Справа № 560/3520/18
Суддя: Франовська К.С.
Дата ухвалення: 2019-04-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/3520/18

Головуючий у 1-й інстанції: Блонський В.К.

Суддя-доповідач: Франовська К.С.

11 квітня 2019 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Франовської К.С.

суддів: Кузьменко Л.В. Сушка О.О.

за участю:

секретаря судового засідання: Колісниченко Ю.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 28 грудня 2018 року (час ухвалення рішення-не зазначено, місце ухвалення рішення- м. Хмельницький, дата складення повного тексту судового рішення- 29.12.2018 р.) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Хмельницькій області про скасування рішення,

В С Т А Н О В И В :

У жовтні 2018 року фізична особа-підприємець звернувся в суд з позовом до Державної фіскальної служби України, в якому просив скасувати рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації:

- № 699163/НОМЕР_1 від 14.05.2018 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 164 від 31.07.2017 року,

-№ 699166/НОМЕР_1 від 14.05.2018 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 117 від 30.11.2017 року,

- № 699165/НОМЕР_1 від 14.05.2018 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 139 від 30.06.2017 року та зобов'язати комісію Державної фіскальної служби України зареєструвати податкові накладні № 164 від 31.07.2017 року, № 117 від 30.11.2017 року, № 139 від 30.06.2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Ухвалою суду від 12.12.2018 року до участі у справі у якості співвідповідача залучено Головне управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області з тих підстав, що спірні рішення прийняті Комісією Головного управління ДФС у Хмельницькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 28 грудня 2018 року позов ОСОБА_2 задоволено. Постановлено :

-визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації Головного управління ДФС у Хмельницькій області № 699163/НОМЕР_1 від 14.05.2018 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 164 від 31.07.2017 року;

-визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації Головного управління ДФС у Хмельницькій області № 699166/НОМЕР_1 від 14.05.2018 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 117 від 30.11.2017 року;

-визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації Головного управління ДФС у Хмельницькій області № 699165/НОМЕР_1 від 14.05.2018 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 139 від 30.06.2017 року;

-зобов'язати Головне управління ДФС у Хмельницькій області зареєструвати податкові накладні № 164 від 31.07.2017 року, № 117 від 30.11.2017 року, № 139 від 30.06.2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;

-стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 судовий збір в сумі 1762 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Хмельницькій області.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС у Хмельницькій області подало апеляційну скаргу, в якій просило рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує посиланням на те, що судом першої інстанції безпідставно не враховано, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючим органом чітко вказано на відповідність податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі чого і було зупинено їх реєстрацію. Крім того, зазначає, що на вимогу контролюючого органу позивачем не надано всіх необхідних документів щодо підтвердження реальності здійснення операцій за вказаними податковими накладними, що свідчить про правомірність рішень про відмову в їх реєстрації.

Відзив на апеляційну скаргу поданий не був.

Відповідно до ч. 4 ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Відповідно до приписів частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає до задоволення з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що фізична особа-підприємець ОСОБА_2 перебуває на податковому обліку в Кам'янець-Подільському управлінні Головного управління ДФС у Хмельницькій області та надає маркетингові послуги згідно виду економічної діяльності 73.20 - дослідження кон'юнктури ринку та виявлення громадської думки, на основі класифікатора послуг ДК ПП 009:2010 73.20.1.

Між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 (виконавець) та товариством з обмеженою відповідальністю «ФЗП» (замовник) укладено договір про надання маркетингових послуг №06/10/16-53-МС від 06.10.2016 року.

По виконанню умов договору з надання маркетингових послуг за червень, липень та листопад 2017 року ФОП ОСОБА_2 складено такі податкові накладні:

- 30.06.2017 року №139 на суму 22 824,61 грн., в тому числі ПДВ 3 804,10 грн.

-31.07.2017 року №164 на суму 117 476,61 грн., в тому числі ПДВ 2912,77 грн.

- 30.11.2017 рок №117 на суму 35 864,60 грн., в тому числі ПДВ 5 977,43 грн. , які надіслано для реєстрації в Єдиний реєстр податкових накладних:

№139- 15.07.17 р., №164- 15.08.17р., № 117 - 14.12.17 р.

Після направлення податкових накладних для реєстрації позивачем отримано квитанції про доставлення податкових накладних до ДФС України, їх прийняття та зупинення їх реєстрації на підставі підпункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України з такої підстави: податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567. Виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 73.20.1 . Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Відповідно до підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України позивачем направлено до ДФС України:

-повідомлення №1 від 09.05.2018 року щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по відмовленій у реєстрації ПН/РК №139 від 30.06.2017 року та копії пояснення, договору про надання маркетингових послуг №06/10/16-53-МС від 06.10.2016 року, акту наданих послуг №794 від 30.06.2017 року та виписку банку від 17.07.2017 року;

-повідомлення №2 від 09.05.2018 року щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по відмовленій у реєстрації ПН/РК №164 від 31.07.2017 року та копії пояснення, договору про надання маркетингових послуг №06/10/16-53-МС від 06.10.2016 року, акту наданих послуг №61 від 31.07.2017 року та виписку банку від 15.08.2017 року;

-повідомлення №3 від 09.05.2018 року щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по відмовленій у реєстрації ПН/РК №117 від 30.11.2017 року та копії пояснення, договору про надання маркетингових послуг №06/10/16-53-МС від 06.10.2016 року, акту наданих послуг №1394 від 30.11.2017 року та виписку банку від 21.12.2017 року.

14.05.2018 року комісією Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації прийнято рішення №699165/НОМЕР_1 про відмову у реєстрації податкової накладної № 139 від 30.06.2017 року, рішення №699163/НОМЕР_1 про відмову у реєстрації податкової накладної № 164 від 31.07.2017 року, рішення № 699166/НОМЕР_1 про відмову у реєстрації податкової накладної № 117 від 30.11.2017 року.

Відповідно до вказаних рішень підставою для відмови у реєстрації вказаних податкових накладних зазначено ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрація яких зупинена, надання платником податку документів не містять чіткої інформації стосовно змісту наданих послуг, докладного опису виконаних завдань, не розкривають змісту маркетингових послуг.

Вважаючи, що рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 699165/НОМЕР_1, №699163/НОМЕР_1 та №699166/НОМЕР_1 від 14.05.2018 року прийняті з порушенням норм чинного законодавства та є протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції керувався тим, що подані позивачем первинні документи підтверджують реальність господарських операцій, при цьому Комісією Головного управління ДФС у Хмельницькій області не доведено порушення позивачем вимог чинного законодавства, що свідчить про протиправність рішень щодо відмови позивачу в реєстрації податкових накладних.

З таким висновком не погоджується суд апеляційної інстанції, з огляду на наступне.

Згідно з п.п. «а», «б» п. 185.1 ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг згідно з приписами норми п. 187.1 ст. 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню <...>; б) дата відвантаження товарів <...>.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п. 188.1 ст. 188 ПК України).

Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Пунктом 74.3 ст. 74 ПК України передбачено, що зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Згідно п.п. 201.16. ПК України (в редакції, чинній на час спірних правовідносин) реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних», затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна-електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 (в редакції, чинній на час спірних правовідносин) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п. 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених п. 12 вказаного Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

З квитанцій від 13.10.2018 року № , вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної позивача п.п. 1.6 п. 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 567 (далі - Критерії оцінки ступеня ризиків) та запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 № 567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.

Згідно з пунктом 13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117 (далі - Порядок № 117), у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;

2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;

3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно пункту 21 даного Порядку підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

З квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних встановлено, що ДФС України сформовано висновок про відповідність податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН в ЄРПН, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 567.

Апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про те, що ДФС України не дотримано норми підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки відповідачем у квитанціях не зазначено конкретного чіткого критерію оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкових накладних , на підставі якого було здійснено зупинення їх реєстрації.

Зокрема, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН зазначено лише загальне посилання на відповідність податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків. Натомість, підпункт 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України вимагає від ДФС зазначення конкретного виду критерію.

Серед інших підстав для зупинення реєстрації податкових накладних в квитанціях ДФС України зазначено, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно УКТ ЗЕД: 73.20.

Однак, із матеріалів справи встановлено, що ФОП ОСОБА_2 не здійснював у відношенні до свого контрагента постачання/придбання товарів згідно з УКТ ЗЕД 73.20, а надавав маркетингові послуги - «Послуги щодо досліджування ринку та визначення громадської думки « згідно Державного класифікатора продукції та послуг (надалі по тексту також - ДКПП) 73.20.

Надані послуги позивач відобразив в податкових накладних в графі 3.3 («послуги згідно з ДКПП») відповідно до коду ДКПП: 73.20, а не в графі 3.1, в якій, на відміну від графи 3.3, передбачено відображення «коду постачання/придбання товару згідно УКТ ЗЕД».

Вказане свідчить, що дії відповідача по складенню квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН вчинені з недотриманням чинного спеціального законодавства, яке регулює обсяг повноважень контролюючого органу по зупиненню, поданих платниками податків на реєстрацію, податкових накладних.

Однак, позивач не скористався дією «Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого наказом Міністерства фінансів України за № 567 від 13.06.2017 року, який втратив чинність на підставі наказу № 409 від 06.04.2018 року, а, як свідчать матеріали справи, подав в травні 2018 року необхідні документи вже відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року № 117.

Крім того, позивач не оскаржує дії відповідача щодо зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

З приводу обставин щодо подання позивачем усіх необхідних документів для реєстрації податкових накладних №164 від 31.07.2017 року, № 117 від 30.11.2017 року, № 139 від 30.06.2017 року, доводів про реальність господарських операцій та необґрунтованості відмови у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, апеляційний суд зазначає наступне.

У спірному випадку подання для реєстрації податкових накладних і зупинення їх реєстрації визначалося постановою Кабінету Міністрів України від 29.03.2017 року № 190 «Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації», а також відповідною редакцією пункту 201.16 статті 201 ПК України станом на вересень 2017 року.

В той же час, згідно вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України (в редакції станом на травень 2018 року) реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених постановою Кабінетом Міністрів України від 21.02.2018 року № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Відповідно до пунктів 14 і 15 Порядку № 117перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).

Під маркетинговими послугами (маркетингом) слід розуміти послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчення ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управління рухом продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків (п.п.14.1.108 п.14.1 ст.14 Кодексу).

Як зазначено в роз'ясненнях Міністерства доходів і зборів України від 01.07.2013 «Практика застосування норм Податкового кодексу України: останні зміни», головною умовою для врахування у складі податкових витрат витрат на проведення маркетингових послуг є їх документальне підтвердження та зв'язок таких витрат з господарською діяльністю платника податку.

Підтвердженням зв'язку витрат на маркетингові послуги з господарською діяльністю суб'єкта господарювання можуть бути такі документи:

- наказ по підприємству, в якому потрібно обґрунтувати необхідність проведення таких маркетингових досліджень (наприклад, у зв'язку з виходом на ринок нового виду продукції), зазначивши період їх проведення, територію, назву виду продукції, категорію потенційних споживачів тощо. Водночас разом з наказом можна розробити план заходів з розповсюдження такого виду продукції, в якому передбачити укладення договору на проведення маркетингових досліджень;

- договір на проведення маркетингових досліджень, оформлений відповідно до вимог чинного законодавства. У розділі "Предмет договору" потрібно зазначити конкретний вид маркетингових досліджень, мету їх проведення, регіон тощо. При цьому в такому договорі потрібно зазначити напрями та об'єкти маркетингових досліджень, зокрема: дослідження попиту на дану продукцію і відомостей про можливих споживачів; вивчення потенційних можливостей здійснення операцій з купівлі-продажу об'єкта маркетингових досліджень на певній території, дослідження необхідного обсягу продажу і пошук покупців, вивчення потреб та ефективності проведення рекламної кампанії щодо даної продукції. Водночас у договорі слід передбачити умову про те, що результат маркетингових досліджень оформляється актом приймання-передачі послуг та письмовим звітом.

Підтвердженням фактичного отримання маркетингових послуг можуть бути, зокрема, але не виключно, такі документи:

- акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання таких послуг;

- звіт про проведення маркетингових досліджень, у якому мають бути викладені результати таких досліджень і надані рекомендації замовнику.

Акт приймання-передачі послуг повинен мати всі обов'язкові реквізити первинних документів, передбачені п. 2 ст. 9 Закону про бухоблік, а саме: назву документа (форми), дату і місце складання, найменування підприємства, від імені якого складено документ, зміст і обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у господарській операції.

Розділ акта приймання-передачі послуг, у якому викладено суть господарської операції, має за змістом відповідати даним договору на надання маркетингових послуг і даним звіту про проведені маркетингові дослідження.

Крім того, в актах виконаних робіт мають бути конкретний перелік наданих послуг, місце і дата їх надання, а також зазначено, в чому виражено їх результат.

У звіті про проведення маркетингових досліджень повинна міститися інформація про: аналіз конкуренції між найбільшими виробниками на оптовому та роздрібному ринках продажу і оцінку рівня конкуренції; основні тенденції розвитку ринку, динаміку зміни цін, асортимент продукції (товару); політику ціноутворення, аналіз імпорту й експорту продукції (товарів) та їх вплив на ринок; потенційних споживачів і кількісні показники (місткість ринку) планованого продажу; прогнозний план продажу; оцінку ризиків, фінансовий план, аналіз ефективності проекту; прогнозний рівень рентабельності, термін окупності проекту; висновки та рекомендації за результатами проведеного дослідження.

Отже, лише при дотриманні вищезазначених умов платники податку на прибуток мають право віднести витрати на маркетинг до складу податкових витрат. При цьому їм потрібно пам'ятати, що всі первинні документи, пов'язані з відповідними операціями, зокрема накладні, роздавальні відомості, акти списання запасів тощо, також дадуть можливість підтвердити понесення таких витрат.

Згідно з підпунктом 14.1.36 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

З матеріалів справи встановлено, що на підтвердження реальності здійснення господарських операцій та факту надання послуг по наданню маркетингових послуг, в травні 2018 року позивачем надано :

-договір про надання маркетингових послуг від 06.10.2016 року з терміном дії до 31.12.2016 року без відмітки про пролонгацію дії на один рік,;

-акти про надання послуг ;

-виписки банку про перерахування коштів ;

-пояснення.

Разом з тим, як встановлено судом апеляційної інстанції, надані ОСОБА_2 пояснення не містять жодної інформації по наданню маркетингових послуг контрагенту відповідно до умов укладеного договору, а стосуються іншого виду діяльності позивача.

Що стосується актів надання послуг, то складені вони з порушенням чинного законодавства і в частині послуг , факт надання яких вони засвідчують, повторюють предмет відповідного договору, носять узагальнений інформаційний характер та не містять даних щодо того, які конкретно роботи були виконані з метою надання маркетингових послуг.

Тобто, вказані первинні документи визначають зміст послуг загальними термінами та оборотами, не розкривають зміст операцій по структурі цих послуг, не містять відомостей та деталізації послуг, визначення - у чому саме конкретно полягає зміст послуги, щодо місць надання послуг, найменування торгових точок/мереж, кількості та найменування товару відносно якого надавались послуги.

Враховуючи наведене, такі обов'язкові реквізити як «зміст та обсяг господарської операції» не були відображені в актах здачі-прийняття робіт (надання послуг), що слугувало однією із підстав для відмови у реєстрації податкових накладних.

Також, позивачем не подано ні контролюючому органу, ні суду таких обов'язкових документів як звіти про надані послуги з просування продукції із зазначенням результатів та рекомендацій за наслідками проведеного дослідження, які дали б змогу замовнику використати їх в своїй господарській діяльності для стимулювання збуту продукції, зростання обсягів реалізації та збільшення доходу підприємства.

Наведене не відповідає сутності послуг, визначеній у підпункті 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 ПК України, згідно якого маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Відтак, висновки, сформовані відповідачем в оскаржуваних рішеннях № 699163/НОМЕР_1 від 14.05.2018 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 164 від 31.07.2017 року,

-№ 699166/НОМЕР_1 від 14.05.2018 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 117 від 30.11.2017 року,

- № 699165/НОМЕР_1 від 14.05.2018 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 139 від 30.06.2017 року є підставними та обґрунтованими, а тому позовні вимоги ОСОБА_2 задоволенню не підлягають.

Згідно ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, з урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги є суттєвими і дають підстави для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, через що оскаржуване рішення підлягає скасуванню з прийняттям постанови про відмову у задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області задовольнити повністю.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 28 грудня 2018 року скасувати, прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Хмельницькій області про скасування рішення відмовити .

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 11 квітня 2019 року.

Головуючий Франовська К.С.

Судді Кузьменко Л.В. Сушко О.О.