Справа № 804/4688/16
Суддя: Панченко О.М.
Дата ухвалення: 2019-04-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

24 квітня 2019 року м. Дніпросправа №804/4688/16

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Панченко О.М. (доповідач),

суддів: Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,

за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою ОСОБА_1

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.12.2018 р. (суддя Дєєв М.В., м. Дніпро) у справі №804/4688/16

за позовом ОСОБА_1

до Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області

про скасування податкового повідомлення-рішення, -

встановив:

У липні 2016 року позивач звернувся до суду з позовом до відповідача, у якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 26.06.2016 р. № 10277-1302, яким йому визначено податкове зобов'язання за платежем "орендна плата з фізичних осіб" за 2016 рік на суму 316312,83 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на те, що орендна плата за землю нарахована податковим органом за 2016 рік повторно, оскільки позивач самостійно задекларував за вказаний податковий період зазначений платіж шляхом подання податкової декларації. Також позивач не згоден із сумою визначеного податкового зобов'язання (316312,83 грн). Вважає, що контролюючі органи не наділені правом змінювати розмір орендної плати, визначений договором оренди, а положення підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України, яким передбачено мінімальний розмір орендної плати на рік, стосується узгодження орендної плати при укладенні договору оренди або під час внесення змін до нього. Також позивач зазначає, що самостійно визначене податкове зобов'язання щодо орендної плати за землю за 2016 рік сплачував рівними частками щомісяця, в результаті чого на момент прийняття податковим органом податкового повідомлення-рішення, з приводу якого виник спір, сплачена сума орендної плати становила 57 112,05 грн. Однак, ОДПІ не врахувала фактично сплачені ним суми під час нарахування податкового зобов'язання. Вважає, що без проведення відповідної перевірки та складання акта за її результатами, відповідач не вправі був приймати податкове повідомлення-рішення.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 28.03.2017 р., залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2017 р., відмовив у задоволенні позову з тих підстав, що річна сума платежу з орендної плати не може бути меншою розміру, встановленого підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України (3%), незалежно від розміру, встановленого договором. Під час вирішення спору суди врахували правову позицію, викладену Верховним Судом України у постанові від 02.12.2014 р. № 21-274а14 щодо застосування у подібних правовідносинах норм матеріального права.

За наслідками розгляду касаційної скарги позивача Верховний Суд в постанові від 15.05.2018 року зазначив, що суди попередніх інстанції дійшли правильного висновку, що законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі. Разом з тим, суди попередніх інстанцій на порушення норм процесуального права не встановили обставини справи щодо розміру орендної сплати, яка підлягає сплаті до бюджету, з урахуванням сплачених позивачем сум, про що наголошував позивач у позовній заяві, що унеможливлює висновок щодо правильності вирішення спору. Отже, відповідно до статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України ухвалені у справі судові рішення скасовані, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

За наслідками повторного розгляду справи суд першої інстанції своїм рішенням від 20.12.2018 р. позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував оскаржене податкове повідомлення-рішення в частині нарахування позивачу податкового зобов'язання з орендної плати за землю у сумі 57 112,05 грн. В іншій частині позову - відмовив.

Суд при цьому виходив з того, що законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі. Також, судом враховано, що нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами у відповідності до п. 286.5 ст. 285 ПК України. Оскільки позивач сплатив за період з січня 2016 року по травень 2016 року орендну плату за землю в загальній сумі 57112,05 грн., суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню в частині повторного оподаткування у зазначеній сумі.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач оскаржив її в апеляційному порядку, посилаючись необґрунтованість судового рішення, порушення судом норм процесуального і матеріального права, не доведеність обставин, на які посилається судове рішення.

Зокрема, зазначає, що суд не мотивував в своєму рішенні:

- чому відхилені твердження позивача щодо не доведеності права відповідача самостійно визначити податкове зобов'язання, яке було узгоджено позивачем (ст.54 ПК України), шляхом подання 18.02.2016 р. (отримана 22.02.2016 р.) відповідної податкової декларації з плати за землю;

- чому суд не бере до уваги та відхиляє твердження позивача про те, що відповідач в порушення ст. 49 ПК України протягом п'яти робочих днів після отримання декларації (тобто до 29.02.2016 р.) не направив в адресу позивача вмотивовану відмову в прийнятті вищевказаної декларації, тому і не мав право самостійно визначати узгоджене податкове зобов'язання;

- не доведеності правомірності визначення відповідачем розміру орендної плати за землю в розмірі 3% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, тоді як договором оренди від 29.03.2006 р. визначено розмір орендної плати у розмірі земельного податку (1 %) від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, збільшеного на коефіцієнт 1,3;

- недоведеності відповідачем належними та допустимими доказами (взагалі не надав жодного доказу) розміру нормативно грошової оцінки землі, з якого було визначено суму податкового зобов'язання відповідно до податкового повідомлення-рішення №10277-1302 від 15.06.2016 р.

- незастосування п.2 ст.2 КАС України щодо перевірки прийняття оскаржуваного рішення відповідача з урахуванням всіх обставин справи.

Не наведено жодного мотиву, чому не приймається до уваги посилання позивача на постійну зміну судової практики з питання визначення розміру орендної плати за землю у вищій судові інстанції.

Не наведено в рішенні жодного мотиву, а саме: чому не використана судова практика Європейського суду з прав людини щодо чіткості та передбачуваності чинного законодавства що регулює питання оплати орендної плати за землю (порушено ст. 6 КАС України); чому залишено поза увагою суду положення ст. 159 КАС України щодо того, коли у разі неподання суб'єктом владних повноважень відзиву на позов без поважних причин це може бути кваліфіковано судом як визнання позову.

Не доведено законність та обґрунтованість оскаржуваного повідомлення-рішення №10277-1302 від 25.06.2016р. Відповідач не має право самостійно визначати податкове зобов'язання, яке було узгоджено позивачем шляхом подання відповідної податкової декларації з плати за землю. Відповідач міг тільки провести відповідну перевірку та донарахувати на підставі відповідного акта перевірки суми недоплаченої, на його думку, орендної плати за землю. Однак, це інші норми податкового кодексу, інші підстави та форма прийняття податкового повідомлення-рішення тощо.

Зазначає, що відповідачем неправильно застосовані норми матеріального права щодо визначення розміру орендної плати за землю, оскільки відповідач не мав права самостійно збільшувати розмір орендної плати до 3% без наявності відповідної додаткової угоди до договору. Такий висновок підтримує і вища судова інстанція постановою Верховного Суду від 20 червня 2018 року у справі № 813/3819/17, де знову зазначено, що зміна умов договору оренди в частині збільшення розміру орендної плати може відбуватись тільки шляхом внесення відповідних змін до договору.

Не застосовано до спірних правовідносин статтю 4 ПК України, де закріплено низку принципів, які повинні застосовуватися судом, зокрема - презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних - нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу (підпункт 3.1.4. пункту 4.1. статті 4 Податкового кодексу України).

У цій справі має місце неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків щодо нарахування плати за оренду земельних ділянок, що підтверджується постійними змінами у чинному законодавстві, нечіткості визначення підстав для нарахування орендної плати за землю, у трактуванні в роз'яснювальних листах податкових органів, що прямо передбачає застосування п.21 ст.56 ПК України та прийняття рішення на користь позивача.

Крім того, позивач наголошує, що норми чинного законодавства, яке регулює питання сплати орендної плати за землю, не відповідають європейським вимогам щодо чіткості, передбачуваності, зрозумілості та захисту від свавільного втручання. Отже, суд не врахував судову практику Європейського суду з прав людини в порушення вимог ст.6 КАС України.

Просить скасувати рішення суду першої інстанції та задовольнити позов в повному обсязі.

В судовому засіданні представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити.

Представник відповідача, повідомлений належним чином, в судове засідання не з'явився, що не перешкоджає розгляду справи в його відсутності.

Вислухавши пояснення представника позивача, дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги дотримання судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що підставою для визначення позивачу суми податкового зобов'язання з орендної плати за 2016 рік згідно з податковим повідомленням-рішенням, з приводу правомірності якого виник спір, слугували обставини щодо сплати позивачем орендної плати за землі комунальної власності площею 0,7425 га на підставі договору оренди землі, укладеного із Дніпропетровською міською радою відповідно до рішення цієї ради від 29.03.2006 р. та зареєстрованого 15.06.2006 р. за № 91, в розмірі земельного податку, збільшеного на коефіцієнт 1.3, що є меншим, ніж встановлено підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України (далі - ПК України), - 3% від грошової оцінки.

Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Аналогічне визначення міститься і у статті 21 Закону України "Про оренду землі" від 06.10.1998 №161-IV.

Справляння плати за землю, в тому числі і орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХII ПК України (назва розділу XII із змінами, внесеними відповідно до Закону від 28.12.2014 № 71-VIII).

Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 ПК України).

Підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 зазначеного Кодексу встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки та не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки (підпункти 288.5.1, 288.5.2 зазначеного пункту).

Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Верховний Суд в своїй постанові у цій справі зазначив, що аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що з набранням чинності ПК України річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати. При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України. Отже, суди попередніх інстанції дійшли правильного висновку, що законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.

При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Відповідно до ч. 5 ст. 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

В цій справі рішення суду першої інстанції від 28.03.2017 та ухвала апеляційного суду адміністративного суду від 24.10.2017 були скасовані з мотивів не встановлення судами фактичних обставин справи щодо розміру орендної сплати, яка підлягає сплаті до бюджету, з урахуванням сплачених позивачем сум.

Разом з тим, Верховний Суд надав правову оцінку та підтвердив правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.

Колегія суддів також погоджується з висновком суду першої інстанції, який врахував наявність сплати до бюджету орендної плати за землю в сумі 57112,05 грн. та визнав в цій частині оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Апеляційна скарга не містить доводів на спростування правової позиції суду з цього приводу.

Щодо інших доводів апеляційної скарги, колегія судді зазначає наступне. Фактично ці доводи зводяться до того, що подана позивачем податкова декларація була прийнята відповідачем. Отже, визначене в неї грошове зобов'язання є узгодженим, тому відповідач не мав права як контролюючий орган самостійно визначати позивачу суму податкового зобов'язання та надсилати податкове повідомлення-рішення, а донарахування податкових зобов'язань могло бути здійснено лише за умови проведення податкової перевірки.

Колегія суддів вважає, що такі доводи позивача ґрунтуються на помилковому тлумаченні норм Податкового кодексу України.

Так, договір оренди землі укладено між Дніпропетровською міською радою та позивачем, як фізичною особою.

Відповідно до пункту 286.2 статті 286 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Таким чином, зі змісту зазначеної норми вбачається, що вона не поширюється на фізичних осіб. Отже, подання такою особою декларації не має правового значення та відповідних наслідків. Твердження позивача про те, що задекларовані грошові зобов'язання є узгодженими, а тому не можуть бути змінені відповідачем без проведення податкової перевірки, не можуть бути прийняті судом до уваги, оскільки таке декларування не передбачено податковим законодавством для фізичної особи.

З огляду на це, колегія суддів доходить висновку, що позивач штучно створив такі умови, які сприяли уникненню від оподаткування.

Також, колегія суддів не приймає до уваги доводи апеляційної скарги стосовно того, що відповідач не виконав вимоги ст. 49 ПК України, не направив вмотивовану відмову в прийнятті декларації на адресу позивача, а тому не мав права самостійно визначати узгоджене податкове зобов'язання, з огляду на наступне.

Згідно з п. 49.11 ст. 49 ПК України у разі подання платником податків до контролюючого органу податкової декларації, заповненої з порушенням вимог пунктів 48.3 та 48.4 статті 48 цього Кодексу, такий контролюючий орган зобов'язаний надати такому платнику податків письмове повідомлення про відмову у прийнятті його податкової декларації із зазначенням причин такої відмови. Разом з тим, пункти 48.3 та 48.4 ст. 48 ПК України передбачають наявність певних обов'язкових реквізитів, які підлягають формальній перевірці контролюючим органом під час прийняття декларації.

Згідно з п. 49.8 ст. 49 ПК України прийняття податкової декларації є обов'язком контролюючого органу. Під час прийняття податкової декларації уповноважена посадова особа контролюючого органу, в якому перебуває на обліку платник податків, зобов'язана перевірити наявність та достовірність заповнення всіх обов'язкових реквізитів, передбачених пунктами 48.3 та 48.4 статті 48 цього Кодексу. Інші показники, зазначені в податковій декларації платника податків, до її прийняття перевірці не підлягають.

Отже, подання фізичною особою податкової декларації не є тією обставиною, яка має призвести до застосування ст. 49 ПК України. Таким чином, доводи позивача є хибними.

В той же час, колегія суддів звертає увагу, що відповідач діяв відповідно до ст. 19 Конституції України, а саме на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Так, згідно з пунктом 286.5 статті 286 ПК України нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами, які видають платникові до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу.

Розрахунок податкового повідомлення-рішення наведений на арк. 12 т. 1 справи. Доводів на спростування визначеної суми грошового зобов'язання позивач не навів.

Щодо доводів апеляційної скарги з приводу зміни правових позицій, висловлених з приводу визначення розміру орендної плати без внесення змін до договорів оренди, колегія суддів зазначає, що приймає до уваги правову позицію ВС, висловлену саме в цій справі. Також колегія суддів звертає увагу на усталену судову практику Верховного Суду з цього приводу, про що свідчать, зокрема постанови цього суду від 22 травня 2018 року в справі №809/3756/15, від 18 червня 2018 року у справі №815/4925/15, від 18 березня 2019 року у справі №823/219/18, та інші. Посилання позивача на постанову Верховного Суду від 20.06.2018 року у справі № 813/3819/17 безпідставно, оскільки обставини в цих справах не є аналогічними, адже в останній йдеться про зміну індексації нормативної грошової оцінки, що є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договорів оренди землі його учасниками. При цьому розмір орендної плати встановлений сторонами - 5 % від НГО і не є предметом спору.

За таких обставин, відсутні підстави для застосування до спірних відносин положень статті 4 ПК України щодо неоднозначного трактування прав та обов'язків платників податків щодо нарахування плати за оренду земельних ділянок, та прийняття рішення на користь позивача.

В п. 23 рішення від 18 липня 2006 року у справі "Проніна проти України" (Заява N63566/00) Європейський суд з прав людини нагадує, що п. 1 ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов'язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов'язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов'язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (див. "Руїз Торія проти Іспанії" (Ruiz Toriya v. Spaine), рішення від 09.12.94 р., Серія A, N 303-A, параграф 29).

З урахуванням викладеної позиції, колегія суддів вважає, що інші доводи скаржника не мають вирішального значення для вирішення справи, а тому не підлягають детальній оцінці.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

постановив:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.12.2018 р. у справі №804/4688/16 залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови складено 02.05.2019 р.

Головуючий суддя О.М. Панченко

Суддя С.М. Іванов

Суддя В.Є. Чередниченко