Справа № 0940/1891/18
Суддя: Шавель Руслан Миронович
Дата ухвалення: 2019-04-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 квітня 2019 рокуЛьвів№ 857/1666/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Шавеля Р.М.,

суддів Улицького В.З. та Запотічного І.І.,

з участю секретаря судового засідання - Луців І.І.,

а також сторін (їх представників):

від позивача - Герула Р.І., Ридай Н.В.;

від відповідачів - Юрчук Ю.В.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській обл. на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 04.12.2018р. в адміністративній справі за позовом Дочірнього підприємства «Завод якісних бетонів» Компанії з обмеженою відповідальністю «Екстра Холдінг Лімітед» до Державної фіскальної служби України та Головного управління ДФС в Івано-Франківській обл. про визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, спонукання до вчинення певних дій (суддя суду І інстанції: Остапюк С.В., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 12 год. 52 хв. 04.12.2018р., м.Івано-Франківськ; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 10.12.2018р.),-

В С Т А Н О В И В:

14.10.2018р. позивач Дочірнє підприємства /ДП/ «Завод якісних бетонів» Компанії з обмеженою відповідальністю «Екстра Холдінг Лімітед» звернувся до суду із адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати рішення комісії Державної фіскальної служби /ДФС/ України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, № 621998/35276460 від 30.03.2018р.; зобов'язати відповідача ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/ податкову накладну № 53 від 31.08.2017р.; стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ДФС України понесені судові витрати у розмірі 3524 грн. сплаченого судового збору (Т.1, а.с.6-14).

Ухвалою суду від 09.11.2018р. залучено в порядку ч.4 ст.48 КАС України до участі в справі у якості другого відповідача Головне управління /ГУ/ ДФС в Івано-Франківській обл. (Т.2, а.с.233-234).

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 04.12.2018р. заявлений позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН № 621998/35276460 від 30.03.2018р.; зобов'язано ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. зареєструвати в ЄРПН податкову накладну ДП «Завод якісних бетонів» № 53 від 31.08.2017р.; у задоволенні позову до іншого відповідача відмовлено; вирішено питання про розподіл судових витрат (Т.3, а.с.10-20).

Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДФС в Івано-Франківській обл., який покликаючись на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що у своїй сукупності призвело до невірного вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні заявленого позову відмовити повністю (Т.3, а.с.26-28).

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що судом помилково зобов'язано ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, оскільки такі функції належать іншому відповідачу - ДФС України.

Окрім цього, після зупинення реєстрації податкової накладної позивачем представлені підтверджуючі документи, з яких убачається, що останній протягом серпня 2017 року поставив ТзОВ «Юрікс» бетон в кількості 157 м.куб., в т.ч. з 01.08.2017р. по 22.08.2017р. 157 м.куб. (марки М-300 133,5 м.куб., марки М-350 20,5 м.куб.) з використанням цементу «Портланд М400» та щебеню. Згідно із технічними характеристиками вага 1 м.куб. бетону із щебеневим наповненням складає 2000-2500 кг/м.куб., рецептура з використанням цементу М400: цемент - 382 кг, пісок - 705 кг, щебінь - 1080 кг, вода - 220 кг (літрів) для бетону М-300 та 175 кг (літрів) для бетону М-350.

У зазначений період позивач виготовив 154 м.куб. бетону, на що йому потрібно було використати орієнтовно 58,83 тони цементу, 108,57 тони піску, 166,32 тони щебеню та 32,95 кг (літрів) води.

Позивачем надано рахунок-фактуру № 2978/В від 22.08.2017р., згідно якого в період з 25.07.2017р. по 22.08.2017р. КП «Івано-Франківськводоекотехпром» поставило позивачу 19 м.куб. води для виготовлення бетону та 500 м.куб. використано в господарсько-побутових приміщеннях. Згідно Акту приймання виконаних робіт № 2978/К від 22.08.2017р. КП «Івано-Франківськводоекотехпром» здійснено водовідведення: виготовлення бетону - 0, господарсько- побутові приміщення - 500 м.куб.

Таким чином, позивачем для виготовлення бетону в період з 25.07.2017р. по 22.08.2017р. використано 19 м.куб. води, що дає змогу виготовити орієнтовно 86,36 м.куб. бетону, а не 154 м.куб.

Зважаючи на наведені норми законодавства, а також ненадання позивачем документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючим органом правомірно прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 53 від 31.08.2017р.

За таких обставин Комісія, діючи в межах повноважень та вимог чинного законодавства, з урахуванням наданих позивачем матеріалів, об'єктивно та обґрунтовано прийняла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних. При цьому, висновки суду першої інстанції про те, що позивачем надані всі матеріали та у відповідача відсутні підстави для відмови у реєстрації податкової накладної, є безпідставними і такими, що суперечать наявним в матеріалах справи доказам.

Інший учасник справи не подав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу в письмовій формі протягом строку, визначеного в ухвалі про відкриття апеляційного провадження, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.

Заслухавши суддю-доповідача по справі, представника відповідачів на підтримання поданої скарги, заперечення представників позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає до часткового задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено під час судового розгляду, згідно відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців позивач ДП «Завод якісних бетонів» зареєстрований 19.07.2007р. як юридична особа; зареєстрований платником ПДВ; основний вид економічної діяльності підприємства - виробництво бетонних розчинів, готових для використання (КВЕД 23.63), додатковим видом економічної діяльності є надання транспортних послуг з доставки бетону (код КВЕД 49.41 Вантажний автомобільний транспорт) (Т.1, а.с.15, 31; Т.2, а.с.223).

В серпні 2017 року позивач на підставі договору № 23-03/17 від 23.03.2017р. виготовив та реалізував на користь контрагента ТзОВ «Юрікс» бетон (Т.1, а.с.111-118), при цьому вказана кількість бетону була доставлена ДП «Завод якісних бетонів» на об'єкт замовника, що стверджуються наступними первинними документами:

бетон В-20(М-250)Р2(5-9) (1з20) в кількості 0З м.куб. - розхідна накладна № Тф-0002054 від 31.08.17р., товарно-транспортна накладна № Тф-0002054 від 31.08.17р.;

бетон В-25(М-300)Р2(5-9) (179) в кількості 133,5 м.куб. - розхідні накладні № Тф-0001815 від 10.08.2017р., № Тф-0001816 від 10.08.2017р., № Тф-0001818 від 10.08.2017р., № Тф-0001821 від 10.08.2017р., № Тф-0001823 від 10.08.2017р., № Тф-0001824 від 10.08.2017р., № Тф-0001826 від 10.08.2017р., № Тф-0001829 від 10.08.2017р., № Тф-0001830 від 10.08.2017р., № Тф-0001832 від 10.08.2017р., № Тф-0001833 від 10.08.2017р., № Тф-0001834 від 10.08.2017р., № Тф-0001838 від 10.08.2017р., № Тф-0001839 від 10.08.2017р., № Тф-0001840 від 10.08.2017р., № Тф-0001841 від 10.08.2017р., № Тф-0001842 від 10.08.2017р., № Тф-0001843 від 10.08.2017р., № Тф-0001967 від 22.08.2017р., № Тф-0001970 від 22.08.2017р., товарно-транспортні накладні № Тф-0001815 від 10.08.2017р., № Тф-0001816 від 10.08.2017р., № Тф-0001818 від 10.08.2017р., № Тф-0001821 від 10.08.2017р., № Тф-0001823 від 10.08.2017р., № Тф-0001824 від 10.08.2017р., № Тф-0001826 від 10.08.2017р., № Тф-0001829 від 10.08.2017р., № Тф-0001830 від 10.08.2017р., № Тф-0001832 від 10.08.2017р., № Тф-0001833 від 10.08.2017р., № Тф-0001834 від 10.08.2017р., № Тф-0001838 від 10.08.2017р., № Тф-0001839 від 10.08.2017р., № Тф-0001840 від 10.08.2017р., № Тф-0001841 від 10.08.2017р., № Тф-0001842 від 10.08.2017р., № Тф-0001843 від 10.08.2017р., № Тф-0001967 від 22.08.2017р., № Тф-0001970 від 22.08.2017р.;

бетон В-25(М-350)Р2(5-9) (219) в кількості 20,5 м.куб. - розхідні накладні № Тф-0001908 від 15.08.2017р., № Тф-0001918 від 16.08.2017р., № Тф-0001939 від 18.08.2017р., № Тф-0001973 від 22.08.2017р., товарно-транспортні накладні № Тф-0001908 від 15.08.2017р., № Тф-0001918 від 16.08.2017р., № Тф-0001939 від 18.08.2017р., № Тф-0001973 від 22.08.2017р. (Т.1, а.с.36-110).

На поставлений бетон лабораторією ДП «Завод якісних бетонів» виписані сертифікати якості бетонної суміші № 567 від 31.08.2017р., № 568 від 31.08.2017р., № 569 від 31.08.2017р. (Т.1, а.с.33-35).

ТзОВ «Юрікс» в рамках чинного договору оплачено поставлений бетон, що стверджується банківською випискою від 31.08.2017р. (Т.1, а.с.119-120).

На виконання вищевказаного договору позивачем ДП «Завод якісних бетонів» складено податкову накладну № 53 від 31.08.2017р. на загальну суму 252705 грн., в тому числі ПДВ 42117 грн. 50 коп.(Т.3, а.с.63).

З метою зарахування ПДВ позивач подав 14.09.2017р. в електронному вигляді за допомогою програми електронного документообігу виписану 31.08.2017р. податкову накладну № 53 для реєстрації в ЄРПН (Т.3, а.с.60).

У подальшому відповідач ДФС України скерувала позивачу квитанцію № 2 про зупинення реєстрації податкової накладної № 53 від 31.08.2017р. з підстав відповідності даних накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної, затв. наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 49.41.19-0. Запропоновано позивачу надати контролюючому органу пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом Міністерством фінансів України № 567 від 13.06.2017р., та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена п.4 даного наказу (Т.3, а.с.61).

27.03.2018р. позивачем подано до ДФС України повідомлення № 2 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинена (Т.1, а.с.21), разом з поясненнями № 1 від 04.01.2018р. (Т.1, а.с.31-32) та копіями документів, які підтверджують реальність надання послуг (Т.1, а.с.33-25, Т.2, а.с.1-223).

Однак Комісією контролюючого органу регіонального рівня - ГУ ДФС в Івано-Франківській обл., яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 30.03.2018р. прийнято рішення № 621998/35276460 про відмову в реєстрації податкової накладної № 53 від 31.08.2017р. (Т.1, а.с.19).

Підставою для такої відмови контролюючим органом визначено ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні, а саме відсутні документи на матеріали, що були використані для ремонту.

30.03.2018р. позивачем скеровано до ДФС України чотири скарги на рішення № 621998/35276460 від 30.03.2018р. про відмову у реєстрації податкової накладної № 53 від 31.08.2017р., однак цей відповідач надіслав позивачу квитанції № 1 від 06.04.2018р., 10.04.2018р., про те, що документи не прийняті та не можуть бути прийняті, оскільки порушені вимоги наказу Міндоходів України № 729 від 29.11.2013р.; форма відсутня в довіднику звітних документів; форма не введена в дію (Т.1, а.с.23-30).

В подальшому позивач звернувся із письмовою скаргою до ДФС України, однак остання листом № 14789 (далі нечитабельно) від 26.04.2015р. роз'яснила позивачу про необхідність подання відповідної скарги на рішення про відмову в реєстрації податкової накладної виключно в електронному вигляді (Т.1, а.с.16-17).

Приймаючи рішення по справі, суд першої інстанції виходив з того, що рішення комісії контролюючого органу регіонального рівня ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. № 621998/35276460 від 30.03.2018р., яким відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 53 від 31.08.2017р., не відповідає вимогам закону.

Водночас, суд зобов'язав ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. зареєструвати в ЄРПН вказану податкову накладну, відмовивши при цьому в задоволенні позовних вимог до другого відповідача ДФС України.

Наведені висновки суду першої інстанції колегія суддів вважає такими, що не у повній мірі відповідають фактичним обставинам справи і нормам чинного законодавства, з наступних причин.

Згідно п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Матеріалами справи стверджується проведення у серпні 2017 року позивачем поставки виготовленого бетону на об'єкти замовника ТзОВ «Юрікс» на підставі укладеного договору, виконання яких супроводжувалося складанням бухгалтерських документів, які у повній мірі відображають зміст та особливості розглядуваних господарських операцій.

Вказані господарські операції підтверджені належними первинними документами, які позивачем представлені відповідачам під час виникнення правовідносин щодо реєстрації податкової накладної № 53 від 31.08.2017р. в ЄРПН.

При цьому, первинні документи, оформлені в ході виконання договору поставки № 23-03/17 від 23.03.2017р., не мають дефектів форми, змісту або походження, які в силу ст.ст.198, 201 ПК України, ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затв. наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995р., спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.

Таким чином, первинні документи, які представлені позивачем, засвідчують факт реального виконання позивачем господарських операцій з ТзОВ «Юрікс».

Окрім цього, на момент здійснення таких господарських операцій позивач мав відповідні технічні, людські та матеріальні ресурси. Вказані обставини стверджуються наданою позивачем сукупністю письмових доказів, а саме:

договором № ПП 01/14 від 01.02.2014р., укладеним позивачем з ТзОВ «Ізоляція» про здійснення останнім організації і виконання послуг своїми транспортними засобами по перевезенню вантажу; актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 63 від 05.08.2017р., № 64 від 08.08.2017р., № 65 від 09.08.2017р., № 66 від 10.08.2017р., № 67 від 12.08.2017р., № 72 від 18.08.2017р., № 74 від 22.08.2017р., № 75 від 25.08.2017р., № 76 від 26.08.2017р.; випискою по рахунках;

договором № ПП 01/13 від 02.01.2013р. про надання послуг ТзОВ «Виторг» по перевезення вантажу; актом № 1-00000014 від 31.07.2017р. здачі-прийняття робіт (надання послуг); випискою з рахунку;

договором № ПП 01-07/14 від 01.07.2014р. про надання послуг фізичною особою-підприємцем /ФОП/ ОСОБА_8 по перевезенню вантажу; актами прийому-здачі (надання послуг) від 07.08.2017р., 08.08.2017р., 10.08.2017р., 12.08.2017р., 18.08.2017р., 25.08.2017р., 26.08.2017р., 29.08.2017р., 30.08.2017р.; виписками з рахунків;

договором поставки нерудних будівельних матеріалів № 04 від 01.01.2017р., укладеним між позивачем та ТзОВ «Надвірнянський кар'єр»; видатковими накладними № РН-0001637 від 04.08.2017р., № РН-0001654 від 07.08.2017р., № РН-0001673 від 08.08.2017р., № РН-0001674 від 09.08.2017р., № РН-0001689 від 11.08.2017р., № РН-0007174 від 21.08.2017р., № РН-0001815 від 28.08.2017р., № РН-0001816 від 29.08.2017р.;

договором № 1/16/09-16 від 16.09.2016р. на поставку керамзиту, щебеню, піску, відсіву дроблення, укладеним між позивачем та ПП «Енергобудпостач»; видатковими накладними № ПН-0000002 від 01.08.2018р., № ПН-0000027 від 07.08.2018р.; товарно-транспортними накладними № 0108-1 від 01.08.2017р., № 0408-1 від 04.08.2017р.; виписками з рахунку;

договором № П07/13 від 01.07.2013р. купівлі-продажу піску, укладеним з ТзДВ «Рогатинпісок»; товарно-транспортними накладними № 211 від 07.08.2017р., № 245 від 10.08.2017р., № 286 від 22.08.2017р., № 1299 від 24.08.2017р.; видатковими накладними № РН-203 від 10.08.2017р., № РН-245 від 22.08.2017р., № РН-249 від 24.08.2017р., відомостями про вантаж - пісок; виписками по рахунках;

договором № П-17/10/14 від 17.10.2014р. купівлі-продажу хімічної продукції, укладеним з ТзОВ «ВВ пласт-Буд»; видатковими накладними № 63 від 07.08.2017р., № 65 від 09.08.2017р., № 70 від 23.08.2017р.; виписками по рахунках;

договором № 01.04/2017 від 24.04.2017р. щодо поставки ТзОВ «Монолітресурс» портландцементу; видатковими накладними № РН-1708004 від 07.08.2017р., № РН-1708013 від 23.08.2017р., № РН-1708016 від 29.08.2017р., № РН-1708017 від 29.08.2017р.; товарно-транспортними накладними № 1708004 від 07.08.2017р., № 1708013 від 23.08.2017р., № 1708016 від 29.08.2017р., № 1708017 від 29.08.2017р.; відомостями про вантаж - портландцемент;

договором № 19-10/13 від 19.10.2013р. купівлі-продажу цементу, укладеним з ТзОВ «Трансоптимал»; видатковими накладними № РН-0000345 від 02.08.2017р., № РН-0000349 від 04.08.2017р., № РН-0000353 від 14.08.2017р., № РН-0000359 від 21.08.2017р., № РН-0000372 від 31.08.2017р.; товарно-транспортними накладними № РН-0000345 від 02.08.2017р., № РН-0000349 від 04.08.2017р., № РН-0000353 від 14.08.2017р., № РН-0000359 від 21.08.2017р., № РН-0000372 від 31.08.2017р.; відомостями про вантаж - портландцемент; виписками по рахунках;

договором № ПК- 07316 від 11.04.2016р. поставки нафтопродуктів з використанням паливних карток, укладеного позивачем з ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс»; видатковою накладною № 225322 від 31.08.2017р.; випискою з рахунку;

договором № 2526 від 24.10.2007р. про постачання електричної енергії; рахунком за електроенергію № 2402526/1 від 23.08.2017р.; рахунком за перетікання реактивної енергії № 2402526/3 від 23.08.2017р.;

договором № 2978 від 20.01.2015р. про надання послуг централізованого водопостачання і водовідведення, укладеного з Комунальним підприємством /КП/ «Івано-Франківськводоекотехпром»; рахунком-фактурою № 2978/В від 22.08.2017р.; актом приймання виконаних робіт № 2978/К від 22.08.2017р.; випискою по рахунках;

договором № 01/16 від 01.12.2016р. оренди у ТзОВ «МонолітТрансБуд» частини нежитлових приміщень майнового комплексу; актом приймання-передачі приміщення; актом № ОУ-0000036 здачі-прийняття робіт (надання послуг);

договором № 02/16 від 01.12.2016р. оренди обладнання для виробництва бетону; актом приймання-передачі обладнання; Актом № ОУ-0000037 здачі-прийняття робіт (надання послуг);

договором № 03/16 від 01.12.2016р. оренди транспортних засобів у ТзОВ «МонолітТрансБуд»; актом приймання-передачі транспортних засобів; актом № ОУ 0000038 здачі-прийняття робіт (надання послуг);

договором від 01.07.2017р. перевезення вантажів автомобільним транспортом, укладеного з ФОП ОСОБА_9; актами надання послуг № 49 від 07.08.2017р., № 52 від 10.08.2017р., № 68 від 22.08.2017р., № 70 від 24.08.2017р.; виписками по рахунках;

договором поставки № ORM2016/09 від 15.11.2016р., укладеним між позивачем та ТзОВ «Орміга»; видатковими накладними №№ 12, 13 від 23.03.2017р., виписками по рахунках.

Таким чином, позивач надав відповідачам всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарської операції за податковою накладною № 53 від 31.08.2017р., у реєстрації якої було відмовлено.

Щодо твердження відповідачів щодо невідповідності співмірності використаних об'ємів води об'ємам виготовленого бетону, то такі твердження спростовані під час судового розгляду, оскільки згідно довідки КП «Івано-Франківськводоекотехпром» № 3068/75.4.1.11 від 03.12.2018р. та акту від 28.09.2017р. проведено коригування нарахувань за водовідведення, і обсяг води використано позивачем на виготовлення продукції за серпень 2017 року становить 481 м.куб (Т.3, а.с.2, 3).

Підставою для прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 53 від 31.08.2018р. слугував висновок відповідачів про ненадання позивачем накладної на придбання товарів у постачальника та на відвантаження товарів покупцю, однак вказані первинні бухгалтерські документи представлені позивачем (Т.1, а.с.33-257; Т.2, ас.1-74).

Твердження відповідачів про те, що вимоги про надання накладної на придбання товарів охоплюють вимоги про підтвердження використання об'ємів води для виробництва продукції суперечать матеріалам справи, оскільки водопостачання позивачу не здійснювалося за накладними, про що було відомо відповідачу на момент прийняття оскаржуваного рішення. Водночас, приймаючи оскаржуване рішення, відповідач не висував вимог щодо підтвердження використаних об'ємів води для виробництва продукції, а відсутність співмірності використаних об'ємів води вперше зазначено ним у відзиві на позов.

Таким чином, в силу приписів ч.2 ст.77 КАС України така обставина не покладалася відповідачем в основу прийняття оскаржуваного рішення, через що він не вправі на неї покликатися ва обґрунтування останнього. Також відповідачем не доведено, що ним вжито всіх можливих заходів для отримання такого доказу до прийняття оскаржуваного рішення, але такий доказ не був отриманий з незалежних від нього причин.

Аналіз спірної податкової накладної свідчить про її відповідність тим вимогам, які до неї висуваються у п.201.1 ст.201 ПК України та у наказі Міністерства фінансів України № 1307 від 31.12.2015р. «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», і відповідачі не вказують на наявність будь-яких недоліків форми та змісту зазначених податкових накладних.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно п.201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010., податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу (п.12 цього Порядку).

Згідно із п.13 наведеного Порядку за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р. «Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (втратив чинність з 25.05.2018р. згідно з наказом Міністерства фінансів України № 409 від 06.04.2018р.), передбачено, що моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями:

1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 раза більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу постачання такого товару/послуг, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, та обсягу придбання на митній території України та/або ввезення на митну територію України відповідного товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, та митних деклараціях, і переважання в такому залишку товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, більше 75 % загального такого залишку та відсутність товару/послуги, зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

Станом на дату подання ДП «Завод якісних бетонів» податкової накладної № 53 від 31.08.2017р. на реєстрацію в ЄРПН, а також на момент складення квитанції № 2 та винесення рішення № 621998/35276460 від 30.03.2018р. про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН вказаний наказ Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р. був чинний.

За приписами пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Пунктом 1 Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р., визначено вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:

1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;

2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до пп.201.16.2, 201.16.3 п.201.16 ст.201 ПК України письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті «в» підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України. Порядок роботи комісії визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту. Форма таких рішень встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Постановою КМ України № 117 від 21.02.2018р. «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» визначено, що платники податку на додану вартість, у яких до 01 грудня 2017 року зупинено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, що діяв до набрання чинності Законом України від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році», та які станом на 01 грудня 2017 року не подали пояснень і копій документів до таких податкових накладних/розрахунків коригування, мають право протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування, подати пояснення і копії документів до таких податкових накладних/розрахунків коригування на розгляд комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, порядок роботи яких затверджується цією постановою.

Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).

Як убачається із матеріалів справи, позивачем скеровані на адресу комісії ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. копії первинних документів, про що свідчить повідомлення № 2 від 27.03.2018р. щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній, реєстрація якої зупинена (Т.1, а.с.21).

Також у матеріалах справи містяться первинні документи, які засвідчують придбання позивачем сировини, виробництво бетону та його доставку власними силами на об'єкти замовника, яким, у свою чергу, на виконання прийнятих на себе зобов'язань проведено оплату поставлених товарів.

Відповідно до постанови КМ України № 117 від 21.02.2018р. підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податків письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

У зв'язку з вищевикладеним, рішення комісії контролюючого органу регіонального рівня - відповідача ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. № 621998/35276460 від 30.03.2018р. про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 53 від 31.08.2017р. не ґрунтується на вимогах закону.

Додатково колегія суддів враховує, що згідно фактичних обставин справи відповідачі в обґрунтування своєї позиції послались на ненадання позивачем переліку первинних документів, який наведений у вищевказаних Критеріях.

Однак є цілком зрозумілим, що за різними господарськими операціями можуть складатися і різні первинні документи, а тому необхідність складання тих чи інших первинних документів та можливість їх подання податковому органу залежить перш за все від сутності господарських операцій.

Тому стверджуючи про ненадання певних первинних документів, які зазначені у вищевказаних Критеріях, суду необхідно встановити, які саме первинні документи повинні складатися на підтвердження конкретних господарських операцій. Однак відповідачі такого аналізу не здійснили.

Між тим, позивачем під час судового розгляду представлено всі необхідні первинні документи на підтвердження здійснення розглядуваних господарських операцій.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог про зобов'язання зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, оскільки такі зобов'язальні дії направлені на відновлення порушених прав позивача.

Відповідачі не довели правомірності рішення ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. № 621998/35276460 від 30.03.2018р. про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 53 від 31.08.2017р., при цьому така відмова здійснена формально. Будь-яких доказів на підтвердження нереальності господарських операцій ДП «Завод якісних бетонів», на підставі яких було складено податкову накладну № 53 від 31.08.2017р., відповідачами не представлено, факт порушення позивачем вимог чинного податкового законодавства не доведено.

Враховуючи наявність у позивача передбачених законом документів, які свідчать про реальність проведення господарської операції між позивачем та ТзОВ «Юрікс», та беручи до уваги те, що такі документи були надані позивачем, комісія ГУ ДФС у Івано-Франківській обл. не мала правових підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної.

Застосовуючи такий спосіб відновлення прав позивача, колегія суддів звертає увагу на положення пп.201.16.4. п.201.16 ст.201 ПК України, відповідно до якого податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:

а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме відповідною комісією ДФС.

У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Таким чином, нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Згідно п.28 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 117 від 21.02.2018р., податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій, зокрема: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р.

Зокрема, пунктом 19 цього Порядку визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до п.20 вказаного Порядку у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Частиною другою ст.6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Закон України «Про судоустрій і статус суддів» встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.

Відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011р. (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов'язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21.02.1975р. у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Colder v. the United Kingdom), пп. 2836. Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex Croatia), заява № 58112/00, п.45, від 10.07.2003р., та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia», заява № 48778/99, п.25, ECHR 2002-П)».

За усталеною судовою практикою дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).

Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11.03.1980р. на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Тобто, дискреційним є право суб'єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».

Відповідачі не наділені повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.

Крім того, в рішеннях Європейського суду з прав людини склалася практика, яка підтверджує, що дискреційні повноваження не повинні використовуватися свавільно, а суд повинен контролювати рішення, прийняті на підставі реалізації дискреційних повноважень, максимально ефективно (рішення у справі «Hasan and Chaush v. Bulgaria» № 30985/96).

Також фіскальний орган був зобов'язаний у 2017 році у Квитанції № 1 чітко вказати на конкретний вид критерію, який встановлений п.6 Критеріїв оцінки ступня ризиків, чинних на момент зупинення.

Визначення фіскальним органом у Квитанції № 1 конкретного критерію ризику прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків відповідних документів, перелік яких містився у наказі № 567 від 13.06.2017р. «Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», який був чинний на момент зупинення реєстрації податкової накладної. Даний наказ діяв на момент зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН і був скасований наказом Міністерства фінансів України № 409 від 06.04.2018р. у зв'язку із прийняттям постанови КМ України № 117 від 21.02.2018р.

Аналогічно позивач був позбавлений можливості надати ґрунтовні пояснення і підтверджуючі документи у 2018 році, коли вже діяла постанова КМ України № 117 від 21.02.2018р., яка передбачала перелік документів для аналізу, оскільки не володів повною інформацією про підстави для зупинення реєстрації податкових накладних.

З аналізу даних норм законодавства вбачається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків чи підстави для зупинення реєстрації.

Також зі змісту Квитанцій №№ 1 і 2 по податковій накладній вбачається, що фіскальним органом запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних (Т.3, а.с.60-61).

Таким чином, у Квитанціях №№ 1 і 2 фіскальним органом в порушення пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України не вказано конкретного виду критерію оцінки ступеня ризику (п.6 Критеріїв містить визначення двох різних критеріїв), не зазначено конкретного переліку документів, вичерпний перелік яких встановлений наказом № 567 від 13.06.2017р.

За наведених обставин суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про підставність та обґрунтованість заявленого позову.

Разом з тим, дослідження повноважень органів ДФС щодо прийняття податкових накладних зумовлює висновок про те, що відповідач ГУ ДФС в Івано-Франківській обл. не здійснює реєстрування електронних податкових документів, оскільки такі накладні приймаються на рівні центрального порталу прийому звітності, а не на обласному рівні.

Постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р. затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних.

Відповідно до розділів II та III Інструкції з підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв'язку, затв. наказом Державної податкової адміністрації України № 233 від 10.04.2008р., податкові документи в електронному вигляді можуть бути надіслані до органів ДПС засобами телекомунікаційного зв'язку за звітні періоди у терміни, визначені законодавством для відповідних податкових документів у паперовій формі.

Із змісту наведеного слідує, що саме ДФС України несе відповідальність за належне реєстрування електронних податкових документів, оскільки такі накладні приймаються на рівні центрального порталу прийому звітності.

Виходячи із системного тлумачення норм права, наведеного вище, наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого, у цій справі, є прийняття рішень, законність яких обґрунтовано перевірена судами попередніх інстанцій.

Судом першої інстанції встановлено безпідставність зупинення реєстрації податкової накладної як передумови прийняття відповідного рішення Комісії, адже у скерованій позивачу квитанції відповідачем не вказано ані конкретного критерію (відповідного підпункту пункту шостого) оцінки ступеня ризику, ані конкретного переліку документів. Натомість платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.

Всупереч визначеній у рішенні підставі їх прийняття, як встановлено під час судового розгляду, податковим органом у рішенні не наведено жодного порушення норми матеріального права, не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

При цьому, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних приймалося Комісією регіонального рівня, проте саму реєстрацію здійснює ДФС України.

Така обставина не впливає на визначення належного відповідача у справі, оскільки вимоги пп.201.16.4 п.201.16 ст.201 ПК України, так само як і п.28 постанови КМ України № 117 від 21.02.2018р. «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» визначають, що податкова накладна, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день, серед іншого, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної. Ці норми не містять жодної спеціальної вимоги щодо кола суб'єктів, уповноважених на виконання такого судового рішення.

Разом з тим, з метою забезпечення належного захисту прав та інтересів позивача, а також виконання прийнятого судового рішення, колегія суддів вважає за необхідне внести необхідні зміни до резолютивної частини рішення суду та зобов'язати ДФС України здійснити реєстрацію податкової накладної № 53 від 31.08.2017р., виданої ДП «Завод якісних бетонів», в ЄРПН, наголосивши при цьому на тому, що в задоволенні інших позовних вимог слід відмовити.

В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ГУ ДФС в Івано-Франківській обл.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно по суті вирішив розглядуваний спір, однак порушив норми матеріального права (не застосував закон, який підлягав застосуванню), через що оскаржуване рішення суду слід змінити, виклавши третє і четверте речення резолютивної частини рішення суду в новій редакції.

В решті рішення суду прийнято з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків прийнятого судом рішення, а тому підстави для його скасування чи зміни у цій частині є відсутніми.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.2 ч.1 ст.315, п.4 ч.1 ст.317, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській обл. задовольнити частково.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 04.12.2018р. в адміністративній справі № 0940/1891/18 змінити, виклавши третє і четверте речення резолютивної частини рішення суду в наступній редакції:

«Зобов'язати Державну фіскальну службу України (04655, м.Київ-53, пл.Львівська, 8, ) здійснити реєстрацію податкової накладної № 53 від 31.08.2017р., виданої Дочірнім підприємством «Завод якісних бетонів» Компанії з обмеженою відповідальністю «Екстра Холдінг Лімітед», в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У задоволенні інших позовних вимог відмовити».

В решті рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДФС в Івано-Франківській обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. М. Шавель
судді В. З. Улицький
І. І. Запотічний
Дата складення повного судового рішення: 17.04.2019р.