Справа № 819/1355/17
Суддя: Пліш Михайло Антонович
Дата ухвалення: 2019-03-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 березня 2019 рокуЛьвів№ 857/939/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Пліша М.А.

суддів Шинкар Т.І., Макарика В.Я.

з участю секретаря судового засідання Федак С.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2018 року (головуючий суддя Мірінович У.А., м.Тернопіль, повний текст складено 24.12.2018) по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Публічне акціонерне товариство «Укрсоцбанк» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, -

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 звернулась в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області, третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору Публічного акціонерного товариства «Укрсоцбанк» в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 21 листопада 2016 року № яким нараховано грошове зобов'язання за податком з доходів фізичних осіб у сумі 77293 грн. 58 коп. та штрафні санкції в сумі 19323 грн 40 коп та № яким нараховано грошове зобов'язання за платежем військовий збір у сумі 6025 грн 39 коп та штрафні санкції в сумі 1506 грн. 35 коп.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2018 року позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення Тернопільської ОДПІ ТУ ДФС у Тернопільській області від 21 листопада 2016 року № яким позивачу нараховано грошове зобов'язання за податком з доходів фізичних осіб у сумі 77293 грн 58 коп та штрафні санкції в сумі 19323 грн 40 коп та № яким їй нараховано грошове зобов'язання за платежем війсковий збір у сумі 6025 грн. 39 коп. та штрафні санкції в сумі 1506 грн 35 коп.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції Тернопільська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області оскаржила його в апеляційному порядку, вважає, що таке винесене з неправильним застосуванням норм матеріального права.

В апеляційній скарзі зазначає, що Актом від 05.10.2016 №3904/19-18-13-02/ НОМЕР_1 оформлено результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, згідно якого встановлено наступні порушення:

- абз. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст.164, пп. «в» п. 176.1 ст.176, ст.179 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), в результаті чого донараховано суму податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб за 2015 рік в сумі - 77 293,58 грн.

- п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПКУ внаслідок чого, проведеною перевіркою донараховано військовий збір за результатами отриманих доходів у вигляді додаткового блага за 2015 рік в сумі 6025,39 грн.

Відповідно до пп.75.1.2. п.75.1. статті 75 ПК України (в редакції чинній на момент здійснення перевірки) документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу. Згідно статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин, а саме: «платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом (пп.78.1.2 п. 78.1 ст. 78 ПК України).

Особливості проведення документальної невиїзної перевірки (в редакції чинній на момент здійснення перевірки) згідно ст. 79 ПК України є те, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов'язкова.

За наявності письмового звернення платника податків замість документальної невиїзної перевірки може проводитися документальна виїзна перевірка.

Відповідно до даних ЦБД ДРФО України та відповідно до ІС «Податковий блок» (вкладка картка платника податків) ОСОБА_1 проживає за адресою - АДРЕСА_1 (світлокопія службової записки та витягу з ІС «Податковий блок» міститься в матеріалах справи) і станом на момент здійснення дій по підготовці до перевірки, а саме щодо направлення платнику повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки та копії наказу про проведення зазначеної перевірки іншої адреси за якою проживає ОСОБА_1 у контролюючого органу не було.

Всі фізичні особи - платники податків та зборів реєструються у контролюючих органах шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру фізичних осіб платників податків у порядку, визначеному цим Кодексом (п.63.5 ст.63 ПКУ). Облік платників податків у контролюючих органах ведеться за податковими номерами (п.63.6 ст.63 ПКУ).

Відповідно до п.70.7 ст.70 ПКУ фізичні особи - платники податків зобов'язані подавати контролюючим органам відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки або повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків і мають відмітку у паспорті), протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання відповідної заяви за формою та у порядку, визначеними центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Неподання або порушення порядку подання платником податків інформації для формування та ведення Державного реєстру фізичних осіб - платників податків, передбаченого цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 85 грн (п. 119.1 ст.119 ПКУ).

Якщо згідно п.42.3 ст.42 ПКУ платник податків у порядку та у строки, визначені статтею 66 цього Кодексу (у десятиденний строк від дня реєстрації зміни місцезнаходження (місця проживання) згідно з порядком обліку платників податків), повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата.

У контролюючого органу відсутні дані щодо подання позивачем до контролюючого органу заяви про зміну місця проживання, а отже, податкові повідомлення-рішення були направлені за єдино відомою адресою.

А отже, посилання ОСОБА_1 на іншу адресу (вул. Підлісна, буд. 50, с. Великі Гаї, Тернопільський р-н, Тернопільська область) по якій вона зареєстрована згідно копії її паспорта є безпідставним і є прямим свідченням порушення позивачем податкового законодавства в частині п. 70.7 ст. 70 ПКУ.

Відповідно до чого, всі документи з приводу проведеної перевірки (наказ на перевірку, акт перевірки, податкові повідомлення-рішення) надсилались контролюючим органом за адресою АДРЕСА_1.

Підпунктом 164.2.17 «д» пункту 164.2 статті 164 ПКУ встановлено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків передбачених Статтею 165 1 ПКУ) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий, кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Проведення даної перевірки позивача зумовлено відомостями із ЦБДФО, даними контролюючого органу по формі 1-ДФ, листом ПАТ «Укрсоцбанк» №11.1-186/79-768 від 21.06.2016, а також фактом неподання гр. ОСОБА_1 податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік.

29.05.2015 між ПАТ «Укрсоцбанк» та ОСОБА_1 було укладено договір про внесення змін №6 до договору кредиту №770/38-640-08 від 04.07.2008. Згідно із пунктами 2.1 та 2.2 цього договору, заборгованість за кредитом становить 29777,58 доларів США, заборгованість по процентам за користуванням кредитом становить 6021,84 доларів США. Відповідно до пункту 3 даного договору, сторони прийшли до взаємної згоди внести наступні зміни до умов кредитування, які викладені в договорі кредиту (з урахуванням усіх змін та доповнень до нього): Сторони домовились, що сплата строкових (поточних) процентів за користування кредитом, які нараховуються з дати укладення цього договору про внесення змін, здійснюється в загальному порядку, передбаченому договором кредиту (пункт 3.1 договору про внесення змін).

Пунктом 3.2 такого договору передбачено, що якщо позичальник починаючи з дати укладення цього договору про внесення змін до 31.12.2015 здійснить одноразовий платіж в сумі від 500 доларів США, на підставі заяви про сплату заборгованості згідно умов Опції 50-50 з частковим анулюванням, форма якої зазначена в додатку №1 до цього договору про внесення змін (далі - Заява), то позичальник набуває право на анулювання (прощення) заборгованості по кредиту, процентам та комісіям в сумі, що дорівнює сумі здійсненого платежу.

Відповідно до п.3.3 Договору про внесення змін, позичальник зобов'язаний здійснити платежі, зазначені в п.3.2 цього Договору та надати кредитору підписану Заяву не пізніше 16 години 30 хвилин поточного робочого дня кредитора, в який позичальник здійснює відповідний платіж. Сума залишку заборгованості за договором кредиту, що підлягає анулюванню (прощенню), дата такого анулювання (прощення), а також відповідні положення стосовно повідомлення позичальника про таке анулювання (прощення) та його обов'язок самостійно сплатити податок з таких доходів і відобразити їх у річній податковій декларації відповідно до вимог Податкового кодексу України зазначаються в заяві.

Відповідно до довідки ПАТ «Укрсоцбанк» №10.1-87/20037 від 23.10.2017, ОСОБА_1 по кредиту згідно договору №770/38-640-08, укладеному з ПАТ «Укрсоцбанк», було анульовано борг в сумі 17950,52 доларів США.

Також у заявах ОСОБА_1 зазначено про те, що вона належним чином повідомлена банком про суму анулювання (прощення) заборгованості та про свій обов'язок самостійно сплатити податок на доходи з фізичних осіб з суми прощеної основної заборгованості за кредитом, із відображенням такого доходу у річній податковій декларації відповідно до вимог підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

ПАТ «Укрсоцбанк» листом від 21.06.2016 №11.1-186/79-768 підтверджено анулювання (прощення) заборгованості ОСОБА_1 по договору кредиту від 04.07.2008 №770/38-640-08 у розмірі 402301,94 грн, сума доходу, що не підлягає оподаткуванню - 609 грн., сума нарахованого та виплаченого доходу, відображена в 1-ДФ - 401692,94 грн. основної кредитної заборгованості з ознакою доходу « 126».

Отже, анульована (прощена) основна сума боргу (кредиту), виключаючи 609 грн., згідно із підпунктом 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 ПК України є доходом платника податків у розумінні ПК України, який підлягає оподаткуванню в порядку абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, і позивач в даному випадку мала включити до податкової декларації про майновий стан та доходи за 2015 рік анульовану (прощену) суму в розмірі 401692,94 грн.

Обов'язок самостійно сплатити податок з таких доходів і відобразити їх у річній податковій декларації відповідно до вимог ПК України позивачу був відомий, про що ОСОБА_1 зазначила в особисто поданих заявах від 29.05.2015, від 15.06.2015, від 17.08.2015, від 28.09.2015, від 20.10.2015, від 03.11.2015, від 07.12.2015 на сплату заборгованості згідно умов Опції 50-50 з частковим анулюванням.

Крім цього, в матеріалах справи немає доказів щодо невиконання чи неналежного виконання сторонами своїх договірних зобов'язань за вказаним вище додатковим договором від 29.05.2015.

Аналогічна ситуація вбачається з податковим повідомленням-рішенням від 31.01.2017 № за платежем «Військовий збір».

Відповідно до п.16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПКУ тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір:

1.1. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу (фізична особа-резидент, яка отримує доходи із джерела походження в Україні, так і іноземні доходи).

1.2. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу: загальний місячний (річний оподаткований дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання) іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

1.3. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

1.4. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

1.5. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

1.6. Платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем п.16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПКУ внаслідок чого донараховано військового збору за результатами отриманих доходів в вигляді додаткового блага у 2015 році в сумі 6197,48 грн.

В інформаційному порядку та відповідно до листа Національного банку України від 22.05.2018 №60-0006/28124 «Про надання інформації про суми прощеного боргу» та у зв'язку зі зверненням Державної фіскальної служби України до Національного банку України стосовно надання банками інформації про документальне підтвердження факту повідомлення платників податку на доходи фізичних осіб про прощення (анулювання) їм боргу, а також дотримання банками вимог Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №4 від 13 січня 2015 року.

На виконання вимог податкового законодавства для забезпечення адміністрування податку на доходи фізичних осіб та військового збору кредитор повідомляє фізичну особу - боржника та контролюючий орган про суми прощеного (анульованого) боргу в розрізі його складових.

Зважаючи на зазначене, у розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, та сум утриманого з них податку (далі - форма №1 ДФ) відображаються суми боргу, прощеного (анульованого) банком за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, з ознаками:

« 126» - у частині оподатковуваного доходу у вигляді основної суми боргу (кредиту), у разі якщо його розмір перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), установленої на 1 січня звітного податкового року (підпункт "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);

« 127» - у частині, що не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, а саме: основна сума боргу (кредиту), яка не перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня звітного податкового року, та/або сума процентів, комісії, штрафних санкцій/пені (підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Кодексу); сума у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, не погашеним до 1 січня 2014 року, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами (пункт 8 підрозділу 1 розділу XX Кодексу).

Статтею 73 Кодексу визначено право контролюючих органів на отримання податкової інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), у тому числі шляхом звернення до податкових агентів як суб'єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації та її документального підтвердження (пункт 73.3) та проведення зустрічної перевірки (пункт 73.5).

Відповідно до Кодексу (пункт 18.2 статті 18, підпункт 16.1.5 пункту 16.1 статті 16, абзацу шістнадцятого пункту 73.3 статті 73, пункту 85.2 статті 85) банки - податкові агенти мають надавати контролюючим органам інформацію стосовно прощених ними сум боргу фізичним особам, які відображені у формі №1 ДФ, зокрема із зазначенням:

- факту прощення боргу за самостійним рішенням банку;

- складових частин такого боргу із сумами;

- відомостей про повідомлення боржника про прощення боргу, включаючи спосіб повідомлення та реквізити відповідного документа (рекомендованого листа з повідомленням про вручення, відповідного договору, повідомлення під підпис).

Вказана інформація може надаватися банком - податковим агентом як на письмовий запит, наданий контролюючим органом у порядку, визначеному пунктом 73.3 статті 73 Кодексу, так І добровільно (наприклад, у вигляді супровідного листа до форми №1 ДФ).

У відзиві на апеляційну скаргу ОСОБА_1 просила апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.

Сторони в судове засідання не зявились, хоча про день, час та місце розгляду справи були повідомлені належним чином, а тому згідно ч. 4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання не здійснюється.

Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обовязковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що 04.07.2008 між акціонерно-комерційним банком соціального розвитку «Укрсоцбанк» та ОСОБА_1 укладено договір кредиту № 770/38-640-08, відповідно до умов якого кредитор надає позичальнику у тимчасове користування на умовах забезпеченості, повернення, строковості, платності та цільового характеру використання грошові кошти в сумі 100000,00 доларів США, зі сплатою 14 процентів річних, та кінцевим терміном погашення заборгованості по кредиту до 01.07.2023. 23.03.2015 між ПАТ «Укрсоцбанк» та ОСОБА_1 укладено договір про внесення змін № 6 до договору кредиту № 770/38-640-08 від 04.07.2008, згідно із пунктами 2.1 та 2.2 якого заборгованість за кредитом в сумі 30937,75 доларів США; заборгованість по процентах за користування кредитом в сумі 5985,51 доларів США. Надалі, 29.05.2015 між ПАТ «Укрсоцбанк» та ОСОБА_1 укладено договір про внесення змін № 6 до договору кредиту № 770/38-640-08 від 04.07.2008, згідно із пунктами 2.1 та 2.2 якого заборгованість за кредитом в сумі 29777,58 доларів США; заборгованість по процентах за користуванням кредитом в сумі 6021,84 доларів США. Відповідно до пункту 3 даного договору про внесення змін сторони дійшли взаємної згоди внести наступні зміни до умов кредитування, які викладені в договорі кредиту (з урахуванням усіх змін та доповнень до нього). Сторони домовились, що сплата строкових (поточних) процентів за користування кредитом, які нараховуються з дати укладення цього договору про внесення змін, здійснюється в загальному порядку, передбаченому договором кредиту (пункт 3.1 договору про внесення змін).

Пунктом 3.2 зазначеного договору передбачено, що якщо позичальник починаючи з дати укладення цього договору про внесення змін до 31.12.2015 здійснить одноразовий платіж в сумі від 500,00 (пятсот) доларів США, на підставі заяви про сплату заборгованості згідно умов Опції 50-50 з частковим анулюванням, форма якої зазначена в додатку № 1 до цього договору про внесення змін (далі Заява), то позичальник набуває право на анулювання (прощення) заборгованості по кредиту, процентам та комісіям в сумі, що дорівнює сумі здійсненого платежу. Відповідно до пункту 3.3 Договору про внесення змін позичальник зобовязаний здійснити платежі, зазначені в пункті 3.2 цього Договору та надати кредитору підписану Заяву не пізніше 16 години 30 хвилин поточного робочого дня кредитора, в який позичальник здійснює відповідний платіж. Сума залишку заборгованості за договором кредиту, що підлягає анулюванню (прощенню), дата такого анулювання (прощення), а також відповідні положення стосовно повідомлення позичальника про таке анулювання (прощення) та його обов'язок самостійно сплатити податок з таких доходів і відобразити їх у річній податковій декларації відповідно до вимог ПК України зазначаються в заяві.

Відповідно до довідки ПАТ «Укрсоцбанк» № 10.1-87/20037 від 23.10.2017 ОСОБА_1 по кредиту згідно договору №770/38-640-08, укладено з ПАТ «Укрсоцбанк» було анульовано 17950,52 доларів США. Зазначене анулювання було проведено відповідно до заяв позивача на сплату заборгованості згідно умов Опції 50-50 з частковим анулюванням від 29.05.2015, від 15.06.2015, від 17.08.2015, від 28.09.2015, від 20.10.2015, від 03.11.2015, від 07.12.2015 відповідно до Договору про внесення змін № 6 від 29.05.2015. Також у вказаних заявах зазначено про те, що позивач належним чином повідомлена банком про суму анулювання (прощення) заборгованості та про свій обов'язок самостійно сплатити податок на доходи з фізичних осіб з суми прощеної основної заборгованості за кредитом, із відображенням такого доходу у річній податковій декларації відповідно до вимог підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Також, судом першої інстанції встановлено, що з 22.09.2016 по 28.09.2016 працівником відповідача на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.2 статті 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, статті 79 ПК України та наказу Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області від 09.09.2016 № 1079 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб ОСОБА_1, яка проживає за адресою: ІНФОРМАЦІЯ_1, за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 за результатами якої складено акт від 05.10.2016 № 3904/19-18-13-02/6, у якому встановлено наступні порушення позивачем:

- підпункт «д» підпункту 164.2.17 пункт 164.2 статті 164, підпункт "в" пункту 176.1 статті 176, статті 179 ПК України, в результаті чого донараховано суму податкових зобовязань з податку на доходи фізичних осіб за 2015 рік у сумі 77293,58 грн;

- пункт 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, внаслідок чого донараховано військового збору за результатами отриманих доходів у вигляді додаткового блага за 2015 рік у сумі 6025,39 грн.

Крім того, згідно вказаного акта перевірки, таку перевірку проведено з відома ОСОБА_1, яку повідомлено про проведення зазначеної перевірки повідомленням від 09.09.2016 № 007780, яке направлено рекомендованим листом 09.09.2016.

На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення форми «Р» від 21.11.2016:

- № НОМЕР_2, яким збільшено позивачу суму грошового зобовязання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачені фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 96616,98 грн, в тому числі 19323,40 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

- № НОМЕР_3, яким збільшено позивачу суму грошового зобовязання з військового збору в розмірі 7531,74 грн, в тому числі 1506,35 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Згідно матеріалів справи, направляючи дану справу на новий розгляд до суду першої інстанції, Верховний Суд звернув увагу на те, що при вирішенні даної справи необхідним є дослідження обставин щодо ознайомлення платника податків у встановлений законом спосіб з наказом про перевірки, відомостями про дату її початку та місце проведення перевірки до її початку, що дозволить встановити правомірність здійсненого відповідачем позапланового контролю заходу й, відповідно, наявність правових наслідків такого.

Досліджуючи правомірність проведення відповідачем документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1, суд першої інстанції вірно врахував, що відповідно до вимог пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Згідно пункту 78.4 статті 78 ПК України (пункт 78.4 в редакції, який діяв на момент проведення зазначеної перевірки) про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Відповідно до пункту 79.1 статті 79 ПК України (пункт 79.1 в редакції, який діяв на момент проведення зазначеної перевірки) документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Водночас, пунктом 79.2 статті 79 ПК України (пункт 79.2 в редакції, який діяв на момент проведення зазначеної перевірки) визначено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

При цьому, незважаючи на проголошену пунктом 79.3 статті 79 ПК України необовязковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України.

З огляду на зазначене, суд першої інстанції правильно вважав, з чим погоджується колегія суддів, що з наказом про проведення перевірки, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки протиправною та відсутності правових наслідків такої, а саме компетенції у податкового органу на прийняття акта індивідуальної дії, тобто податкового повідомлення- рішення.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 06.02.2018 у справі № 802/1241/17-а, від 21.02.2018 у справі № 821/371/17 та від 25.06.2018 у справі № 819/1355/17.

У даній спірній ситуації, судом першої інстанції з?ясовано, що повідомлення від 09.09.2018 № 007780 про дату початку та місце проведення перевірки та копія наказу про проведення перевірки відповідач направив позивачу за адресою: м. Тернопіль, вул. В.Великого, 6/99. Однак, поштовий конверт разом із рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення повернувся до контролюючого органу 10.10.2016, у звязку із закінченням встановленого строку зберігання, тобто вже після проведення зазначеної перевірки позивача, за наслідками якої складено акт від 05.10.2016 № 3904/19-18-13-02/6 на підставі якого відповідач прийняв оскаржені податкові-повідомлення рішення.

Оскільки, на дату проведення документальної позапланової невиїзної перевірки щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 у відповідача були відсутні відомості щодо отримання позивачем зазначених повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки та копії наказу про проведення зазначеної перевірки, то суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що відповідач в порушення вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України протиправно провів таку перевірку, і відповідно, як наслідок безпідставно прийняв оскаржені податкові повідомлення-рішення.

Водночас, суд звертає увагу на те, що пунктом 164.1 статті 164 ПК України визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Крім того, судом першої інстанції вірно зазначено, що згідно з підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу (підпункт 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Аналіз зазначених норм Податкового кодексу України дає підстави для висновку про те, що податкове законодавство визначає включення до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, отриманого як додаткове благо, та фактично визначає один з видів такого додаткового блага.

Відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень ПК України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого зазначеного пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

З огляду на це, судом першої інстанції зроблено правильний висновок, що під додатковим благом розуміється основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу проценти, прощені (анульовані) кредитором та суму прощеної (анульованої) кредитором курсової різниці.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.08.2018 у справі № 813/3526/17, а тому відповідно до статті 242 КАС України суд підставо врахував такий висновок щодо застосування норм права.

Оскільки позивачу було анульовано суму кредиту у 2015 році, то відповідно при визначенні обєкту оподаткування слід виходити з прощеної суми 17950,52 дол. США з урахуванням пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень ПК України.

Відповідно до матеріалів справи, ПАТ «Укрсоцбанк» надав інформацію від 21.06.2016 № 11.1-186/79-768, в якій відобразив суму анульованого основного боргу в сумі 42342,86 грн за ІІ квартал 2015, 66092,31 грн за ІІІ квартал 2015, 293866,77 грн за ІV квартал 2015, та на підставі якої відповідач визначив позивачу грошові зобовязання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з суми прощеного боргу (арк. справи 36).

При цьому, судом першої інстанції з?ясовано, що відповідач при визначенні позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з суми прощеного боргу не врахував в якій сумі та по якому курсу здійснювалось перерахування суми кредиту з іноземної валюти в гривню, як наслідок відповідачем визначено податкове зобов'язання в тому числі і на суму прощеної (анульованої) кредитором курсової різниці, в тому числі відповідачем не враховано які складові частини боргу (пеня, відсотки) включені в суми зазначені банком в наданій інформації, чим не дотримано пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ Перехідних положень ПК України.

Отже, нарахування позивачу контролюючим органом податку з доходів фізичних осіб та військового збору з суми прощеного боргу без урахуванням розрахунку суми, прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеної за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014, а також суми процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням призвело до неправомірного нарахування позивачу штрафних санкцій.

З огляду на зазначене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що оскаржені податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, а тому позовні вимоги позивача є обґрунтованими, та такими, що підлягають задоволенню.

Враховуючи зазначене, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права.

Керуючись ч.3 ст.243, ст.308, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ст.321, ст.322, ст.325, ст.329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2018 року по справі № 819/1355/17 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя: М.А.Пліш

Судді: Т.І.Шинкар

ОСОБА_2

Повний текст складено 01.04.2019