Справа № 1140/2095/18
Суддя: Головко О.В.
Дата ухвалення: 2019-04-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

16 квітня 2019 року м. Дніпросправа № 1140/2095/18

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Головко О.В. (доповідач),

суддів: Суховарова А.В., Ясенової Т.І.,

за участю секретаря судового засідання Троянова А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2018 року (суддя Хилько Л.І.) в адміністративній справі

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДФС у Кіровоградській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги,-

в с т а н о в и в :

До суду надійшов позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1, в якому позивач просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області від 12.07.2018 № , № , № , № 3, податкову вимогу від 12.07.2018 № Ф- та рішення про застосування штрафних санкцій від 12.07.2018 № .

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2018 року позов задоволено у повному обсязі.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, його висновки не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що посадовими особами Головного управління ДФС у Кіровоградській області було проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, за результатами якої складено Акт від 22.06.2018 № 455/11-28-13-03/НОМЕР_5.

На підстав Акту перевірки Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області прийнято:

- податкове повідомлення-рішення від 12.07.2018 № , згідно з яким за порушення пп. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності» на суму 8509,22 грн., в тому числі 5672,81 грн. основного зобов'язання та 2836,41 грн. штрафної санкції;

- податкове повідомлення-рішення від 12.07.2018 № , згідно з яким за порушення пп. 1.4 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Інші перехідні положення Податкового кодексу України» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «військовий збір» на суму 709,09 грн., в тому числі 472,73 грн. основного зобов'язання та 236,36 грн. штрафної санкції;

- рішення від 12.07.2018 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, згідно з яким за порушення ч. 1 п. 2 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» застосовано штрафні санкції в розмірі 1386,69 грн.;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12.07.2018 № Ф-, згідно з якою відповідно до статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» вимагається сплатити недоїмку в сумі 6933,44 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 12.07.2018 № , згідно з яким за порушення пп. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 198.5 ст. 198 ПК України збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «податок на додану вартість» на суму 23282,66 грн., в тому числі 18626,13 грн. основного зобов'язання та 4656,53 грн. штрафної (фінансової) санкції;

- податкове повідомлення-рішення від 12.07.2018 № 3, згідно з яким за порушення глави 2 п. 2.6 постанови «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» № 637 від 15.12.2004 та на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України та абз. 3 п.1 Указу Президента України № 436/95 від 12.06.1995 « Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» застосовано штрафну санкцію в сумі 2490500,00 грн.

Надаючи оцінку обґрунтованості та правомірності оскаржуваних рішень податкового органу, суд апеляційної інстанції встановив, що вимога про сплату боргу (недоїмки) від 12.07.2018 № Ф-, податкове повідомлення-рішення від 12.07.2018 № , податкове повідомлення-рішення від 12.07.2018 № та рішення про застосування штрафних санкцій від 12.07.2018 № прийняті відповідачем у зв'язку з невірним формуванням платником податків витрат за результатами річного декларування у 2016 році, а саме, включення до складу витрат сплату військового збору у сумі 1005,00 грн., податок на доходи фізичних осіб у сумі 10050,00 грн. та плату за оренду землі у сумі 20460,63 грн. З а висновком відповідача вказані дії призвели до завищення інших витрат на загальну суму 31515,63 грн.

Матеріалами справи підтверджується, позивачем не спростовується, що ФОП ОСОБА_1 сплачено військовий збір в сумі 1005,00 грн., податок на доходи фізичних осіб в сумі 10050,00 грн. та плату за оренду землі, до складу інших витрат нею частково віднесено суми по сплаті за оренду землі та витрати за оплату електроенергії.

Статтею 177 Податкового кодексу України передбачено, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об'єктом оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування є чистий оподатковуваний доход, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:

витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;

витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;

суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Задовольняючи позов у вказаній частині, суд першої інстанції дійшов висновку, що фактично понесені, документально підтверджені витрати, що відносяться до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, навіть перевищують задекларовані.

Проте суд апеляційної інстанції вважає такий висновок суду помилковим, з огляду на те, що оскаржувані рішення податкового органу ґрунтуються на тому, що позивачем до складу витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, включено такі, що не можуть бути віднесені до таких в силу приписів закону.

Аналіз положень статті 167 Податкового кодексу України дає можливість дійти висновку, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, не відносяться податок на майно, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.

Згідно з пп. 14.1.147 п. 14.1 ст. 14 ПК України плата за землю - обов'язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованим висновок податкового органу про неправомірне включення позивачем до складу витрат частину суми, сплачену за оренду землі, сплачений податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, що, в свою чергу, призвело до їх завищення.

Доводи представника позивача, що ФОП ОСОБА_1 не включалися до інших витрат сплачений податок на доходи фізичних осіб та військовий збір не є обґрунтованим та доведеним з боку позивача, адже в ході проведення перевірки посадовими особами податкового органу були встановлені вказані обставини, про що описано в Акті перевірки, здійснено відповідній розрахунок вказаних сум. Акт перевірки є доказом в адміністративній справі, який досліджується судом на рівні з іншими доказами. Позивачем не надано інших доказів у спростування висновків Акту перевірки, при цьому судом встановлено, що заперечення до Акту перевірки в частині вказаних висновків позивачем не подавалися.

Відповідно до ч. 3 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Статтею 25 Закону встановлено, що контролюючий орган у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.

З приписами ст. 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» недоїмка - це сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає правомірними податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області від 12.07.2018 № , № , рішення про застосування штрафних санкцій № та вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-.

Щодо податкового повідомлення рішення № 3 від 12.07.2018, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду про його необґрунтованість з огляду на наступне.

З Акту перевірки вбачається, що контролюючим органом встановлено порушення п. 2.6 Положення НБУ № 637 в частині не оприбуткування (несвоєчасного) оприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичного надходження в книзі обліку доходів.

Такий висновок податкового органу ґрунтується на тому, що до перевірки платником було надано книгу обліку доходів, яка зареєстрована у Вільшанському відділенні Голованівської ОДПІ з 13.06.2018, в якій було відображено облік отриманого доходу, в тому числі готівку за період з 01.07.2017 по 31.12.2017. Тобто, в період з 01.07.2017 по 31.12.2017 суб'єкт господарювання не використовував книгу обліку доходів, як це передбачено вимогами пп. 296.1.1 п. 296.1 ст. 296 Податкового кодексу України та наказу Міністерства фінансів України від 19 червня 2015 року № 579 «Порядок ведення книг обліку доходів для платників єдиного податку першої, другої та третьої груп, які не є платниками податку на додану вартість». Таким чином, готівка в сумі 498100,00 грн. не була оприбуткована ФОП ОСОБА_1 у книзі обліку доходів.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що Порядком ведення книги обліку доходів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 579, встановлено, що фізичні особи - підприємці, які обрали спрощену систему оподаткування та є платниками єдиного податку першої і другої груп, а також платники єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість (далі - платник податку), ведуть книгу обліку доходів (далі - Книга), у якій щоденно за підсумками робочого дня відображають отримані доходи.

У разі обрання платником податку ведення Книги в паперовому вигляді: платник податку зобов'язаний подати до контролюючого органу за основним місцем обліку примірник Книги, на титульному аркуші якої зазначаються: прізвище, ім'я та по батькові, реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія та номер паспорта для фізичних осіб, які мають відмітку в паспорті про право здійснювати будь-які платежі за серією та номером паспорта, податкова адреса; книга прошнурована, пронумерована безоплатно реєструється в контролюючому органі. Книга засвідчується підписом керівника або заступника керівника контролюючого органу та скріплюється печаткою; записи у Книзі виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою. Внесення виправлень здійснюється шляхом нового запису (з відображенням від'ємного або позитивного значення), який засвідчується підписом платника податку; у разі реєстрації нової Книги протягом податкового (звітного) періоду записи в ній продовжуються наростаючим підсумком, а попередня Книга залишається у платника податку.

На підставі даних книги обліку доходів заповнюється податкова декларація платника єдиного податку фізичної особи підприємця.

У разі не реєстрації (не ведення) Книги обліку доходів та витрат до фізичної особи підприємця застосовується штрафні санкції, передбачені ст. 121 Податкового кодексу України (510 грн., 1020 грн.) та ст. 164 прим. 1 Кодексу України про адміністративні правопорушення попередження або штраф від 3 до 8 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (від 51 грн. до 85 грн.), а при накладенні штрафу протягом року за те ж порушення від 5 до 8 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (від 85 грн. до 136 грн.).

Судом першої інстанції вірно встановлено, матеріалами справи підтверджується, відповідачем не спростовується, що позивачем в книзі обліку доходів в повній мірі відображено облік готівки у день її надходження, що додатково підтверджується прибутково-касовими ордерами. У податковій декларації платника єдиного податку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 за 2017 рік відображено обсяг доходу в розмірі 520000,00 грн., що відповідає даним книги обліку доходів за відповідний період.

За висновком суду апеляційної інстанції, позивачем ведеться облік доходів в Книзі обліку, проте остання не була оформлена у встановленому законом порядку.

Суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що в даному випадку у позивача наступає відповідальність за порушення щодо неналежного ведення Книги обліку доходів та витрат, а не за не оприбуткування готівкових коштів, а тому ППР № 3 визнається протиправним.

Також суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення № від 12.07.2018, яке ґрунтується на висновках податкового органу про заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов'язання з податку на додану вартість на суму ПДВ 18626,13 грн., оскільки у грудні 2016 року останньою було списано у зв'язку з непридатністю: насіння соняшнику Рімі у кількості 25 посадкових одиниць по ціні 2553,77 грн. без ПДВ за 1 п.о., на суму 63844,25 грн. ПДВ 12768,85 грн. (25 п.о. х 2553,77 грн. х20% = 12768,85 грн.); насіння кукурудзи 2040 у кількості 20 посадкових одиниць по ціні 1464,32 грн. без ПДВ за 1 п.о., на суму 29286,40 грн., ПДВ 5857,28 грн. (20 п.о. х 1464,32 грн. х 20% = 5857,28 грн.). Отже, в порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.5 ст.198 ФОП не включила до податкового зобов'язання умовний продаж насіння соняшника та насіння кукурудзи в загальній сумі 93130,65 грн., ПДВ в сумі 18626,13 грн.

В цьому випадку суд апеляційної інстанції виходить з приписів ст. 14 Податкового кодексу України, якою встановлено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Як встановлено судом та не заперечується відповідачем, основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 у періоді, що перевірявся, була оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

Між позивачем (покупець) та ТОВ агрофірма «Українське насіння» (продавець) 21.01.2014 було укладено договір купівлі-продажу № С0801811, на виконання якого продавець поставив покупцю насіння гібриду кукурудзи НС 2040 (ІV фр) та насіння гібриду соняшника Рімі Екстра (F1), що підтверджується податковими накладними, відповідно, від 12.02.2014 №127/2 та від 20.02.2014 № 252/2, та видатковими накладними, копії яких містяться в матеріалах справи.

Оплата за придбаний товар проведена у повному обсязі, що підтверджується долученою до матеріалів справи копією банківської виписки.

Відповідно до акта списання насіннєвого матеріалу від 31.12.2016, насіння гібриду соняшника Рімі Екстра (F1) у кількості 25 п.о. та насіння гібриду кукурудзи НС 2040 (ІV фр) у кількості 20 п.о. списано у зв'язку з непридатністю для висіву.

Суд першої інстанції обґрунтовано вказав, що настання негативних наслідків у вигляді псування товару не може бути підставою для визначення операції з списання товару як операції, що не є господарською, а відтак висновки відповідача щодо заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість внаслідок недекларування в складі податкових зобов'язань суми податку на додану вартість по списанню непридатного насіннєвого матеріалу, є необґрунтованими.

Також суд першої інстанції вірно звернув увагу, що положеннями Податкового кодексу України не поставлено віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту в залежність від результатів господарської діяльності суб'єкта господарювання, отримання комерційної вигоди чи втрати.

Враховуючи сукупність викладених обставин, колегія суддів доходить висновку, що судом першої інстанції повно встановлено обставини, що мають значення у справі, проте із неправильним застосуванням окремих положень норм матеріального права, а тому рішення суду підлягає частковому скасуванню.

Керуючись ст.ст. 243, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області задовольнити частково.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2018 року в адміністративній справі № 1140/2095/18 скасувати в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Кіровоградській області від 12.07.2018: № , № , № та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 12.07.2018 № Ф-.

У задоволенні позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 в цій частині відмовити.

В іншій частині рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2018 року в адміністративній справі № 1140/2095/18 залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з 16 квітня 2019 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.

Повна постанова складена 16 квітня 2019 року.

Головуючий - суддя О.В. Головко

суддя А.В. Суховаров

суддя Т.І. Ясенова