Справа № 640/19451/18
Суддя: Файдюк Віталій Васильович
Дата ухвалення: 2019-05-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 травня 2019 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Файдюка В.В.

суддів: Мєзєнцева Є.І.

Чаку Є.В.

При секретарі: Марчук О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 січня 2019 року у справі за адміністративним позовом компанії "МАРІІНСЬКІ РІАЛ ІСТЕЙТС ЛІМІТЕД" до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації, -

В С Т А Н О В И В :

Компанія "МАРІІНСЬКІ РІАЛ ІСТЕЙТС ЛІМІТЕД" звернулась до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної фіскальної служби України, в якому в якому просила визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію від 28 серпня 2018 року №3750/6/99-99-01-02-15/ІПК, надану Державною фіскальною службою України на звернення позивача.

Рішенням рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 січня 2019 року даний позов задоволено.

Визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію від 28 серпня 2018 року № 3750/6/99-99-01-02-02-15/ІПК, надану Державною фіскальною службою України на звернення представника компанії "МАРІІНСЬКІ РІАЛ ІСТЕЙТС ЛІМІТЕД" (MARIINSKY REAL ESTATES LIMITED).

Стягнуто на користь представника компанії "МАРІІНСЬКІ РІАЛ ІСТЕЙТС ЛІМІТЕД" (MARIINSKY REAL ESTATES LIMITED) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 1762, 0 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України.

Зобов`язано Державну фіскальну службу України надати суду звіт про виконання рішення суду протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили цим рішенням суду.

Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати рішення з мотивів порушення судом норм матеріального та процесуального права та ухвалити нову постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову в повному обсязі.

Апелянт, будучи належним чином повідомленим про дату, час та місце апеляційного розгляду справи, в судове засідання не з`явився.

Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечував з підстав, викладених у відзиві на скаргу, наполягав на законності оскаржуваного позивачем судового рішення.

Враховуючи, що в матеріалах справи достатньо письмових доказів для правильного вирішення питання, а особиста участь сторін в судовому засіданні - не обов`язкова, колегія суддів визнала можливим проводити розгляд за відсутності представника апелянта у відкритому судовому засіданні без здійснення фіксування технічними засобами у відповідності до ч.4 статті 229 КАС України.

Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи, представником Компанії «МАРІІНСЬКІ РІАЛ ІСТЕЙТС ЛІМІТЕД» (MARIINSKY REAL ESTATES LIMITED) Віщуновим А.І. 07 серпня 2018 року направлено до Державної фіскальної служби України звернення про отримання безоплатної індивідуальної податкової консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства в якому просив надати індивідуальну податкову консультацію з приводу питання чи звільняються від оподаткування на території України відповідно до положень Конвенції доходи, отримані нерезидентом у разі дарування фізичною особою-резидентом України цінних паперів юридичній особі-резиденту Кіпру, який не здійснює господарську діяльність на території України та не має у Україні постійного представництва?

Відповідачем 28 серпня 2018 року надано податкову консультацію № 3750/6/99-99-01-02-02-15/ІПК, в якій зазначено, що надати конкретну відповідь на питання, що розглядається, можливе лише після погодження компетентними органами договірних держав - сторін Конвенції в рамках взаємоузгоджувальної процедури питання щодо застосування відповідних положень Конвенції до доходів, отриманих у разі дарування (у тому числі цінних паперів), у двосторонньому порядку.

Позивач вважаючи, що індивідуальна податкова консультація не відповідає змісту та суті поставленого питання, звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Відповідно до пп.14.1.172 та пп. 14.1.172-1 п.14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом. У свою чергу, індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Відповідно до п. 52.1 статті 52 Податкового кодексу України, за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 статті 52 ПК України).

Відповідно до п. 53.2 статті 53 Податкового кодексу України, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Надаючи роз`яснення щодо порядку оподаткування доходів юридичної особи - резидента Кіпру, отриманого від фізичної особи - резидента України у вигляді подарунку ДФС зазначила, що при здійсненні дарування цінних паперів фізичною особою-резидентом України юридичній особі - нерезиденту вказана операція відповідно до підпункту «й» пункту 141.4 статті 141 ПК України розглядається як «інший дохід», отриманий нерезидентом із джерелом походження з України. При цьому фізична особа-резидент, яка здійснює подарунок корпоративних прав на користь нерезидента-юридичної особи, зобов`язана утримувати податок з прибутку від вартості такого подарунку у розмірі 15 відсотків, якщо інше не передбачено положеннями міжнародного договору України з країною резиденцією особи, на користь якої здійснюється дарування.

Також в оспорюваній індивідуальній податковій консультації зазначено, що на думку ДФС, на підставі інформації, викладеної у запиті, питання щодо застосування відповідних положень Конвенції, у випадку, що розглядається, слід вирішувати з урахуванням положень статті 7 «Прибуток від підприємницької діяльності» чи статті 20 «Інші доходи» у контексті статті 9 «Асоційовані підприємства» Конвенції. Враховуючи зазначене, за переконанням ДФС, надати конкретну відповідь на питання, що розглядається, можливо лише після погодження компетентними органами договірних держав - сторін Конвенції в рамках взаємоузгоджувальної процедури питання щодо застосування відповідних положень Конвенції до доходів, отриманих у разі дарування (у тому числі цінних паперів), у двосторонньому порядку.

Так, особливості оподаткування нерезидентів викладені в пункті 141.4 статті 141 Податкового кодексу України. При цьому перелік доходів для цілей застосування вказаного пункту є виключним.

Відповідно до підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є:

а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом;

б) дивіденди, які сплачуються резидентом;

в) роялті;

г) фрахт та доходи від інжинірингу;

ґ) лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди;

д) доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента;

е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав, визначений відповідно до цього розділу;

є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України;

ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України;

з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів;

и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України;

і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення лотереї);

ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидентів;

й) інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення, а також крім субсидій для повернення частини кваліфікованих витрат, передбачених Законом України "Про державну підтримку кінематографії в Україні".

Відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України під терміном "господарська діяльність" розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Водночас, згідно пп. 141.4.2 п. 141.4 статті 141 Податкового кодексу України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Враховуючи вищевикладене, як вірно зазначено судом першої інстанції, оподаткуванню в Україні підлягають тільки доходи із джерелом походження з України, визначені пп. 141.4.1 п. 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, а не будь-які доходи, отримані нерезидентом від резидента.

Отже, у розумінні Податкового кодексу України перехід до нерезидента права власності на цінні папери шляхом їх дарування резидентом України не є господарською діяльністю та не вважається доходом нерезидента, що підлягає оподаткуванню відповідно до вимог пункту 141.4 Податкового кодексу України.

Отже, вищевикладене свідчить про необґрунтований висновок ДФС, викладений в апеляційній скарзі стосовно того, що діяльність із здійснення операції дарування цінних паперів утворює постійне представництво нерезидента на території України.

Інших доводів щодо аргументації позиції ДФС по суті питання, поставлено в запиті позивача на отримання індивідуальної податкової консультації, скаржником в апеляційній скарзі не наводиться.

Між тим, п. 3.2 статті 3 Податкового кодексу України встановлено, що якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи (далі - Конвенція) та Протокол до неї, підписані 08 листопада 2012 року та ратифіковані Законом України від 04 липня 2013 року № 412-VII, набрали чинності 07 серпня 2013 року.

Дія цієї Конвенції поширюється на осіб, які є резидентами однієї чи обох Договірних Держав.

Разом з тим вимоги Конвенції не передбачають оподаткування доходу від відчуження акцій або інших цінних паперів в тому числі шляхом дарування.

В Конвенції питання щодо оподаткування доходів від відчуження майна регулюються статтею 13. Пункти 1 - 3 статті 13 Конвенції не передбачають оподаткування доходу від відчуження акцій або інших цінних паперів. Згідно з пунктом 4 статті 13 Конвенції, доходи від відчуження будь-якого майна, іншого ніж те, про яке йдеться у попередніх пунктах цієї статті, оподатковуються тільки в тій Договірній Державі, резидентом якої є особа, що відчужує майно.

Відповідно до статті 20 Конвенції, види доходів резидента Договірної Держави, незалежно від джерела їхнього виникнення, про які не йде мова у попередніх статтях цієї Конвенції, оподатковуються тільки в першій згаданій Державі.

Відтак, як вірно зазначено судом першої інстанції, доходи, отримані компанією - податковим резидентом Кіпру з України в результаті переходу права власності на цінні папери шляхом їх дарування резидентом України, звільняються від оподаткування податком на доходи нерезидентів в Україні на підставі застосування положень Конвенції.

Слід зазначити, що правовий акт індивідуальної дії повинен ґрунтуватися на оцінці відповідно до закону обставин, що мають значення у конкретній ситуації, з якими податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податків прав та обов`язків.

Відтак, висновки, наведені у тексті спірної індивідуальної податкової консультації, суперечать вищенаведеним нормам права та не відповідають основним засадам податкового законодавства, що є підставою для визнання індивідуальної податкової консультації протиправною та її скасування.

Обґрунтовуючи апеляційну скаргу, відповідач зазначив, що вирішення будь-яких спірних питань стосовно тлумачення або застосування Конвенції здійснюється в рамках процедури взаємного погодження, встановленої статтею 23 Конвенції, компетентними органами договірних держав, визначеними статтею 3 Конвенції. В даному випадку - це Міністерство фінансів України або його повноважний представник.

Разом з тим, відповідно до п. 1 Положення про Державну фіскальну службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 236 Державна фіскальна служба України (ДФС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок), державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового, митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску.

Відповідно до п. 3.1 статті 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Враховуючи вищевикладене, саме ДФС України відповідно до вимог чинного ПК України та Положення про ДФС уповноважена надавати індивідуальні податкові консультації на письмові звернення платників податків, в тому числі, і щодо застосування положень чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування (в даному випадку - Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи (далі - Конвенція) та Протоколу до неї, підписаних 08 листопада 2012 року.

Міністерство фінансів України, в свою чергу, проводить періодичне узагальнення індивідуальних податкових консультацій, а також аналізує обставини, що свідчать про неоднозначність окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, шляхом надання узагальнюючих податкових консультацій, які затверджуються наказом цього органу (абз. 1 п. 52.6 статті 52 ПК України).

При цьому, індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, обов`язково повинна містити назву - податкова консультація, реєстраційний номер в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.

Таким чином, обов`язковими складовими письмової індивідуальної податкової консультації, зокрема є :

- опис питань, що порушуються платником податків;

- обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків;

- висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 17 квітня 2018 року у справі № 826/2032/16.

Наведене свідчать про те, що податкова консультація являє собою здійснене податковим органом у відповідь на звернення платника податків тлумачення певної норми закону, яка регулює порядок стягнення, адміністрування, нарахування або сплати податків і зборів та породжує звільнення платника від податкової відповідальності у разі її застосування.

При цьому, надаючи податкову консультацію, податковий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення конкретному платнику податків з конкретної норми закону, тому податкові консультації не мають сили нормативно-правового акта та не можуть вступати в конкуренцію з іншими рішеннями (нормативно-правовими актами чи правовими актами індивідуальної дії) суб`єкта владних повноважень, оскільки за юридичною природою є відмінними від останніх.

Окремо слід зазначити, що відповідно до вимог п. 52.1 статті 52 ПК звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації в письмовій формі повинно містити:

- найменування для юридичної особи або прізвище, ім`я, по батькові для фізичної особи, податкову адресу, а також номер засобу зв`язку та адресу електронної пошти, якщо такі наявні;

- код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або реєстраційний номер облікової картки платника податків (для фізичних осіб) або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті);

- зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації;

- підпис платника податків;

- дату підписання звернення.

Письмовий запит позивача від 07 серпня 2018 року, направлений представником Компанії «МАРИЙСЬКІ РІАЛ ІСТЕЙТС ЛІМІТЕД» (MARIINSKY REAL ESTATES LIMITED) Віщуновим А.І. за довіреністю, яка додана до запиту, містив всі визначені чинним законодавством умови.

Окрім того, на звернення платника податків, що не відповідає вимогам, зазначеним у п. 52.1 статті 52 ПК України, податкова консультація не надається, а надсилається відповідь у порядку та строки, передбачені Законом України «Про звернення громадян».

Між тим, ДФС розглянула запит позивача керуючись саме статтею 52 ПК України, а не Законом України «Про звернення громадян», про що безпосередньо зазначено на сторінці першій Податкової консультації № 3750/6/99-99-01-02-02-15/ІПК.

Відтак, посилання ДФС України про ненадання до запиту на отримання індивідуальної письмової консультації жодних документів, які не дозволять ідентифікувати предмет запиту не узгоджуються з вимогами чинного законодавства.

Колегія суддів також звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, викладену, зокрема, в рішенні від 14 жовтня 2010 року у справі «Щокін проти України» (заяви №23759/03 та №37943/06), де Суд зазначив, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Говорячи про «закон», стаття 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод посилається на ту саму концепцію, що міститься в інших положеннях цієї Конвенції. Ця концепція вимагає, перш за все, щоб такі заходи мали підстави в національному законодавстві. Вона також відсилає до якості такого закону, вимагаючи, щоб він був доступним для зацікавлених осіб, чітким та передбачуваним у своєму застосуванні. На думку Суду, відсутність у національному законодавстві необхідної чіткості та точності, які передбачали можливість різного тлумачення такого важливого фінансового питання, порушує вимогу «якості закону», передбачену Конвенцією, та не забезпечує адекватний захист від свавільного втручання публічних органів державної влади у майнові права заявника.

Таким чином, будь-які дії, спрямовані на позбавлення особи її майна, є незаконними, якщо контролюючі органи діють не у відповідності до закону.

Також необхідно звернути увагу, що у процесі нормативного регулювання оподаткування важливим є забезпечення справедливого балансу інтересів держави та платника податків, адже можливість платника податків чітко розуміти та передбачати правові наслідки вчинюваних ним дій має фундаментальне значення для правильності його застосування, а у випадку неоднозначності нормативних приписів підлягає застосуванню підхід, відповідно до якого істотні правові сумніви мають тлумачитися на користь платника.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Таким чином, вірним є висновок суду першої інстанції про задоволення даного адміністративного позову.

Отже при винесенні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для його скасування.

За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 316, 321, 325, 329, 331 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 січня 2019 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-331 КАС України.

Головуючий суддя: В.В. Файдюк

Судді: Є.І. Мєзєнцев

Є.В. Чаку