Справа № 826/20081/16
Суддя: Губська Людмила Вікторівна
Дата ухвалення: 2019-05-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Суддя-доповідач - Губська Л.В.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 травня 2019 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Губської Л.В.,

суддів: Карпушової О.В., Степанюка А.Г.,

за участю секретаря Суркової Д.О.,

представника позивача Левіної А. А .,

представника відповідача Перепелюка О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 06 липня 2017 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Атіс-Україна» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Атіс-Україна» звернулось до суду з даним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № від 07.10.2016 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати податку на додану вартість на 1336801 грн, та № від 27.12.2016 року, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати податку на прибуток на 747578 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані повідомлення-рішення прийняті відповідачем на підставі висновків акту перевірки, які не відповідають фактичним обставинам. Позивач зазначає, що можливе порушення контрагентами правил оподаткування не може бути достатньою підставою для застосування до позивача санкцій.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 06 липня 2017 року адміністративний позов задоволено повністю, при цьому, суд першої інстанції виходив з того, що наявні в матеріалах справи первинні документи в сукупності з іншими доказами в повній мірі підтверджують реальність виконання укладених між позивачем та його контрагентами угод та, як наслідок, правомірність формування Товариством своїх податкових зобов`язань за перевіряємий період.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалити нову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. В обґрунтування апеляційної скарги посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Апелянт зазначає про наявність вироку в кримінальній справі та інших кримінальних проваджень. Також вказує на підроблення укладених договорів, оскільки відкриття рахунків підприємства, що в них зазначені, було вчинено пізніше, ніж укладено договори, що свідчить про безтоварність господарських операцій позивача з контрагентами

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 26 жовтня 2017 року апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві було задоволено, постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 06 липня 2017 року скасовано та прийнято нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з наявності вироку Печерського районного суду м. Києва від 02.07.2016, яким ОСОБА_1 визнано винним у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених ст. 205, ст. 358 КК України, а також протоколів допиту свідків у рамках кримінальних проваджень №0000215 та №00000101. Також суд апеляційної інстанції звертав увагу, що договори позивача з контрагентами мають очевидні ознаки фальсифікації.

Разом з тим, постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 20.12.2018 частково задоволено касаційну скаргу ТОВ «Атіс-Україна», внаслідок чого, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2017 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції

При цьому, скасовуючи рішення суду апеляційної інстанції та направляючи справу на новий розгляд, Верховний Суд зазначив, що судом апеляційної інстанції під час розгляду справи помилково не враховано, що матеріали досудового розслідуваний відносно контрагентів позивача не можуть враховуватися як беззаперечний доказ фіктивності Товариства, а також, що до винесення вироку в рамках кримінального провадження, яким встановлено, що між платником податку та його контрагентом мали місце злагоджені узгоджені дії, спрямовані на безпідставне отримання податкових вигід, протоколи допиту досудового розслідування не можуть вважатись належними доказами в адміністративному судочинстві.

Окрім того, Верховний Суд зауважив, що, висновок суду апеляційної інстанції про нікчемність усіх угод, укладених між позивачем та всіма його контрагентами за перевіряємий період, є передчасним, оскільки, основне питання, яке має значення для вирішення даного адміністративного спору, пов`язане з оцінкою вироку у кримінальному провадженні, яким встановлена фіктивність контрагента, за результатами взаємовідносин з яким позивачем сформовано витрати.

При цьому, колегія суддів суду касаційної інстанції звернула увагу на те, що сам факт наявності вироку, особливо того, що ухвалений на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій.

Крім того, Верховний Суд зазначив, що судом апеляційної інстанції під час нового розгляду справи необхідно дослідити та співставити, які саме господарські операції, з якими контрагентами та за який період досліджувалися в рамках зазначеної кримінальної справи, тощо.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Так, судом першої інстанції установлено і підтверджується матеріалами справи, що посадовими особами відповідача у період із 30.08.2016 року по 05.09.2016 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Атіс-Україна» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства при здійсненні фінансово-господарської діяльності за період з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року, за результатами якої складено акт від 14.09.2016 року №151/26-15-14-07-01-10/36791760.

Зазначеною перевіркою встановлено порушення позивачем абз. 1 п. 138.2 пп. 134.1.1 п.134.1 ст. 134, пп. 135.1, ст. 135, ст. 138, пп.139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року всього у сумі 1053096,00 грн, у тому числі по періодах: 2014 рік на суму 189143,00 грн; за 2014 рік на суму 403919,00 грн; за 2015 рік на суму 455034,00 грн; п. 198.3 п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість за період діяльності з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року всього у сумі 1131043,00 грн, в тому числі по періодах: в серпні 2013 року на суму 59275,00 грн, у вересні 2013 року на суму 2328,00 грн, в листопаді 2013 на суму 83583,00 грн, в грудні 2013 на суму 53914,00 грн, в березні 2014 року на суму 93536,00 грн, у квітні 2014 року на суму 279192,00 грн, у травні 2014 року на суму 18922,00 грн, у червні 2014 року на суму 62706,00 грн, у травні 2015 року на суму 110071,00 грн, у серпні 2015 на суму 99217,00 грн, у вересні 2015 на суму 156791,00 грн, у жовтні 2015 року на суму 61347,00 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 07.10.2016 року №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1053096,00 грн за основним платежем та у розмірі 149516,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), та №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 1069441,00 грн за основним платежем та у розмірі 267360,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Не погоджуючись із наведеними рішеннями контролюючого органу, позивач оскаржив їх в адміністративному (досудовому) порядку, внаслідок розгляду цієї скарги, рішення № скасовано в частині донарахувань по операціях за період із 2015 року, а в іншій частині зазначене рішення та рішення № залишено без змін.

За наслідками часткового скасування податкового повідомлення-рішення № та його відкликання, 27.12.2016 року фіскальним органом прийнято рішення №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 598062,00 грн за основним платежем та у розмірі 149516,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Відповідно до ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з ч.ч.1,2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не довів суду, що діяв правомірно, в той час, як надані позивачем первинні документи повною мірою підтверджують реальність здійснених ним господарських операцій.

Проте, колегія суддів не може повною мірою погодитись з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Так, з акту про проведення перевірки від 14.09.2016 року №151/26-15-14-07-01-10/36791760 та наказу від 26.08.2016 року №5370 вбачається, що документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Атіс-Україна» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства при здійсненні фінансово-господарської діяльності за період з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року, проведено на підставі пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.11 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України та наказу начальника ГУ ДФС у м. Києві у зв`язку з надходженням ухвали слідчого судді Оболонського районного суду м. Києва Радіонова С.О. від 02.08.2016 року, винесеної за клопотанням слідчого СВ ФР ДПІ в Оболонському районі ГУ ДФС у м. Києві Геги Р.В., в межах кримінального провадження №0000010.

Згідно п. 73.3 ст. 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

За приписами п. 75.1 ст. 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Отже, зі змісту наведеної статті вбачається, що документальна перевірка може бути плановою або позаплановою, а також виїзною чи невиїзною.

Згідно пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Пунктом 78.4 ст. 78 ПК України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Згідно пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав - отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки, винесену ними відповідно до закону.

Отже, підставою для прийняття контролюючим органом наказу про проведення документальної позапланової перевірки у відповідності до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України є, зокрема, отримання податковим органом рішення слідчого судді про призначення перевірки, а не про надання дозволу на проведення перевірки.

Разом із тим, як вбачається з наказу від 26.08.2016 року №5370 Головного управління ДФС у м. Києві, підставою для її проведення визначено ппп.78.1.11 п.78.1 ст.78 ПК України та ухвалу слідчого судді Оболонського районного суду м. Києва від 02.08.2016 року у справі №756/955916-к. При цьому, даною ухвалою надано дозвіл на проведення у кримінальному провадженні №0000010 від 29.02.2016 року документальної позапланової перевірки ТОВ «Атіс-Україна» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства при здійсненні фінансово-господарської діяльності за період з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року, а не призначалася безпосередньо перевірка вказаного суб`єкта господарювання (а.с.72-73 том 9).

Таким чином, приймаючи наказ про призначення перевірки позивача на підставі ухвали слідчого судді про надання дозволу про проведення перевірки, контролюючий орган діяв всупереч вимог підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.

Аналогічна позиція щодо застосування вказаних норм права викладена у постанові Верховного Суду від 20.11.2018 року у справі № 813/1302/16.

Так, набрання законної сили ухвалою слідчого судді не надає їй якості закону та/чи переваги у застосуванні у порівнянні з тим, як закон урегулював ці правовідносини. Тож посилання на мету кримінального провадження та/чи доцільність (необхідність) позапланової перевірки за певних обставин не може слугувати підставою для того, щоб шляхом постановлення ухвали (слідчим суддею) порушувати вимоги закону щодо порядку призначення і проведення позапланової перевірки.

Відтак, якщо закон не містить такої підстави для проведення позапланової перевірки як ухвала слідчого судді про надання дозволу на проведення перевірки, то проведення на цій підставі позапланової перевірки не може вважатися законним. Відповідач у межах своїх повноважень повинен діяти відповідно до закону і саме через призму цього принципу він мав би приймати рішення щодо виконання судового рішення (стосовно позивача), яке вказує/дозволяє йому діяти інакше.

Аналогічний підхід до вирішення подібного спору висловила об`єднана палата Касаційного адміністративного суду у справі № 805/3137/17-а. Крім того, дана позиція у подальшому знайшла своє відображення у постанові Верховного Суду від 12.12.2018 року у справі №805/420/17-а.

Крім того, у постановах від 27.01.2015 у справі №21-425а14 та від 16.02.2016 у справі №826/12651/14 Верховний Суд України висловив позицію, згідно якої, нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 та пункту 79.2 статті 79 ПК призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Чинний КПК України не містить норм щодо порядку розгляду клопотань слідчого чи прокурора про проведення позапланової виїзної перевірки, а також повноважень слідчого судді щодо розгляду таких клопотань та ухвалення рішення за результатами їх розгляду.

У контексті наведеного судова колегія вважає за необхідне підкреслити, що у справі «Рисовський проти України» (№ 29979/04) Європейський суд з прав людини зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема, передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовний спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливості уникати виконання своїх обов`язків.

Системний аналіз наведених норм у своїй сукупності дає підстави для висновку, що акт перевірки, отриманий в результаті документальної виїзної перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених ч. 2 ст. 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками незаконної перевірки на підставі висновків акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20.03.2018 року у справі № 810/1438/17.

За таких обставин, колегія суддів, не обговорюючи питання щодо правомірності формування ТОВ «Атіс-Україна» даних податкового обліку за наслідками відносин з ТОВ «Формула Профіт», ТОВ «Сейл Сістемс», ТОВ «Аларт Трейд», ТОВ «Фінансово-Промислова Компанія К.Д.М.», ТОВ «Укрпрофбіз», ТОВ «Сефт Плюс», ТОВ «Аксон-Актив», ТОВ «Будівельні технології «Кразбуд», ТОВ «Горсан», ТОВ «Наполі Груп», ТОВ «Резерв-Солюшн», ТОВ «Рінтекс», ТОВ «Меларіс» у період з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року, приходить до висновку про необхідність визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень-рішень як таких, що прийняті на підставі недопустимих доказів.

Таким чином, зважаючи на встановлену вище відсутність правових підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, судова колегія приходить до висновку про правильність твердження Окружного адміністративного суду міста Києва про необхідність задоволення позову, але з інших мотивів, тому постанова суду підлягає зміні, відповідно до п.4 ч.1 ст.317 КАС України, якою установлено, що неправильне застосування норм матеріального права є підставою для зміни судового рішення.

Отже, доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про правомірність дій контролюючого органу та, як наслідок, прийнятих ним спірних рішень.

При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Згідно ч.ч.1,2ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві задовольнити частково, а постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 06 липня 2017 року - змінити в мотивувальній частині, в іншій частині - залишити без змін

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.

Повний текст постанови виготовлено 10.05.2019.

Головуючий-суддя: Л.В. Губська

Судді: О.В. Карпушова

А.Г. Степанюк