Справа № 1740/1997/18
Суддя: Старунський Дмитро Миколайович
Дата ухвалення: 2019-04-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 квітня 2019 рокуЛьвів№ 857/3073/18

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Старунського Д.М.,

суддів Багрія В.М., Рибачука А.І.,

за участю секретаря судового засідання Пильо І.І.,

розглянувши у судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2018 року у справі №1740/1997/18 (рішення ухвалено в м. Рівне, головуючий суддя Щербаков В.В., повне судове рішення складено 03.10.2018) за адміністративним позовом Приватного підприємства - фірми «Торгбуд-Сервіс» до Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов'язання вчинення певних дій,

в с т а н о в и в:

ПП-фірма «Торгбуд-Сервіс» 28.07.2018 звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Рівненській області від 21.06.2018 за №807851/32785198 про відмову у реєстрації податкової накладної №217 від 21.06.2017, складеної Приватним підприємством-фірмою «Торгбуд-Сервіс» та зобов'язати зареєструвати податкову накладну №271 від 21.06.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 21.06.2018 прийняте відповідачем з порушенням норм чинного законодавства, оскільки позивачем подано усі необхідні документи для реєстрації податкової накладної.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2018 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДФС у Рівненській області від 21.06.2018 №807851/32785198 про відмову у реєстрації податкової накладної від 21.06.2017 № 217 в Єдиному реєстрі податкових накладних, складену Приватним підприємством-фірмою «Торгбуд-Сервіс». Зобов'язано Головне управління ДФС у Рівненській області зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 21.06.2017 № 217, складену Приватним підприємством-фірмою «Торгбуд-Сервіс».

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції ГУ Державної фіскальної служби у Рівненській області оскаржило його в апеляційному порядку. В апеляційній скарзі просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що контролюючим органом відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної від 21.06.2017 №217 зупинена, оскільки, податкові накладні відповідають критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом б Критеріїв оцінки ступня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 16.06.2017 за №753/30621. Зокрема, за результатами опрацювання система моніторингу критеріїв оцінки ризику виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД 3824.49.41 та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію. Тобто, Головним управління ДФС у Рівненській області чітко зазначено, які саме критерії оцінки ступеня ризику зумовили таке зупинення. Апелянт вказує, що зазначення ППФ «Торгбуд-Сервіс» про загальне посилання у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних без визначення критеріїв ризику не відповідає фактичним обставинам справи. Безпідставним та таким, що суперечить нормам чинного законодавства, є покликання ППФ «Торгбуд-Сервіс» на те, що контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, який має бути подано.

Апелянт вважає, що рішення Комісії є обґрунтованим, оскільки платником податків не надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій з податковими накладними у реєстрації яких було відмовлено.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечив твердження контролюючого органу, викладені в апеляційній скарзі та просив залишити рішення суду першої інстанції без змін.

Сторони в судове засідання не прибули, про дату, час і місце апеляційного розгляду були повідомлені належним чином, а саме повістками, тому колегія суддів, у відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України, вважає за можливе розглядати справу за їх відсутності.

Заслухавши суддю - доповідача, перевіривши підстави для апеляційного перегляду відповідно до доводів апеляційної скарги та відзиву на неї, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково, з огляду на наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та матеріалами справи підтверджується, що 20.06.2017 між Приватним підприємством-фірмою «Торгбуд-Сервіс» (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Техно Модуль Ультра» (Покупець) підписано договір поставки №БЛ20/06-16, предметом якого було зобов'язання Постачальником постачання бетону товарного, розчинів цементних різних марок, фундаментних блоків, піску та щебеню та зобов'язання Покупця оплатити та прийняти товар по кількості та цінах передбачених у видатковій накладні (а.с.19).

Пунктом 2.1 Договору передбачено, що ціна на товар, який поставляється за цим Договором, вказана у видатковій накладній.

Ціна на товар після укладання договору може переглядатись за ініціативою Постачальника з укладанням нової специфікації. У випадку непогодження між сторонами змін до ціни на товар, сторони вправі поставити питання про розірвання договору (п.2.2.Договору).

Відповідно до п.5.3 Договору оплата товару Покупцем здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Постачальника не пізніше 3 (трьох) банківських днів з дати виставлення рахунку-фактури Постачальником на умовах 50% попередньої оплати за товар.

Пунктом 5.3.1 Договору передбачено, що розрахунки по даному договору за фактично отриманий товар проводиться на протязі 3-х банківських днів з моменту його приймання-передачі.

21.06.2017 на виконання умов Договору від 04.01.2017 №БЛ20/06-16 Постачальником було поставлено до Покупця товар на суму 16 240, 00 грн. з ПДВ, що підтверджується копією рахунку на оплату від 20.06.2017 №415 та копією виписки по особовому рахунку від 21.06.2017 (а.с.20,21).

21.06.2017, позивачем було виписано податкову накладну №217 від 21.06.2017 (а.с.18) та направлено для реєстрації до Єдиного реєстру податкових накладних.

Проте, реєстрацію податкової накладної було зупинено, про що позивач отримав квитанцію від 14.07.2017 №, відповідно до якої зазначену податкову накладну прийнято, але її реєстрацію зупинено на підставі п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 №567.

За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 3824. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію (а.с.17).

13.07.2017 позивач надіслав для Рівненської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Рівненській області таблицю даних платника податку, яка є додатком до Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вказаний документ прийнято 17.07.2017 за реєстраційним номером , що підтверджується квитанцією №2 (а.с.32).

У зв'язку з тим, що після отримання таблиці даних платника податку, не було зареєстровано податкову накладну від 21.06.2017 № 217, 30.03.2018 Приватним підприємством-фірмою «Торгбуд-Сервіс» було підготовлено та надано податковому органу повідомлення щодо подачі пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 20.06.2018 № 2 про підтвердження реальності здійснення господарської операції по податковій накладній, реєстрацію якої зупинено (а.с.16).

21.06.2018 комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення №807851/32785198 про відмову у реєстрації податкової накладної від 21.06.2017 №217, з підстав ненадання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

У графі «Додаткова інформація» зазначено, що надання платником податків копій документів, які не є достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зокрема відсутні копії первинних документів щодо постачання та транспортування продукції (видаткових та товарно-транспортних накладних (а.с.14-15).

Не погоджуючись із рішенням контролюючого органу, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що позивачем було надано контролюючому органу всі документи, які останній мав у своєму розпорядженні і які підтверджують, як інформацію, зазначену у відповідній податковій накладній, так і інформацію, яка вимагалася згідно з рішенням про зупинення реєстрації такої податкової накладної.

При цьому, суд дійшов висновку відновити порушене позивача право шляхом зобов'язання Головного управління ДФС у Рівненській області зареєструвати податкову накладну.

Колегія суддів частково погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до ч. 2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Відповідно до п. 201 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Відповідно до п. 12 Постанови №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України.

Згідно п. 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 №567, Моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями: обсяг постачання товару/послуг, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податків за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється); відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними пп. 215.3.1 та 215.3.2 п. 215.3 ст. 215 розділу VI Податкового кодексу України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

Згідно пп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПК України у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

-порядковий номер та дата складання податкової накладної/рахунку коригування;

-визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування;

-пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів за (вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику.

Такий перелік затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567, та передбачає надання платником податків для критерію, зазначеного у пп. 1 п. 6 Критеріїв:

-договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами;

-договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції;

-первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки/інвойси, акти приймання передавання товарів (робіт/послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

-розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків;

-документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Для критерію, зазначеного в пп. 2 п. 6 Критеріїв необхідно надати:

-договори у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами;

-договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції;

-первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, відвантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки фактури/інвойси, акти приймання передавання товарів (робіт, послуг) за урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

-розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків;

-документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що закріплений п.6 Критеріїв оцінки перелік є вичерпним та розширеному тлумаченню не підлягає.

Згідно з п. 3 Критеріїв оцінки платник податку у разі отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, а в перехідний період (з 01 квітня 2017 року до 01 липня 2017 року) у разі отримання квитанції про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі має право подати на розгляд Комісії ДФС інформацію за встановленою формою щодо: видів економічної діяльності відповідно до Класифікатора видів економічної діяльності (КВЕД ДК 009:2010); кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та/або придбаваються (отримуються) платником податку; кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДК 016-2010), що на постійній основі постачаються (виготовляються) та/або придбаваються платником податку.

Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Перелік), у розрізі Критеріїв оцінки закріплює диференціацію документів, які є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, залежно від встановленої відповідності податкової накладної тому чи іншому критерію.

Системний аналіз вказаних законодавчих положень дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання контролюючим органом загального посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 23 жовтня 2018 року (справа №822/1817/18) та від 04 грудня 2018 року (справа №821/1173/17).

Як видно із квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.07.2017, реєстрацію податкової накладної від 21.06.2017 №217 було зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки вказана податкова накладна відповідає п. 6 Критеріям оцінки ступеня ризиків платника податку та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (а. с. 17).

При цьому, контролюючим органом не вказано конкретного критерію оцінки ступеня ризику (відповідного підпункту пункту 6 Критеріїв оцінки), та які саме із перелічених критеріїв п.6 «Критеріїв ризиковості платника податку» стосуються позивача. Суду не надано жодних доказів щодо приналежності позивача до перелічених категорій ризикових платників податків.

Разом з тим, позивач відповідно до повідомлення щодо подачі документів на підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинено, надав контролюючому органу повідомлення щодо подачі пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 20.06.2018 №2 про підтвердження реальності здійснення господарської операції по податковій накладній, реєстрацію якої зупинено, які є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.16).

Відповідачем не надано суду доказів на підтвердження наявності розбіжностей чи невідповідності обсягів постачання обсягам придбання товару.

Суд першої інстанції вірно вказав, що надані платником податків документи свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а тому контролюючий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної від 21.06.2017 №217.

Відповідно до п.п. 14-16 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені в Переліку, платник податку подає до ДФС в електронному вигляді засобами електронного зв'язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», Про електронні документи та електронний документообіг» та нормативно правового акту щодо порядку обміну електронними документами з контролюючими органами.

Відповідно пп. 201.16.2 п. 201.16 ст. 201 ПК України письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у пп. «в» п. 201.16.1, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у такій податковій накладній/рахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до пп. 201.16.2, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику (пп. 201.16.3 п. 201.16 ст. 201 ПК України).

Відповідно пп. 201.16.3 п. 201.16 ст. 201 ПК України рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до пп. 201.16.2.

Податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій: 1) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; 2) набрало законної сили рішення про реєстрацію відповідної податкової накладної/рахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (пп. 201.16.4 п. 201.16 ст. 201 ПК України).

Керуючись наведеним вище колегія суддів вважає, що у платника податків виникає обов'язок перед органом ДФС, в передбачені терміни, надання певного обсягу документів по тих податкових накладних, щодо яких пройшла процедура зупинення реєстрації з метою реєстрації таких податкових накладних.

Рішенням комісії №807851/32785198 від 21.06.2017 було відмовлено у реєстрації податкової накладеної №217 від 21.06.2017. Зокрема, відсутні копії первинних документів щодо постачання та транспортування продукції (видаткових та товарно-транспортних накладних).

Разом з тим, судом першої інстанції вірно встановлено, що позивачем було надано контролюючому органу всі документи, які позивач мав у своєму розпорядженні і які підтверджують, як інформацію, зазначену у відповідній податковій накладній, так і інформацію, яка вимагалася згідно з рішенням про зупинення реєстрації такої податкової накладної (а.с.22-31, 54-69).

При цьому, надані Приватним підприємством-фірмою «Торгбуд-Сервіс» документи є цілком достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

З огляду на наведене, колегія суддів дійшла висновку, що подані позивачем письмові пояснення та копії документів підтверджують реальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, по яких складено податкову накладну №217, ознак порушення вимог законодавства щодо її складення вона не містять та є достатньою для прийняття Комісією рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної в ЄРПН.

Колегія суддів також вважає, що рішення комісії ДФС про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної, тобто або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, або надання платником податку копій документів, які не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування.

Таким чином, враховуючи те, що податкова накладна видана в межах операцій, які є об'єктом оподаткування; зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної; продавець та покупець є платниками ПДВ; податкова накладна надіслана для реєстрації у встановлений пунктом 201.10 статті 201 ПК України строк, а також враховуючи те, що відповідачем не доведено наявності інших підстав для зупинення реєстрації і відмови у реєстрації податкової накладної та суд не встановив обставин, які б перешкоджали видачі податкової накладної та прийняття рішення про її реєстрацію, колегія суддів дійшла висновку про відсутність у відповідача підстав для відмови у реєстрації податкової накладної шляхом прийняття оскарженого рішення, яке прийняте без урахування всіх обставин, що мали суттєве значення для цілей прийняття оскарженого рішення, а також без урахування зазначених норм законодавства.

Щодо позовної вимоги про зобов'язання ГУ ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 21.06.2017 №217, слід зазначити, що відповідно до підпункту 201.16.4. пункту 201.16. статті 201 ПК України податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій: а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Водночас, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується.

Відповідно до пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Таким чином, органом центральної виконавчої влади, відповідно до положень Постанови Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 236 «Про Державну фіскальну службу України», є Державна фіскальна служба України.

Наведені законодавчі приписи визначають суб'єктний склад осіб, які є учасниками судового процесу (відповідачами) у справах про оскарження протиправної відмови у реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників ДФС - в частині оскарження рішення комісії, яка прийняла рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; Державна фіскальна служба України-в частині зобов'язання зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, у випадку визнання протиправними та скасування рішень Головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС про відмову у реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування.

Таким чином, судом першої інстанції помилково покладено обов'язок реєстрації податкової накладної на Головне управління ДФС у Рівненській області, так як згідно вищевказаних норм законодавства реєстрація податкової накладної повинна здійснюватися Державною фіскальною службою України.

Разом з тим, у даному випадку суд першої інстанції повинен був за правилами статті 48 КАС України залучити до участі у справі ДФС України як співвідповідача або, у разі наявності заперечень позивача, залучити як другого відповідача.

Аналіз статті 48 КАС України, що встановлює правила заміни неналежної сторони дає підстави для висновку, що заміна неналежного відповідача, або залучення до справи співвідповідача може проводитися виключно судом першої інстанції.

Оскільки стаття 48 КАС України, як наслідок заміни неналежного відповідача чи залучення належного відповідача у якості другого відповідача, передбачає розгляд справи спочатку, апеляційний суд позбавлений такої процесуальної можливості як заміна неналежної сторони.

Можливості залучення належного відповідача у якості другого відповідача чи заміни неналежної сторони судом апеляційної інстанції Кодексом адміністративного судочинства України не передбачено.

Враховуючи, що Головне управління ДФС в Рівненській області не є належним відповідачем стосовно вимоги про зобов'язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, та суд апеляційної інстанції позбавлений можливості залучити ДФС України як співвідповідача (другого відповідача), колегія суддів вважає, що у даному випадку слід відмовити позивачу у задоволенні позову в цій частині з підстав пред'явлення його до неналежного відповідача.

За наведених обставин, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, що відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судового рішення в частині зобов'язання Головного управління ДФС у Рівненській області зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 21.06.2017 № 217, складену Приватним підприємством-фірмою «Торгбуд-Сервіс» та прийняти постанову, якою в задоволенні позову Приватного підприємства - фірми «Торгбуд-Сервіс» в цій частині відмовити з наведених вище підстав.

Керуючись статтями 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області задовольнити частково.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2018 року у справі №1740/1997/18 в частині зобов'язання Головного управління ДФС у Рівненській області зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 21.06.2017 № 217, складену Приватним підприємством-фірмою «Торгбуд-Сервіс» скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову Приватного підприємства - фірми «Торгбуд-Сервіс» в цій частині відмовити.

В решті рішення залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Д. М. Старунський
судді В. М. Багрій
А. І. Рибачук
Повне судове рішення складено 16.04.2019