Справа № 804/15037/15
Суддя: Чередниченко В.Є.
Дата ухвалення: 2019-04-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

11 квітня 2019 року м. Дніпросправа № 804/15037/15
(суддя Кальник В.В., м. Дніпро)

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чередниченка В.Є. (доповідач),

суддів: Сафронової С.В., Панченко О.М.,

за участю секретаря судового засідання Волошиної А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2018 року у справі №804/15037/15 за позовом публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» (у зв'язку зі зміною назви - публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат») 13 жовтня 2015 року звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС, правонаступником якої є Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби, згідно з яким просить визнати нечинним та скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС від 03 серпня 2015 року № про завищення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість із застосуванням штрафної (фінансової) санкції.

В обґрунтування своїх вимог позивач зазначає, що вказане податкове повідомлення-рішення повинно бути скасовано, оскільки висновки відповідача, щодо завищення позивачем податкового кредиту та заниження суми податкових зобов'язань, у зв'язку з продажем продукції власного виробництва за цінами нижчими від виробничої собівартості та одержання внаслідок таких операцій значних збитків, викладені у акті №154/28-01-46-02-05393043 від 24.03.2014 року (далі - акт перевірки) на підставі якого було прийнято оскаржене рішення, є безпідставними та необґрунтованими.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2018 року у задоволені адміністративного позову відмовлено повністю.

Рішення суду мотивовано тим, що позивачем в ході судового розгляду не обґрунтовано наявність розумних економічних або інших причин (ділової мети) при реалізації продукції власного виробництва за цінами, нижчими від виробничої собівартості та не доведено наявність факторів, які зумовили збитковість господарських операцій.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції позивач оскаржив його до апеляційного суду з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права; недоведеності обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідності висновків, викладених у рішенні суду обставинам справи. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити повністю.

В апеляційній скарзі зазначає про складання акта перевірки з порушеннями, а саме в акті перевірки не наведено інформації про перевірку первинних документів позивача по придбанню сировини, матеріалів та металобрухту для виготовлення власної продукції; безпідставно застосовано методологію обрахування коефіцієнту матеріальної складової ПДВ. Крім того, Податковий кодекс України не містить норм які ставлять право платника податків на формування податкового кредиту за операціями з придбання товару/послуг з метою їх подальшого використання в господарській діяльності в залежність від фінансового результату такої діяльності.

Також звертає увагу на те, що спірні операції мали наслідком отримання доходу, оскільки мали оплатний характер та мають на майбутнє економічний ефект. Водночас, аналіз приписів ст.ст. 138,139 Податкового кодексу України не містять заборони щодо формування витрат платником податків за умови збитковості кожної окремо взятої господарської операції, зокрема з підстав реалізації позивачем продукції власного виробництва за ціною нижче собівартості виготовленої продукції.

Продаж продукції за ціною визначеною сторонами господарської угоди пов'язаний з діапазоном діючих на той період ринкових цін. Іншого відповідачем не доведено. При цьому в п. 3.9 акта перевірки зазначено, що за результатами здійсненого аналізу ціноутворення (придбання, реалізація) у звітному періоді, що підлягає перевірці, порушень не встановлено.

Згідно з відзивом на апеляційну скаргу, позивач зазначаючи про її необґрунтованість, просить у задоволені скарги відмовити, рішення суду першої інстанції залишити без змін. Зазначає про донарахування позивачу податкових зобов'язань в результаті здійснення операцій, не пов'язаних з веденням господарської діяльності. Вважає, що на теперішній час відсутній предмет спору, оскільки позивач 08.05.2018 року у Верховному суді відмовився від позову та як наслідок погодився з податковим повідомленням-рішенням від 02.04.2014 №2, яке є основою оскарженого.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників позивача, які підтримали доводи апеляційної скарги, пояснення представників відповідачів, які заперечували щодо її задоволення, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що відповідачем у період з 10.02.2014 року по 17.03.2014 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» з питання правомірності нарахування позивачем бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок у сумі 38966648 грн., відображеного у податковій декларації з ПДВ за грудень 2013 року.

За результатами вказаної перевірки складено акт №154/28-01-46-02-05393043 від 24.03.2014 року (т.1 а.с.18-47).

Зазначеною перевіркою встановлено порушення позивачем:

1. п.198.1, 198.2, 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту в сумі 407644 грн., в тому числі по періодах: листопад 2013 року - 391648 грн., грудень 2013 року - 15996 грн.,

2. абз "г" п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми податкових зобов'язань в сумі 28954102 грн., в тому числі по періодах: листопад 2013 року - 15301848 грн., грудень 2013 року - 13652254 грн.;

3. вищевикладене призвело до порушення п. 200.1 ст. 200 розділу V Податкового кодексу України, а саме:

- завищення від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту на загальну суму 15693496 грн.,

- заниження позитивного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду на 13668250 грн.

4. вищевикладене призвело до порушення:

- абз "а" п.200.4 ст. 200 розділу V Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню за грудень 2013 року на 29361746 грн.

Згідно з актом перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про продаж позивачем протягом листопада та грудня 2013 року товару (металопродукції) в основному власного виробництва за цінами, що є нижчими, ніж виробнича собівартість виготовленої продукції.

Отже збиток, отриманий як перевищення виробничої собівартості продукції над доходами від її реалізації не є витратами, що пов'язані із веденням господарської діяльності, тому відповідно і ПДВ нараховані при їх придбанні, не може бути пов'язаний із веденням господарської діяльності.

За результатами проведеної перевірки та на підставі виявлених порушень відповідачем 02.04.2014 року прийнято податкове повідомлення-рішення форми "В1" від 02.04.2014 року №, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за грудень 2013 року у розмірі 29361746 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у розмірі 14680873 грн. (т.1 а.с.48).

За результатами адміністративного оскарження вищевказане податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

Вказане рішення було оскаржено позивачем в судовому порядку до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2014 року у справі № 804/10709/14, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 липня 2015 року, позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську від 02 квітня 2014 року № про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в частині 407644 грн. основного платежу та 203822 грн. штрафних санкцій. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

03.08.2015 року СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську прийнято податкове повідомлення-рішення форми "В1" № , яким ПАТ "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського" зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за грудень 2013 року у розмірі 28954102 грн. із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у розмірі 14477051 грн. (т.1 а.с.17).

Вказане податкове повідомлення-рішення прийнято з урахуванням постанови Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2014 року у справі №804/10709/14, якою податкове повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Дніпропетровську від 02 квітня 2014 року № про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в частині 28954102 грн. основного платежу та 14477051 грн. штрафних санкцій залишено без змін.

Підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення стали висновки перевірки про порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині продажу продукції за цінами, нижчими від виробничої собівартості, одержання внаслідок таких операцій значних збитків, що призводить до виникнення формальних підстав для відшкодування з бюджету податку на додану вартість, та не є економічно виправданим, у зв'язку з чим встановлено заниження суми податкових зобов'язань у розмірі 28954102 грн.

Разом з тим, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 06.07.2016 року у справі №804/10709/14 постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09 липня 2015 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.11.2016 року у справі № 804/4609/16 (попередній номер 804/10709/14), залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.06.2017 року, адміністративний позов ПАТ "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського" задоволено частково, а саме визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 02.04.2014 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в частині 407644,00 грн. основного платежу та 203822,00 грн. штрафних санкцій; в іншій частині позовних вимог відмовлено.

Ухвалою Верховного Суду від 08.05.2018 року заяву публічного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського" про відмову від позову та закриття провадження по справі - задоволено, визнано нечинними постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2016 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2017 року у справі №804/4609/16; закрито провадження у справі №804/4609/16 за позовом публічного акціонерного товариства "Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського" до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення.

Правомірність та обґрунтованість зазначеного рішення відповідача від 03.08.2015 р. № є предметом спору переданого на вирішення суду.

Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при прийнятті оскарженого рішення, виходить з наступного.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, згідно з актом перевірки від 24.03.2014 року №154/28-01-46-02-05393043, основним покупцем продукції позивача в перевіряємому періоді є Корпорація „Індустріальна Спілка Донбасу", яка згідно з установчих документів є одним із засновників позивача тобто є пов'язаною особою з позивачем.

Між позивачем та Корпорацією „Індустріальна Спілка Донбасу" 27.12.2005 року було укладено договір № 2005-108пст-ДМКД/25-2282-01, згідно з яким позивачем було здійснено продаж квадратної та трубної заготовки, сортового прокату, металопродукції, балок, швелерів та іншої продукції в основному власного виробництва.

При цьому, за висновком відповідача, впродовж перевіряємого періоду позивач реалізовував продукцію власного виробництва за цінами нижчими за собівартість її виготовлення, в результаті чого відбулось зменшення такої складової власного капіталу, як активи (в розмірі собівартості продукції) та збільшення активів на суму грошових коштів отриманих від продажу продукції власного виробництва.

Згідно з наданими до перевірки документами та регістрами бухгалтерського обліку здійснення позивачем реалізації продукції власного виробництва відбулось з отриманням збитків в листопаді та грудні 2013 року на загальну суму 204247331,67 грн. Розрахунок наведено з урахуванням нерозподіленої поставки загальновиробничих витрат при невиконанні нормативної потужності та витрат на збут.

Визначення фінансового результату відповідачем здійснено виходячи з різниці між вартістю реалізації та сумою витрат, що врахована позивачем у складі собівартості виготовлених та реалізованих товарів за податковим обліком (відображених у податковій звітності за перевіряємий період). З даних журналів „Головна книга" за листопад, грудень 2013 року було здійснено співставлення рахунків 70202 „Дохід від реалізації (квадратна заготовка)", 70203 „Дохід від реалізації (сортовий прокат)", 70204 „Дохід від реалізації (трубна заготовка)", 70207 „Дохід від реалізації (інша металопродукція)", 70210 „Дохід від реалізації іншої промислової продукції", 90202 „Собівартість реалізованої продукції (квадратна заготовка)", 90203 „Собівартість реалізованої продукції (сортовий прокат)", 90204 „Собівартість реалізованої продукції (трубна заготовка)", 90207 „Собівартість реалізованої продукції (інша металопродукція)", 90210 „Собівартість реалізованої іншої промислової продукції", рахунку 90601„ нерозподілена поставка загальновиробничих витрат при невиконанні нормативної потужності" та витрат на збут.

Враховуючи викладене, контролюючий орган, з яким погодився суд першої інстанції дійшов висновку про те, що має місце реалізація позивачем продукції власного виробництва за цінами, нижчими від виробничої собівартості та такі дії позивача щодо ведення господарської діяльності призвели не до росту, а до зменшення власного капіталу на різницю між собівартістю виготовлення продукції та ціною її продажу.

З вказаним висновком суду першої інстанції суд апеляційної інстанції не погоджується виходячи з наступного.

Згідно з статтею 42 Господарського Кодексу України, підприємництво - це самостійна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звідність в Україні» № 996-ХIV від 16.07.1999 року (далі - Закон № 996-ХІV) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Зазначене свідчить про те, що термін «господарська операція» не включає такої обов'язкової ознаки, як одержання прибутку, оскільки неотримання прибутку від окремої господарської операції не може свідчити про відсутність у цієї операції ознак господарської діяльності, крім того, за своїм змістом термін «господарська діяльність» значно ширше «господарської операції», оскільки передбачає сукупність здійснюваних платником податку господарських операцій, і у відповідності до ПК України оподаткуванню підлягають не господарські операції (окремі дії або події), а господарська діяльність за звітний податковий період.

Відповідно до положення (стандарта) бухгалтерського обліку №73 від 07.02.2013 року «Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1» «Загальні вимоги до фінансової звітності» визначено поняття «витрат» як зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, що призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).

Також цим Положенням визначено, що «збиток», це перевищення суми витрат над сумою доходу, для отримання якого були здійснені ці витрати, а «прибуток», це сума, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати. Збиток або прибуток це вже є фінансовим результатом господарської діяльності. Одержання прибутку - це є мета підприємницької господарської діяльності, але ніяк не обов'язкова умова. В ПК України відсутня норма, яка б визначала належність окремих операцій до господарської діяльності в залежності від їх фінансового результату.

Отже, законодавець надав платнику податків право здійснювати господарську діяльність на власний ризик та можливість самостійно оцінювати її ефективність та доцільність, з огляду на мету отримання економічного ефекту і приросту активів в майбутньому, а також самостійно обирати виконавців послуг або постачальників товарів. А відтак продаж позивачем продукції за ціною нижчою виробничої собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності позивача.

Збитковість операції виключає право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі доведення податковим органом відсутності у платника податків розумної ділової мети, свідомого здійснення платником податків завідомо збиткових операцій з метою отримання, зокрема, податкових вигод тощо.

Проте, відповідачем наявності зазначених обставин доведено не було, оскільки відповідачем не було спростовано доводів позивача відносно того, що специфіка роботи металургійного виробництва, вимогає виконання безумовного обов'язку щодо сплати щомісячно заробітної плати працівникам, сплати податків та інших обов'язкових платежів незалежно від обсягів та строків отримання доходів, необхідності забезпечення безперервності роботи доменних печей, надходження сировини та матеріалів для виробництва. Отже, позивач повинен підтримувати постійне навантаження обсягів виробництва, тому змушений продавати власну продукцію за діючими ринковими цінами.

Водночас, згідно з п.3.9 акта перевірки, за результатами здійсненого аналізу ціноутворення (придбання, реалізації) у звітному періоді, що підлягає перевірці, відповідачем порушень встановлено не було.

Таким чином, враховуючи приписи вимог підпункту 138.1.1 пункту 138.1 та пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України та з огляду на матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції вважає помилковим висновки контролюючого органу з якими погодився суд першої інстанції про збитковість спірних господарських операцій позивача, оскільки вони зроблені лише з огляду на наявність думки відповідача про отримання позивачем збитків саме за розрахунком контролюючого органу, та лише у періоді, який підлягав перевірці. Тобто, без обов'язкового дослідження фактичних обставин, що вплинули на формування показників податкової звітності платника податків та дослідження господарської діяльності позивача в цілому з урахуванням комерційного ризику не отримати дохід від конкретної операції або отримати дохід у майбутніх періодах.

Згідно з актом перевірки, перевірка збитковості господарських операцій позивача була проведене за період з листопада по грудень 2013 року без оцінки господарської діяльності позивача в цілому, крім того, за розрахунком контролюючого органу здійсненому з урахуванням складових визначених відповідачем довільно.

Так, як вірно зазначає позивач, складова операційних витрат при придбанні яких нараховувався ПДВ, під час перевірки була обрахована шляхом визначення у складі розділу ІІ звіту «Про фінансові результати» (Форма № 2) за 4 квартал, як відношення елементів матеріальних витрат (рядок 2500) за вирахуванням придбаного металобрухту, до загальної суми операційних витрат. Проте, Податковий кодекс України не містить алгоритму визначення складової витрат з подальшим застосуванням коефіцієнта матеріальної складової для коригування податкового кредиту з ПДВ.

Також для розрахунку використано інформацію бухгалтерського обліку з придбання металобрухту, а не використаного металобрухту в виробництві.

Крім того, щодо цього розрахунку також слід зазначити наступне.

Підпунктом 14.1.28 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього Кодексу - це витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

Відповідно до п.п.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку).

Згідно з п. 189.1 ст. 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Згідно з п. 198.5 ст. 198 ПК України встановлено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися:

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання та податковий кредит визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Згідно з вимогами ПК України в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин, а саме в п. 198.5 ст. 198 ПК України вказано, що база оподаткування, визначається відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу.

В свою чергу в п. 189.1 статті 189 ПК України зазначено, що база оподаткування визначається:

- для необоротних активів виходячи з балансової (залишкової) вартості:

- у разі відсутності обліку необоротних активів виходячи із звичайної ціни:

- за товарами/послугами виходячи з вартості їх придбання.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з доводами позивача відносно того, що відповідно до вимог податкового законодавства в період листопад - грудень 2013р. в основу обчислення бази оподаткування ПДВ не могла бути покладена виробнича собівартість.

Податковий кодекс України, лише в період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року, визначав, що база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості.

Ця позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12 квітня 2018 року по справі №808/2519/16.

Разом з цим слід зазначити, що для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу (п. 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України).

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II ПК України (пп. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України).

За приписами п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку.

Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконання робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в період її виникнення, визначаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг - п. 138.4 ст. 138 ПК України.

Відповідно до п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України - не включаються до складу витрат, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжним та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає безпідставними посилання контролюючого органу на порушення позивачем п. 198.5 ст. 198 ПК України, враховуючи те, що згідно з актом перевірки, під час її проведення перевіряючими особами не було встановлено за якими саме товарами, на яку вартість та враховуючи які первинні документи позивачу повинні бути нараховані податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 ПК України.

Згідно з частиною 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Зазначений обов'язок відповідач не виконав.

Таким чином податкове повідомлення-рішення відповідача від 03 серпня 2015 року № є протиправним та підлягає скасуванню.

Водночас, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що позивач просить визнати податкове повідомлення-рішення яке є актом індивідуальної дії - нечинним.

Проте, такий спосіб захисту (вимога про визнання акта нечинним), як випливає з системного аналізу статей 160, 245, 264 КАС України, може стосуватися лише випадків оскарження нормативно-правових актів. Відмінність між встановленою судом незаконністю (протиправністю) актів індивідуальних та нормативно-правових є істотною і полягає, зокрема в моменті втрати чинності такими актами. У разі визнання незаконним (протиправним) індивідуальний акт є таким, що не діє з моменту його прийняття, а нормативно-правовий, якщо інше не встановлено законом або не зазначено судом, втрачає чинність після набрання законної сили судовим рішенням.

Таким чином позов в частині вимог щодо визнання оскарженого податкового повідомлення-рішення нечинним задоволенню не підлягає.

Частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що при задоволенні позову стороні, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, за рахунок бюджетних асигнувань з відповідача підлягає стягненню на користь позивача 978418,95 грн. судового збору, з розрахунку 977200,95 грн. - судовий збір сплачений при поданні апеляційної скарги (т.3 а.с.37) та 1218 грн. (т.1 а.с.3) судовий збір сплачений за подання позовної заяви.

З огляду на викладені обставини, колегія суддів дійшла висновку про ухвалення судом першої інстанції рішення про відмову у задоволені позову при неповному з'ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими та з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи і є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та прийняття нової постанови якою позов слід задовольнити частково.

Керуючись: статтями 241-245, 250, пунктом 2 частини 1 статті 315, пунктами 2, 4 статті 317, статтями 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» - задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2018 року у справі №804/15037/15 - скасувати та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС від 03 серпня 2015 року № .

У задоволені позову в іншій частині вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на користь публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» в рахунок відшкодування витрат по сплаті судового збору - 978418 (дев'ятсот сімдесят вісім тисяч чотириста вісімнадцять) грн. 95 коп.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 11 квітня 2019 року.

Повне судове рішення складено 22 квітня 2019 року.

Головуючий - суддя В.Є. Чередниченко

суддя С.В. Сафронова

суддя О.М. Панченко