Справа № 823/681/17
Суддя: Бєлова Людмила Василівна
Дата ухвалення: 2019-04-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 823/681/17 Суддя (судді) першої інстанції: А.В. Руденко
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 квітня 2019 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого: Бєлової Л.В.

суддів: Безименної Н.В., Кучми А.Ю.

за участю секретаря судового засідання: Прудиус І.С.

розглянувши у судовому засіданні у місті Києві апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Шполянський завод продтоварів" на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 22 січня 2019 року (повний текст рішення виготовлено 01.03.2019) у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Шполянський завод продтоварів" до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У квітні 2017 року позивач, Приватне акціонерне товариство "Шполянський завод продтоварів", звернувся до суду першої інстанції з адміністративним позовом у якому просив визнати скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.04.2017 №.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 02.08.2017 у задоволенні позову відмовлено повністю.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2017 скасовано постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 02.08.2017 та прийнято нову постанову, якою адміністративний позов задоволено повністю.

Постановою Верховного Суду від 28.08.2018 скасовано постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 02.08.2017 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2017, справу №823/681/17 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Верховний суд скасовуючи постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 02.08.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.09.2017 року та направляючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції звернув увагу на те, що реальність, зокрема, потребує з'ясування того факту, чи справді відповідні послуги отримано від указаного в первинних документах контрагента. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між позивачем та його задекларованим постачальником, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків.

Також, враховуючи специфіку розглядуваних послуг (проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування, он-лайн опитування споживачів тощо), необхідно перевірити технічну можливість контрагента надати спірні послуги з урахуванням його фактичних господарських ресурсів (наявності відповідної кількості кваліфікованого персоналу або ж залучення третіх осіб до виконання договірних зобов'язань тощо).

Не з'ясовано судами й причини укладення договору від 01.09.2014 № 282 про надання маркетингових послуг у м. Дніпропетровську, в той час як місцезнаходженням позивача та Приватного підприємства «Орім» є Черкаська та Київська області відповідно.

Також ВС вважав передчасним посилання, зокрема суду апеляційної інстанції на те, що господарський характер понесених Приватним акціонерним товариством «Шполянський завод продтоварів» за розглядуваними поставками витрат встановлено постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 16.03.2017 у справі № 823/1825/16.

За наслідками нового розгляду рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 22 січня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з таким рішенням суду, позивачем подано апеляційну скаргу у якій просить постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги. Апелянт мотивує свої вимоги тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права. Зокрема, апелянт вказує, що здійснення господарської з ПП «Орім» операції підтверджено належним чином.

Крім того, апелянт вказував, що рішенням в іншій справі № 823/1825/16 Черкаським окружним адміністративним судом вже було встановлено, що господарські операції позивача з ПП «Орім» узгоджуються з видом господарської діяльності позивача та підтверджується економічна мета їх замовлення, господарські операції є реальними , не містять ознак фіктивності та не містять фактів укладення господарської операції з метою надання/отримання податкової вигоди.

19.04.2019 до Шостого апеляційного адміністративного суду від відповідача надійшов відзив на апеляційну скаргу.

Заслухавши у судовому засіданні доповідь головуючого судді, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується сторонами, відповідно до наказу від 12.05.2016 № 215 та на підставі направлень від 23.05.2016 №75-79 службовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання позивачем вимог податкового законодавства за 2013-2015 роки.

За результатами перевірки складено акт перевірки від 29.06.2016 №503/14/00380681, в якому зафіксовано порушення позивачем, зокрема, п. 44.1 ст. 44, підп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 - 135.4 ст. 135, п. 137.1 ст. 137, п. 138.2 ст. 138, підп. 138.10.3 п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за вищевказаний період на загальну суму 119 881 грн.

На підставі акта перевірки від 29.06.2016 №503/14/00380681 відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення 13.07.2016 №.

За результатами адміністративного оскарження до Головного управління ДФС у Черкаській області і Державної фіскальної служби України вказаного податкового повідомлення-рішення 13.07.2016 року № та з врахуванням його часткових скасування - відповідачем винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 19.04.2017 №, яким збільшено позивачу суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним платежем 55633 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 13856 грн.

Суд першої інстанції у задоволенні позовних вимог відмовив та вказав, що первинні документи, які стали підставою для формування витрат позивача по господарських операцій з ПП "Орім", не підтверджують реальність надання маркетингових послуг, а тому їх вартість не може включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток.

Даючи правову оцінку викладеним обставинам справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на таке.

Відповідно до пп.14.1.36. п.14.1. ст.14 Податкового Кодексу України (тут та далі в редакції чинній на час винесення спірних правовідносин), господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пп. 14.1.108 п. 14.1 ст. 14 ПК України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Відповідно до пункту 44.1., пункту 44.2. статті 44 Кодексу, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Отже, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

За відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Заперечуючи у акті перевірки факт реального здійснення господарської операції між позивачем та контрагентом, відповідач зазначає про те, що надані позивачем докази не є належними доказами реальності господарської операції та не розкривають зміст господарської операції в цілому.

Згідно зі ст. 1, ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч. 1 та ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

За певних обставин подані позивачем документи можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов'язань та власного капіталу суб'єкта господарювання. У податкових спорах суди встановлюють чи підтверджують документи і розкривають, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового грошового зобов'язання на підставі таких операцій.

Судом першої інстанції встановлено, що протягом жовтня 2014 року - березня 2015 року приватне підприємство "Орім" надавало маркетингові послуги ПрАТ "Шполянський завод продтоварів" на підставі договорів про надання маркетингових послуг від 01.09.2014 №282, від 01.01.2015 №282.

Необхідність отримання таких позивач обґрунтовує тим, що влітку 2014 року почали зменшуватись місячні обсяги продажу кондитерських виробів.

Так, позивач уклав договір про надання маркетингових послуг №282 від 01.09.2014р. з ПП "Орім". Перелік та види послуг зазначаються у невід'ємних додатках до цього договору.

Відповідно до додатку від 01.11.2014 б/н до цього договору ПП "Орім" зобов'язується надати позивачу послуги з розробки результатів маркетингового дослідження, визначити відносну динаміку продажу продукції у торговельній мережі та об'єму продажу товарів у торгівельних точках у грошовому виразі, що взяли участь у дослідженні на загальну суму 60590,00грн.

01.01.2015 позивач уклав з ПП "Орім" договір №282 надання маркетингових послуг. Перелік та види послуг зазначаються у невід'ємних додатках до нього. Відповідно до додатку від 01.02.2015 б/н до договору ПП "Орім" зобов'язується надати позивачу послуги на загальну суму 173610,00грн. з дослідження ставлення споживачів до упаковки товару, проведення телефонного опитування респондентів, проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення об'єму продажу товарів в торгівельних точках у кількісному та грошовому виразах.

Згідно з додатком від 01.03.2015 б/н до вказаного договору ПП "Орім" зобов'язується надати позивачу послуги на загальну суму 51210,00грн. з обробки результатів маркетингового дослідження та визначення об'єму продажу товарів в торгівельних точках у кількісному виразі. Відповідно до додатку від 01.03.2015 б/н до нього ПП "ОРІМ" зобовязується надати позивачу послуги на загальну суму 117850,00грн. з проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення залишків продукції в магазинах, що приймали участь у дослідженні, визначення об'єму продажу товарів в торгівельних точках у кількісному виразі.

На підтвердження факту надання маркетингових послуг позивачем надано до суду: акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), податкові накладні, рахунки, платіжні доручення, банківські виписки. Результати проведення маркетингових досліджень оформлені відповідними звітами про проведення досліджень, наданими ПП "Орім" на адресу ПрАТ "Шполянський завод продтоварів".

В актах здачі-прийняття робіт визначено, що контрагентом позивача проведено такі роботи: фокус-груп, проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування, on-Line опитування споживачів на основі розробленої анкети з фіксованою кількістю питань, проведення телефонного опитування респондентів, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення залишків продукції в магазинах, що приймали участь у дослідженні, визначення об'єму продажу товарів у торгівельних точках у грошовому виразі, що приймали участь у дослідженні.

Колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції вірно встановлено відсутність у вказаних актах інформації щодо місця здійснення маркетингових досліджень, а саме: адреса магазину, які дослідження проведені, з яких питань та будь-які інші дані, які дозволяють встановити суть проведених досліджень.

Також у звітах щодо проведення фокус-групових досліджень, телефонних опитувань, анкетуваннях споживачів міститься загальновідома інформація щодо продукції ТМ "Жайвір" - не зазначено адреси, за якою проводились дослідження, не вказано кількість опитуваних споживачів, не визначено кількість та вартісні показники здійснених маркетингових досліджень та взагалі не вказано повний зміст проведених робіт.

Крім того, надані звіти про надання маркетингових послуг ПП "Орім" містять лише узагальнену статистичну інформацію, та в них фактично відсутні висновки та рекомендації замовнику (позивачу) за результатами проведених досліджень, розроблених саме для позивача.

Звіти про проведені маркетингові дослідження підписані лише представниками позивача та ПП "Орім". В той же час, у дослідженнях обсягів, динаміки продажу продукції, що виготовляє позивач в торгових точках сітки ТОВ "АТБ-маркет не зазначено як саме ці дані були отримані контрагентом позивача. Відсутні доказів, які б підтверджували справжність відображених у вказаних документах кількісних та вартісних показників представниками ТОВ "АТБ-маркет".

Щодо технічної можливість контрагента надати спірні послуги з урахуванням його фактичних господарських ресурсів, то приватне підприємство "Орім" зареєстроване як юридична особа 19.08.2014; види діяльності: дослідження кон'юнктури ринку та виявлення громадської думки (КВЕД 73.20). З 20.08.2014 ПП "Оріон" знаходиться на обліку в ДПІ у Києво-Святошинському районі ГУ ДФС у Київській області; зареєстровано платником податку на додану вартість з 09.09.2014.

Відповідно до листа Приватного підприємства "Орім" від 09.08.2016 №09-08-01 (наданому на запит позивача), звіту ф. 1-ДФ штатна чисельність працівників ПП "Орім" в 4 кварталі 2014 року - 20 осіб (з них 15 маркетологів), 1 квартал 2015 року - 20 осіб (з них 14 маркетологів).

Зазначене свідчить про наявність технічної можливості контрагента надати спірні послуги з урахуванням його фактичних господарських ресурсів.

Разом з тим, позивачем не надано доказів, що такі послуги надавалася саме Приватним підприємством "Орім", за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між позивачем та його задекларованим постачальником, хто персонально брав у цьому участь.

Також, колегія суддів відхиляє доводи апелянта про те, що реальність господарських операцій з надання маркетингових послуг встановлена постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 16.03.2017 у справі № 823/1825/16, то колегія суддів зазначає, що згідно з ч. 4 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Аналіз зазначеної норми права дає підстави для висновку про те, що обов'язковими для врахування адміністративним судом є саме обставини, наведені у рішенні в адміністративній, цивільній або господарській справі, яке набрало законної сили. Тобто преюдиційними є фактичні обставини, що мали місце у певних правовідносинах.

Так, висновки інших судів щодо правомірності чи протиправності дій відповідача, які є предметом розгляду в адміністративній справі, не є обов'язковими для адміністративного суду, який таку справу розглядає.

Висновки та оцінки іншого суду щодо правомірності дій відповідача не позбавляють адміністративний суд, який розглядає по суті справу, права надати їм власну оцінку.

Апелянт вказує, що оскільки позивач здійснює господарську діяльність з продажу продукції торгової марки «Жайвір», реалізація якої відбувається також через мережу супермаркетів «АТБ» , замовлений у Приватного підприємства "Орім" вид послуг узгоджується з видом діяльності та підтверджується економічна мета, що їх зумовила.

Право на формування податкових вигод виникає у покупця за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета.

Відповідно до пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Колегія суддів погоджується, що замовлений у Приватного підприємства "Орім" вид послуг узгоджується з видом господарської діяльності.

Разом з тим, на підтвердженням зв'язку витрат на маркетингові послуги з господарською діяльністю суб'єкта господарювання позивачем не надано доказів необхідність проведення таких маркетингових досліджень. Позивачем не надано докази, що результати маркетингових досліджень призвели до збільшення продажів продукції позивача.

Відповідно до ч. 1 ст. 72, ч. 2 ст. 76 Кодексу адміністративного судочинства України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Частинами 1, 2 ст.77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, позивач повинен довести обставини, якими він обґрунтовує позовні вимоги, тобто підставу позову.

Відповідно, під час розгляду зазначеної справи кожна із сторін повинна довести у суді правомірність і обґрунтованість своїх вимог, або заперечень.

Колегія суддів зазначає, що однією із головних умов для врахування у складі податкових витрат на проведення маркетингових послуг є їх документальне підтвердження, однак первинні документи, які стали підставою для формування витрат позивача по господарських операцій з ПП "Орім", не підтверджують реальність надання таких.

Сама лише наявність у платника податку актів виконаних робіт та звітів про надані маркетингові послуги не є достатньою підставою для формування витрат позивача.

А тому, ГУ ДФС у Черкаській області правомірно визначено позивачу податкове зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств та за штрафними санкціями.

Відтак, податкове повідомлення-рішення від 19.04.2017 № відповідачем винесено на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначений законом.

Враховуючи викладене, з'ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, враховуючи вимоги законодавства України, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог Приватного акціонерного товариства "Шполянський завод продтоварів" до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Згідно з положеннями ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до вимог ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що рішення суду першої інстанції постановлене з додержанням норм матеріального і процесуального права, обставини справи встановлено повно та досліджено всебічно.

Заслухавши у судовому засіданні доповідь головуючого судді, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Керуючись ст. 243, 315, 316, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

П О С Т АН О В И В:

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Шполянський завод продтоварів" на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 22 січня 2019 року - залишити без задоволення.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 22 січня 2019 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень ст.. 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст складено - 24.04.19.

Головуючий суддя Л.В.Бєлова

Судді Н.В. Безименна,

А.Ю.Кучма