Справа № 804/4065/17
Суддя: Захарчук-Борисенко Наталія Віталіївна
Дата ухвалення: 2019-04-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 квітня 2019 року Справа № 804/4065/17
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Захарчук Борисенко Н.В.
при секретарі судового засідання Музиці Я.І.
за участю:
представників позивача ОСОБА_1, ОСОБА_2
представників відповідача ОСОБА_3, ОСОБА_4
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Інтерфом-М" до Головного управління ДФС України у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення,-
Ухвалою суду від 29.06.2017 року було відкрито провадження у справі та справу призначено до розгляду у судовому засіданні.
Ухвалою суду від 10.08.2017 року було задоволено клопотання представника Товариства з обмеженою відповідальністю "Інтерфом-М" про призначення судово економічної експертизи у справі №804/4065/17, призначено у справі №804/4065/17 судово - економічну експертизу та зупинено провадження у справі №804/4065/17 до одержання результатів експертизи.
29.01.2019 до суду на виконання вимог ухвали суду від 10.08.2017 надійшов висновок експерта за результатами проведення судово економічної експертизи №4602/4603 від 10.01.2019 у справі №804/4065/17.
Ухвалою суду від 04.02.2019 року було поновлено провадження у справі та призначено до розгляд у судовому засіданні на 14.02.2019 року.
Ухвалою суду від 28.02.2019 року було задоволено клопотання представника Головного управління Державної фіскальної служби України у Дніпропетровській області про виклик експерта у справі №804/4065/17 та викликано у судове засідання судового експерта Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз ОСОБА_5
Представник позивача ОСОБА_1 у судове засідання зявився, позовні вимоги підтримав в повному обсязі та просив задовольнити. ОСОБА_2 в попередні судові засідання надала суду довіреність, строк якої закінчився. У судове засідання 09.04.2019 року ОСОБА_2 зявилась, при дослідженні наявності чи відсутності клопотань у представників з жодним клопотанням до суду не зверталась.
В день оголошення вступної та резолютивної частини рішення, а саме 09.04.2019 року о 15:38 год, тобто вже після судового засідання та прийняття рішення у справі, від ОСОБА_2 на електронну пошту суду надійшла заява про відвід судді. Судом не було розглянуто вказану заяву оскільки вона надійшла вже після прийняття рішення у справі.
Представники відповідача у судове засідання зявились, проти задоволення позовних вимог заперечували в повному обсязі.
Розглянувши подані документи і матеріали, заслухавши пояснення представників позивача, представників відповідача та експерта, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов таких висновків.
На підставі направлень Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 15.12.2016 року №4470, №4471, №4473, №4469, №4472, від 13.01.2017 року №4756, згідно із п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, ст. 77, п. 82.1, ст. 82 Податкового кодексу України, відповідно до наказу №1348 від 15.12.2016 року про проведення планової виїзної документальної перевірки, та наказу №300 від 24.01.2017 року про продовження терміну проведення перевірки, виданих відповідачем, у період з 28.12.2016 року по 09.02.2017 року проведено планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Інтерфом-М".
Вказаним актом перевірки було встановлено порушення Товариством з обмеженою відповідальністю "Інтерфом-М" податкового законодавства, а саме: п. 188.1 ст. 188, пп. а) п.193.1 ст.193 Податкового кодексу України, п.14, п.15.4 п.16 П(С)БУ 16 «Витрати» встановлено завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд.21 Декларації) за вересень 2016 року на суму 138 278 грн.; п. 188.1 ст. 188, пп. а) п.193.1 ст.193 Податкового кодексу України, п.14, п.15.4 п.16 П(С)БУ 16 «Витрати» встановлено завищення від'ємного значення суми податку на додану вартість, яке залишилося непогашеним станом на 1 липня 2015 року в податковій декларації з податку на додану вартість в сумі 8920 грн., що призвело до завищення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунок коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначеної пунктом 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України.
На підставі акту перевірки відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.03.2017 року № НОМЕР_1, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Інтерфом-М" зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за основним платежем 138 278 грн., застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій 892 грн., а всього донараховано грошових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 139 170 (сто тридцять дев'ять тисяч сто сімдесят) грн.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодексу України, визначаючи, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Нормою п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36.); доходами є загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами (14.1.56.); постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (14.1.191.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231.).
Згідно з п.188.1 ст.188 ПКУ в редакції, що діяла в період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року, передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обовязкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого звязку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - субєктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Абзацом 2 пункту 188.1 статті 188 ПКУ було передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості.
Згідно з даними ЄДР та встановленими відповідачем під час проведення документальної перевірки даними основним видом діяльності позивача було виробництво пластмас у первинних формах (код КВЕД - _20.16), а в період з 01.01.2013 року по 30.09.2016 року ТОВ «Інтерфом-М» займалось виготовленням виробів побутового та господарського призначення з пінополіуретану (подушок з пінополіуретану (ППУ), губок кухонних та банних, матраців та ін.), виготовленням блоків та каркасів для ліжків, порізкою та профілюванням поролону тощо.
Сторонами не заперечувалось, що протягом періоду, що перевірявся, основу обсягів здійснюваних ТОВ «Інтерфом-М» оподатковуваних ПДВ операцій складав саме продаж (постачання) самостійно виготовленої продукції, робіт та послуг.
Виходячи із змісту складеного відповідачем акта про результати перевірки, на підставі якого контролюючим органом було прийняте оскаржуване до суду податкове повідомлення-рішення, протиправність останнього мотивована позивачем неправомірним врахуванням у складі виробничої собівартості частини загальновиробничих витрат ТОВ «Інтерфом-М», бухгалтерський облік яких здійснювався на рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» і які не були розподілені на обсяг виробленої протягом звітного періоду продукції, а була віднесена безпосередньо на собівартість реалізації (бухгалтерський рахунок 909 «Постійні нерозподілені загальновиробничі витрати»).
Пунктом 16 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 19.01.2000 р. за №27/4248) (зі змінами і доповненнями) (далі П(С)БО 16), передбачений поділ загальновиробничих витрат на постійні і змінні та їх склад. Відповідним пунктом П(С)БО 16 встановлено, що: змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо), виходячи з фактичної потужності звітного періоду; постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності.
Згідно із наведеним у п.4 П(С)БО 16 визначенням терміну під обєктом витрат розуміється продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов'язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.
Таким чином, аналізом визначеної правової норми встановлено, що як змінні, так і постійні загальновиробничі витрати підлягають розподілу на кожен обєкт витрат, якими для ТОВ «Інтерфом-М» є готова продукція (бух. рахунок 901 «Собівартість реалізованої готової продукції»), товари (бух. рахунок 901 «Собівартість реалізованих товарів»), роботи та послуги (бух. рахунок 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг»).
Допитана в судовому засідання 09.04.2019 року експерт ОСОБА_5 суду пояснила, що проведення розподілу загальновиробничих витрат на кожен обєкт витрат з урахуванням самостійно обраної підприємством бази розподілу виходячи з положень Закону України від 16.07.1999 року №966-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», П(С)БО 16 та наказу без номеру від 05.01.2015 року по ТОВ «Інтерфом-М» «Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства» є обовязком позивача.
Виходячи з порядку відображення на рахунках бухгалтерського обліку загальновиробничих витрат, облік яких здійснювався позивачем на бухгалтерському рахунку 91 «Загальновиробничі витрати», встановлено, що ТОВ «Інтерфом-М» постійні загальновиробничі витрати не було віднесено не тільки до складу виробничої собівартості, але й взагалі не віднесено на визначені та відображені в бухгалтерському обліку обєкти витрат власного виробництва готову продукцію, роботи та послуги.
Крім того, про відповідне свідчить і сама назва введеного та самостійно обраного ТОВ «Інтерфом-М» для обліку таких витрат бухгалтерського рахунку 909 («Постійні нерозподілені загальновиробничі витрати»).
Пунктом 22 наказу без номеру від 05.01.2015 року по ТОВ «Інтерфом-М» «Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства» (копія міститься в матеріалах справи) передбачено, що за базу розподілу загальновиробничих витрат приймається обсяг виробленої продукції.
В наказі без номеру від 05.01.2015 року по ТОВ «Інтерфом-М» «Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства» позивачем не визначено, із застосуванням якого вимірнику підлягає визначенню обсяг виробленої продукції: вартісного чи кількісного.
Представник позивача у судовому засіданні зазначив, що на розгляді у Дніпропетровського окружного адміністративного суду перебувала справа №804/7726/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Латона Прайм» до Нікопольської ОДПІ ГУ Міндоходів України у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень. Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.08.2016 року по справі №804/7726/15 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Латона Прайм» до Нікопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень було задоволено частково. Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 31.01.2017 року, залишеною без змін Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 31.01.2019 року, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.08.2016 року скасовано в частині відмови у задоволенні позову із прийняттям у цій частині нової постанови про задоволення позову, а тому, на думку представника позивача, аналогічні доводи вже були викладені в іншій справі та судами були встановлені порушення відповідача, що є аналогічними порушенням у даній справі.
Проте, суд не бере до уваги вказані доводи позивача, оскільки при розгляді справи №804/7726/15 ТОВ «Інтерфом-М» участі не приймало, а встановлені судом обставини не стосуються здійснюваної позивачем фінансово-господарської діяльності, бухгалтерський і податковий облік якої вплинув на прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, що є предметом розгляду в адміністративній справі №804/4065/17.
Статтею 4 Закону України від 16.07.1999 року №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності здійснюються в єдиній грошовій одиниці (тобто з використанням єдиного грошового вимірника).
Відповідно до п.21 вищезазначеного наказу ТОВ «Інтерфом-М» самостійно встановлено перелік і склад змінних та постійних загальновиробничих витрат (додаток 2 до наказу).
Пунктом 16 П(С)БО 16 передбачено здійснення розподілу постійних загальновиробничих витрат на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу при нормальній потужності.
Згідно із наведеним у п.4 П(С)БО 16 визначенням термінів під нормальною потужністю розуміється очікуваний середній обсяг діяльності, що може бути досягнутий за умов звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.
Наказом без номеру від 05.01.2015 року по ТОВ «Інтерфом-М» «Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства» не наведено визначення, відомості та розрахунки, яка потужність виробництва готової продукції, робіт та послуг є нормальною для позивача.
Відповідно до п.4 наказу без номеру від 05.01.2015 року по ТОВ «Інтерфом-М» «Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства» для виробництва виробів з пінополіуретану (ППУ) тривалість операційного циклу була встановлена в один місяць, а для виробництва іншої продукції та надання послуг промислового характеру в чотири місяці.
Суд зазначає, що з наданих позивачем для судового розгляду розрахунків, які також було використано при проведенні судово-економічної експертизи, неможливо встановити, за який період діяльності підприємства та яким чином обчислений (роками чи операційними циклами) було визначено нормальну потужність. Позивачем під час судового розгляду справи також не доведено належними та припустимими доказами, що здійснена за обраним ТОВ «Інтерфом-М» для розрахунку нормальної потужності діяльність була надзвичайною, а обсяг вироблених готової продукції (робіт, послуг) протягом кількох років чи операційних циклів не відповідала нормальній потужності.
Допитана в судовому засідання 09.04.2019 року експерт ОСОБА_5 суду пояснила, що вивчення, яка потужність виробництва в період, що перевірявся, була нормальною для ТОВ «Інтерфом-М», не було предметом проведеної нею судово-економічної експертизи по адміністративній справі №804/4065/17.
Абзацом 3 пункту 16 П(С)БО 16 передбачено, що нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення.
Пунктом 11 П(С)БО 16 встановлено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.
Тобто, виходячи з положень п.11 П(С)БО 16 загальновиробничі витрати в будь-якому разі підлягають врахуванню у собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) або шляхом включення до виробничої собівартості пропорційно обсягу виробництва, або напряму на обсяг реалізації у періоду їх виникнення.
Таким чином, судом встановлено, що не здійснення розподілу загальновиробничих витрат на обєкти витрат (готову продукцію, роботи та послуги), які виробляються (виготовлялись, виконувались або надавались) в періоді, що перевірявся, на підтвердження чого є застосування ТОВ «Інтерфом-М» не передбаченого Планом рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування, затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 року №291 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 року за №892/4185), рахунку 909 («Постійні нерозподілені загальновиробничі витрати», не відповідає положенням п.16 П(С)БО 16 та п.22 наказу без номеру від 05.01.2015 року по ТОВ «Інтерфом-М» «Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства», оскільки обліковані на такому рахунку витрати фактично не включено ані до складу виробничої собівартості готової продукції (робіт, послуг), ані у собівартість реалізованих продукції (робіт, послуг), облік яких здійснювався позивачем на бухгалтерських рахунках 901, 902 та 903, в періодах їх виникнення.
З урахуванням того, що в абз.2 п.188.1 ст.188 ПКУ не конкретизовано, з якою саме собівартістю (виробничою чи повною) повинна порівнюватись договірна вартість продажу готової продукції (робіт, послуг), суд приходить до висновку, що ТОВ «Інтерфом-М» неправомірно виключено з розрахунку бази оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг нерозподілені загальновиробничі витрати, які взагалі не були віднесені позивачем на жодний із визначених в обліку обєктів витрат.
З огляду на викладене, суд приходить до висновку, що під час судового розгляду справи позивачем не доведено, що обсяг виробленої готової продукції (робіт, послуг) був тотожній обсягу їх реалізації, а також відповідність розподілу постійних загальновиробничих витрат на обсяг реалізованих продукції (робіт, послуг), а не на обсяг виробленої продукції, як передбачено п.22 наказу без номеру від 05.01.2015 року по ТОВ «Інтерфом-М» «Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства».
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПКУ вимоги щодо визначення об'єкту оподаткування податком на прибуток шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу, були встановлені з 01.01.2015 року. До 01.01.2015 року витрати та їх склад визначались за правилами, встановленими ст.ст.138, 139 ПКУ (тобто відповідно до положень спеціального законодавства з питань оподаткування).
Враховуючи, що в наданих позивачем судових рішеннях адміністративними судами було досліджено дотримання сторонами адміністративної справи №804/7726/15 вимог податкового законодавства, чинного в період з 20.12.2011 року по 31.12.2013 року, наведені у такій справі обставини не є аналогічними, тому не можуть бути враховані в обґрунтування доводів та аргументів позивача в якості доказів протиправності дій відповідача.
На підставі статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Статтями 6,7 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права відповідно до якого вирішує справи відповідно до Конституції України та законів України.
Згідно до ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України в разі відмови в задоволенні позову судові витрати не присуджуються на користь сторони за рахунок бюджетних асигнувань субєкта владних повноважень.
Керуючись статтями 9, 73-77, 86, 139, 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 18 квітня 2019 року.

Суддя ОСОБА_6