Справа № 2а-0770/2049/11
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2019-04-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

02 квітня 2019 року

м. Київ

справа №2а-0770/2049/11

адміністративне провадження №К/9901/3818/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Свалявської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 15.08.2012 (суддя - Ващилін Р.О.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.09.2014 (судді - Довга О.І., Ліщинський А.М., Запотічний І.І.) у справі за позовом Колективного підприємства "Райагробуд" (далі - КП "Райагробуд") до Свалявської міжрайонної державної податкової інспекції Закарпатської області (далі - МДПІ) про скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

КП "Райагробуд" звернулося до суду з позовом (з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог) до МДПІ, у якому просило визнати протиправними та скасувати: податкові повідомлення-рішення від 14.06.2011 № 107-2300/74, № /106-2300/73, № /105-2300/72, № /104-2300/71, № /108-/247011700/03584154, якими підприємству зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 88`998,00 грн та бюджетне відшкодування з ПДВ за 11-12 місяці 2010 рік на 131`538,00 грн, збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на 188`733,75 грн, з податку на прибуток на 347`491,25 грн та з податку з доходів найманих працівників на 170,18 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що твердження контролюючого органу про нікчемність правочинів із ПП "Довіритель" та ПП "Буд-Інвест", за наслідками яких були сформовані дані податкового обліку підприємства, є безпідставними, оскільки виконання придбаних будівельних робіт підтверджуються первинними документами, а також актом робочої комісії по обміну фактично виконаних робіт по об'єкту "Реконструкції благоустрою території обласного клінічного онкодеспансеру" та довідкою Контрольно-ревізійного відділу у Свалявському районі. Крім того, покупець не може нести відповідальність за порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності. До того ж законодавчо у контролюючого органу відсутнє право визнавати нікчемними правочини.

Закарпатський окружний адміністративний суд постановою від 15.08.2012, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.09.2014, позов КП "Райагробуд" задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 14.06.2011 № 107-2300/71, № 105-2300/72, № 104-2300/71 та № 106-2300/73; в іншій частині позовних вимог відмовив.

Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції, з думкою якого погодився апеляційний суд, виходив із того, що позивач правомірно сформував дані свого податкового обліку за операціями з придбання товарів/послуг у ПП "Довіритель" та ПП "Буд-Інвест"; висновки податкового органу щодо нікчемності правочинів між позивачем та його контрагентами - ПП "Довіритель" та ПП "Буд-Інвест", викладені в акті від 27.05.2011 № 63- 2300/03584154 як підстава необґрунтованості податкової вигоди позивача, є безпідставними, оскільки господарські операції із ПП "Довіритель" та ПП "Буд-Інвест" у період, охоплений перевіркою (з 01.01.2009 по 31.12.2010), підтверджені належним чином оформленими первинними документами (акти приймання виконаних будівельних робіт, акти здачі - приймання виконаних робіт, довідки про вартість виконаних будівельних робіт, податкові накладні, накладні), що були складені у межах договірних взаємовідносин, та належність яких не заперечується відповідачем; відповідач не надав суду належних доказів, які б підтверджували той факт, що укладені КП "Райагробуд" з ПП "Довіритель" та ПП "Буд-Іст" правочини спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним; укладені між позивачем та ПП "Довіритель", ПП "Буд-Інвест" договори не визнані недійними на час судового розгляду, натомість рішенням Господарського суду Закарпатської області від 30.05.2011 у справі № 5008/580/2011 у задоволенні позову про визнання недійсними договорів між КП "Райагробуд" та ПП "Довіритель" відмовлено.

Відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначені судові рішення та прийняти нове рішення, яким у позові відмовити.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, МДПІ посилається на обставини, що були встановлені в результаті здійснення заходів податкового контролю у вигляді податкових перевірок щодо господарської діяльності зазначених контрагентів позивача та відображені у акті податкової перевірки від 27.05.2011 № 63- 2300/03584154 як-то: відсутність у ПП "Довіритель", ПП "Буд-Інвест" достатніх матеріально-технічних, дозвільних та трудових ресурсів для здійснення відповідної господарської діяльності, первинних документів, що підтверджують фактичне здійснення господарських операцій; розбіжність задекларованих даних між даними позивача та даними його контрагентів; наявність кримінальних справ, порушених по факту створення фіктивного підприємництва ПП "Довіритель" та ПП "Буд-Інвест"; заперечення керівника ПП "Довіритель" щодо участі у господарській діяльності підприємства, в тому числі щодо підписання будь-яких документів. Скаржник зазначає, що цим обставинам суди не надали належної юридичної оцінки, не зважаючи на те, що вони піддають сумніву реальність господарських операцій.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 06.10.2014 № К/800/50733/14 відкрив касаційне провадження у цій справі.

Позивач не реалізував процесуальне право щодо подання відзиву на касаційну скаргу.

Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)" від 02.06.2106 № 1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 № 2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства України викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 08.02.2019 касаційну скаргу МДПІ прийняв до провадження та визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Порядок формування платником податку на прибуток підприємств витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, та податкового кредиту у період, охоплений перевіркою, був врегульований нормами статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 № 334/94-ВР (у редакції, чинній на відповідні звітні періоди) (Закон втратив чинність з 01.04.2011, за виключенням деяких статей, у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України; далі - Закон № 334/94-ВР) та нормами пунктів 7.4, 7.5 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР (Закон втратив чинність з 01.01.2011 у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України; далі - Закон № 168/97-ВР).

Аналіз положень наведених законодавчих норм свідчить, що у податковому обліку господарські операції та витрати за ними мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. Податковий кредит має бути обов'язково підтверджений податковою накладною.

Відповідно до частин 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити, перелік яких визначено у цій нормі.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з ПДВ.

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Вимога щодо підписання податкової накладної особою, уповноваженою платником ПДВ на здійснення операції з поставки, встановлена пунктом 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від 30.05.1997 № 165, зареєстровано Міністерством юстиції України 23.06.1997 за № 233/2037 (втратив чинність згідно з наказом ДПА України від 21 грудня 2010 року № 969).

Невиконання обов'язку щодо належного підписання первинного документа, складеного однією особою і переданого іншій особі (зокрема податкової накладної) може позбавляти цю накладну статусу первинного документа або в разі обізнаності контрагента з відсутністю повноважень щодо складання такого документа, або в разі фактичної відсутності господарської операції.

При цьому відсутність об'єктивної змоги переконатися у недостовірності первинного документа чи окремих його реквізитів (зокрема підпису, прізвища особи, що здійснює операцію, тощо) під час його отримання чи протягом найближчого часу виключає притягнення до відповідальності особи, яка використала такий документ у податковому обліку.

У цьому випадку дані податкового обліку можуть бути визнані необґрунтованими, якщо платник податків діяв без належного рівня обачності та обережності та знав або повинен і міг знати про порушення, допущені контрагентом, та був залучений до таких порушень, або знав про дефекти у правовому статусі таких контрагентів (відсутність реєстрації їх як платник ПДВ, відсутність у відповідних посадових осіб чи інших представників контрагента повноважень на складання первинних, розрахункових документів, податкових накладних тощо).

Обставини фіктивності та інших недоліків правового статусу контрагентів платника податків, а так само щодо невиконання ними своїх податкових обов'язків підлягають оцінці у сукупності з іншими доказами, що свідчать про нереальність господарської операції або відсутність її економічного змісту.

Отже, наявність первинних документів, які мають обов'язкові реквізити, визначені у законі, не є безумовною підставою для визнання правомірності формування платником податків даних свого податкового обліку за умови якщо такі первинні документи складені від імені суб'єкта підприємницької діяльності (юридичної особи), створеного з метою фіктивного підприємництва. Такий висновок зумовлений тим, що статус нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Відповідно, вчинені під час здійснення нелегальної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках надавати передбачені законом податкові вигоди.

Такі обставини як наявність кримінального провадження, зареєстрованого за фактом вчинення злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України, стосовно фіктивності підприємства - контрагента покупця, заперечення керівника підприємства щодо участі у господарській діяльності не могли бути не враховані судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами. Первинні документи, які виписані фіктивним підприємством або від імені цих підприємств неналежними особами не можуть вважатися належно оформленими документами, що підтверджують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення сум ПДВ до податкового кредиту або формування валових витрат на підставі таких документів є безпідставним. Тому, при розгляді конкретної справи такі доводи органу влади суди мають перевіряти.

Разом з тим, вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій всупереч вимогам частини першої статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на час розгляду справи) обмежилися лише наявністю у позивача договорів, первинних документів, доводи контролюючого органу щодо фіктивності контрагентів позивача судом не досліджувалися та обставинам, що були встановлені у кримінальному провадженні № 1601411 та вироком Ужгородського міськрайонного суду у Закарпатській області від 07.12.2011 у кримінальній справі № 1-1124/11, суди попередніх інстанцій у порушення вимог статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на час розгляду справи) не дали належної оцінки, тоді такі обставини входять до предмету доказування у справі і мають істотне значення для вирішення питання стосовно права позивача на формування податкового кредиту та валових витрат за документами, які виписані від імені цих юридичних осіб.

Твердження суду про те, що договори між позивачем та його контрагентами (ПП "Довіритель" та ПП "Буд-Інвест") породжують для сторін права та обов'язки у вигляді, зокрема, податкової вигоди для позивача, у зв'язку з тим, що його не визнано недійсним, є помилковим, оскільки відповідно до частини другої статті 215 Цивільного кодексу України, визнання судами нікчемними правочинів недійсними не вимагається. За наявності відповідних обставин предметом розгляду та дослідження є податкові наслідки вчинення відповідних дій без урахування наявності цивільно-правового договору та реальність господарських операцій, як підстава виникнення права на формування платником податку своїх даних податкового обліку. Посилання суду на те, що договори є виконані з огляду на надані відповідачем докази, є непереконливими, а останні підлягають повній і всебічній перевірці.

Наведені вище порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права унеможливлюють висновок щодо правильності вирішення спору, а відтак у відповідності до статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України ухвалені у справі судові рішення підлягають з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 349, 353, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Свалявської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області задовольнити частково.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 15.08.2012 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 15.09.2014 скасувати повністю і передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду