договором є: консультація замовника з питань його комерційної діяльності та можливості ведення комерційних операцій; моніторинг та дослідження ринку охоронних послуг, його тенденцій та кон`юнктури, вивчення попиту на охоронні послуги; аналіз конкурентного середовища замовника та його положення на ринку, визначення діючих та потенційних конкурентів, загальна характеристика умов їх роботи; збір інформації про потенційних споживачів; консультації з обсягів пропозиції послуг (якість, ціни, сервіс, розрахунки та ін.); дослідження ризиків, пов`язаних з реалізацією послуг; консультації з тактики та стратегії розвитку підприємства, розвитку мережі збуту послуг, що надаються; збір інформації для ділових переговорів, участь в договірній та переддоговірній роботі; консультування з питань управління компанією; аналіз дотримання інформаційної безпеки, збереження комерційної та конфіденційної інформації.

Відповідно до умов договорів, укладених з ТОВ «Кібер Дайнемікс», ТОВ «Буд-Гуд» (виконавці) зобов`язувались надати позивачу (замовник) інформаційно-консультативні послуги з супроводження господарської діяльності замовника в частині технічного обслуговування об`єктів охорони, заходів щодо їх протипожежної безпеки та профілактичного нагляду за їх станом, а замовник зобов`язувався прийняти та оплатити такі послуги на умовах визначених договором.

У підтвердження виконання вказаних договорів позивачем були надані податкові накладні та акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання інформаційно-консультативних послуг.

Сторони договорів не мають заборгованості по оплаті послуг, послуги проведено через бухгалтерський облік.

Також ТОВ «Фемида-Щит» було укладено договори про надання послуг з наступними контрагентами:

ПП «Зерноінтрейд» договір №01/06-16 від 01 червня 2016 року;

ТОВ «Нармада Груп» договір №12/08-16 від 31 серпня 2016 року;

ТОВ «Тренд Факс» договір №72 від 29 липня 2016 року;

ТОВ «Кібер Дайнемікс» договір №01-07-16 від 01 липня 2016 року;

ТОВ «Буд-Гуд» договір №04/17 від 27 квітня 2016 року;

ТОВ «Гамма Ойл» договір №08/19 від 28 квітня 2016 року.

Відповідно до умов вказаних договорів контрагенти позивача - виконавці зобов`язуються надати позивачу (замовник) послуги з проведення досліджень кон`юнктури ринку за напрямками, що цікавлять замовника і які визначені цим договором. Послугами за договором є дослідження кон`юнктури ринку за напрямками: можливості та перспективи введення комерційних операцій; визначення діючих та потенційних конкурентів; загальна характеристика умов роботи конкурентів; загальна характеристика обсягу пропозиції послуг (якість, ціни, сервіс, розрахунки та інше); розрахунки цін, відомості про їх динаміку за період; ступінь розвитку ринкової інфраструктури (транспорт, мережі, зв`язки та ін..); ступінь розвитку комерційної інфраструктури (посередники); попит на охоронні послуги, перспективи його розвитку; відомості про потенційних споживачів; можливість, доцільність та ефективність проведення рекламних компаній; прогноз стану кон`юнктури ринку послуг; стан і практика застосування господарського законодавства.

У підтвердження виконання вказаних договорів позивачем були надані податкові накладні та акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання послуг зі збору інформації про кон`юнктуру ринку охоронних послуг.

Сторони не мають заборгованості по оплаті послуг, послуги проведено через бухгалтерський облік.

Також ТОВ «Фемида-Щит» було укладено договори про надання юридичних послуг з наступними контрагентами:

ТОВ «Брок-Імпекс» договір №26/09-16 від 26 вересня 2016 року;

ТОВ «Промтехресурс» договір №01-06-16 від 01 червня 2016 року;

ТОВ «Гамма Ойл» договір №05/16 від 25 квітня 2016 року;

ТОВ «Нармада Груп» договір №11/08-16 від 31 серпня 2016 року

ТОВ «Юст-Сервіс» договір №01/11-16 від 01 листопада 2016 року

ТОВ «Тренд Факс» договір №60 від 01 липня 2016 року.

Відповідно до умов вказаних договорів контрагенти позивача (виконавці) зобов`язувались надати позивачу (замовнику) послуги правового супроводження господарської діяльності замовника, а також участі у конкурсних торгах, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити такі послуги на умовах визначених договором. Послугами за договором є:послуги пов`язані з наданням юридичних консультацій та роз`яснень з юридичних питань - напрямку господарського та цивільного права; участь у договірній та переддоговірній роботі; підготовка та допомога в укладенні замовником договорів з іншими підприємствами; правова допомога при оформленні процесуальних документів, які необхідні для здійснення господарської діяльності (заяв, клопотань, позовів); складання суміжних документів (актів, додаткових угод, протоколів, листів та інше); контроль формування господарської документації при проведенні господарської діяльності замовника; участь у переговорах за дорученням замовника; експертиза проектів договорів, контрактів, угод та інших документів правового змісту та підготовка альтернативних варіантів; аналіз дотримання інформаційної безпеки, збереження комерційної та конфіденційної інформації.

У підтвердження виконання вказаних договорів позивачем були надані податкові накладні та акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання юридичних послуг.

Слід зазначити, що ТОВ «Промтехресурс» на адресу ТОВ «Фемида-Щит» виписало акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання юридичних послуг (у т.ч. участь у договірній та переддоговірній роботі, допомога при оформленні договорів, процесуальних і суміжних документів, надання юридичних консультацій та роз`яснень, експертиза документів правового змісту).

Сторони договорів не мають заборгованості по оплаті послуг, послуги проведено через бухгалтерський облік.

ТОВ «Фемида-Щит» було укладено договори по перевірці і проведенню психофізіологічного дослідження працівників і кандидатів на роботу і їх підбір з:

ТОВ «Гамма Ойл» договір №09/19 від 28 квітня 2016 року;

ТОВ «Буд-Гуд» договір №11/20 від 29 квітня 2016 року;

Відповідно до умов договорів ТОВ «Гамма Ойл» та ТОВ «Буд-Гуд» (виконавці) зобов`язувались надати позивачу (замовнику) послуги з тестування та психофізіологічного дослідження безпосередньо працівників підприємства (в тому числі і проведення службових розслідувань), а також кандидатів на роботу в ТОВ «Фемида-Щит». Послугами за договором є: профілактичне психофізіологічне дослідження працюючого персоналу; тестування кандидатів на вакансії при працевлаштуванні на роботу; проведення службових розслідувань.

У підтвердження виконання вказаних договорів позивачем були надані акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання послуг з профілактичного дослідження працюючого персоналу.

ТОВ «Фемида-Щит» було укладено 04 травня 2016 року з ТОВ «Гамма Ойл» (договір №12/05/21) та 25 липня 2016 року з ТОВ «Кібер Дайнемікс» (договір №25-07/16) про надання послуг з організації навчання охоронників.

Відповідно до умов укладених договорів контрагенти позивача (виконавці) зобов`язувались надати позивачу (замовник) послуги по організації навчання охоронників та на умовах, визначених договором, а замовник зобов`язується прийняти надані послуги та оплатити їх в порядку та на умовах, визначених договором.

У підтвердження виконання вказаних договорів позивачем були надані податкові накладні та акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання послуг з організації навчання охоронників.

ТОВ «Фемида-Щит» було укладено договори про надання поліграфічних послуг з ТОВ «Нармада Груп» від 01 вересня 2016 року №02/09-16 та з ТОВ «Буд-Гуд» від 26 квітня 2016 року №07/16.

Відповідно до умов договору заявник доручає, а виконавець бере на себе зобов`язання організувати виготовлення та розповсюдження поліграфічної продукції згідно наданого замовлення та на умовах, визначених договором. Тираж випуску та обсяг і умови в кожному випадку обговорюються окремо.

У підтвердження виконання вказаних договорів позивачем були надані податкові накладні та акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання послуг з організації виготовлення та розповсюдження поліграфічної продукції.

ТОВ «Фемида-Щит» було укладено з 01 липня 2016 року з ТОВ «Буд-Гуд» (договір №02/07-16) та 03 жовтня 2016 року з ТОВ «Кібер Дайнемікс» про надання послуг.

Відповідно до умов договорів контрагенти позивача зобов`язувались надати позивачу (замовнику) послуги з нагляду за станом протипожежної безпеки на об`єктах з наданням необхідної інформації про стан, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити такі послуги на умовах визначених договором.

У підтвердження виконання вказаних договорів позивачем були надані акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання послуг з нагляду за станом протипожежної безпеки на об`єктах охорони.

Також ТОВ «Фемида-Щит» було укладено з ТОВ «Кібер Дайнемікс» та ТОВ «Буд-Гуд» договори по монтажу, ремонту і профілактичному обслуговуванню приборів охоронної сигналізації від 03 жовтня 2016 року №03/10-3 та від 27 квітня 2016 року №04/18 відповідно.

За умовами вказаних договорів контрагенти позивача зобов`язувались виконати послуги по монтажу, ремонту і профілактичному обслуговуванню приборів охоронної сигналізації на об`єктах охорони в ТОВ «Фемида-Щит», а замовник зобов`язувався прийняти та оплатити такі послуги на умовах визначених договором.

Під монтажем, ремонтом і профілактичним обслуговуванням розуміється: обслуговування приборів охоронної сигналізації і мережеве обладнання; профілактичні огляди, періодична чистка, налаштування охоронної сигналізації і мережеве обладнання; діагностика несправностей і ремонт приборів охоронної сигналізації; рішення проблем виникаючих при використанні технічних і програмних засобів в приборах охоронної сигналізації.

У підтвердження виконання вказаних договорів позивачем були надані акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання послуг технічного захисту об`єктів охорони.

03 жовтня 2016 року між ТОВ «Фемида-Щит» та ТОВ «Кібер Дайнемікс» укладено договір №03/10-4 про надання послуг. Відповідно до умов договору ТОВ «Кібер Дайнемікс» (виконавець) зобов`язується надати послуги з тестування працівників та кандидатів на робочі вакансії замовника, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити такі послуги на умовах визначених договором.

ТОВ «Кібер Дайнемікс» на адресу ТОВ «Фемида-Щит» виписало акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання послуг з тестування працівників та кандидатів на вакансії.

25 квітня 2016 року між ТОВ «Фемида-Щит» та ТОВ «Буд-Гуд» укладено договір №06/16 про надання послуг. Відповідно до умов договору ТОВ «Буд-Гуд» (виконавець) зобов`язується здійснити послуги з доставки працівників замовника (охоронників) до і з місця роботи (об`єктів охорони) на умовах визначених договором, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити такі послуги на умовах визначених договором.

ТОВ «Буд-Гуд» на адресу ТОВ «Фемида-Щит» виписало акт здачі-прийняття робіт, в якому зазначено про надання послуг з доставки охоронників до і з місця роботи (об`єктів охорони).

ТОВ «Фемида-Щит» було укладено договори про надання послуг з ПП «Зерноінтрейд» (31 травня 2016 року № 05/05-16, ТОВ «Нармада Груп» (від 01 вересня 2016 року № 03/09-16), ТОВ «Тренд Факс» (01 липня 2016 року №59), за умовами яких замовник доручає, а виконавець бере на себе зобов`язання надати послуги з проведення внутрішніх розслідувань охоронної діяльності замовника (охоронний аудит) в порядку та на умовах, визначених договором.

У підтвердження виконання вказаних договорів позивачем були надані акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання послуг з охоронного аудиту (аудиту охоронної діяльності та кадрової безпеки підприємств).

01 грудня 2016 року між ТОВ «Фемида-Щит» та ТОВ «Кібер Дайнемікс» укладено договір №1/12 про надання послуг, відповідно до умов якого ТОВ «Кібер Дайнемікс» (виконавець) зобов`язується здійснити послуги з проведення внутрішніх службових розслідувань охоронної діяльності, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити такі послуги на умовах визначених договором.

У підтвердження виконання вказаних договорів позивачем були надані акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено про надання послуг з проведення внутрішнього службового розслідування.

Крім того, 01 липня 2015 року між ТОВ «Фемида-Щит» та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 укладено договір №4 про юридичне обслуговування. Згідно з умовами договору ФОП ОСОБА_1 , серед іншого, зобов`язується перевіряти відповідність вимогам законодавства внутрішніх документів позивача; брати участь у підготовці та укладенні різного роду договорів та здійснювати їх правовий супровід; вести претензійно-позовну роботу; представляли інтереси замовника в суді та в інших органах при розгляді правових питань; давати консультації з правих питань.

На адресу позивача ФОП ОСОБА_1. виписав акти здачі-прийняття робіт, в яких зазначено - юридичні послуги, одиниця виміру - послуга.

Дослідивши надані документи колегія суддів зазначає наступне.

Згідно пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (п. 44.1 ст. 44 ПК України).

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1. статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139 ст. 139 ПК України).

Наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73 затверджено Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", згідно якого витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

У Звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період (ч.8 розділу 2 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»).

Відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318 затверджено Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань (п.5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (П(С) БУ16 )).

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (п.6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (П(С)БУ16)).

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені (п.7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (П(С) БУ16 )).

Згідно з п. 14.1.181 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з п.198.1 ст.198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до п. 198.2 ст.198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з п.198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст.201 цього Кодексу.

Викладені норми Податкового кодексу України вказують на існування декількох підстав для формування податкового кредиту, а саме: наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, фактична сплата грошових коштів контрагенту, в сумі визначеній в податковій накладній, а також фактичне (реальне) виконання господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Фактичне виконання господарських зобов`язань повинне підтверджуватись належним чином складеними первинними документами.

Враховуючи викладене, для підтвердження даних податкового обліку необхідно брати до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Окрім того, що господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, вони повинні спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, оскільки це є її визначальною ознакою.

Так, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку, при цьому для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

У зв`язку з цим недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

За змістом ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

У підтвердження виконання умов укладених з розглядуваними контрагентами договорів позивачем були надані податкові накладні, акти здачі-прийняття робіт.

В наданих актах вказано лише загальну назву наданих послуг та вказано загальну вартість робіт, при цьому, вказані акти не розкривають конкретного змісту господарських операцій.

З наданих позивачем документів не можливо встановити дату, місце вчинення господарської операції, її зміст, зокрема, конкретні послуги чи роботи, які здійснювались контрагентами позивача, осіб, які були залучені до надання вказаних послуг.

Зазначене унеможливлює встановлення дійсного факту надання послуг. Судом першої інстанції вірно зазначено, що послуги, які нібито надавались контрагентами-постачальниками позивачу за вищезазначеними договорами мають свою специфіку, а також мають досить конкретний перелік документів та матеріалів, які повинні створюватись в процесі надання таких послуг.

Посилання представника позивача на те, що ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік» прямо не вимагає від підприємства здійснювати ретельну розшифровку змісту та обсягу господарської операції, яка визначається договором про надання послуг, а тому надані у підтвердження виконання контрагентами своїх зобов`язань за укладеними договорами акти здачі-прийняття робіт є достатніми доказами реальності здійснюваних господарських операцій, колегія суддів вважає необґрунтованими.

Стаття 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» прямо передбачає, що первинні документи повинні містити відомості щодо змісту та обсягу господарської операції, одиницю виміру господарської операції.

Таким чином, відомості у первинних документах щодо господарської операції повинні давати змогу встановити саму суть здійснюваної операції.

В постанові від 16 квітня 2019 року у справі №826/7883/15 Верховний Суд висловив позицію, згідно якої акти виконаних робіт за певних обставин можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання. Водночас потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, первинні документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

Як вже зазначалось вище, надані позивачем у підтвердження реального виконання контрагентами послуг за укладеними договорами акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) не деталізовані, містять узагальнену інформацію щодо змісту спірних послуг, а будь-яких інших документів, які б дозволяли встановити виробничий характер результатів розглядуваних послуг для позивача, останнім при проведенні перевірки та до суду першої інстанції надано не було.

На виконання ухвали П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06.12.2018 року, представником позивача були надані додаткові докази, які на думку, позивача дають змогу встановити реальність здійснюваних операцій.

Так, зокрема, позивачем були надані такі додаткові докази:

1. У підтвердження надання контрагентами поліграфічних послуг позивачем надано зразок поліграфічної продукції, яка нібито розповсюджувалась товариством на об`єктах, які знаходяться під охороною.

Колегія суддів зазначає, що наданий зразок поліграфічної продукції не є достатнім доказом реальності надання поліграфічних послуг. Позивачем не надано жодного документу, щодо погодження з контрагентом виду продукції, яку необхідно виготовити, жодного документу, з якого вбачався би тираж випуску продукції, строк її виготовлення тощо. При цьому, за умовами договорів вказані істотні умови повинні узгоджуватись з контрагентами.

У поясненнях зазначено, що у перевіряємий період під фізичною охороною підприємства знаходилась велика кількість офісів та адміністративних будівель, на які наклеювалась зазначена поліграфічна продукція, чим і обумовлена потреба у замовленні таких послуг. При цьому, будь-якої точної інформації стосовно кількості об`єктів, які знаходились під охороною та належного економічного обґрунтування необхідності виготовлення саме певної кількості поліграфічної продукції позивачем не надано.

2. У підтвердження отримання інформаційно-консультаційних послуг від контрагентів ТОВ «Кібер Дайнемікс», ТОВ «Буд Гуд» у вигляді проведення семінарів, позивачем надано погоджені сторонами програми семінарів та накази про проведення семінарів (т. 5 а.с. 49-53).

У наказах про проведення семінарів вказано місце, де начебто, було заплановано проведення семінарів та дати їх проведення. Також зобов`язано начальників охорони здійснити заходи за можливості щодо явки осіб, а також технічної можливості прослуховування в режимі онлайн на відповідні дати.

Однак, позивачем не надано жодного доказу у підтвердження фактичного проведення зазначених семінарів, з яких можливо було б встановити, ким саме проводились семінари, яка кількість осіб була присутньою при їх проведенні, та ідентифікувати осіб, як співробітників ТОВ «Фемида-Щит».

3. У підтвердження виконання умов договорів щодо надання послуг з тестування та психофізіологічного дослідження безпосередньо працівників підприємства (в тому числі і проведення службових розслідувань), а також кандидатів на роботу в ТОВ «Фемида-Щит» позивачем надані програми фізичної підготовки та опитувальні програми психологічного дослідження осіб, накази про проведення таких досліджень, в яких зазначено дату проведення, місце проведення, кількість осіб, залучених до перевірки (т. 5 а.с.54-76).

4. У підтвердження надання послуг з навчання охоронників, позивачем надано програми підготовки охоронників, накази про проведення навчання (т. 5 а.с. 77-83).

Однак, як у попередньому випадку, зазначені докази не підтверджують реального надання контрагентами позивача вказаних послуг.

Наявність програм фізичної підготовки та опитувальні програми психологічного дослідження осіб та програм підготовки охоронників не може бути беззаперечним доказом фактичного проведення таких досліджень та навчань.

Позивачем не надано доказів у підтвердження фактичного проведення зазначених заходів, з яких можливо було б встановити, ким саме проводились дослідження та навчання, яка кількість осіб була присутньою при їх проведенні, хто саме був присутнім на цих заходах.

Також позивачем не надано документального оформлення результатів проведення відповідних досліджень фізичної підготовки та психологічного дослідження.

5. У підтвердження надання послуг з дослідження кон`юнктури ринку позивачем надані результати досліджень, проведені ПП «Зерноінтрейд», ТОВ «Нармада Груп», ТОВ «Тренд Факс», ТОВ «Кібер Дайнемікс», ТОВ «Буд-Гуд», ТОВ «Гамма Ойл», ТОВ «Лакі Пром», зокрема, маркетингові дослідження, безпосередньо дослідження стану кон`юнктури ринку, практики застосування господарського законодавства, узагальнення судової практики, пов`язаної з вирішенням спорів щодо реалізації корпоративних прав, щодо застосування Закону України «Про виконавче провадження» та ін. (т. 5 а.с. 95-213-217-254, т. 6 а.с. 1-154, т. 8 а.с. 149-156).

Колегія суддів зазначає, що зазначені послуги належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут. Документами, що підтверджують фактичне отримання таких послуг можуть бути акти приймання-передачі послуг або інші документи, що підтверджують фактичне надання (отримання) послуг, які повинні мати всі обов`язкові реквізити первинних документів, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», звіти про надані послуги, про проведення певних досліджень, в яких мають бути викладені результати наданих послуг та досліджень, а щодо досліджень то і відповідні рекомендації замовнику; а також бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення асортименту товарів, обсягу продажу, розміру доходу тощо.

Для формування податкового кредиту та віднесенні витрат до складу валових за такими операціями необхідною умовою, яка надає таке право суб`єкту господарювання є доведення безпосереднього зв`язку таких операцій з господарською діяльністю платника податків та підтвердження їх (операцій) належними первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, які б засвідчували факт здійснення господарської операції.

В даному випадку позивачем не обґрунтовано доцільності отримання зазначених послуг від контрагентів, не надано доказів у підтвердження використання результатів вказаних досліджень у своїй господарській діяльності, економічної вигоди від отримання таких послуг, а також що отримані послуги призвели до змін у структурі активів підприємства.

6. Що стосується надання юридичних послуг, позивач посилався на те, що постійно бере участь в процедурі тендерних закупівель, а тому юридичні послуги, які надавались ФОП ОСОБА_1., ТОВ «Брок-Імпекс», ТОВ «Промтехресурс», ТОВ «Гамма Ойл», ТОВ «Нармада Груп», ТОВ «Юст-Сервіс», ТОВ «Тренд Факс», ТОВ «Зерноінтрейд» стосуються саме підготовки тендерної документації.

У підтвердження надання контрагентами юридичних послуг, позивачем надано таблицю участі у тендерних закупівлях, заявки про підготовку пакету документів для участі у тендерній пропозиції, заявки про підготовку довідок про зміни у законодавстві, пов`язаних із участю у тендерних закупівлях, а також інструкції, підготовка, яких була необхідною для участі у тендерних закупівлях (т. 6 а.с. 155-180, 185-207, 239-253, т. 7 а.с. 1-249, т. 8 а.с. 1-85).

Колегія суддів зауважує, що надані документи у підтвердження участі у процедурах тендерних закупівель ніяким чином не підтверджує реальність надання юридичних послуг зазначеними вище контрагентами, з огляду на те, що позивачем не надано належних доказів підготовки вказаної документації саме цими контрагентами. На вказаній документації містяться відомості щодо складення її від ТОВ «Фемида-Щит», та відсутні будь-які відмітки щодо підготовки її контрагентами позивача. При цьому, з огляду на залучення позивачем великої кількості контрагентів, встановлення того, який саме об`єм робіт виконував кожний контрагент та встановлення змісту вказаних робіт, має прямий вплив на оцінку правомірності формування позивачем витрат та податкового кредиту.

З наданих позивачем документів вказані обставини встановити не надається можливим.

Також позивачем зазначено, що на виконання умов укладених договорів контрагентами проводились організаційні роботи щодо обізнаності охоронників вимог законодавства про працю, дотримання охоронниками правил та норм з охорони праці на об`єктах охорони, у зв`язку з чим надані заявки на отримання послуг та звіти контрагентів про проведену роботу (т. 6 а.с. 181-184, 208-221, 231-238).

У наданих звітах зазначено адреси об`єктів охорони, на яких начебто, проводились відповідні роз`яснення та інструктажі, однак з вказаних документів неможливо встановити осіб, які надавали відповідні послуги, об`єм наданих послуг, осіб, які працевлаштовані на ТОВ «Фемида-Щит» та які приймали участь у вказаних заходах.

Колегія суддів критично ставиться до наданих доказів та вважає, що вони не підтверджують фактичного надання таких послуг.

7. У підтвердження надання ТОВ «Кібер-Дайнемікс», ТОВ «Буд-Гуд» послуг з монтажу, ремонту та профілактичного обслуговування пристроїв охоронної сигналізації позивачем надані заявки щодо перевірки справності пристроїв охоронної сигналізації, складені ТОВ «Фемида-Щит» та звіт про проведення профілактичних заходів та технічної перевірки пристроїв сигналізації, складений ТОВ «Кібер-Дайнемікс», звіт про технічну перевірку кнопок термінового виклику, складений ТОВ «Буд-Гуд» (т. 8 а.с. 86-92).

Однак, як і з актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), з наданих позивачем звітів неможливо встановити які саме профілактичні заходи проводились, в чому полягала технічна перевірка вказаних пристроїв, тобто не можливо встановити конкретний зміст господарських операцій.

8. Крім того, позивач посилався на те, що суд першої інстанції невірно розтлумачив суть отриманих позивачем послуг від ТОВ «Кібер-Дайнемікс» за договором від 03.10.2016 року № 03/10-1 та від ТОВ «Буд-Гуд» за договором № 02/07-16 від 01.07.2016 року.

Позивач зазначив, що за умовами вказаного договору контрагенти позивача зобов`язувались надати послуги щодо перевірки дотримання охоронниками інструкцій, норм, стандартів та правил протипожежної безпеки на об`єктах та проведення інструктажів з забезпечення дотримання працівниками замовника інструкцій, норм, стандартів, правил протипожежної безпеки на об`єктах. Надання саме таких послуг підтверджується Доповненням № 1 до договору 03/10-1 від 03.10.2016 року та Доповнення № 1 до договору № 02/07-16 від 01.07.2016 року (т. 8 а.с. 93, 97).

У підтвердження проведення відповідних заходів контрагентами позивачем надано заявки та звіти (т. 8 а.с. 94-96, 98-102).

Колегія суддів критично ставиться до вказаних пояснень та наданих доказів позивача, з огляду на наступне.

Згідно укладеного ТОВ «Фемида-Щит» та ТОВ «Кібер-Дайнемікс» договору від 03.10.2016 року № 03/10-1, останнє взяло на себе зобов`язання здійснити послуги з нагляду за станом протипожежної безпеки на об`єктах з наданням необхідної інформації про стан Замовнику та умовах, визначених цим договором (т. 1 а.с. 180-181).

Згідно укладеного ТОВ «Фемида-Щит» та ТОВ «Буд-Гуд» договору 02/07-16 від 01.07.2016 року, останнє зобов`язувалось надати позивачу послуги з нагляду за станом протипожежної безпеки на об`єктах з наданням необхідної інформації про стан Замовнику та умовах, визначених цим договором.

Доповнення № 1 до вказаних договорів, про які зазначає апелянт, не були надані ані контролюючому органу при проведенні перевірки, ані до суду першої інстанції при з`ясуванні обставин по справі та дослідженні доказів.

Зазначені документи про зміну предмету договорів були надані апелянтом лише до суду апеляційної інстанції, після вказання судом першої інстанції у рішенні про неможливість надання контрагентами позивача зазначених послуг через відсутність відповідних ліцензій, які дають право на здійснення такого виду робіт (надання послуг). Зазначене ставить під сумнів наявність вказаних Доповнень до договорів на момент проведення перевірки.

Крім того, колегія суддів звертає увагу на те, що в актах здачі-прийняття робіт (надання послуг), які складені після дат, якими нібито були укладені Доповнення до розглядуваних договорів, зазначено про надання контрагентами позивача саме послуг з нагляду за станом протипожежної безпеки на об`єктах охорони, а не про перевірку дотримання працівниками замовника інструкцій, норм, стандартів та правил протипожежної безпеки на об`єктах та проведення інструктажів забезпечення працівниками замовника інструкцій, норм, стандартів та правил протипожежної безпеки.

З огляду на наведене, та враховуючи вірні висновки суду першої інстанції стосовно неможливості надання вказаних послуг контрагентами позивача через відсутність відповідних ліцензій на здійснення такого виду робіт, колегія суддів вважає безпідставним віднесення таких витрат до податкового кредиту та врахуванні при зменшенні об`єкта оподаткування податком на прибуток.

9. Що стосується укладеного договору з ТОВ «Буд-Гуд» від 25.04.2016 року № 06/16 щодо перевезення пасажирів, позивач зазначив, що за умовами вказаного договору контрагент позивача здійснював доставку до і з місць надання ТОВ «Фемида-Щит» послуг з фізичної охорони. У підтвердження чого була надана заявка-замовлення, в якій вказано кількість пасажирів, період надання послуг, місце збору пасажирів, місце доставки пасажирів, час збору (т. 8 а.с. 103).

Будь-яких інших доказів у підтвердження фактичного виконання умов вказаного договору позивачем не надано.

Колегія суддів вважає, що надана позивачем заявка-замовлення на перевезення пасажирів не є належним доказом реального здійснення таких господарських операцій. З вказаного документу неможливо встановити транспортний засіб, яким здійснювалось перевезення пасажирів, осіб, які приймали участь у здійсненні вказаної господарської операції.

Позивачем не надано документів, якими оформлюються господарські операції з перевезення.

10. У підтвердження надання послуг з контролю за дотриманням охоронниками службових обов`язків, позивачем надані заявки ТОВ «Фемида-Щит» та звіти контрагентів (т. 8 а.с. 104-115).

В наданих звітах про виконані роботи вказуються лише загальні відомості щодо здійсненого контролю за дотриманням працівниками позивача службових обов`язків. Однак, з наданих документів неможливо встановити ким саме проводились вказані перевірки, яким чином, не зазначено конкретно об`єкти, на яких проводились перевірки та прізвища, імена та по батькові осіб, які підлягали перевірці.

Зазначене унеможливлює встановлення факту реальності здійснення вказаних господарських операцій.

Дослідивши всі надані позивачем документи у підтвердження виконання контрагентами, зазначеними в акті перевірки, умов укладених договорів та надання відповідних послуг, колегія суддів приходить до висновку, що у відповідача відсутні належні документи, які за звичайною діловою практикою супроводжують фактичне виконання такого роду операцій та у сукупності з первинними документами можуть підтвердити їх фактичне (реальне) виконання. Судом першої інстанції вірно встановлено, що послуги, які нібито надавались контрагентами-постачальниками позивачу за вищезазначеними договорами мають свою специфіку, а також мають досить конкретний перелік документів та матеріалів, які повинні створюватись в процесі надання таких послуг.

Слід зазначити, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

При цьому, при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників таких операцій, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Надані позивачем документи не розкривають зміст господарських операцій по наданню послуг, які за вказаними документами нібито здійснювались між позивачем та розглядуваними контрагентами, та не дають змоги встановити реальність факту здійснення таких операцій.

Колегія суддів вважає, що послуги, які нібито, придбавались позивачем не є такими, що належать до господарської діяльності Товариства, оскільки останнім не надано доказів, що ці господарські операції спричинили реальні зміни майнового стану платника податків, а з наданих фінансових звітів, на які посилається Товариство в підтвердження отримання прибутку, неможливо встановити зв`язок отриманих послуг та прибутку.

Будь-яких документів, які б свідчили про наявність фактичного результату наданих контрагентами-постачальниками послуг товариством надано не було.

Крім того, слід звернути увагу на те, що контрагенти позивача, зокрема, ПП «Зерноінтрейд», ТОВ «Гамма Ойл», ТОВ «Лакі Пром», ТОВ «Буд-Гуд», ТОВ «Нармада Груп» згідно інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань здійснюють зовсім інші види діяльності за КВЕД, ніж ті, які надавались ними за договорами, укладеними з ТОВ «Фемида-Щит».

Відповідно до вимог ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

Однак, згідно ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Таким чином, разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми витрат та/або податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, а тому саме на платника податків покладено обов`язок доведення правомірності формування показників податкової звітності.

В даному випадку товариство не довело, що надані контрагентом послуги використовувались в господарській діяльності позивача, не надано доказів об`єктивної необхідності отримання одних і тих самих послуг від різних контрагентів, економічної доцільності отримання відповідних послуг, а також можливість проведення таких операцій контрагентами з урахуванням необхідного часу, місця, матеріальних ресурсів необхідних для надання таких послуг.

З огляду на зазначене, колегія суддів вважає, що позивачем не доведено наявності обставин та підстав, з якими норми податкового законодавства пов`язують можливість правомірного формування податкового кредиту з ПДВ та формування витрат, які враховуються у зменшення об`єкту оподаткування податком на прибуток, а тому оспорювані податкові повідомлення-рішення щодо збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість є, на думку суду апеляційної інстанції, правомірними та обґрунтованими, і скасуванню не підлягають.

Що стосується податкових повідомлень-рішень №, №, № 000020130, слід зазначити наступне.

П. 164.1 ст. 164 ПК України визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Згідно п.п. 164.1.2 п. 164.1 ст. 164 ПК України загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Так, згідно п.п. 168.1.1 п. 168. 1 ст. 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.

Як вже зазначалось вище, 01 липня 2015 року між ТОВ «Фемида-Щит» та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1. (який є платником єдиного податку 3 групи) укладено договір №4 про юридичне обслуговування.

П. 291.2 ст. 291 ПК України передбачено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Згідно п. 297.1 ст. 297 ПК України платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності, зокрема, з податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об`єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - четвертої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою.

Однак, з огляду на встановлені в ході проведення перевірки податковим органом обставини відсутності у позивача належним чином складених первинних документів, здійснена позивачем виплата доходу на користь ФОП ОСОБА_1 не може бути доходом отриманим в результаті господарської діяльності з огляду на відсутність належних доказів здійснення саме господарської операції в межах господарської діяльності платників податків.

Таким чином, визначення товариству податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами є правомірним.

Зважаючи на невідображення доходу, виплаченого фізичній особі-підприємцю у податковій звітності, відповідачем обґрунтовано застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції за порушення п.п. «б». п. 176.2 ст. 176 ПК України.

П. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України визначено, що платниками військового збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. 1.2. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Підпунктом 1.4 п. 16-1 підрозд. 10 розд. XX ПК України визначено, що нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Підпунктом 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України встановлено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету, згідно з підпунктом 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України, під час виплати оподатковуваного доходу.

Згідно п.п. 1.5 п. 16-1 підрозд. 10 розд. XX ПК України відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) військового збору до бюджету є особи, визначені у ст. 171 ПК України.

У зв`язку із встановленням факту виплати позивачем на користь ФОП ОСОБА_1. доходу, не пов`язаного з господарською діяльністю, відповідачем правомірно донараховано ТОВ «Фемида-Щит» зобов`язання зі сплати військового збору.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що при розгляді справи судом першої інстанції правильно встановлено обставини у справі, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, а наведені в апеляційній скарзі доводи не дають підстав для висновку про незаконність чи необґрунтованість судового рішення.

За таких обставин підстав для скасування рішення суду першої інстанції та задоволення апеляційної скарги не вбачається.

Керуючись ст.ст. 139, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Фемида-Щит» - залишити без задоволення.

Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 12 червня 2018 року - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Судове рішення складено у повному обсязі 31 травня 2019 р.

Суддя-доповідач: Л.П. Шеметенко

Суддя: Л.В. Стас

Суддя: І.О. Турецька